ECLI: ECLI:NL:RBGEL:2018:3696

Titel: ECLI:NL:RBGEL:2018:3696 Rechtbank Gelderland , 27-08-2018 / AWB - 16 _ 2586

Gerecht: Rechtbank Gelderland

Datum uitspraak: 2018-08-27

Zaaknummer: AWB - 16 _ 2586

Proceduretype: Eerste aanleg - meervoudig

Onderwerp: Bestuursrecht; Belastingrecht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Uitspraak

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:RBGEL:2018:3696

---

Wet IB 2001. Bedrijfsopvolgingsregeling artikel 4.17a van de Wet IB 2001. Vereiste van een onderneming in de zin van artikel 3.2 van de Wet IB 2001. Verhuurde onderneming. Voortgezet ondernemerschap. Verbreking fiscale eenheid vennootschapsbelasting.

RECHTBANK GELDERLAND 
     Zittingsplaats Arnhem 
     
     
       Belastingrecht 
     
     
     
       zaaknummer: AWB 16/2586 
     
     
     uitspraak van de meervoudige belastingkamer van 27 augustus 2018 
     
     
       in de zaak tussen 
     
     
     Erven [X] , te [Z] , eisers 
     (gemachtigde: mr.drs. [gemachtigde] ), 
     
     
       en 
     
     
     de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Utrecht, verweerder. 
     
     
   
   
     Procesverloop 
     
     
       Verweerder heeft aan eisers voor het jaar 2011 een aanslag ( [000] .H.16.01) inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 5.413, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 4.710.750 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 11.007. Tevens is bij beschikking € 49.663 aan heffingsrente in rekening gebracht. 
     
     
     
       Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 31 maart 2016 de aanslag en de beschikking heffingsrente gehandhaafd. 
     
     
     
       Eisers hebben daartegen bij brief van 25 april 2016, diezelfde dag ontvangen door de rechtbank, beroep ingesteld. 
     
     
     
       Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend. 
     
     
     
       Eisers hebben, na daartoe door de rechtbank in de gelegenheid te zijn gesteld, schriftelijk gerepliceerd, waarna verweerder schriftelijk heeft gedupliceerd. 
     
     
     
       Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 8 juni 2018. 
     
     
     
       Namens eisers is verschenen [A] , bijgestaan door de gemachtigde en door [B] . Namens verweerder zijn verschenen mr. [gemachtigde] en mr. [C] .  
     
     
     
       Eisers hebben ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan verweerder. Verweerder heeft voor de zitting een pleitnota toegezonden aan de rechtbank en (door tussenkomst van de griffier) aan de wederpartij, welke pleitnota met instemming van partijen wordt geacht ter zitting te zijn voorgedragen. 
     
     
     
       Ter zitting is gelijktijdig het beroep van [A] met zaaknummer AWB 16/3718 behandeld.  
       
         Ter zitting is partijen een termijn gegeven om stukken in te dienen met betrekking tot de voorlopige aanslag IB/PVV en met betrekking tot de fiscale eenheid in de zin van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969. Vervolgens is het onderzoek gesloten. Uit de omstandigheid dat partijen in hun nadere stukken niet om heropening hebben verzocht begrijpt de rechtbank dat zonder nadere mondelinge behandeling uitspraak kan worden gedaan.  
     
     
     
   
   
     Overwegingen 
     
       
       Feiten 
     
     
       
         
          [D] B.V. had een vergunning voor de exploitatie van een benzinestation (concessie). Het benzinestation was gevestigd aan de A2, ter hoogte van waar nu [E] aansluit op de A2 (benzinestation [F] ). De concessie is bij beschikking van [1987] ingetrokken en op naam van [G] B.V. gezet. 
           
       
       
         Het benzinestation is begin jaren ’90 verplaatst naar de huidige locatie aan de A2 nabij [Q] (benzinestation [H] ). Op [1990] is benzinestation [F] gesloten en is benzinestation [H] geopend. Benzinestation [H] is vanaf de opening tot eind september 1992 geëxploiteerd door [I] B.V. ( [I] B.V.). Alle aandelen in [I] B.V. werden destijds gehouden door [G] B.V. 
           
       
       
         Met ingang van september 1992 is het benzinestation samen met de concessie verhuurd aan [J] . B.V. ( [J] ). In de meest recente huurovereenkomst tussen [I] B.V. en [J] , van [2009] , is onder andere bepaald: 
       
     
     
       
         “HUUROVEREENKOMST 
       Verkooppunt voor motorbrandstoffen c.a. 
     
     
     
       DE ONDERGETEKENDEN: 
     
     
     
       (…)  
     
     
     
       IN AANMERKING NEMENDE: 
     
     
     
       dat verhuurder een concessie heeft van het Rijk, bestaande uit een Domeinenovereenkomst en een Wbr-vergunning, voor het realiseren en exploiteren van een verkooppunt voor motorbrandstoffen c.a. staande en gelegen te [Q] aan [A-straat 1] ; 
     
     
     
       dat verhuurder dit verkooppunt inclusief concessie aan huurder wenst te verhuren, gelijk huurder dit van verhuurder wenst te huren; 
     
     
     
       KOMEN OVEREEN ALS VOLGT: 
     
     
     
       Verhuurder verhuurt aan huurder, gelijk deze van verhuurder huurt, het in de aanhef van deze overeenkomst omschreven verkooppunt voor motorbrandstoffen en de daarmee verbonden (rijksweg) vergunningen) met inbegrip van de daarbij behorende shop , kadastraal bekend Gemeente Breukelen sectie [K] (…), hierna te noemen “het gehuurde” en wel onder de navolgende voorwaarden en bepalingen:  
     
     
     
       (…) 
     
     
     
       Artikel 2 Huurtermijn  
     
     
     
       2.1 
       Deze huurovereenkomst gaat in op [2010] en eindigt op de einddatum van de onderhavige concessie, zijnde de dag waarop de winnaar van de geveilde concessie na de MDW veiling van 2022, krachtens de dan geldende veilingregeling, de exploitatie van het verkooppunt ter hand neemt. Indien de MDW veiling na 1 januari 2025 zal plaatsvinden zal de huurovereenkomst uiterlijk op 1 januari 2025 eindigen. 
       
       
         Artikel 3 Huurprijs en betaling 
       
       
     
     
       3.1 
       De door huurder verschuldigde huurprijs bedraagt EUR 1.050.000,- (zegge éénmiljoenvijftigduizend euro) per jaar, bij vooruitbetaling te voldoen, voor het eerst op [2010] (…) 
       
     
     
       3.3 
       Daarnaast is huurder aan verhuurder over het volume van de vanuit het gehuurde verkochte motorbrandstoffen per jaar een aanvullende huur verschuldigd, berekend op de hiernavolgende wijze: EUR 0,015 per liter voor de omzet motorbrandstoffen per kalenderjaar; De door huurder verschuldigde variabele huurprijs bedraagt voor het kalenderjaar 2010 naar schatting, zonder dat verhuurder hieraan enig recht kan ontlenen, EUR 220.000,= (zegge: tweehonderdtwintigduizend euro) (exc. B.T.W.) bij vooruitbetaling te voldoen in 1 termijn (…) 
       
       
         Artikel 6 Aanvang & Vervangingsinvesteringen 
       
       
     
     
       6.1 
       De aanvangs- en vervangingsinvesteringen komen voor rekening van Verhuurder. Huurder zal de werkzaamheden doen uitvoeren en coördineren. De ‘aanvangsinvesteringen’, te doen in 2009, kunnen vanaf april 2009 in opdracht van Verhuurder starten en betreffen de volgende onderdelen: Gebouwaanpassing Shopinrichting Nieuwe afleverpompen Nieuwe huisstijl Klimaatinstallatie 
       
       
         De ‘aanvangsinvesteringen’ komen tot een maximum van € 600.000,- voor rekening van Verhuurder (middels begrotingen/offerten zullen de uitgaven verantwoord worden’).  
       
       
     
     
       6.2 
       Bij de ‘MDW’-veiling van het verkooppunt in 2022 of zoveel later als deze huurovereenkomst door de MDW-veiling eindigt (einde van de huurovereenkomst), komt de taxatiewaarde van de opstallen ten goede aan de Verhuurder. (…) 
       
       
         Artikel 10 Onderhoud 
       
       
     
     
       10.1 
       Gedurende de huurtijd zal huurder voor zijn rekening nemen en op deugdelijke wijze verrichten alle controle, jaarlijkse (wettelijke) keuringen en onderhoud welke noodzakelijk is voor een goed onderhoud c.q. het behoud van het gehuurde. Alle vervangingen welke niet worden beschouwd als geringe en dagelijkse reparaties/herstellingen als bedoeld in de wet (artikel 7:217 BW), zijn voor rekening van verhuurder, evenals de meerjaarlijkse keuringen van de tankinstallaties (intervallen 6, 12, 15 resp. 20 jaar) en eventuele vervangingen van deze tankinstallaties (zowel LPG als ‘natte’ brandstoffen). In alle redelijkheid mag Verhuurder er vanuit gaan dat de gedane investeringen in onderdelen zoals genoemd in artikel 6.1 gedurende de huurperiode niet voor vervanging in aanmerking komen. Indien dit toch het geval zal zijn, zullen partijen in overleg treden hoe hiermee om te gaan. Onderhoud en vervanging van de [J] identificatie materialen is voor rekening van huurder. Investeringen gedurende de huurperiode in uitbreidingen c.q. groei zullen in overleg tussen huurder en verhuurder worden uitgevoerd.” 
       
       4. In 1997 is benzinestation [H] , inclusief de concessie, door [G] B.V. overgedragen aan [I] B.V. De verhuur van benzinestation [H] en de concessie aan [J] is toen voortgezet door [I] B.V. 
       
         
       
       5. In 1999 heeft [G] B.V. de aandelen in [I] B.V. overgedragen aan [L] B.V. en [M] B.V. Die beide vennootschappen hielden daarna direct 50% van de aandelen in [I] B.V. Voorafgaand aan die aandelenoverdracht hadden [L] B.V. en [M] B.V. ieder een indirect belang van 50% in [I] B.V. 
         
       6. In 2006 heeft een verlettering van aandelen plaatsgevonden waarbij de door [X] gehouden aandelen in [L] B.V. zijn omgezet in 35 aandelen A in [L] B.V. Naast de A-aandelen zijn er aandelen B, C en D uitgegeven aan de persoonlijke houdster-bv’s van de kinderen. Aan de A-aandelen is de toenmalige waarde van het 50%-belang in deelneming [I] B.V. voorbehouden. In overleg met de Belastingdienst is die voorbehouden waarde, toerekenbaar aan het 50%-belang in [I] B.V., vastgesteld op € 2.680.000. 
       
         
       
       7. Op [2006] is de echtgenote van de heer [X] , [Y] , overleden. Bij de afwikkeling van haar nalatenschap is een beroep gedaan op de bedrijfsopvolgingsregeling van artikel 35b en 35c van de Successiewet 1956 (SW 1956). Dat verzoek is niet gehonoreerd omdat verweerder zich op het standpunt stelde dat [L] B.V. met haar 50% deelneming in [I] B.V. geen materiële onderneming dreef. 
         
       8. Op [2011] is [X] (erflater) overleden. Erflater bezat op dat moment alle A-aandelen in [L] B.V., welke bv 50% van de aandelen in [I] B.V. hield. 
         
       9. Krachtens testament zijn de A-aandelen overgegaan op de erfgenamen van erflater, zijn kinderen [A] , [N] en [O] , (eisers). 
       
         
       
       10. In de aangifte IB/PVV 2011 van erflater is een beroep gedaan op de bedrijfsopvolgingsregeling van artikel 4.17a van de Wet IB 2001. Verweerder heeft dat verzoek afgewezen. 
         
       11. In de aangifte IB/PVV 2011 hebben eisers de A-aandelen in [L] B.V. gewaardeerd op € 4.485.000. In de motivering van het bezwaar is die waarde namens eisers als volgt onderbouwd: 
       
         
           
           
           
             
               
                 Zichtbaar eigen vermogen per [2011] volgens rapport [P] 
               
               
                 € 1.717.000 
               
             
             
               
                 Aandeel in stille reserves “vast” 
               
               
                 € 2.680.000 
               
             
             
               
                 Aangroei stille reserves 
               
               
                 
                   € 88.000 
                 
               
             
             
               
                 Totale waarde 
               
               
                 € 4.485.000 
               
             
           
         
       
       
       
         12. In de aanslag IB/PVV 2011 heeft verweerder de A-aandelen in aanmerking genomen naar een overdrachtsprijs van € 4.728.750. Met inachtneming van de verkrijgingsprijs van € 18.000 is het voordeel uit aanmerkelijk belang vastgesteld op € 4.710.750. 
         
           Geschil 
         13. In geschil is of op de A-aandelen in [L] B.V. de bedrijfsopvolgingsregeling van artikel 4.17a van de Wet IB 2001 van toepassing is. Daarbij spitst het geschil zich toe op de vraag of [L] B.V. een onderneming als bedoeld in artikel 3.2 van de Wet IB 2001 dreef. Daarnaast is in geschil de waarde van de aandelen A in [L] B.V. op de overlijdensdatum van erflater. Tot slot is de hoogte van de in rekening gebrachte heffingsrente in geschil. 
         
         
           
           Beoordeling van het geschil  
           
           Na afloop van de zitting ingediende stukken 
         
         14. Ter zitting is partijen een termijn gegeven om stukken te overleggen met betrekking tot de voorlopige aanslag IB/PVV en met betrekking tot de fiscale eenheid in de zin van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969. De rechtbank constateert dat het door verweerder ingediende stuk een nieuw inhoudelijk punt bevat. Eisers hebben de rechtbank gevraagd dat punt buiten beschouwing te laten. Omdat het onderzoek reeds was gesloten zal de rechtbank het nadere stuk van verweerder buiten beschouwing laten voor zover daarin op andere dan de ter zitting afgesproken punten is ingegaan. 
         
         
           
           Bedrijfsopvolgingsregeling 
         
         15. In artikel 4.17a van de Wet IB 2001 is, voor zover hier van belang, bepaald:  
       
       1. De overgang krachtens erfrecht onder algemene titel of onder bijzondere titel wordt op verzoek van de gezamenlijke belanghebbenden niet als vervreemding aangemerkt voor het in het tweede lid omschreven deel van de overdrachtsprijs, indien: a. de vennootschap waarop de aandelen of winstbewijzen betrekking hebben, een onderneming als bedoeld in artikel 3.2 drijft of een medegerechtigdheid als bedoeld in artikel 3.3, eerste lid, onderdeel a, houdt. (…) 5. Ingeval het lichaam waarin de erflater een aanmerkelijk belang heeft een belang heeft in een ander lichaam, worden voor de toepassing van dit artikel de bezittingen en schulden van dat andere lichaam, met inachtneming van de omvang van dat belang, toegerekend aan eerstbedoeld lichaam, mits: a. de erflater in dat andere lichaam indirect een aanmerkelijk belang heeft, (…) 
       
         
       
       
         16. Niet in geschil is dat de A-aandelen op eisers zijn overgegaan krachtens erfrecht onder algemene titel. Het geschil beperkt zich tot de vraag of is voldaan aan de voorwaarde van artikel 4.17a, eerste lid, onderdeel a, van de Wet IB 2001. 
         
           
         
         17. Ter onderbouwing van hun standpunt dat de bedrijfsopvolgingsregeling van toepassing is, stellen eisers primair dat [I] B.V. op de overlijdensdatum van erflater een onderneming als bedoeld in artikel 3.2 van de Wet IB 2001 dreef. Zij voeren daartoe aan dat sprake is van meer dan normaal vermogensbeheer, gelet op de samenstelling en de aard van het vermogen, de bij de exploitatie gelopen risico’s, en de aard en omvang van de activiteiten. Die combinatie van factoren maakt dat [I] B.V. een materiële onderneming dreef. Deze onderneming dient, aldus eisers, op grond van artikel 4.17a, vijfde lid, van de Wet IB 2001 te worden toegerekend aan [L] B.V., zodat aan de in artikel 4.17a, eerste lid, onderdeel a, van de Wet IB 2001 gestelde voorwaarde is voldaan. 
         
           
         
         18. Verweerder meent dat geen sprake is van het drijven van een onderneming als bedoeld in artikel 3.2 van de Wet IB 2001, zodat de bedrijfsopvolgingsregeling van artikel 4.17a van de Wet IB 2001 niet kan worden toegepast. Hij voert daartoe aan dat de aanvankelijk in eigen beheer geëxploiteerde onderneming uiterlijk bij het sluiten van de verhuurovereenkomst is opgehouden te bestaan. 
           
         19. De rechtbank stelt voorop dat voor de beantwoording van de vraag of een onderneming als bedoeld in artikel 4.17a, eerste lid, onderdeel a, van de Wet IB 2001 wordt gedreven, de activiteiten van de vennootschap moeten kunnen worden aangemerkt als een onderneming in materiële zin. Daarvan is sprake bij aanwezigheid van een duurzame organisatie van kapitaal en arbeid die is gericht op het deelnemen aan het maatschappelijke productieproces met het oogmerk om winst te behalen (Hoge Raad 10 maart 2017, ECLI:NL:HR:2017:396). Naar het oordeel van de rechtbank geldt hierbij dat de in dit kader te verrichten of verrichte arbeid naar aard en omvang meer moet hebben omvat dan bij normaal vermogensbeheer gebruikelijk is, met als doel het behalen van een rendement dat het bij normaal vermogensbeheer opkomende rendement te boven gaat (Hoge Raad 15 april 2016, ECLI:NL:HR:2016:633). 
         
           
         
         20. Op eisers, die een beroep doen op de bedrijfsopvolgingsregeling, rust de last om feiten en omstandigheden aannemelijk te maken op basis waarvan kan worden geoordeeld dat [I] B.V. op [2011] een onderneming dreef. De rechtbank is van oordeel dat eisers met het door hen aangevoerde niet aan die bewijslast hebben voldaan. 
         
           
         
         21. Met betrekking tot de aard en omvang van de voor [I] B.V. verrichte werkzaamheden hebben eisers gewezen op investeringsbeslissingen, waarvoor gesprekken moeten worden gevoerd, berekeningen moeten worden gemaakt en branchekennis van belang is. Daarnaast hebben eisers gewezen op de noodzaak contacten te onderhouden met betrokken partijen zoals Rijkswaterstaat, [J] en onderhoudsbedrijven. Uit wat eisers hierover hebben aangevoerd, leidt de rechtbank af dat de bedoelde investeringen voornamelijk in recente jaren zijn gedaan, en dat de werkzaamheden de huidige aandeelhouders enkele dagen per maand kosten. Daarmee is echter onvoldoende gesteld en onderbouwd dat vóór [2011] werkzaamheden werden verricht die naar aard en omvang méér omvatten dan normaal vermogensbeheer.  Met betrekking tot het rendement van [I] B.V. is niet aannemelijk gemaakt dat sprake is van een rendement dat het bij normaal vermogensbeheer opkomende rendement te boven gaat. Ook in dat opzicht hebben eisers niet aannemelijk gemaakt dat sprake is van meer dan normaal vermogensbeheer. 
           
         22. Gelet op het voorgaande wordt de primaire beroepsgrond van eisers verworpen. 
         
           
         
         23. Ter onderbouwing van hun standpunt dat de bedrijfsopvolgingsregeling van toepassing is, stellen eisers subsidiair dat de verhuur van de eerder in eigen beheer geëxploiteerde onderneming kwalificeert als voortgezet ondernemerschap. Eisers wijzen er daarbij op dat de overdracht in 1997 van het benzinestation en de concessie door [G] B.V. aan [I] B.V. binnen fiscale eenheid voor de vennootschapsbelasting heeft plaatsgevonden. De subjectieve onderneming is daardoor destijds niet geëindigd. Omdat destijds bovendien het indirecte economische belang in de onderneming ongewijzigd is gebleven, is sprake van voortgezet ondernemerschap. Deze onderneming dient, aldus eisers, op grond van artikel 4.17a, vijfde lid, van de Wet IB 2001 te worden toegerekend aan [L] B.V., zodat aan de in artikel 4.17a, eerste lid, onderdeel a, van de Wet IB 2001 gestelde voorwaarde is voldaan. 
         
           
         
         24. Verweerder betwist dat sprake is van voortgezet ondernemerschap. Hij voert daartoe allereerst aan dat niet van voortzetting kan worden gesproken vanwege de lange verhuurperiode, het tenietgaan van de oorspronkelijke identiteit van de onderneming, en het feit dat [J] als huurder naar eigen inzicht investeringen uitvoert. Daarnaast voert verweerder aan dat, indien door de verhuur al sprake was van voortgezet ondernemerschap, die voortgezette onderneming is geëindigd op het moment van overdracht van de activiteiten door [G] B.V. aan [I] B.V., of anders op het moment van overdracht van de aandelen. 
         
           
         
         25. De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 26 januari 1955, ECLI:NL:HR:1955:AY4122, BNB 1955/216, overwogen dat ten aanzien van de ondernemer die het tot dusver door hem uitgeoefende bedrijf gaat verhuren niet van liquidatie of overdracht kan worden gesproken, maar dat slechts een verandering optreedt in de vorm van de bedrijfsuitoefening. De rechtbank is van oordeel dat die regel op vergelijkbare wijze geldt bij de toepassing van de doorschuifregeling van artikel 4.17a van de Wet IB 2001, omdat in artikel 4.17a, eerste lid, onderdeel a, van de Wet IB 2001 nadrukkelijk is aangesloten bij het ondernemingsbegrip van artikel 3.2 van de Wet IB 2001. 
         
           
         
         26. Zoals de Hoge Raad in zijn arrest van 26 januari 1955 heeft aangegeven, kan van voortgezet ondernemerschap geen sprake meer zijn als de onderneming wordt overgedragen. De rechtbank begrijpt het standpunt van eisers aldus dat zij van mening zijn dat door de toepassing van de regeling van de fiscale eenheid van artikel 15 van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969, de overdracht in 1997 van het benzinestation en de concessie door [G] B.V. aan [I] B.V., geen overdracht is die in de weg staat aan voortgezet ondernemerschap. Daarmee gaan eisers voorbij aan het feit dat [G] B.V. in 1999 haar aandelen in [I] B.V. heeft overgedragen aan [L] B.V. en [M] B.V. De aanwezige fiscale eenheid werd daardoor verbroken, zodat de oorspronkelijke onderneming niet meer door de oorspronkelijke ondernemer, [G] B.V., is voortgezet. De subsidiaire beroepsgrond van eisers wordt verworpen. In het midden kan blijven of de regeling van de fiscale eenheid ertoe kan leiden dat ondanks de overdracht van een onderneming sprake is van voortgezet ondernemerschap. 
         
           
         
         27. Meer subsidiair beroepen eisers zich voor de toepassing van de bedrijfsopvolgingsregeling op het gelijkheidsbeginsel. Eisers hebben daartoe in de motivering van hun bezwaarschrift gewezen op een tankstation in [R] . Volgens eisers is in die situatie sprake van de exploitatie van een tankstation in eigen beheer, gevolgd door verhuur van het tankstation aan derden. Die verhuur zou door verweerder zijn aangemerkt als de voortzetting van de oorspronkelijke onderneming. 
         
           
         
         28. Verweerder heeft gemotiveerd betwist dat sprake is van gelijke gevallen. Daarnaast heeft hij aangevoerd dat niet voldaan is aan de meerderheidsregel. 
         
           
         
         29. Voor een geslaagd beroep op het gelijkheidsbeginsel is nodig dat sprake is van een ongelijke behandeling van gelijke gevallen die veroorzaakt wordt door begunstigend beleid of een begunstigend oogmerk en er bovendien voor deze ongelijke behandeling geen objectieve en redelijke rechtvaardiging is. Indien begunstigend beleid of een begunstigend oogmerk niet aannemelijk kan worden gemaakt, kan een beroep op het gelijkheidsbeginsel slagen als in de meerderheid van de met het geval van de belanghebbende vergelijkbare gevallen een juiste wetstoepassing achterwege is gebleven. 
           
         30. Tegenover de betwisting door verweerder hebben eisers onvoldoende aangevoerd ter onderbouwing van de vergelijkbaarheid van hun situatie met die van het tankstation in [R] , nog daargelaten dat één vergelijkbaar geval waarin verweerder anders heeft beslist onvoldoende is voor een geslaagd beroep op toepassing van de meerderheidsregel. 
         
         
           
           Waardering van de A-aandelen 
         
         31. In geschil is de waarde van de A-aandelen op de overlijdensdatum van erflater, [2011] . Eisers stellen dat de A-aandelen op overlijdensdatum een waarde hebben van € 4.485.000. Bij die waardering zijn eisers onder meer uitgegaan van een resterende looptijd van de concessie van 10 jaar, afschrijving van de “aanvangs- en vervangingsinvesteringen” van € 600.000 naar nihil in 8 jaar, en een veilingopbrengst van nihil bij het einde van de concessie. 
            
         32. Verweerder stelt zich op het standpunt dat de aandelen een waarde hebben van € 4.960.991, zodat de in de aanslag IB/PVV 2011 in aanmerking genomen waarde van € 4.728.750 niet te hoog is. Bij zijn waardering is verweerder uitgegaan van een resterende looptijd van de concessie van 11 tot 14 jaar, afschrijving van de “aanvangs- en vervangingsinvesteringen” met € 40.000 per jaar, en een veilingopbrengst van € 243.750 bij het einde van de concessie. Voor het verschil tussen de door hem getaxeerde waarde van € 4.960.991 en de in de aanslag IB/PVV 2011 in aanmerking genomen waarde van € 4.728.750 beroept verweerder zich voor zover nodig op interne compensatie. 
         
           
         
         33. Bij de behandeling ter zitting hebben eisers bevestigd dat de concessie in 2022 zal worden geveild. Daarvan uitgaande overweegt de rechtbank dat bij de waardering een resterende looptijd van ten minste 11 jaar in aanmerking dient te worden genomen. Verder overweegt de rechtbank dat niet inzichtelijk is geworden in welke mate de “aanvangs- en vervangingsinvesteringen” van € 600.000 verdeeld zijn over roerende en onroerende zaken, en welke restwaarde de activa hebben bij het einde van de concessie. De door eisers ter zitting gestelde restwaarde van € 30.000 tot € 40.000 is niet met objectieve stukken onderbouwd, en acht de rechtbank daarom niet aannemelijk. Ook de in de berekening van verweerder geïmpliceerde restwaarde van de investeringen van € 240.000 per 2022 is niet onderbouwd, en acht de rechtbank om die reden niet aannemelijk. 
           
         34. Omdat beide partijen de door hen gestelde waarde niet aannemelijk hebben gemaakt zal de rechtbank de waarde van de aandelen zelf schatten. Met inachtneming van het voorgaande acht de rechtbank aannemelijk dat de waarde van de A-aandelen ten minste € 4.728.750 bedraagt, zodat de in de aanslag gebruikte waarde niet te hoog is. 
         
           Heffingsrente 
         35. Eisers hebben verzocht tot matiging van de heffingsrente. Zij voeren daartoe aan dat het met het opleggen van de aanslag gemoeide tijdsverloop hoofdzakelijk te wijten is aan verweerder. In een na afloop van de zitting ingediend stuk hebben eisers aangegeven dat het verzoek tot matiging van de heffingsrente geen verband houdt met het niet opleggen van een voorlopige aanslag IB/PVV 2011. De rechtbank vat dit verzoek op als een beroep op het zorgvuldigheidsbeginsel. 
           
         36. Niet in geschil is dat eisers de aangifte IB/PVV 2011 hebben ingediend op 30 april 2013, en dat verweerder de aanslag IB/PVV 2011 op 7 augustus 2015 heeft vastgesteld. Ook is niet in geschil dat geen voorlopige aanslag is opgelegd. 
         
           
         
         37. De Hoge Raad heeft in zijn uitspraak van 25 september 2009, ECLI:NL:HR:2009:BJ8524, beslist dat de heffingsrente op grond van het zorgvuldigheidsbeginsel dient te worden beperkt indien de inspecteur zich bij belastingen die bij wege van aanslag worden geheven niet houdt aan de beleidsregel op grond waarvan hij ter voorkoming van het oplopen van heffingsrente in beginsel binnen een termijn van drie maanden na het indienen van de aangifte een (voorlopige) aanslag dient vast te stellen. 
         
           
         
         38. Uit de door verweerder na de zitting toegestuurde brief begrijpt de rechtbank dat de verschuldigde heffingsrente € 8 minder zou hebben bedragen indien een voorlopige aanslag in overeenstemming met de aangifte zou zijn opgelegd. Omdat de beroepsgrond van eisers niet op dit aspect betrekking heeft laat de rechtbank dit verder buiten beschouwing. 
         
           
         
         39. De beroepsgrond van eisers wordt verworpen voorzover zij ziet op de heffingsrente die verschuldigd is vanwege de in de aanslag verwerkte correctie van het box 2-inkomen. De in het arrest van de Hoge Raad van 25 september 2009 geformuleerde rechtsregel leidt immers niet tot een beperking van de heffingsrente voorzover die rente verschuldigd is doordat met de definitieve aanslag is afgeweken van de aangifte. 
         
         
           
           Tot slot 
         
         40. Gelet op het voorgaande dient het beroep ongegrond te worden verklaard. 
         
           
         
         41. De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling. 
       
       
       
       
     
   
   
     Beslissing 
     
     
       De rechtbank verklaart het beroep ongegrond. 
     
     
     
     
       
         
         
         
         
           
             
               Deze uitspraak is gedaan door mr. drs. B.F. Schuver, voorzitter, mr. R.A. Eskes en mr. A.P. Vaatstra, rechters, in tegenwoordigheid van mr. R.W.H. van Brandenburg, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op: 27 augustus 2018 
               
             
           
           
             
               
               
               griffier  
             
             
               
             
             
               
               
               voorzitter 
             
           
           
             
               
             
             
               
             
             
               
             
           
           
             
               Afschrift verzonden aan partijen op: 
             
           
           
             
               
             
             
               
             
             
               
             
           
           
             
               
                 Rechtsmiddel 
               
               Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem. 
               
               Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen: 
               1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd; 2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: 	a. de naam en het adres van de indiener; 
               	b. een dagtekening; 
               	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld; 
               	d. de gronden van het hoger beroep.