ECLI: ECLI:NL:GHSHE:2010:BN3971

Titel: ECLI:NL:GHSHE:2010:BN3971 Gerechtshof 's-Hertogenbosch , 18-06-2010 / 09/00099

Gerecht: Gerechtshof 's-Hertogenbosch

Datum uitspraak: 2010-06-18

Zaaknummer: 09/00099

Proceduretype: Hoger beroep

Onderwerp: Bestuursrecht; Belastingrecht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Uitspraak

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:GHSHE:2010:BN3971

---

Belanghebbende woont in België en geniet in de onderhavige jaren zijn gehele wereldinkomen in Nederland. Belanghebbende heeft een verzoek gedaan tot middeling over de jaren 2001 tot en met 2003. De rechtbank heeft geoordeeld dat belanghebbende daar op grond van de wet geen recht op heeft omdat hij voor de jaren 2001 en 2002 niet heeft gekozen voor de behandeling als binnenlands belastingplichtige. Ook op grond van het Schumacker-arrest kan geen middelingsteruggaaf worden gegeven omdat het volgens de rechtbank in het onderhavige geval geen persoonsgebonden aftrekpost betreft. Voorts acht de rechtbank de in art. 2.5 Wet IB 2001 opgenomen voorwaarde proportioneel en niet in strijd met Europees recht. Het hof is het niet eens met deze oordelen van de rechtbank. Volgens het hof wordt de draagkracht van een niet-ingezetene die nagenoeg zijn gehele wereldinkomen in de werkstaat verdient niet alleen door persoonsgebonden aftrekposten bepaald, maar ook door andere elementen (vgl. arrest Renneberg), zoals in het onderhavige geval het feit dat de inkomens van belanghebbende in achtereenvolgende jaren sterk fluctueren. Belanghebbende heeft recht op toepassing van de middelingsregeling. Dat hij in twee van de drie jaren niet heeft gekozen voor de behandeling als binnenlands belastingplichtige staat daar volgens het hof niet aan in de weg. Het hof onderschrijft op dat punt de conclusie van AG Ruiz-Jarabo Colomer in de zaak Gielen dat art. 43 EG zich verzet tegen een nationale regeling die leidt tot discriminatie van niet-ingezetenen, ook indien de buitenlandse belastingplichtige de mogelijkheid heeft gehad ervoor te kiezen behandeld te worden als een binnenlandse belastingplichtige, maar van die mogelijkheid geen gebruik heeft gemaakt.

GERECHTSHOF 's-HERTOGENBOSCH 
       Sector belastingrecht 
       Tweede meervoudige Belastingkamer 
       Kenmerk: 09/00099 
     
     
     Uitspraak op het hoger beroep van 
     
     
       de heer X, wonende te Y (België), 
       hierna: belanghebbende, 
     
     
     
     tegen de mondelinge uitspraak van de Rechtbank Breda (hierna: de Rechtbank) van 17 februari 2009, nummer AWB 08/2188 in het geding tussen 
     
     belanghebbende  
     
     en 
     
     
       de voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst/Z van de rijksbelastingdienst, 
       hierna: de Inspecteur, 
     
     
     betreffende na te noemen beschikking. 
     
     
     1. Ontstaan en loop van het geding 
     
     
       1.1. Belanghebbende heeft bij brief van 31 mei 2007 een verzoek tot middeling gedaan over de jaren 2001 tot en met 2003. Bij beschikking van 14 november 2007 is dit verzoek niet gehonoreerd. 
       Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur bij de bestreden uitspraak de beschikking gehandhaafd. 
     
     
     
       1.2. Belanghebbende is van deze uitspraak in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 39. 
       Bij mondelinge uitspraak heeft de Rechtbank het beroep ongegrond verklaard. 
     
     
     
       1.3. Tegen deze uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 110. 
       De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 
     
     
     1.4. Belanghebbende heeft schriftelijk gerepliceerd en de Inspecteur heeft schriftelijk gedupliceerd. 
     
     1.5. De zitting heeft plaatsgehad op 25 februari 2010 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord  belanghebbende, alsmede de Inspecteur. 
     
     1.6. Belanghebbende heeft te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij.  
     
     1.7. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt. 
     
     1.8. Het Hof heeft vervolgens het onderzoek gesloten.  
     
     
     2. Feiten 
     
     2.1. De Rechtbank heeft de volgende, in hoger beroep niet bestreden, feiten vastgesteld, welke feiten het Hof als vaststaand overneemt: 
     
     Belanghebbende woont in de jaren 2001, 2002 en 2003 in België. Belanghebbende geniet in die jaren zijn gehele wereldinkomen in Nederland. Belanghebbende heeft voor de jaren 2001 en 2002 niet gekozen voor de toepassing van de regels voor binnenlandse belastingplichtige als bedoeld in artikel 2.5 van de Wet Inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001). Voor het jaar 2003 heeft belanghebbende wel gekozen voor de behandeling als binnenlands belastingplichtige. 
     
     2.2. In aanvulling op de door de Rechtbank vastgestelde feiten stelt het Hof op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting de volgende feiten en omstandigheden vast: 
     
     Belanghebbende heeft bij brief van 31 mei 2007 een verzoek tot middeling gedaan over de jaren 2001 tot en met 2003, resulterend in een teruggaaf van € 9.750. 
     
     
     3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen 
     
     3.1. Het geschil betreft het antwoord op de vraag of belanghebbende recht heeft op een middelingsteruggaaf als bedoeld in artikel 3.154 van de Wet IB 2001 (hierna ook: de middelingsregeling).    
     
     Belanghebbende is van mening dat deze vraag bevestigend moet worden beantwoord. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan. 
     
     3.2. Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden, welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt.  
     
     Voor hetgeen zij hieraan ter zitting hebben toegevoegd wordt verwezen naar het van deze zitting opgemaakte proces-verbaal. 
     
     
       3.3. Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het hoger beroep, vernietiging van de uitspraken van de Rechtbank en van de Inspecteur, en tot verlening van de middelingsteruggaaf over de jaren 2001 tot en met 2003, verzocht in de brief van 31 mei 2007.   
       De Inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het hoger beroep van belanghebbende en tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank. 
     
     
     
     4. Gronden 
     
     4.1. De Rechtbank heeft overwogen: 
     
     "2.3.	Artikel 3.154, eerste lid, Wet IB 2001 luidt:  
     
     'Op verzoek wordt aan degene die gedurende een tijdvak van drie aaneengesloten gehele kalenderjaren (middelingstijdvak) binnenlands belastingplichtige is geweest een teruggaaf van belasting op inkomen uit werk en woning (middelingsteruggaaf) verleend.' 
     
     2.4.	Uit de parlementaire behandeling met betrekking tot artikel 3.154, eerste lid, Wet IB 2001 volgt: 
     
     
       'De beperking van de middelingsregeling tot degene die gedurende drie aaneengesloten gehele kalenderjaren binnenlands belastingplichtige is geweest, is overgenomen uit de middelingsregeling van de Wet op de inkomstenbelasting 1964. Achtergrond hiervan was dat buitenlandse belastingplichtigen niet worden aangeslagen naar hun totale inkomsten maar naar dat deel van hun inkomsten dat uit bepaalde Nederlandse bronnen is genoten, waardoor de middelingsregeling niet alleen zeer gecompliceerd zou worden, maar ook tot ongewenste resultaten zou kunnen leiden. In de uitvoeringssfeer was echter bepaald dat buitenlandse belastingplichtigen die in elk jaar van het middelingstijdvak voldeden aan de voorwaarden van het 90%-criterium, gebruik konden maken van de middelingsregeling. Het 90%-criterium hield in dat het onzuivere wereldinkomen van de buitenlandse belastingplichtige gedurende de periode van de buitenlandse belastingplicht voor ten minste 90% in Nederland daadwerkelijk onderworpen was aan de heffing van loonbelasting en/of inkomstenbelasting. Ook onder de Wet inkomstenbelasting 2001 kan de buitenlandse belastingplichtige gebruik maken van de middelingsregeling onder voorwaarde dat in elk jaar van het middelingstijdvak is gekozen voor behandeling als binnenlandse belastingplichtige.' 
       (MvT, Kamerstukken II 1998/99, 26 727, nr. 3, blz. 191.) 
     
     
     2.5.	De rechtbank is van oordeel dat belanghebbende op grond van de wet niet in aanmerking komt voor een middelingsteruggaaf, omdat hij niet voor alle jaren heeft gekozen voor de behandeling als binnenlands belastingplichtige.  
     
     2.6.	Belanghebbende heeft gesteld dat hij recht heeft op een middelingsteruggaaf op grond van het Schumacker-arrest (Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen 14 februari 1995, nummer C-279/93, BNB 1995/187). Op grond van dit arrest is een lidstaat als werkstaat verplicht persoonsgebonden aftrekposten in aftrek toe te laten indien de buitenlandse belastingplichtige (nagenoeg) het gehele (wereld)inkomen in dat land verdient. In het onderhavige geval gaat het niet om persoonsgebonden aftrekposten. Er is derhalve geen sprake van een gelijke situatie als die in het Schumacker-arrest aan de orde was. De rechtbank verwerpt om die reden het beroep op dit arrest. 
     
     2.7.	Met betrekking tot de keuzeregeling van artikel 2.5 Wet IB 2001 overweegt de rechtbank als volgt. Aan de behandeling als binnenlands belastingplichtige stelt artikel 2.5 Wet IB 2001 de voorwaarde dat de buitenlandse belastingplichtige een (schriftelijk) verzoek indient. Dit verzoek houdt feitelijk niet meer in dan het aankruisen van een vakje in het aangiftebiljet. Tijdens de parlementaire behandeling van het wetsontwerp dat heeft geleid tot de invoering van artikel 2.5 Wet IB 2001 is dit aan de orde geweest: 
     
     
       'De leden van de VVD-fractie vragen zich af of de rechtspraak van het Europese Hof van Justitie wel toestaat dat de rechten van werknemers en zelfstandigen op vrij verkeer en non-discriminatie afhankelijk worden gemaakt van een administratieve voorwaarde zoals een (tijdig ingediend) verzoek. In de jurisprudentie van het Hof van Justitie is erkend dat de situaties van ingezetenen en niet-ingezetenen van een bepaalde staat in het algemeen niet vergelijkbaar zijn. Bij het treffen van specifieke maatregelen - zoals de invoering van het keuzerecht voor buitenlands belastingplichtigen - kan het maken van onderscheid tussen binnenlands en buitenlands belastingplichtigen dan ook gerechtvaardigd zijn. Het Europees recht stelt aan dergelijke maatregelen in dat geval de voorwaarde dat het vrije verkeer niet verder mag worden belemmerd dan objectief gezien noodzakelijk is in verband met het verschil in positie van binnen- en buitenlands belastingplichtigen. Daarbij moet de maatregel noodzakelijk en proportioneel zijn. Gelet op deze eisen van het Europees recht kan niet worden gesteld dat sprake is van een belemmering van het vrije verkeer indien de keuze van buitenlands belastingplichtigen om als binnenlands belastingplichtige te worden behandeld afhankelijk wordt gemaakt van het indienen van een verzoek. Dat buitenlands belastingplichtigen een verzoek moeten indienen, is niet alleen een noodzakelijke voorwaarde om de door belastingplichtige gewenste status te kunnen vaststellen maar - gelet op het grote belang dat deze in veel gevallen zal hebben bij een behandeling als binnenlands belastingplichtige - zeker ook proportioneel.'  
       NNV, Kamerstukken II 1999/2000, 26 727, nr. 17, blz. 242-243. 
     
     
     2.8.		Aan de parlementaire geschiedenis ontleent de rechtbank de conclusie dat - in ieder geval voor gevallen als de onderhavige waarin het gehele wereldinkomen in Nederland genoten wordt - de in artikel 2.5 Wet IB 2001 opgenomen voorwaarde proportioneel en niet in strijd met Europees recht is. Naar het oordeel van de rechtbank brengt dit met zich mee dat ook niet kan worden gezegd dat artikel 3.154, eerste lid, Wet IB 2001 in strijd is met Europees recht.  
     
     4.2. Het Hof onderschrijft de oordelen van de Rechtbank niet en wel om de volgende redenen.  
     
     4.3. Met betrekking tot het oordeel van de Rechtbank, dat belanghebbende geen beroep kan doen op de toepassing van de Schumacker doctrine, omdat het in het onderhavige geval niet gaat om een persoonsgebonden aftrekpost, geldt naar het oordeel van het Hof het volgende. Niet in geschil is dat belanghebbende voldoet aan de eis van het Schumacker arrest, dat zijn (nagenoeg) gehele wereldinkomen in de onderhavige jaren in Nederland is belast. Het Europese Hof van Justitie (hierna: het HvJ EG) heeft in het arrest Schumacker onder meer overwogen: 
     
     
       "(...) 
       32. Het door een niet-ingezetene in een staat verworven inkomen vormt meestal slechts een deel van zijn totale inkomen, waarvan het zwaartepunt is geconcentreerd op de plaats waar hij woont. De persoonlijke draagkracht van de niet-ingezetene, die gevormd wordt door zijn totale inkomsten en zijn persoonlijke en gezinssituatie, kan voorts het gemakkelijkst worden beoordeeld op de plaats waar hij het centrum van zijn persoonlijke en vermogensrechtelijke belangen heeft. Die plaats correspondeert in het algemeen met de gebruikelijke woonplaats van de betrokkene. Ook in het internationale belastingrecht, en in het bijzonder het door de Organisatie voor Economische Samenwerking en Ontwikkeling (OESO) opgestelde modelverdrag inzake dubbele belasting, wordt aanvaard dat het in beginsel de woonstaat is die bevoegd is de belastingplichtige naar het wereldinkomen te belasten, daarbij rekening houdend met diens persoonlijke en gezinsomstandigheden. 
       33. Dit is anders voor de ingezetene, aangezien in zijn geval de belangrijkste inkomstenbestanddelen gewoonlijk in de woonstaat zijn geconcentreerd. Voorts beschikt deze staat in het algemeen over de nodige gegevens om de globale draagkracht van de belastingplichtige, gelet op zijn persoonlijke en gezinssituatie, te kunnen beoordelen. 
       34. Wanneer derhalve een Lid-Staat een niet-ingezetene niet in aanmerking brengt voor bepaalde belastingvoordelen die hij aan de ingezetene verleent, dan is dat in de regel niet discriminerend, aangezien deze twee categorieën belastingplichtigen zich niet in een vergelijkbare situatie bevinden. 
       35. Onder deze omstandigheden verzet artikel 48 EEG-Verdrag zich in beginsel niet tegen de toepassing van een regeling van een Lid-Staat waardoor de inkomsten van de niet-ingezetene die in deze staat in loondienst werkzaam is, zwaarder worden belast dan die van de ingezetene met dezelfde werkzaamheid. 
       36. Dit is echter anders in een geval als het onderhavige, waarin de niet-ingezetene geen inkomsten van betekenis geniet in de woonstaat en het grootste deel van zijn belastbaar inkomen verwerft door de arbeid verricht in een andere staat, met als gevolg dat de woonstaat hem niet de voordelen kan toekennen die voortvloeien uit de inaanmerkingneming van zijn persoonlijke en gezinssituatie. 
       37. Tussen de situatie van een dergelijke niet-ingezetene en die van een in een soortgelijke functie werkzame ingezetene bestaat geen objectief verschil dat grond kan opleveren voor een verschillende behandeling ten aanzien van het in aanmerking nemen bij de belastingheffing van de persoonlijke en gezinssituatie van de belastingplichtige. 
       38. In het geval van een niet-ingezetene die het grootste deel van zijn inkomen en nagenoeg zijn gehele gezinsinkomen verwerft in een andere Lid-Staat dan de woonstaat, is de discriminatie gelegen in het feit dat met de persoonlijke en de gezinssituatie van deze niet-ingezetene noch in de woonstaat noch in de staat waarin hij werkzaam is, rekening wordt gehouden. 
       (...) 
       47. Op de tweede en de derde vraag dient derhalve te worden geantwoord, dat artikel 48 EEG-Verdrag aldus moet worden uitgelegd dat het zich verzet tegen de toepassing van de regeling van een Lid-Staat waardoor een werknemer die onderdaan van een andere Lid-Staat is, waarin hij ook woont, en die in eerstgenoemde staat arbeid in loondienst verricht, zwaarder wordt belast dan een werknemer die in de eerste staat woont en aldaar dezelfde werkzaamheid verricht, wanneer, zoals in casu in het hoofdgeding, de onderdaan van de tweede staat zijn inkomen geheel of vrijwel uitsluitend verwerft door de in de eerste staat verrichte arbeid en in de tweede staat onvoldoende inkomsten geniet om aldaar aan een belastingheffing te worden onderworpen, waarbij rekening kan worden gehouden met zijn persoonlijke en gezinssituatie. 
       (...) 
       58. Artikel 48 EEG-Verdrag verlangt dus een gelijke behandeling van niet-ingezeten gemeenschapsonderdanen en ingezeten nationale onderdanen op procedureel vlak. De uitsluiting van niet-ingezeten gemeenschapsonderdanen van de jaarlijkse afrekeningsprocedures die voor ingezeten nationale onderdanen bestaan, vormt een ongerechtvaardigde discriminatie. 
       59. Aan de nationale rechter moet derhalve worden geantwoord, dat artikel 48 EEG-Verdrag aldus moet worden uitgelegd dat het zich ertegen verzet, dat de wetgeving van een Lid-Staat inzake directe belastingen procedures als de jaarlijkse correctie van de ingehouden loonbelasting en de vaststelling van de belasting op inkomsten uit arbeid in dienstbetrekking bij wege van aanslag, voorbehoudt aan ingezetenen, met uitsluiting van natuurlijke personen die in die staat weliswaar niet hun woon- of gewone verblijfplaats hebben, doch aldaar inkomsten uit arbeid in dienstbetrekking verwerven. 
       (...)" 
     
     
     4.4. Uit de aangehaalde overwegingen van het HvJ EG volgt, dat met de draagkracht van een niet ingezetene die - zoals belanghebbende - zijn (nagenoeg) gehele inkomen in de werkstaat verdient, in die werkstaat rekening dient te worden gehouden. Die draagkracht wordt niet alleen door de "persoonsgebonden aftrekposten" bepaald, doch ook door andere elementen. Het Hof verwijst in dit verband naar het arrest Renneberg van het HvJ EG van 16 oktober 2008, C527/06, BNB 2009/50, waarin wordt overwogen: 
     
     
       "(...) 
       -63. In punt 34 van het arrest Lakebrink en Peters-Lakebrink heeft het Hof gepreciseerd dat de in het arrest Schumacker geformuleerde rechtspraak zich uitstrekt tot alle belastingvoordelen die verband houden met de fiscale draagkracht van een niet-ingezetene die in de woonstaat noch in de werkstaat worden verleend. 
       (...)". 
     
     
     4.5. Naar het oordeel van het Hof wordt de draagkracht van een belastingplichtige mede beïnvloed door het feit dat zijn inkomens in achtereenvolgende jaren sterk fluctueren. Derhalve behoort ook het middelen van inkomens over meerdere jaren tot een belastingvoordeel dat verband houdt met de fiscale draagkracht van een niet ingezetene, zoals bedoeld in de hierboven aangehaalde arresten van het HvJ EG Schumacker en Renneberg. De Rechtbank heeft derhalve het arrest Schumacker te eng uitgelegd. 
     
     
       4.6. Dat ook de Staatssecretaris van Financiën dezelfde mening is toegedaan blijkt uit zijn beleid gepubliceerd in  
       het Besluit van 14 april 2000, nr. DB2000/00288M, BNB 2000/190, dat voorafgegaan is door het Besluit van 11 maart 1991, nr. DB91/481, BNB 1991/172, waarin met betrekking tot de middeling wordt goedgekeurd, dat:  
     
     
     "De buitenlandse belastingplichtige kan gebruik maken van de regeling voor middeling, bedoeld in artikel 66a van de Wet IB 1964 (tekst 1999), onder de voorwaarden dat in elk jaar van het middelingstijdvak aan de voorwaarden van de 90%-regeling is voldaan." 
     
     4.7. Naar het oordeel van het Hof kan belanghebbende beroep doen op de toepassing van de Schumacker doctrine en heeft hij recht op de toepassing van de middelingsregeling. 
     
     4.8. De Rechtbank is echter van oordeel dat belanghebbende op grond van de Wet IB 2001 niet in aanmerking komt voor een middelingsteruggaaf, omdat hij niet voor alle jaren heeft gekozen voor de behandeling als binnenlands belastingplichtige. In dat verband oordeelt de Rechtbank, dat het middelingsverzoek feitelijk niet meer inhoudt dan het aankruisen van een vakje in het aangiftebiljet, hetgeen proportioneel is en niet in strijd met Europees recht. 
     
     4.9. Deze oordelen van de Rechtbank onderschrijft het Hof evenmin. Het Hof is het niet eens met de Rechtbank, dat het slechts gaat om het aankruisen van een vakje. Het gaat om meer. Belanghebbende moet op basis van artikel 2.5 van de Wet IB 2001 zijn wereldinkomen jaar in jaar uit aangeven, ook indien de middeling achteraf nimmer in beeld komt, en zich dus verdiepen in allerlei fiscale implicaties van het Nederlandse belastingstelsel. Dat zal hij haast niet zonder professionele bijstand - en dus kosten - kunnen doen. Het Hof verwijst in dat verband naar de punten 57 tot en met 63 van de conclusie van de A-G HvJ EG Ruiz-Jarabo Colomer van 27 oktober 2009, nr. C-440/08 (zaak Gielen), VN 2010/3.11. 
     
     4.10. Voorts wijst het Hof op het gevaar van het progressievoorbehoud. Niet ondenkbaar is dat belanghebbende in een bepaald jaar zijn wereldinkomen in Nederland aangeeft, dat voor een groot gedeelte niet in Nederland is verdiend, hetgeen door de werking van het progressievoorbehoud resulteert in een aanslag, die hoger is dan indien belanghebbende niet geopteerd zou hebben voor de toepassing van artikel 2.5 Wet IB 2001. De A-G HvJ EG Ruiz-Jarabo Colomer noemt het in zijn conclusie in de zaak Gielen "maximalistische toepassing van het arrest Schumacker". Hij overweegt:  
        
     
       (...) 
       76. De door Nederland verdedigde maximalistische toepassing van het arrest Schumacker zou bovendien tot perverse gevolgen leiden. De onderhavige zaak is daar een bewijs van. Ook kan niet worden aanvaard dat een land, door te voorzien in fiscale keuzeregelingen voor niet-ingezetenen, vrijelijk tot allerlei opportuun geachte discriminaties kan overgaan, aannemende dat de loutere keuze de ongelijke behandeling neutraliseert. Wanneer het Hof de stelling van de Nederlandse regering aanvaardde, zouden voorzieningen moeten worden getroffen om de uitbreiding van de voor niet-ingezetenen gesignaleerde discriminaties in te dammen en tot een scherp afgebakende omvang te beperken. Omdat dit soort garanties niet goed te geven is, meen ik dat het litigieuze alternatief geen validerend effect heeft. 
       (...)" 
     
     
     4.11. Belanghebbende verwoordt het in zijn pleitnota aldus: 
     
     
       " 8. De "neutraliseringsopvatting" inhoudende dat de belastingplichtige door uitoefening van het keuzerecht de mogelijkheid heeft voor en nadelen van elk van beide regelingen tegen elkaar af te wegen wordt niet gedeeld door belanghebbende (...). Gedacht werd dat wanneer iemand vrijwillig voor een bepaalde regeling kiest, hierover later niet kon klagen. Echter, wanneer er geen gelijkheid is in onrechtmatigheid, kan ook geen juridische waarde worden toegekend aan eigen handelen dat in strijd is met het recht, want dan zou onrechtmatig handelen als rechtmatig worden beschouwd, hetgeen onacceptabel is voor de rechtsorde. Keuzeregeling brengt administratieve lasten met zich mee zoals kosten van de aangifte inkomstenbelasting en advies daarover.  
       (...)".   
     
     
     
       4.12. Het Hof onderschrijft de conclusie van de A-G Ruiz-Jarabo Colomer, dat  
       'Artikel 43 EG moet aldus worden uitgelegd dat het zich verzet tegen een nationale regeling die leidt tot discriminatie van niet-ingezeten (...), ook indien de buitenlandse belastingplichtige de mogelijkheid heeft gehad ervoor te kiezen behandeld te worden als een binnenlandse belastingplichtige, maar van die mogelijkheid geen gebruik heeft gemaakt.' 
     
     
     4.13. Het Hof is van oordeel dat belanghebbende gelet op zijn persoonlijke situatie recht heeft op de toepassing van de middelingsregeling. Hij mag achteraf niet worden bestraft voor het feit dat hij in de twee van de drie relevante jaren niet gekozen heeft voor de toepassing van artikel 2.5 van de Wet IB 2001. 
     
     4.14. gelet op het vorenoverwogene is het hoger beroep van belanghebbende gegrond en dient de uitspraak van de Rechtbank te worden vernietigd. 
     
     4.15. Nu de uitspraak van de Rechtbank wordt vernietigd, dient de Inspecteur aan belanghebbende het door hem ter zake van de behandeling van het beroep bij de Rechtbank en het hoger beroep bij het Hof betaalde griffierecht ten bedrage van € 39 respectievelijk € 110 te vergoeden. 
     
     4.16. Nu het door belanghebbende ingestelde hoger beroep gegrond is, acht het Hof termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de kosten, die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep bij de Rechtbank en het hoger beroep bij het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken. 
     
     
       4.17. Het Hof stelt deze kosten, mede gelet op het bepaalde in het Besluit proceskosten bestuursrecht, op 1 (punt) x € 322 (waarde per punt) x 1,5 (factor gewicht van de zaak), is € 483 voor de behandeling van het beroep bij de Rechtbank, respectievelijk op 2,5 (punten) x € 322 (waarde per punt) x 1,5 (factor gewicht van de zaak), is € 1.207,50 voor de behandeling van het beroep bij het Hof, dat is in totaal op € 1.690,50. 
       4.18. Gesteld noch gebleken is dat belanghebbende overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten als bedoeld in artikel 1 van het Besluit proceskosten bestuursrecht heeft gemaakt. 
     
     
     
     5. Beslissing 
     
     
       Het Hof 
       - verklaart het hoger beroep gegrond; 
       - vernietigt de uitspraak van de Rechtbank;  
       - verklaart het tegen de uitspraak van de Inspecteur ingestelde beroep gegrond; 
       - vernietigt de uitspraak van de Inspecteur; 
       - verleent de door belanghebbende verzochte middelingsteruggaaf over de jaren 2001 tot en met 2003; 
       - gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende het door deze ter zake van de behandeling van het beroep bij de Rechtbank en het hoger beroep bij het Hof betaalde griffierecht ten bedrage van, in totaal, € 149 vergoedt; 
       - veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het geding bij de Rechtbank en het Hof aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op in totaal € 1.690,50. 
     
     
     
     Aldus gedaan op 18 juni 2010 door P.J.M. Bongaarts, voorzitter, J. Swinkels en F. Sonneveldt, in tegenwoordigheid van A.W.J. Strik, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.  
     
     
     
     
     
     
     
     
     Het aanwenden van een rechtsmiddel 
     
     
       Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH 's-Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen. 
       1. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd. 
       2. Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: 
       a) de naam en het adres van de indiener; 
       b) een dagtekening; 
       c) een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; 
       d) de gronden van het beroep in cassatie. 
       Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. 
       In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.