ECLI: ECLI:NL:GHAMS:2015:99

Titel: ECLI:NL:GHAMS:2015:99 Gerechtshof Amsterdam , 20-01-2015 / 200.134.168-01

Gerecht: Gerechtshof Amsterdam

Datum uitspraak: 2015-01-20

Zaaknummer: 200.134.168-01

Proceduretype: Hoger beroep

Onderwerp: Civiel recht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Uitspraak

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:GHAMS:2015:99

---

Aansprakelijkheid van accountant voor foutieve toepassing van fiscale herwaardering in jaarstukken. Beroep op te laat klagen (art. 6:289BW) verworpen. Algemene voorwaarden zijn niet van toepassing. Beroepsfout gelegen in het niet voorkomen van de "verliesverdamping" van art. 20a Wet vpb. Schade? Nader debat.

GERECHTSHOF AMSTERDAM			  
       
       afdeling civiel recht en belastingrecht, team I			 
     
     
     
       zaaknummer 					: 200.134.168/01 
     
     
     
       zaak-/rolnummer rechtbank Amsterdam	: 485082 / HA ZA 11-782 
     
     
     
       
         arrest van de meervoudige burgerlijke kamer van 20 januari 2015 
       
     
     
     
       inzake 
     
     
     
       de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid 
       
         AREP AMSTERDAM B.V., 
       
       gevestigd te Amsterdam, 
       appellante, tevens incidenteel geïntimeerde, 
       advocaat: mr. A.E.H. van der Voort Maarschalk te Amsterdam, 
     
     
     
       tegen: 
     
     
     
       de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid 
       
         C.W. Amsterdam-Internationaal B.V., 
       
       gevestigd te Amsterdam, 
       geïntimeerde, tevens incidenteel appellante, 
       advocaat: mr. M.L. Cohen te Amstelveen. 
     
     
     
   
   
     
       1 Het geding in hoger beroep 
     
     
       Partijen worden hierna Arep en CWAI genoemd. 
     
     
     
       Arep is bij dagvaarding van 18 maart 2013 in hoger beroep gekomen van de vonnissen van de rechtbank Amsterdam van 20 juni 2012 (hierna: het tussenvonnis) en 19 december 2012 (hierna: het eindvonnis), onder bovengenoemd zaak-/rolnummer gewezen tussen Arep als eiseres in conventie/verweerster in reconventie en CWAI als gedaagde in conventie/eiseres in reconventie.  
     
     
     
       Partijen hebben daarna de volgende stukken ingediend: 
     
     - memorie van grieven, tevens wijziging van eis; 
     - memorie van antwoord tevens incidenteel appel tevens akte wijziging (vermeerdering) eis; 
     - memorie van antwoord in incidenteel appel. 
     
     
       Ten slotte is arrest gevraagd. 
     
     
     
       Arep heeft haar eis gewijzigd en in principaal appel geconcludeerd dat het hof de bestreden vonnissen zal vernietigen en CWAI, uitvoerbaar bij voorraad, zal veroordelen tot betaling van € 33.539,31, met rente, en de vorderingen van CWAI zal afwijzen, met dien verstande dat het hof, voor zover het de opschorting van de veroordeling tot betaling van de facturen van Arep en de verwijzing naar de schadestaat in stand zou laten, aan die opschorting de voorwaarde zal verbinden dat CWAI binnen twee maanden na het eindarrest van het hof de schadestaatprocedure zal aanbrengen bij de bevoegde rechter op straffe van verval van het opschortingrecht, met veroordeling van CWAI in de proceskosten. In incidenteel appel heeft Arep geconcludeerd tot verwerping, met veroordeling van CWAI in de kosten van het incidenteel appel. CWAI heeft haar eis gewijzigd en in principaal appel geconcludeerd tot afwijzing van het principaal appel, en in het geval de vordering van Arep tot het verbinden van een voorwaarde aan het aan CWAI toekomende opschortingsrecht wordt toegewezen, in deze voorwaarde te bepalen dat CWAI uiterlijk op 31 december 2020 de schadestaatprocedure moet aanbrengen bij de bevoegde rechter. CWAI heeft in incidenteel appel gevorderd dat het hof de bestreden vonnissen zal vernietigen en, voor zover mogelijk uitvoerbaar bij voorraad, alsnog de vorderingen van Arep zal afwijzen en de vorderingen van CWAI zal toewijzen, met in achtneming van de wijziging van eis, met veroordeling van Arep in de kosten van beide instanties. 
     
     
     
       Partijen hebben bewijs van hun stellingen aangeboden. 
     
     
     
       Beide partijen hebben hun eis gewijzigd. Nu geen van partijen bezwaar heeft gemaakt tegen de eiswijziging van de andere partij en deze wijzigingen niet in strijd zijn met de goede procesorde zal het hof daarop recht doen.  
     
     
     
   
   
     
       2 Feiten 
     
     
       De rechtbank heeft in het tussenvonnis onder 2, 2.1 tot en met 2.16, de feiten vastgesteld die zij tot uitgangspunt heeft genomen. Deze feiten zijn in hoger beroep niet in geschil en dienen derhalve ook het hof als uitgangspunt. 
     
     
     
   
   
     
       3 Beoordeling 
     
     
       3.1 
       Het gaat in dit geding om het volgende. 
       
       
         3.1.1 
         CWAI heeft een aantal panden in eigendom die zij verhuurt.  
         
       
       
         3.1.2 
         Arep heeft sinds 2003 voor CWAI administratieve en fiscale diensten verricht. 
         
       
       
         3.1.3 
         Bij brief van 2 november 2005 heeft een accountant van Arep, [X] (hierna: [X]), CWAI geadviseerd over – onder meer – overdracht van de aandelen CWAI aan de (klein)kinderen van de bestuurster van CWAI.  
         
       
       
         3.1.4 
         Op 13 november 2006 heeft Arep de aangifte vennootschapsbelasting 2005, nadat die namens CWAI was geaccordeerd, voor CWAI gedaan.  
         
       
       
         3.1.5. 
         Op 29 december 2006 zijn de aandelen in CWAI overgedragen aan de Stichting Administratiekantoor C.W. Vastgoed, met gelijktijdige schenking van de certificaten aan de (klein)kinderen van de bestuurster van CWAI.  
         
       
       
         3.1.6 
         In het op 13 november 2007 gedagtekende rapport omtrent de samenstelling van jaarrekening 2006 (hierna: jaarrekening 2006) van CWAI heeft Arep, voor zover van belang, geschreven:  
         
         
           “ 1.3. Wijziging aandeelhouderschap  
           Op 29 december 2006 zijn de aandelen van de vennootschap overgedragen aan de Stichting Administratiekantoor C.W. Vastgoed.  
           (…)  
         
       
     
     
       3.2 
       
         
           Stand te verrekenen verliezen  
         
         Per 31 december 2006 resteren voor de vennootschap de volgende beperkt (overgangsregiem tot 2012) met toekomstige winsten te verrekenen fiscaal compensabele verliezen:  
         (…)  
         Totaal beperkt met toekomstige winsten te verrekenen		  1.571.147  
         De fiscaal compensabele verliezen zijn per datum van overdracht van de aandelen van de vennootschap gerealiseerd, door middel van een fiscale herwaardering van de onroerende zaken en op grond hiervan niet geactiveerd in de commerciële jaarrekening.”  
       
       
       
         3.1.7 
         Op 31 juli 2008 heeft de Belastingdienst de aanslag vennootschapsbelasting over 2005 conform de aangifte opgelegd.  
         
       
       
         3.1.8 
         
           Arep heeft CWAI de volgende facturen verzonden, die CWAI onbetaald heeft gelaten:  
           - nr. AF2008.0183: factuur van 9 mei 2008 ad € 3.570,00: à conto factuur inzake afwerking financiële administratie 2007 en samenstellen concept jaarrekening 2007;  
           - nr. AF2009.0424: factuur van 22 april 2009 ad € 6.295,10: met betrekking tot het samenstellen van de jaarrekening 2006 (minus à conto’s ad € 5.000,00);  
           - nr. AF2009.0425: factuur van 22 april 2009 ad € 6.881,17: met betrekking tot het samenstellen van de jaarrekening 2007 (minus à conto ad € 3.000,00);  
           - nr. AF2009.0426: factuur van 22 april 2009 ad € 8.294,30: voor door fiscalisten verrichte fiscale werkzaamheden.  
         
         
       
       
         3.1.9 
         Naar aanleiding van sommaties van Arep heeft CWAI bij brief van 6 mei 2009 verweer gevoerd en verzocht om creditering van de facturen.  
         
       
       
         3.1.10 
         
           Omdat voor het jaar 2006 geen aangifte was gedaan, heeft de Belastingdienst de aanslag vpb voor dat jaar met dagtekening 31 januari 2009 ambtshalve vastgesteld naar een belastbaar bedrag van € 1000. Namens CWAI heeft Raad Accountants (hierna: Raad) daarna alsnog de aangifte vpb 2006 ingediend. De Belastingdienst heeft deze aangifte aangemerkt als een bezwaarschrift. Bij de op 13 juni 2009 gedagtekende uitspraak op bezwaar is de belastbare winst conform die aangifte vastgesteld op € 47.671 en het belastbare bedrag (na verrekening van een verlies tot  
           dat bedrag) op nihil. In de toelichting op het aangiftebiljet is, voor zover van belang, vermeld:  
         
         
         
           “Mededeling nog verrekenbare verliezen:  
           Het totaalbedrag van nog verrekenbare verliezen bedraagt thans e 1 424 511.”  
         
         
       
       
         3.1.11 
         Op 17 of 18 mei 2010 heeft Arep - buiten CWAI om - een aangifte vpb 2006 van CWAI gedaan waarin - conform de door Arep opgestelde jaarstukken 2006 - de onroerende zaken fiscaal zijn geherwaardeerd. Op 7 juni 2010 heeft Arep de Belastingdienst laten weten dat de inzending van deze aangifte op een interne fout berust en gevraagd die aangifte als niet verzonden te beschouwen. 
         
       
       
         3.1.12. 
         De Belastingdienst heeft op 17 juni 2010 aan Raad geschreven: 
         
         
           "Op 18 mei 2010 is namens CWAI een herziene aangifte vpb 2006 ingediend. Deze aangifte vermeldt een grote (herwaarderings)winst die in de originele aangifte niet was opgenomen. Naar aanleiding van die eerdere aangifte is de definitieve aanslag vastgesteld. De herziene aangifte zie ik als een verzoek om navordering. Ik ben van mening dat hiervoor geen grond bestaat omdat de aanslag inmiddels onherroepelijk vaststaat". 
         
         
       
     
     
       3.2 
       
         Arep heeft CWAI in rechte betrokken en in conventie gevorderd, kort gezegd, veroordeling van CWAI tot betaling van de onder 3.1.8 genoemde facturen, in hoofdsom € 25.040,57, met rente en buitengerechtelijke kosten.  
         CWAI heeft in reconventie gevorderd, samengevat, veroordeling van Arep tot betaling van (i) € 4.760,00; (ii) € 3.570,00; (iii) € 2.380,00; (iv) primair € 413.954,70, subsidiair te verklaren voor recht dat Arep jegens CWAI wanprestatie heeft gepleegd of onrechtmatig heeft gehandeld door de fiscale herwaardering niet (tijdig) te hebben doen plaatsvinden; dat Arep aansprakelijk is voor de schade van CWAI voor het geval de compensabele verliezen alsnog komen te vervallen, althans niet met winsten zijn te verrekenen als gevolg van de aandelenoverdracht, waarbij de hoogte van de schade gelijk is aan de verschuldigde vennootschapsbelasting over de niet meer te verrekenen winsten, onder veroordeling om zekerheid te stellen voor het bedrag van € 413.954,70, welke garantie geldig zal blijven tot een jaar nadat de aanslagen vennootschapsbelasting over 2007 tot en met 2010 onherroepelijk zijn geworden en (v) € 38.861,40, de gevorderde bedragen steeds te vermeerderen met de wettelijke handelsrente, met veroordeling van Arep in de kosten van de procedure in reconventie. 
         De rechtbank heeft in het tussenvonnis beslist dat CWAI de facturen van Arep dient te voldoen, maar dat zij bevoegd is haar betalingsverplichting op te schorten omdat er voldoende samenhang kan worden aangenomen tussen de betalingsvorderingen van Arep voor haar werkzaamheden en de schadevergoedingsvordering van CWAI. De vordering van Arep tot vergoeding van buitengerechtelijke kosten heeft de rechtbank afgewezen. De rechtbank heeft de reconventionele vorderingen onder (i) tot en met (iii) afgewezen. De rechtbank heeft in het tussenvonnis geoordeeld dat de subsidiair gevorderde verklaring voor recht gedeeltelijk toewijsbaar is, omdat vast is komen te staan dat Arep jegens CWAI wanprestatie heeft gepleegd door de fiscale herwaardering niet te hebben doen plaatsvinden, zodat Arep aansprakelijk is voor de schade van CWAI voor het geval de compensabele verliezen komen te vervallen, althans niet met winsten zijn te verrekenen als gevolg van de aandelenoverdracht. In het eindvonnis heeft de rechtbank beslist dat Arep geen beroep toekomt op de aansprakelijkheidsbeperking in haar algemene voorwaarden nu Arep er niet in is geslaagd te bewijzen dat zij haar algemene voorwaarden in 2003 aan CWAI ter hand heeft gesteld en heeft Arep veroordeeld tot vergoeding aan CWAI van de schade als gevolg van de wanprestatie van Arep, op te maken bij staat. Het onder (v) gevorderde bedrag heeft de rechtbank in het tussenvonnis afgewezen, omdat niet kan worden geoordeeld dat CWAI schade heeft geleden die gelijk is aan de belastingdruk over € 194.307,00-, zijnde het verschil tussen de compensabele verliezen waar de Belastingdienst van uitgaat (€ 1.472.182) en de compensabele verliezen zoals die volgens CWAI volgen uit de door Arep opgestelde stukken (€ 1.666.489).  
       
       
     
     
       3.3 
       
         Het hof ziet aanleiding eerst  grief 4 in principaal appel  te behandelen. De grief is gericht tegen de beslissing van de rechtbank in het tussenvonnis onder 4.10 het beroep op de klachtplicht (artikel 6:89 BW) af te wijzen. Volgens Arep heeft de rechtbank daarbij ten onrechte 17 juni 2010, de datum van de brief van de Belastingdienst over (onder meer) de per abuis gestuurde tweede aangifte vpb 2006 aangehouden als datum waarop CWAI op de hoogte kon of behoorde te zijn van het (vermeende) gebrek in de dienstverlening door Arep. Arep wijst in dit verband op haar e-mails van 29 en 30 oktober 2007 waarin zij de mogelijke toepasselijkheid van art. 20a Wet vpb al bij CWAI aan de orde heeft gesteld. Als de verliezen zouden zijn vervallen, dan had dat uiterlijk in het voorjaar van 2009 moeten blijken bij de behandeling van het bezwaar betreffende de aanslag vpb 2006. De winst over 2006 moest immers gecompenseerd worden met de (volgens CWAI vervallen) verliezen over de jaren tot en met 2005 en als de verliezen al zouden zijn vervallen dan kon die compensatie niet plaatsvinden. Als de verliezen toen niet waren vervallen berustte dat volgens de eigen stellingen van CWAI op een onmiskenbare fout van de inspecteur. Volgens de eigen stellingen van CWAI moest zij toen (voorjaar 2009) dus bekend zijn met het onmiskenbare (dreigende) verval van de fiscale verliezen en de (vermeende) tekortkoming van Arep dat verval te voorkomen. Er was voor CWAI, gelet op het voorgaande, geen enkele reden na het voorjaar van 2009 te wachten met het bij Arep klagen over de (vermeende) gebreken in de dienstverlening. Toch is CWAI pas twee jaar later (4 mei 2011) met haar verwijten gekomen, aldus nog steeds Arep.  
         CWAI brengt daartegen in dat de op 13 november 2007 door Arep aan CWAI verstrekte jaarrekening 2006 uitdrukkelijk de toepassing van de fiscale herwaardering vermeldde. Dat de fiscale herwaardering foutief door Arep was toegepast wist CWAI op dat moment niet. Begin 2009 werd door de Belastingdienst een ambtshalve aanslag vpb 2006 opgelegd. Vervolgens heeft Raad op verzoek van CWAI de aangifte vpb 2006 aan de Belastingdienst gestuurd. De Belastingdienst heeft deze aangifte aangemerkt als een formeel bezwaar tegen de ambtshalve opgelegde aanslag en heeft die aangifte gevolgd. Raad, die weliswaar accountant is maar geen fiscalist, zijn de fouten omtrent de fiscale herwaardering niet opgevallen. Arep heeft in mei 2010 een door haar opgestelde aangifte vpb 2006 van CWAI aan de Belastingdienst gestuurd. Die aangifte bevatte een aanzienlijke herwaarderingswinst als gevolg van de toegepaste fiscale herwaardering van de onroerende zaken van CWAI. Toen de Belastingdienst als gevolg van die aangifte contact opnam met Raad, had CWAI geen idee wat de Belastingdienst met haar mededeling bedoelde. Op advies van Raad is CWAI met de reactie van de Belastingdienst naar fiscalist T.C. van Wagensveld gegaan die CWAI berichtte dat er iets niet goed was gegaan met de fiscale herwaardering. Dat is het moment geweest, en niet eerder, dat CWAI bekend is geworden met het feit dat er door Arep een fout was gemaakt en dat zij als gevolg daarvan mogelijk aanzienlijke financiële schade zou lijden, aldus nog steeds CWAI. Dienaangaande geldt het volgende. 
       
       
     
     
       3.4 
       
         Artikel 6:89 BW bepaalt dat de schuldeiser op een gebrek in de prestatie geen beroep meer kan doen indien hij niet binnen bekwame tijd nadat hij het gebrek heeft ontdekt of redelijkerwijze had moeten ontdekken, bij de schuldenaar terzake heeft geprotesteerd. Bij de beantwoording van de vraag of CWAI heeft voldaan aan de in artikel 6:89 BW besloten liggende onderzoeks- en klachtplicht dient acht te worden geslagen op alle omstandigheden van het geval. Uit het enkele feit dat Arep bij haar e-mails van 29 en 30 oktober 2007 reeds de mogelijke toepasselijkheid van art. 20a Wet vpb bij CWAI aan de orde heeft gesteld, volgt niet dat CWAI op de hoogte was van een door Arep gemaakte (onherstelbare) fout. Met betrekking tot de vraag of Arep de fiscale herwaardering juist had toegepast, kwam op CWAI pas een onderzoeksplicht te rusten vanaf het moment waarop zij gerede aanleiding had te veronderstellen dat Arep op het punt van die herwaardering tekort was geschoten. De genoemde e-mails geven geen aanleiding voor die veronderstelling. Uit die e-mails blijkt niet dat de fiscale herwaardering in de aangifte vpb 2005 had moeten worden toegepast en zij wekken veeleer de indruk dat deze herwaardering in de aangifte vpb 2006 kon geschieden. Nu de Belastingdienst de aangifte vpb 2006 van Raad - zonder fiscale herwaardering - heeft gevolgd en eerst in juni 2010, naar aanleiding van de aangifte vpb 2006 - met fiscale herwaardering - die Arep per abuis in mei 2010 naar de Belastingdienst had gestuurd, vragen is gaan stellen over die fiscale herwaardering, rustte eerst vanaf dat moment een onderzoeksplicht op CWAI.  
         De vraag of binnen bekwame tijd is geklaagd, dient te worden beantwoord onder afweging van alle betrokken belangen en met inachtneming van alle relevante omstandigheden, waaronder het antwoord op de vraag of de wederpartij nadeel lijdt door de lengte van de in acht genomen klachttermijn. Arep heeft gesteld dat door het tijdsverloop het leveren van (tegen)bewijs onnodig lastiger en minder betrouwbaar is geworden, omdat de ervaring leert dat herinneringen van getuigen vervagen en stukken worden opgeruimd en vernietigd. Arep heeft echter niet nader toegelicht op welke herinneringen zij in verband met de fiscale herwaardering doelt en welke stukken zij in de periode mei 2010 tot mei 2011 heeft opgeruimd en vernietigd. Arep erkent ook dat moeilijk is hard te maken in welke mate een en ander voor haar concreet tot een nadeel leidt. Met de rechtbank is het hof van oordeel dat verder van belang is dat Arep de financieel adviseur was van CWAI en dat Arep de fout ontdekt had toen die nog - door een aanvulling op de aangifte vpb 2005 - hersteld had kunnen worden, maar heeft nagelaten daarover voldoende duidelijk te zijn. Op grond van het vorenstaande is het hof van oordeel dat CWAI binnen bekwame tijd heeft geklaagd. De grief faalt. 
       
       
     
     
       3.5 
       
         Vervolgens zal het hof  grief 3 in principaal appel  behandelen. De grief is gericht tegen de beslissing van de rechtbank de toepasselijkheid van de algemene voorwaarden af te wijzen omdat (a) de brief van 1 oktober 2007 waarmee Arep de algemene voorwaarden aan CWAI heeft doen toekomen ziet op de opdracht voor het opstellen van de jaarrekening 2006 en (b) niet valt in te zien waarom die voorwaarden – met terugwerkende kracht – ook van toepassing zouden zijn geworden op de opdracht voor het opstellen van de aangifte vpb 2005. Arep stelt dat geen sprake is van terugwerkende kracht: de algemene voorwaarden gelden (in elk geval) vanaf het moment van ontvangst van de algemene voorwaarden door CWAI. Uit de tekst van de brief van 1 oktober 2007, uit de algemene voorwaarden zelf, uit de mails die Arep van tijd tot tijd aan CWAI zond en uit de context en aard van de relatie tussen Arep en CWAI volgt dat de algemene voorwaarden zien op alle vormen van dienstverlening door Arep en niet slechts op de werkzaamheden betreffende de jaarrekening 2006. Dat zou ook niet logisch zijn: er was immers sprake van een doorlopende dienstverleningsrelatie, aldus Arep.  
         CWAI betoogt dat de beroepsfout waar het in deze procedure om gaat, ziet op de omstandigheid dat Arep heeft nagelaten in de jaarrekening 2005 en in de aangifte vpb 2005 de fiscale herwaardering te verwerken. De verweten gedragingen betreffen derhalve het opstellen van de jaarrekening 2005, zodat de opdrachtbevestiging met toepasselijkverklaring van de algemene voorwaarden van 1 oktober 2007 niet ziet op de verweten gedragingen. Dat Arep de fiscale herwaardering wel heeft getracht te verwerken in de jaarrekening 2006 en in de aangifte vpb 2006, terwijl zulks wettelijk niet mogelijk was, doet aan het voorgaande niets af. De beroepsfout die Arep gemaakt heeft betreft de jaarrekening en aangifte vpb 2005, aldus CWAI. 
       
       
     
     
       3.6 
       De grief faalt. Arep ziet eraan voorbij dat zij de haar verweten beroepsfout heeft gemaakt vóór 1 oktober 2007, de datum waarop Arep de algemene voorwaarden aan CWAI heeft toegezonden. De algemene voorwaarden die pas na 1 oktober 2007 van kracht zijn geworden, hebben geen terugwerkende kracht, hetgeen Arep in wezen ook niet betwist. Dat betekent dat de algemene voorwaarden niet van toepassing zijn op de (ruim) voor die datum door Arep opgestelde jaarrekening 2005 en aangifte vpb 2005. Dat tussen Arep en CWAI een doorlopende dienstverleningsrelatie bestond, maakt dat niet anders, omdat dat onverlet laat dat toen de bekritiseerde werkzaamheden zijn verricht de algemene voorwaarden nog niet van toepassing waren verklaard.  
       
     
     
       3.7 
       
         Grief 1 in principaal appel  strekt onder meer ten betoge dat de rechtbank in het tussenvonnis onder 4.3 ten onrechte heeft overwogen dat CWAI op grond van artikel 20a lid 1 Wet vpb verliezen geleden vóór het tijdstip waarop het uiteindelijke belang in de vennootschap in belangrijke mate is gewijzigd, niet meer voorwaarts kan verrekenen. De rechtbank verliest uit het oog dat een wijziging van de aandeelhouder weliswaar kan leiden tot verval van fiscale verliezen op grond van artikel 20a Wet vpb, maar dat CWAI niet onder deze regeling viel omdat zij geen beleggingsonderneming was, aldus Arep. CWAI heeft deze stellingen gemotiveerd betwist. 
       
     
     
       3.8 
       Artikel 20a Wet vpb strekt ertoe, kort en enigszins vereenvoudigd gezegd, dat na een gekwalificeerde wijziging van het uiteindelijke (aandeelhouders)belang in een beleggingsvennootschap, verliezen uit de jaren voorafgaande aan het jaar waarin die wijziging heeft plaatsgevonden, niet meer in aanmerking komen voor verrekening met latere winsten (en omgekeerd). Uit artikel 20a lid 3 volgt dat deze regeling betrekking heeft op verliezen, geleden in jaren waarin de bezittingen van de belastingplichtige grotendeels uit beleggingen bestonden. Artikel 20a lid 8 bepaalt dat voor de toepassing van dit artikel liquide middelen en onroerende zaken die bestemd zijn voor verhuur mede onder beleggingen worden begrepen.  
       
     
     
       3.9 
       Als onvoldoende betwist staat vast dat de voornaamste activiteit van CWAI het verhuren van onroerende zaken is, en dat ook was in de jaren waarin zij fiscale verliezen heeft geleden. Daaruit volgt dat de verliesverdamping van artikel 20a Wet vpb op CWAI van toepassing is. 
       
     
     
       3.10 
       Met artikel 20a lid 12 Wet vpb heeft de wetgever de mogelijkheid geopend aan de verliesverdamping te ontkomen door middel van vrijwillige herwaardering. Daartoe dient de belastingplichtige de boekwaarde van haar bezittingen op het tijdstip dat onmiddellijk voorafgaat aan het tijdstip vanaf hetwelk eerdere verliezen niet meer verrekend kunnen worden met winsten na dat tijdstip, te verhogen tot ten hoogste de waarde in het economische verkeer.  
       
     
     
       3.11 
       Toegepast op de onderhavige situatie, brengt dit het volgende mee. Als gevolg van de aandeelhouderswijziging op 29 december 2006, kon CWAI haar vanaf 1 januari 2006 behaalde winsten niet meer verrekenen met verliezen van aan 1 januari 2006 voorafgaande jaren. Aan de dreigende verdamping van haar (aanzienlijke) verrekenbare verliezen kon CWAI ontkomen door per 31 december 2005, derhalve in de eindbalans van het jaar 2005, haar onroerende zaken vrijwillig te herwaarderen. 
       
     
     
       3.12 
       Op grond van het vorenoverwogene deelt het Hof het oordeel van de rechtbank dat Arep een beroepsfout heeft gemaakt nu zij in de aangifte vennootschapsbelasting van CWAI over het boekjaar 2005 geen gebruik heeft gemaakt van de mogelijkheid om de boekwaarde van de bezittingen van CWAI (binnen de wettelijke begrenzing) te verhogen met het bedrag van de verrekenbare verliezen en aldus de dreigende verliesverdamping te voorkomen. De omstandigheid dat de Belastingdienst bij het (na bezwaar) regelen van de aanslag vpb 2006 van CWAI de winst van dat jaar heeft verrekend met ‘oud’ verlies en blijkens de mededeling op de uitspraak op bezwaar (zie 3.1.10) nog uitgaat van verrekenbaarheid van het restant van de ‘oude’ verliezen, maakt dat niet anders, nu die verrekening en die mededeling kennelijk in strijd zijn met (de tekst van) artikel 20a. . In dit verband neemt het Hof voorts in aanmerking dat de inspecteur, naar CWAI onvoldoende gemotiveerd betwist heeft gesteld, kennelijk zonder onderzoek de (in bezwaar alsnog gedane) aangifte heeft gevolgd en binnen de door artikel 16 Algemene wet inzake rijksbelastingen gestelde kaders kan terugkomen op de voor het jaar 2006 toegepaste verliesverrekening, terwijl voorts een ‘mededeling nog verrekenbare verliezen’, naar CWAI terecht heeft aangevoerd, geen rechtsgevolgen heeft, zodat de inspecteur zich bij de aanslagregeling voor daaropvolgende jaren met betrekking tot het bestaan en de omvang van de verrekenbare verliezen op een ander standpunt kan stellen. 
       
     
     
       3.13 
       Voor zover grief 1 in principaal appel inhoudt dat CWAI geen uit de beroepsfout van Arep voortvloeiende schade heeft geleden, verwijst het hof naar zijn behandeling van grief 2 in principaal appel (zie hierna 3.37 e.v.). 
       
     
     
       3.14 
       Vervolgens zal het hof de incidentele grieven bespreken. 
     
     
       3.15 
       
         Grief I in incidenteel appel  heeft betrekking op de stand van de verrekenbare verliezen van CWAI per eind 2005. Naar aanleiding van de afwijzing van haar reconventionele vordering onder V in het tussenvonnis onder 4.12 stelt CWAI wederom dat volgens de rapportage van Arep de stand van de verrekenbare verliezen per eind 2005 € 1.666.489,00 was en volgens de Belastingdienst € 1.472.182,00. Klaarblijkelijk heeft Arep niet opgelet en is er door de Belastingdienst abusievelijk het bedrag aan verrekenbare verliezen op enig moment niet goed overgenomen, althans heeft Arep CWAI misleid met betrekking tot haar mogelijke fiscale faciliteiten. Het bedrag aan vennootschapsbelasting dat CWAI als gevolg van deze fout van Arep zal moeten betalen, bedraagt 20% van € 194.307,00, derhalve € 39.861,40. Genoemd bedrag heeft CWAI in reconventie onder V gevorderd. Arep betwist dat CWAI ooit aanspraak heeft gehad op meer compensabele verliezen dan € 1.472.182,00. Zij verwijst naar de conclusie van dupliek in reconventie tevens akte vermeerdering van eis (hierna: conclusie van dupliek in reconventie) onder 5.1 tot 5.6. Aldaar schrijft Arep dat haar uit nader onderzoek is gebleken dat CWAI in 2002 een winst van € 96.826,00 heeft gemaakt die in de opvolgende jaarrekeningen ten onrechte bij de fiscaal compensabele verliezen is opgeteld in plaats van afgetrokken, waardoor het totaal aan fiscaal compensabele verliezen 2 x € 96.826,00 = € 193.652,00 te hoog werd weergegeven, waarmee het door CWAI geconstateerde, vermeende verschil nagenoeg geheel is verklaard. Het resterende verschil van € 655,- ligt in de verwerking van enkele kleine correcties in de jaarrekeningen van 2003 en 2004, aldus Arep. 
       
     
     
       3.16 
       De grief faalt. De verklaring die Arep in de conclusie van dupliek in reconventie geeft voor het verschil in de stand van de verrekenbare verliezen heeft CWAI in hoger beroep niet betwist. Het hof concludeert dat het totaalbedrag van per 31 december 2005 nog verrekenbare verliezen van € 1.472.182,00 dat de Belastingdienst heeft gehanteerd, correct is. CWAI heeft haar stelling dat Arep haar heeft misleid met betrekking tot haar mogelijke fiscale faciliteiten onvoldoende toegelicht, zodat het hof daaraan voorbijgaat. 
       
     
     
       3.17 
       Met  grief II in incidenteel appel  betoogt CWAI dat de rechtbank in het tussenvonnis onder, het hof begrijpt, 4.7 ten onrechte heeft overwogen dat CWAI niet heeft gereageerd op de e-mails van Arep van 29 en 30 oktober 2007. Dienaangaande geldt het volgende. 
       
     
     
       3.18 
       De rechtbank heeft in het tussenvonnis onder 4.14 met betrekking tot het beroep op eigen schuld van CWAI overwogen dat, zo daar al sprake van is, de schadevergoedingsverplichting van Arep geheel in stand blijft, gelet op de aard en ernst van de door Arep gemaakte (beroeps)fouten afgezet tegen de fout van CWAI: het niet reageren op twee onvoldoende duidelijke e-mails. In het licht van die overweging, waartegen Arep geen grief heeft gericht, valt zonder nadere toelichting, die ontbreekt, niet in te zien dat CWAI belang heeft bij de behandeling van de grief en gaat het hof daaraan voorbij.  
       
     
     
       3.19 
       
         Grief III in incidenteel appel  heeft betrekking op factuurnummer AF2009.0424 ten bedrage van € 6.211,80 (incl. btw). Deze factuur ziet op de werkzaamheden voor de jaarrekening 2006. CWAI stelt dat de gefactureerde werkzaamheden voor niets zijn geweest, omdat zowel in de jaarrekening 2006 als in de aangifte vpb 2006 de fiscale herwaardering was verwerkt, terwijl deze in de stukken over 2005 had moeten worden opgenomen.  
       
     
     
       3.20 
       
         Het hof begrijpt de door CWAI bekritiseerde overweging van de rechtbank dat, ook indien Arep geen beroepsfout had gemaakt, deze werkzaamheden verricht hadden moeten worden aldus, dat de fiscale herwaardering dan in de jaarrekening 2005 en de aangifte vpb 2005 had moeten worden verwerkt en de daarmee gemoeide werkzaamheden door CWAI hadden moeten worden betaald. Ook valt, aldus de rechtbank, niet in te zien dat het niet verrichten van de fiscale herwaardering in de aangifte 2005 ertoe zou moeten leiden dat wel verrichte andere (advies)werkzaamheden die daar geen verband mee houden niet zouden hoeven te worden betaald. 
         Het uitgangspunt van de rechtbank, dat aan Arep in beginsel betaling toekomt van de door haar in opdracht van CWAI uitgevoerde werkzaamheden, is juist. Dat die werkzaamheden niet zouden deugen, leidt er niet toe dat CWAI de overeengekomen betalingsverplichting niet zou hoeven nakomen. Haar stellingen houden onvoldoende in om hierover in casu anders te denken.  
       
       
     
     
       3.21 
       
         Wat betreft de kritiek van CWAI op de bij de factuur gevoegde urenspecificatie overweegt het hof als volgt. Het ligt voor de hand dat ingeval van intern overleg ten behoeve van een cliënt de kosten daarvan bij die cliënt in rekening worden gebracht. Dat een bepaalde interne bespreking op de urenspecificatie van de ene medewerker wel voorkomt en op die van de andere medewerker niet, betekent niet, zoals CWAI lijkt te suggereren, dat de wel in rekening gebrachte uren ten onrechte in rekening zijn gebracht. Feiten die dat anders maken zijn onvoldoende gesteld of gebleken. CWAI wijst erop dat de urenspecificatie twee fiscale kostenposten bevat van een medewerker die geen fiscalist is en Arep voor fiscale aangelegenheden speciaal een aantal fiscalisten heeft die hun tijd separaat in rekening brengen. Voor zover CWAI daarmee beoogt te stellen dat genoemde kostenposten ten onrechte in rekening zijn gebracht, heeft zij die stelling onvoldoende toegelicht. In dat verband wijst het hof erop dat uit de urenspecificatie blijkt dat de desbetreffende medewerker vaker uren heeft geschreven die verband houden met fiscale onderwerpen.  
         Deze stellingen bieden evenmin voldoende houvast voor het oordeel dat CWAI niet gehouden is de factuur te betalen. In zoverre faalt de derde grief. Het eventuele recht op schadevergoeding van CWAI komt hierna aan de orde. 
       
       
     
     
       3.22 
       
         Grief IV in incidenteel appel  heeft betrekking op factuurnummers AF2009.0425 en AF2008.0183 (voorschotfactuur). Beide facturen zien op het opstellen van de jaarrekening 2007. CWAI betoogt dat de rechtbank in het tussenvonnis onder 4.20 heeft miskend dat CWAI voor de uitgevoerde werkzaamheden met betrekking tot de jaarrekening 2007 geen uitdrukkelijke opdracht aan Arep heeft verstrekt. Arep heeft over 2006 een opdrachtbevestiging overgelegd, maar over 2007 ontbreekt het aan een dergelijk document.  
       
     
     
       3.23 
       De grief faalt. Het hof wijst op de brief van 1 oktober 2007 van Arep aan CWAI (productie 7 bij conclusie van antwoord in reconventie) waaruit volgt dat CWAI een doorlopende opdracht aan Arep heeft verstrekt. Uit de door CWAI aan Arep gezonden brief van 19 juni 2008, de zogenoemde  letter of representation  (productie 27 bij conclusie van dupliek in reconventie) volgt dat CWAI een opdracht tot het opstellen van de jaarrekening per 31 december 2007 aan Arep heeft verleend. De eerste alinea van deze brief luidt namelijk als volgt:  “In het kader van de aan u verleende opdracht tot het samenstellen van de jaarrekening van C.W. Amsterdam-Internationaal B.V. per 31 december 2007, delen wij het volgende mede:“ . In het licht van beide brieven heeft CWAI onvoldoende betwist dat zij opdracht heeft gegeven voor de werkzaamheden met betrekking tot de jaarrekening 2007. Voor zover CWAI een beroep doet op artikel 2 van de algemene voorwaarden van Arep, kan haar dat niet baten, reeds niet omdat zij door mee te werken aan de uitvoering van de door haar verleende opdracht bij Arep het vertrouwen heeft gewekt dat de overeenkomst, ook al ontbrak een door Arep en CWAI ondertekende opdrachtbevestiging, tot stand was gekomen.  
       
     
     
       3.24 
       CWAI voert verder nog aan dat Arep met de werkzaamheden betreffende de jaarrekening 2007 voortborduurt op de jaarrekening 2006 die vanwege de daarin ten onrechte opgenomen fiscale herwaardering onjuist was, zodat ook de jaarrekening 2007 onjuist was. De door Arep verrichte werkzaamheden zijn derhalve voor niets geweest en de door Arep opgestelde jaarrekening enz. zijn volstrekt onbruikbaar.  
       
     
     
       3.25 
       Het hof oordeelt dat, zonder nadere toelichting, die ontbreekt, niet valt in te zien dat als gevolg van de herwaardering in de jaarrekening vanaf 2006 die al vanaf 2005 had moeten plaatsvinden, de jaarrekening 2007 volstrekt onbruikbaar zou zijn en de door Arep verrichte werkzaamheden voor niets zouden zijn geweest. CWAI geeft ook geen enkel inzicht in de correcties die, als gevolg van de beroepsfout van Arep, in de jaarrekening 2007 moesten worden aangebracht. Uit het vorenstaande volgt dat de grief faalt. 
       
     
     
       3.26 
       
         Grief V in incidenteel appel  heeft betrekking op factuurnummer AF2009.0426. Deze factuur ziet op de fiscale advieswerkzaamheden. CWAI betoogt dat de rechtbank in het tussenvonnis onder 4.21 heeft miskend dat genoemde factuur betrekking heeft op fiscalisten en dat deze met name voor CWAI hebben gewerkt in het kader van de voorgenomen aandelenoverdracht, de verliesverdamping en de fiscale herwaardering. Deze werkzaamheden hebben geleid tot een onherstelbare foutieve toepassing van de fiscale herwaardering, zodat deze werkzaamheden voor niets zijn geweest.  
       
     
     
       3.27 
       Uit de specificatie van de werkzaamheden op de factuur blijkt dat van het totale bedrag van € 6.970,- € 288,75 betrekking had op ‘advisering verliesverrekening c.q. verliesverdamping en fiscale herwaardering’. Werkzaamheden met betrekking tot de voorgenomen aandelenoverdracht worden niet genoemd. Voor zover de werkzaamheden waarop het bedrag van € 288,75 ziet zouden hebben geleid tot een onherstelbare foutieve toepassing van de fiscale herwaardering, zal dat zich oplossen in een eventuele schadevergoeding. De gemaakte fout brengt niet mee, gelijk hierboven overwogen, dat CWAI de factuur niet behoeft te betalen. 
       
     
     
       3.28 
       Voorts voert CWAI aan dat de rechtbank bovendien heeft miskend dat de fiscalisten van Arep waarop de factuur betrekking heeft, niet werkzaam zijn bij Arep Amsterdam, die partij is bij deze procedure, maar dat deze personen werkzaam zijn bij Arep Rotterdam, een geheel andere rechtspersoon. De fiscalisten zijn door Arep ingehuurde externe deskundigen voor het inhuren waarvan uitdrukkelijk de toestemming van de opdrachtgever (CWAI) is vereist is. CWAI beroept zich in dat verband op artikel 5 lid 2 van de algemene voorwaarden van Arep. Arep betwist dat de eigen fiscalisten externe deskundigen zijn. Bij welke vestiging zij werkzaam zijn doet niet ter zake. Arep doet ook een beroep op de vervaltermijn die is opgenomen in artikel 14 van de algemene voorwaarden.  
       
     
     
       3.29 
       Het hof is van oordeel dat de fiscalisten niet beschouwd kunnen worden als door Arep ingehuurde externe deskundigen voor de inschakeling waarvan CWAI toestemming moet geven. Bovendien volgt uit artikel 14 van de algemene voorwaarden dat de bevoegdheid van CWAI om een beroep te doen op het eventueel ontbreken van toestemming is vervallen. De factuur is gedateerd 22 april 2009 en CWAI doet eerst bij de memorie van 11 februari 2014 een beroep op artikel 5 lid 2 van de algemene voorwaarden. Gesteld noch gebleken is dat CWAI niet eerder dan 11 februari 2013 bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn met het door haar gestelde gebrek, het ontbreken van haar toestemming, dat aan de inschakeling van de fiscalisten kleefde. Ook deze grief faalt. 
       
     
     
       3.30 
       
         Grief VI in incidenteel appel  is een herhaling van grief III in incidenteel appel en moet bijgevolg het lot van die grief delen. 
       
     
     
       3.31 
       Met  grief VII in incidenteel appel  voert CWAI aan dat de rechtbank heeft miskend dat de algemene voorwaarden van Arep die vanaf 13 november 2007 op de dienstverlening aan CWAI van toepassing zijn, in artikel 8 strikte voorschriften bevatten over het in rekening te brengen honorarium. CWAI wijst op het derde lid van genoemd artikel, waarin is bepaald dat het honorarium van opdrachtnemer per maand, per kwartaal, per jaar of na voltooiing van de werkzaamheden aan opdrachtgever in rekening wordt gebracht, tenzij opdrachtgever en opdrachtnemer hierover andere afspraken hebben gemaakt. De door Arep in april 2009 in rekening gebrachte bedragen hebben betrekking op werkzaamheden van ruim twee jaar eerder en op reeds geruime tijd afgeronde werkzaamheden. Met deze facturatie in april 2009 handelt Arep in strijd met haar eigen algemene voorwaarden, zodat ook om die reden de vordering van Arep in conventie afgewezen dient te worden.  
       
     
     
       3.32 
       Het hof is van oordeel dat uit artikel 8 lid 3 algemene voorwaarden niet volgt, en dat CWAI dat ook niet zo heeft mogen begrijpen, dat indien Arep de door haar verrichte werkzaamheden na de daarin genoemde tijdstippen in rekening brengt, CWAI die facturen niet behoeft te betalen. Een dergelijke vergaand gevolg van (te) late facturering - verval van de betalingsverplichting - zou uitdrukkelijk in het artikel moeten zijn opgenomen. Genoemd artikellid kan redelijkerwijs niet anders worden begrepen dan dat het aangeeft vanaf welk tijdstip Arep tot facturering mag overgaan. De grief faalt. 
       
     
     
       3.33 
       
         Grief VIII in incidenteel appel  strekt ten betoge dat de rechtbank heeft miskend dat de relatie van CWAI met Arep, althans met haar accountant [X], dusdanig was dat niet alle door Arep verrichte werkzaamheden ook daadwerkelijk in rekening werden gebracht. Dat is de reden dat de werkzaamheden in eerdere jaren aanzienlijk lagere accountantskosten meebrachten. Na het vertrek van [X] bij Arep (begin 2009) heeft Arep aan de voormalige klanten van [X] alle niet eerder in rekening gebrachte werkzaamheden doorbelast. Daarbij wordt echter over het hoofd gezien dat er met [X] (namens Arep) afspraken bestonden dat niet al deze bedragen aan de klant doorbelast zouden worden. De ruim € 20.000,- die Arep na het vertrek van [X] aan CWAI in rekening heeft gebracht, had hij heel bewust niet doorbelast en behoorde op basis van de tussen hem (namens Arep) en CWAI gemaakte afspraken ook niet aan CWAI belast te worden, aldus CWAI. Arep betwist dat een dergelijke afspraak is gemaakt.  
       
     
     
       3.34 
       Het hof is van oordeel dat CWAI haar stelling dat [X] de ruim € 20.000,- die Arep na zijn vertrek in rekening heeft gebracht, heel bewust niet had doorbelast en dat dat bedrag op basis van de tussen hem (namens Arep) en CWAI gemaakte afspraken ook niet doorbelast behoorde te worden, onvoldoende heeft toegelicht. De stelling is immers buitengewoon vaag. Zo ontbreekt toelichting wanneer en waar die afspraak is gemaakt alsmede toelichting dat [X] een dergelijke afspraak namens Arep mocht maken. Enig schriftelijk stuk waaruit van die afspraak kan blijken ontbreekt. Nu deze stelling pas in hoger beroep wordt ingenomen, had het op de weg van CWAI gelegen een verklaring van [X] in het geding te brengen die de stelling van CWAI ondersteunt. CWAI kon niet volstaan met de opmerking dat [X] hierover in rechte kan getuigen. De achtste grief loopt daarop stuk. 
       
     
     
       3.35 
       Voor zover  grief IX in incidenteel appel  een herhaling vormt van hetgeen CWAI in de grieven III tot en met VI in incidenteel appel naar voren heeft gebracht, faalt de grief. Dat CWAI, zoals zij nog stelt, als gevolg van de beroepsfout van Arep additionele kosten heeft moeten maken, doet de betalingsverplichting van CWAI niet vervallen. Ook in zoverre faalt de grief.  
       
     
     
       3.36 
       Uit het voorgaande volgt dat de grieven in het incidenteel appel falen. 
       
     
     
       3.37 
       
         Grief 5 in principaal appel  strekt ten betoge dat de rechtbank ten onrechte de eis in conventie heeft afgewezen. De rechtbank heeft geoordeeld dat CWAI de bewuste facturen moet betalen, maar heeft de vordering afgewezen omdat CWAI een opschortingsrecht toekomt. Voor zover CWAI al een tegenvordering heeft is het bestaan en de omvang ervan zo onbepaald en onzeker dat een beroep op een eventueel opschortingsrecht onvoldoende gerechtvaardigd is, aldus Arep. Dienaangaande geldt het volgende. 
       
     
     
       3.38 
       Artikel 6:52 BW bepaalt dat een schuldenaar die een opeisbare vordering heeft op zijn schuldeiser bevoegd is de nakoming van zijn verbintenis op te schorten tot voldoening van zijn vordering plaatsvindt, indien tussen vordering en verbintenis voldoende samenhang bestaat om deze opschorting te rechtvaardigen. Dat tussen de onderhavige vorderingen en tegenvorderingen voldoende samenhang bestaat, staat niet ter discussie. Indien de omvang van een vordering tot schadevergoeding pas in een later stadium komt vast te staan, bijvoorbeeld in een afzonderlijke procedure zoals een schadestaat, is die vordering opeisbaar vanaf het moment dat de schade is geleden en aan de voorwaarden voor aansprakelijkheid is voldaan. Voor zover Arep met haar stelling bedoelt dat de vordering niet opeisbaar is omdat de omvang van de vordering nog niet is vastgesteld, snijdt dat geen hout. Voor zover zij bedoelt dat niet aannemelijk is dat CWAI schade heeft geleden, stelt zij die vraag ook aan de orde in grief 2 in principaal appel. 
       
     
     
       3.39 
       Met  grief 2 in principaal appel  betoogt Arep dat CWAI het bestaan van schade als gevolg van de beroepsfout van Arep niet aannemelijk heeft gemaakt. CWAI baseert haar vorderingen op de stelling dat haar tot en met 2005 opgebouwde fiscaal compensabele verliezen als gevolg van de aandelenoverdracht op 29 december 2006, per 1 januari 2006 zijn vervallen. CWAI heeft deze verliesverdamping volgens Arep echter niet aannemelijk gemaakt. Arep wijst erop (i) dat de fiscale verliezen na 29 december 2006 door de belastinginspecteur in stand zijn gelaten, (ii) dat de regeling in artikel 20a vpb van het vervallen van fiscale verliezen hier toepassing mist en (iii) dat de belastinginspecteur, zelfs als hij dat zou willen, niet alsnog het standpunt kan innemen dat de fiscale verliezen per 29 december 2006 zijn vervallen, nu hij de omvang van de fiscale verliezen nog op 13 juni 2009 schriftelijk heeft bevestigd op de uitspraak op bezwaar tegen de aanslag vennootschapsbelasting over het jaar 2006. Voorts voert Arep aan (iv) dat CWAI die fiscaal compensabele verliezen waarschijnlijk inmiddels volledig heeft gebruikt om daarmee de belastingheffing te verminderen op de belaste boekwinst die zij heeft behaald ter zake van de verkoop van enkele panden in 2009/2010. 
       
     
     
       3.40 
       Voor zover het de onder (i), (ii) en (iii) aangevoerde stellingen betreft, welke stellingen Arep ook aan grief 1 in principaal appel ten grondslag heeft gelegd, verwerpt het hof die stellingen met verwijzing naar hetgeen inzake grief 1 in principaal appel is overwogen (zie 3.8 e.v.). Het hof beperkt zich bij de behandeling van grief 2 derhalve tot hetgeen Arep onder (iv) heeft aangevoerd. 
       
     
     
       3.41 
       CWAI betoogt dat de voornaamste component van de schade zich nog niet heeft voorgedaan, omdat de Belastingdienst nog uitgaat van de verrekenbare verliezen. De Belastingdienst heeft echter de mogelijkheid om daarop terug te komen. Alsdan manifesteert zich de schade bestaande uit de vennootschapsbelasting over het bedrag van de niet meer verrekenbare verliezen. Daarenboven is het volgens CWAI onjuist dat CWAI geen schade zou ondervinden als de verrekenbare verliezen wel fiscaal compensabel blijven. Immers, de verrekenbare verliezen vervallen niet alleen door aandelenoverdracht maar verdampen ook door tijdsverloop. De voorwaartse verliesverrekening van de compensabele verliezen is beperkt tot negen jaar, echter voor nog onverrekende verliezen uit de jaren tot 2002 is bepaald dat deze verliezen uiterlijk in 2011 zouden verdampen. De verrekenbare verliezen van CWAI zijn voor het grootste gedeelte (€ 1.440.032,59 ontstaan in de periode voor 2002, zodat deze verrekenbare verliezen reeds eind 2011 zijn verdampt door tijdsverloop, terwijl dit nadeel zou zijn voorkomen door de vrijwillige fiscale herwaardering die Arep heeft nagelaten. Van deze verrekenbare verliezen is € 1.388,471,- door gerealiseerde winsten tot 2011 gebruikt. Het restant deel van dit bedrag € 51.561,59 is in 2011 verdampt door tijdsverloop. Deze verdamping had bij de fiscale herwaardering niet plaatsgevonden. De verrekenbare verliezen van 2003 en 2004 ten bedrage van respectievelijk € 31.178,- en € 29.745,- zijn inmiddels ook door tijdsverloop verdampt. De schade die CWAI door de verdamping van de verrekenbare verliezen heeft geleden, € 22.496,92, vordert CWAI bij akte vermeerdering van eis. Dienaangaande geldt het volgende. 
       
     
     
       3.42 
       Arep heeft erop gewezen (2.1 van haar memorie van antwoord in incidenteel appel) dat CWAI in haar conclusie van antwoord in conventie/eis in reconventie in eerste aanleg, zelf heeft gesteld en met producties onderbouwd dat zij in 2009 en 2010 bij de verkoop van drie appartementsrechten een zodanige boekwinst heeft behaald dat de compensabele verliezen van (volgens CWAI:) € 1.666.489 daarmee volledig verrekend zouden kunnen worden. 
       
     
     
       3.43 
       Deze tegenwerping van Arep snijdt hout. In het licht van de eigen stellingen van CWAI is, anders dan CWAI in de memorie van antwoord onder 2.2.5 stelt, niet aannemelijk dat enig deel van de verrekenbare verliezen – naar het hof heeft vastgesteld: € 1.472.182 per ultimo 2005 – door tijdsverloop is verdampt. Bijgevolg wijst het hof het bij wijze van vermeerdering van eis gevorderde bedrag van € 22.496,92 af. 
       
     
     
       3.44 
       
         Resteert de vraag of CWAI schade heeft geleden of zal lijden in verband met het door de inspecteur niet (of, wat het jaar 2006 betreft, alsnog niet) verrekenen van de verrekenbare verliezen met door haar behaalde boekwinsten, waarbij het met name de grote boekwinsten uit 2009 en 2010 betreft. 
         Voor verwijzing naar de schadestaat is voldoende dat de mogelijkheid dat CWAI in verband met de beroepsfout van Arep schade heeft geleden of zal lijden aannemelijk is. Voor de beoordeling of die situatie zich voordoet heeft het hof aanvullende gegevens nodig. Zoals het er nu voorstaat, moet het hof er ernstig rekening mee houden dat CWAI geen schade heeft geleden. Tot nu toe is immers niet gebleken dat de Belastingdienst verliesverrekening niet heeft geaccepteerd en niet zal blijven accepteren, en op grond van de in het geding gebrachte stukken acht het hof het geenszins uitgesloten dat de Belastingdienst de verliesverrekening inmiddels definitief heeft geaccepteerd. 
       
       
     
     
       3.45 
       
         Ter toetsing van zijn voorlopige indruk wenst het hof over de volgende aanvullende gegevens te beschikken. Indien de gegevens niet in het geding worden gebracht, zal het hof daaruit de gevolgtrekking maken die hij geraden acht. 
         Het hof zou graag inzicht hebben in de wijze waarop de Belastingdienst de verkoop van de drie appartementsrechten fiscaal heeft behandeld en in de wijze waarop de Belastingdienst tot die beslissing is gekomen. De vragen waarop het hof graag antwoord wil hebben zijn of er vooroverleg met de fiscus is geweest en/of CWAI een compromis met de Belastingdienst heeft gesloten over de verliesverrekening, en zo ja, wat dat compromis inhoudt. Het hof wijst in dat verband op de brief van R. Hille van Raad aan M. Cohen, de bestuurder van CWAI (productie 24 bij conclusie van repliek in reconventie tevens akte wijziging (vermeerdering) eis). Uit die brief volgt dat er medio 2010 al overleg was tussen de door CWAI ingeschakelde fiscaal deskundige mr. T.C. van Wagensveld en de Belastingdienst. Ook wijst het hof op de brief van de Belastingdienst van 17 juni 2010 aan R. Hille van Raad (eveneens productie 24) waaruit blijkt dat op 26 mei 2010 telefonisch is gesproken over “ diverse aangelegenheden in de sfeer van de Vpb ”. Voorts wijst het hof op genoemde conclusie van repliek onder 46, alwaar CWAI stelt dat, terwijl Van Wagensveld “ nog bezig was de materie te onderzoeken en met de belastingdienst te bekijken wat exact de nieuwe situatie is en wat de mogelijkheden zijn om daar nog wat aan te doen ” CWAI door Arep werd gedagvaard. CWAI heeft Van Wagensveld ingeschakeld toen haar bekend was geworden dat er mogelijk iets mis was met de fiscale herwaardering door Arep, aldus CWAI. Gezien het vorenstaande ligt het zeer voor de hand dat in het overleg met de Belastingdienst ook, kort gezegd, de artikel 20a-problematiek aan de orde is geweest en dat van de zijde van CWAI is getracht deze problematiek, met behoud van verliesverrekening, in der minne op te lossen. Het hof wenst ook inzage in de primaire stukken (belastingaanslagen en eventuele uitspraken op bezwaar) inzake de aanslagregeling vpb van CWAI over de jaren2006 tot en met 2013.  
       
       
       
       
         4.  Beslissing 
       
       
       
         Het hof: 
       
       
       
         verwijst de zaak naar de rol van 17 februari 2015 voor het nemen van een akte door CWAI met het onder 3.45 beschreven doel; 
       
       
       
         houdt iedere verdere beslissing aan. 
       
       
       
       
         Dit arrest is gewezen door mrs. G.B.C.M. van der Reep, M.P. van Achterberg en J. den Boer en in het openbaar uitgesproken op dinsdag 20 januari 2015 door de rolraadsheer.