ECLI: ECLI:NL:RBZWB:2024:6926

Titel: ECLI:NL:RBZWB:2024:6926 Rechtbank Zeeland-West-Brabant , 10-10-2024 / 22/5701 tot en met 22/5705

Gerecht: Rechtbank Zeeland-West-Brabant

Datum uitspraak: 2024-10-10

Zaaknummer: 22/5701 tot en met 22/5705

Proceduretype: Eerste aanleg - meervoudig

Onderwerp: Bestuursrecht; Belastingrecht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Uitspraak

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:RBZWB:2024:6926

---

Naheffingsaanslag loonheffingen. Vergrijpboete. Ernstige gebreken in de administratie van belanghebbende leiden er naar het oordeel van de rechtbank toe dat de gevoerde administratie niet kan dienen als grondslag voor het doen van de aangiften loonbelasting. Daarom moet de bewijslast worden omgekeerd en verzwaard. Naar het oordeel van de rechtbank berust de hoogte van de aanslag op een redelijke schatting. Belanghebbende heeft niet doen blijken dat de naheffingsaanslag naar een te hoog bedrag is opgelegd. De naheffingsaanslag blijft in stand. Naar het oordeel van de rechtbank is de vergrijpboete terecht opgelegd. In de omstandigheid dat de grondslag van de boete is vastgesteld met omkering van de bewijslast ziet de rechtbank aanleiding om de boete te matigen. De rechtbank matigt de boete verder omdat de redelijke termijn is overschreden.

RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT 
   
   Zittingsplaats Breda 
   
     Belastingrecht 
   
   
     zaaknummers: BRE 22/5701 t/m BRE 22/5705 
   
   
     
       uitspraak van de meervoudige kamer van 10 oktober 2024 in de zaak tussen 
       
     
     
       
        [belanghebbende]
       , statutair gevestigd te [plaats 1] , belanghebbende, 
     (gemachtigde: mr. A.E.T.M. van de Camp), 
   
   
     en 
   
   
     
       de inspecteur van de Belastingdienst,  de inspecteur, 
   
   
     en 
   
   
     
       de Staat der Nederlanden (de minister van Justitie en Veiligheid), de Minister. 
     
   
   
     
       Inleiding 
     
   
   1. In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank het beroep van belanghebbende tegen de uitspraak op bezwaar van de inspecteur van 8 december 2022. 
   
     1.1.	De inspecteur heeft aan belanghebbende over het tijdvak 1 januari 2014 tot en met 31 december 2018 een naheffingsaanslag loonheffingen van € 485.439 opgelegd (de naheffingsaanslag). Gelijktijdig met de vaststelling van de naheffingsaanslag is € 55.324 aan belastingrente in rekening gebracht (de belastingrentebeschikking) en is een vergrijpboete opgelegd van € 242.719 (de boetebeschikking). 
   
   
     1.2.	De inspecteur heeft het bezwaar tegen de naheffingsaanslag deels gegrond verklaard en de naheffingsaanslag en de boetebeschikking verminderd tot respectievelijk € 220.648 en € 107.824. De rentebeschikking is dienovereenkomstig verminderd. 
   
   
     1.3.	De inspecteur heeft op het beroep gereageerd met een verweerschrift. Belanghebbende heeft voorafgaand aan de zitting een nader stuk ingediend. Dit stuk is in afschrift verstrekt aan de inspecteur. De inspecteur heeft voorafgaand aan de zitting een pleitnota ingediend. Deze pleitnota is in afschrift verstrekt aan belanghebbende. Op verzoek van belanghebbende heeft de inspecteur na de zitting het pro-formabezwaarschrift overgelegd. Dit pro-formabezwaarschrift is in afschrift verstrekt aan belanghebbende. 
   
   
     1.4.	De rechtbank heeft het beroep op 3 september 2024 op zitting behandeld. Hieraan hebben deelgenomen namens belanghebbende: [naam 1] , bijgestaan door [naam 2] , en de gemachtigde, en namens de inspecteur: [inspecteur 1] , mr. [inspecteur 2] , mr. [inspecteur 3] , [inspecteur 4] en [inspecteur 5] . 
   
   
     1.5.	Van hetgeen ter zitting is besproken is een proces-verbaal opgemaakt, waarvan de rechtbank gelijktijdig met deze uitspraak een afschrift naar partijen zal verzenden. 
   
   
     
       Beoordeling door de rechtbank 
     
   
   2. De rechtbank beoordeelt of de inspecteur terecht en niet tot een te hoog bedrag de naheffingsaanslag aan belanghebbende heeft opgelegd over de tijdvakken gelegen in de jaren 2014 tot en met 2018. Daartoe is in geschil of de vereiste aangiften zijn gedaan en, zo nee, of de hoogte van de naheffingsaanslag is gebaseerd op een redelijke schatting, meer specifiek of meer uren zijn gewerkt door het personeel dan is opgenomen in de loonadministratie van belanghebbende en of er een onjuiste heffingsmaatstaf is gehanteerd bij het opleggen van de naheffingsaanslag. Voorts beoordeelt de rechtbank of de inspecteur terecht een vergrijpboete van 50% heeft opgelegd en of belanghebbende recht heeft op vergoeding van de proceskosten alsmede vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn.  
   
     2.1.	De rechtbank is van oordeel dat de inspecteur de naheffingsaanslag loonheffingen terecht en niet tot een te hoog bedrag heeft opgelegd. Omdat belanghebbende de vereiste aangifte niet heeft gedaan, is sprake van omkering en verzwaring van de bewijslast. De naheffingsaanslag berust op een gemotiveerde schatting van de betaalde lonen en de daarover verschuldigde heffingen. Belanghebbende heeft het op haar rustende verzwaarde tegenbewijs niet geleverd. Ook de andere door belanghebbende aangevoerde gronden tegen de naheffingsaanslag slagen niet. De rechtbank ziet wel aanleiding om de boetebeschikking te verminderen. Ten slotte heeft belanghebbende recht op een vergoeding van immateriële schade en een proceskostenvergoeding voor de beroepsfase. 
   
   
     2.2.	Hierna legt de rechtbank uit hoe zij tot dit oordeel komt en welke gevolgen dit oordeel heeft. 
   
   
     
       Feiten 
     
   
   3. Belanghebbende is een besloten vennootschap waarvan de activiteiten hoofdzakelijk bestaan uit de exploitatie van een [belanghebbende] en de verhuur en verkoop van tafellinnen. Vanaf juli 2015 tot en met juli 2018 bestonden activiteiten van belanghebbende tevens uit housekeeping. 
   
     3.1.	In de desbetreffende periode is de bestuurder en enig aandeelhouder van belanghebbende [B.V. 1] (de houdstermaatschappij). Tot 9 november 2015 waren de heer [naam 1] en zijn echtgenote [naam 3] bestuurders en aandeelhouders van de houdstermaatschappij. Sinds 9 november 2015 is de heer [naam 1] bestuurder en enig aandeelhouder van de houdstermaatschappij. De heer [naam 1] en mevrouw [naam 3] werden verloond via de houdstermaatschappij.  
   
   
     3.2.	Op 9 november 2015 is mevrouw [naam 3] overleden. Op 22 mei 2018 is de heer [naam 1] gehuwd met mevrouw [naam 4] . 
   
   
     3.3.	Met betrekking tot de periode januari 2014 tot en met december 2018 heeft een boekenonderzoek plaatsgevonden bij belanghebbende. De bevindingen van dit boekenonderzoek zijn vastgelegd in een rapport van 15 november 2019 (het onderzoeksrapport).  
   
   
     3.4.	In het onderzoeksrapport is, voor zover relevant, het volgende overzicht van de fiscale aangiften over de periode 2014 tot en met 2018 opgenomen: 
   
   
     
       
       
       
       
       
       
       
       
         
           
             Omschrijving 
             
           
           
             Aangiften 
           
           
             2014 
             
           
           
             2015 
             
           
           
             2016 
             
           
           
             2017  
             
           
           
             2018 
             
           
         
         
           
             Brutoloon 
             
           
           
             LH 
           
           
             € 97.307  
             
           
           
             € 114.236  
             
           
           
             € 173.532  
             
           
           
             € 166.333  
             
           
           
             € 215.216 
             
           
         
         
           
             Afdracht 
             
           
           
             LH 
           
           
             € 24.885  
             
           
           
             € 28.431  
             
           
           
             € 46.871  
             
           
           
             € 45.512  
             
           
           
             € 55.812 
           
         
       
     
   
   
     3.5.	De omzet en de arbeidskosten van de reguliere werknemers van de [belanghebbende] zijn in de desbetreffende jaren als volgt: 
   
   
     
       
       
       
       
       
       
       
         
           
             
           
           
             2014 
           
           
             2015 
           
           
             2016 
           
           
             2017 
           
           
             2018 
           
         
         
           
             Omzet volgens 
             jaarrekening 
           
           
             € 542.845 
             
           
           
             € 484.966 
             
           
           
             € 521.002  
             
           
           
             € 526.195  
             
           
           
             € 687.274 
           
         
         
           
             Salarissen werknemers 
           
           
             € 109.511  
             
           
           
             € 119.177  
             
           
           
             € 176.419 
             
           
           
             € 170.722 
             
           
           
             € 219.003 
           
         
         
           
             Pensioenpremies 
           
           
             € 6.857 
             
           
           
             € 6.537 
             
           
           
             € 5.331 
             
           
           
             € 9.039 
             
           
           
             € 14.268 
           
         
         
           
             Sociale lasten 
           
           
             € 8.568 
             
           
           
             € 17.230 
             
           
           
             € 31.432 
             
           
           
             € 28.587 
             
           
           
             € 42.882 
           
         
         
           
             Totale personeelskosten 
           
           
             € 124.936 
           
           
             € 142.944 
           
           
             € 213.182 
           
           
             € 208.348 
           
           
             € 276.153 
             
           
         
       
     
   
   
     3.6.	De salarissen van de directie zijn in de desbetreffende jaren als volgt: 
   
   
     
       
       
       
       
       
       
       
         
           
             
           
           
             2014 
           
           
             2015 
           
           
             2016 
           
           
             2017 
           
           
             2018 
           
         
         
           
             
              [naam 3]
             
           
           
             € 42.043  
           
           
             € 39.976 
           
           
             
           
           
             
           
           
             
           
         
         
           
             
              [naam 1]
             
           
           
             € 46.439 
           
           
             € 46.470 
           
           
             € 46.429 
           
           
             € 46.543 
           
           
             € 46.555 
           
         
       
     
   
   
     3.7.	Op 18 september 2018 heeft de [gemeente] (de gemeente) een klikbrief ontvangen. In de brief staat, voor zover relevant, onder meer het volgende vermeld: 
   
   
     
       “julli doet niks vrouwen die in de sociaal krijgt en zwaart werk. Bij [belanghebbende] . [adres 1] . 
     
   
   
     
       
        [medewerker 1] . Zij begint 5 uur tot 5 of 6 uur werk +- 60 uur per week haar man in de Ziektewet. [medewerker 2] [adres 2] en hij werk ook zwart in [land] . 
     
   
   
     
       
        [medewerker 3] . [adres 3] . Werk al maanden bij [belanghebbende] . Zij krijgt van de sociale. 
     
   
   
     
       
        [medewerker 4] werk al 7 of 8 jaar ook van de sociale.  
     
   
   
     
       Voor de belasitng heeft [naam 1] andere rooster. [medewerker 5] . Zij ook. 
     
     
       
       Waarom doet julli niks. Alle mensen die daar werk hebben ze allemaal klokkaart. Wat op de loonstrook staat klopt niet. einde van de maand krijgen ze loon in de hand. Vrouwen verdienen 6 uu per uur. [medewerker 1] 8 €. Belasting was geweest. Mijnheer [naam 1] heeft alles veranderd. Rooster anders. Originele rooster moet jullie kijken. Belasting mensen komen weer 24 en 25. Moet niet laten weten wanneer ze komen (aanvallen) mijnheer [naam 1] heeft 4 chouwfeur. 1 hollandse. 3 buitenlanders. Belastingmensen moet klokkaart vragen. beetje in de bank de rest in de hand (ik ben geen klokkenluider iedereen moet eerlijk verdienen) gewenst anoniem” 
     
   
   
     3.8.	In de periode vanaf 8 oktober 2018 tot en met 12 december 2018 heeft de gemeente gerichte waarnemingen uitgevoerd bij belanghebbende en bij mevrouw [medewerker 1] en mevrouw [medewerker 4] , beiden werknemers van belanghebbende. Tot de gedingstukken behoort een overzicht van de gedane waarnemingen. Uit het overzicht volgt dat mevrouw [medewerker 4] tot en met november 2018 meer aanwezig was in de [belanghebbende] dan de uren die zij heeft opgegeven aan de gemeente.  
   
   
     3.9.	Tot de gedingstukken behoort een rapport van de sociale recherche, opgemaakt door [naam 5] op 2 januari 2019. In dit rapport is, voor zover relevant, onder meer het volgende opgenomen: 
   
   
     
       “(…) 
     
     
       1e VERKLARING BELANGHEBBENDE [medewerker 4] 
     
   
   
     
       Om duidelijkheid te krijgen omtrent de in de tip genoemde werkzaamheden, en om haar te confronteren met de waarnemingen, heeft rapporteur belanghebbende [medewerker 4] uitgenodigd voor een gesprek. 
     
     
       Dit vond plaats in het gemeentehuis in [plaats 1] , op 13 december 2018. 
     
     
       (…) 
     
     
       Samengevat verklaarde zij: 
     
   
   
       Ik werk als oproepkracht bij de [belanghebbende] . 
       Ik begin altijd om 09.00 uur. 
       Ik registreer zelf niet de gewerkte uren. 
       Ik geef alle gewerkte uren door aan de gemeente. 
       Wat op de salarisstrook staat klopt. 
       Het klopt dat ik eerst zei dat ik altijd om 09.00 u begin maar afhankelijk van de drukte 
     
       begin ik eerder. 
     
       Ik kan niet verklaren waarom er een verschil is in jullie uren en die op de loonstrook. 
       Ik gebruik geen klokkaart en heb dat ook nooit gedaan. 9 jaar geleden, toen ik bij het 
     
       bedrijf begon, heb ik het 1 keer gezien. 
     
       Ik word nooit contant uitbetaald. 
   
   
     
       Gelijktijdig met het gesprek van belanghebbende is door collega’s van de [gemeente] [belanghebbende] bezocht. Ter waarheidsvinding zijn hierbij onder meer klokkaarten en personeel-planning-lijsten meegenomen. De aanwezige werknemers zijn ter plaatse, middels een vaste vragenlijst, als getuigen gehoord. 
     
     
       (…)” 
     
   
   
     3.10.	In het rapport van de sociale recherche staan, voor zover relevant, de volgende verklaringen van de heer [naam 1] opgenomen: 
   
   
     
       “(…) 
     
     
       1e VERKLARING GETUIGE [naam 1] , EIGENAAR [belanghebbende] 
     
     
       (…) 
     
   
   
     
       
         Een jaar geleden heb ik een klokmachine gekocht, maar ik heb het 2 maanden geleden pas ingesteld. De eerste maand werkte het niet goed, sinds december wel. 
       
     
     
       
          De planningslijsten en de tijden op de klokkaarten komen niet overeen. Ik erken dat ik dit fout heb gedaan. Dit doe ik al 2 tot 3 maanden fout.  
       
     
     
       
         Het personeel klokt zelf.  
       
     
     
       
         Ik heb [medewerker 1] en [medewerker 4] en [medewerker 6] sinds 3 maanden ook contant betaald. Ik betaalde € 10,- per uur vanuit mijn privégeld. Ik betaal deze mensen sinds 3 maanden zwart buiten de boekhouding om.  
       
     
     
       
         
          [medewerker 4] heb ik zo iets van € 100,- of € 200,- per maand betaald. 
       
     
   
   
     
       2 e VERKLARING GETUIGE [naam 1] , EIGENAAR [belanghebbende] 
     
       
         
           
            [medewerker 4] werkt zeker sinds 5 jaar bij mij. 
         
       
       
         
           Ik kan haar niet normaal inzetten want haar gezondheid is niet zo goed. Zij moet wat vaker 
         
       
     
     uitrusten. 
     
       
         
           Zij werkt vanaf 9.00 uur. Sinds 3 maanden begint ze wel vroeger. Soms tussen 06.00 en 08.00 uur, soms ook wel om 09.00 of 10.00 u. 
         
       
       
         
           Ik heb de uren van de laatste 3 maanden wel van haar gehad maar niet bewaard. 
         
       
       
         
           Ze heeft geld per bank maar ook contant gekregen. Dit stond niet in de boekhouding en betaalde ik vanuit mijn privégeld. 
         
       
       
         
           Ik heb de totaal uitbetaalde bedragen niet bijgehouden. 
         
       
       
         
           Ik betaalde € 10,- per uur buiten de boekhouding om. Als ze vaker hebben gerust dan betaal ik minder per uur. 
         
       
     
     (…)” 
     
     
       3.11. 
       In het rapport van de sociale recherche is de volgende conclusie opgenomen: 
       
     
   
   
     “(…) 
     
       
         CONCLUSIE TEN AANZIEN VAN DE VERSTREKTE UITKERING 
       
       
         Uit het onderzoek van rapporteur is gebleken dat belanghebbende [medewerker 4] de op haar rustende Inlichtingenplicht heeft geschonden, door meer uren te werken bij [belanghebbende] dan zij heeft doorgegeven aan het college van de [gemeente] : uit de verrichtte waarnemingen in de periode van 1 oktober 2018 tot en met 30 november 2018 is naar voren gekomen dat door haar, tenminste in deze periode, meer gewerkt is dan op de ingeleverde loonspecificaties staat vermeld. Dit wordt tevens bevestigd door de eigenaar van [belanghebbende] . 
       
       
         (…)” 
       
     
     
     
       3.12. 
       Tot de gedingstukken behoort een aanwezigheidslijst voor de maand december 2018 die tijdens een controle bij belanghebbende is aangetroffen. Uit deze lijst volgt dat mevrouw [medewerker 4] in december 2018 gedurende vier (hele) dagen per week staat ingepland. 
       
     
     
       3.13. 
       Tot de gedingstukken behoort een alternatieve aanwezigheidslijst voor de maand december 2018 die ook tijdens een controle bij belanghebbende is aangetroffen. Uit deze lijst volgt dat mevrouw [medewerker 4] in december 2018 gedurende drie weken elke week 10 uur heeft gewerkt en in één week 15 uur.  
       
     
     
       3.14. 
       Tegenover de gemeente heeft mevrouw [medewerker 1] op 13 december 2018, voor zover relevant, onder meer het volgende verklaard, hetgeen tevens is opgenomen in een gespreksverslag van de gemeente: 
       
       
         
           “- Het [aantal uren per week] wisselt. Dat is afhankelijk van de was dat er ligt. Ik begin om 05.00 uur in de ochtend. Ik werk wisselend tot 14.00, 15.00, 16.00 of 17.00 uur. Ik werk wisselend 8 a 11 werkuren per dag. Ik werk op deze manier van maandag tot en met vrijdag en iedere zondag. Maar zondag is het minder uren. Dat is van 05.00 tot 12.00 uur. Op zaterdag werk ik niet, dan is het bedrijf dicht. Ik werk dus totaal wisselend tussen de 50 en de 70 uur per week.” 
         
       
       
       
         
           “- Het rooster wordt gemaakt door de baas. De chef is een Chinese man. Het hangt het rooster op de kast in de kantine. de chef schrijft de uren op. Er is een klokapparaat. Als ik begin doe ik mijn kaart daarin. Als ik stop met werken dan klok ik weer uit met mijn kaart.” 
         
       
       
       
         
           “- Ik heb de kaarten niet. De chef bewaart de kaarten. Hij heeft ze. Ik weet [niet waar de kaarten worden bewaard]. Ik vraag daar niet naar.” 
         
       
       
       
         
           “- Sommige mensen gaan eerder naar huis. Het is per persoon wisselend. Ik ga blijf tot het einde. Alleen als ik me niet goed voel ga ik eerder weg.” 
         
       
       
       
         
           “- Ik krijg ongeveer € 1600,- per maand. Het bedrag dat op mijn salarisstrook staat krijg ik per bank betaald. De rest krijg ik contant van mijn chef. Dat is ongeveer € 800,- a €900,- ik krijg het per maand betaald.” 
         
       
       
       
         
           “- Ik krijg voor de uren die mijn chef zwart betaalt weinig geld. U tekent het uit. Ik begrijp het. Mijn chef geeft mij voor de extra uren € 4,- per uur.” 
         
       
       
       
         
           “- Ik werk nu ongeveer 5 jaar op deze manier. Ik maak deze aantallen uren sinds 5 jaar.” 
         
       
       
       
         
           “- De chef heeft het aan alle werknemers gezegd dat we de extra uren apart moeten bijhouden. Daar moet u met de chef over praten. Jullie moeten de chef oproepen.” 
         
       
       
       
         
           “Krijgen uw collega's de extra uren buiten het loonstrookjes ook contact betaald. Is dat gebruikelijk bij jullie bedrijf? 
         
         
           - Ja, iedereen heeft dat. Sommige minder en sommige meer.” 
         
       
       
       
         
           “Op welke dagen en uren werkt mevrouw [medewerker 4] ? 
         
         
           - Ik werk met haar, maar niet alle dagen. Zij was volgens mij deze week maandag vrij. Ze werkt normaal net als de rest van de medewerkers. Ze werkt ongeveer 40 tot 50 uur per week. Dat moet u verder aan de chef vragen.” 
         
       
       
       
         
           “Hoeveel medewerkers werken er bij [belanghebbende] [?] 
         
         
           - Ik denk 10 of 11 personen. Ik weet het niet precies.” 
         
       
       
     
     
       3.15. 
       Tegen de gemeente heeft mevrouw [medewerker 6] op 14 januari 2019, voor zover relevant, onder meer het volgende verklaard, hetgeen tevens is opgenomen in een gespreksverslag van de gemeente: 
       
       
         
           “Ja, ik krijg een paar centjes van de baas contant uitbetaald. Ik heb de bankafschriften gegeven daar staan de bedragen op die ik per bank heb gekregen. Die bedragen staan ook op de salarisstroken. Ik heb wel centjes gekregen maar ik weet niet hoeveel. Hij gooit soms wat geld in mijn tas. Ik weet niet hoeveel. Ik heb een beroerte gehad en mijn geheugen is daarom zo slecht. Ik weet echt niet hoeveel ik heb gehad. Ik kan het moeilijk achterhalen. Ik heb daar geen documenten van. Het enige wat ik heb zijn de bankafschriften. Ik heb geen bewijs van het geld wat ik in mijn handen heb gekregen. Het ging zo mijn tas in en het was ook zo weg als ik boodschappen deed. Ik heb het nooit opgeschreven. Het was soms 100 euro of 200 euro. Ik heb het vermoeden dat mijn baas het wel opschreef. Het ging altijd snel snel. Ik ging altijd even van mijn werkplek weg naar de baas en kreeg dan snel het geld en ging dan weer aan het werk. Ik weet het niet zeker maar ik dacht dat mijn baas wel altijd alles opschreef. 
         
       
       
       
         
           Ik werk vanaf 1 augustus 2018 bij [belanghebbende] . Ik kreeg meteen bij de eerste salarisbetaling ook contant geld. Een beetje in de hand, een beetje op de bank. Dit was al vooraf afgesproken. Ik kwam daar, ik kreeg direct een werkplek en de vrouwelijke collega s hebben mij het werk uitgelegd. Het werd mij gezegd dat ik zowel op de bank als contant geld zou krijgen. Ik dacht dat dit hun betalingssysteem was. Dit was de eerste keer dat ik dit ooit meemaakte. Mijn vrouwelijke collega s die al langer daar aan het werk zijn legden uit dat dit altijd zo werd gedaan. Dit gebeurt bij iedereen. Mijn chef heeft een kantoortje met glas. Ik heb daar ook veel vrouwen gezien die in hun handen werden betaald. Ik kon niet zien hoeveel de baas aan hun uitbetaalde. Mijn collega s hebben ook aan mij verteld dat zij op deze manier werden uitbetaald. Een gedeelte van de vrouwen vertelde mij dat zij gedeeltelijk via de bank kregen en gedeeltelijk contant maar er waren ook vrouwen die geheel contant of geheel per bank werden uitbetaald. 
         
       
       
       
         
           Ik kreeg altijd 1 keer per maand contant uitbetaald. Dit is aan het begin van de maand. Meestal krijg ik twee dagen voordat het geld op de bank komt contant betaald.” 
         
       
       
     
     
       3.16. 
       Tegen de gemeente heeft meneer [naam 1] op 17 december 2018, voor zover relevant, onder meer het volgende verklaard, hetgeen tevens is opgenomen in een gespreksverslag van de gemeente: 
       
       
         
           “V: Betaalt u wel eens salaris contant aan mevrouw [medewerker 1] ?  
         
         
           A: Dat klopt. Als ik dat niet doe dan wil zij niet werken. Ik doe dat ongeveer sinds de laatste drie maanden. Als zij zelf tegen u heeft verteld dat zij al jaren ook contant geld heeft gekregen dan kan dat soms kloppen. Vroeger betaalde ik haar ook wel contant het geld wat op het salarisstrookje staat. Ik betaalde haar alleen dat geld uit. Als zij heeft verklaard dat zij al jaren 800 tot 900 euro van mij contant krijgt dan klopt dat niet. Dit is wel de laatste drie maanden geweest. Eigenlijk was ik het hier niet mee eens maar deed het toch omdat zij anders niet voor mij wilde werken. Ze zou dan niet meer uren voor mij willen werken. 
         
       
       
       
         
           Als ik mevrouw [medewerker 1] contant betaal dan betaal ik haar 10 euro per uur. Dit is meestal vanuit mijn eigen privé geld. Daarom wil ik het liever niet. Ik heb alleen aan [medewerker 1] contant geld gegeven. Niet aan de anderen. U vraagt mij of dat echt klopt. Dit klopt niet. Ik heb dit ook aan [medewerker 4] gedaan. Zij krijgt ook 10 euro contant sinds drie maanden. Dit is iets van 100 of 200 euro per maand. Dit kwam ook vanuit mijn privé geld. Ook aan [medewerker 6] heb ik ook 10 euro contant per uur gegeven. Er zijn geen anderen. Dit is geld wat niet op de salarisstrook staat. Ik betaal er geen belasting over. Ik betaal deze drie mensen sinds drie maanden ook dus zwart buiten de boekhouding om.” 
         
       
       
     
     
       3.17. 
       In het rapport Handhaving Participatiewet van 15 januari 2019 zijn, voor zover relevant, onder meer de volgende verklaringen van verschillende werknemers van belanghebbende opgenomen: 
       
       
         
           “ 
           Naam: 		[medewerker 7] 
         
         
           Ik werk sinds 10 jaar bij [belanghebbende] 
         
         
           Ik word per bank uitbetaald maar collega's krijgen ook contant uitbetaald 
         
         
           De uren worden per klokkaart bijgehouden 
         
         
           Het klokapparaat staat in een kastje in de kantine 
         
         
           Als het druk is moet iedereen overwerken 
         
       
       
       
         
           Toen aan haar de foto van belanghebbende [medewerker 1] werd getoond verklaarde ze dat dit [medewerker 1] is die 12 tot 13 uur per dag zou werken, heel de dag zou schreeuwen en ook zou klokken. 
         
       
       
       
         
           Naam:		[medewerker 8] 
         
         
           Toen aan haar de foto van belanghebbende [medewerker 1] werd getoond verklaarde ze dat ze de afgebeelde persoon herkende en dat die persoon er altijd is. 
         
       
       
       
         
           Naam:		[medewerker 9] 
         
         
           Ik werk sinds 8 jaar bij [belanghebbende] 
         
         
           Ik werk minimaal 40 uur gedurende 5 dagen per week 
         
         
           Ik werk soms 10 uur per dag 
         
         
           Ik begin om 05.00 en soms om 06.00 uur 
         
         
           Ik word per bank uitbetaald 
         
         
           De gewerkte uren worden per klokkaart bijgehouden 
         
         
           Ik klok via de kaart maar weet niet waar die binnen het bedrijf staan 
         
         
           Als er moet worden overgewerkt dan moet er veel mensen wel overwerken 
         
       
       
       
         
           Toen aan haar de foto van belanghebbende [medewerker 1] werd getoond verklaarde ze met deze vrouw altijd samen te werken en dat de vrouw op de foto ook op zondag een halve dag werkt. 
         
       
       
       
         
           Naam:		[medewerker 10] 
         
         
           Ik werk sinds 3 jaar bij [belanghebbende] 
         
         
           Ik werk 1 dag per week gedurende 5 uur per dag met één uur pauze 
         
         
           Ik word per bank uitbetaald 
         
         
           Ik ken vrouw niet die op de foto staat afgebeeld 
         
       
       
       
         
           Naam:		[medewerker 11] 
         
         
           Ik werk sinds anderhalve maand bij [belanghebbende] 
         
         
           Ik word per bank betaald 
         
         
           De uren worden per klokkaart bijgehouden 
         
         
           De klokkaarten liggen in de kantine in de la 
         
       
       
       
         
           Naam:		De heer [medewerker 12] 
         
         
           Ik werk sinds een halfjaar bij [belanghebbende] 
         
         
           Ik word alleen per bank betaald 
         
         
           De uren worden niet bijgehouden maar het gaat op basis van vertrouwen 
         
         
           Ik heb geen klokkaart 
         
         
           Er wordt in de kantine geklokt 
         
         
           Ik hoef nooit over te werken 
         
       
       
       
         
           Toen aan hem de foto van belanghebbende [medewerker 1] werd getoond verklaarde hij haar naam niet te kennen. De persoon op de foto zou wel daar werken en is er ook als hij er is. 
         
       
       
       
         
           Naam:		[medewerker 13] 
         
         
           Ik werk sinds ongeveer 2 jaar bij [belanghebbende] 
         
         
           Ik werk door de week elke dag vanaf 06.00 uur tot soms 15.00, soms 16.00 of 17.00 uur 
         
         
           Ik word per bank uitbetaald 
         
         
           Ik houd de uren zelf bij met klokkaarten 
         
         
           Het klokkaartsysteem staat in de kantine in de kast, links tegen de muur 
         
         
           Het kloksysteem staat in de kast in de een plastic tas, mevrouw [medewerker 13] toonde deze 
         
       
       
       
         
           Toen haar de foto van belanghebbende [medewerker 1] werd getoond verklaarde ze dat deze vrouw [medewerker 1] heet, een collega is en volgens haar het volgende rooster zou hebben; 
         
       
       
       
         
           Maandag: 06.00 tot 16.00 - 17.00 uur 
         
         
           Dinsdag: 07.00 tot 17.00 uur 
         
         
           Woensdag: 06.00 tot 17.00 uur 
         
         
           Donderdag: 06.00 tot 12.00 - 13.00 uur 
         
         
           Vrijdag: 06.00 - 07.00 uur tot 17.00 uur 
         
       
       
       
         
           
            [medewerker 1] zou dit al minimaal 2 jaar doen, vanaf het moment dat mevrouw [medewerker 13] daar werkt. 
         
         
           Soms zou men vroeger weg gaan, om 11.00 of 12.00 uur als er te weinig werk is. 
         
       
       
       
         
           Naam:		[medewerker 14] 
         
         
           Ik sinds ruim 6 jaar bij [belanghebbende] maar ben tussendoor wel 2 maanden gestopt 
         
         
           Ik krijg via de bank uitbetaald, niets contant 
         
         
           Ik moet via een in klok apparaat inklokken, het kastje hangt tegenover de ingang 
         
         
           De klokkaarten liggen in het kastje in de lade die ik voor u open 
         
         
           Er werkt niemand over, je werkt tot je weer naar huis mag gaan 
         
       
       
       
         
           Toen aan haar een foto van belanghebbende [medewerker 1] werd getoond verklaarde zij dat zij haar collega is die met de collega's van de ondervrager is meegegaan (noot rapporteur: belanghebbende [medewerker 1] is met twee collega's meegegaan om een verklaring op het gemeentehuis af te gaan leggen). 
         
       
       
       
         
           Verder vertelde mevrouw [medewerker 14] het volgende: "toen ik hier kwam werken, in 2012, werkte [medewerker 1] , de vrouw op de foto, al hier. Zij werkte hier al maar hoe lang weet ik niet.” 
         
       
       
     
     
       3.18. 
       Belanghebbende is met ingang van juli 2015 housekeepingwerkzaamheden gaan verrichten bij [B.V. 2] te [plaats 2] . Tot de gedingstukken behoort een niet ondertekende verklaring van de directie van [B.V. 2] van 14 mei 2019, waarin het volgende is vermeld: 
       
       
         
           “Hierbij deel ik u mede naar aanleiding van u vragen inzake schoonmaak van kamers [B.V. 2] te [plaats 2] .  
         
       
       
       
         
           
             Aantal kamers 52 stuks  
           
         
         
           
             
              [B.V. 2] is vanaf 2010 begonnen bij de huidige eigenaren / aandeelhouders  
           
         
         
           
             Er heeft geen registratie plaatsgevonden van aanwezigheid van ingehuurde medewerker(sters)  
           
         
         
           
             De bezettingsgraad is wisselend in verband seizoen. Echter de bezettingsgraad is hoog te noemen waarbij dit in de afgelopen jaren zeker 85 % -90 % is geweest afhankelijk van het seizoen.  
           
         
         
           
             Gemiddeld zijn er 3-4 medewerkers aanwezig geweest voor de schoonmaak  
           
         
         
           
             Eerste betaling gedaan voor werkzaamheden 8 september 2015 ad 7.865 euro incl. BTW  
           
         
       
       7.  Juli 2018 gestopt met inhuur met betreffende partij op basis van advies en eigen overwegingen  
       8.  Er is geen contract echter er is betaald op basis van vaste prijs afspraak per maand met inflatie correctie.  
       9.  Soms zijn er extra werkzaamheden doorbelast zoals nachtportier of aanvullende werkzaamheden. Hiervoor zijn extra facturen gestuurd, (zie o.a. factuur 31 maart 2017 [factuurnummer] ) 7 dagen 8 uuur = 56 uur a prijs 15 euro totaal 840 euro.  
       
       
         
           Naar waarheid bevestigd 14 mei 2019  
         
         
           Directie [B.V. 2] te [plaats 2] ” 
         
       
       
     
     
       3.19. 
       Belanghebbende heeft geen administratie overgelegd waaruit blijkt wie namens belanghebbende bij [B.V. 2] heeft schoongemaakt. 
       
     
     
       3.20. 
       Ter zake van de verloonde uren voor de housekeepingwerkzaamheden heeft de inspecteur het volgende overzicht overgelegd, waarbij de inspecteur is uitgegaan van de functie van de werknemers zoals vermeld op de salarisstroken van 2016. Ingeval er in de jaren 2015, 2017 en 2018 andere werknemers werkzaam waren die niet voorkomen op de salarisstroken 2016, is gekeken naar de woonplaats van de desbetreffende werknemers, omdat de inspecteur geen beschikking heeft over de salarisstroken van 2015, 2017 en 2018: 
       
       
         
           
           
           
           
           
           
           
             
               
                 
                   Housekeeping 
                 
               
               
                 
               
               
                 
                   Verloonde uren 
                 
               
               
                 
               
               
                 
               
               
                 
               
             
             
               
                 
               
               
                 
               
               
                 
                   2015 
                 
               
               
                 
                   2016 
                 
               
               
                 
                   2017 
                 
               
               
                 
                   2018 
                 
               
             
             
               
                 
                  [medewerkers housekeeping]  
               
               
                 
               
               
                 
               
               
                 624 
               
               
                 795 
               
               
                 
               
             
             
               
                 
                  [medewerkers housekeeping]
                 
               
               
                 
               
               
                 75  
               
               
                 264 
               
               
                 
               
               
                 
               
             
             
               
                 
                  [medewerkers housekeeping]
                 
               
               
                 
               
               
                 
               
               
                 167 
               
               
                 
               
               
                 
               
             
             
               
                 
                  [medewerkers housekeeping]  
               
               
                 
               
               
                 
               
               
                 668  
               
               
                 215  
               
               
                 50 
               
             
             
               
                 
                  [medewerkers housekeeping]  
               
               
                 
               
               
                 286  
               
               
                 120 
               
               
                 
               
               
                 
               
             
             
               
                 
                  [medewerkers housekeeping]  
               
               
                 
               
               
                 
               
               
                 140  
               
               
                 125 
               
               
                 
               
             
             
               
                 
                  [medewerkers housekeeping]
                 
               
               
                 
               
               
                 
               
               
                 120  
               
               
                 200 
               
               
                 
               
             
             
               
                 
                  [medewerkers housekeeping]
                 
               
               
                 
               
               
                 
               
               
                 167 
               
               
                 
               
               
                 
               
             
             
               
                 
                  [medewerkers housekeeping]
                 
               
               
                 
               
               
                 
               
               
                 10 
               
               
                 
               
               
                 
               
             
             
               
                 
                  [medewerkers housekeeping]  
               
               
                 
               
               
                 
               
               
                 46 
               
               
                 
               
               
                 
               
             
             
               
                 
                  [medewerkers housekeeping]
                 
               
               
                 
               
               
                 220 
               
               
                 105 
               
               
                 
               
               
                 
               
             
             
               
                 
                  [medewerkers housekeeping]
                 
               
               
                 
               
               
                 
               
               
                 
               
               
                 60  
               
               
                 65 
               
             
             
               
                 
                  [medewerkers housekeeping]  
               
               
                 
               
               
                 
               
               
                 
               
               
                 550 
               
               
                 
               
             
             
               
                 
                  [medewerkers housekeeping]  
               
               
                 
               
               
                 
               
               
                 
               
               
                 364  
               
               
                 182 
               
             
             
               
                 
                  [medewerkers housekeeping]  
               
               
                 
               
               
                 
               
               
                 
               
               
                 25  
               
               
                 80 
               
             
             
               
                 
                  [medewerkers housekeeping]  
               
               
                 
               
               
                 
               
               
                 
               
               
                 95 
               
               
                 
               
             
             
               
                 
                  [medewerkers housekeeping]  
               
               
                 
               
               
                 
               
               
                 
               
               
                 150  
               
               
                 35 
               
             
             
               
                 
                  [medewerkers housekeeping]  
               
               
                 
               
               
                 
               
               
                 
               
               
                 
               
               
                 468 
               
             
             
               
                 
                  [medewerkers housekeeping]  
               
               
                 
               
               
                 
               
               
                 
               
               
                 
               
               
                 221 
               
             
             
               
                 
                  [medewerkers housekeeping]
                 
               
               
                 
               
               
                 
               
               
                 
               
               
                 
               
               
                 150 
               
             
             
               
                 
                   Totaal 
                 
               
               
                 
               
               
                 
                   581  
                 
               
               
                 
                   2.431 
                 
               
               
                 
                   2.579 
                 
               
               
                 
                   1.251 
                 
               
             
           
         
       
       
       
       
         
           Motivering 
         
       
       
       
         
           De vereiste aangifte en de bewijslastverdeling: omkering en verzwaring van de bewijslast 
         
       
       
       4. Belanghebbende stelt primair dat de naheffingsaanslag dient te worden verminderd tot € 5.000. Daarbij voert belanghebbende aan dat de aangiften naar de juiste bedragen zijn ingediend en dat de inspecteur niet aannemelijk heeft gemaakt dat sprake is van loonbetalingen die tot de conclusie leiden dat meer dan € 5.000 aan loonheffingen is verschuldigd.  
       
     
     
       4.1. 
       Belanghebbende stelt subsidiair dat de naheffingsaanslag, voor zover die meer bedraagt dan € 5.000, niet op een redelijke schatting is gebaseerd. Belanghebbende betwist de berekening van de verhouding omzet/arbeidskosten van de [belanghebbende] - en de housekeepingwerkzaamheden. Volgens belanghebbende heeft de inspecteur ten onrechte een deel van de directiesalarissen buiten beschouwing gelaten en de verschuldigde loonheffingen om die reden onjuist berekend. Bijkomend is volgens belanghebbende geen sprake van dusdanige gebreken die ertoe leiden dat de vereiste aangiften niet zijn gedaan. Daarom heeft de inspecteur niet aan de op hem rustende bewijslast voldaan voor de omkering en verzwaring van de bewijslast op grond van artikel 27e van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR), aldus belanghebbende.  
     
     
       4.2. 
       De inspecteur stelt dat belanghebbende voor alle tijdvakken niet de vereiste aangiften loonheffingen heeft gedaan, omdat belanghebbende aan meer werknemers loon heeft uitbetaald dan door belanghebbende in de aangiften loonheffingen is aangegeven. Volgens de inspecteur is om die reden te weinig belasting geheven, zodat op grond van artikel 27e AWR de bewijslast moet worden omgekeerd en verzwaard. Dat betekent dat belanghebbende overtuigend dient aan te tonen dat de naheffingsaanslag niet naar het juiste bedrag is vastgesteld, aldus de inspecteur. 
       
     
     
       4.3. 
       De rechtbank stelt voorop dat de inspecteur voor de onderhavige tijdvakken geen informatiebeschikking heeft genomen. Op grond van artikel 25, lid 3, AWR is omkering en verzwaring van de bewijslast dan alleen aan de orde als de inspecteur aannemelijk maakt dat belanghebbende de vereiste aangifte niet heeft gedaan, omdat te weinig belasting is geheven. Deze toets moet voor ieder tijdvak afzonderlijk worden aangelegd. Daarbij geldt dat het niet aangegeven bedrag aan belasting in verhouding tot het over ieder tijdvak afzonderlijk verschuldigde bedrag aan belasting zowel absoluut als relatief aanzienlijk is en belanghebbende zich daarvan bewust was of zich daarvan bewust moest zijn. 
       
     
     
       4.4. 
       De inspecteur zal aan de hand van de normale regels van stelplicht en bewijslast feiten en omstandigheden aannemelijk moeten maken dat de vereiste aangiften niet zijn gedaan. Onderdeel van zulke feiten en omstandigheden kan zijn dat de administratie zodanige gebreken en tekortkomingen bevat dat deze niet kan dienen als grondslag voor de winst- en omzetberekening en zo ook niet kan dienen voor de vaststelling van de verschuldigde loonheffingen. 
       
     
     
       4.5. 
       De rechtbank is van oordeel dat de inspecteur, gelet op de bevindingen uit het onderzoeksrapport, de door de gemeente gedane waarnemingen, het rapport van de sociale recherche en de verklaringen van de werknemers en de heer [naam 1] zelf, aannemelijk heeft gemaakt dat sprake is van één of meer ernstige gebreken in alle aangiften loonheffingen 2014 tot en met 2018. Er is sprake van ernstige gebreken in de administratie, omdat de primaire vastleggingen zoals roosters, klokkaarten, registraties van verlofdagen van werknemers, de kasadministratie, weeglijsten en routelijsten niet zijn bewaard. Bijkomend zijn er veel contante betalingen en niet vastgelegde kasopnames verricht.  
       
     
     
       4.6. 
       Voorts heeft de inspecteur met al hetgeen hij heeft overgelegd, aannemelijk gemaakt dat gedurende een reeks van jaren meer uren door de werknemers van belanghebbende zijn gewerkt dan belanghebbende in de loonadministratie heeft verantwoord. Belanghebbende was zich ervan bewust dat de werknemers extra uren hebben gewerkt, daarvoor contant zijn uitbetaald en dat deze extra uren moesten worden aangegeven in de aangiften loonheffingen (zie 3.9 t/m 3.17), hetgeen niet is gebeurd. Derhalve moet belanghebbende ten tijde van het indienen van de aangiften loonheffingen over de jaren 2014 tot en met 2018 hebben geweten dat zowel in absolute als in relatieve zin een aanzienlijk bedrag aan verschuldigde loonheffingen niet zou worden geheven (zie ook hierna). 
       
     
     
       4.7. 
       Anders dan belanghebbende stelt, acht de rechtbank de gebreken van zodanige aard en omvang dat zij tot de conclusie leiden dat de gevoerde loonadministratie niet voldoet aan de in artikel 52, lid 1, AWR gestelde eisen en dat zij dus niet kan dienen als grondslag voor het doen van de aangiften loonheffingen. Nu belanghebbende die gebrekkige administratie wel heeft gebruikt als grondslag voor het doen van de aangiften loonheffingen, kan belanghebbende niet de vereiste aangiften hebben gedaan en heeft zij dat dan ook niet gedaan, zodat de bewijsregel van artikel 27e van de AWR moet worden toegepast. Dat betekent dat, indien de inspecteur de loonheffingen redelijk heeft geschat, voor alle in de naheffingsaanslag betrokken tijdvakken de last op belanghebbende komt te rusten om te doen blijken, dat wil zeggen overtuigend aan te tonen, dat en in hoeverre de opgelegde naheffingsaanslag na uitspraak op bezwaar onjuist is. 
       
       
         
           Redelijke schatting 
         
       
       
     
     
       4.8. 
       De omkering en verzwaring van de bewijslast laat onverlet dat de naheffingsaanslag niet naar willekeur mag worden vastgesteld, maar moet berusten op een redelijke schatting. In dat kader rust op de inspecteur de taak zijn schatting zodanig met feitelijke stellingen te onderbouwen dat die schatting de redelijkheidstoets kan doorstaan. De beoordeling of een schatting van de inspecteur redelijk (niet willekeurig) is, is niet streng.  Wanneer de inspecteur daarin slaagt, ligt het vervolgens op de weg van de belastingplichtige, voor zover zij de juistheid van de schatting betwist, daarvoor het verzwaarde (tegen)bewijs te leveren. 
       
     
     
       4.9. 
       Ter zake van de [belanghebbende] heeft de inspecteur een (theoretische) berekening gemaakt waarin de verhouding tussen de totale personeelskosten en de omzet van de [belanghebbende] wordt vergeleken met de cijfers afkomstig uit de branchegegevens van firmfocus.biz. Tussen partijen is niet in geschil dat op basis van deze branchegegevens een verhouding van 38,5% gebruikelijk is in de [branche] .  
       
     
     
       4.10. 
       De inspecteur heeft de directiesalarissen uit coulance voor 20% aan de operationele activiteiten toegerekend. Het percentage van 20% is gebaseerd op de verschillende verklaringen die tot de gedingstukken behoren. Daarbij stelt de inspecteur dat het onwaarschijnlijk is dat beide directeuren de door belanghebbende opgegeven uren aan operationele activiteiten van de [belanghebbende] hebben besteed. Volgens de inspecteur leidt dit tot de volgende verhouding tussen de totale personeelskosten en de omzet: 
       
       
         
           
           
           
           
           
           
           
             
               
                 
               
               
                 
                   2014 
                 
               
               
                 
                   2015 
                 
               
               
                 
                   2016 
                 
               
               
                 
                   2017 
                 
               
               
                 
                   2018 
                 
               
             
             
               
                 Totale omzet volgens 
                 jaarrekening 
               
               
                 € 542.845 
                 
               
               
                 € 523.670 
                 
               
               
                 € 612.460  
                 
               
               
                 € 625.600  
                 
               
               
                 € 735.274 
               
             
             
               
                 Totale personeelskosten exclusief directiesalarissen 
               
               
                 € 124.936 
               
               
                 € 142.944 
               
               
                 € 213.182 
               
               
                 € 208.348 
               
               
                 € 276.153 
               
             
             
               
                 Directiesalarissen (20%) 
               
               
                 € 17.696 
                 
               
               
                 € 17.289 
                 
               
               
                 € 9.286  
                 
               
               
                 € 9.309  
                 
               
               
                 € 9.311 
               
             
             
               
                 Totale personeelskosten 
               
               
                 € 142.632 
               
               
                 € 160.233 
               
               
                 € 222.468 
               
               
                 € 217.657 
               
               
                 € 285.464 
               
             
             
               
                 
                   % t.o.v. omzet 
                 
               
               
                 
                   26,27% 
                 
               
               
                 
                   30,60% 
                 
               
               
                 
                   36,32% 
                 
               
               
                 
                   34,79% 
                 
               
               
                 
                   38,82% 
                 
                 
               
             
           
         
       
       
       
         Op basis van de loonstroken van de werknemers die housekeepingwerkzaamheden hebben verricht, heeft de inspecteur de volgende personeelskosten aan de housekeepingwerkzaamheden toegerekend: 
       
       
       
         
           
           
           
           
           
           
           
             
               
                 
               
               
                 2014 
               
               
                 2015 
               
               
                 2016 
               
               
                 2017 
               
               
                 2018 
               
             
             
               
                 Omzet housekeeping volgens 
                 jaarrekening 
               
               
                 - 
                 
               
               
                 € 38.704 
               
               
                 € 91.458  
                 
               
               
                 € 99.405  
               
               
                 €48.000 
               
             
             
               
                 Personeelskosten housekeeping 
               
               
                 - 
                 
               
               
                 € 8.426 
               
               
                 € 27.098  
               
               
                 € 35.702  
               
               
                 € 16.271 
               
             
           
         
       
       
       
         Ter zake van de [belanghebbende] leiden dergelijke verhoudingen in de desbetreffende jaren volgens de inspecteur tot de volgende verschillen ten opzichte van de branchegegevens en tot het volgende manco loon: 
       
       
       
         
           
           
           
           
           
           
           
             
               
                 
               
               
                 Omzet [belanghebbende] volgens jaarrekening 
               
               
                 Personeelskosten [belanghebbende] 
               
               
                 % t.o.v. omzet 
               
               
                 Verschil % t.o.v. branchegegevens (38,5%) 
               
               
                 Manco loon 
               
             
             
               
                 2014 
               
               
                 € 542.845 
               
               
                 € 142.632 
               
               
                 26,27% 
               
               
                 12,23% 
               
               
                 € 66.389,94 
                 
               
             
             
               
                 2015 
               
               
                 € 484.966 
               
               
                 € 151.807 
               
               
                 31,30% 
               
               
                 7,20% 
               
               
                 € 34.917,55 
                 
               
             
             
               
                 2016 
               
               
                 € 521.002 
               
               
                 € 195.371 
               
               
                 37,49% 
               
               
                 1,01% 
               
               
                 € 5.262,12 
                 
               
             
             
               
                 2017 
               
               
                 € 526.195 
               
               
                 € 181.956 
               
               
                 34,57% 
               
               
                 3,93% 
               
               
                 € 20.678,46 
               
             
             
               
                 2018 
               
               
                 € 687.274 
               
               
                 € 269.193 
               
               
                 39,16% 
               
               
                 -0,66% 
               
               
                 
               
             
             
               
                 
                   Totaal 
                 
               
               
                 
               
               
                 
               
               
                 
               
               
                 
               
               
                 
                   € 127.249,07 
                 
               
             
           
         
       
       
     
     
       4.11. 
       Volgens de inspecteur leidt het in aanmerking nemen van het manco loon ter zake van de [belanghebbende] tot een (extra) verschuldigde loonheffing over de desbetreffende jaren van  € 137.809 en een (extra) verschuldigde werkgeversheffing Zorgverzekeringswet (Zvw) van  € 9.136: 
       
       
         
           
           
           
           
           
             
               
                 
               
               
                 Manco loon 
               
               
                 Loonheffingen (tarief) 
               
               
                 Zvw 
                 (tarief) 
               
             
             
               
                 2014 
               
               
                 € 66.389,94 
                 
               
               
                 € 71.900 (108,3%) 
               
               
                 € 4.979 (7,5%) 
               
             
             
               
                 2015 
               
               
                 € 34.917,55 
                 
               
               
                 € 37.815 (108,3%) 
               
               
                 € 2.426 (6,95%) 
               
             
             
               
                 2016 
               
               
                 € 5.262,12 
                 
               
               
                 € 5.698 (108,3%) 
               
               
                 € 355 (6,75%) 
               
             
             
               
                 2017 
               
               
                 € 20.678,46 
               
               
                 € 22.394 (108,3%) 
               
               
                 1.375 (6,65%) 
               
             
             
               
                 2018 
               
               
                 
               
               
                 
               
               
                 
               
             
             
               
                 
                   Totaal 
                 
               
               
                 
               
               
                 
                   € 137.809 
                 
               
               
                 
                   € 9.136 
                 
               
             
           
         
       
       
     
     
       4.12. 
       Ter zake van de housekeepingwerkzaamheden heeft de inspecteur eveneens een (theoretische) berekening gemaakt. Uit de verklaring van [B.V. 2] (zie 3.18) leidt de inspecteur af dat op basis van 100% bezetting 18.928 kamers per jaar dienen te worden schoongemaakt (52 kamers x 7 dagen x 52 weken). Omdat het bezettingspercentage gemiddeld tussen de 85-90% ligt, stelt de inspecteur dat op jaarbasis 16.562 kamers dienen te worden schoongemaakt (18.928 x 87,5%).  
       
     
     
       4.13. 
       Op basis van het door de inspecteur opgestelde overzicht van de verloonde uren (zie 3.20) stelt de inspecteur dat minder uren zijn verloond dan in de branche gebruikelijk is. Volgens de inspecteur bedraagt het gemiddelde aantal minuten dat per kamer aan schoonmaken wordt besteed 16 minuten, waarbij de inspecteur zich baseert op artikelen van de websites zoover.nl, facto.nl, cleantotaal.nl en oxfamnovib.nl, waardoor belanghebbende tot het volgende gemiddelde komt: 
       
       
         
           
           
           
           
           
           
             
               
                 
               
               
                 Verloonde uren 
               
               
                 In minuten 
               
               
                 Aantal kamers 
               
               
                 Aantal minuten per kamer 
               
             
             
               
                 2015  
               
               
                 581  
               
               
                 34.860 
               
               
                 8.281 (half jaar) 
               
               
                 4,20 minuten 
               
             
             
               
                 2016  
               
               
                 2.431 
               
               
                 145.860  
               
               
                 16.562  
               
               
                 8,80 minuten 
               
             
             
               
                 2017  
               
               
                 2.579  
               
               
                 154.740  
               
               
                 16.562  
               
               
                 9,34 minuten 
               
             
             
               
                 2018 
               
               
                 1.251 
               
               
                 75.060 
               
               
                 8.261 (half jaar)  
               
               
                 9,08 minuten 
               
             
           
         
       
       
       
         De inspecteur stelt dat dit tot het volgende verschil in verloonde uren leidt: 
       
       
       
         
           
           
           
           
           
           
             
               
                 
               
               
                 Verloonde minuten 
               
               
                 Aantal kamers x 16 minuten 
               
               
                 Verschil in minuten 
               
               
                 Verschil in uren 
               
             
             
               
                 2015  
               
               
                 34.860 
               
               
                 132.496 
               
               
                 97.636 
               
               
                 1627 
               
             
             
               
                 2016  
               
               
                 145.860  
               
               
                 264.992 
               
               
                 119.132 
               
               
                 1985 
               
             
             
               
                 2017  
               
               
                 154.740  
               
               
                 264.992 
               
               
                 110.252 
               
               
                 1837 
               
             
             
               
                 2018 
               
               
                 75.060 
               
               
                 132.496 
               
               
                 57.436 
               
               
                 957 
               
             
             
               
                 
                   Totaal 
                 
               
               
                 
               
               
                 
               
               
                 
               
               
                 
                   Totaal 6.406 
                 
               
             
           
         
       
       
     
     
       4.14. 
       De inspecteur stelt dat het in aanmerking nemen van het manco loon ter zake van de housekeepingwerkzaamheden leidt tot een (extra) verschuldigde loonheffing over de desbetreffende jaren van € 69.356 en een (extra) verschuldigde werkgeversheffing Zvw van € 4.350, waarbij moet worden uitgegaan van een uurloon van € 10: 
       
       
         
           
           
           
           
           
             
               
                 
               
               
                 Manco loon 
               
               
                 Loonheffingen (tarief) 
               
               
                 Zvw 
                 (tarief) 
               
             
             
               
                 2015 
               
               
                 € 16.270 
                 
               
               
                 € 17.620 (108,3%) 
               
               
                 € 1.130 (6,95%) 
               
             
             
               
                 2016 
               
               
                 € 19.850 
               
               
                 € 21.497 (108,3%) 
               
               
                 € 1.339 (6,75%) 
               
             
             
               
                 2017 
               
               
                 € 18.370 
               
               
                 € 19.894 (108,3%) 
               
               
                 € 1.221 (6,65%) 
               
             
             
               
                 2018 
               
               
                 € 9.570 
               
               
                 € 10.345 (108,1%) 
               
               
                 € 660 (6,90%) 
               
             
             
               
                 
                   Totaal 
                 
               
               
                 
               
               
                 
                   € 69.356 
                 
               
               
                 
                   € 4.350 
                 
               
             
           
         
       
       
       
         Volgens de inspecteur volgt uit de schatting dat ter zake van de [belanghebbende] en de housekeeping nog een bedrag van totaal € 220.651 (€ 137.809 + € 9.136 + € 69.356 + € 4.350) is verschuldigd. 
       
       
     
     
       4.15. 
       De inspecteur heeft een schatting gemaakt – mede in aanmerking genomen de beperkte gegevens waarover de inspecteur kan beschikken over kort gezegd hoe het daadwerkelijk is geweest – van de hoogte van de gewerkte uren, de hoogte van de lonen, en de daarover verschuldigde loonheffingen en Zvw van belanghebbende over de jaren 2014 tot en met 2018. Bij het opstellen van de schatting heeft de inspecteur concrete en verifieerbare gegevens in aanmerking genomen. Naar het oordeel van de rechtbank is de daarop gebaseerde schatting van de inspecteur redelijk. 
       
       
         
           Heeft belanghebbende doen blijken dat de naheffingsaanslag naar een te hoog bedrag is vastgesteld? 
         
       
       
     
     
       4.16. 
       Vervolgens rust de bewijslast op belanghebbende om te doen blijken dat de naheffingsaanslag na uitspraak op bezwaar te hoog is vastgesteld. Met hetgeen belanghebbende heeft gesteld – zie hiervoor – heeft belanghebbende naar het oordeel van de rechtbank tevens niet doen blijken dat de dat de naheffingsaanslag te hoog is vastgesteld. 
       
       
         
           Conclusie ten aanzien van de naheffingsaanslag 
         
       
       
     
     
       4.17. 
       Gelet hierop is de rechtbank van oordeel dat de naheffingsaanslag, zoals die luidt na de uitspraak op bezwaar, terecht is opgelegd. 
       
       
         
           De vergrijpboete 
         
       
       
       
         5. Aan belanghebbende is door de inspecteur op grond van artikel 67f AWR in samenhang met paragrafen 25 en 28 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst (BBBB) de boetebeschikking opgelegd van 50% van de nageheven loonheffingen, omdat belanghebbende (uitsluitend) als gevolg van (voorwaardelijk) opzet niet of niet tijdig belasting zou hebben voldaan. 
       
       
     
     
       5.1. 
       De rechtbank stelt voorop dat de aanwezigheid van een beboetbaar feit alleen kan worden aangenomen als de daarvoor vereiste feiten en omstandigheden buiten redelijke twijfel zijn komen vast te staan. Dit dient te worden begrepen als ‘doen blijken’, dat wil zeggen: ‘overtuigend aantonen’.  De rechtbank zal daarom beoordelen of de inspecteur heeft doen blijken dat het aan (voorwaardelijk) opzet van belanghebbende is te wijten dat zij voor de jaren 2014 tot en met 2018 loonheffing welke op aangifte moest worden afgedragen gedeeltelijk niet heeft betaald. 
       
     
     
       5.2. 
       Onder opzet wordt verstaan het willens en wetens handelen. De ondergrens van opzet wordt gevormd door voorwaardelijke opzet. Daarvoor moet vaststaan (i) dat belanghebbende wetenschap had van de aanmerkelijke kans dat te weinig belasting zou worden geheven, en (ii) dat zij deze kans bovendien bewust heeft aanvaard (op de koop toe heeft genomen). 
       
     
     
       5.3. 
       Naar het oordeel van de rechtbank is de inspecteur in zijn bewijslast geslaagd. Daarbij stelt de rechtbank voorop dat uit het boekenonderzoek, de verklaringen van werknemers en de waarneming ter plaatste volgt dat de lonen niet volledig zijn verantwoord in de administratie en dus geen weerslag hebben gevonden in de aangiften. De rechtbank is met de inspecteur van oordeel dat de handelingen van de heer [naam 1] kunnen worden toegerekend aan belanghebbende, nu de heer [naam 1] de volledige zeggenschap over belanghebbende heeft en de aandelen in de houdstermaatschappij houdt (zie 3.1). Uit de gedingstukken volgt dat de heer [naam 1] de administratie heeft verzorgd en schriftelijk heeft verklaard dat een aantal personeelsleden buiten de boekhouding contant is betaald. Ook heeft de heer [naam 1] verklaard dat hij een aantal lonen vanuit privé heeft betaald en dit niet heeft bijgehouden. De heer [naam 1] wist dat geen registraties zijn bewaard van de gewerkte uren. Daarbij zijn het rooster met handmatige aanvullingen, klokkaarten, registraties over de vrije dagen van werknemers, de door de werknemer zelf genoteerde uren, de voor privédoeleinden opgenomen kasgelden, de weeglijsten en routelijsten niet bewaard (zie ook 4.5).  
       
     
     
       5.4. 
       Gelet op het voorgaande komt de rechtbank tot het oordeel dat belanghebbende bewust de aanmerkelijke kans heeft aanvaard dat zij te weinig loonheffing zou betalen, hetgeen ook is gebeurd. De boetebeschikking is naar het oordeel van de rechtbank terecht opgelegd. 
       
     
     
       5.5. 
       De Hoge Raad heeft in zijn arrest 18 januari 2008 , evenwel overwogen dat bij de beoordeling of een boete passend en geboden is rekening moet worden gehouden met de omstandigheid dat de grondslag van de boete is vastgesteld met omkering van de bewijslast. De rechtbank ziet gelet op de feiten en omstandigheden van dit geval daarin aanleiding om de opgelegde boete te matigen. De rechtbank matigt de boete tot € 90.000.  
       
       
         
           Undue delay 
         
       
       
     
     
       5.6. 
       De rechtbank constateert ambtshalve dat de redelijke termijn is overschreden. De boete is in de brief van 26 september 2019 aangekondigd. Tussen de hiervoor genoemde datum en de datum van de uitspraak van de rechtbank (10 oktober 2024) is een periode van bijna 61 maanden verstreken. In het arrest van de Hoge Raad van 22 april 2005  heeft de Hoge Raad geoordeeld dat een redelijke termijn in beginsel 24 maanden is (voor bezwaar- en beroepsfase), tenzij sprake is van bijzondere omstandigheden. Anders dan de inspecteur heeft gesteld, merkt de rechtbank de tijd die is gemoeid met het beproeven van een compromis tussen partijen, gelet op de omstandigheden in dit geval, niet aan als een bijzondere omstandigheid die een verlenging van de redelijke termijn rechtvaardigt. De rechtbank acht verder geen andere bijzondere omstandigheden aanwezig om de redelijke termijn te verlengen. Daarmee is de redelijke termijn van 24 maanden overschreden met 37 maanden (‘undue delay’). Dit geeft aanleiding tot een verdere matiging van de boete. De rechtbank matigt de boete daarom verder met 20% tot € 72.000.  De rechtbank acht deze boete in het onderhavige geval passend en geboden. 
       
     
     
       5.7. 
       Voor zover belanghebbende een beroep doet op strafverminderende omstandigheden zoals weergegeven in paragraaf 6 en 7 van het BBBB, faalt dit beroep. Naar het oordeel van de rechtbank heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat sprake is van bijzondere, slechte, financiële omstandigheden die verdere matiging van de boete tot gevolg zouden moeten hebben, reeds omdat belanghebbende geen inzicht heeft gegeven in de totale vermogenspositie. 
       
       
         
           Belastingrente 
         
       
       
       6. Het beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de belastingrente. Belanghebbende heeft geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte belastingrente aangevoerd. De rechtbank ziet geen aanleiding af te wijken van de belastingrentebeschikking. Hierbij wijst de rechtbank belanghebbende erop dat het bedrag van de belastingrente het bedrag van de naheffingsaanslag volgt. 
       
       
         
           Verzoek om vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke beslistermijn 
         
       
       
       7. Belanghebbende heeft in zijn beroepschrift een verzoek gedaan om toekenning van een vergoeding van immateriële schade in verband met de onredelijk lange duur van de procedure.  
       
     
     
       7.1. 
       Indien het geschil betrekking heeft op meerdere beschikkingen, waaronder een boetebeschikking, rijst de vraag of de omstandigheid dat de boetebeschikking wegens overschrijding van de redelijke termijn wordt verminderd, een afdoende remedie is voor overschrijding van de redelijke termijn indien het geschil mede een belastingaanslag betreft. De Hoge Raad overwoog in dit verband in zijn arrest van 10 juni 2011 , dat indien een procedure betrekking heeft op zowel een belastingaanslag als een daarmee samenhangende boete, immateriële schadevergoeding en boetevermindering wegens overschrijding van de redelijke termijn naast elkaar worden toegepast. De rechtbank zal derhalve toetsen of belanghebbende recht heeft op een vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn.  
       
     
     
       7.2. 
       De rechtszekerheid als algemeen aanvaard rechtsbeginsel brengt mee dat een belastinggeschil binnen een redelijke termijn behoort te worden berecht. De in aanmerking te nemen termijn begint op het moment waarop het bestuursorgaan het bezwaarschrift ontvangt. Als uitgangspunt geldt dat de redelijke termijn is overschreden indien de rechtbank niet binnen twee jaar nadien uitspraak doet. Hierbij geldt dat de bezwaarfase onredelijk lang heeft geduurd voor zover de duur daarvan een half jaar overschrijdt en de beroepsfase voor zover zij meer dan anderhalf jaar in beslag heeft genomen. In belastingzaken wordt, indien de redelijke termijn is overschreden, behoudens bijzondere omstandigheden, verondersteld dat de belanghebbende immateriële schade heeft geleden in de vorm van spanning en frustratie. 
       
     
     
       7.3. 
       Belanghebbendes bezwaarschrift is op 2 januari 2020 door de inspecteur ontvangen. De inspecteur heeft op 8 december 2022 uitspraak op bezwaar gedaan. De uitspraak van de rechtbank wordt op 10 oktober 2024 gedaan en dus (afgerond) 58 maanden na indiening van het bezwaarschrift. De redelijke termijn is dus overschreden met 34 maanden . De rechtbank acht geen bijzondere omstandigheden aanwezig om de redelijke termijn te verlengen (zie ook 5.6.). In verband met deze overschrijding heeft belanghebbende recht op een vergoeding van € 3.000 (34 maanden vormen afgerond zes keer een half jaar à € 500).  
       
     
     
       7.4. 
       De bezwaarfase heeft (afgerond) 36 maanden geduurd en daarmee 30 maanden te lang. Dit brengt mee dat 30/34e deel (€ 2.647) voor rekening van de inspecteur komt en het restant (€ 353) voor rekening van de Minister. De Minister is daarom in zoverre aangemerkt als partij in dit geding. 
       
       
       
         
           Conclusie en gevolgen 
         
       
       
       
         8. Het beroep is gegrond voor wat betreft de boetebeschikking. Voor het overige is het beroep ongegrond. De rechtbank ziet aanleiding voor een veroordeling tot vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn en vergoeding van het griffierecht. Dit betekent dat de naheffingsaanslag zoals deze luidt na uitspraak op bezwaar en de rentebeschikking gehandhaafd blijven. De boetebeschikking zal worden verminderd. 
       
       
     
     
       8.1. 
       Belanghebbende komt in aanmerking voor een vergoeding van de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Awb die belanghebbende in beroep heeft moeten maken. De rechtbank stelt deze kosten, op de voet van artikel 8:75 Awb in verbinding met het Besluit proceskosten bestuursrecht en de daarbij behorende bijlage, vast op € 1.750 wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand voor de rechtbank (1 punt voor het beroepschrift en 1 punt voor de zitting) à € 875 x 1 (gewicht van de zaak). Andere kosten die voor vergoeding in aanmerking komen zijn niet gesteld en ook niet gebleken. Voor de bezwaarfase krijgt belanghebbende geen proceskostenvergoeding, omdat daar niet om is verzocht in de bezwaarfase. 
       
       
       
         
           Beslissing 
         
       
       
       
         De rechtbank: 
       
       
         
           verklaart het beroep gegrond welke is gericht tegen de uitspraak op bezwaar over de boetebeschikking; 
         
         
           verklaart het beroep voor het overige ongegrond; 
         
         
           vernietigt de uitspraak op bezwaar welke betrekking heeft op de boetebeschikking; 
         
         
           vermindert de boetebeschikking tot € 72.000; 
         
         
           veroordeelt de inspecteur tot het betalen van een vergoeding van immateriële schade aan belanghebbende van € 2.647; 
         
         
           veroordeelt de Minister tot het betalen van een vergoeding van immateriële schade aan belanghebbende van € 353; 
         
         
           veroordeelt de inspecteur tot het betalen van een proceskostenvergoeding aan belanghebbende van € 1.750; en 
         
         
           draagt de inspecteur op het betaalde griffierecht van € 365 aan belanghebbende te vergoeden. 
         
       
       
       
       
         Deze uitspraak is gedaan door mr. V.A. Burgers, voorzitter, en mr. A.H.W. Steijn en mr. T.S.K.L. Tjon, leden, in aanwezigheid van mr. F.A.J.M. Wouters, griffier, op 10 oktober 2024 en openbaar gemaakt door middel van geanonimiseerde publicatie op www.rechtspraak.nl. 
       
       
       
       
       
       
         griffier						voorzitter 
       
       
       
       
         Een afschrift van deze uitspraak is verzonden aan partijen op: 
       
       
       
         
           Informatie over hoger beroep 
         
         Een partij die het niet eens is met deze uitspraak, kan een hogerberoepschrift sturen naar het gerechtshof ‘s-Hertogenbosch waarin wordt uitgelegd waarom deze partij het niet eens is met deze uitspraak. Het hogerberoepschrift moet worden ingediend binnen zes weken na de dag waarop deze uitspraak is verzonden.  
       
       
       
         Digitaal beroep instellen kan via “Formulieren en inloggen” op www.rechtspraak.nl. Hoger beroep instellen kan eventueel ook nog steeds door verzending van een brief aan het gerechtshof ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ 's-Hertogenbosch. 
       
       
       
       
     
   
   
      Vgl. Hoge Raad 17 augustus 2018, ECLI:NL:HR:2018:1312. 
   
   
      Zie Hoge Raad 9 juli 2021, ECLI:NL:HR:2021:1086, r.o. 3.1.3. 
   
   
      Zie Gerechtshof ’s-Hertogenbosch, 9 juli 2024, ECLI:NL:GHSHE:2024:2078. 
   
   
      Hoge Raad 8 april 2022, ECLI:NL:HR:2022:526, r.o. 3.2. 
   
   
      Hoge Raad 18 januari 2008, ECLI:NL:HR:2008:BC1962, r.o. 3.6.8. 
   
   
      ECLI:NL:HR:2005:AO9006. 
   
   
      Gerechtshof ’s-Hertogenbosch 21 juni 2018, ECLI:NL:GHSHE:2018:2713. 
   
   
      ECLI:NL:HR:2011:BO5087. 
   
   
      Zie onder meer het overzichtsarrest van de Hoge Raad van 19 februari 2016, ECLI:NL:HR:2016:252 en Hoge Raad 14 juni 2024, ECLI:NL:HR:2024:853. 
   
   
      58 minus 24.