ECLI: ECLI:NL:GHAMS:2016:5113

Titel: ECLI:NL:GHAMS:2016:5113 Gerechtshof Amsterdam , 29-11-2016 / 15/00879

Gerecht: Gerechtshof Amsterdam

Datum uitspraak: 2016-11-29

Zaaknummer: 15/00879

Proceduretype: Hoger beroep

Onderwerp: Bestuursrecht; Belastingrecht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Uitspraak

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:GHAMS:2016:5113

---

Naheffingsaanslag omzetbelasting; omkering en verzwaring bewijslast?; redelijke schatting?

GERECHTSHOF AMSTERDAM 
     kenmerk 15/00879 
     
     
       29 november 2016 
     
     
     
       
         uitspraak van de meervoudige belastingkamer  
       
     
     
     
       op het hoger beroep van 
     
     
     
       
         
          [belanghebbende]
         , wonende te [Z] , belanghebbende, 
       gemachtigde: [gemachtigde]  
     
     
     
       tegen de uitspraak in de zaak met kenmerk HAA 14/5380 van de rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) in het geding tussen  
     
     
     
       belanghebbende  
     
     
     
       en  
     
     
     
       
         de inspecteur van de Belastingdienst, 
       
       de inspecteur. 
     
     
     
   
   
     
       1 Ontstaan en loop van het geding 
     
     
       1.1. 
       
         De inspecteur heeft met dagtekening 29 juli 2013 aan belanghebbende over het tijdvak 
         1 januari 2010 tot en met 31 december 2010 een naheffingsaanslag opgelegd in de omzetbelasting van € 39.509, alsmede bij beschikking een vergrijpboete van € 19.754. Voorts is bij beschikking een bedrag van € 2.727 aan heffingsrente in rekening gebracht.   
       
       
     
     
       1.2. 
       
         Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij in één geschrift vervatte 
         uitspraken op bezwaar, gedagtekend 28 november 2014, de naheffingsaanslag en de heffingsrente gehandhaafd en de boete vernietigd. 
       
       
     
     
       1.3. 
       
         Belanghebbende heeft tegen de uitspraken op bezwaar beroep ingesteld. De rechtbank 
         heeft het beroep gezamenlijk behandeld met het beroep in de zaak met kenmerk HAA 14/5381 (aangaande de navorderingsaanslag Inkomstenbelasting) en bij uitspraak van 20 november 2015 als volgt beslist (waarbij belanghebbende wordt aangeduid als ‘eiser’ en de inspecteur als ‘verweerder’): 
       
       
       
         “De rechtbank: 
       
       - verklaart het beroep HAA 14/5380 ongegrond; 
       - verklaart het beroep HAA 14/5381 gegrond; 
       - vernietigt de uitspraak op bezwaar van 27 november 2014 voor zover het de boete betreft; 
       - vermindert de boete met 10% tot € 18.000; 
       - veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser tot een bedrag van € 980; 
       - draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 45 aan eiser te vergoeden.” 
       
     
     
       1.4. 
       Belanghebbende heeft bij brief, ingekomen op 23 december 2015, tegen deze uitspraak - voor zover deze betrekking heeft op de zaak met kenmerk HAA 14/5380 - hoger beroep ingesteld bij het Hof, aangevuld bij brief van 21 januari 2016. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 
       
     
     
       1.5. 
       
         Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 15 november 2016. Van het 
         verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden. 
       
       
       
     
   
   
     
       2 Feiten 
     
     
       De rechtbank heeft de navolgende feiten vastgesteld. Belanghebbende wordt daarin aangeduid als ‘eiser’, de inspecteur als ‘verweerder’. 
     
     
     
       “1. Eiser heeft in het onderhavige jaar een onderneming gedreven in de vorm van een eenmanszaak. De ondernemingsactiviteiten bestonden uit de exploitatie van een detailhandel in gsm-toestellen en aanverwante artikelen. De onderneming was gevestigd op het adres [adres] te [Z] . Eiser heeft de ondernemingsactiviteiten ultimo 2011 beëindigd. 
     
     2. Eiser voerde de dagelijkse administratie van de onderneming. Hij hield geen kasboek bij. De adviseur van eiser, gemachtigde voornoemd, maakte de jaarstukken op en verzorgde de aangiften omzetbelasting en inkomstenbelasting. 
     3. Verweerder heeft bij eiser een boekenonderzoek ingesteld naar de aanvaardbaarheid van de aangiften omzetbelasting over de periode 1 januari 2010 tot en met 31 december 2010. Dit onderzoek is aangevangen op 9 december 2010. In het controlerapport dat naar aanleiding van het boekenonderzoek op 15 april 2013 is opgesteld, staat, voor zover hier van belang, het volgende vermeld: 
     
       
         “2.3 Administratie 
       
       
         Belastingplichtige verzorgde de dagelijkse administratie. Deze bestond uit: 
       Standplaats [standplaats] : 
     
     - Volgens verklaring van de heer [belanghebbende] vindt vastlegging plaats van de verkopen in een kasboek. 
     - Deze verkopen geschieden uitsluitend contant. 
     
     
       Via de website: 
     
     
       
          Het bestelproces kon op twee manieren; 
       
       
          1 Bestellen en vervolgens afhalen en betalen in de winkel van zijn [broer] ; 
       
     
     -	2 Kopen via de website en bezorging via een besteldienst. De betaling liep via Buckaroo, een financiële dienstverrichter in het elektronische geldverkeer. De consument betaalt aan Buckaroo. Buckaroo rekent periodiek af met belastingplichtige tegen een vergoeding voor de verleende dienst. Deze geldstroom is volledig via de bank verlopen. 
     
     
       2.3.1 
       
         
           Administratieplicht (…) 
         
         (…) 
         De volgende gebreken zijn in het tijdvak 1 januari 2010 tot en met 31 december 2010 gebleken: 
         De adviseur heeft aan de hand van de contante opnamen uit de bank een kasboek samengesteld. Dit samengestelde kasboek houdt geen rekening met contante inkopen. De contante inkopen zijn geboekt op de rekening crediteuren. Hierbij zijn de volgende boekingen gemaakt: 
         Inkopen 
         Voorbelasting 
         Aan Crediteuren 
         Aan het einde van het jaar en op 30 september 2010 wordt middels een voorafgaande journaalpost de rekening crediteuren gedebiteerd. Op 30 september is de rekening voor € 340.500 gedebiteerd middels de volgende boeking: 
         Crediteuren € 340.500 
         Aan Kas € 340.500 
         Het kassaldo bedraagt op 30 september 2010 € 1.800,96 positief. Deze boekingswijze is onjuist en niet toelaatbaar. Het samengestelde kasboek geeft geen reëel beeld van de onderneming. De primaire kasgegevens ontbreken, een kasboek is door belastingplichtige niet bijgehouden. De heer [belanghebbende] is op 14 februari 2012 niet op uitnodiging verschenen om een verklaring af te geven omtrent de primaire kasgegevens; 
       
       - Om een enigszins reëel beeld te krijgen van de kaspositie hebben wij de crediteuren in het kasboek verwerkt op boekingsdatum. De crediteuren zijn immers geen crediteuren maar contant betaalde leveranciers; 
       - Het kasboek loopt meermaals negatief, hoogste negatieve kassaldi na positieve kassaldi op: 
       
         12 januari 2010	€  -34.583,17 
         12 februari 2010 	€ -7.591,47 
         5 maart 2010 		€  -32.952,13 
         1 april 2010 		€ -17.165,57 
         31 december 2010 	€ -258.784,65 
       
       - De grootboekrekening crediteuren is geen afspiegeling van de werkelijkheid doordat de contant betaalde crediteuren als volt zijn geboekt: 
       
         Inkopen 
         Voorbelasting 
         Aan Crediteuren 
         De boekingswijze had als volgt moeten zijn: 
         Inkopen 
         Voorbelasting 
         Aan Kas; 
       
       - De inkopen geschieden contant, deze zijn grotendeels niet als contante inkopen geboekt; 
       - Doordat de samengestelde kasorganisatie volledig onbetrouwbaar is kan geen reëel brutowinstpercentage worden bepaald. De negatieve kassen geven immers aan dat er meer omzet moet zijn geweest. Brutowinstpercentages aan de hand van de gevoerde boekhouding worden verder in dit rapport weergegeven; 
       - De omzet via de website is grotendeels via de bank verlopen, deze kan als betrouwbare omzet worden gekwalificeerd. De afhaaltransacties via de website zijn per kas in de winkel van zijn broer verlopen. De samengestelde kas is niet betrouwbaar. De contante omzet behaald op de [standplaats] is niet overgelegd; 
       - Derdenonderzoek bij de grootste leveranciers is niet mogelijk daar zij betrokken zijn bij carrouselfraude en / of het niet afdragen van omzetbelasting. Administratieve gegevens zijn in deze onderzoeken niet overgelegd; 
       - Na het verstrekken van de auditfile (de digitale administratie van primaire gegevens zoals de boekhouder deze heeft verwerkt) is hierna weer een andere versie op papier aangemaakt met als verwerkingsdatum 11 juli 2011. De voorafgaande journaalposten van deze versie zijn niet aan ons ter beschikking gesteld maar wel in deze versie verwerkt. 
       
       
         (…) 
       
       
     
     
       3.2 
       
         Brutowinst  
       
       
       
         Analyse van de brutowinst levert de volgende gegevens op. De brutowinst daalt met meer dan de helft ten opzichte van het jaar 2009. De brutowinstpercentages zijn erg laag in vergelijking tot onderstaande uitspraken. 
       
       
       
         Gemiddelde brutowinstpercentages uit de branche zijn niet bekend. Uit een uitspraak van de rechtbank Den Haag en Gerechtshof Den Haag blijkt een brutowinstpercentage van 30,5%. In deze zaak betrof het een handelaar in GSM toestellen met tevens een stand op de [standplaats] . De uitspraken dateren van 11 juni 2010 en 30 augustus 2011, nummers LJN: BM9770 en LJN: BT7706. 
       
       
       
         3.2.1 
         
           Jaar 2009  
         
         
         
           Uit de jaarstukken blijken de volgende cijfers: 
         
         
         
           Omzet internet 		€ 41.619 
           Inkoopwaarde van de omzet 	 € 38.023 
           Brutowinst 			€  3.596 
           Brutowinstpercentage 		    8.64% 
         
         
       
       
         3.2.2 
         
           Jaar 2010  
         
         
         
           Uit de jaarstukken blijken de volgende cijfers: 
         
         
         
           Omzet internet 		€ 849.042,49 
           Inkoopwaarde van de omzet 	 € 812.481 
           Brutowinst 			€ 36.561,49 
           Brutowinstpercentage 		     4,31% 
         
         
       
     
     
       3.3 
       
         Theoretische winstberekening  
       
       
       
         Uit een vergelijkbare zaak blijkt een brutowinstpercentage van 30,5%, (…). 
         Indien we uitgaan van de inkoopwaarde van de omzet ad. € 812.481 leidt dit tot het volgende resultaat: 
       
       
       
         Inkoopwaarde van de omzet=69,5% 			€ 812.481 
         Omzet=€ 812.481/69,5*100=100% 			€ 1.169.037,30 
         Brutowinst=30,5% van de omzet= 			€ 356.556,40 
         Deze cijfers komen overeen met de totale negatieve kas. 
       
       
       
         Als we uitgaan van de hoogste geconstateerde negatieve kas op 31 december 2010 ad. € 258.784, dan leidt dit tot het volgende brutowinstpercentage: 
         Gecorrigeerde omzet € 849.042,49 + € 258.784 = 		€ 1.107.826,40 
         Inkoopwaarde van de omzet 				 € 812.481 
         Brutowinst 						€ 295.345 
         Brutowinstpercentage 					26,7% 
       
       
       
         Met deze cijfers is de negatieve kas gecorrigeerd tot € 0, hierbij is nog geen rekening gehouden met een gemiddelde positieve kas ad. € 10.000. We stellen voor om € 268.784 te corrigeren. 
         (…) 
       
       
     
     
       3.7 
       
         Winstcorrectie  
       
       
       
         Als we de cijfers uit het hoofdstuk theoretische winstberekening overnemen komen we tot de volgende correctie: 
         Hoogste negatieve kas 			€ 258.784 
         Gemiddelde positieve kas	 	€  10.000 
         Correctie brutowinst			€ 268.784 
         Omzetbelasting € 268.784/119*19 	€  42.915 
         Gecorrigeerde winst			€ 225.869 
       
       
       
         (…) 
       
       
     
   
   
     
       4 Omzetbelasting 
     
     
       4.1 
       
         Aangifte  
       
       
       
         4.1.1 
         
           Aansluitberekening jaar 2010  
         
         
         
           Verschuldigde volgens de administratie 	€ 	101089 
           Verschuldigd na VJP € 161318 
           Voorbelasting volgens de administratie 	€ 	166030 
           Saldo 				€ 	   -4712 
           Aangegeven op aangifte: 
           Verschuldigd volgens de aangifte 	€ 	82755 
           Voorbelasting volgens de aangifte 	€ 	87772 
           Saldo 				€ 	 -5017 
           Verschil/Correctie 			€ 	    305 
         
         
       
     
     
       4.2 
       
         Voorbelasting  
       
       
       
         Volgens bovenstaande aansluitberekening heeft belastingplichtige per saldo recht op een teruggave van € 4.712. Er is reeds een bedrag van € 1.423 verleend, maar er is ook € 117 nageheven conform de aangiften. Het saldo bedraagt dan € 1.306. De verschuldigde btw over het 3e kwartaal ad € 1.089 is door belastingplichtige niet betaald. Het teruggaveverzoek over het 2e kwartaal ad € 4.800 is niet verleend. Op basis van de aansluitberekening tussen administratie en aangiften heeft belastingplichtige nog recht op een teruggave van € 3.406. 
       
       
       
         (…) 
       
       
     
     
       5.3 
       
         Omzetbelasting  
       
       
       
         
           2010 
         
         Correctie (…) 					€ 	42.915 
         Correctie (…) 					 - € 	3.406  
         Totaal 					€ 	39.509”  
       
       
       4. Verweerder heeft op 8 augustus 2011 de aangifte ib/pvv 2010 van eiser ontvangen. Het in de aangifte aangegeven inkomen uit werk en woning bedraagt € 644. 
       
       5. De definitieve aanslag ib/pvv 2010 is niet inhoudelijk beoordeeld en vastgesteld overeenkomstig de aangifte, gedagtekend 28 september 2011. 
       
       6. Verweerder heeft eiser op 14 november 2012 een informatiebeschikking toegezonden. De informatiebeschikking is inmiddels onherroepelijk geworden. 
       
       7. Op basis van het controlerapport is met dagtekening 16 november 2013 de navorderingsaanslag ib/pvv 2010 vastgesteld. 
       
         Bij het vaststellen van de aanslag is verweerder uitgegaan van het volgens het controlerapport gemiddelde van de hoogste negatieve kas ad € 258.784 en een gemiddeld kassaldo ad € 10.000. De omzet volgens het controlerapport is verhoogd met € 225.869, zijnde € 268.784 * 100/119. Het brutowinstpercentage komt daarmee op € 24,41% van de omzet, oftewel 32,30% van de inkoopwaarde. 
         Het belastbaar inkomen uit werk en woning bedraagt volgens de navorderingsaanslag € 196.402, hetgeen € 8.750 lager is dan het in controlerapport genoemde bedrag. Het verschil van € 8.750 wordt veroorzaakt door de verrekening van een voor het jaar 2009 vastgesteld verlies. Gelijktijdig met de navorderingsaanslag is een vergrijpboete opgelegd van € 48.128, zijnde 50% van de boetegrondslag. 
       
       
       8. De uitspraak op bezwaar tegen de navorderingsaanslag ib/pvv 2010 is gedagtekend 27 november 2014. Het belastbaar inkomen uit werk en woning is hierin nader vastgesteld op € 186.008 en de vergrijpboete op € 20.000.” 
       
       
     
   
   
     
       3 Geschil in hoger beroep 
     
     
       3.1. 
       Partijen houdt verdeeld of de naheffingsaanslag terecht en tot het juiste bedrag is opgelegd. Het geschil spitst zich toe op de bewijslastverdeling en de vraag of de naheffingsaanslag berust op een redelijke schatting. 
       
     
     
       3.2. 
       Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Voor hetgeen zij daaraan ter zitting hebben toegevoegd wordt verwezen naar het van het verhandelde ter zitting opgemaakte proces-verbaal. 
       
       
     
   
   
     
       4 Beoordeling van het geschil 
     
     
       4.1. 
       In hoger beroep heeft belanghebbende de volgende grieven aangevoerd: 
       
         
           bij de berekening van onderhavige correctie is ten onrechte aangeknoopt bij de controle inkomstenbelasting;  
         
         
           nu het beroep tegen de aanslag inkomstenbelasting door de rechtbank gegrond is verklaard, dient ook de onderhavige naheffingsaanslag verminderd te worden;  
         
         
           de administratie van belanghebbende is ten onrechte verworpen, althans de omkering en de verzwaring van de bewijslast is disproportioneel; en  
         
         
           de theoretische omzetberekening van de inspecteur leidt tot een onredelijk hoge correctie en naheffingsaanslag.  
         
       
       De inspecteur heeft de stellingen van belanghebbende weersproken en concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.  
       
       1.  Aanknoping bij de controle inzake de inkomstenbelasting 
       
     
     
       4.2. 
       Tot de stukken van het geding behoort een brief van de inspecteur van 9 december 2010 waarin het onderhavige boekenonderzoek aldus wordt aangekondigd: “Het doel van het onderzoek is de aanvaardbaarheid (…) van de volgende aangiften: omzetbelasting over tijdvak 1 januari 2010 tot en met 30 september 2010”. Het controlerapport van 15 april 2013 vermeldt dienaangaande: “De reikwijdte van het onderzoek is: Het vaststellen van de aangiften omzetbelasting over het tijdvak 1 januari 2010 tot en met 31 december 2010”. Uit deze gedingstukken blijkt dat de inspecteur een controle voor de omzetbelasting 2010 heeft aangekondigd en uitgevoerd. Deze stelling van belanghebbende mist naar het oordeel van het Hof feitelijk grondslag en dient reeds daarom te worden verworpen.  
       
       
         2.  Gegrondverklaring aanslag inkomstenbelasting  
       
       
     
     
       4.3. 
       Belanghebbende stelt dat, nu het beroep tegen de aanslag inkomstenbelasting door de rechtbank gegrond is verklaard, ook de onderhavige naheffingsaanslag verminderd dient te  worden. Het Hof stelt vast dat gegrondverklaring van het beroep betreffende de aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen 2010 (kenmerk: HAA 14/5381) enkel betrekking heeft op de boete; deze is door de rechtbank verminderd met 10% wegens de zogenoemde ‘overschrijding van de redelijke termijn’. Voor het overige is het beroep ongegrond verklaard. Nu in de onderhavige zaak geen boete aan de orde is, kan deze verminderingsgrond belanghebbende in deze zaak niet baten.   
       
       
         3.  Verwerping administratie/omkering en de verzwaring van de bewijslast  
       
       
     
     
       4.4. 
       De rechtbank heeft ter zake als volgt overwogen. 
       
       
         “18. Uit hetgeen hiervoor is overwogen, volgt dat verweerder voor zowel de ib/pvv als de omzetbelasting een informatiebeschikking heeft afgegeven die in rechte vaststaat. Dit betekent dat de rechtbank de beroepen ongegrond zal verklaren, tenzij eiser doet blijken dat en in hoeverre de bestreden uitspraken op bezwaar onjuist zijn. Met hetgeen eiser naar voren heeft gebracht, heeft hij naar het oordeel van de rechtbank niet doen blijken dat de uitspraken op bezwaar onjuist zijn. Eiser heeft zijn standpunt dat verweerder het brutowinstpercentage te hoog heeft vastgesteld, niet concreet onderbouwd. De rechtbank gaat dan ook aan dit standpunt voorbij. Dat verweerder volgens eiser fouten zou hebben gemaakt bij de beoordeling of reconstructie van eisers administratie, laat de rechtbank verder onbesproken. Het is niet de taak van verweerder om een foutloze opstelling te maken van eisers administratie. Eiser heeft één kans gehad om de administratie naar de eisen van het bedrijf te voeren (namelijk op de in de Awr voorgeschreven wijze), en hij heeft deze kans gemist. Het gaat niet aan om verweerder op dit gebied iets te verwijten, terwijl de bewijslast op eiser rust. De gemachtigde van belanghebbende heeft zich op het standpunt gesteld dat de administratie van belanghebbende ten onrechte is verworpen en voorts dat de sanctie van de zogenoemde omwerking en verzwaring van de bewijslast in dit geval disproportionele sanctie zou zijn.”  
       
       
     
     
       4.5. 
       Het Hof overweegt als volgt. Artikel 52a, lid 1, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (Awr), luidt: ‘Indien met betrekking tot een op te leggen (…) naheffingsaanslag (…) niet of niet volledig wordt voldaan aan de verplichtingen ingevolge artikel 41, 47, 47a, 49, 52, (…)  kan de inspecteur dit vaststellen bij voor bezwaar vatbare beschikking (informatiebeschikking). De inspecteur wijst in de informatiebeschikking op artikel 25, derde lid.’ 
       
     
     
       4.6. 
       De inspecteur heeft op 14 november 2012 een informatiebeschikking genomen omdat de ‘administratie zodanige gebreken vertoont dat deze niet voldoet aan de administratieve vereisten zoals opgenomen in artikel 52 AWR’ en omdat belanghebbende niet zou hebben voldaan aan haar informatieplicht als bedoeld in artikel 47 AWR. Tegen deze informatiebeschikking heeft een met voldoende waarborgen omklede rechtsgang bij de bestuursrechter opengestaan. Niet in geschil is dat belanghebbende van deze hem ter beschikking staande rechtsgang geen gebruik heeft gemaakt. Als gevolg daarvan heeft de informatiebeschikking formele rechtskracht gekregen. De vraag rijst dan ook of en in hoeverre belanghebbende in de onderhavige procedure in de hoofdzaak de gevolgen van de informatiebeschikking, te weten de omkering en de verzwaring van de bewijslast, nog aan de orde kan stellen.   
       
     
     
       4.7. 
       
         De parlementaire geschiedenis is met betrekking tot deze vraag niet steeds eenduidig. In de Handelingen Tweede Kamer, 15 september 2010, blz. 100-8075 is hierover opgenomen: 
         “Ook is van belang om te benadrukken dat, als een informatiebeschikking definitief vast is komen te staan, de omkering en verzwaring van de bewijslast niet per definitie intreedt. Een onherroepelijke informatiebeschikking betekent niets meer of minder dan dat niet is voldaan aan een informatieverzoek dat op dat moment legitiem was. Daaraan verbindt de wet op gelijke voet als nu de sanctie van omkering van de bewijslast. Daarop bestaan echter uitzonderingen, waaraan het voorstel niets afdoet. (…) Toepassing van de omkering van de bewijslast blijft (…) achterwege als die zware sanctie disproportioneel zou zijn ten opzichte van het heffingsbelang of zich anderszins niet met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur zou verdragen.” 
       
       
     
     
       4.8. 
       Voor een geval als het onderhavige - waarin de informatiebeschikking - al dan niet bewust - niet is bestreden en derhalve niet in rechte is getoetst, is het Hof van oordeel dat ook nadat de informatiebeschikking onherroepelijk is komen vast te staan, nog in de hoofdzaak kan worden opgekomen tegen de redelijkheid van de zogenoemde omkering en verzwaring van de bewijslast.  
       
     
     
       4.9. 
       De inspecteur heeft in dit kader gesteld dat belanghebbende geen primaire kasgegevens heeft bijgehouden. Als gevolg daarvan is de administratie, naar hij stelt, niet of nauwelijks controleerbaar, mede in het licht van het feit dat belanghebbende een aanzienlijk deel van zijn inkopen contant betaald heeft en daarvan geen aantekening heeft gehouden. Ook de contante ontvangsten zijn door hem bijgehouden noch geboekt. Daarbij heeft de inspecteur tijdens zijn onderzoek meerdere zogenoemde negatieve kassen geconstateerd. Belanghebbende heeft daartegen aangevoerd dat de inspecteur bij zijn schatting van onjuiste aannames is uitgegaan; ook de contante verkopen van belanghebbende (naar hij stelt circa 8% van de totale omzet) liepen over de bank; deze ontvangsten zijn naar hij stelt begrepen in de (niet betwiste) ‘internet’ omzet in het onderhavige tijdvak van € 849.042. Het Hof acht deze verklaring van belanghebbende, die niet nader is onderbouwd en die er op neerkomt dat belanghebbende door zijn klanten nimmer contant zou zijn betaald, ongeloofwaardig. De stelling dat de diverse verantwoorde instroom van bedragen in de kas geen stortingen zouden zijn doch opnamen van de bankrekening, welke stelling niet nader is onderbouwd, wordt door het Hof eveneens verworpen.  
       
     
     
       4.10. 
       Het Hof is met de inspecteur en de rechtbank van oordeel dat de administratie van belanghebbende door het ontbreken van een deugdelijke kasadministratie niet voldoet aan de eisen zoals beschreven in art. 52 AWR. Weliswaar is na aanvang van het boekenonderzoek alsnog gepoogd een kasboek samen te stellen, maar juist door het ontbreken van de primaire kasgegevens staat daarvan geenszins vast dat dit kasboek recht doet aan de feitelijk situatie in de onderneming. Belanghebbende heeft zijn administratie verwaarloosd op een wijze die voor een administratieplichtige ondernemer onaanvaardbaar is. Van een geringe schending van de administratieplicht, zoals belanghebbende stelt, is dan ook geen sprake. De klacht dat de sanctie van de omkering en verzwaring van de bewijslast, gelet op de aard van de gebreken, disproportioneel zou zijn, wordt door het Hof verworpen.  
       
     
     
       4.11. 
       Dit brengt mee dat op belanghebbende de last rust om feiten en omstandigheden te stellen (en deze bij betwisting te bewijzen) waaruit blijkt dat de naheffingsaanslag tot een te hoog bedrag opgelegd.  
       
       
         
           4. Theoretische omzetcorrectie onredelijk hoog? 
         
       
       
     
     
       4.12. 
       De rechtbank heeft ter zake als volgt overwogen. 
       
       
         “19. De toepassing van de sanctie van de omkering en verzwaring van de bewijslast betekent niet dat verweerder een belastingaanslag willekeurig mag vaststellen. De belastingaanslag dient te berusten op een redelijke schatting. Verweerder heeft hierbij een zekere armslag omdat hij niet kan beschikken over (betrouwbare) gegevens. 
       
       
       20. Verweerder heeft zijn theoretische omzetberekening voor het jaar 2010 opgesteld aan de hand van de hoogste negatieve kas op 31 december 2010. Deze berekening levert een brutowinstpercentage op van 26,7. Na bezwaar is het percentage verlaagd tot 21,7. Gelet op een uit de jurisprudentie bekend brutowinstpercentage van 30,5, is verweerder in de theoretische berekening uitgegaan van een redelijke schatting. 
       
       21. De conclusie wat betreft de enkelvoudige belastingen luidt dat verweerder de belastingaanslagen terecht en niet tot te hoge bedragen heeft opgelegd. Eiser heeft niet doen blijken dat en in hoeverre de uitspraken op bezwaar op dit punt onjuist zijn.” 
       
     
     
       4.13. 
       Het Hof overweegt als volgt. Ook indien de rechter concludeert tot omkering en verzwaring van de bewijslast, dient de belastingaanslag te berusten op een redelijke schatting. Aan deze door de inspecteur gemaakte schatting kan slechts de eis worden gesteld dat deze verdeling niet naar willekeur is vastgesteld. De omkering brengt mee dat de inspecteur kan volstaan met een op gemiddelde gegevens gebaseerde schatting (vgl. HR 13 november 2015, ECLI:NL:HR:2015:3277).  
       
     
     
       4.14. 
       Het Hof overweegt dienaangaande dat de omzet ‘Internet’ in 2010 € 849.042 bedroeg. De daarin begrepen omzetbelasting bedraagt reeds € 135.561. Belanghebbende heeft in zijn aangifte als door hem verschuldigde omzetbelasting slechts € 82.755 aangegeven. Voor het verschil van € 52.806 heeft belanghebbende desgevraagd ter zitting naar het oordeel van het Hof geen overtuigende verklaring kunnen geven. Reeds daarom is het Hof van oordeel dat de naheffingsaanslag (van € 39.509) berust op een conservatieve en daarmee redelijke schatting van de inspecteur.  
     
     
       4.15. 
       De inspecteur heeft zijn theoretische omzetberekening gebaseerd op de door hem vastgestelde hoogste negatieve kas ten bedrage van € 258.784. Deze omzetcorrectie resulteert in een brutowinstpercentage van 21,7%. Op gronden vermeld door de rechtbank maar ook overigens, komt een dergelijk percentage het Hof niet onredelijk hoog voor. In hoger beroep zijn geen gronden aangevoerd die tot een ander oordeel leiden. 
       
     
     
       4.16. 
       De conclusie is dat de inspecteur de naheffingsaanslag terecht en niet tot een onredelijk hoog bedrag heeft opgelegd en dat belanghebbende niet heeft doen blijken dat de naheffingsaanslag tot een te hoog bedrag is opgelegd.  
       
       
         
           Slotsom 
         
         Het hoger beroep is ongegrond.  
       
       
       
     
   
   
     
       5 Kosten 
     
     
       Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de kosten op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.  
     
     
     
   
   
     
       6 Beslissing 
     
     
       Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank. 
     
     
     
     
     
     
       De uitspraak is gedaan door mrs. C.J. Hummel, voorzitter, W.E.M. van Nispen tot Sevenaer, en B.A. van Brummelen, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. A.H. van Dapperen, als griffier. De beslissing is op 29 november 2016 in het openbaar uitgesproken. 
     
     
     
     
     
     
     
     
       Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH  Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen: 
       1.. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd. 
     
     2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: 
     a. de naam en het adres van de indiener; 
     b. een dagtekening; 
     c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; 
     d. de gronden van het beroep in cassatie. 
     
       Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. 
       In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.