ECLI: ECLI:NL:PHR:2012:BU3785

Titel: ECLI:NL:PHR:2012:BU3785 Parket bij de Hoge Raad , 12-10-2012 / 11/00150

Gerecht: Parket bij de Hoge Raad

Datum uitspraak: 2012-10-12

Zaaknummer: 11/00150

Proceduretype: 

Onderwerp: Bestuursrecht; Belastingrecht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Conclusie

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:PHR:2012:BU3785

---

Algemene wet bestuursrecht, Artikel 2, lid 1, Besluit proceskosten bestuursrecht. Belanghebbende stemt vooraf in met niet-naleving van artikel 10:3, lid 3, Awb. Geen bovenforfaitaire proceskostenvergoeding.

Nr. Hoge Raad 11/00150 
       Nr. Gerechtshof: 10/00040 t/m 10/00044 
       Nr. Rechtbank: 09/2341 t/m 09/2345 
       PROCUREUR-GENERAAL BIJ DE HOGE RAAD DER NEDERLANDEN 
       MR. R.L.H. IJZERMAN 
       ADVOCAAT-GENERAAL 
       Derde Kamer A 
       Vennootschapsbelasting 2001 en 2003 t/m 2006 
     
     
     Conclusie van 27 oktober 2011 inzake: 
     
     X Holding B.V. 
     
     tegen 
     
     Staatssecretaris van Financiën 
     
     1 Inleiding 
     
     1.1 Heden neem ik conclusie naar aanleiding van het beroep in cassatie van X Holding B.V., belanghebbende, tegen de uitspraken van het Gerechtshof te Leeuwarden (hierna: het Hof) van 23 november 2010, nrs. 10/00040 t/m 10/00044.(1) 
     
     1.2 In deze procedure gaat het om de vraag of er sprake is van 'bijzondere omstandigheden' die, in afwijking van de forfaitaire normen van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: Bpb), tot een bovenforfaitaire proceskostenvergoeding moeten leiden.(2) Het betreft daarmee een bekende vraagstelling die met enige regelmaat ook in andere procedures wordt gezien. In verband daarmee wordt de kwestie van de bovenforfaitaire proceskostenvergoeding in deze conclusie wat breder behandeld. In casu zijn de feiten, kort gezegd, als volgt.  
     
     1.3 Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen aanslagen in de vennootschapsbelasting. Namens de Inspecteur is dezelfde ambtenaar (hierna: de ambtenaar) betrokken geweest bij zowel het vaststellen van de belastingaanslagen als bij het beslissen op de daartegen ingediende bezwaarschriften. Desgevraagd had de gemachtigde van belanghebbende eerder schriftelijk bevestigd geen bezwaar te hebben tegen de betrokkenheid van die ambtenaar bij de behandeling van het bezwaar.  
     
     1.4 De Inspecteur heeft de aanslagen bij uitspraken op bezwaar gehandhaafd. Daarop zijn beroep en hoger beroep gevolgd. De Rechtbank te Leeuwarden (hierna: de Rechtbank) heeft het beroep gegrond verklaard wegens schending van het mandaatvoorschrift van artikel 10:3, lid 3, Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb), omdat in strijd hiermee dezelfde ambtenaar betrokken is geweest bij zowel de vaststelling van de aanslagen als de behandeling van het bezwaar daartegen.(3) De Rechtbank heeft de uitspraken op bezwaar vernietigd en de Inspecteur gelast opnieuw uitspraken op bezwaar te doen. Voorts heeft de Rechtbank de Inspecteur veroordeeld in belanghebbendes kosten van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand, berekend naar de forfaitaire normen van de bijlage bij het Bpb.  
     
     1.5 Belanghebbende heeft in hoger beroep bij het Hof gesteld recht te hebben op een bovenforfaitaire, namelijk een integrale, proceskostenvergoeding wegens de aanwezigheid van bijzondere omstandigheden. De bijzondere omstandigheid waar het hier om gaat ziet belanghebbende in de voornoemde schending van het mandaatvoorschrift van artikel 10:3, lid 3, Awb. Het Hof heeft daarin echter geen bijzondere omstandigheid gezien die een bovenforfaitaire, proceskostenvergoeding zou kunnen rechtvaardigen.  
     
     2 De feiten en het geding in feitelijke instanties 
     
     2.1 De inhoudelijke achtergrond van de procedure is dat er voor de jaren 2001 en 2003 tot en met 2006 verschil van inzicht was met betrekking tot de fiscale vestigingsplaats van belanghebbende. Die achtergrond speelt in cassatie geen rol. Het gaat nu slechts om de vraag of een bovenforfaitaire proceskostenvergoeding aangewezen is.  
     
     2.2 Aan belanghebbende zijn voor de jaren 2001 en 2004 tot en met 2006 aanslagen in de vennootschapsbelasting opgelegd. Tegelijk met het opleggen van de aanslag voor het jaar 2001 is een vergrijpboete van € 5.760 opgelegd. Aan belanghebbende is over het jaar 2003 een navorderingsaanslag in de vennootschapsbelasting opgelegd. Belanghebbende heeft tegen de aanslagen bezwaar gemaakt. 
     
     2.3 Namens de Inspecteur is dezelfde ambtenaar betrokken geweest bij zowel het vaststellen van de belastingaanslagen als bij de behandeling van de daartegen ingediende bezwaarschriften. Kennelijk in verband met het mandaatvoorschrift van artikel 10:3, lid 3, Awb heeft de ambtenaar telefonisch contact opgenomen met de gemachtigde van belanghebbende. De gemachtigde heeft vervolgens per brief aan de ambtenaar het telefonisch onderhoud bevestigd en het volgende vermeld: "(...) Wij hebben geen bezwaar tegen behandeling door u van onze bezwaarschriften tegen de navorderingsaanslag vennootschapsbelasting en de aanslagen vennootschapsbelasting 2004 en 2005 (...)." 
     
     
       2.4 De Inspecteur heeft bij uitspraken op bezwaar van respectievelijk 3 november 2008 en 18 december 2008 de aanslagen en de boete gehandhaafd. Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen.  
       Rechtbank  
     
     
     2.5 Rechtbank Leeuwarden (hierna: de Rechtbank) heeft beslist dat de Inspecteur in strijd heeft gehandeld met artikel 10:3, lid 3, Awb. De Rechtbank heeft overwogen:(4) 
     
     
       3.1 De rechtbank zal om redenen van proceseconomie eerst oordelen over de vraag of, zoals door eiseres gemotiveerd is gesteld, artikel 10:3, derde lid, Awb is geschonden.  
       3.2 In zijn arrest van 8 februari 2002, nr. 36.234, BNB 2002/138, heeft de Hoge Raad geoordeeld dat voormeld artikel ertoe strekt "te waarborgen dat ingeval een bevoegdheid niet door degene aan wie die bevoegdheid is geattribueerd, maar krachtens mandaat namens deze wordt uitgeoefend, in de bezwaarschriftprocedure een zorgvuldige heroverweging van het aldus genomen primaire besluit plaatsvindt (...). Deze strekking brengt mee dat ook ingeval degene aan wie een bevoegdheid is geattribueerd, de feitelijke uitoefening van die bevoegdheid (...) overlaat aan een ander, de heroverweging in de bezwaarschriftprocedure moet geschieden door een ander dan degene die in feite het primaire besluit heeft genomen. Het gaat hier om een essentieel voorschrift bij overtreding waarvan moet worden geoordeeld dat de beslissing op het bezwaarschrift onbevoegd is genomen."  
       3.3 De rechtbank zal op grond van het bij punt 3.2 vermelde arrest moeten beoordelen of in het onderhavige geval in de bezwaarfase sprake is geweest van een zorgvuldige heroverweging door een ander dan degene die het primaire besluit heeft genomen. De rechtbank meent dat van een dergelijke zorgvuldige heroverweging slechts kan worden gesproken als op het bezwaar wordt beslist door een persoon die niet eerder in bepalende mate betrokken is geweest bij het vaststellen van de hoogte van de aanslag. 
       3.4 Eiseres concludeert op basis van de hierboven weergegeven feiten dat geen sprake is geweest van een zorgvuldige heroverweging, omdat de hier in geschil zijnde belastingaanslagen in feite allemaal door B zijn opgelegd en deze vervolgens tevens de uitspraken op bezwaar heeft gedaan, althans in overwegende mate inhoudelijk heeft bepaald. Verweerder heeft dit ter zitting betwist door te stellen dat de aanslag over het jaar 2001 niet door B is vastgesteld, maar dat dit tijdens zijn vakantie door een collega is geschied. Daarnaast heeft verweerder ter zitting gesteld dat voor de jaren 2003 tot en met 2006 geen uitspraak op bezwaar is gedaan door B, maar dat dit is gedaan door D. 
       3.5 Met betrekking tot het vaststellen van de aanslag over 2001 overweegt de rechtbank als volgt. Gezien de inhoud en de ondertekening van de bij punt 1.2 vermelde brief acht de rechtbank aannemelijk dat B in bepalende mate betrokken is geweest bij het vaststellen van de aanslag over het jaar 2001. Hieraan doet niet af verweerders stelling dat B de uitvoering van het opleggen van de aanslag tijdens zijn vakantie heeft overgelaten aan een collega. 
       3.6 Met betrekking tot de jaren 2003 tot en met 2006 acht de rechtbank aannemelijk dat B (mede) uitspraak op bezwaar heeft gedaan. Weliswaar zijn de uitspraken op bezwaar voor de jaren 2003 tot en met 2006 ondertekend door D, maar voor de motivering van die beslissingen wordt in de uitspraken verwezen naar een gezamenlijke notitie van D en B. De rechtbank betrekt daarbij tevens in haar overwegingen dat verweerder ter zitting heeft verklaard dat laatstgenoemde personen kamergenoten zijn en omtrent de zaken van eiseres werkafspraken hebben gemaakt. Op basis van deze feiten en omstandigheden kan naar het oordeel van de rechtbank niet anders worden geconcludeerd dan dat B in de bezwaarfase feitelijk een (mede)beslissende rol heeft vervuld.  
       3.7 De rechtbank kent geen betekenis toe aan het feit dat eiseres aanvankelijk heeft ingestemd - zie punt 1.5 - met de betrokkenheid van B bij de behandeling van de bezwaarschriften. Naar eiseres ter zitting heeft toegelicht, ging zij met deze betrokkenheid akkoord in de veronderstelling dat de aangewezen behandelaar van de bezwaren, C, die niet eerder bij de zaak betrokken was geweest, uitspraak op bezwaar zou doen. Wegens uitdiensttreding van C bij verweerder per 1 januari 2008 is dit feitelijk niet geschied en acht de rechtbank eiseres onder die omstandigheden niet aan haar aanvankelijke instemming gebonden. 
       3.8 De rechtbank kent eveneens geen betekenis toe aan de ter zitting gebleken omstandigheid dat de landelijke coördinatiegroep constructiebestrijding op enigerlei wijze betrokken is geweest bij de besluitvorming in de bezwaarfase. Nu van deze betrokkenheid niets blijkt uit de op de zaak betrekking hebbende stukken zoals deze door verweerder aan de rechtbank zijn toegezonden en hiervan evenmin is gebleken bij inzage in het dossier door eiseres, doet deze betrokkenheid van de landelijke coördinatiegroep niet af aan het bij overweging 3.6 vermelde oordeel dat B een bepalende rol heeft gespeeld in de besluitvorming in de bezwaarfase. 
       3.9 Uit de overwegingen 3.5 tot en met 3.8 volgt dat B alle hier in geschil zijnde aanslagen heeft vastgesteld en tevens (mede) op alle bezwaarschriften heeft beslist. Daarmee heeft naar het oordeel van de rechtbank de zorgvuldige heroverweging, zoals door de Hoge Raad blijkens het bij overweging 3.2 vermelde arrest vereist, in de bezwaarfase niet plaatsgevonden en dient te worden geoordeeld dat de beslissingen op de bezwaarschriften onbevoegd zijn genomen. Nu de beroepen reeds hierom gegrond zijn, behoeven de overige grieven geen behandeling meer. 
       3.10 Gelet op het voorgaande dienen de beroepen gegrond te worden verklaard en dient verweerder in alle onderhavige zaken opnieuw uitspraak op bezwaar te doen. 
     
     
     2.6 De Rechtbank heeft de beroepen bij uitspraak van 21 januari 2010 gegrond verklaard, de uitspraken van de Inspecteur vernietigd, en de Inspecteur gelast opnieuw uitspraken op bezwaar te doen.(5)  
     
     2.7 De Rechtbank heeft aan belanghebbende een forfaitaire proceskostenvergoeding van € 966 toegekend voor beroepsmatig door een derde verleende rechtsbijstand tijdens de beroepsprocedure.(6)  
     
     
       2.8 Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld.  
       Hof 
     
     
     2.9 In hoger beroep is uitsluitend de door de Rechtbank toegekende forfaitaire proceskostenvergoeding in geschil.  
     
     2.10 Belanghebbende heeft betoogd wegens schending van voornoemde mandaatvoorschriften, recht te hebben op een bovenforfaitaire, namelijk een integrale, vergoeding van de kosten voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand in de beroepsfase. Volgens belanghebbende bedragen de desbetreffende proceskosten in totaal € 71.091. Verder heeft belanghebbende, kennelijk bij wege van subsidiaire berekening, gesteld dat als het arrest BNB 2008/158(7) van toepassing is, waarin is geoordeeld dat slechts die proceskosten voor vergoeding in aanmerking komen die in enig verband met de bijzondere omstandigheid staan, de te vergoeden kosten van rechtsbijstand € 4.500 (20 uren à € 225 per uur) bedragen.(8) 
     
     2.11 Het Hof heeft met betrekking tot de vraag of er hier sprake is van dergelijke bijzondere omstandigheden overwogen:(9) 
     
     4.1. Voor een toekenning van een proceskostenvergoeding in afwijking van de forfaitaire bedragen van het Bpb is grond indien het bestuursorgaan het verwijt treft dat het een beschikking of uitspraak heeft gegeven of gedaan, terwijl op dat moment duidelijk is dat die beschikking of uitspraak in een daartegen ingestelde procedure geen stand zal houden (vgl. HR 13 april 2007, nr. 41.235, LJN BA2802, BNB 2007/260, en HR 6 februari 2009, nr. 08/01915, LJN BH 1928, BNB 2009/100). 
     
     4.2. In het onderhavige geval heeft de Inspecteur uitspraken op bezwaar gedaan, waarbij blijkens de uitspraak van de Rechtbank het mandaatvoorschrift van artikel 10:3, lid 3, Awb is geschonden. Echter, gelet op de omstandigheid dat B met instemming van belanghebbende betrokken is geweest bij de behandeling van de bezwaarschriften - zie de brief van 19 april 2007 - kan naar het oordeel van het Hof niet worden gezegd dat de Inspecteur een verwijt treft in de zin zoals deze door de Hoge Raad is geformuleerd in de onder 4.1 genoemde arresten. Voor een toekenning van een integrale proceskostenvergoeding is dan geen plaats. Anders dan belanghebbende betoogt, is de enkele omstandigheid dat het mandaatvoorschrift van artikel 10:3, lid 3, Awb is geschonden, geen bijzondere omstandigheid die een integrale proceskostenvergoeding rechtvaardigt. 
     
     2.12 Het Hof heeft de uitspraak van de Rechtbank bevestigd.  
     
     3 Het geding in cassatie 
     
     3.1 Belanghebbende heeft tijdig en ook overigens op regelmatige wijze beroep in cassatie ingesteld. De Staatssecretaris van Financiën heeft een verweerschrift ingediend.  
     
     3.2 Belanghebbende voert als cassatiemiddelen aan: 
     
     1. Schending van het recht althans verzuim van vormen door met name de uitleg die het Hof geeft aan uw uitspraken van 13 april 2007 en 6 februari 2009, onder de nummers 41.235 (BNB 2007/260) respectievelijk 08/01915 (BNB 2009/100). In het arrest van 13 april 2007 heeft u aangegeven: "Voor een toekenning van een proceskostenvergoeding in afwijking van de forfaitaire bedragen van het Besluit is grond indien het bestuursorgaan het verwijt treft dat het een beschikking of uitspraak geeft respectievelijk doet of in rechte handhaaft, terwijl op dat moment duidelijk is dat die beschikking of uitspraak in een (de) daartoe ingestelde procedure geen stand zal houden". Nu de Rechtbank heeft geoordeeld dat de inspecteur, in de persoon van B, alle hier in geschil zijnde aanslagen heeft vastgesteld en tevens (mede) op alle bezwaarschriften heeft beslist, kan het niet anders zijn dat daardoor aanstonds duidelijk is dat de uitspraken op bezwaar niet in stand kunnen blijven. Daarmee treft de inspecteur een verwijt zoals door de Hoge Raad geformuleerd in haar hierboven genoemde arresten. 
     
     2. Schending van het recht althans verzuim van vormen doordat het Hof buiten de rechtsstrijd is getreden. In ro. 4.2 van haar uitspraak oordeelt het Hof: "Echter, gelet op de omstandigheid dat B met instemming van belanghebbende betrokken is geweest bij de behandeling van de bezwaarschriften - zie de brief van 19 april 2007 - kan naar het oordeel van het Hof niet worden gezegd dat de inspecteur een verwijt treft in de zin zoals die door de Hoge Raad is geformuleerd in de onder 4.1 genoemde arresten". Belanghebbende is van mening dat het Hof hier een inhoudelijke waardering geeft, althans een nuancering aanbrengt, over een onderdeel van de uitspraak van de Rechtbank welk onderdeel niet in geding is. De Rechtbank heeft immers geoordeeld dat het mandaatvoorschrift door de inspecteur is geschonden, waarop de terugverwijzing volgt. Bij zijn oordeel is de Rechtbank voorbijgegaan aan de genoemde brief van 19 april 2007, omdat deze brief volgens de Rechtbank aldus gelezen moet worden dat belanghebbende geen bezwaar heeft tegen de aanwezigheid van B bij de behandeling van het bezwaarschrift (ro. 3.7 uitspraak Rechtbank). In casu is de inspecteur, B, veel meer dan aanwezig geweest bij de behandeling, hij heeft, zo geeft de Rechtbank aan, een bepalende rol gespeeld in de besluitvorming in de bezwaarfase (ro. 3.8, slotzin), terwijl hij ook de aanslagen zelf heeft opgelegd. De inspecteur, B, moet zich er ook bewust van zijn geweest dat hij niet zelf de uitspraak op bezwaar mocht doen. Immers, als behandelaar van de bezwaarschriften is in eerste instantie C aangewezen, na diens vertrek bij de Belastingdienst, is D opgetreden als (formele) behandelaar. Als inspecteur B genoemde brief van 19 april 2007 naar de letter had geïnterpreteerd, dan had hij ook geen rookgordijn op hoeven te werpen door eerst zijn collega C en later zijn collega D, als formele behandelaar op te laten treden. Door zijn handelwijze, moet inspecteur B zich er bewust van zijn geweest dat de uitspraak op bezwaar niet in stand zou blijven, als zou blijken dat hij de materiële behandelaar (of zoals de Rechtbank overweegt: "in bepalende mate betrokken is geweest" ro 3.5) van het bezwaarschrift was. De brief van gemachtigde van 19 april 2007, kan dus niet dienen als rechtvaardiging voor het behandelen van het bezwaarschrift door B, zodat de uitspraak van het Hof, niet gedragen wordt door de feiten zoals deze door de Rechtbank zijn vastgesteld, en die niet in geding zijn. 
     
     4 Regelgeving, wetsgeschiedenis en jurisprudentie 
     
     
       Regelgeving en wetsgeschiedenis 
       4.1 Artikel 10:3, lid 3, Awb luidt: 
     
     
     3. Mandaat tot het beslissen op een bezwaarschrift of op een verzoek als bedoeld in artikel 7:1a, eerste lid, wordt niet verleend aan degene die het besluit waartegen het bezwaar zich richt, krachtens mandaat heeft genomen. 
     
     4.2 In beroep en hoger beroep kan de rechter op grond van artikel 8:75, lid 1, Awb een partij veroordelen in de kosten die de andere partij voor de behandeling van het bezwaar of het (hoger) beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. 
     
     4.3 Artikel 8:75, lid 1, Awb luidt: 
     
     De rechtbank is bij uitsluiting bevoegd een partij te veroordelen in de kosten die een andere partij in verband met de behandeling van het beroep bij de rechtbank, en van het bezwaar of van het administratief beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. De artikelen 7:15, tweede tot en met vierde lid, en 7:28, tweede lid, eerste volzin, derde en vierde lid, zijn van toepassing. Een natuurlijke persoon kan slechts in de kosten worden veroordeeld in geval van kennelijk onredelijk gebruik van procesrecht. Bij algemene maatregel van bestuur worden nadere regels gesteld over de kosten waarop een veroordeling als bedoeld in de eerste volzin uitsluitend betrekking kan hebben en over de wijze waarop bij de uitspraak het bedrag van de kosten wordt vastgesteld. 
     
     4.4 In de wetsgeschiedenis bij artikel 8:75 Awb is het volgende opgemerkt:(10) 
     
     
       Het vrijwel over de gehele linie ontbreken van een regeling ter zake in het bestuursprocesrecht heeft geleid tot jurisprudentie van de burgerlijke rechter op dit punt (HR 17 november 1989, NJ 1990, 746, met nt. JBMV en AB 1990, 81, met nt. G.P. Kleijn, Velsen-De Waard; HR 27 maart 1991, RvdW 1991, 143, Van Gog-Nederweert). Deze rechtspraak houdt kort gezegd het volgende in. Als een besluit van een bestuursorgaan op verzoek van een belanghebbende door de administratieve rechter wordt vernietigd wegens strijd met het recht, is dat bestuursorgaan in beginsel jegens die belanghebbende aansprakelijk uit onrechtmatige daad en kan het door de burgerlijke rechter tot vergoeding van de schade worden veroordeeld. Van de wegens onrechtmatige daad te vergoeden schade kunnen deel uitmaken de kosten van door de benadeelde ingeroepen rechtsbijstand in een bestuursrechtelijke procedure, voor zover het inroepen van die rechtsbijstand redelijk was en voor zover de daarmee gemoeide kosten redelijk zijn. De burgerlijke rechter acht het derhalve juist en billijk, dat in de rechtsbetrekking tussen overheid en burger de overheid aansprakelijk kan worden gehouden voor de schade, bestaande uit de redelijke kosten die een belanghebbende redelijkerwijs heeft moeten maken om een onrechtmatige overheidsdaad in rechte te doen redresseren. 
       Deze jurisprudentie noopt naar ons oordeel tot een specifieke en eigensoortige wettelijke regeling van de proceskostenveroordeling in het bestuursprocesrecht. Allereerst zijn wij van oordeel dat, anders dan in de contentieuze procedure in het burgerlijk procesrecht en in overeenstemming met de verzoekschriftprocedure in het burgerlijk procesrecht, in het bestuursprocesrecht moet worden gekozen voor een facultatieve regeling. Verder zijn wij van oordeel, dat wat de hoogte van de kostenveroordeling betreft een niet te rechtvaardigen onderscheid wordt gemaakt tussen burgerlijk procesrecht en bestuursprocesrecht. In civiele zaken is sprake van een begrensde kostenveroordeling, door middel van de zogenoemde liquidatietarieven. In bestuursrechtelijke zaken is thans op grond van de genoemde jurisprudentie van de burgerlijke rechter sprake van een integrale kostenveroordeling, zij het uiteraard met inachtneming van de zogenoemde dubbele redelijkheidstoets. Alleen een wettelijke regeling kan daarin verandering brengen. Ten tweede is het uit budgettair oogpunt niet verantwoord, als in bestuursrechtelijke zaken sprake zou blijven van een integrale kostenveroordeling. Onze conclusie is, dat bij de invoering van een algemene regeling van een proceskostenveroordeling in het bestuursprocesrecht - de wenselijkheid daarvan kwam hiervoor reeds aan de orde - moet worden gekozen voor een facultatieve regeling en voor een begrenzing van de hoogte van de kosten. 
       Voor de verhouding tussen een specifieke wettelijke regeling in het bestuursprocesrecht en de jurisprudentie van de burgerlijke rechter op grond van de algemene regeling van de onrechtmatige daad verwijzen wij naar een recente uitspraak van het College van Beroep voor het bedrijfsleven (CBB 17 oktober 1991, no. 86/1463/60/099H, nog niet gepubliceerd). Het College komt daarin tot de conclusie, dat die civielrechtelijke jurisprudentie niet van invloed is op de uitleg van de specifieke bestuursechtelijke regeling door de administratieve rechter. 
       Wij zijn van mening dat het nodig noch wenselijk is om in artikel 8:75 uitdrukkelijk een onderscheid te maken tussen de positie van het bestuursorgaan en de positie van de burger, in die zin dat een proceskostenveroordeling van de burger slechts mogelijk is bij misbruik van procesrecht. Zo een legislatieve differentiatie is niet nodig, omdat het aan de administratieve rechter kan worden overgelaten om te beoordelen of het redelijk en billijk is om in het concrete geval de burger in de kosten te veroordelen. Wij verwachten niet dat de rechter van de mogelijkheid om de burger in de kosten te veroordelen een zodanig gebruik zal maken, dat de burger ervan zal afzien om beroep in te stellen als hij meent dat daarvoor goede gronden aanwezig zijn. 
     
     
     4.5 De hoogte van de kosten wordt vastgesteld volgens het Bpb. Artikel 2, lid 1, van het Bpb verwijst naar de bijlage waarin de kosten per categorie forfaitair vastgesteld zijn. Op grond van artikel 2, lid 3, Bpb kan in bijzondere omstandigheden van dat forfait worden afgeweken. 
     
     4.6 De toelichting op het Bpb vermeldt:(11) 
     
     In uitzonderlijke gevallen kan strikte toepassing van deze regeling onrechtvaardig uitpakken. Daarom is bepaald dat de rechter in bijzondere omstandigheden de volgens het Besluit berekende vergoeding - overigens zonder af te doen aan het karakter van een tegemoetkoming in de daadwerkelijke kosten - kan verlagen of verhogen. Het gaat hier werkelijk om uitzonderingen, bijvoorbeeld een geval waarin de burger door gebrekkige informatieverstrekking door de overheid op uitzonderlijk hoge kosten voor het verzamelen van het benodigde feitenmateriaal is gejaagd. 
     
     4.7 Tijdens de 'Wijziging van de Algemene wet bestuursrecht met betrekking tot de kosten van bezwaar en administratief beroep' is opgemerkt:(12) 
     
     Er zij overigens op gewezen, dat artikel 2, derde lid, van het Besluit proceskosten bestuursrecht de rechter de bevoegdheid biedt om in bijzondere gevallen van het forfaitaire tarief af te wijken. Het is denkbaar dat deze bevoegdheid in zeer schrijnende gevallen wordt gebruikt om een hogere vergoeding toe te kennen. 
     
     
       Jurisprudentie  
       4.8 De Hoge Raad heeft bij arrest van 30 augustus 1996 overwogen:(13) 
     
     
     3.3.3. Op een verzoek om verhoging van de proceskosten wegens bijzondere omstandigheden behoeft een Hof niet uitdrukkelijk in te gaan. Het staat een Hof vrij al dan niet gewicht toe te kennen aan bijzondere omstandigheden. 
     
     4.9 Ilsink heeft bij dit arrest in BNB 1996/373 geannoteerd:  
     
     
       7. Bijzondere omstandigheden kunnen dus een afwijking van art. 2, eerste lid, Besluit proceskosten rechtvaardigen. Dat kan overigens een afwijking naar beneden (een vermindering) of naar boven (een verhoging) zijn. 
       Het hof zag kennelijk bijzondere omstandigheden voor een vermindering, maar verzuimde met zoveel woorden te vermelden welke en dat maakte zijn uitspraak cassabel; zie rov. 3.3.1, tweede alinea. Intussen is wel duidelijk dat het hof de bijzondere omstandigheden ontleende aan de brief van 18 oktober 1994 van de inspecteur. Met het toverwoord 'kennelijk' had de Hoge Raad de zaak dus nog wel kunnen redden. Maar op procesrechtelijk gebied lijkt de Raad niet erg bereid een gevallen steekje op te rapen. 
       Een aanwezig bevonden bijzondere omstandigheid als grond voor een vermindering moet dus expliciet in de uitspraak worden vermeld. Belangrijk - vooral voor de hoven - is dan dat de omvang van de vermindering niet afzonderlijk behoeft te worden gemotiveerd; zie rov. 3.3.2. In zoverre is een parallel te trekken met een in goede justitie gegeven oordeel dat immers ook niet behoeft te worden gemotiveerd; verg. HR 8 juli 1996, nr. 30 878, BNB 1996/371 m.n. Simons, V-N 1996, blz. 2901. 
       Evenzeer belangrijk is het oordeel van de Hoge Raad (in rov. 3.3.3) dat het hof op een verzoek om verhoging van de proceskosten wegens bijzondere omstandigheden niet uitdrukkelijk behoeft in te gaan omdat het hem vrijstaat al dan niet gewicht toe te kennen aan dergelijke omstandigheden. Ik begrijp daaruit dat het hof, zo het geen bijzondere omstandigheden aanwezig acht, ermee kan volstaan het eerste lid zonder meer en onverkort toe te passen. 
       Ervan uitgaande dat voor een verhoging hetzelfde geldt als voor een vermindering en omgekeerd, geldt samengevat het volgende: 
       a. geen bijzondere omstandigheid (voor vermindering of verhoging): het eerste lid kan zonder nadere motivering onverkort worden toegepast; 
       b. wel een bijzondere omstandigheid: deze moet expliciet in de uitspraak worden vermeld, maar de omvang van de daaruit voortvloeiende vermindering of verhoging behoeft niet te worden gemotiveerd. 
     
     
     4.10 De Hoge Raad heeft bij arrest van 8 februari 2002 overwogen dat de mandaatvoorschriften van artikel 10:3 Awb essentiële voorschriften zijn bij overtreding waarvan geoordeeld moet worden dat de beslissing onbevoegd is genomen:(14) 
     
     
       3.6. In artikel 10:3, lid 3, Awb is bepaald dat mandaat tot het beslissen op een bezwaarschrift niet wordt verleend aan degene die het besluit waartegen het bezwaar zich richt, krachtens mandaat heeft genomen. Deze bepaling strekt ertoe te waarborgen dat ingeval een bevoegdheid niet door degene aan wie die bevoegdheid is geattribueerd, maar krachtens mandaat namens deze wordt uitgeoefend, in de bezwaarschriftprocedure een zorgvuldige heroverweging van het aldus genomen primaire besluit plaatsvindt (vergelijk Kamerstukken II 1994/95, 23 700, nr. 3, blz. 171, en nr. 5, blz. 85 en 86). Deze strekking brengt mee dat ook ingeval degene aan wie een bevoegdheid is geattribueerd, de feitelijke uitoefening van die bevoegdheid, al dan niet op grond van een schriftelijke mandaat, overlaat aan een ander, de heroverweging in de bezwaarschriftprocedure moet geschieden door een ander dan degene die in feite het primaire besluit heeft genomen. Het gaat hier om een essentieel voorschrift bij overtreding waarvan moet worden geoordeeld dat de beslissing op het bezwaarschrift onbevoegd is genomen. 
       Nu belanghebbende gemotiveerd stelde dat artikel 10:3, lid 3, Awb was geschonden, had het Hof derhalve moeten onderzoeken wie in feite de aanslag heeft opgelegd en wie van de in de bezwaarfase bij de zaak betrokken ambtenaren in feite de uitspraak op het bezwaar heeft gedaan. Uit de uitspraak blijkt niet dat het Hof een dergelijk onderzoek heeft verricht. In zoverre slaagt het eerste middel. 
     
     
     4.11 Het Gerechtshof te 's-Gravenhage heeft bij uitspraak van 18 december 2002 overwogen:(15) 
     
     
       8.3 In de omstandigheid dat de niet-naleving van artikel 10:3, derde lid, van de Awb tot gevolg heeft dat het ingestelde beroep tot niets anders leidt dan dat de inspecteur opnieuw uitspraak moet doen op het bezwaarschrift, zodat de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken nodeloos zijn opgeroepen, ziet het Hof reden om artikel 2, derde lid, van het Besluit toe te passen. 
       8.4 Het Hof stelt deze kosten, na matiging van het verzochte bedrag, voor de beide zaken tezamen vast op € 25 000 wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand, waarvan te dezen de helft, derhalve € 12 500 in aanmerking wordt genomen. 
     
     
     4.12 De Centrale Raad van Beroep heeft in zijn uitspraak van 29 september 2005 overwogen:(16) 
     
     De toelichting bij het Bpb vermeldt dat in uitzonderlijke gevallen strikte toepassing van de regeling onrechtvaardig kan uitpakken en dat de rechter in bijzondere omstandigheden de volgens het Bpb berekende vergoeding kan verhogen of verlagen. Benadrukt wordt dat het werkelijk gaat om uitzonderingen en als voorbeeld wordt genoemd een geval waarin de burger door gebrekkige informatieverstrekking door de overheid op uitzonderlijk hoge kosten voor het verzamelen van het benodigde feitenmateriaal is gejaagd. 
     
     4.13 De Hoge Raad heeft bij arrest van 7 oktober 2005 overwogen:(17) 
     
     
       2.3. Bij een veroordeling als hiervoor bedoeld kan ingevolge het Besluit in beginsel slechts een vergoeding worden toegekend, berekend met inachtneming van de in het Besluit aangegeven normering. In bijzondere omstandigheden biedt artikel 2, lid 3, van het Besluit de mogelijkheid van die normering af te wijken. Het ligt dan op de weg van de belanghebbende om bij te brengen waarin die bijzondere omstandigheden zijn gelegen. Daarbij verdient opmerking dat niet reeds het feit dat een onjuist bevonden standpunt van het betrokken bestuursorgaan in strijd is met bepalingen van gemeenschapsrecht, met zich brengt dat sprake is van bijzondere omstandigheden in vorenbedoelde zin (vgl. HR 17 december 2004, nr. C03/114HR, NJ 2005, 361). Evenmin is een bijzondere omstandigheid dat de werkelijk gemaakte proceskosten hoger zijn dan het bedrag van de proceskostenvergoeding waarop volgens de hoofdregel van het Besluit aanspraak kan worden gemaakt. 
       2.4. Uit het gemeenschapsrecht volgt dat nationale bepalingen op procesrechtelijk gebied er niet toe mogen leiden dat de verwezenlijking van de aanspraken die een belanghebbende aan het gemeenschapsrecht kan ontlenen, onmogelijk of uiterst moeilijk wordt. Getoetst aan deze norm is, anders dan belanghebbende betoogt, het enkele feit dat de vergoeding van proceskosten waarop ingevolge het Besluit aanspraak kan worden gemaakt, de werkelijk gemaakte kosten slechts voor een deel dekt, niet voldoende om te concluderen dat aan het gemeenschapsrecht aanspraak op een hogere vergoeding kan worden ontleend. Bijkomende omstandigheden kunnen in samenhang met dat feit tot een andere conclusie nopen. Zulke omstandigheden zijn in dit geval echter niet aangevoerd. 
     
     
     4.14 Het Gerechtshof te Arnhem heeft bij uitspraak van 8 februari 2007 overwogen dat de weigering van de Inspecteur een bezwaar aan te houden in afwachting van de beslechting van soortgelijke gevallen geen bijzondere omstandigheid oplevert:(18) 
     
     
       5.11. De omstandigheden dat, zoals blijkt uit de motivering van de uitspraak op bezwaar, sprake is van eenzelfde geval als aan de orde was in de uitspraken van de gerechtshoven Amsterdam en 's-Gravenhage en dat in de dagelijkse praktijk niet zelden tussen belastingplichtigen en inspecteurs afspraken als waarom belanghebbende heeft verzocht worden gemaakt, brengen niet mee dat de Inspecteur in het onderhavige geval heeft gehandeld in strijd met een hem gegeven voorschrift of enig algemeen beginsel van behoorlijk bestuur. Het Hof wijst in dit verband op de uitspraak van de Hoge Raad van 23 januari 2004, nr. 39 464, BNB 2004/144. Daaraan doet niet af dat in deze zaak een andere opstelling van de Inspecteur zeer wel denkbaar was geweest. 
       5.12. (...) Naar het oordeel van het Hof is in deze zaak evenzeer geen sprake is van bijzondere omstandigheden als bedoeld in artikel 2, derde lid, van het Besluit.  
     
     
     4.15 De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 21 maart 2008 overwogen dat er causaal verband vereist is tussen de 'bijzondere omstandigheden' en de daaraan gerelateerde proceskosten:(19) 
     
     3.4. Het tweede onderdeel van het middel in het principale beroep komt op tegen 's Hofs oordeel dat sprake is van bijzondere omstandigheden in de zin van artikel 2, lid 3, van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit), zodat een hogere vergoeding van proceskosten kan worden toegekend dan de forfaitaire. Het Hof heeft dat oordeel met name gestoeld op de omstandigheid dat het verzoek om kwijtschelding bijna drie jaar bij de Directie Douane is blijven liggen, waarvoor door de Inspecteur geen enkele verklaring kon worden gegeven. Het gaat hier om een omstandigheid die weliswaar belastend voor belanghebbende kan zijn geweest, doch om als bijzonder in de zin van artikel 2, lid 3, van het Besluit te kunnen gelden zouden de door belanghebbende ten behoeve van de procedure voor het Hof gemaakte proceskosten in enig verband met die omstandigheid moeten staan. Dat zou het geval zijn indien de lange behandelingsduur van het kwijtscheldingsverzoek eraan heeft bijgedragen dat belanghebbende in de noodzaak is komen te verkeren proceskosten te maken in verband met de bestrijding van de door de Inspecteur op haar verzoek genomen beslissing en de handhaving van die beslissing, dan wel daardoor de hoogte van die proceskosten is opgedreven. Zo het Hof bij zijn bestreden oordeel ervan is uitgegaan dat indien de Inspecteur een ernstig verwijt treft met betrekking tot een bepaalde gedraging jegens de belanghebbende, die gedraging, ongeacht welk gevolg zij heeft gehad, een bijzondere omstandigheid in de zin van artikel 2, lid 3, van het Besluit kan opleveren, berust dat oordeel derhalve op een onjuiste uitlegging van die bepaling. Indien het Hof van de juiste rechtsopvatting is uitgegaan, is zijn oordeel niet voldoende gemotiveerd, nu zonder nadere motivering, die ontbreekt, niet valt in te zien dat de vertraging die zich heeft voorgedaan in de fase voordat op het kwijtscheldingsverzoek werd beslist, in de hand heeft gewerkt dat belanghebbende kosten - of extra kosten - van rechtsbijstand heeft moeten maken, nadat de Inspecteur zijn beslissing had genomen. Het tweede middelonderdeel slaagt derhalve. 
     
     4.16 Het Gerechtshof te Amsterdam heeft in zijn uitspraak van 10 juni 2008 overwogen:(20) 
     
     5.2. Alhoewel naar het oordeel van de Douanekamer de handelwijze van de douane voor verbetering vatbaar was - met name de motivering van de UTB laat te wensen over - is het verklaarbaar dat de UTB werd uitgereikt. De inspecteur heeft in dit verband voorts - niet, althans onvoldoende weersproken - gesteld dat belanghebbende reeds op 21 december 2004 op de hoogte is gebracht van de bevindingen van de controle en van de redenen om de onderhavige UTB uit te reiken. De inspecteur heeft duidelijk aangegeven dat de aanleiding voor de UTB met name gelegen is in de verwarrende verwijzing op de aangiften naar de vergunning passieve veredeling. In zoverre is derhalve geen sprake van een - door de inspecteur teweeggebrachte - bijzondere omstandigheid die een ruimere vergoeding van kosten dan de forfaitaire zou rechtvaardigen.  
     
     4.17 Het Gerechtshof te Amsterdam heeft bij uitspraak van 15 april 2010 een bovenforfaitaire proceskostenvergoeding toegekend omdat de Inspecteur de belanghebbende niet naar behoren geïnformeerd had:(21) 
     
     4.5.3. Niettemin is naar het oordeel van het Hof sprake van een bijzondere omstandigheid als bedoeld in artikel 2, derde lid, van het Besluit, omdat de gemachtigde - naar het oordeel van het Hof terecht - heeft gesteld dat de inspecteur heeft verzuimd belanghebbende in de beroepsfase naar behoren te informeren.  
     
     4.18 Het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch heeft bij uitspraak van 8 juli 2010 overwogen dat naast de 'tegen beter weten in' gevallen plaats kan zijn voor een bovenforfaitaire proceskostenvergoeding indien er sprake is van ernstig verwijtbaar handelen aan de zijde van de Inspecteur:(22) 
     
     
       4.20. Naar het oordeel van het Hof heeft de Hoge Raad in het zojuist genoemde arrest niet tot uitdrukking willen brengen dat de bijzondere omstandigheden als bedoeld in het Besluit zich beperken tot de situatie waarin het bestuursorgaan "tegen beter weten in" een besluit heeft genomen. Ook buiten die situatie kan van bijzondere omstandigheden in de zin van het Besluit sprake zijn. Daarvoor is dan wel vereist dat sprake is van een ernstig verwijtbaar handelen van het bestuursorgaan, alsmede dat dat handelen eraan heeft bijgedragen dat belanghebbende in de noodzaak is komen te verkeren proceskosten te maken, dan wel daardoor de hoogte van die proceskosten is opgedreven (vergelijk Hoge Raad 21 maart 2008, nr. 43 066, LJN BA9380). Het Hof is van oordeel dat dergelijke omstandigheden zich hier voordoen, omdat, zoals reeds overwogen, het onnodig intrekken van de beschikking verwijtbaar toerekenbaar is aan de Ontvanger, en dit handelen een sterk kostenopdrijvend effect heeft voor belanghebbende, nu hij twee maal in dezelfde hoofdzaak zal moeten procederen. 
       4.21. Het Hof komt aldus tot het oordeel, dat sprake is van bijzondere omstandigheden als bedoeld in artikel 2, lid 3, van het Besluit, welke omstandigheden een integrale vergoeding van de kosten van bezwaar, alsmede de kosten van beroep bij de Rechtbank rechtvaardigen. 
     
     
     4.19 De Hoge Raad heeft bij arrest van 26 november 2010 benadrukt dat de wetgever bewust een mate van beoordelingsvrijheid heeft gelaten aan de feitenrechter:(23) 
     
     3.3. (...) De wetgever heeft aan de rechter beoordelingsvrijheid willen toekennen bij de toepassing van artikel 8:75, lid 1, Awb. Het Hof heeft kennelijk in zijn hiervoor in 3.1.5 weergegeven beoordeling van de standpunten van partijen in het tussen hen bestaande geschil aanleiding gevonden over te gaan tot veroordeling van de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende. Hiermee heeft het Hof het wettelijke kader voor een dergelijke veroordeling noch de grenzen van evenbedoelde beoordelingsvrijheid overschreden. 
     
     4.20 Het Gerechtshof te Amsterdam heeft bij uitspraak van 11 november 2010 overwogen dat er geen sprake is van 'bijzondere omstandigheden' indien de Inspecteur op basis van voor meerdere interpretaties vatbare EU regelgeving een gefundeerd standpunt in heeft genomen:(24) 
     
     6.2. De omstandigheid dat het begrip "industriële blokken" door (medewerkers van) de inspecteur Rotterdam - in aan derden afgegeven bindende tariefinlichtingen - en de Belgische douaneadministratie anders werd uitgelegd, had de inspecteur Rotterdam ertoe kunnen brengen de van zijn standpunt afwijkende interpretatie over te nemen, en van het uitreiken van de UTB's af te zien. De omstandigheid dat deze inspecteur daarvoor niet heeft gekozen en een, gelet op de bewoordingen van vorengenoemde bijlage, geenszins ongefundeerd standpunt heeft ingenomen, is op zichzelf beschouwd onvoldoende om het oordeel te rechtvaardigen dat de inspecteur UTB's heeft uitgereikt terwijl op het moment van uitreiking duidelijk was dat deze in een daartegen in te stellen procedure geen stand zouden houden (zie HR 13 april 2007, nr. 41235, V-N 2007/19.12; HR 6 februari 2009, nr. 08/01915, NTFR 2009/354). 
     
     4.21 Het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch heeft bij uitspraak van 2 december 2010 overwogen dat er geen sprake is van 'bijzondere omstandigheden' indien de Inspecteur een op relevante jurisprudentie gefundeerd standpunt inneemt:(25) 
     
     
       4.2. De Rechtbank heeft in haar uitspraak belanghebbende de zelfstandigenaftrek verleend op grond van de overweging dat de Inspecteur niet aannemelijk heeft gemaakt dat tussen H en belanghebbende een gezagsverhouding bestond en mitsdien geen dienstbetrekking tussen H en belanghebbende. Naar het oordeel van het Hof was bij het doen van de uitspraak door de Inspecteur niet duidelijk dat die uitspraak, op het punt van de beslissing de zelfstandigenaftrek niet te verlenen, geen stand zou houden. In dit verband verwijst het Hof, zoals ook de Inspecteur heeft gedaan, naar de uitspraak van de Centrale Raad van Beroep van 3 augustus 2006, nrs. 05/3473ALGEM en 05/3551ALGEM, waarin voor de toepassing van de werknemersverzekeringen is beslist dat wél sprake was van een dienstbetrekking tussen H en (onder meer) belanghebbende.  
       4.3. Voorts heeft belanghebbende, ter staving van haar stelling dat zij recht heeft op vergoeding van de werkelijke, in de beroepsfase gemaakte kosten, aangevoerd dat de Inspecteur het rapport van het op 30 oktober en 20 november 2002 bij H ingestelde boekenonderzoek eerst in de beroepsfase heeft overgelegd. De Inspecteur heeft gemotiveerd weersproken dat het rapport boekenonderzoek pas in de beroepsfase is verzonden. Echter, zelfs indien genoemd rapport pas in de beroepsfase zou zijn verzonden, dan rechtvaardigt dat op zich nog niet een veroordeling van de Inspecteur in de werkelijke, door belanghebbende in de beroepsfase gemaakte kosten. Daarvoor is nodig dat het niet ter inzage verstrekken van het rapport belanghebbende ertoe noodzaakte proceskosten te maken in verband met de bestrijding in beroep van de uitspraak van de Inspecteur, dan wel dat daardoor de hoogte van de proceskosten is opgedreven (zie het arrest HR van 21 maart 2008, nr. 43 066, ondermeer gepubliceerd in VN 2008/15.6). Dergelijke omstandigheden zijn gesteld noch aannemelijk geworden.  
     
     
     4.22 Van der Vegt schrijft in zijn annotatie voor NTFR: 
     
     
       2. Uit de rechtspraak van de Hoge Raad blijkt dat er verschillende situaties zijn waarin sprake is van bijzondere omstandigheden en waarbij een belanghebbende aanspraak kan maken op een hogere of integrale proceskostenvergoeding. Een van deze situaties is die wanneer de inspecteur een beschikking afgeeft of uitspraak doet, terwijl op dat moment duidelijk is dat die beschikking of uitspraak in een daartegen ingestelde procedure geen stand zal houden, zie HR 13 april 2007, nr. 41.235. Verder kan een belanghebbende ook aanspraak maken op een integrale proceskostenvergoeding wanneer de inspecteur bij het opleggen van de aanslag in vergaande mate onzorgvuldig heeft gehandeld, zie HR 4 februari 2011, nr. 09/02123. Ook kan sprake zijn van een bijzondere omstandigheid wanneer belanghebbende ten gevolge van het handelen van de inspecteur proceskosten heeft moeten maken of wanneer de inspecteur die proceskosten opdrijft, zie HR 21 maart 2008, nr. 43.066.  
       Het hof heeft de omstandigheden van dit geval niet getoetst aan het criterium van het in vergaande mate onzorgvuldig handelen. De uitspraak van het hof was immers van eerdere datum (10 december 2010) dan het arrest van 4 februari 2011. Uit de uitspraak zijn echter geen feiten af te leiden die duiden op dergelijk onzorgvuldig handelen.  
     
     
     4.23 De Hoge Raad heeft bij arrest van 4 februari 2011 omstandigheden genoemd die kunnen leiden tot opwaartse afwijking van het forfait:(26) 
     
     
       3.3. Voor toekenning van een (proces)kostenvergoeding in afwijking van de forfaitaire bedragen van het Besluit is, zoals het Hof terecht heeft overwogen, grond indien het bestuursorgaan het verwijt treft dat het een beschikking of uitspraak geeft respectievelijk doet of in rechte handhaaft, terwijl op dat moment duidelijk is dat die beschikking of uitspraak in een (de) daartegen ingestelde procedure geen stand zal houden (zie HR 13 april 2007, nr. 41235, LJN BA2802, BNB 2007/260). 
       3.4. Hetgeen het Hof heeft geoordeeld (...) moet kennelijk aldus worden verstaan dat als hoofdregel heeft te gelden dat de Inspecteur een verwijt treft als bedoeld in het hiervoor in 3.3 genoemde arrest van de Hoge Raad indien hij op het moment van het opleggen van de aanslag over onvoldoende bewijsmateriaal beschikte om de aanslag stand te doen houden en dat vermoedens onvoldoende zijn om daarop een correctie van een aangifte te kunnen baseren. Aldus verstaan geeft dat oordeel blijk van een onjuiste rechtsopvatting. Ook vermoedens kunnen immers, indien zij door de aangevoerde feiten gerechtvaardigd zijn, bewijs opleveren, indien die vermoedens niet worden ontkracht. 
       3.5. De hiervoor in 3.3 bedoelde regel sluit echter niet uit dat ook in andere gevallen aanleiding kan bestaan om, alle omstandigheden van het geval in aanmerking nemend, af te wijken van de forfaitaire bedragen van het Besluit. In de rechtsoverwegingen 4.15 tot en met 4.20 van zijn uitspraak heeft het Hof - zakelijk weergegeven - overwogen dat de navorderingsaanslag zonder afdoende rechtvaardiging versneld is opgelegd en terstond tot het volle bedrag invorderbaar is verklaard, dat de Inspecteur onvoldoende voortvarend te werk is gegaan om het voor de onderbouwing van de navorderingsaanslag vereiste bewijs te verkrijgen, dat de procedure voor het Hof niet zou zijn gevoerd indien de Inspecteur voor het opleggen van de navorderingsaanslag in contact was getreden met belanghebbende, en voorts dat de Inspecteur zich onvoldoende moeite heeft getroost om de bij belanghebbende ontstane indruk van oneigenlijk handelen door de Inspecteur weg te nemen. Hiermee heeft het Hof tot uitdrukking gebracht dat de Inspecteur bij het opleggen van de navorderingsaanslag in vergaande mate onzorgvuldig heeft gehandeld en dat dit grond oplevert om een bijzondere omstandigheid als bedoeld in artikel 2, lid 3, van het Besluit aanwezig te achten. Aldus opgevat geeft 's Hofs oordeel geen blijk van een onjuiste rechtsopvatting en kan het, als verweven met waarderingen van feitelijke aard, voor het overige in cassatie niet op juistheid worden getoetst. Het is ook niet onbegrijpelijk of onvoldoende gemotiveerd. 
       Het is evenmin onbegrijpelijk dat het Hof artikel 2, lid 3, van het Besluit ook van toepassing heeft geacht op de kosten die belanghebbende in beroep en in hoger beroep heeft gemaakt om een integrale vergoeding van de kosten van het bezwaar te verkrijgen.  
     
     
     4.24 De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 8 april 2011, benadrukt dat 'bijzondere omstandigheden' in de zin van het Bpb zich niet snel voordoen: (27) 
     
     
       3.4.2. Uit de Nota van Toelichting bij het Bpb, Stb. 1993, 763, volgt dat de uitzondering wegens bijzondere omstandigheden in het Bpb is opgenomen omdat in uitzonderlijke gevallen strikte toepassing van de forfaitaire regeling onrechtvaardig kan uitpakken. De rechter kan daarom in gevallen waarin sprake is van bijzondere omstandigheden de volgens het Bpb berekende vergoeding verlagen of verhogen, aldus deze toelichting. Verder wordt aldaar opgemerkt dat hierbij geen afbreuk mag worden gedaan aan het karakter van een tegemoetkoming in de daadwerkelijke kosten. Voorts wordt benadrukt dat er werkelijk sprake moet zijn van een uitzondering.  
       3.4.3. Gelet op deze toelichting dient de uitzondering wegens bijzondere omstandigheden door de rechter terughoudend te worden toegepast. 
     
     
     5 Beschouwing 
     
     5.1 In de wetsgeschiedenis is tot uitdrukking gebracht dat een bovenforfaitaire proceskostenvergoeding is gereserveerd voor 'werkelijke uitzonderingen' en 'zeer schrijnende gevallen'.(28) Belanghebbende moet stellen en aannemelijk maken dat en waarom er sprake is van bijzondere omstandigheden welke tot een bovenforfaitaire proceskostenvergoeding zouden moeten leiden.(29) Anderzijds kan het zich ook voordoen dat de Inspecteur wijst op bijzondere omstandigheden die juist een lagere dan de forfaitaire vergoeding rechtvaardigen.(30) 
     
     5.2 Aan de feitenrechter komt een vrij aanzienlijke mate van discretionaire vrijheid toe bij de beoordeling van de vraag of er in een bepaald geval sprake is van bijzondere omstandigheden.(31) Indien een rechtbank of hof geen aanleiding ziet voor toekenning van een verzochte bovenforfaitaire proceskostenvergoeding, behoeft daartoe in de regel geen motivering te worden opgenomen in de uitspraak.(32)  
     
     5.3 Als algemene maatstaf bij de beoordeling van de vraag of er sprake is van 'bijzondere omstandigheden' als bedoeld in artikel 2, lid 3, Bpb is mijns inziens te zien het criterium ingevolge het arrest BNB 2011/103(33) of de inspecteur, gezien de omstandigheden van het geval, 'in vergaande mate onzorgvuldig heeft gehandeld'. Daarvan is in beginsel sprake 'indien het bestuursorgaan het verwijt treft dat het een beschikking of uitspraak geeft respectievelijk doet of in rechte handhaaft, terwijl op dat moment duidelijk is dat die beschikking of uitspraak in een (de) daartegen ingestelde procedure geen stand zal houden'.(34) Dit is naar mijn mening te zien als een species, naast andere, van het genus 'in vergaande mate onzorgvuldig handelen'.  
     
     5.4 Overigens is de vraag of er in een bepaald geval sprake is van in vergaande mate onzorgvuldig handelen, uiteraard sterk verweven met de feiten van een bepaalde casus. Daarmee is vooral de feitenrechter aan zet. De Hoge Raad zal, als gezegd, afstand bewaren ten opzichte van diens afwegingen. Ik noem enkele in de jurisprudentie gemaakte afwegingen.  
     
     5.5 Bezien binnen het geheel van de omstandigheden zou ook een schending van artikel 10:3, lid 3, van de Awb vergaand onzorgvuldig handelen kunnen opleveren.(35) Het enkele feit dat een onjuist bevonden standpunt van een bestuursorgaan in strijd is met het gemeenschapsrecht, levert nog geen vergaand onzorgvuldig handelen op.(36) Evenmin geldt dat voor de weigering van een inspecteur om een bezwaar aan te houden in afwachting van de beslechting van soortgelijke gevallen.(37) Maar onvoldoende informatieverstrekking van de inspecteur kan, onder omstandigheden, vergaand onzorgvuldig worden geacht.(38) 
     
     5.6 Ingeval het komt tot de toekenning van een bovenforfaitaire proceskostenvergoeding, behoeft dat nog niet te betekenen dat een integrale proceskostenvergoeding wordt toegekend, aldus dat alle in feite gemaakte kosten van rechtsbijstand worden vergoed.(39)  
     
     5.7 Ten eerste geldt bij bepaling van de mate van vergoeding de thans op artikel 8:75, lid 1, Awb te baseren dubbele redelijkheidstoets: het inroepen van rechtsbijstand moet redelijk zijn geweest en de daarmee gemoeide kosten moeten redelijk te achten zijn.(40) Ten tweede geldt dat indien er wegens bijzondere omstandigheden reden is een bovenforfaitaire vergoeding toe te kennen, er causaal verband moet zijn tussen de gemaakte kosten, c.q. de extra gemaakte kosten, en de bijzondere omstandigheden waar het in een bepaald geval om gaat.(41)  
     
     5.8 In casu heeft het Hof, in r.o. 4.2(42), in de omstandigheid dat er uitspraken op bezwaar zijn gedaan waarbij het mandaatvoorschrift van artikel 10:3, lid 3, Awb is geschonden,(43) in het kader van de proceskostenveroordeling, geen bijzondere omstandigheid gezien. Redengevend daartoe is geweest dat de aanslagregelende ambtenaar die ook bij de behandeling van de bezwaarschriften betrokken is geweest, hiertoe instemming verkregen had van belanghebbende.(44)  
     
     5.9 De door de Rechtbank vastgestelde gang van zaken rond de (vermeende) instemming(45) kon bij de Inspecteur de indruk wekken dat instemming was verleend. Verder acht ik de kennelijk bij de ambtenaar aanwezige veronderstelling dat het rechtens mogelijk is dat het verbod van dubbele beoordeling door eenzelfde ambtenaar, opzij kan worden gezet door instemming van de kant van de belanghebbende, acceptabel binen dit kader van wat heeft te gelden als in vergaande mate onzorgvuldig handelen. Wat in casu met name ontbreekt is een handhaven van de aanslag, terwijl op het moment van het doen van de uitspraak al duidelijk was dat deze wegens schending van het mandaatvoorschrift in beroep geen stand zou houden.(46)  
     
     5.10 Aldus geplaatst binnen de sleutel van de vraag of de onderhavige schending van het mandaatvoorschrift oplevert een vergaande mate van onzorgvuldig handelen, komt het mij voor dat het Hof bij zijn ontkennende beantwoording daarvan, is gebleven binnen de grenzen van de hier geldende beoordelingsvrijheid, zonder enige overschrijding daarvan of een treden buiten de rechtsstrijd. Aldus kunnen de voorgestelde middelen niet tot cassatie leiden. 
     
     6 Conclusie 
     
     De conclusie strekt ertoe dat het beroep in cassatie van belanghebbende ongegrond dient te worden verklaard. 
     
     
       De Procureur-Generaal bij de  
       Hoge Raad der Nederlanden 
     
     
     Advocaat-Generaal 
     
     
       1 Niet gepubliceerd. 
       2 Besluit proceskosten bestuursrecht van 22 december 1993, Stb. 1993, 763, artikel 2 lid 3. Laatstelijk gewijzigd bij Stb. 2009, 375. 
       3 Rechtbank te Leeuwarden 21 januari 2010, nrs. AWB 09/2341 t/m 09/2345, LJN BL6154, NTFR 2010, 957 met nt. Jansen. 
       4 Rechtbank Leeuwarden 21 januari 2010, nr. AWB 09/2341 t/m 45, LJN BL6154, NTFR 2010/957 met nt. Jansen. 
       5 De Inspecteur heeft bij nieuwe uitspraken op bezwaar van 31 maart 2010 de belastingaanslagen gehandhaafd en de vergrijpboete voor het jaar 2001 vernietigd. Die nieuwe uitspraken zijn in casu niet aan de orde.  
       6 De vergoeding is forfaitair berekend op basis van het Bpb: één punt voor het indienen van de beroepschriften, één punt voor het verschijnen ter zitting, waarde per punt € 322, en factor 1,5 nu sprake is van meer dan vier samenhangende zaken. 
       7 Hoge Raad 21 maart 2008, nr. 43 066, LJN BA9380, BNB 2008/158. 
       8 Belanghebbende heeft haar stelling ook recht te hebben op een vergoeding voor de bezwaarfase prijsgegeven.  
       9 Gerechtshof Leeuwarden 23 november 2010, nr. 10/00040 t/m 44, niet gepubliceerd. 
       10 Kamerstukken II, 1991/92, 22 495, nr. 3, blz. 151 e.v.  
       11 Stb. 1993/763, Nota van toelichting, II Artikelsgewijs, artikel 2, lid 3. 
       12 Kamerstukken II 1999/00, 27 024 nr. 3, blz. 7. 
       13 Hoge Raad 30 augustus 1996, nr. 30 881, LJN AA2060, BNB 1996/373, met nt. Ilsink, FED 1997/19, met nt. Niessen-Cobben. 
       14 Hoge Raad 8 februari 2002, nr. 36 234, LJN AD9084 BNB 2002/138, BB 2003/15, FED 2002,/94, NTFR 2002/245, V-N 2002/9.7, WFR 2002/287. 
       15 Gerechtshof te 's-Gravenhage 18 december 2002, nr. 02/0656, LJN AS4160, V-N 2003/19.4, BB 2004/53 met nt. Van Leijenhorst, NTFR 2003/280, FED 2003/155. 
       16 Centrale Raad van Beroep 29 september 2005, nr. 04/5156 CSV, AB 2005/717, LJN AU4018. 
       17 Hoge Raad 7 oktober 2005, nr. 35 729, LJN AU3929 BNB 2005/374, FED 2005/100 met nt. J.A.R. van Eijsden. 
       18 Gerechtshof te Arnhem 8 februari 2007, nr. 04/02232, LJN AZ9999, NTFR 2007/425, V-N 2007/27.6. 
       19 Hoge Raad 21 maart 2008, nr. 43 066, na conclusie De Wit, LJN BA9380 NTFR 2008, 619 met nt. Van de Merwe, V-N 2008/15.6 met nt Redactie. 
       20 Gerechtshof Amsterdam 10 juni 2008, nr. 07/316, LJN BD3961, NTFR 2008/1565. 
       21 Gerechtshof te Amsterdam 15 april 2010, nr. 03/04387, LJN BM1887, NTFR 2010/1613. 
       22 Gerechtshof te 's-Hertogenbosch 8 april 2010, nr. 09/00179, LJN BO1875, V-N 2010/63.6. 
       23 Hoge Raad 26 november 2010, nr. 09/02076, na conclusie IJzerman, LJN BL8869, BNB 2011/27, met nt. Albert, FED 2011/14, met aantekening Van der Wal, NTFR 2011/259, met noot Jansen, V-N 2010/63.14. 
       24 Gerechtshof te Amsterdam 11 november 2010, nr. 08/01143, LJN BO9022, NTFR 2011/325. 
       25 Gerechtshof te 's-Hertogenbosch 2 december 2010, nr. 09/00229, LJN BQ0006 NTFR 2011/954 met nt. Van der Vegt. 
       26 Hoge Raad 4 februari 2011, nr. 09/02123, LJN BP2975, BNB 2011/103, FED 2011/25, met aantekening Thomas, NTFR 2011/629, met noot Hamer, V-N 2011/10.7. 
       27 Hoge Raad 8 april 2011, nr. 10/00652, LJN BQ0415, NTFR 2011/792, met nt Niessen-Cobben, V-N 2011/19.9. 
       28 Zie onderdeel 4.7 van deze conclusie. Vgl. 4.12.  
       29 Zie 4.13.  
       30 Zie 4.24.  
       31 Zie 4.19.  
       32 Zie 4.8. 
       33 Zie 4.23.  
       34 Dat kan zich in principe niet voordoen als een onjuist bevonden standpunt van de inspecteur op relevante jurisprudentie was gebaseerd; zie 4.21.  
       35 Zie 4.11. De onder 4.11 geciteerde uitspraak verschilt van de onderhavige casus onder andere in de zin dat belanghebbende vooraf akkoord is gegaan met de betrokkenheid van de aanslagregelende ambtenaar bij de beslissing op bezwaar. 
       36 Zie 4.13; vgl. 4.20.  
       37 Zie 4.14.  
       38 Zie 4.17.  
       39 Zie 4.6.  
       40 Zie 4.4. Het inroepen van rechtsbijstand van een, althans één, gemachtigde zal veelal redelijk te achten zijn. De gemaakte kosten van rechtsbijstand zijn te specificeren en te toetsen op redelijkheid in het licht van de omstandigheden, zoals het belang en de ingewikkeldheid van de zaak. In casu zou het gaan om € 71.091 aan gemaakte proceskosten; zie 2.10. 
       41 Zie 4.15. Vgl. 4.16 en 4.18.  
       42 Zie 2.11.  
       43 Als beslist door de Rechtbank en niet meer ter discussie gesteld in hoger beroep.  
       44 Zie 2.3.  
       45 Rechtbank, r.o. 3.3-3.7.  
       46 Dat neemt niet weg dat het eveneens mogelijk lijkt dat het verbod van dubbele beoordeling ingevolge artikel 10:3, lid 3, Awb, van openbare orde te achten is als essentieel voor een behoorlijke bezwaarprocedure. Alsdan kan dat verbod niet opzij worden gezet door instemming van de belanghebbende. Deze vraag is, voorzover mij bekend, nog niet beslist door een hoogste bestuursrechter.