ECLI: ECLI:NL:HR:2020:374

Titel: ECLI:NL:HR:2020:374 Hoge Raad , 17-03-2020 / 17/00929

Gerecht: Hoge Raad

Datum uitspraak: 2020-03-17

Zaaknummer: 17/00929

Proceduretype: Cassatie

Onderwerp: Strafrecht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Uitspraak

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:HR:2020:374

---

BTW-fraude door verkoop naar buitenland te fingeren. Schijnverkopen van prepaid telefoonkaarten aan beweerdelijk Belgisch bedrijf, terwijl dat verkopen aan verschillende in Nederland gevestigde afnemers bleken te zijn, ter zake waarvan bij aangifte van daarover verschuldigde BTW is uitgegaan van verlegging van BTW-heffing naar buitenlands bedrijf. Bewijsklacht opzettelijk een bij belastingwet voorziene aangifte onjuist of onvolledig doen, terwijl feit er toe strekt dat te weinig belasting wordt geheven, meermalen gepleegd (art. 69.2 AWR), door te laag bedrag aan omzetbelasting op te geven aan Belastingdienst. HR herhaalt relevante overwegingen uit ECLI:NL:HR:2015:3432 (waarbij deze zaak naar hof is verwezen), dat - ook al noopt artikel 69.2 AWR daartoe niet - ingeval niet alleen tlgd. is dat onjuiste of onvolledige aangiften zijn gedaan, maar dat in die aangiften een te laag belastbaar bedrag is opgegeven, tlgd feit slechts kan worden bewezen indien vaststaat dat het werkelijk in aanmerking te nemen bedrag hoger is. O.g.v. dat verwijzingsarrest diende hof nader te beoordelen hoe bewezenverklaring van een in de aangiften vermeld te laag bedrag aan in aanmerking te nemen belasting, zich verhoudt tot het aan onherroepelijk oordeel van belastingrechter ontleende verweer dat het in vooraftrek brengen van de door verdachte betaalde omzetbelasting in overeenstemming was met een destijds geldende Resolutie van Staatssecretaris van Financiën en het daarop gebaseerde beleid van Inspecteur. Hof heeft, gelet op onherroepelijk oordeel van belastingrechter (ECLI:NL:GHSHE:2010:BO1714), terecht tot uitgangspunt genomen dat verkoop van multi-purpose telefoonkaarten volgens destijds geldende regelgeving was vrijgesteld van omzetbelasting. Daaruit volgt dat verdachte over deze verkoop - los van het antwoord op de vraag of een deel van de door verdachte verkochte telefoonkaarten inderdaad bestemd was voor in België gevestigde koper - geen omzetbelasting in rekening behoefde te brengen. Daarvan uitgaande kunnen door hof vastgestelde feiten oordeel dat in in bewezenverklaring bedoelde aangiften een te laag bedrag aan in aanmerking te nemen belasting is vermeld, niet dragen. De vaststelling dat in aangiften t.z.v. (ander) deel van de door verdachte verkochte telefoonkaarten wel een bedrag aan af te dragen omzetbelasting is vermeld volstaat daartoe immers niet, ook niet in samenhang met de omstandigheid dat door verdachte over de inkoop van telefoonkaarten betaalde omzetbelasting in zijn aangiften in vooraftrek is gebracht. HR doet zaak om doelmatigheidsredenen zelf af door verdachte vrij te spreken. Samenhang met 17/00924. Vervolg op ECLI:NL:HR:2012:BT7076 en ECLI:NL:HR:2015:3432.

HOGE RAAD DER NEDERLANDEN 
     
     
     
       STRAFKAMER 
     
     
     
     
     
       
         Nummer 	17/00929 
       
         Datum 		17 maart 2020 
     
     
     
     
       ARREST 
     
     
     
     
       op het beroep in cassatie tegen een arrest van het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, zittingsplaats Arnhem, van 8 februari 2017, nummer 21/001717-16, in de strafzaak  
     
     
     
       tegen 
     
     
     
       
        [verdachte],  
       gevestigd te [vestigingsplaats], 
       hierna: de verdachte. 
     
     
   
   
     
       1 Procesverloop in cassatie 
     
       Het beroep is ingesteld door de verdachte. Namens deze heeft J. Kuijper, advocaat te Amsterdam, bij schriftuur cassatiemiddelen voorgesteld. De schriftuur is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit. 
       De advocaat-generaal P.J. Wattel heeft geconcludeerd tot vernietiging van het bestreden arrest. 
       De raadsvrouw van de verdachte heeft daarop schriftelijk gereageerd. 
     
   
   
     
       2 Beoordeling van het eerste middel 
     
       2.1 
       Het middel komt op tegen de bewezenverklaring. 
       
         2.2.1 
         
           Aan de verdachte is tenlastegelegd dat: 
           “zij op/in of omstreeks de periode van 01 juli 2001 tot en met 06 mei 2004 te Breda en/of Heerlen en/of elders in Nederland, tezamen en in vereniging met een (of meer) ander(en), (telkens) opzettelijk (een) bij de Belastingwet voorziene aangifte(n), als bedoeld in de Algemene wet inzake rijksbelastingen, te weten (een) aangifte(n) voor de omzetbelasting over een (of meer) maand(en) juli 2001 tot en met april 2004 (op naam van [verdachte]) onjuist en/of onvolledig heeft gedaan, immers heeft verdachte en/of een (of meer) van haar mededader(s) (telkens) opzettelijk op het bij de Inspecteur der belastingen of de Belastingdienst te Breda ingeleverde aangiftebiljet(ten) omzetbelasting over genoemd(e) (aaneengesloten) maand(en) juli 2001 tot en met april 2004 (telkens) een te laag belastbaar bedrag, althans (telkens) een te laag bedrag aan belasting opgegeven, terwijl dat feit (telkens) er toe strekte dat te weinig belasting werd geheven.” 
         
       
       
         2.2.2 
         
           Daarvan is bewezenverklaard dat: 
           “zij in de periode van 1 juli 2003 tot en met 6 mei 2004 te Breda en/of Heerlen en/of elders in Nederland telkens opzettelijk een bij de Belastingwet voorziene aangifte, als bedoeld in de Algemene wet inzake rijksbelastingen, te weten aangiften voor de omzetbelasting over de maand augustus 2003 tot en met april 2004 (op naam van [verdachte]) onjuist en/of onvolledig heeft gedaan, immers heeft verdachte telkens opzettelijk op het bij de Inspecteur der belastingen of de Belastingdienst te Breda ingeleverde aangiftebiljetten omzetbelasting over genoemde (aaneengesloten) maanden augustus 2003 tot en met april 2004 telkens een te laag bedrag aan belasting opgegeven, terwijl die feiten telkens er toe strekten dat te weinig belasting werd geheven.” 
         
       
       
         2.2.3 
         
           Met betrekking tot deze bewezenverklaring heeft het hof het volgende overwogen: 
           “Standpunt raadsman 
           De raadsman heeft vrijspraak bepleit en heeft daartoe op gronden en feiten als in zijn pleitnota omschreven aangevoerd dat: 
           (...) 
           c. 	er geen bewijs voor de opzet van verdachte op de onjuistheid en de onvolledigheid van de aangiften. 
           d. 	er niet is voldaan aan het strekkingsvereiste. 
           (...) 
         
         
         
           Overwegingen hof 
           Uit de stukken van de zaak en het onderzoek ter terechtzitting leidt het hof het volgende af. 
         
         
         
           De activiteiten van verdachte in de ten laste gelegde periode bestonden hoofdzakelijk uit de handel in onder meer door KPN, Orange, Vodafone, Ben en Dutchtone uitgegeven pre-paid-telefoonkaarten, ook wel multi-purpose kaarten genoemd. 
           De telefoonkaarten werden door verdachte hoofdzakelijk ingekocht bij [A] te [plaats]. [A] bracht, met uitzondering van de door KPN na 31 december 2002 uitgegeven telefoonkaarten, ter zake van de door haar aan verdachte geleverde telefoonkaarten omzetbelasting in rekening welke omzetbelasting door verdachte in de aangifte omzetbelasting als voorbelasting in aftrek werd gebracht. De telefoonkaarten werden vervolgens door verdachte doorverkocht aan diverse klanten in Nederland en (beweerdelijk) in het buitenland. 
         
         
         
           Een groot deel van deze telefoonkaarten is, volgens verdachte, aan het Belgische bedrijf [B] geleverd. Door de leveranciers van telefoonkaarten werd (behoudens de hierboven genoemde uitzondering met betrekking tot KPN) aan [verdachte] omzetbelasting in rekening gebracht, terwijl door [verdachte] bij het doorleveren aan [B] geen BTW in rekening werd gebracht met als reden dat het intracommunautaire leveringen betrof. 
         
         
         
           Vanaf de maand juli 2001 tot en met de maand mei 2004 zijn door verdachte in totaal 726 facturen op naam gesteld van [B] te België. De omzet van verdachte vermeld op die facturen, bedroeg vanaf 2001 tot 2004 elk jaar meer dan 40% van de totale omzet van verdachte. Deze omzet is door verdachte op de aangiften omzetbelasting steeds aangegeven tegen het nultarief. 
         
         
         
           Uit de stukken van de zaak en het onderzoek ter terechtzitting leidt het hof het volgende af:  
           - [betrokkene 7] en [betrokkene 9], beiden directeur van [B], hebben nooit contact gehad met [verdachte]; 
           - [medeverdachte] (verder: [medeverdachte]), directeur en leidinggevende van [verdachte], zegt met [B], het bedrijf waaraan de facturen waren gericht, geen enkel ander contact gehad te hebben dan via [betrokkene 4], die volgens [medeverdachte] de contactpersoon van [B] was; 
           - [betrokkene 4] verklaart geenszins, dat hij de contactpersoon van [B] voor [verdachte] was; hij verklaart, dat hij op de vraag van [betrokkene 1] of hij een Belgisch bedrijf kende, het Belgische bedrijf [B] heeft genoemd, en dat hij aan [betrokkene 11] van [B] melding heeft gemaakt van dit contact; [betrokkene 11] had geen interesse; hij was slechts geïnteresseerd in bouwmaterialen. 
           - [betrokkene 2] heeft de telefoonkaarten nooit naar België gebracht, maar de kaarten altijd aan [betrokkene 4] en/of [betrokkene 1] heeft gegeven; hij kreeg de opdracht daarvoor van [medeverdachte] of [betrokkene 1]; 
           - Nadat verdachte en haar directeur en medeverdachte [medeverdachte] op 23 juli 2003 op grond van een faxbericht van [betrokkene 10] kennis hadden gekregen van het onderzoek tegen [J] respectievelijk [betrokkene 10], de eigenaar van [J], waarbij ook de naam van [verdachte] was gevallen als mogelijke verdachte van het leveren aan in Nederland gevestigde afnemers van prepaid telefoonkaarten die aan Belgische afnemers werden gefactureerd, heeft voornoemde directeur de betrokken mensen geïnstrueerd voortaan de te leveren kaarten niet meer rechtstreeks naar Rotterdam te brengen maar deze op te slaan in een “Shurgard” in Antwerpen; 
           - [medeverdachte] heeft contacten met [betrokkene 2], [betrokkene 4], [betrokkene 1] en [betrokkene 5] onderhouden;  
           - [betrokkene 2], bijgenaamd “[betrokkene 2]” en eigenaar van het Koeriersbedrijf [C], leverde in opdracht van medeverdachte [medeverdachte] de telefoonkaarten af bij [betrokkene 1] en [betrokkene 5] en stortte de contant ontvangen gelden op de Postbankrekening van [verdachte]; blijkens bijlage D‑046 moet het daarbij om miljoenen Euro per jaar gaan; zo is bijvoorbeeld in de periode juli 2001 tot en met december 2001 voor een totaal bedrag van ruim f 11.250.000,- aan Belgische afnemers geleverd blijkens de door [verdachte] ingediende aangiften omzetbelasting. 
           - [betrokkene 8], neef van [betrokkene 2], heeft in opdracht van [betrokkene 2] regelmatig telefoonkaarten van [verdachte] naar Rotterdam vervoerd en heeft ook zorggedragen voor de contante stortingen op de Postbankrekening van [verdachte]; 
           - [betrokkene 4] heeft de beschikking gehad over een (vals) stempel van [B]. Hij ondertekende en stempelde de vervoersbescheiden om de “export” naar België aan te tonen; 
           - [betrokkene 1], door anderen “[betrokkene 1]” genoemd, en [betrokkene 5] (alias “de jongens”) ontvingen uiteindelijk de telefoonkaarten en hebben deze verder op de Nederlandse markt gebracht. 
           Uit het bovenstaande leidt het hof af dat door [verdachte] opzettelijk aangiften omzetbelasting onjuist of onvolledig zijn gedaan. 
         
         
         
           Met betrekking tot de verweren overweegt het hof: 
           (...) 
         
         
         
           Ad c. 
           Vast staat dat door [verdachte] in de ten laste gelegde periode aan [B] gefactureerde telefoonkaarten feitelijk niet aan [B] in België zijn geleverd maar aan afnemers in Nederland ([betrokkene 4], [betrokkene 1] en/of [betrokkene 5]) die deze kaarten op de Nederlandse markt hebben doorverkocht. De leveringen aan [B] betroffen derhalve feitelijk binnenlandse leveringen van (multi-purpose) telefoonkaarten. 
         
         
         
           Alhoewel de wijze van handelen, het contant betalen van grote bedragen en het meegeven van facturen volstrekt niet gebruikelijk is bij dit soort transacties is het hof is van oordeel dat uit het onderzoek ter terechtzitting onvoldoende is gebleken van feiten en omstandigheden waaruit wettig en overtuigend bewijs kan worden verkregen op grond waarvan kan worden vastgesteld dat [verdachte] dan wel [medeverdachte] (als leidinggevende van [verdachte]) tot het moment dat op 23 juli 2003 een faxbericht inzake [J] binnen kwam bij [verdachte] hiervan op de hoogte was. 
         
         
         
           Gelet op het vorenstaande kan naar het oordeel van het hof niet wettig en overtuigend worden bewezen dat [verdachte] dan wel [medeverdachte] in de periode 1 juli 2001 tot 23 juli 2003 opzettelijk onjuiste aangiften omzetbelasting heeft gedaan zoals onder 1. is ten laste gelegd zodat [verdachte] van het onder 1 ten laste gelegde zal worden vrijgesproken voor zover het de aangiften omzetbelasting over de periode juli 2001 tot en met juli 2003 betreft. 
         
         
         
           Anders is de situatie naar het oordeel van het hof vanaf het moment dat bij [verdachte] op 23 juli 2003 het faxbericht binnenkomt met informatie over een strafrechtelijk onderzoek contra [betrokkene 10], eigenaar van [J]. 
           Uit de bij dit faxbericht gevoegde bijlagen blijkt immers concreet van de verdenking dat [betrokkene 10] tezamen met [verdachte] opzettelijk onjuist aangifte omzetbelasting heeft gedaan en daarnaast wordt expliciet melding gemaakt van het vermoeden dat de door [verdachte] aan Belgische afnemers (in casu [B]) gefactureerde telefoonkaarten rechtstreeks aan een Nederlandse afnemer zijn geleverd. 
           Op grond van deze informatie moet het [medeverdachte] duidelijk zijn geweest dat er een aanmerkelijke kans bestond dat de door [verdachte] aan [B] na 23 juli 2003 geleverde telefoonkaarten niet daadwerkelijk in België werden geleverd. 
         
         
         
           Uit het verhoor van [medeverdachte] blijkt ook dat hij zich daarvan bewust was. 
           Met die informatie in handen had [medeverdachte] naar het oordeel van het hof een nadere onderzoeksplicht in het bijzonder met betrekking tot de hoedanigheid, identiteit en feitelijke vestigingsplaats van [B] als afnemer van de telefoonkaarten dan wel de hoedanigheid van [betrokkene 4], die zich presenteerde als vertegenwoordiger van [B]. 
           Het op advies van zijn raadsman mr. Peek enkel kopiëren van de administratieve bescheiden van de transacties van [verdachte] aan [B] en het navraag doen bij [betrokkene 2] en [betrokkene 4], waartoe [medeverdachte] zich heeft beperkt, acht het hof niet toereikend om te voldoen aan die nadere onderzoeksplicht. Het lag immers voor de hand dat, indien de informatie uit het faxbericht juist was, [betrokkene 2] en [betrokkene 4] de personen waren die als verdachten van de fraude in aanmerking kwamen en er alle belang bij hadden om de werkelijke gang van zaken te verhullen. [medeverdachte] had op zijn minst concreet navraag moeten doen bij het bedrijf [B] zelf, bijvoorbeeld door contact op te nemen met de directeur(en) van [B] ten einde na te gaan of [betrokkene 4] daadwerkelijk een vertegenwoordiger van [B] was. 
         
         
         
           Door dat na te laten heeft [medeverdachte] als leidinggevende en daarmee ook [verdachte] minst genomen willens en wetens de aanmerkelijke kans aanvaard dat in de periode vanaf 23 juli 2003 de telefoonkaarten (nog steeds) niet aan [B] (in België) werden geleverd maar werden afgezet op de Nederlandse markt. Daarmee heeft [verdachte] ook bewust de aanmerkelijke kans aanvaard dat over de leveringen aan [B] ten onrechte het 0%-tarief werd toegepast en aldus dat onjuiste aangiften voor de omzetbelasting werden gedaan. De omstandigheid dat blijkens de (inmiddels bij besluit van 25 januari 2013 achterhaalde) Resolutie van de Staatssecretaris van 19 juli 1995 over een binnenlandse levering van telefoonkaarten (ten tijde van het ten laste gelegde) evenmin omzetbelasting verschuldigd was maakt dit niet anders. 
         
         
         
           Gelet op het hiervoor overwogene is het hof van oordeel dat [medeverdachte] en dus ook verdachte zijn opzet gericht heeft gehad op het doen van onjuiste aangiften omzetbelasting. 
         
         
         
           Ad d. 
           Het door de raadsman gevoerde verweer brengt naar het oordeel van het hof niet mee dat het door [verdachte] doen van onjuiste aangiften omzetbelasting niet de strekking had dat te weinig belasting werd geheven. Voor de beantwoording van de vraag of de gestelde gedraging ertoe strekt dat te weinig belasting wordt geheven is immers beslissend of de gedraging naar haar aard en in het algemeen geschikt was om teweeg te brengen dat onvoldoende belasting wordt geheven. 
           Uit het onderzoek ter terechtzitting blijkt dat [verdachte] over reguliere binnenlandse leveringen (niet dus aan [B]) van telefoonkaarten (met uitzondering van KPN-kaarten) wel de ontvangen omzetbelasting in de aangifte opnam en dus afdroeg. 
         
         
         
           Naar het oordeel van het hof gaat het over de vraag welk standpunt [verdachte] in zijn aangifte heeft ingenomen: 
           1. Het fiscaal juridisch juiste uitgangspunt dat sprake is van vrijgestelde leveringen: alsdan is geen BTW verschuldigd en ook geen aftrek voorbelasting (terecht noch onterecht in rekening gebracht); of 
           2. Het fiscaal toelaatbaar onjuiste uitgangspunt dat sprake is van belaste leveringen en terecht vooraftrek geclaimd. 
           Uit de feiten blijkt naar het oordeel van het hof duidelijk dat [verdachte] standpunt 2 innam: Immers er werd vooraftrek geclaimd en BTW in rekening gebracht bij de overige leveringen. Dát is dus het standpunt van [verdachte] Van een andersluidend standpunt is het hof niet gebleken uit het dossier. 
           En dát standpunt is weliswaar onjuist maar in beginsel pleitbaar. 
           Maar binnen dát standpunt is niet pleitbaar om opzettelijk het 0% tarief toe te passen op (feitelijk) binnenlandse leveringen zoals in het geval van de leveringen aan [B]. De aangiften zijn daarmee onjuist. Naheffing over de leveringen aan [B] zijn evenwel niet mogelijk want niet te baseren op belastbare leveringen: die zijn immers vrijgesteld. Wel zijn de aangiften aldus gedaan naar een te laag bedrag aan af te dragen belasting. 
           (...) 
         
         
         
           Conclusie 
           Het hof verwerpt de verweren en leidt uit het voorgaande af: 
           - dat er feitelijk geen sprake was van intracommunautaire leveringen maar van binnenlandse leveringen; 
           - dat het gebruik van onjuiste facturen dit moest verhullen. 
         
         
         
           Het hof is voor het overige van oordeel dat het door verdachte gevoerde verweer strekkende tot vrijspraak van het tenlastegelegde wordt weersproken door de gebezigde bewijsmiddelen, zoals deze later in de eventueel op te maken aanvulling op dit arrest zullen worden opgenomen. Het hof heeft geen reden om aan de juistheid en betrouwbaarheid van de inhoud van die bewijsmiddelen te twijfelen. 
         
         
         
           Ten aanzien van de verhouding van het oordeel van het hof tot het oordeel van de belastingkamer van het hof ’s-Hertogenbosch wordt nog het volgende - wellicht ten overvloede - opgemerkt. 
         
         
         
           Op grond van onder meer de uitspraak van de belastingkamer geldt als uitgangspunt dat de leveranties van multi-purposekaarten door [A] niet onderworpen waren aan omzetbelasting. Het systeem was aldus dat pas op het moment dat van de betreffende kaart gebruik werd gemaakt over het gebruikte tegoed omzetbelasting verschuldigd was welke door de betreffende dienstverlener diende te worden afgedragen. Ten onrechte zijn de leveranties van [A] in de omzetbelasting betrokken. Er is dus ten onrechte door [A] omzetbelasting in rekening gebracht (en naar het hof aanneemt overigens wel afgedragen) en door [verdachte] als vooraftrek op haar aangiftes vermeld. Anders dan de raadsman meent is er geen sprake van dat de door [verdachte] aangegeven bedragen blijkens de uitspraak van de belastingkamer materieel correct waren. Integendeel, de belastingkamer van het Hof ’s‑Hertogenbosch heeft geoordeeld dat [verdachte] de betreffende telefoonkaarten niet aan [B] heeft verkocht en geleverd en geen recht had op aftrek als voorbelasting van de door [A] aan [verdachte] ter zake van de levering van deze kaarten in rekening gebrachte omzetbelasting. 
         
         
         
           Dat het hoger beroep in de belastingzaak tegen de beslissing van de rechtbank inzake de naheffingsaanslag gegrond is verklaard is niet een gevolg van het feit dat het vermelden van de omzetbelasting door [verdachte] correct was, maar omdat het in strijd met het gelijkheidsbeginsel was om bij [verdachte] de vooraftrek van de omzetbelasting te weigeren en als gevolg daarvan aan [verdachte] een naheffingsaanslag op te leggen en aan andere telecommaatschappijen niet. 
         
         
         
           Wat er ook zij van de overwegingen met betrekking tot het gelijkheidsbeginsel van de belastingkamer van het hof ’s-Hertogenbosch (het hof Arnhem-Leeuwarden heeft niet kunnen vaststellen dat andere telecombedrijven eveneens ten onrechte het 0%-tarief hebben gehanteerd in verband met intra-communautaire leveringen), in de strafzaak constateert het hof een relevant verschil tussen de transacties van [verdachte] waarbij [B] betrokken was enerzijds en de overige transacties van [verdachte] (en naar mag worden aangenomen andere distributeurs) anderzijds: bij die overige transacties werd door [verdachte] weer omzetbelasting in rekening gebracht en bij gebreke van aanwijzingen voor het tegendeel mag worden aangenomen dat uiteindelijk de gehele keten in de omzetbelasting is betrokken. Bij de leveringen aan [B] was dat anders. Het was bij [B] volstrekt duidelijk dat zulks niet zou gebeuren. De fiscus heeft derhalve (anders dan bij andere leveranciers) in het geval van [B] nadeel geleden.  
         
         
         
           Daarnaast is er nog een reden waarom de aangifte van [verdachte] onjuist was. Volgens vaste jurisprudentie kan geen omzetbelasting in vooraftrek worden gebracht indien duidelijk is dat de transactie onderdeel uitmaakt van een reeks transacties waarbij omzetbelasting wordt ontdoken (zie bijv. de zaak Kittel van het Hof van Justitie EU d.d. 6 juli 2006 ECLI:EU:C:2006:446 en de zaak Italmoda van 18 december 2014, ECLI:EU:C:2014:2455). [verdachte] zou strafrechtelijk slechts dan geen verwijt kunnen worden gemaakt indien zij naast de in aftrek gebrachte voorbelasting ook over de doorleveringen aan [B] na 23 juli 2003 omzetbelasting in rekening had gebracht. Door zulks na te laten heeft [verdachte] de aangiften onjuist en onvolledig gedaan. 
         
         
         
           Alle gedragingen met betrekking tot de besproken leveringen en aangiften zijn verricht in het kader van de normale bedrijfsuitoefening van [verdachte] en aan haar toe te rekenen. Het bij haar directeur aanwezige opzet is eveneens aan [verdachte] toe te rekenen.” 
         
       
       
         2.3.1 
         Het cassatiemiddel klaagt onder meer over het oordeel van het hof dat de verdachte in de periode juli 2003 tot en met april 2004 in haar aangiftes voor de omzetbelasting telkens te lage bedragen aan belasting heeft opgegeven. 
       
       
         2.3.2 
         In een geval als het onderhavige, waarin - ook al noopt artikel 69 lid 2 Algemene wet inzake rijksbelastingen daartoe niet - niet alleen ten laste is gelegd dat onjuiste of onvolledige aangiften zijn gedaan, maar dat in die aangiften een te laag belastbaar bedrag is opgegeven, kan dat tenlastegelegde feit slechts worden bewezen indien vaststaat dat het werkelijk in aanmerking te nemen bedrag hoger is (vgl. het eerder in deze zaak gewezen arrest van de Hoge Raad van 1 december 2015, ECLI:NL:HR:2015:3432, waarbij de zaak naar het hof is verwezen). 
       
       
         2.3.3 
         Ingevolge dat verwijzingsarrest diende het hof nader te beoordelen hoe de bewezenverklaring van een in de aangiften vermeld te laag bedrag aan in aanmerking te nemen belasting, zich verhoudt tot het aan het onherroepelijk oordeel van de belastingrechter ontleende verweer dat het in vooraftrek brengen van de door de verdachte  betaalde omzetbelasting in overeenstemming was met een destijds geldende Resolutie van de Staatssecretaris van Financiën en het daarop gebaseerde beleid van de Inspecteur. Het hof heeft, gelet op het onherroepelijke oordeel van de belastingrechter (gerechtshof ’s‑Hertogenbosch 2 juli 2010, ECLI:NL:GHSHE:2010:BO1714), terecht tot uitgangspunt genomen dat de verkoop van multi-purpose telefoonkaarten volgens de destijds geldende regelgeving was vrijgesteld van omzetbelasting. Daaruit volgt dat de verdachte over deze verkoop - los van het antwoord op de vraag of een deel van de door de verdachte verkochte telefoonkaarten inderdaad bestemd was voor een in België gevestigde koper - geen omzetbelasting in rekening behoefde te brengen. Daarvan uitgaande kunnen de door het hof vastgestelde feiten het oordeel dat in de in de bewezenverklaring bedoelde aangiften een te laag bedrag aan in aanmerking te nemen belasting is vermeld, niet dragen. De vaststelling dat in de aangiften ter zake van een (ander) deel van de door de verdachte verkochte telefoonkaarten wel een bedrag aan af te dragen omzetbelasting is vermeld volstaat daartoe immers niet, ook niet in samenhang met de omstandigheid dat door de verdachte over de inkoop van telefoonkaarten betaalde omzetbelasting in zijn aangiften in vooraftrek is gebracht.   
       
     
     
       2.4 
       Het cassatiemiddel treft in zoverre doel. 
     
   
   
     
       3 Slotsom 
     Hetgeen hiervoor is overwogen brengt mee dat de uitspraak van het hof niet in stand kan blijven en dat de overige cassatiemiddelen geen bespreking behoeven. Nu een nieuwe behandeling na ver- of terugwijzing niet tot een andere einduitspraak zou kunnen voeren dan hierna vermeld, zal de Hoge Raad de zaak om doelmatigheidsredenen zelf afdoen. 
   
   
     
       4 Beslissing 
     
       De Hoge Raad: 
       - vernietigt de uitspraak van het hof behoudens voor zover daarbij het vonnis van de rechtbank is vernietigd; 
       - spreekt de verdachte vrij van het tenlastegelegde. 
     
     
     
     
       Dit arrest is gewezen door de vice-president W.A.M. van Schendel als voorzitter, en de raadsheren V. van den Brink en J. Wortel, in bijzijn van de waarnemend griffier H.J.S. Kea, en uitgesproken ter openbare terechtzitting van  17 maart 2020 .