ECLI: ECLI:NL:GHDHA:2024:743

Titel: ECLI:NL:GHDHA:2024:743 Gerechtshof Den Haag , 11-04-2024 / BK-23/157 tot en met BK-23/159

Gerecht: Gerechtshof Den Haag

Datum uitspraak: 2024-04-11

Zaaknummer: BK-23/157 tot en met BK-23/159

Proceduretype: Hoger beroep

Onderwerp: Bestuursrecht; Belastingrecht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Uitspraak

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:GHDHA:2024:743

---

Omzetbelasting. De Inspecteur heeft het verbod van reformatio in peius niet geschonden met het opleggen van de naheffingsaanslagen.

GERECHTSHOF DEN HAAG 
     
     
       Team Belastingrecht 
       meervoudige kamer 
       nummers BK-23/157 tot en met BK-23/159 
     
     
     
     Uitspraak van 11 april 2024 
     
     
       in het geding tussen: 
     
     
     
      [X] B.V. te [Z] , belanghebbende, 
     
     
       en 
     
     
     de inspecteur van de Belastingdienst, de Inspecteur, 
     (vertegenwoordiger: […] )  
     
     
       op het hoger beroep van de Inspecteur tegen de uitspraak van de Rechtbank Den Haag (de Rechtbank) van 5 januari 2024, nummers SGR 21/3689, SGR 21/3691 en SGR 21/3693. 
     
     
     
   
   
     Procesverloop 
     
     
       1.1.1. 
       Aan belanghebbende zijn ambtshalve naheffingsaanslagen in de omzetbelasting opgelegd voor de volgende tijdvakken: 
       
          eerste kwartaal 2019 van € 4.000; 
          tweede kwartaal 2019 van € 4.000; 
          derde kwartaal 2019 van € 4.000. 
       
       Bij gelijktijdig gegeven beschikkingen heeft de Inspecteur aan belanghebbende telkens een verzuimboete van € 185 opgelegd. 
       
     
     
       1.1.2. 
       Naar aanleiding van een door belanghebbende ingediende suppletie heeft de Inspecteur de volgende naheffingsaanslagen opgelegd: 
       
          eerste kwartaal 2019 van € 22.539; 
          tweede kwartaal 2019 van € 6.162; 
          derde kwartaal 2019 van € 3.135. 
       
       Bij gelijktijdig gegeven beschikkingen heeft de Inspecteur voor het eerste kwartaal 2019 een boete opgelegd van € 1.126 en een rentebeschikking van € 486. Voor het tweede en derde kwartaal 2019 zijn rentebeschikkingen opgelegd van respectievelijk € 133 en € 67. 
       
     
     
       1.1.3. 
       De Inspecteur heeft vervolgens een derde reeks naheffingsaanslagen opgelegd voor het: 
       
          eerste kwartaal 2019 van € 4.185; 
          tweede kwartaal 2019 van € 4.201; 
          derde kwartaal 2019 van € 13.809. 
       
       Bij gelijktijdig gegeven beschikkingen heeft de Inspecteur boetes opgelegd van respectievelijk € 125, € 126 en € 414. 
       
     
     
       1.2. 
       Belanghebbende heeft tegen de naheffingsaanslagen en beschikkingen genoemd in 1.1.3 bezwaar gemaakt. Bij uitspraken op bezwaar heeft de Inspecteur de onder 1.1.3 genoemde boetebeschikkingen vernietigd. 
       
     
     
       1.3. 
       
         Belanghebbende heeft tegen onder meer de onder 1.2 genoemde uitspraken op bezwaar beroep ingesteld bij de Rechtbank. De beroepen ter zake de onder 1.1.3 genoemde naheffingsaanslagen zijn bij de Rechtbank geregistreerd onder de nummers SGR 21/3689, SGR 21/3691 en SGR 21/3693. De desbetreffende naheffingsaanslagen zijn door de Rechtbank aangeduid als de “naheffingsaanslagen 8 tot en met 10”. Ter zake van voormelde beroepen is geen griffierecht geheven. De uitspraak van de Rechtbank luidt, waarbij de Inspecteur is aangeduid als verweerder en belanghebbende is aangeduid als eiseres: 
         	“De rechtbank: 
       
       
         
           verklaart de beroepen met zaaknummers SGR 21/3689, SGR 21/3691, SGR 21/3693 gegrond; 
         
         
           vernietigt de uitspraak op bezwaar met dagtekening 1 mei 2021 en bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van deze vernietigde uitspraak op bezwaar; 
         
         
           vernietigt de naheffingsaanslagen 8 tot en met 10 en de daarbij opgelegde verzuimboetes; 
         
         
           verklaart de overige beroepen (…) ongegrond; 
         
         
           veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres tot een bedrag van € 2.680,50; 
         
         
           draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 360 aan eiseres te vergoeden.” 
         
       
       
     
     
       1.4. 
       De Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof.  
       
     
     
       1.5. 
       De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 29 februari 2024. De Inspecteur is verschenen. Belanghebbende is niet verschenen. Belanghebbende is via een bericht verzonden aan partijen via het webportaal ‘Mijn Rechtspraak’ op 14 december 2023, 13:47 uur, onder vermelding van datum, tijdstip en plaats uitgenodigd de zitting bij te wonen. Het Hof heeft besloten de mondelinge behandeling zonder belanghebbende te laten doorgaan. Belanghebbende heeft ook na de sluiting van het onderzoek ter zitting geen bericht van verhindering aan het Hof doorgegeven. Het Hof heeft daarop besloten uitspraak te doen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt. 
       
       
     
   
   
     Feiten 
     
     
       2.1. 
       Belanghebbende is op 7 maart 2012 opgericht en is ondernemer voor de omzetbelasting. Belanghebbende verricht volgens het uittreksel van de Kamer van Koophandel activiteiten in verband met het ontwikkelen en produceren van maatwerksoftware, overige dienstverlenende activiteiten op het gebied van informatietechnologie en activiteiten op het gebied van belastingadvies. 
       
     
     
       2.2. 
       Omdat belanghebbende geen aangiften omzetbelasting heeft ingediend voor het eerste, tweede en derde kwartaal 2019 legt de Inspecteur op respectievelijk 25 mei 2019 (eerste kwartaal), 29 augustus 2019 (tweede kwartaal) en 28 november 2019 (derde kwartaal) ambtshalve naheffingsaanslagen en verzuimboetes op (zie 1.1.1). 
       
       
         2.3.1. 
         Op 14 oktober 2020 dient belanghebbende suppleties omzetbelasting in voor het eerste, tweede en derde kwartaal 2019. Naar aanleiding daarvan legt de Inspecteur op 31 oktober 2020 naheffingsaanslagen op (zie 1.1.2). 
         
       
       
         2.3.2. 
         De berekening van de naheffingsaanslag over het eerste kwartaal 2019 is als volgt: 
         
           
             
             
             
               
                 
                   € 30.724 
                 
                 
                   Dit bedrag heeft belanghebbende in haar aangifte aangegeven als verschuldigde belasting. 
                   
                 
               
               
                 
                   
                     € 4.185 -/- 
                   
                 
                 
                   Belanghebbende heeft de verschuldigde belasting verminderd met het totaalbedrag van de reeds opgelegde ambtshalve naheffingsaanslag en boetebeschikking. 
                   
                 
               
               
                 
                   € 26.539 
                 
                 
                   Het volgens de door belanghebbende ingediende suppletie per saldo te betalen bedrag aan omzetbelasting. 
                   
                 
               
               
                 
                   
                     € 4.000 -/- 
                   
                 
                 
                   De Inspecteur vermindert de door belanghebbende per saldo te betalen omzetbelasting met het bedrag van de reeds opgelegde ambtshalve aanslag. 
                 
               
               
                 
                   € 22.539 
                 
                 
                   
                 
               
             
           
         
         
         
       
       
         2.3.3. 
         De berekening van de naheffingsaanslag over het tweede kwartaal 2019 is als volgt: 
         
         
           
             
             
             
               
                 
                   € 14.363 
                 
                 
                   Dit bedrag heeft belanghebbende in haar aangifte aangegeven als verschuldigde belasting. 
                   
                 
               
               
                 
                   
                     € 4.201 -/- 
                   
                 
                 
                   Dit bedrag brengt belanghebbende in mindering op het bedrag aan verschuldigde omzetbelasting. 
                   
                 
               
               
                 
                   € 10.162 
                 
                 
                   Het volgens de door belanghebbende ingediende suppletie per saldo te betalen bedrag aan omzetbelasting. 
                   
                 
               
               
                 
                   
                     € 4.000 -/- 
                   
                 
                 
                   De Inspecteur vermindert de door belanghebbende per saldo te betalen omzetbelasting met het bedrag van de reeds opgelegde ambtshalve naheffingsaanslag. 
                 
               
               
                 
                   € 6.162 
                 
                 
                   
                 
               
             
           
         
         
       
       
         2.3.4. 
         De berekening van de naheffingsaanslag over het derde kwartaal 2019 is als volgt: 
         
         
           
             
             
             
               
                 
                   € 20.944 
                 
                 
                   Dit bedrag heeft belanghebbende in haar aangifte aangegeven als verschuldigde belasting. 
                   
                 
               
               
                 
                   
                     € 13.809 -/- 
                   
                 
                 
                   Dit bedrag brengt belanghebbende in mindering op het bedrag aan verschuldigde omzetbelasting. 
                   
                 
               
               
                 
                   € 7.135 
                 
                 
                   Het volgens de door belanghebbende ingediende suppletie per saldo te betalen bedrag aan omzetbelasting. 
                   
                 
               
               
                 
                   
                     € 4.000 -/- 
                   
                 
                 
                   De Inspecteur vermindert de door belanghebbende per saldo te betalen omzetbelasting met het bedrag van de reeds opgelegde ambtshalve naheffingsaanslag. 
                 
               
               
                 
                   € 3.135 
                 
                 
                   
                 
               
             
           
         
         
       
       
         2.4.1. 
         In een brief van 1 december 2020 betreffende “bezwaren omzetbelasting [belanghebbende] (…)” van de Inspecteur aan (de toenmalige gemachtigde van) belanghebbende staat onder meer: 
         
         
           “Op 23 november 2020 ontving ik uw brieven waarin u namens [belanghebbende] bezwaar maakt tegen de aanslagen omzetbelasting over het 1e t/m het 4e kwartaal 2019 (…) 
         
         
         
           2019 
           Er zijn geen aangiften over 2019 ingediend, waardoor er ambtshalve aanslagen van € 4.000. Op 14 oktober 2020 zijn alsnog aangiften ingediend over het 1e, 2e, 3e en 4e kwartaal 2019. Op deze aangiften is van het eindtotaal verschuldigde belasting de € 4.000 plus de verzuimboete afgetrokken als reeds afgedragen. Ik merk op dat een boete nooit meegenomen mag worden als zijnde "reeds afgedragen". Vervolgens heeft de behandelaar van deze aangiften van het alsnog te betalen bedrag weer € 4.000 afgetrokken en voor dat bedrag nadere aanslagen opgelegd. Deze nadere aanslagen zijn dus voor een te laag bedrag opgelegd. 
         
         
         
           * Ik ben daarom voornemens over de 4 kwartalen nadere aanslagen op te leggen op basis van de volgende berekeningen. De boete zal dezelfde als de originele aanslagen bedrag (3%). 
         
         
         
           
             
             
             
             
             
             
               
                 
                   
                 
                 
                   1e kw 
                 
                 
                   2e kw 
                 
                 
                   3e kw 
                 
                 
                   (…) 
                 
               
               
                 
                   Verschuldigd volgens aangifte 
                 
                 
                   € 30.724 
                 
                 
                   € 14.363 
                 
                 
                   € 20.944 
                 
                 
                   
                 
               
               
                 
                   Ambtshalve opgelegd 
                 
                 
                   € 4.000 
                 
                 
                   € 4.000 
                 
                 
                   € 4.000 
                 
                 
                   
                 
               
               
                 
                   Opgelegd n.a.v. aangifte 
                 
                 
                   € 22.539 
                 
                 
                   € 6.162 
                 
                 
                   € 3.135 
                 
                 
                   
                 
               
               
                 
                   Nadere aanslag opgelegd 
                 
                 
                   € 0 
                 
                 
                   € 0 
                 
                 
                   € 0 
                 
                 
                   
                 
               
               
                 
                   Nog na te heffen 
                 
                 
                   € 4.185 
                 
                 
                   € 4.201 
                 
                 
                   € 13.809 
                 
                 
                   
                 
               
             
           
         
         
       
       
         2.4.2. 
         De naheffingsaanslagen zijn opgelegd met dagtekening 30 december 2020. 
         
       
     
     
       2.5. 
       In een brief van 16 april 2021 betreffende “toelichting uitspraken op bezwaren omzetbelasting (…) en eerste drie kwartalen 2019 (…) van de Inspecteur aan (de toenmalige gemachtigde van) belanghebbende staat onder meer: 
       
       
         “Voor het jaar 2019 zijn er voor het 1ste, 2de en 3de kwartaal geen aangiften ingediend. Daarom zijn er op 25 mei 2019, 29 augustus 2019 en 28 november 2019 ambtshalve aanslagen opgelegd van € 4.000 voor alle drie de kwartalen. Op 14 oktober 2020 zijn alsnog aangiften ingediend over alle drie de kwartalen. 
       
       
       
         Voor het 1e kwartaal 2019 is op 14 oktober 2020 een aangifte ingediend met per saldo € 30.724 verschuldigde omzetbelasting.  
         Voor het 2de kwartaal 2019 is op 14 oktober 2020 een aangifte ingediend met per saldo € 14.363 verschuldigde omzetbelasting. 
         Voor het 3de kwartaal 2019 is op 14 oktober 2020 een aangifte ingediend met per saldo € 20.944 verschuldigde omzetbelasting. Deze hiervoor genoemde bedragen betreffen het saldo van de verschuldigde omzetbelasting min de voorbelasting. 
       
       
       
         Op deze aangiften is van het eindtotaal verschuldigde belasting een bedrag met de omschrijving "saldo al aangegeven" in mindering gebracht. Vervolgens heeft de behandelaar van deze aangiften van het alsnog te betalen bedrag weer € 4.000 afgetrokken en voor het resterende bedrag op 31 oktober 2020 nadere aanslagen opgelegd. De bedragen hiervan betreffen € 22.539 voor het 1ste kwartaal, € 6.162 voor het 2de kwartaal en € 3.135 voor het 3de kwartaal. Dit is onjuist geweest. 
         Deze aanslagen zijn voor een te laag bedrag opgelegd. Daarom zijn op 30 december 2020 de volgende naheffingsaanslagen opgelegd: 
       
       
       
          inzake het 1ste kwartaal 2019 ten bedrage van € 4.185 vermeerderd met € 125 boete. 
          inzake het 2de kwartaal 2019 ten bedrage van € 4.201 vermeerderd met € 126 boete. 
          inzake het 3de kwartaal 2019 ten bedrage van € 13.809 vermeerderd met € 414 boete. 
       
       
       
         De bedragen van de naheffingsaanslagen zien op een deel van het verschil tussen de eerder opgelegde naheffingsaanslagen op 31 oktober 2020 en de in de suppleties van 14 oktober 2020 aangegeven verschuldigde omzetbelasting. 
         De naheffingsaanslagen zijn derhalve opgelegd overeenkomstig de ingediende aangiften. 
       
       
       
         
           Boete 2019 
         
         `	De boetebeschikkingen die zijn opgelegd ten bedrage van € 125 voor het eerste kwartaal, € 126 voor het tweede kwartaal en € 414 voor het derde kwartaal 2019 zal ik verminderen naar nihil.” 
       
       
       
     
   
   
     Oordeel van de Rechtbank 
     
     3. De Rechtbank heeft voor zover van belang als volgt geoordeeld, waarbij belanghebbende is aangeduid als eiseres en de Inspecteur als verweerder: 
     
     
       “ Naheffingsaanslagen 8 tot en met 10 (SGR 21/3689, SGR 21/3691 en SGR 21/3893) 
     
     11. De abusievelijk teveel in aftrek gebrachte bedragen in de naheffingsaanslagen 4 tot en met 6 heeft verweerder nageheven met de naheffingsaanslagen 8 tot en met 10. De rechtbank stelt vast dat de naheffingsaanslagen 8 tot en met 10 aan eiseres zijn opgelegd op 30 december 2020, nadat eiseres op 23 november 2020 tegen naheffingsaanslagen 1 tot en met 4 bezwaar had gemaakt. Dit betekent dat eiseres zich na het instellen van bezwaar geconfronteerd ziet met aanvullende naheffingsaanslagen over het jaar 2019. De rechtbank staat daarom voor de vraag of verweerder daarmee het verbod op reformatio in peius heeft geschonden. Verweerder heeft hierover desgevraagd op zitting verklaard dat met de naheffingsaanslagen 8 tot en met 10 de juiste bedragen zijn nageheven, dat deze naheffingsaanslagen nog steeds zijn opgelegd conform de door eiseres ingediende suppleties en dat hij verder niet kan garanderen dat hij de rekenfout ook uit zichzelf had opgemerkt. 
     
     12. In de toelichting op de uitspraak op bezwaar van 17 december 2020, behorend bij naheffingsaanslagen 4 tot en met 6, heeft verweerder opgenomen dat de bedragen in de naheffingsaanslagen over 2019 inderdaad niet kloppen, maar op een andere manier dan eiseres bedoelt en hij schrijft dit te gaan herstellen. In deze toelichting heeft verweerder vervolgens opgenomen dat de naheffingsaanslagen over 2019 tot te lage bedragen zijn opgelegd en dat hij in dat kader nadere aanslagen zal opleggen. Dit heeft geresulteerd in naheffingsaanslagen 8 tot en met 10. Hieruit concludeert de rechtbank dat verweerder door het instellen van het bezwaar op het spoor is gekomen van de te lage bedragen in de naheffingsaanslagen 4 tot en met 6. Verweerder heeft deze conclusie met zijn verklaring op zitting niet weerlegt. Als gevolg hiervan dienen de naheffingsaanslagen 8 tot en met 10 en daarbij opgelegde verzuimboetes te worden vernietigd. De beroepen met zaaknummers SGR 21/3689, SGR 21/3691 en SGR 21/3839 zijn om die reden gegrond. 
     
     
       (…) 
     
     
     
       
         Belastingrente 
       
     
     
     15. Voor een vernietiging dan wel matiging van de in rekening gebrachte belastingrente ziet de rechtbank geen aanleiding. De stelling van eiseres dat zij ten tijde van het indienen van de suppletieaangiften de omzetbelasting heeft voldaan, staat, wat daar ook van zij, aan het in rekening brengen van belastingrente niet in de weg. Bij de heffing van omzetbelasting ligt namelijk het initiatief bij de belastingplichtige. De belastingplichtige dient uit eigen beweging de belasting op aangifte te voldoen en door dat tijdig te doen kan hij voorkomen dat rente verschuldigd wordt (vgl. Hoge Raad 28 maart 2001, ECLI:NL:HR:2001:AB0764). Indien later blijkt dat de belastingplichtige niet tijdig het verschuldigde bedrag op aangifte heeft voldaan, vloeit rechtstreeks uit de wet voort dat bij de naheffing van de verschuldigde belastingrente wordt berekend. De wettelijke regeling biedt, buiten het zich hier niet voordoende geval dat een suppletieaangifte wordt ingediend binnen drie maanden na afloop van het desbetreffende kalenderjaar, geen ruimte om bij een naheffingsaanslag de renteberekening achterwege te laten dan wel te matigen. 
     
     16. Gelet op wat hiervoor is overwogen, dienen de beroepen met zaaknummers (…) ongegrond en de beroepen met zaaknummers SGR 21/3689, SGR 21/3691 en SGR 21/3893 gegrond te worden verklaard. Aan eiseres is voor de samenhangende zaken, die gevoegd zijn behandeld, één maal griffierecht in rekening gebracht. Aan eiseres zal daarom één maal griffierecht worden vergoed. 
     
     
       
         Proceskosten 
       
     
     
     17. De rechtbank veroordeelt verweerder in de door eiseres gemaakte proceskosten in de zaken SGR 21/6618, zaaknummers SGR 21/3689, SGR 21/3691 en SGR 21/3893 en merkt deze zaken aan als samenhangend. De rechtbank stelt de proceskosten op grond van het Besluit voor de door een derde beroepsmatig verleende bijstand vast op totaal € 2.680,50 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift met een waarde per punt van € 269, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 759 en een wegingsfactor 1,5 vanwege de samenhang).” 
     
     
   
   
     Geschil in hoger beroep en conclusies van partijen 
     
     
       4.1. 
       In geschil is of de Inspecteur het verbod van reformatio in peius heeft geschonden door de onder 1.1.3 genoemde naheffingsaanslagen op te leggen. 
       
     
     
       4.2. 
       De Inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank voor zover daarin is geoordeeld dat de onder 1.1.3 genoemde naheffingsaanslagen vernietigd moeten worden en tot bevestiging van de uitspraken op bezwaar. 
       
     
     
       4.3. 
       Belanghebbende heeft geen verweer gevoerd zodat niet duidelijk is welk standpunt zij inneemt. 
       
       
     
   
   
     Beoordeling van het hoger beroep 
     
     
       5.1. 
       De Inspecteur is van mening dat het oordeel van de Rechtbank is gebaseerd op een te ruime uitleg van het verbod van reformatio in peius. Dit verbod heeft als doel dat de besluiten in primo waartegen bezwaar is gemaakt niet ten nadele van belanghebbende worden gewijzigd. Dat is hier niet het geval. De bedragen die zijn opgelegd in de naheffingsaanslagen van 30 december 2020 zijn in de uitspraak op bezwaar niet verhoogd. Daarbij is het verbod van reformatio in peius niet aan de orde als het bestuursorgaan het ter discussie staande besluit ook los van het bezwaar - in de vorm van een afzonderlijk besluit in primo - in het nadeel van de bezwaarmaker kan wijzigen. 
       
       
         5.2.1. 
         Het verbod van reformatio in peius voor de bezwaarfase volgt uit artikel 7:11 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb). Ter toelichting op het voormelde verbod is onder meer het volgende opgenomen in de Memorie van Toelichting (Kamerstukken II, 1988-1989, 21 221, nr. 3, blz. 153): 
         
         
           	“In de tweede plaats mag het bezwaarschrift er niet toe leiden dat het bestuursorgaan de heroverweging gebruikt om een verslechtering van de positie van de indiener te bereiken die zonder bezwaarschriftprocedure niet mogelijk zou zijn. Dat betekent dat het bestuursorgaan het besluit, voor zover het door het bezwaarschrift wordt bestreden, moet heroverwegen en moet nagaan of dit tot een voor de indiener gunstiger resultaat dient te leiden. Uiteraard behoort het bestuursorgaan daarbij in ieder geval aandacht te schenken aan hetgeen in het bezwaarschrift aan de orde is gesteld, doch het behoort eveneens na te gaan of er andere feiten of omstandigheden bekend zijn die tot een wijziging ten gunste van de indiener van het bezwaarschrift nopen.  
           De bepaling staat er echter niet aan in de weg een bevoegdheid tot wijziging van een besluit ten nadele van een belanghebbende uit te oefenen in die gevallen waarin die bevoegdheid op andere gronden reeds bestaat. Zo kan de inspecteur ingevolge artikel 16 van de Awr te weinig geheven belasting in de in dat artikel genoemde gevallen navorderen. Deze bevoegdheid blijft onverlet, maar anderzijds verschaft de in artikel 6.3.16 voorgeschreven heroverweging de inspecteur niet de gelegenheid tot een wijziging van de bestreden aanslag ten nadele van de belanghebbende in gevallen waarin navordering niet is toegestaan.  
           Indien het bestuursorgaan ook zonder dat het bezwaarschrift zou zijn ingediend tot wijziging van het bestreden besluit ten nadele van de indiener bevoegd zou zijn, verzet artikel 6.3.16 zich er niet tegen dat die wijziging betrokken wordt bij de beslissing op het bezwaarschrift. Of dit aanvaardbaar is, zal echter afhangen van de vraag of de belanghebbende daardoor wordt geschaad in zijn verweermogelijkheden. Is dat laatste het geval, dan zal die wijziging ten nadele van de indiener los van de bezwaarschriftprocedure tot stand moeten worden gebracht.” 
         
         
       
       
         5.2.2. 
         In een nadere toelichting is onder meer nog het volgende opgemerkt (Kamerstukken II, 1991-1992, 21 221, nr. 8, blz. 36): 
         
         
           “Wij achten slechts een voor de indiener van het bezwaarschrift «slechtere» beslissing mogelijk, indien het bestuursorgaan tijdens de bezwaarschriftprocedure op de hoogte komt van feiten en omstandigheden die, had het die kennis langs andere weg verkregen, een ambtshalve wijziging van het primaire besluit ten nadele van de indiener van het bezwaarschrift zouden hebben gerechtvaardigd.” 
         
         
       
     
     
       5.3. 
       Uit hetgeen onder 5.2 is opgenomen, kan het volgende worden afgeleid. Als de Inspecteur tijdens de bezwaarschriftprocedure op de hoogte raakt van feiten en omstandigheden waaruit volgt dat een belastingplichtige meer belasting is verschuldigd, kan hij deze belasting naheffen of navorderen indien hij daartoe ook bevoegd zou zijn als geen bezwaarschrift zou zijn ingediend. 
       
     
     
       5.4. 
       In dit verband volgt uit artikel 20 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) dat, indien belasting die op aangifte behoort te worden voldaan of afgedragen, geheel of gedeeltelijk niet is betaald, de inspecteur de te weinig geheven belasting kan naheffen. Verder is geen sprake van een wettelijke bepaling waaruit volgt dat over hetzelfde tijdvak in dezelfde belasting slechts één naheffingsaanslag mogelijk is (vgl. HR 27 augustus 1986, ECLI:NL:HR:1986:BH4864, BNB 1986/321). 
       
     
     
       5.5. 
       Dat de Inspecteur door het instellen van het bezwaar tegen de naheffingsaanslagen van 31 oktober 2020 op het spoor is gekomen van de omstandigheid dat hij te lage bedragen aan omzetbelasting heeft nageheven staat, anders dan de Rechtbank heeft overwogen, niet in de weg aan het opleggen van de (in geschil zijnde) naheffingsaanslagen van 30 december 2020. De Inspecteur is immers op grond van artikel 20 AWR bevoegd om deze omzetbelasting na te heffen en heeft voldaan aan de in dat artikel gestelde voorwaarden voor naheffing. Het opleggen van de naheffingsaanslag is niet toegestaan als dit in strijd zou zijn met enig algemeen beginsel van behoorlijk bestuur. Dat sprake is van een dergelijke schending is niet gesteld of gebleken. 
       
     
     
       5.6. 
       De Inspecteur heeft het verbod van reformatio in peius dus niet geschonden door de onder 1.1.3 genoemde naheffingsaanslagen op te leggen.  
       
     
     
       5.7. 
       Bovendien vormen de naheffingsaanslagen de vastlegging van de door belanghebbende aangegeven verschuldigde belasting (zie 2.3). Belanghebbende heeft zich in de bezwaar- en beroepsfase niet verzet tegen de hoogte van de desbetreffende naheffingsaanslagen. Zij heeft in de bezwaar- en beroepsfase alleen gesteld dat zij de nageheven bedragen al had betaald op respectievelijk 31 mei 2019 (eerste kwartaal 2019), 20 oktober 2019 (tweede kwartaal 2019) en 5 december 2019 en 31 januari 2020 (derde kwartaal 2019). Belanghebbende heeft deze bedragen kennelijk betaald na het indienen van de suppleties, zonder de ontvangst van de naheffingsaanslagen af te wachten. De Inspecteur of ontvanger heeft deze betaalde bedragen (mogelijk) verrekend met andere nog openstaande belastingaanslagen van belanghebbende. Dit neemt echter niet weg dat de naheffingsaanslagen terecht zijn opgelegd. Het indienen van een reguliere, tijdige aangifte omzetbelasting is niet hetzelfde als het indienen van een suppletie. 
       
       
         
           Slotsom 
         
       
       
     
     
       5.8. 
       Het hoger beroep is gegrond. 
       
       
     
   
   
     Proceskosten  
     
     
       6.1. 
       Het Hof ziet geen aanleiding een partij te veroordelen in de proceskosten. 
       
     
     
       6.2. 
       Ter zitting van het Hof heeft de Inspecteur verklaard dat de beslissingen van de Rechtbank ten aanzien van de toekenning van de proceskostenvergoeding en het griffierecht in stand kunnen blijven. 
       
       
     
   
   
     Beslissing 
     
     
       Het Gerechtshof: 
     
     
       
         vernietigt de uitspraak van de Rechtbank met uitzondering van de beslissingen over de proceskostenvergoeding en het griffierecht; 
       
       
         verklaart de beroepen ongegrond. 
       
     
     
     
     
       Deze uitspraak is vastgesteld door A. van Dongen, W.M.G. Visser en B.G. van Zadelhoff, in tegenwoordigheid van de griffier R. Wijkstra. De beslissing is op 11 april 2024 in het openbaar uitgesproken. 
     
     
     
     
     
     
     
     
     
       Een afschrift van deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst. Indien u niet digitaal procedeert, is een afschrift aangetekend per post verzonden op: 
     
     
     
     
     
     
     
     
       
         Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij  
         de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. 
       
       
         Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan  
         de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. 
       
       
         Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). 
       
     
     
     
       
         Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen: 
       
     
     1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd; 
     2 - (alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn; 
     3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden: 
     
       
              a. - de naam en het adres van de indiener; 
       
       
              b. - de dagtekening; 
       
       
              c. - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; 
       
       
              d. - de gronden van het beroep in cassatie. 
       
     
     
     
       
         Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.