ECLI: ECLI:NL:GHAMS:2019:1561

Titel: ECLI:NL:GHAMS:2019:1561 Gerechtshof Amsterdam , 23-04-2019 / 18/00328

Gerecht: Gerechtshof Amsterdam

Datum uitspraak: 2019-04-23

Zaaknummer: 18/00328

Proceduretype: Hoger beroep

Onderwerp: Bestuursrecht; Belastingrecht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Uitspraak

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:GHAMS:2019:1561

---

Verhouding Wet IB 2001 en Wet loonbelasting 1964; ‘bestelauto van de zaak’ (artikel 13bis van Wet LB leden 18 tot en met 22, wettekst 2014); zie ook de uitspraak van dit Hof van 14 augustus 2018, 17/00194, ECLI:NL:GHAMS:2018:3089; het Hof vermindert de aanslag IB 2014 voor wat betreft de bijstelling ‘bestelauto van de zaak’ omdat de inspecteur het door hem gestelde vermoeden van privé-gebruik van de bestelauto door belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt

GERECHTSHOF AMSTERDAM 
     
     
       kenmerk 18/00328 
       23 april 2019 
     
     
     
       
         uitspraak van derde meervoudige belastingkamer 
       
     
     
     
       op het hoger beroep van 
     
     
     
       
         
          [naam]
          te [woonplaats] , belanghebbende, 
       gemachtigde: [naam gemachtigde] te Zaandam , 
     
     
     
       tegen de uitspraak van 26 april 2018 in de zaak met kenmerk HAA 17/4716 van de rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) in het geding tussen  
     
     
     
       belanghebbende 
     
     
     
       en  
     
     
     
       
         de inspecteur van de Belastingdienst , de inspecteur.  
     
     
     
   
   
     
       1 Ontstaan en loop van het geding 
     
     
       1.1. 
       De inspecteur heeft met dagtekening 6 juli 2017 aan belanghebbende voor het jaar 2014 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: de aanslag respectievelijk IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 37.514. Gelijktijdig is bij afzonderlijke beschikking € 376 aan belastingrente in rekening gebracht. 
       
     
     
       1.2. 
       Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak van 19 september 2017 de aanslag en de beschikking belastingrente gehandhaafd. Belanghebbende heeft daartegen beroep bij de rechtbank ingesteld.  
       
     
     
       1.3. 
       De rechtbank heeft bij de uitspraak van 26 april 2018 het beroep ongegrond verklaard. 
       
     
     
       1.4. 
       Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de rechtbank op 7 juni 2018 hoger beroep bij het Hof ingesteld. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 
       
     
     
       1.5. 
       Partijen hebben het Hof toestemming gegeven om zonder zitting op het hoger beroep van belanghebbende te beslissen.   
       
     
   
   
     
       2 
       2. Feiten 
     
     
       2.1. 
       
         In de uitspraak van de rechtbank zijn de navolgende feiten vastgesteld. Belanghebbende is in deze uitspraak aangeduid als ‘eiser’, de inspecteur als ‘verweerder’. 
         
           “1. Eiser is in 2014 in loondienst bij [X] B.V. Aan eiser is door de werkgever een bestelauto met kenteken [kenteken] ter beschikking gesteld. De werkzaamheden van eiser bestonden uit het verrichten van storingsdiensten aan de straatverlichting. 
       
       2.  Verweerder heeft met dagtekening 23 februari 2012 een bevestiging ‘Verklaring uitsluitend zakelijk gebruik bestelauto’ voor de bestelauto met kenteken [kenteken] ten behoeve van werknemer [naam belanghebbende] afgegeven, met als ingangsdatum 3 januari 2012. 
       
       3. Eiser heeft aangifte ib/pvv over 2014 gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 28.313. In deze aangifte heeft eiser een bedrag aan loon uit dienstbetrekking van € 42.425, een (saldo) aftrek eigen woning van € 12.612 en een persoonsgebonden aftrek van € 1.500 aangegeven. 
       
       4. Verweerder heeft bij het opleggen van de aanslag het opgegeven bedrag aan loon uit dienstbetrekking verhoogd met € 9.201 in verband met de bijtelling wegens privégebruik van de bestelauto met kenteken [kenteken] . 
       
       5. Tot de stukken van het geding behoort een e-mailbericht van de werkgever van eiser van 30 juni 2016 gericht aan verweerder: 
       
       
         “Geachte [naam persoon 2] , 
       
       
       
         Als antwoord op uw vraag “Wanneer heeft [naam persoon 1] het contract verloren inzake het onderhoud van de openbare verlichting [plaats 2] en omgeving, waarop [belanghebbende] zijn werkzaamheden heeft verricht?” 
       
       
       
         Kom ik tot de volgende conclusie. 
       
       
       
         Wij hebben op 19 februari 2014 de openbare aanbesteding doorlopen en op 29 april 2014 de afwijzing ontvangen. Beide documenten heb ik als bijlage toegevoegd. 
       
       
       
         
          [bedrijf Y] heeft vanaf 01-07-2014 formeel de werkzaamheden van ons overgenomen. 
       
       
       
         Hopende u hiermee voldoende te hebben geïnformeerd. 
       
       
       
         Met vriendelijke groet, 
       
       
       
         
          [X] B.V. 
       
       
       
         
          [naam persoon 3] ” 
       
       
       6. Over de jaren 2006, 2007 en 2009 is door partijen over de bijtelling privégebruik bestelauto geprocedeerd. Tijdens de zitting op 11 augustus 2014 bij het Gerechtshof Amsterdam inzake de jaren 2007 en 2009 is door partijen, voor zover hier van belang, blijkens het proces-verbaal van de zitting het volgende verklaard:  
       
       
         “(…) 
         Belanghebbende: 
         (…) 
         Ik rijd ook in mijn vrije tijd met de bedrijfsauto omdat ik oproepbaar ben. Ik moet binnen een uur ter plaatse zijn. (…)” 
       
       
       
         
          [naam persoon 4] : 
         (…) 
         Belanghebbende is nu met de auto en de gemachtigde zat er ook in. Dat geeft aan dat de auto geschikt is voor privé gebruik. 
         (…)”” 
       
       
     
     
       2.2. 
       Tegen de vaststelling van de feiten door de rechtbank zijn door partijen geen bezwaren aangevoerd, behoudens dat belanghebbende heeft gesteld dat de rechtbank ‘faalt’ met de stelling dat door de inspecteur ‘gemotiveerd zou zijn betwist dat op 11 augustus 2014 belanghebbende het Gerechtshof heeft bezocht met zijn privéauto’. Met inachtneming van deze stelling van belanghebbende zal het Hof uitgaan van de door de rechtbank vastgestelde feiten. Het Hof voegt daar nog het volgende aan toe. 
       
     
     
       2.3. 
       De inspecteur schijft bij brief van 19 april 2017 aan belanghebbende onder meer het volgende: 
       
       
         “Betreft: Voornemen afwijking (…)  Ik heb uw aangifte inkomstenbelasting, premie volksverzekeringen (…) beoordeeld. Ik ben van plan van deze aangifte af te wijken. Hierna leest u waarom ik van plan ben van uw aangifte af te wijken. 
         (…) 
         
           Privé gebruik auto 
         
         Met dagtekening 23 februari 2012 is een “verklaring uitsluitend zakelijk gebruik bestelauto” afgegeven met als ingangsdatum 3 januari 2012. (…) 
       
       
       
         Uit de uitspraak van de Rechtbank Noord Holland van 20 februari 2017 [ Hof: met betrekking tot het jaar 2013 ] blijkt dat: 
         - [bedrijf Y] vanaf 1 juli 2014 formeel de werkzaamheden heeft overgenomen van [X]    B.V. 
         - U tijdens de zitting op 11 augustus 2014 heeft verklaard dat u ook in uw vrije tijd met de    bedrijfsauto rijdt omdat u oproepbaar bent. U moet binnen een uur ter plaatse zijn.    Dit rechtvaardigt het vermoeden dat u met uw bedrijfsauto privéritten maakt. 
         (…) 
         Op grond van [het] bovenstaande, én van het feit dat u altijd heeft gesteld dat er geen administratie van de privékilometers werd bijgehouden, ben ik van mening dat er een bijtelling wegens privégebruik auto plaats dient te vinden. De catalogusprijs van de bestelauto met kenteken [kenteken] bedraagt € 36.806. De bijtelling bedraagt 25% van € 36.806 = € 9.201. (…) Bent u het hier niet mee eens, dan verzoek ik u mij voor het jaar 2014 een kilometeradministratie, i.c.m. uw agenda te overleggen waaruit blijkt dat u in 2014 minder dan 500 kilometer privékilometers met de bestelauto heeft gereden.”     
       
     
     
       2.4. 
       
         In een brief van de inspecteur aan gemachtigde van 23 augustus 2017 is onder meer het volgende vermeld: 
         
           “Voorgenomen uitspraak op uw bezwaarschrift (…) Bezoek gerechtshof Amsterdam Op 11 augustus 2014 heeft uw cliënt een zitting bij het gerechtshof te Amsterdam bijgewoond in verband met de behandeling van het hoger beroep betreffende de aan hem opgelegde aanslagen inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen over de jaren 2007 en 2009. Uit het proces verbaal van deze zitting blijkt dat uw cliënt bij zijn bezoek aan het gerechtshof gebruik heeft gemaakt van de door (…) zijn werkgever ter beschikking gestelde auto. Deze rit is gemaakt in verband met een privé aangelegenheid (zie hiervoor ook de uitspraak van rechtbank Haarlem van 20 februari 2017, nr. HAA 16/4316).”  
       
     
     
       2.5. 
       
         In het proces-verbaal van de zitting van de rechtbank van 30 maart 2018 in de zaak waarop het hoger beroep betrekking heeft is door belanghebbende onder meer het volgende verklaard: 
         
           “De rit in 2014 naar het Gerechtshof mogen ze aankaarten, maar zij moeten aantonen dat het zo is geweest. In 2014 ben ik met mijn privéauto, een Opel Corsa, naar het Gerechtshof gereden en dus niet met de bestelbus. De in het proces-verbaal van die zitting opgenomen verklaring inhoudende: “Ik rijd ook in mijn vrije tijd met de bedrijfsauto omdat ik oproepbaar ben.”, ging over de situatie in 2006.” 
       
       
     
   
   
     
       3 Geschil in hoger beroep 
     
     
       In geschil is evenals in eerste aanleg of de inspecteur terecht het belastbare inkomen uit werk en woning heeft gecorrigeerd met een bijtelling ter zake van het privégebruik van de bestelauto. 
     
     
     
   
   
     
       4 Beoordeling van het geschil  
     
     
       4.1. 
       De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard en heeft daartoe als volgt overwogen en beslist: 
       
       
         “11. Ingevolge artikel 3.81 van de Wet inkomstenbelasting 2001 wordt onder ‘loon’ verstaan: loon overeenkomstig de wettelijke bepalingen van de loonbelasting.  
       
       
       12. Artikel 13bis van de Wet op de loonbelasting 1964 (tekst 2014, hierna: Wet LB) luidt, voor zover hier van belang, als volgt [Hof: zie de onder 4.3 opgenomen tekst]: (…) 
       13. Het betoog van eiser dat het in geding zijnde jaar verschilt van de jaren waarover in het verleden is geprocedeerd omdat eiser inmiddels beschikte over een bevestiging ‘Verklaring uitsluitend zakelijk gebruik bestelauto’, ingaande 3 januari 2012, kan de rechtbank niet volgen. Ingevolge artikel 13bis, eerste lid, van de Wet LB is het uitgangspunt dat een auto geacht wordt ook voor privédoeleinden ter beschikking te zijn gesteld, tenzij blijkt dat de auto op kalenderbasis voor niet meer dan 500 kilometer voor privédoeleinden wordt gebruikt. Indien de werknemer door tussenkomst van de inhoudingsplichtige een verklaring uitsluitend zakelijk gebruik heeft afgegeven aan de inspecteur, kan de inspecteur bij het vermoeden van een rit voor privédoeleinden, de inhoudingsplichtige en de werknemer verzoeken te doen blijken dat de betreffende rit zakelijk was. Indien zij niet in dit bewijs slagen, wordt de bestelauto geacht op kalenderbasis voor meer dan 500 kilometer voor privédoeleinden te worden gebruikt (artikel 13bis, 15e lid, van de Wet LB). In het proces-verbaal van de zitting van 11 augustus 2014 bij het Gerechtshof Amsterdam in verband met een procedures over de aan eiser opgelegde aanslagen ib/pvv voor de jaren 2007 en 2009 is opgenomen dat eiser heeft verklaard ook in zijn vrije tijd met de bestelauto te rijden omdat hij oproepbaar is en binnen een uur ter plaatse moet zijn (zie overweging 6). Nu eiser ter zitting heeft bevestigd dat zijn werkwijze pas is gewijzigd na de overname van de werkzaamheden door [bedrijf Y] op 1 juli 2014, is aannemelijk dat eiser in de eerste helft van 2014 ook in zijn vrije tijd met de bestelauto heeft gereden op momenten dat hij oproepbaar was, hetgeen impliceert dat er in 2014 ook privé met de bestelauto is gereden. Uit het proces-verbaal van de zitting van 11 augustus 2014 bij het Gerechtshof Amsterdam, waarin eveneens het gebruik van de bestelauto aan de orde was, blijkt dat eiser en zijn gemachtigde de stelling van verweerder dat eiser en zijn gemachtigde met de auto naar de zitting zijn gekomen, niet hebben weersproken. Ter zitting hebben eiser en zijn gemachtigde hierover gesteld dat zij op 11 augustus 2014 met de privéauto van eiser het Gerechtshof Amsterdam hebben bezocht, hetgeen door verweerder gemotiveerd is betwist. De rechtbank ziet geen aanleiding om aan te nemen dat met de omschrijving “de auto” in het proces-verbaal van Gerechtshof Amsterdam is gedoeld op de privéauto van eiser in plaats van op de bestelauto van de zaak, gelet ook op de zin daarna waarin verweerder aangeeft dat “de auto” geschikt is voor privé gebruik. De rit naar het Gerechtshof Amsterdam is gemaakt voor een privéaangelegenheid aangezien het ging om een zitting in een procedure over aan eiser opgelegde aanslagen ib/pvv. Gelet hierop is het vermoeden van een rit voor privédoeleinden gegeven en dient eiser te doen blijken dat de betreffende rit zakelijk was. Met de enkele verwijzing naar de bevestiging ‘Verklaring uitsluitend zakelijk gebruik bestelauto’ en de in het licht van het vorenoverwogene niet geloofwaardige stelling ter zitting dat hij die dag niet met de bestelauto, maar met zijn privéauto naar het Gerechtshof Amsterdam is gereden, is eiser niet in de op hem rustende bewijslast geslaagd. (…)” 
       
     
     
       4.2. 
       Het Hof komt tot een ander oordeel dan de rechtbank.  
       
     
     
       4.3. 
       
         Met ingang van 1 januari 2012 is met de Wet uitwerking autobrief ( Stb . 2011, 642) een nieuwe wettelijke regeling geïntroduceerd met betrekking tot – kort gezegd – het gebruik van een ‘bestelauto van de zaak’ door een werknemer aan wie die auto ter beschikking is gesteld. Daartoe zijn in artikel 13bis van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna Wet LB) de leden 18 en 19 gewijzigd en de leden 20 tot en met 22 ingevoegd. De voor het jaar 2014 geldende tekst van artikel 13bis Wet LB luidt onder meer als volgt: 
         
           “1. Indien ook voor privé-doeleinden een auto ter beschikking is gesteld, wordt het voordeel op kalenderjaarbasis gesteld op 
         ten minste: 
         a. 25% van de waarde van de auto indien de auto niet meer dan 15 jaar geleden voor het eerst in gebruik is genomen; 
         b. 35% van de waarde van de auto indien de auto meer dan 15 jaar geleden voor het eerst in gebruik is genomen. 
         De auto wordt in ieder geval geacht ook voor privé-doeleinden ter beschikking te zijn gesteld tenzij blijkt dat de auto op kalenderjaarbasis voor niet meer dan 500 kilometer voor privé-doeleinden wordt gebruikt. 
         (…) 
       
       
       
         18. Indien een bestelauto als bedoeld in artikel 3, derde lid, van de Wet op de belasting van personenauto's en motorrijwielen 1992 door de werknemer uitsluitend zakelijk wordt gebruikt, kan de werknemer door tussenkomst van de inhoudingsplichtige met betrekking tot deze auto aan de inspecteur een verklaring uitsluitend zakelijk gebruik afgeven (verklaring uitsluitend zakelijk gebruik bestelauto). De ontvangst van die verklaring wordt door de inspecteur bevestigd. Indien een verklaring als bedoeld in de eerste volzin is afgegeven, laat de inhoudingsplichtige inhouding van belasting over het in het eerste lid bedoelde voordeel achterwege. De vorige volzin is niet van toepassing ingeval de inhoudingsplichtige 
         weet dat de in die volzin genoemde verklaring niet juist is. 
         
           19. De werknemer kan de verklaring uitsluitend zakelijk gebruik bestelauto intrekken. De mededeling van de intrekking wordt door de inspecteur bevestigd. 
         
           20. In geval van een verklaring uitsluitend zakelijk gebruik bestelauto kan de inspecteur bij het vermoeden van een rit voor privédoeleinden, de inhoudingsplichtige en de werknemer verzoeken te doen blijken dat de betreffende rit zakelijk was. Slagen inhoudingsplichtige en de werknemer niet in dit bewijs, dan wordt de bestelauto geacht op kalenderjaarbasis voor 
         meer dan 500 kilometer voor privédoeleinden te worden gebruikt en wordt de verschuldigde belasting, voor zover nodig in afwijking van artikel 20, tweede lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen, nageheven van de werknemer. In afwijking van de tweede volzin wordt nageheven van de inhoudingsplichtige ingeval hij wist dat de verklaring niet juist was 
         of ingeval hij niet aanstonds heeft medegedeeld dat de werknemer ten onrechte de verklaring nog niet heeft ingetrokken.” 
       
       
     
     
       4.4. 
       In artikel 31, vierde lid, aanhef en onderdeel a, Wet LB (tekst 2014) is – kort gezegd – de terbeschikkingstelling door de werkgever van een (bestel)auto voor privé-doeleinden uitgezonderd van de aanwijzing als eindheffingsbestanddeel.  
       
     
     
       4.5. 
       Het Hof merkt op dat de artikelen 3.80 en volgende van de Wet IB (belastbaar loon) bij de met ingang van 1 januari 2012 ingevoerde regeling ongewijzigd zijn gebleven. In samenhang met hetgeen is vermeld onder 4.4. betekent dit dat het privégebruik bestelauto niet op grond van artikel 3.84 Wet IB van het aan inkomstenbelasting onderworpen loon is uitgezonderd. In geval van naheffing van loonbelasting over het privé-gebruik (bestel)auto geldt de desbetreffende loonbelasting dan ook als een in artikel 9.2, eerste lid, onderdeel a, Wet IB aangewezen voorheffing die op de voet van artikel 15 Algemene wet inzake rijksbelastingen met de aanslag inkomstenbelasting is te verrekenen.      
       
         4.6.1. 
         De onder 4.3. genoemde wijzigingen vinden hun oorsprong in de zogenoemde Autobrief (kamerstukken 32 800) en hebben hun beslag gekregen in het wetsvoorstel tot wijziging van de Wet op de belasting van personenauto’s en motorrijwielen 1992, de Wet op de motorrijtuigenbelasting 1994 en enige andere wetten (Wet uitwerking autobrief) (kamerstukken 33 007). Aan de hier vermelde kamerstukken ontleent het Hof het navolgende.  
       
       
         4.6.2. 
         TK 2011-2012, 32 800, nr. 1 (brief van de Staatssecretaris van Financiën): 
         
         
           “[ blz. 41 ]  Introductie «verklaring uitsluitend zakelijk gebruik»  
           Indien een bestelauto van de zaak uitsluitend zakelijk wordt gebruikt, hoeft er geen bijtelling te worden toegepast. Er is immers geen sprake van privégebruik en dus geen sprake van loon in natura. Onder de huidige wetgeving dient tegenbewijs te worden geleverd om aan te tonen dat er op jaarbasis niet meer dan 500 kilometer privé is gereden. Ten aanzien van dit tegenbewijs geldt de vrije bewijsleer. In de praktijk wordt het tegenbewijs met name geleverd aan de hand van een rittenregistratie. Een alternatieve optie zou kunnen zijn dat vooraf door de werknemer en werkgever gezamenlijk of door de ondernemer een verklaring wordt afgegeven dat de bestelauto uitsluitend zakelijk gebruikt wordt. Toezicht zou vervolgens kunnen plaatsvinden aan de hand van camerawaarnemingen. Deze variant kan een oplossing bieden voor de groep bestelauto-rijders die de bestelauto van de zaak niet privé gebruikt en die nu geen beroep kan of wil doen op de bestaande bijzondere regelingen zoals het verbod op privégebruik of het niet buiten werktijd gebruiken van de bestelauto.” 
         
       
       
         4.6.3. 
         TK 2011-2012, 32 800, nr. 4 (verslag van een mondeling overleg): 
         
         
           “[blz. 43] De leden van de fracties van de PvdA en de SP stellen diverse vragen die betrekking hebben op het toezicht op de naleving van de «verklaring uitsluitend zakelijk gebruik» voor de bestelauto van de zaak. Voor het toezicht is in dit kader van belang dat de Belastingdienst zoveel mogelijk toezicht in de actualiteit wil en daarbij gebruik wil maken van camerabeelden. In de afgelopen jaren is daar al veel ervaring mee opgedaan. Camerabeelden worden nu al gebruikt bij het toezicht op de MRB en het Eurovignet en ook bij het toezicht in verband met de verklaring van geen privé gebruik auto van de zaak die vanaf 2006 bestaat. Gebleken is dat het toezicht effectiever en efficiënter is geworden door het gebruik van camerabeelden. Er is bij het toezicht rond de voorgestelde «verklaring uitsluitend zakelijk gebruik» voor de bestelauto van de zaak één groot verschil met de eerder genoemde verklaring geen privé gebruik; er is geen mogelijkheid om de passagegegevens die horen bij de camerabeelden te vergelijken met een rittenregistratie, aangezien die niet meer nodig zal zijn. De passagegegevens (tijd en plaats) van de camerabeelden zullen op zichzelf een duidelijke indicatie moeten geven van het eventuele privégebruik. Om die reden zal het toezicht zich concentreren op die momenten en plaatsen waar zakelijk gebruik van een bestelauto weinig waarschijnlijk is. Dan gaat het vooral om waarnemingen in de avonduren, op zaterdagen, zon- en feestdagen, in vakantietijd [voetnoot: Duidelijke voorbeelden: een bestelauto met skikoffer die eind december de grens overgaat of een bestelauto die wordt gesignaleerd met caravan in een vakantieperiode.] en in de buurt van recreatiecentra. Ook waarnemingen bij evenementen, winkelcentra en grensovergangen zullen interessant zijn. Waarnemingen op werkdagen tot 19.00 uur zullen in het algemeen niet direct een indicatie vormen voor privégebruik. De passagegegevens van de camerabeelden worden continu gematcht met het bestand van de bestelauto’s waarop de verklaring van uitsluitend zakelijk gebruik van toepassing is. Passagegegevens die geen match opleveren worden direct vernietigd. De bestelauto’s blijven in het bestand van de bestelauto’s waarop de verklaring van uitsluitend zakelijk gebruik van toepassing is, ook al worden ze nooit in een «verdachte» situatie aangetroffen. Overigens is het enkele feit dat een bestelauto is gesignaleerd in een situatie die een sterke aanwijzing vormt voor privégebruik, niet voldoende voor het opleggen van een sanctie. In alle gevallen zullen betrokkenen de gelegenheid krijgen om duidelijk te maken dat er toch sprake was van zakelijk gebruik. Om dat mogelijk te maken is het noodzakelijk dat er weinig tijd zit tussen de waarneming en het verzoek om daar duidelijkheid over te verschaffen. Het uitgangspunt om in de actualiteit te werken moet daarvoor zorgen. Als blijkt dat sprake is geweest van privégebruik van de bestelauto waarvoor een verklaring van uitsluitend zakelijk gebruik is afgegeven, is een sanctie op zijn plaats. Naar mijn mening is het boete-instrumentarium hiervoor adequaat. De Belastingdienst kan de sanctie afstemmen op aard en omvang van het misbruik. Als blijkt dat een werknemer – in strijd met de afspraak die hij met zijn werkgever heeft gemaakt – toch een privérit heeft gemaakt met de bestelauto, komt de boete in beginsel in eerste instantie terecht bij de werkgever. Deze kan dan de boete doorberekenen aan zijn werknemer. Dit is al volkomen gebruikelijk bij verkeersboetes en ik vind dat voorbeeld vergelijkbaar met deze situatie. Op enig moment bij herhaald misbruik is er uiteraard aanleiding om tot bijtelling over te gaan.” 
         
         
         
         
       
       
         4.6.4. 
         TK 2011-2012, 33007 nr. 3, blz. 11/12 (memorie van toelichting, algemeen): 
         
         
           
             “3.3. Bijtelling LB/IB bestelauto’s.  
           
           (…) Er lijkt zich voor de bestelauto een oplossing af te tekenen waarin de mogelijkheid om zonder fiscale gevolgen meer dan 500 km privé met de bestelauto te rijden, komt te vervallen. In die oplossing vervalt ook de rittenregistratie. Daarvoor in de plaats komt dan een systematiek waarin ten behoeve van de loonbelasting de werknemer door tussenkomst van de werkgever, en ten behoeve van de inkomstenbelasting de IB-ondernemer kan verklaren dat de bestelauto uitsluitend zakelijk wordt gebruikt. Een rittenregistratie is gedurende de periode dat een dergelijke verklaring is afgegeven, niet langer noodzakelijk. Controle op de naleving van die verklaring geschiedt met behulp van ambulant toezicht. Indien geen verklaring wordt afgegeven en overigens geen gebruik wordt gemaakt van de andere mogelijkheden om de bijtelling LB/IB te voorkomen (bijvoorbeeld een expliciet verbod van de werkgever om de auto privé te gebruiken) en ook anderszins niet het bewijs wordt geleverd dat de auto niet meer dan 500 kilometer voor privédoeleinden wordt gebruikt, vindt bijtelling volgens de normale daarvoor geldende regels plaats. Dat betekent dat een bijtelling tegen 25% plaatsvindt, tenzij de bestelauto op basis van de CO2-uitstoot aanspraak maakt op een verlaagde bijtelling. Indien gebruik wordt gemaakt van een geautomatiseerde rittenregistratie zou de bijtelling afhankelijk kunnen worden gemaakt van het aantal gereden privékilometers (gestaffelde bijtelling). Deze oplossing is op korte termijn echter niet realiseerbaar. Al eerder is toegezegd een pilot te zullen starten om alle ins en outs van een dergelijk systeem te onderzoeken. De voorbereidingen voor een dergelijke pilot voor bestelauto’s zijn in volle gang. Op korte termijn kan wel de (gezamenlijke) verklaring dat de bestelauto uitsluitend zakelijk wordt gebruikt worden geïntroduceerd. Dit wetsvoorstel bevat de voorstellen om een dergelijke verklaring met ingang van 1 januari 2012 te introduceren. Met deze (gezamenlijke) verklaring wordt aangegeven dat met de bestelauto geen enkele kilometer privé wordt gereden. Voorshands wordt deze verklaring toegevoegd aan het bestaande instrumentarium, dus naast de bestaande mogelijkheden om bijtelling te voorkomen zoals het eerder genoemde verbod door de werkgever, maar ook naast de bestaande regeling om met behulp van de rittenregistratie aan te tonen dat niet meer dan 500 km privé wordt gereden en waardoor geen bijtelling wordt toegepast. De rittenregistratie wordt op korte termijn dus niet afgeschaft, wel wordt een alternatief aangeboden waarmee de rittenregistratie kan worden voorkomen. 
           (…) 
           [blz. 17] In onderhavig wetsvoorstel wordt een «verklaring uitsluitend zakelijk gebruik bestelauto» voor bestelauto’s geïntroduceerd. Met deze (gezamenlijke) verklaring wordt aangegeven dat met de bestelauto geen enkele kilometer privé wordt gereden. Nadat een dergelijke verklaring is afgegeven, hoeft geen rittenadministratie meer te worden bijgehouden. Indien bij ambulant toezicht wordt vastgesteld dat de auto wordt gebruikt op een wijze die wellicht als privé kan worden aangemerkt, wordt van belanghebbende gevraagd het zakelijke karakter van die betreffende rit aan te tonen. Het is nadrukkelijk niet noodzakelijk om daarvoor een rittenadministratie bij te houden. Het aantonen van het zakelijk karakter is mogelijk met iedere vorm van bewijs, bijvoorbeeld een werkbon of de verklaring van een klant.”  
         
         
         
       
       
         4.6.5. 
         TK 2011-2012, 33007 nr. 3, blz. 25/26 (memorie van toelichting, artikelsgewijs): 
         
         
           “In het nieuwe artikel 13bis, achttiende lid, van de Wet LB 1964 wordt ook voor de loonbelasting de verklaring uitsluitend zakelijk gebruik bestelauto (hierna: de verklaring) opgenomen. De werknemer kan door tussenkomst van de werkgever deze verklaring afgeven als hij voornemens is de bestelauto uitsluitend zakelijk te gebruiken. Voor deze verklaring zal door de Belastingdienst een digitaal formulier ter beschikking worden gesteld. Indien de bestelauto door meerdere werknemers tegelijk wordt gebruikt dient ieder van hen door tussenkomst van de werkgever de verklaring af te geven. Het door tussenkomst van de werkgever afgeven van de verklaring dient ertoe om de werkgever tot een bepaalde grens mede verantwoordelijk te stellen voor het gebruik van de bestelauto. De werknemer kan de rittenregistratie pas achterwege laten nadat van de inspecteur een ontvangstbevestiging van de verklaring is ontvangen. Actueel toezicht wordt door de Belastingdienst uitgeoefend aan de hand van camerabeelden. De verklaring uitsluitend zakelijk gebruik kan door de werknemer gedurende het jaar weer worden ingetrokken op grond van het voorgestelde negentiende lid van artikel 13bis van de Wet LB 1964. (…) Indien de inspecteur als gevolg van een camerabeeld het vermoeden heeft dat een bestelauto voor privédoeleinden wordt gebruikt terwijl er ten aanzien van die auto een verklaring uitsluitend zakelijk gebruik bestelauto is afgegeven (en nog niet ingetrokken) wordt op grond van het nieuwe artikel 13bis, twintigste lid, van de Wet LB 1964 contact gezocht met de werknemer en werkgever. Zij krijgen de mogelijkheid het zakelijke karakter van de rit aan te tonen. Slagen zij daarin niet dan volgt op grond [ blz. 26 ] van artikel 13bis, negentiende lid, van de Wet LB 1964 een naheffingsaanslag. Indien de werkgever een onjuiste verklaring heeft afgelegd, indien hij de werknemer toestemming heeft gegeven of als hij weet dat de werknemer de auto voor privédoeleinden gebruikt, dan wordt de naheffingsaanslag aan de werkgever opgelegd.” 
         
         
       
       
         4.6.6. 
         TK 2011-2012, 33007 nr. 6, blz. 23/24 (nota naar aanleiding van het verslag): 
         
         
           “De leden van de fractie van de VVD vragen naar inschatting van het frauderisico van de verklaring uitsluitend zakelijk gebruik bestelauto ten opzichte van een systeem waarbij een rittenregistratie moet worden bijgehouden. Bij de verklaring uitsluitend zakelijk gebruik bestelauto vindt de controle in beginsel uitsluitend plaats door camerawaarnemingen. Ook bij belastingplichtigen met een auto van de zaak die een rittenregistratie bijhouden wordt nu al gebruik gemaakt van camerabeelden. Dit heeft tot doel om bij belastingplichtigen die verklaren niet meer dan 500 kilometer privé te rijden met de bestelauto en als gevolg daarvan een rittenregistratie bijhouden, te controleren of zij met hun bestelauto niet op een plaats zijn waar zakelijk gebruik niet voor de hand ligt. Het grote verschil zit er echter in dat indien bij de verklaring uitsluitend zakelijk gebruik bestelauto degene die de verklaring heeft afgegeven niet kan doen blijken dat een bepaalde camerawaarneming een zakelijke rit betreft, hij direct de bijtelling en een eventuele boete verschuldigd is. Bij een camerawaarneming van een bestelauto waarvan de gebruiker stelt deze voor niet meer dan 500 kilometer privé per jaar te gebruiken, moet de Belastingdienst eerst de rittenregistratie nog controleren, wat aanzienlijk arbeidsintensiever is en daarom slechts steekproefsgewijs plaats kan vinden. Het frauderisico van de verklaring uitsluitend zakelijk gebruik bestelauto is naar de opvatting van het kabinet dus niet groter dan bij een systeem dat is gebaseerd op een rittenregistratie. (…)” 
         
       
     
     
       4.7. 
       Uit de tekst en het systeem van de wet, in samenhang bezien met de daarop door de wetgever gegeven toelichting, een en ander mede bezien in het licht van de Autobrief, maakt het Hof het volgende op. Met betrekking tot een aan een werknemer ter beschikking gestelde ‘bestelauto van de zaak’ waarvoor een ‘verklaring uitsluitend zakelijk gebruik bestelauto’ is afgegeven en die niet is ingetrokken, dient de correctie wegens (gesteld) privégebruik op grond van artikel 13bis, lid 20, Wet LB (tekst 2014) plaats te vinden door middel van naheffing van loonbelasting van – in beginsel – de werknemer. In de opzet van deze wettelijke regeling is essentieel dat die correctie zoveel mogelijk plaatsvindt naar aanleiding van een constatering van (mogelijk) privégebruik “in de actualiteit”. Weliswaar kan het aldus in de heffing van loonbelasting betrokken voordeel na afloop van het kalenderjaar eveneens in de heffing van inkomstenbelasting worden betrokken, met verrekening van de geheven loonbelasting, maar het lijkt met de wettelijke systematiek op gespannen voet te staan dat in een situatie als hier aan de orde bijtelling van het privégebruik in de inkomstenbelasting plaatsvindt zonder dat dit privégebruik in het desbetreffende kalenderjaar op de voet van vorenbedoeld artikel 13bis, lid 20, in de heffing van loonbelasting is betrokken. 
     
     
       4.8. 
       Voor zover al zou moeten worden aangenomen dat privégebruik door een werknemer van een ‘bestelauto van de zaak’ waarvoor een ‘verklaring uitsluitend zakelijk gebruik bestelauto’ is afgegeven en die niet is ingetrokken, ook zonder voorafgaande naheffing van loonbelasting in de heffing van inkomstenbelasting kan worden betrokken, dan zal dat gelet op de koppeling van het begrip ‘loon’ voor de inkomstenbelasting aan het begrip ‘loon’ in de Wet LB, uitsluitend kunnen plaatsvinden op de wijze als is voorzien in artikel 13bis, lid 20, van de Wet LB (tekst 2014). Onder omstandigheden is denkbaar dat dit plaatsvindt door middel van een tijdens het kalenderjaar opgelegde voorlopige aanslag in de inkomstenbelasting. Hierna ervan uitgaande dat (overeenkomstige) toepassing van artikel 13bis, lid 20, Wet LB voor de heffing van inkomstenbelasting mogelijk is, zonder voorafgaande naheffing van loonbelasting, overweegt het Hof nader als volgt.   
       
     
     
       4.9. 
       In wezen betreft het geschil de vraag of het door de inspecteur geconstateerde ‘vermoeden van een rit voor privédoeleinden’ grondslag vindt in artikel 13bis, lid 20, Wet LB en of dat vermoeden, gelet ook op hetgeen daaromtrent in de wet is vermeld en in de wetsgeschiedenis is overwogen, in feitelijke zin en naar de maatstaf van ‘aannemelijk maken’ door de inspecteur voldoende is onderbouwd. Omtrent het tegen een dergelijk vermoeden door belanghebbende of de inhoudingsplichtige te leveren verzwaard tegenbewijs is in de onderhavige procedure niets gesteld. Aan dit laatste aspect komt het Hof derhalve niet toe. 
       
       
         4.10.1. 
         Vast staat dat belanghebbende in het onderhavige jaar werkzaam is bij [X] B.V., een bedrijf dat onderhoud verricht aan straatverlichting, en dat deze onderhoudswerkzaamheden vanaf 1 juli 2014 formeel zijn overgenomen door het bedrijf [Y] .  
         
         
         
         
         
       
       
         4.10.2. 
         
           Belanghebbende is op 11 augustus 2014 ter zitting van het Hof verschenen in verband met het hoger beroep betreffende de in de aanslagen IB/PVV 2007 en 2009 begrepen bijtelling ter zake van het privégebruik van de aan hem door zijn werkgever ter beschikking gestelde bestelauto. Volgens het proces-verbaal van deze zitting is door belanghebbende onder meer het volgende verklaard: 
           
             “(…) Ik rijd ook in mijn vrije tijd met de bedrijfsauto omdat ik oproepbaar ben. Ik moet binnen een uur ter plaatse zijn. (…)” 
           
             Volgens het proces-verbaal van deze zitting is door de inspecteur onder meer het volgende verklaard:  
           
             “Belanghebbende is nu met de auto en de gemachtigde zat er ook in. Dat geeft aan dat de auto geschikt is voor privé gebruik.” 
           
             Het Hof gaat veronderstellenderwijs ervan uit dat in deze verklaring met “de auto” is gedoeld op een bestelauto.   
         
         
       
       
         4.10.3. 
         Vast staat voorts dat de inspecteur aan hetgeen belanghebbende ter zitting van 11 augustus 2014 heeft verklaard, het in artikel 13bis, lid 20, Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: Wet LB) bedoelde  vermoeden  heeft ontleend. De inspecteur heeft belanghebbende bij brief van 19 april 2017 met dat vermoeden geconfronteerd. Hieraan heeft de inspecteur de conclusie verbonden dat een bijtelling privégebruik bestelauto op zijn plaats is en heeft hij belanghebbende, indien hij het daar niet mee eens zou zijn, verzocht om door middel van een kilometeradministratie en een privéagenda ervan te doen blijken dat in 2014 met de bestelauto minder dan 500 kilometer privé is gereden. 
         
       
       
         4.11.1. 
         Uit de brief van de inspecteur van 19 april 2017 volgt niet dat de inspecteur een bepaalde rit voor privédoeleinden op het oog heeft gehad. Hij heeft zijn vermoeden – anders dan uit de wettekst en de parlementaire behandeling volgt (Kamerstukken II 2011/12, 33 007, nr. 3, blz. 17) – niet gebaseerd op een (bepaalde) rit, maar op een in algemene termen door belanghebbende afgelegde verklaring over het gebruik van de hem ter beschikking gestelde bestelauto in een procedure over de jaren 2006, 2007 en 2009. Deze op 14 augustus 2014, volgens het proces-verbaal in de tegenwoordige tijd afgelegde verklaring, is, gelet op de volgens die verklaring van belanghebbende verlangde oproepbaarheid, afgelegd in de context van het onderhoud van straatverlichting dat vóór 1 juli 2014 door belanghebbende werd verricht; vanaf die datum is dat werk (formeel) overgegaan naar een ander bedrijf.  
         
       
       
         4.11.2. 
         Waar en wanneer in 2014 belanghebbende, naar de inspecteur heeft vermoed, de bestelauto voor privédoeleinden heeft gebruikt, is uit de door hem afgelegde verklaring niet op te maken.  
         
       
       
         4.11.3. 
         Deze onbepaaldheid maakt het lastig, zo al niet onmogelijk, om het door de inspecteur op die verklaring gebaseerde vermoeden te weerleggen. Daar komt bij dat dit vermoeden belanghebbende niet ‘zoveel mogelijk’ in de actualiteit is voorgehouden, maar eerst ruim tweeëneenhalf jaar na de zitting van 11 augustus 2014. 
         
       
       
         4.11.4. 
         De onbepaaldheid van het aan belanghebbende voorgehouden vermoeden kan verklaren waarom de inspecteur in zijn brief van 19 april 2017 van belanghebbende (en de inhoudingsplichtige) geen weerlegging van dat vermoeden heeft verlangd. In plaats daarvan heeft hij van belanghebbende verlangd om het in artikel 13bis, eerste lid, Wet LB bedoelde tegenbewijs te leveren dat in 2014 minder dan 500 kilometer voor privédoeleinden met de hem door zijn werkgever ter beschikking gestelde auto is gereden, door overlegging van een rittenadministratie en een agenda. De inspecteur heeft aldus van belanghebbende niet verlangd het in artikel 13bis, lid 20, Wet LB bedoelde bewijs te leveren. Aangezien het vermoeden niet op een bepaalde rit was gebaseerd, kon van belanghebbende kennelijk geen tegenbewijs worden verlangd ter zake van de desbetreffende rit.  
         
       
       
         4.12.1. 
         Ter zake van de door de inspecteur gestelde privérit op 11 augustus 2014 geldt dat hij deze als grond voor het door hem gestelde vermoeden – naar uit de gedingstukken blijkt – eerst op 23 augustus 2017 aan belanghebbende heeft voorgehouden. Deze toepassing van artikel 13bis, lid 20, Wet LB, strookt evenwel niet met het in de toelichting op die bepaling door de wetgever vooronderstelde ‘zoveel mogelijk’ handelen in ‘de actualiteit’.  
         
       
       
         4.12.2. 
         Zoals blijkt uit het proces-verbaal van de zitting van de rechtbank van 30 maart 2018 heeft belanghebbende het door de inspecteur gestelde privégebruik van de bestelauto op 11 augustus 2014 gemotiveerd betwist. Uit de onder 2.2 vermelde stelling van belanghebbende begrijpt het Hof dat belanghebbende in hoger beroep in evenbedoelde betwisting heeft volhard. Gegeven deze betwisting en de tekst van artikel 13bis, lid 20, Wet LB, heeft het op de weg van de inspecteur gelegen om het door hem gestelde vermoeden dat belanghebbende met de bestelauto naar de zitting van 11 augustus is gekomen, nader te onderbouwen. De inspecteur heeft dit nagelaten. 
         
       
       
         4.13.1. 
         Het Hof concludeert dat de inspecteur het door hem gestelde vermoeden van privé-gebruik door belanghebbende van de aan hem door zijn werkgever ter beschikking gestelde bestelauto, niet aannemelijk heeft gemaakt. De tekst van artikel 13bis, lid 20, Wet LB en de daarop betrekking hebbende wetsgeschiedenis (zie 4.6.1 t/m 4.6.6) verzetten zich tegen de non-specifieke onderbouwing van het in die bepaling bedoelde vermoeden, zoals opgenomen in de brief van de inspecteur van 19 april 2017 (zie 4.11.1 en 4.11.4). Daarnaast is het gestelde privé-gebruik van de bestelauto op 11 augustus 2014 onvoldoende onderbouwd.  
         
       
       
         4.13.2. 
         Het Hof concludeert voorts dat de inspecteur de hem op grond van artikel 13bis, lid 20, Wet LB toekomende bevoegdheid om van belanghebbende te verlangen dat hij ervan doet blijken dat een rit met een hem ter beschikking gestelde bestelauto zakelijk is geweest, heeft toegepast op een wijze die niet overeenkomt met de tekst en de strekking van die bepaling (zie 4.11.1, 4.11.3, 4.11.4 en 4.12.2).  
         
       
       
         4.13.3. 
         
           Hieraan verbindt het Hof als gevolg dat het belastbare inkomen uit werk en woning moet worden verminderd met € 9.201, het bedrag dat door de inspecteur is bijgeteld wegens privégebruik van de bestelauto.   
           
             
             Slotsom 
           
         
       
     
     
       4.14. 
       Het beroep tegen de uitspraak op bezwaar is derhalve gegrond. De uitspraak van de  van de rechtbank en de uitspraak op bezwaar dienen te worden vernietigd.  
       
       
       
       
       
       
     
   
   
     
       5 Kosten 
     
     
       Nu het beroep en het hoger beroep gegrond zijn, is plaats voor een veroordeling van de inspecteur in de kosten op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.  
     
     
     
       Voor vergoeding komen in aanmerking de kosten van beroepsmatig verleende rechtsbijstand, die ingevolge artikel 2, eerste lid, aanhef en onderdeel a van het Besluit proceskosten bestuursrecht worden gesteld op: 
     
     
     
       
         Bezwaarfase 
         1 (proceshandelingen: bezwaarschrift) x 1,0 (zwaarte van de zaak) x € 254 (waarde per punt) = € 254. 
     
     
     
       
         Beroep en hoger beroep 
       
       3 (proceshandelingen: beroepschrift, verschijnen ter zitting van de rechtbank, hogerberoepschrift) x 1,0 (zwaarte van de zaak) x € 512 (waarde per punt) = € 1.536. 
     
     
     
       Het totaal van de kosten van beroepsmatig verleende rechtsbijstand bedraagt € 1.790. 
     
     
   
   
     
       6 
       6. Beslissing 
     Het Hof: 
     
       
         vernietigt de uitspraak van de rechtbank; 
       
       
         verklaart het beroep gegrond; 
       
       
         vernietigt de uitspraak op bezwaar; 
       
       
         vermindert de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 28.313 ; 
       
       
         vermindert de belastingrente dienovereenkomstig; 
       
       
         veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 1.790, en 
       
       
         gelast de inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 46 (rechtbank) en € 126 (Hof), totaal € 172, aan belanghebbende te vergoeden. 
       
     
     
     
       
         De uitspraak is gedaan door mrs. R.C.H.M. Lips, voorzitter, E.A.G. van der Ouderaa en H.E. Kostense, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. C. Lambeck als griffier. De beslissing is op 23 april 2019 in het openbaar uitgesproken.  
     
     
     
     
       Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen: 
     
     1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd. 
     2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: 
     a. de naam en het adres van de indiener; 
     b. een dagtekening; 
     c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; 
     d. de gronden van het beroep in cassatie. 
     
       Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. 
       In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.