ECLI: ECLI:NL:GHARL:2017:217

Titel: ECLI:NL:GHARL:2017:217 Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden , 19-01-2017 / 15/01442

Gerecht: Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden

Datum uitspraak: 2017-01-19

Zaaknummer: 15/01442

Proceduretype: Hoger beroep

Onderwerp: Bestuursrecht; Belastingrecht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Uitspraak

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:GHARL:2017:217

---

Ambtshalve aanslag VPB bij te laat ingediende aangifte heeft de Inspecteur terecht gebaseerd op gegevens die bij hem bekend waren. Omkering bewijslast. Belanghebbende levert onvoldoende geen bewijs van het door haar gestelde verlies op twee vorderingen op haar dochtervennootschap.

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN 
     Afdeling belastingrecht 
     Locatie Leeuwarden 
     
     
       Nummer 15/01442 
       uitspraakdatum: 19 januari 2017 
     
     
     
       
         Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer 
       
     
     
     
       op het hoger beroep van 
     
     
     
       de  inspecteur  van de  Belastingdienst/Kantoor Utrecht  (hierna: de Inspecteur) 
     
     
     
       en het incidentele hoger beroep van  
     
     
     
       
         
          [X] B.V.  te  [Z]  (hierna: belanghebbende) 
     
     
     
       tegen de uitspraak van de rechtbank Noord-Nederland van 1 oktober 2015, nummer LEE 13/1533, in het geding tussen de Inspecteur en belanghebbende 
     
     
     
   
   
     
       1 Ontstaan en loop van het geding 
     
     
       1.1 
       Aan belanghebbende is voor het jaar 2010 een aanslag in de vennootschapsbelasting opgelegd naar een belastbare winst van € 10.000 en een belastbaar bedrag van nihil. Bij beschikking is het verrekende verlies uit voorgaande jaren vastgesteld op € 10.000. Tevens is bij beschikking het verlies over het jaar 2010 vastgesteld op nihil. Bij beschikking is een verzuimboete opgelegd van € 2.460. 
     
     
       1.2 
       Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij uitspraak op bezwaar van 12 april 2013 de verliesbeschikkingen en de boetebeschikking gehandhaafd. 
     
     
       1.3 
       Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Noord-Nederland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft bij uitspraak van 1 oktober 2015 het beroep inzake de verliesbeschikkingen gegrond verklaard en het beroep inzake de boetebeschikking ongegrond. Wegens overschrijding van de redelijke termijn in de beroepsfase heeft de Rechtbank de boete ambtshalve verminderd tot € 2.091. 
     
     
       1.4 
       De Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend. Belanghebbende heeft in zijn verweerschrift incidenteel hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft het incidentele hoger beroep van belanghebbende beantwoord. 
     
     
       1.5 
       Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft alsmede alle stukken die nadien, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd. 
     
     
       1.6 
       Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 1 november 2016 te Leeuwarden. Daarbij zijn verschenen en gehoord mr. [A] als de gemachtigde van belanghebbende, bijgestaan door [B] en [C] . Namens de Inspecteur is verschenen mr. [D] , bijgestaan door mr. [E] . Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht. 
       
     
   
   
     
       2 De vaststaande feiten 
     
     
       2.1 
       Belanghebbende is opgericht [in] 1978. Belanghebbende hield in 2010 100% van de aandelen in [F] BV (hierna: [F] ). De activiteiten van belanghebbende bestonden uit de productie van pornografische films (bestialiteit). Belanghebbende maakte de films en verleende tegen betaling de rechten op het gebruik daarvan aan [F] . Deze vennootschap exploiteerde de films op het internet. Betaling door de uiteindelijke gebruikers vond plaats door middel van een creditcard.  
     
     
       2.2 
       In april 2007 is een wetsvoorstel bij de Staten Generaal ingediend gericht op het strafbaar stellen van seksuele handelingen met dieren en pornografie met dieren, hetgeen uiteindelijk heeft geleid tot de Wet van 4 maart 2010, Stb. 2010,111 waarin deze strafbaarstelling is vastgelegd. In de loop van het jaar 2007 hebben de door [F] ingeschakelde creditcardmaatschappijen laten weten geen betalingshandelingen meer te willen faciliteren. In februari 2008 hebben deze maatschappijen de aansluiting van [F] op hun betaalsysteem opgezegd. Het hiertegen door [F] aangespannen kort geding is bij vonnis van de voorzieningenrechter op 26 maart 2008 afgewezen. In april 2008 heeft [F] haar personeel ontslagen. 
     
     
       2.3 
       In september 2010 is het faillissement van [F] aangevraagd. Bij vonnis van de rechtbank Utrecht van 21 september 2010 is [F] in staat van faillissement verklaard. Het verzet daartegen van [F] is bij vonnis van 29 oktober 2010 ongegrond verklaard. Bij beschikking van de rechtbank Utrecht van 18 december 2012 is op grond van artikel van de 16 van de Faillissementswet de opheffing van het faillissement wegens de toestand van de boedel bevolen. 
     
     
       2.4 
       Belanghebbende is door de Inspecteur op 1 april 2011 uitgenodigd tot het doen van aangifte in de vennootschapsbelasting over het jaar 2010 (hierna: VPB 2010). De gestelde termijn eindigde met 31 mei 2011. Op verzoek van belanghebbende is op 14 juni 2011 uitstel verleend tot het doen van deze aangifte tot 1 november 2011. Bij brief van 23 november 2011 is door de Inspecteur aan belanghebbende een herinnering gestuurd met het verzoek om de aangifte uiterlijk 7 december 2011 in te dienen. Bij brief van 2 januari 2012 is belanghebbende aangemaand om de aangifte 2010 uiterlijk 16 januari 2012 in te dienen. Zowel de hiervoor genoemde herinneringsbrief als de aanmaningsbrief is door belanghebbende ontvangen.  
     
     
       2.5 
       Met dagtekening 2 juni 2012 heeft de Inspecteur (ambtshalve) de onderhavige aanslag in de VPB 2010 opgelegd. Rekening houdend met een door belanghebbende voor de heffing van de omzetbelasting aangegeven omzet in 2010 van € 57.243, heeft de Inspecteur de belastbare winst van belanghebbende geschat op een bedrag van € 10.000. Deze belastbare winst is verrekend met verliezen uit voorgaande jaren, waardoor het belastbare bedrag voor 2010 is vastgesteld op nihil. De Inspecteur heeft verder een verzuimboete opgelegd van € 2.460. 
     
     
       2.6 
       In de uitspraak op bezwaar is onder meer het volgende vermeld: “De definitieve (ambtshalve) aanslag heeft een dagtekening van 2 juni 2012. Op 18 mei 2012 is uw bezwaarschrift bij ons binnengekomen. (…) Er zijn alsnog digitaal stukken ingediend. U verzoekt deze te volgen. Daarnaast heeft u de jaarstukken gestuurd (…) “Er is uitstel verleend voor het doen van de aangifte vennootschapsbelasting 2010, tot 1 november 2011. De uiterste datum na aanmaning was 16 januari 2012. Een verzoek om bijzonder uitstel is mij niet bekend. De aangifte is ingediend op 18 mei 2012.”  
     
     
       2.7 
       Belanghebbende heeft een schermprint van haar eigen aangifteprogramma ter zake van de aangifte in de VPB 2010 ingebracht, waarop is vermeld dat deze aangifte is verzonden op 18 mei 2012 om 03:33:41 uur. 
     
     
       2.8 
       De Inspecteur heeft een overzicht verstrekt van de registratie in het computersysteem van de Belastingdienst van de uitreiking en indiening van de aangiften in de VPB voor de jaren 1999 tot en met 2011. Uit dit overzicht blijkt dat de aangiften voor de jaren 1999 en 2006 als binnengekomen zijn geregistreerd, zij het op tijdstip dat ligt na de geplande datum van binnenkomst. Volgens dit overzicht zijn voor de andere jaren in genoemd tijdvak geen aangiften binnengekomen bij de Belastingdienst. 
     
     
       2.9 
       Op een door de Inspecteur overgelegd stuk met de naam “AH Vpb info” is 13 februari 2012 vastgelegd als “datum verwerking AHvpb”. Op een door de Inspecteur overgelegde interne notitie is vastgelegd dat de aanslagregelaar [G] op 14 mei 2012 de belastbare winst heeft vastgesteld op € 10.000 en dat belastingplichtige daarover is geïnformeerd.  
     
     
       2.10 
       Bij zijn beroepschrift in eerste aanleg heeft belanghebbende een papieren afschrift (“Print voor eigen administratie”) overgelegd van de volgens haar op 18 mei 2012 ingediende elektronische aangifte in de VPB. Volgens deze aangifte bedraagt het verlies over 2010 € 407.540. Het verlies bestaat voor een bedrag van € 348.372 uit een bijzondere waardevermindering van vlottende activa. Tevens heeft belanghebbende in beroep balansen per 31 december 2007 en 2010 en verlies- en winstrekeningen over 2007 en 2010 overgelegd. Volgens de verlies- en winstrekening over 2010 bestaat het verlies van € 407.540 uit een verlies uit normale bedrijfsuitoefening van € 59.168 en een buitengewone last wegens afschrijving van een vordering op [F] van € 348.372.  
     
     
       2.11 
       In verweer in eerste aanleg heeft de Inspecteur de aangifte in de VPB 2006 van belanghebbende overgelegd. Volgens de Inspecteur is dit de laatste door belanghebbende ingediende aangifte. Het eigen vermogen bedraagt volgens deze aangifte op 31 december 2006 € 933.312. Tot de bezittingen op die datum behoorden volgens de balans vorderingen op handelsdebiteuren tot een bedrag van € 593.646 en kortlopende vorderingen op aandeelhouders/participanten tot een bedrag van € 140.883. 
     
     
       2.12 
       Bij brief van 6 november 2013 aan de Rechtbank heeft belanghebbende een overzicht van de verlies- en winstrekeningen over de jaren 2007, 2009 en 2010 verstrekt. In dit overzicht zijn als verlies op vorderingen op [F] bedragen van € 435.804 (2009) en € 348.372 (2010) verwerkt. Het resultaat voor aftrek van deze afboekingen bedraagt volgens dit overzicht in die jaren € 12.698 (2007), € 136.436 (2009) en € -59.168 (2010). Tevens is een brief van de gemachtigde gericht aan de Belastingdienst Utrecht bijgevoegd waarin staat dat de resultaten van [F] , in afwijking van de gedane aangiften, waarin grote verliezen zijn opgenomen, bij wijze van compromis voor de jaren 2003, 2004 en 2005 op nihil worden gesteld. 
     
     
       2.13 
       Bij brief van 4 december 2013 aan de Rechtbank heeft belanghebbende een overzicht gegeven van de door belanghebbende aan [F] uitgereikte en per 31 december 2010 nog openstaande verkoopfacturen. Van het totaalbedrag van € 435.804 heeft € 424.073 betrekking op maandelijkse facturen in de jaren 2003 en 2004. Het restant heeft betrekking op maandelijkse facturen van € 378,42 van mei 2005 tot en met december 2007. Tevens heeft belanghebbende een kolommenbalans over het jaar 2010 verstrekt, waarin een rekening-courantvordering op [F] per 31 december van € 348.372 is vermeld. Ook is een uitdraai van de grootboekrekening “Rekening courant [F] BV” verstrekt, waaruit blijkt dat de rekening-courantvordering in het jaar 2010 is opgelopen van € 318.696 aan het begin tot € 348.372 aan het einde van het jaar. 
     
     
       2.14 
       Bij brief van 13 februari 2015 heeft de Rechtbank partijen opgeroepen voor de (tweede) mondelinge behandeling op 17 maart 2015. Bij brief van 7 maart 2015, door de Rechtbank ontvangen op 9 maart 2015, heeft belanghebbende nieuwe stukken aan de Rechtbank gezonden. Hieronder zijn begrepen een balans en een verlies- en winstrekening voor het jaar 2008. Bij brief van 16 maart 2015, door de Rechtbank ontvangen op 23 maart 2015, heeft de Inspecteur gereageerd op de door belanghebbende verstrekte stukken. Volgens de Inspecteur dragen deze stukken niet bij tot het door belanghebbende te leveren bewijs omdat deze ofwel tardief moeten worden verklaard ofwel als onvoldoende fiscaal (“hard”) bewijs kunnen worden gekwalificeerd. 
     
     
       2.15 
       Belanghebbende heeft voor het jaar 2009 geen aangifte in de VPB gedaan. De Inspecteur heeft vervolgens de aanslag vastgesteld naar een belastbare winst van € 64.806 en een belastbaar bedrag (na verliesverrekening) van nihil. In bezwaar, beroep en hoger beroep heeft belanghebbende aangevoerd dat de belastbare winst uit normale bedrijfsvoering € 136.436 bedraagt, maar dat dit bedrag nog moet worden verminderd met een afboeking van een vordering op [F] van ten minste € 435.804. Het Hof heeft dit standpunt bij uitspraak van 11 februari 2014 (nr. 13/00285, ECLI:NL:GHARL:2014:995) afgewezen omdat belanghebbende niet overtuigend heeft aangetoond dat ultimo 2009 redelijkerwijs bekend was dat de door belanghebbende gestelde vorderingen op [F] vanwege een dreigend faillissement niet meer volwaardig waren. Bij arrest van 24 oktober 2014 (nr. 14/01587, ECLI:NL:HR:2014:3022) heeft de Hoge Raad het cassatieberoep van belanghebbende onder verwijzing naar artikel 81 van de Wet RO ongegrond verklaard. 
       
     
   
   
     
       3 Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen 
     
     
       3.1 
       In geschil is de hoogte van de belastbare winst van het jaar 2010. Daarnaast is de verzuimboete in geschil. 
     
     
       3.2 
       De Rechtbank heeft het beroep van belanghebbende gegrond verklaard, het verlies vastgesteld op € 407.540, de verzuimboete verminderd tot € 2.091 en de Inspecteur veroordeeld tot vergoeding van griffierecht en proceskosten.  
     
     
       3.3 
       De Inspecteur neemt in hoger beroep het standpunt in dat de Rechtbank had moeten beslissen dat sprake is van omkering en verzwaring van de bewijslast en dat belanghebbende niet voldoende bewijs voor haar stellingen heeft geleverd. 
     
     
       3.4 
       Belanghebbende neemt in haar incidenteel hoger beroep het standpunt in dat rekening moet worden gehouden met een nog niet in aanmerking genomen afwaardering van haar debiteurenvordering op [F] van € 435.804. Daarnaast bepleit zij vermindering van de verzuimboete tot € 226. 
     
     
       3.5 
       De Inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en tot bevestiging van de uitspraak op bezwaar. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, tot vernietiging van de uitspraak op bezwaar, tot vaststelling van het jaarverlies op € 843.344 en tot vermindering van de boete tot € 226. 
     
   
   
     
       4 Beoordeling van het geschil 
     Gedingstukken Inspecteur / verzoek heropening 
     
       4.1 
       De Inspecteur voert in hoger beroep aan dat de Rechtbank ten onrechte voorbij is gegaan aan zijn brieven aan de Rechtbank van 29 november 2013 en 16 maart 2015. Uit de uitspraak van de Rechtbank blijkt dat zij slechts de brief van 16 maart 2015 buiten beschouwing heeft gelaten, zodat de grief van de Inspecteur met betrekking tot de brief van 29 november 2013 geen feitelijke grondslag heeft. 
     
     
       4.2 
       
         Met betrekking tot de brief van 16 maart 2015 overweegt het Hof het volgende. Bij brief van 13 februari 2015 heeft de Rechtbank partijen uitgenodigd voor de (tweede) mondelinge behandeling op 17 maart 2015. Door omstandigheden (onder andere een verhuizing van het betrokken kantoor van de Belastingdienst) heeft deze brief de behandelend ambtenaar pas kort voor de zittingsdatum bereikt. Hierin heeft deze kennelijk geen aanleiding gevonden een verzoek om uitstel aan de Rechtbank te richten. In diens brief van 16 maart 2015 is immers opgemerkt dat de Inspecteur er geen moeite mee heeft dat de zitting ondanks zijn afwezigheid doorgang vindt. De Rechtbank heeft deze brief per post ontvangen na de mondelinge behandeling op 17 maart 2015 en na de sluiting van het onderzoek op die datum. In hoger beroep heeft de Inspecteur geen bewijs overgelegd van zijn stelling dat de brief van 16 maart 2015 op dezelfde dag per e-mailbericht aan de Rechtbank is gezonden. Ook in het door het Hof van de Rechtbank ontvangen dossier is geen e-mailbericht van de Inspecteur aanwezig. Gelet hierop gaat het Hof ervan uit dat de brief niet eerder dan na het sluiten van het onderzoek ter zitting is ontvangen en door de Rechtbank daarom terecht is aangemerkt als een verzoek om heropening van het onderzoek op de voet van artikel 8:68 van de Awb. De brief van 17 maart 2015 is grotendeels gelijk aan een op 12 maart 2014 door de Inspecteur aan de Rechtbank geschreven brief. Met betrekking tot de door belanghebbende kort voor de zitting verstrekte gedingstukken merkt de Inspecteur slechts op dat deze ofwel tardief moeten worden verklaard, ofwel dat deze onvoldoende bewijs leveren. Daarnaast gaat de Inspecteur in deze brief nog in op de toepasselijke bepalingen in het Besluit bestuurlijke boeten Belastingdienst (BBBB) en op de lopende procedure over het jaar 2009. Gelet op de inhoud van de brief kon de Rechtbank redelijkerwijs tot de conclusie komen dat van een niet-volledig onderzoek als bedoeld in artikel 8:68 van de Awb geen sprake is geweest en stond het haar vrij heropening van het onderzoek af te wijzen en deze brief niet tot de gedingstukken te rekenen. De brief behoort wel tot de gedingstukken in hoger beroep. 
         
           Bewijsstukken belanghebbende 
         
       
     
     
       4.3 
       De Inspecteur heeft in hoger beroep aangevoerd dat de door belanghebbende ingebrachte bewijsstukken, zoals de balansen en verlies- en winstrekeningen over de jaren 2007 tot en met 2010, de debiteurenlijst met de gepretendeerde vordering op [F] en de grootboek- en saldibalansgegevens, buiten beschouwing moeten blijven, omdat belanghebbende deze gegevens pas in beroep heeft ingebracht. Volgens de Inspecteur had belanghebbende deze stukken uiterlijk in de bezwaarfase kunnen inbrengen. Door deze gegevens pas in de beroepsfase te verstrekken, heeft belanghebbende het de Inspecteur onmogelijk gemaakt nader onderzoek, bijvoorbeeld een boekenonderzoek, in te stellen. In zijn hoger beroepschrift heeft de Inspecteur hieraan toegevoegd dat hij, indien het Hof een inhoudelijk boekenonderzoek noodzakelijk acht, verzoekt een onderzoek door een ambtelijk deskundige te mogen instellen. 
     
     
       4.4 
       
         Het Hof overweegt dat het belanghebbende in beginsel vrij staat in beroep en hoger beroep alle bewijsstukken in te brengen welke zij ter onderbouwing van haar standpunt dienstig acht. De omstandigheid dat belanghebbende in de gelegenheid is geweest de Inspecteur in een eerder stadium gegevens te verschaffen, is onvoldoende reden om haar in de procedure niet alsnog de gelegenheid te geven bewijs te leveren (vergelijk HR 3 februari 2006, nr. 41329, ECLI:NL:HR:AV0821). Van schending van de processuele positie van de Inspecteur is geen sprake, nu deze in de gelegenheid is gesteld op die stukken te reageren. Ter zitting heeft de Inspecteur desgevraagd verklaard dat hij ook geen bewijsaanbod heeft willen doen. Het Hof ziet geen aanleiding op de voet van de artikelen 8:45 of 8:47 van de Awb onder zijn leiding een onderzoek te doen instellen.  
         
           Vereiste aangifte en omkering bewijslast 
         
       
     
     
       4.5 
       De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat belanghebbende niet de vereiste aangifte heeft gedaan en dat daarom de bewijslast moet worden omgekeerd en verzwaard. Belanghebbende stelt dat haar voor indiening van de aangifte langer uitstel (bijzonder uitstel) is verleend dan tot 1 november 2011 en dat zij op 18 mei 2012 tijdig aangifte heeft gedaan.  
     
     
       4.6 
        Een ieder die is uitgenodigd tot het doen van aangifte is gehouden – binnen een door de inspecteur te stellen termijn (artikel 9, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen, hierna: AWR) – aangifte te doen door de in de uitnodiging gevraagde gegevens duidelijk, stellig en zonder voorbehoud in te vullen, te ondertekenen en in te leveren (artikel 8, eerste lid, van de AWR). Artikel 27e, eerste lid, van de AWR bepaalt dat indien de vereiste aangifte niet is gedaan het beroep ongegrond wordt verklaard, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraak op het bezwaar onjuist is. Het zelfde heeft te gelden voor hoger beroep (artikel 27h, tweede lid, van de AWR). 
     
     
       4.7 
       Het Hof overweegt dat de gemachtigde van belanghebbende heeft gesteld dat hij om langer uitstel heeft verzocht dan tot 1 november 2011. De Inspecteur betwist dat dergelijk uitstel is gevraagd en is verleend. Omdat belanghebbende van haar stelling geen bewijs heeft geleverd, gaat het Hof aan deze stelling voorbij. Wel acht het Hof aannemelijk gemaakt dat belanghebbende op 18 mei 2012 op elektronische wijze aangifte heeft gedaan. Niet alleen wijst de door haar overgelegde schermprint daarop, maar ook blijkt uit de uitspraak op bezwaar dat de Inspecteur op die datum een aangifte in de VPB van belanghebbende heeft ontvangen. Dat de ontvangst van die aangifte in het computersysteem van de Belastingdienst niet als zodanig, maar kennelijk als bezwaarschrift is geregistreerd, doet daar niet aan af. 
     
     
       4.8 
       De Inspecteur heeft voor dat geval gesteld dat de aangifte op een zodanig tijdstip bij hem is ingediend dat hij daarmee bij het vaststellen van de aanslag geen rekening meer kon houden. Hij wijst er op dat de aanslag feitelijk op 12 mei 2012 door de aanslagregelend ambtenaar is vastgesteld en dat met de nadien door belanghebbende aangeleverde gegevens geen rekening meer kon worden gehouden. 
     
     
       4.9 
       
         Het Hof overweegt dat van het niet doen van de vereiste aangifte in de zin van artikel 27e, eerste lid, van de AWR niet alleen sprake is als in het geheel geen aangifte wordt gedaan, maar ook als de aangifte te laat wordt ingediend en wel op een zodanig tijdstip dat de inspecteur met die aangifte bij het vaststellen van de aanslag geen rekening meer kan houden (vgl. HR 23 december 1959, nr. 14099, ECLI:NL:HR:1959:AY0549, BNB 1960/26). Belanghebbende heeft verzuimd aangifte te doen voor het einde van de gestelde termijn, welke eindigde op 1 november 2011. Ook heeft belanghebbende niet voldaan aan haar aangifteverplichting binnen de in de herinnering en in de aanmaning gestelde termijn. De aangifte is bij de Inspecteur pas binnengekomen op 18 mei 2012. Uit de door de Inspecteur in hoger beroep verstrekte en onder de feiten opgenomen gegevens blijkt dat de Inspecteur op 13 februari 2012 intern de opdracht heeft gegeven de aanslag ambtshalve vast te stellen, dat de aanslagregelend ambtenaar dat proces van ambtshalve vaststelling op 12 mei 2012 feitelijk heeft afgerond en dat hij het geautomatiseerde proces van aanslagoplegging op die laatste datum in werking heeft gezet. De Inspecteur heeft onbetwist gesteld dat als dit proces eenmaal is gestart de aanslag niet meer kan worden tegengehouden. Gelet hierop heeft de Inspecteur bij het vaststellen van de aanslag geen rekening meer kunnen houden met de op 18 mei 2012 ingediende aangifte. Belanghebbende heeft daarom, anders dan de Rechtbank heeft geoordeeld, niet de vereiste aangifte gedaan. Hieruit volgt dat belanghebbende moet doen blijken, in de zin van overtuigend aantonen, dat en in hoeverre de uitspraak op bezwaar onjuist is. 
         
           Resultaat uit normale bedrijfsuitoefening 
         
       
     
     
       4.10 
       Deze zogenoemde omkering en verzwaring van de bewijslast laat evenwel onverlet dat de Inspecteur gehouden is bij het ambtshalve vaststellen van de aanslag uit te gaan van een redelijke schatting van de winst van belanghebbende. Het vereiste van een redelijke schatting strekt, in de context van de omkering en verzwaring van de bewijslast, ertoe te voorkomen dat een aanslag naar willekeur wordt vastgesteld (vgl. HR 31 mei 2013, nrs. 11/03452 en 11/03456, ECLI:NL:HR:2013:BX7184).  
     
     
       4.11 
       Bij het vaststellen van de belastbare winst op € 10.000 heeft de Inspecteur aansluiting gezocht bij de hem bekende winstgegevens van belanghebbende voor het jaar 2006 en van de door belanghebbende op haar aangiften omzetbelasting voor het jaar 2010  aangegeven omzet van € 57.243. Naar het oordeel van het Hof kan niet worden gezegd dat die handelwijze onredelijk of willekeurig is.  
     
     
       4.12 
       
         De Rechtbank heeft, uitgaande van de normale bewijslastverdeling, geoordeeld dat het verlies uit gewone bedrijfsuitoefening, overeenkomstig het standpunt van belanghebbende, op € 59.168 moet worden gesteld. Het Hof is van oordeel dat deze conclusie ook moet worden getrokken met inachtneming van de op belanghebbende rustende omkering en verzwaring van de bewijslast. Uit hetgeen hiervoor is overwogen volgt dat belanghebbende op 18 mei 2012 aangifte heeft gedaan van een belastbare winst vóór aftrek van de gestelde vorderingen op [F] van negatief € 59.168. Deze (te laat ingediende) aangifte stemt overeen met de door belanghebbende in beroep verstrekte balans en verlies- en winstrekening over het jaar 2010. Anders dan dat de Inspecteur vanwege het ontbreken van de aangifte over het voorgaande jaar geen balanscontinuïteit heeft kunnen constateren, heeft de Inspecteur met betrekking tot het resultaat uit normale bedrijfsuitoefening niet gesteld dat sprake is van concrete gebreken of voor discussie vatbare onderdelen van de aangifte. Gelet hierop acht het Hof belanghebbende erin geslaagd aan te tonen dat de belastbare winst vóór aftrek van de gestelde vorderingen op [F] moet worden gesteld op negatief € 59.168. In zoverre moet het hoger beroep van de Inspecteur ongegrond worden verklaard. 
         
           Afwaardering vorderingen 
         
       
     
     
       4.13 
       De Rechtbank heeft geoordeeld dat belanghebbende aannemelijk heeft gemaakt dat zij ultimo 2010 een rekening-courantvordering van € 348.372 had op [F] , dat deze vordering vanwege het faillissement van deze vennootschap oninbaar was en dat deze ten laste van de winst van het jaar 2010 kan worden gebracht. In incidenteel hoger beroep heeft belanghebbende aangevoerd dat daarnaast rekening moet worden gehouden met een andere vordering van belanghebbende op [F] , te weten een debiteurenvordering van € 435.804 (hierna: het debiteurenkrediet). Nu door de Hoge Raad is beslist dat deze vordering nog niet in het jaar 2009 ten laste van de winst kan worden afgewaardeerd, komt volgens belanghebbende ook deze vordering, vanwege het faillissement van [F] , in het jaar 2010 voor afwaardering in aanmerking.  
     
     
       4.14 
       De Inspecteur heeft in de eerste plaats aangevoerd dat belanghebbende niet heeft aangetoond dat sprake is geweest van geldverstrekkingen aan [F] tot de door belanghebbende bepleite omvang. Vanwege het ontbreken van de aangiften in de VPB over de jaren 2003 tot en met 2005 kan volgens de Inspecteur niet worden gecontroleerd of de omzet die aan het gestelde debiteurenkrediet ten grondslag zou moeten liggen in de jaren 2003 tot en met 2005 tot de winst is gerekend. Vanwege het ontbreken van aangiften en volledige jaarrekeningen over de jaren 2007 tot en met 2009 kan ook niet worden gecontroleerd of dat krediet al deels in de jaren 2003 tot en met 2005 of in de jaren 2007 tot en met 2009 is afgenomen door aflossing of ten laste van de winst is afgewaardeerd. De door belanghebbende in beroep verstrekte balansen en verlies- en winstrekeningen over de jaren 2007 tot en met 2009 kunnen daartoe geen voldoende bewijs leveren, omdat deze pas jaren later (in de beroepsfase) zijn opgemaakt en niet worden ondersteund door een deugdelijke administratie of andere bewijsstukken. Het zelfde heeft te gelden voor het door belanghebbende gestelde rekening-courantkrediet. Daarnaast heeft de Inspecteur aangevoerd dat als sprake is geweest van geldverstrekkingen aan [F] in de door belanghebbende gestelde omvang, aannemelijk is dat sprake is geweest van informele kapitaalstortingen of onzakelijke leningen. Hij heeft er in dit verband op gewezen dat [F] in de jaren 2003, 2004 grote verliezen heeft geleden, dat overeenkomsten van geldlening niet zijn opgemaakt en dat van verstrekte zekerheden niets is gebleken. De Inspecteur betwist niet dat een eventuele vordering van belanghebbende op [F] ultimo 2010 als verloren gegaan moet worden aangemerkt.  
     
     
       4.15 
       Zoals hiervoor is overwogen dient belanghebbende te doen blijken, in de zin van overtuigend aantonen, dat en in hoeverre de uitspraak op bezwaar onjuist is.  
     
     
       4.16 
       Voor het bewijs van het bestaan van de gestelde vorderingen heeft belanghebbende verwezen naar de specificatie van het debiteurenkrediet, naar het saldo van het rekening-courantkrediet en naar de aangifte in de VPB over 2006. Met betrekking tot de gestelde debiteurenvordering overweegt het Hof dat het ontstaan van een dergelijke vordering weliswaar past in de bedrijfsvoering van belanghebbende, waarbij zij de films produceerde en [F] deze in licentie via internet exploiteerde, maar dat belanghebbende niet het vereiste bewijs heeft geleverd. Van haar stelling dat over de jaren 2003 tot en met 2005 en 2007 tot en met 2009 aangifte is gedaan, heeft zij tegenover de betwisting daarvan door de Inspecteur, geen bewijs geleverd. Evenmin heeft zij andere stukken overgelegd die haar standpunt kunnen ondersteunen, zoals jaarrekeningen, facturen of (delen van) de boekhouding. Hierdoor kan niet worden vastgesteld of de omzet die aan het gestelde debiteurenkrediet ten grondslag zou moeten liggen werkelijk tot de fiscale winst van de jaren 2003 tot en met 2005 is gerekend. De bij de Inspecteur daarover bestaande twijfel acht het Hof terecht nu namens belanghebbende ter zitting is verklaard dat belanghebbende weliswaar een positief resultaat uit deelneming genoot, maar dat haar eigen activiteiten altijd verliesgevend waren. Dat de Inspecteur terecht stelt dat vanwege het ontbreken van die aangiften in de VPB niet zeker is of de door belanghebbende in beroep verstrekte balansen en verlies- en winstrekeningen aansluiten bij de opgelegde aanslagen, blijkt uit de door belanghebbende tegen de aanslag voor het jaar 2009 gevoerde procedure. Uit de door haar overgelegde stukken uit die procedure blijkt dat de ambtshalve opgelegde aanslag te laag is vastgesteld, en wel naar een belastbare winst van € 64.806, terwijl belanghebbende in beroep en hoger beroep heeft aangevoerd dat die belastbare winst, zonder rekening te houden met de afwaardering van de vordering op [F] , € 136.436 dient te bedragen. Ook heeft de Inspecteur er op gewezen dat voor de jaren 2007 en 2008 ambtshalve aanslagen zijn opgelegd, waartegen geen bezwaar is gemaakt, hetgeen er op kan wijzen dat ook deze aanslagen te laag zijn vastgesteld. Hierdoor kan ook niet worden vastgesteld of de door belanghebbende gestelde vorderingen in de jaren voorafgaand aan het jaar 2010 zijn voldaan of ten laste van de fiscale winst zijn afgewaardeerd.   
     
     
       4.17 
       Ook van het bestaan ultimo 2010 van de door belanghebbende gestelde rekening-courantvordering heeft zij niet het vereiste bewijs geleverd. Ten aanzien van de gestelde verstrekking van de gelden en de vraag of de hieruit mogelijk voortvloeiende vordering in jaren voorafgaand aan het jaar 2010 is voldaan of ten laste van de fiscale winst is afgewaardeerd, geldt het zelfde als hiervoor ten aanzien van het debiteurenkrediet is overwogen. 
     
     
       4.18 
       Evenmin heeft belanghebbende overtuigend aangetoond dat, als ultimo 2010 wel sprake zou zijn geweest van geldverstrekkingen aan [F] tot de door haar gestelde omvang, deze geldverstrekkingen niet moeten worden aangemerkt als een informele kapitaalstorting of een onzakelijke lening, zoals de Inspecteur heeft gesteld. De Inspecteur wijst er in dit verband terecht op dat de gestelde debiteurenvordering op [F] met name in de jaren 2003 en 2004 is ontstaan, jaren waarin [F] volgens haar eigen aangiften verliezen van € 435.574 (2003) en € 565.518 (2004) heeft geleden. Daarnaast blijkt uit de door belanghebbende ingebrachte balansen dat in de jaren 2007 tot en met 2010 de gestelde vordering in rekening-courant op [F] nog is opgelopen van € 140.883 tot € 176.399 (2007), € 170.401 (2008), € 320.189 (2009) en € 348.372 (2010), terwijl met name vanaf het jaar 2008 bij [F] sprake was van zeer slechte resultaten. Ook heeft de Inspecteur erop gewezen dat geen overeenkomsten van geldlening/krediet zijn verstrekt en dat ook niet van enige vorm van zekerheid is gebleken. Dat, zoals belanghebbende heeft gesteld, in eerdere jaren door [F] nog goede resultaten werden behaald en dat haar omzetten in 2006 en 2007 nog meer dan € 1.000.000 bedroegen, is onvoldoende om als overtuigend bewijs te kunnen worden aangemerkt. 
     
     
       4.19 
       Belanghebbende heeft nog aangevoerd dat indien haar vorderingen op [F] moeten worden aangemerkt als informeel kapitaal of onzakelijke leningen, de afwaardering daarvan als liquidatieverlies in aanmerking moet worden genomen. Het Hof acht dit standpunt onjuist omdat blijkens artikel 13d, lid 9, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 een eventueel liquidatieverlies niet eerder kan worden genomen dan in het jaar waarin de vereffening is voltooid. Daarvan was in het jaar 2010 nog geen sprake.  
     
     
       4.20 
       Gelet op het voorgaande is het hoger beroep van de Inspecteur met betrekking tot de vennootschapsbelasting gegrond. De belastbare winst moet worden vastgesteld op een verlies van € 59.168. Het incidentele hoger beroep van belanghebbende is ongegrond.  Verzuimboete 
     
     
       4.21 
       De Inspecteur heeft aan belanghebbende op grond van artikel 67a, eerste lid, van de AWR een verzuimboete opgelegd wegens het niet of niet tijdig indienen van de aangifte. Op grond van paragraaf 21, derde lid, van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst (hierna: BBBB) heeft de Inspecteur de boete gematigd tot 50% van het wettelijke maximum van € 4.920, ofwel tot € 2.460. De Rechtbank heeft de boete van Є 2.460 in beginsel passend en geboden geacht, maar wegens overschrijding van de redelijke termijn verminderd met 15% tot € 2.091.  
     
     
       4.22 
       In hoger beroep heeft belanghebbende haar standpunten herhaald (1) dat de boete moet worden vernietigd omdat zij tijdig aangifte heeft gedaan dan wel (2) dat de boete moet worden verminderd tot € 226 omdat de vanaf 1 januari 2014 geldende tekst van paragraaf 21, lid 8, van het BBBB daartoe dwingt. De Inspecteur heeft in hoger beroep gesteld dat de boete niet op 50%, maar op 100% van het wettelijke maximum had moeten worden vastgesteld en dat daarom, ook als rekening wordt gehouden met een vermindering wegens overschrijding van de redelijke termijn, geen aanleiding bestond tot vermindering van de opgelegde boete (interne compensatie). 
     
     
       4.23 
       Het Hof heeft hiervoor geoordeeld dat belanghebbende niet tijdig aangifte heeft gedaan. Nu over de afwezigheid van alle schuld niets is gesteld of gebleken, stond het de Inspecteur vrij een verzuimboete aan belanghebbende op te leggen. De boete is overeenkomstig paragraaf 21, derde lid, van het BBBB beperkt tot 50% van het wettelijke maximum. Anders dan belanghebbende bepleit, is het achtste lid van paragraaf 21 niet van toepassing. In de eerste plaats is dit niet het geval omdat, zoals de Rechtbank terecht heeft geoordeeld, van het in die paragraaf bedoelde afzonderlijk opleggen van een verzuimboete voorafgaand aan het opleggen van de aanslag, geen sprake is geweest. In de tweede plaats is deze bepaling niet van toepassing omdat het achtste lid van paragraaf 21 van toepassing is op belastingjaren vanaf 2014 (paragraaf 40, lid 2, van het Staatssecretaris van Financiën van 16 december 2013, nr. BLK2013/1814M, Stcrt. 2013/35876). 
     
     
       4.24 
       Met het overleggen van de gegevens over de jaren 1999 tot en met 2011 heeft de Inspecteur aannemelijk gemaakt dat belanghebbende de aangiften in de VPB over die jaren ofwel te laat ofwel niet heeft ingediend. De Inspecteur heeft dit terecht aangemerkt als een bijzondere omstandigheid (in dit geval: een stelselmatig verzuim) als bedoeld in het zesde lid van paragraaf 21 van het BBBB die hem beleidsmatig had toegestaan een verzuimboete tot 100% van het wettelijke maximum op te leggen. Dit neemt niet weg dat de Rechtbank en het Hof dienen te beoordelen of de boete, afgezien van de gevolgen die aan een overschrijding van de redelijke termijn moeten worden verbonden, niet te hoog is. Gelet op de frequentie van de verzuimen enerzijds en anderzijds de omstandigheid dat belanghebbende uiteindelijk voor dit jaar toch nog aangifte heeft gedaan, acht het Hof met de Rechtbank een verzuimboete van 50% van het wettelijke maximum, ofwel van € 2.460, niet te hoog. 
     
     
       4.25 
       De Rechtbank heeft de boete verminderd met 15% wegens overschrijding van de redelijke termijn in bezwaar- en beroepsfase tot € 2.091. In hoger beroep is van overschrijding van de redelijke termijn van twee jaren geen sprake. Het Hof ziet geen aanleiding voor een verdergaande vermindering dan door de Rechtbank is verleend. De door de Inspecteur voorgestane “interne compensatie” wijst het Hof af. Dat zou feitelijk neerkomen op een niet toegestane verhoging van de opgelegde boete door het Hof. Hieruit volgt dat zowel het hoger beroep van de Inspecteur als het incidentele hoger beroep van belanghebbende tegen de verzuimboete ongegrond moeten worden verklaard. 
       
       
         
           Slotsom 
           
         
         Op grond van het vorenstaande is met betrekking tot de vennootschapsbelasting het hoger beroep van de Inspecteur gegrond en het incidentele hoger beroep van belanghebbende ongegrond. Met betrekking tot de boete zijn beide hoger beroepen ongegrond. 
       
       
       
     
   
   
     
       5 Proceskosten 
     
     
       Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten. 
     
     
     
     
     
   
   
     
       6 Beslissing  
     
     
       Het Hof: 
     
     
       – vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, behoudens haar beslissingen met betrekking tot de verzuimboete, de proceskosten en het griffierecht, 
       – verklaart het tegen de uitspraak van de Inspecteur ingestelde beroep gegrond, 
       – vernietigt de uitspraak van de Inspecteur, 
       – stelt het verlies voor het jaar 2010 vast op € 59.168, 
       – stelt het bedrag van de voorwaartse verliesverrekening op nihil. 
     
     
     
     
       Deze uitspraak is gedaan door mr. A.I. van Amsterdam, mr. J.W. baron van Knobelsdorff en mr. P. van der Wal, in tegenwoordigheid van mr. H. de Jong als griffier. 
     
     
     
       De beslissing is op 19 januari 2017 in het openbaar uitgesproken. 
     
     
     
     
       De griffier,	De voorzitter, 
     
     
     
     
     
     
     
       
         
         
         
           
             
               (H. de Jong) 
             
             
               (A.I. van Amsterdam) 
             
           
         
       
     
     
     
       Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 19 januari 2017 
     
     
     
     
     
       Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 	 
       
         de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer),  
       
       
         	Postbus 20303,  
       
       
         	2500 EH  Den Haag.  
       
       Daarbij moet het volgende in acht worden genomen: 
     
     1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd; 
     2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: 
     
       	a. de naam en het adres van de indiener; 
       	b. de dagtekening; 
       	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; 
        	d. de gronden van het beroep in cassatie. 
       Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.