ECLI: ECLI:NL:GHAMS:2022:3142

Titel: ECLI:NL:GHAMS:2022:3142 Gerechtshof Amsterdam , 27-10-2022 / 21/01752 en 21/01753

Gerecht: Gerechtshof Amsterdam

Datum uitspraak: 2022-10-27

Zaaknummer: 21/01752 en 21/01753

Proceduretype: Verwijzing na Hoge Raad

Onderwerp: Bestuursrecht; Belastingrecht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Uitspraak

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:GHAMS:2022:3142

---

De inspecteur heeft op grond van een vermogensvergelijking aangenomen dat door belanghebbende behaalde omzetten en/of andere inkomsten uit onderneming niet zijn verantwoord. Tevens heeft de inspecteur de in de aangiften geclaimde voordruk gecorrigeerd omdat belanghebbende niet over facturen beschikte. Dit heeft geleid tot omzet- en voordrukcorrecties. Ter zake van beide correcties zijn boetes opgelegd. Het verwijzingshof dient te beoordelen of deze boetes verder verminderd moeten worden dan de Rechtbank heeft gedaan.

GERECHTSHOF AMSTERDAM 
     Kenmerken 21/01752 en 21/01753 
     
     
       27 oktober 2022 
     
     
     
       
         uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer  
       
     
     
     
       op het hoger beroep – na verwijzing door de Hoge Raad der Nederlanden – van  
     
     
     
       
         
          [X]
         , wonende te [Z] , belanghebbende, 
       (gemachtigde: mr. R. Charité) 
     
     
     
       tegen de uitspraak van 17 april 2020 in de zaken met kenmerken SGR 19/3298 en  SGR 19/3299 van de rechtbank Den Haag (hierna: de rechtbank) in het geding tussen 
     
     
     
       belanghebbende 
     
     
     
       en 
     
     
     
       de inspecteur. 
     
     
     
   
   
     
       1 Ontstaan en loop van het geding 
     
     
       1.1.1. 
       De inspecteur heeft met dagtekening 30 juni 2015 aan belanghebbende over het tijdvak van 1 augustus 2011 tot en met 31 december 2011 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting van € 11.572 opgelegd. Tevens is bij afzonderlijke beschikkingen een vergrijpboete van € 2.893 opgelegd en € 1.298 aan heffingsrente in rekening gebracht.  
       
     
     
       1.1.2. 
       De inspecteur heeft met dagtekening 30 juni 2015 aan belanghebbende over het tijdvak van 1 januari 2012 tot en met 30 september 2013 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting van € 25.330 opgelegd. Tevens is bij afzonderlijke beschikkingen een vergrijpboete van € 6.332 opgelegd en € 1.901 aan belastingrente in rekening gebracht.  
       
     
     
       1.2. 
       Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen de naheffingsaanslagen, de boetebeschikkingen en de beschikkingen heffings- en belastingrente. Bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 9 april 2019 heeft de inspecteur de bezwaren niet-ontvankelijk verklaard wegens termijnoverschrijding.  
       
     
     
       1.3. 
       Belanghebbende heeft daartegen beroep ingesteld bij de rechtbank. De rechtbank heeft in haar uitspraak van 17 april 2020 het volgende beslist (in de uitspraak van de rechtbank wordt belanghebbende aangeduid als ‘eiser’ en de inspecteur als ‘verweerder’):  
       
       
         “De rechtbank: 
       
       - verklaart de beroepen ongegrond voor zover betrekking hebbend op de niet-ontvankelijkverklaring van de bezwaren tegen de naheffingsaanslagen; 
       - verklaart de beroepen gegrond voor zover betrekking hebbend op de boetebeschikkingen; 
       - vernietigt de uitspraken op bezwaar voor zover betrekking hebbend op de boetebeschikkingen; 
       - vermindert de boetebeschikking over het tijdvak 1 januari 2011 tot en met  
       
         31 december 2011 tot € 1.573, vermindert de boetebeschikking over het tijdvak  
         1 januari 2012 tot en met 30 september 2013 tot € 3.399 en bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van de vernietigde delen van de uitspraken op bezwaar; 
       
       - veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser tot een bedrag van € 1.573,50; 
       - draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 174 aan eiser te vergoeden.” 
       
     
     
       1.4. 
       Belanghebbende heeft hoger beroep en de inspecteur heeft incidenteel hoger beroep ingesteld bij het Gerechtshof Den Haag. Het Gerechtshof Den Haag heeft bij uitspraak van 26 november 2020, kenmerk BK–20/00529 en BK–20/00530, ECLI:NL:GHDHA:2020:2896, het volgende beslist: 
       
       
         “Het gerechtshof: 
       
       - vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, met dien verstande dat de beslissingen over vermindering van de boetes, de proceskosten en het griffierecht in stand blijven, en  
       - bevestigt de uitspraak van de Inspecteur.” 
       
     
     
       1.5. 
       Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van het Gerechtshof Den Haag beroep in cassatie ingesteld bij de Hoge Raad. Bij arrest van 5 november 2021 (nr. 21/00037, ECLI:NL:HR:2021:1648, hierna: het verwijzingsarrest) heeft de Hoge Raad het volgende beslist: 
       
       
         “De Hoge Raad: 
       
       - verklaart het beroep in cassatie gegrond, 
       - vernietigt de uitspraak van het Hof, maar alleen voor zover deze betrekking heeft op de boetebeschikkingen, 
       - verklaart het incidentele hoger beroep van de Inspecteur ongegrond, 
       - verwijst het geding naar het Gerechtshof Amsterdam ter verdere behandeling en beslissing van het principale hoger beroep van belanghebbende met inachtneming van dit arrest, 
       - draagt de Staatssecretaris van Financiën op aan belanghebbende te vergoeden het griffierecht dat belanghebbende voor de behandeling van het beroep in cassatie heeft betaald van € 265, 
       - veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van belanghebbende voor het geding in cassatie, vastgesteld op € 2.992 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand, en 
       - veroordeelt de Inspecteur in de kosten van belanghebbende voor het incidentele hoger beroep, vastgesteld op € 1.496 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand.” 
       
     
     
       1.6. 
       Partijen zijn door de griffier van het Hof bij brief van 25 november 2021 in de gelegenheid gesteld een schriftelijke reactie op het verwijzingsarrest in te dienen. Belanghebbende heeft van deze gelegenheid gebruik gemaakt bij brief, ingekomen bij het Hof op 23 december 2021. De inspecteur heeft van deze gelegenheid gebruik gemaakt bij brief, ingekomen bij het Hof op 28 december 2021.  
       
     
     
       1.7. 
       
         Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 27 september 2022. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt  
         meegezonden. 
       
       
       
     
   
   
     
       2 Feiten 
     
     
       2.1. 
       
         De rechtbank heeft de volgende feiten vastgesteld: 
         
           “Feiten 
         
       
       1. Eiser had in de onderhavige periode een eenmanszaak onder de naam [Y] . Op 10 juli 2014 is bij eiser een boekenonderzoek ingesteld naar de aanvaardbaarheid van zijn aangiften inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen en omzetbelasting over de jaren 2011 tot en met 2013. De bevindingen van het onderzoek zijn neergelegd in een controlerapport met dagtekening 10 april 2015 (het rapport). Een kopie van het rapport is door verweerder overgelegd.   
       
       2. In het rapport is onder meer het volgende vermeld: 
       
         
           “Administratie 
         
         (…) 
         Met betrekking tot de ingediende aangiften omzet- en inkomstenbelasting beschikte belastingplichtige niet meer over de onderliggende stukken. 
         Volgens belastingplichtige zou er bij hem twee keer zijn ingebroken waarbij alle administratie werd meegenomen.  
         Een (externe) backup van de door belastingplichtige gevoerde administratie zou nooit zijn gemaakt. 
         (…) 
         
           Verzoek om informatie 
         
       
       
       
         Aangezien er geen controleerbare administratie voorhanden was heb ik belastingplichtige op 10 juli 2014 een brief gestuurd (…) met verzoek om informatie. 
         (…) 
         
           Informatiebeschikking 
         
       
       
       
         Aangezien een reactie op mijn brief van 10 juli 2014 uitbleef, heb ik op 13 november 2014 aan belastingplichtige een informatiebeschikking (…) wegens het niet verstrekken van informatie toegestuurd. 
         Een inhoudelijke reactie op de toegezonden informatiebeschikking is tot op heden uitgebleven. 
         (…) 
         
           Aan- en verkoop auto’s 
         
       
       
       
         In de jaren 2010 t/m heden werden door belastingplichtige diverse auto’s aangekocht en verkocht (…). 
         Tijdens de ingestelde controle waren geen facturen en/of betalingsbewijzen aanwezig.  
         (…) 
         Mede gelet op de (…) vermogensvergelijking, ga ik er vanuit dat door belastingplichtige omzetten werden behaald uit de handel in auto’s welke niet werden verwerkt in de door hem ingediende aangiften omzet- en inkomstenbelasting. 
         (…) 
         
           Verschuldigde omzetbelasting 
         
       
       
       
         In de gecontroleerde periode werden geen omzetten aangegeven. 
         Uit de opgestelde vermogensvergelijking is gebleken dat het netto privé negatief is, de uitgaven waren hoger dan de inkomsten.  
         Uitgaande van het bevonden negatieve privé moet worden aangenomen dat de door belastingplichtige behaalde omzetten (…), niet werden aangegeven in de ingediende aangiften omzet- en inkomstenbelasting. 
         (…) 
         
           Voorbelasting 
         
       
       
       
         (…) 
         Tijdens de ingestelde controle waren geen facturen en/of betalingsbewijzen aanwezig. 
         Het was hierdoor niet mogelijk om te beoordelen of er werd voldaan aan de voorwaarden om in aanmerking te komen voor recht op aftrek van voorbelasting. 
         (…) 
         
           Boete naheffingsaanslagen omzetbelasting 2011, 2012 en 2013 
         
       
       
       
         (…) 
         Gelet op bovenstaande feiten en omstandigheden ben ik dan ook van mening dat het aan opzet van belastingplichtige is te wijten dat de belasting welke op aangifte had moeten worden voldaan of afgedragen niet, gedeeltelijk niet, dan wel niet binnen de in de belastingwet gestelde termijn is betaald. Dan wel dat ten onrechte of tot een te hoog bedrag teruggaaf van belasting is verleend. 
         (…) 
         Er zijn straf verminderende omstandigheden aanwezig: 
       
       
       
         - er is een samenloop tussen de correcties en boetes inkomsten- en omzetbelasting: 
         - de theoretische benadering van de gecorrigeerde omzetten. 
       
       
       
         Als gevolg hiervan zal de boete omzetbelasting worden beperkt tot 25% van de op te leggen aanslagen omzetbelasting.” 
       
       
       3. Overeenkomstig de bevindingen uit het controlerapport zijn met dagtekening 30 juni 2015 de naheffingsaanslagen en de boetebeschikkingen opgelegd. Deze zijn als volgt samengesteld: 
       
         Naheffingsaanslag over het tijdvak 1 augustus 2011 tot en met 31 december 2011: omzetbelasting € 11.572, boete € 2.893, rente € 1.298. Van de nageheven omzetbelasting heeft € 3.705 betrekking op de correctie voorbelasting. 
         Naheffingsaanslag over het tijdvak 1 januari 2012 tot en met 30 september 2013: 
         omzetbelasting 25.330, boete € 6.332, rente € 1.901. Van de nageheven omzetbelasting heeft  € 8.330 betrekking op de correctie voorbelasting. 
       
       
       4. Verweerder heeft de bezwaren die eiser tegen de naheffingsaanslagen en de boetebeschikkingen heeft ingediend niet-ontvankelijk verklaard wegens overschrijding van de bezwaartermijn.” 
       
     
     
       2.2. 
       De Hoge Raad heeft onder 2.1 tot en met 2.5 van het verwijzingsarrest de volgende uitgangspunten opgenomen:  
       
       
         “2.1 Aan belanghebbende zijn met dagtekening 30 juni 2015 twee naheffingsaanslagen in de omzetbelasting opgelegd. Bij elk van die aanslagen is een boetebeschikking gegeven. 
         De Inspecteur heeft bij uitspraken op bezwaar de door belanghebbende tegen die naheffingsaanslagen en boetebeschikkingen gemaakte bezwaren niet-ontvankelijk verklaard wegens termijnoverschrijding.  
       
       
     
     
       2.2 
       Belanghebbende heeft in beroep de niet-ontvankelijkverklaring bestreden met de stelling dat hij op 29 juli 2015, voor het verstrijken van de bezwaartermijn, bezwaarschriften tegen de naheffingsaanslagen en de boetebeschikkingen ter post heeft bezorgd. 
       
       
         2.3.1 
         
           De Rechtbank heeft onder verwijzing naar de arresten van de Hoge Raad van 5 juli        
           2019, ECLI:NL:HR:2019:1102 (hierna: het arrest van 5 juli 2019), en van 10 april 2009, ECLI:NL:HR:2009:BI0550, geoordeeld dat belanghebbende aannemelijk moet maken dat zij al op 29 juli 2015 tegen de naheffingsaanslagen bezwaar heeft gemaakt en dat de Inspecteur moet bewijzen dat belanghebbende niet al op 29 juli 2015 tegen de boetebeschikkingen bezwaar heeft gemaakt. 
           Vervolgens heeft de Rechtbank geoordeeld dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat al op 29 juli 2015 bezwaar is gemaakt tegen de naheffingsaanslagen en dat de Inspecteur de bezwaren tegen die aanslagen terecht niet-ontvankelijk heeft verklaard. Met betrekking tot de boetebeschikkingen heeft de Rechtbank geoordeeld dat de Inspecteur niet heeft bewezen dat niet al op 29 juli 2015 bezwaar is gemaakt en dat daarom de bezwaren tegen die beschikkingen ontvankelijk zijn. 
         
         
       
       
         2.3.2 
         
           Omdat belanghebbende tijdens het onderzoek ter zitting te kennen heeft gegeven geen  
           terugwijzing naar de Inspecteur te wensen, heeft de Rechtbank beoordeeld of de boetebeschikkingen terecht en tot de juiste bedragen zijn opgelegd. Deze beoordeling heeft geleid tot een vermindering van de boetes. 
         
         
       
     
     
       2.4 
       Het Hof heeft op het principale hoger beroep van belanghebbende geoordeeld dat het niet aannemelijk is dat de bezwaarschriften tegen de naheffingsaanslagen tijdig ter post zijn bezorgd en dat de Rechtbank op goede gronden heeft geoordeeld dat de bezwaren tegen de naheffingsaanslagen niet-ontvankelijk zijn. 
       
     
     
       2.5 
       Op het incidentele hoger beroep van de Inspecteur tegen het oordeel van de Rechtbank dat de bezwaren tegen de boetebeschikkingen ontvankelijk zijn, heeft het Hof geoordeeld dat dit oordeel berust op een onjuiste lezing van de door de Rechtbank aangehaalde rechtspraak. Van de inspecteur kan geen bewijs worden verlangd dat onmogelijk is te leveren, aldus het Hof. Het Hof heeft daarop de uitspraak van de Rechtbank vernietigd, met dien verstande dat de beslissing over de vermindering van de boetes - met instemming van de Inspecteur - in stand blijft, evenals de beslissingen omtrent de proceskosten en het griffierecht. Het Hof heeft verder de hiervoor in 2.1 bedoelde uitspraken op bezwaar bevestigd.” 
       
     
     
       2.3. 
       Het Hof gaat van dezelfde feiten en uitgangspunten uit als vermeld onder 2.1. en 2.2.  In aanvulling daarop vermeldt het Hof de volgende feiten.  
       
     
     
       2.4. 
       In een schriftelijke verklaring van 1 april 2015 van de boekhouder van belanghebbende, [de boekhouder ] (CijferMeester Rotterdam), is onder meer het volgende opgenomen: 
       
       
         “ (…) 
       
       
         
           De administratie en aangiften zijn niet door onze client verzorgd maar door een kennis. [X] ging er vanuit dat deze kennis de zaken op een juiste wijze zou afwikkelen;  
         
         
           Ten onrechte stelt u dat geen back-up is gemaakt, alleen is helaas deze externe harde schijf gestolen. 
         
       
       Zoals eerder aangegeven is er door [X] in deze periode geen omzet gegenereerd. 
        Slechts twee van de genoemde auto's zijn zakelijk (…);  
       
         
           De auto [kenteken] is nooit in het bezit geweest van onze cliënt, deze heeft slechts een dag op zijn naam gestaan omdat hij deze voor een bevriende relatie heeft opgehaald. Het betrof hierbij een import auto welke ook niet op factuur en invoernaam staat van [X] , maar van een kennis. 
         
         
           De Suzuki […] is geen auto maar een Quad, deze had hij voor zijn verjaardag gehad maar na enkele weken verkocht daar [X] een privé auto moest hebben, buiten zijn bédrijfswagen om. ' Een Quad is niet praktisch i.v.m. de gezinssamenstelling. 
         
         
           De Mini was een auto van zijn vrouw. Toen deze auto mankementen begon te vertonen en er geen geld was om de auto te repareren heeft zij besloten de auto te verkopen. 
         
         
           De andere auto's zijn door [X] privé gereden. Zij hebben weliswaar een hoge cataloguswaarde maar deze auto's zijn allemaal veel goedkoper via marktplaats aangeschaft en verkocht. De dagwaarde en technische waarde ligt vele malen lager. Daarnaast had [X] pas een andere vervangende wagen, op het moment als een andere werd verkocht.  
         
         
           Ook zijn deze auto's vervangen zodra ze mankementen vertoonden. Hetgeen ook blijkt uit de aanschaf en verkoopdata.  
         
       
       
       
         
          [X] heeft gedurende de periode 2011-2013 de volgende opleidingen gevolgd: (…). 
         Nu er geen omzet is gegenereerd is er ook geen sprake van af te dragen omzetbelasting, alleen van vooraftrek btw.  
         
           Conclusie  
         
         De naheffingsaanslag lijkt grotendeels gebaseerd op de onjuist veronderstelling dat [X] in auto’s heeft gehandeld. Nu duidelijk is aangetoond dat hiervan geen sprake is lijkt er dan ook geen reden nog een naheffingsaanslag of boete op te leggen. Ook vertrouwen wij hiermede voldoende te hebben aangetoond dat [X] (…) heeft geopereerd als ondernemer. (…)” 
       
       
     
   
   
     
       3 Het verwijzingsarrest 
     
     
       In zijn verwijzingsarrest heeft de Hoge Raad het volgende overwogen: 
     
     
     
       “2.6 Voor zover het middel is gericht tegen het hiervoor in 2.4 weergegeven oordeel van het Hof  
       met betrekking tot de naheffingsaanslagen, kan het niet tot cassatie leiden. De Hoge Raad hoeft niet te motiveren waarom hij tot dit oordeel is gekomen. Bij de beoordeling van dit middel in zoverre is het namelijk niet nodig om antwoord te geven op vragen die van belang zijn voor de eenheid of de ontwikkeling van het recht (artikel 81, lid 1, van de Wet op de rechtelijke organisatie). 
     
     
     
       2.7.1 Het middel voor het overige bestrijdt het hiervoor in 2.5 weergegeven oordeel van het Hof  
       met betrekking tot de boetebeschikkingen. 
     
     
     
       2.7.2 Belanghebbende heeft tegen de boetebeschikkingen bezwaar gemaakt vóór 1 augustus  
       2019. In zo’n geval blijven in fiscale boetezaken de bewijsregels van toepassing die de Hoge Raad tot het arrest van 5 juli 2019 hanteerde voor de beoordeling of het bezwaar tijdig is gemaakt.  Volgens die oude bewijsregels behoefde de belanghebbende slechts te stellen dat hij een bezwaarschrift tegen een boetebeschikking tijdig ter post heeft bezorgd, dan wel dat en op welke grond een eventuele termijnoverschrijding niet aan hem is toe te rekenen. De niet-ontvankelijkheid kan dan slechts worden uitgesproken indien de onjuistheid van een dergelijke stelling is bewezen,  dat wil zeggen dat buiten redelijke twijfel is dat die stelling van de belanghebbende onjuist is. Onzekerheid omtrent de juistheid van die stelling mag namelijk volgens de hier toepasselijke oude bewijsregels niet voor risico van de belanghebbende worden gebracht.  Het Hof heeft dit miskend. Het middel voor het overige slaagt. 
     
     
     
       2.8.1 De uitspraak van het Hof kan niet in stand blijven. Verwijzing moet volgen. 
     
     
     
       2.8.2 De stukken van het geding laten geen andere conclusie toe dan dat de Inspecteur niet heeft  bewezen dat de stelling van belanghebbende dat hij de bezwaarschriften tegen de boetebeschikkingen tijdig ter post heeft bezorgd, onjuist is. De door belanghebbende tegen de boetebeschikkingen gemaakte bezwaren zijn ontvankelijk. 
     
     
     
       2.8.3 Het verwijzingshof dient te beoordelen of de aan belanghebbende opgelegde boetes verder  
       verminderd moeten worden dan de Rechtbank heeft gedaan, met welke verminderingen de Inspecteur bij het Hof heeft ingestemd. Daarbij dient het verwijzingshof alle omstandigheden van het geval in aanmerking te nemen. Tot die omstandigheden behoort de omstandigheid dat de naheffingsaanslagen met het wijzen van dit arrest onherroepelijk zijn komen vast te staan zonder inhoudelijk te zijn beoordeeld door de rechter.  ” 
     
     
     
   
   
     
       4 Geschil in hoger beroep na verwijzing 
     
     
       4.1. 
       In hoger beroep na verwijzing is in geschil of de boetes verder verminderd moeten worden dan de rechtbank heeft gedaan, met welke verminderingen de inspecteur bij het Hof heeft ingestemd.  
       
     
     
       4.2. 
       Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Voor hetgeen zij daaraan ter zitting hebben toegevoegd, wordt verwezen naar het van het verhandelde ter zitting opgemaakte proces-verbaal.  
       
       
     
   
   
     
       5 Beoordeling van het geschil  
     
     
       5.1. 
       Belanghebbende exploiteerde in de onderhavige tijdvakken een eenmanszaak en onderneming in de zin van de Wet OB. Op 10 juli 2014 is door de inspecteur een inkomsten- en omzetbelastingcontrole ingesteld. Belanghebbende heeft in die tijdvakken geen omzet aangegeven maar wel voorbelasting in aftrek gebracht (tot een bedrag van in totaal € 12.035). Op 13 november 2014 heeft de inspecteur een informatiebeschikking genomen waarop door belanghebbende inhoudelijk niet is gereageerd. De inspecteur heeft een vermogensvergelijking opgesteld. Daaruit volgt een negatief netto privé van in totaal circa € 150.000. De inspecteur heeft op grond daarvan aangenomen dat door belanghebbende behaalde omzetten en/of andere inkomsten uit onderneming niet zijn verantwoord in de aangiften omzetbelasting. Tevens heeft de inspecteur de in de aangiften geclaimde voordruk gecorrigeerd omdat belanghebbende niet over facturen beschikte. Dit heeft geleid tot de bestreden omzet- en voordrukcorrecties. Ter zake van beide correcties zijn boetes (van 25%) opgelegd.  
       
       
         5.2.1. 
         De bezwaren tegen de naheffingsaanslagen zijn niet-ontvankelijk verklaard door de inspecteur. Die niet-ontvankelijkverklaring is door belanghebbende in beroep, hoger beroep en cassatie tevergeefs bestreden (zie r.o. 2.6 van het verwijzingsarrest).  
       
       
         5.2.2. 
         De bezwaren tegen de boetbeschikkingen zijn ook niet-ontvankelijk verklaard door de inspecteur. De niet-ontvankelijkverklaring is door belanghebbende in zoverre met succes bestreden (zie r.o. 2.8.2  van het verwijzingsarrest).  
         
       
       
         5.2.3. 
         De rechtbank heeft de boetes verminderd met de bedragen die betrekking hebben op de voordrukcorrecties en de boetes in verband met de omzetcorrecties in stand gelaten. De resterende bedragen van deze boetes zijn wegens overschrijding van de redelijke termijn verder verminderd met 20% tot op € 1.572 (2011) respectievelijk € 3.399 (2012/2013).   
         
       
     
     
       5.3. 
       Het Hof dient blijkens de verwijzingsopdracht (r.o. 2.8.3) te beoordelen ‘of deze boetes verder verminderd moeten worden dan de Rechtbank heeft gedaan,  met welke verminderingen de inspecteur bij het Hof heeft ingestemd ( cursivering Hof ).   In het proces-verbaal opgemaakt van de zitting bij Hof Den Haag is vermeld: ‘Ik kan mij erin vinden dat de beslissingen van de Rechtbank over de vermindering van de boetes en de veroordeling in de proceskosten en het griffierecht in stand blijven en in feite het incidentele hoger beroep komt te vervallen, maar ik wil in dat geval wel graag dat het hof in zijn uitspraak een signaal afgeeft aan de Rechtbank dat zij ten onrechte heeft geoordeeld dat de bezwaren tegen de boetebeschikkingen ontvankelijk zijn’.  
       
     
     
       5.4. 
       Gelet op de verwijzingsopdracht strekt deze opdracht niet tot een herbeoordeling van de verminderingen van de boetes waartoe door de rechtbank is geoordeeld. Het Hof dient zich te beperken tot een oordeel over de resterende boetebedragen, in verband met de omzetcorrecties (hierna: de boetes) welke boetes door de rechtbank, behoudens een vermindering in verband met overschrijding van de redelijke termijn, in stand zijn gelaten.  
       
     
     
       5.5. 
       De Hoge Raad heeft overwogen dat het verwijzingshof bij zijn afweging of de boetes moeten worden verminderd alle omstandigheden van het geval dient mee te wegen. Tot die omstandigheden behoort de omstandigheid dat de naheffingsaanslagen met het wijzen van dit arrest onherroepelijk zijn komen vast te staan, zonder inhoudelijk te zijn beoordeeld door de rechter (Hoge Raad 25 april 2008, ECLI:NL:HR:2008:BD0469).  
       
       
         Het Hof zal ook het arrest van de Hoge Raad van 8 april 2022, ECLI:NL:HR:2022:526, in zijn oordeel betrekken. Daarin is overwogen:  
       
       
     
     
       3.2. (…) 
       
         Bij de beantwoording van de vraag of het bewijs met betrekking tot een bestanddeel van een beboetbaar feit, zoals in dit geval (voorwaardelijk) opzet, is geleverd, dienen de waarborgen in acht te worden genomen die de belanghebbende kan ontlenen aan artikel 6, lid 2, van het EVRM. Die waarborgen brengen onder meer mee dat de bewijslast op de inspecteur rust en dat de belanghebbende in geval van twijfel het voordeel van die twijfel moet worden gegund. Dit betekent dat de aanwezigheid van een bestanddeel van een beboetbaar feit alleen kan worden aangenomen als de daarvoor vereiste feiten en omstandigheden buiten redelijke twijfel zijn komen vast te staan. Deze maatstaf stemt overeen met de in fiscale wetgeving voorkomende formulering ‘doen blijken’, die inhoudt dat de desbetreffende feiten en omstandigheden overtuigend moeten worden aangetoond. 
       
       
     
     
       5.6. 
       In de onderwerpelijke zaak zijn de boetes gebaseerd op artikel 67f van de AWR. Dit delict bevat de volgende bestanddelen: i) er is sprake van verschuldigde omzetbelasting die (gedeeltelijk) niet (tijdig) op aangifte is betaald én ii) dit is aan opzet of grove schuld van de belastingplichtige te wijten.  
       
     
     
       5.7. 
       De Hoge Raad heeft, naar het Hof begrijpt, met zijn arrest van 8 april 2022 bedoeld dat de rechter in dit geval moet onderzoeken of de bestanddelen van het beboetbare feit die de inspecteur ten grondslag heeft gelegd aan de opgelegde boetes overtuigend door de inspecteur zijn aangetoond (en niet slechts aannemelijk zijn gemaakt). De  omvang  van de omzetbelasting die als gevolg van de opzet van de belastingplichtige niet op aangifte is voldaan (de boetegrondslag), is geen bestanddeel van het ‘delict’ als omschreven in artikel 67f, lid 1, AWR; de boetegrondslag is opgenomen in het tweede lid van artikel 67f AWR. Het komt er in dit verband op aan of de inspecteur feiten en omstandigheden heeft doen blijken waaruit volgt dat verschuldigde omzetbelasting opzettelijk of grof schuldig niet op aangifte is betaald.  
       
     
     
       5.8. 
       Het Hof is van oordeel dat de inspecteur met de door hem gestelde feiten en omstandigheden, in het bijzonder de door hem opgestelde vermogensvergelijkingen, heeft doen blijken (overtuigend heeft aangetoond) dat belanghebbende omzetbelasting die op aangifte had moeten worden voldaan, niet heeft betaald. Bij de vermogensvergelijkingen is gebruik gemaakt van gegevens vermeld in van belanghebbende afkomstige stukken. Uit die vergelijkingen volgt dat belanghebbende in de onderhavige tijdvakken in totaal circa  € 150.000 meer heeft uitgegeven dan hij aan inkomsten heeft genoten. Enige verklaring voor het bevonden negatieve netto privé is door belanghebbende niet gegeven. Het Hof zal er dan ook met de inspecteur vanuit gaan, nu voor enig ander scenario in het dossier geen aanwijzingen zijn gevonden, dat het daarbij gaat om inkomsten uit onderneming. Het gaat daarbij om eenernstige schending van de verplichting om de over deze extra inkomsten uit onderneming verschuldigde omzetbelasting op aangifte te voldoen en daarmee om een ernstig vergrijp nu belanghebbende in het geheel geen omzet heeft aangegeven (en de daarover verschuldigde omzetbelasting niet heeft voldaan) terwijl de inspecteur heeft doen blijken dat belanghebbende een substantieel bedrag aan meeromzet heeft genoten.  
       
     
     
       5.9. 
       Ten aanzien van het tweede delictsbestanddeel overweegt het Hof als volgt. Van opzet is in dezen sprake wanneer belanghebbende willens en wetens omzetbelasting die op aangifte moet worden voldaan, niet heeft betaald. Voor het aannemen van opzet is onvoldoende dat  belanghebbende zich van een fout bewust hoorde te zijn of had kunnen begrijpen dat hij een fout maakte. (Voorwaardelijk) opzet mag echter wel worden aangenomen in een geval waarin het niet anders kan dan dat de belanghebbende van de fout heeft geweten. Die situatie doet zich in de onderwerpelijke zaak voor. Het kan niet anders dan dat belanghebbende toen hij zijn aangiften omzetbelasting indiende, wist dat hij daarin de door hem behaalde omzet van in totaal € 150.000 diende aan te geven en de ter zake van deze omzet verschuldigde omzetbelasting diende te voldoen. Het kan ook niet anders dan dat belanghebbende heeft beseft dat door zijn handelen (het aangeven van een omzet van nihil), te weinig omzetbelasting werd betaald. In elk geval heeft hij bewust de aanmerkelijke kans aanvaard (op de koop toegenomen) dat dit gevolg (dat te weinig belasting zou worden betaald) zou intreden, zodat sprake is van voorwaardelijk opzet. Ook het tweede delictsbestanddeel van art. 67f lid 1 AWR, acht het Hof daarom overtuigend aangetoond door de inspecteur. 
       
     
     
       5.10. 
       De verklaring van de boekhouder [de boekhouder ] werpt geen ander licht op de zaak (zie 2.4). Dat de aangiften niet door belanghebbende zouden zijn gedaan maar door een (niet nader genoemde) kennis van hem en hij er vanuit ging dat deze kennis de zaken op een juiste wijze zou afwikkelen, brengt niet mee dat hem geen verwijt treft, ook niet in het licht van het arrest van de Hoge Raad van 13 februari 2009, ECLI:NL:HR:2009:BH2586, waarin is overwogen:  
       
       
         
           “Indien een belastingplichtige zich laat bijstaan door een adviseur die hij voor voldoende deskundig mocht houden en aan wiens zorgvuldige taakvervulling hij niet behoefde te twijfelen (hierna: deskundige adviseur), is er geen aanleiding tot het stellen van de algemene eis dat de belastingplichtige zich ter voorkoming van fouten ook zelf in de inhoudelijke aspecten van op hem toepasselijke belastingregelingen verdiept.” 
         
       
       
     
     
       5.11. 
       Zonder nadere onderbouwing, die ontbreekt, kan die kennis niet worden aangemerkt als een deskundig adviseur aan wiens behoorlijke taakvervulling belanghebbende daarom niet behoefde te twijfelen. Daar komt bij dat van een belanghebbende ook in het geval dat hij een deskundig adviseur in de arm neemt, mag worden verwacht dat hij die adviseur juist en volledig informeert. Belanghebbende heeft niets gesteld op grond waarvan kan worden aangenomen dat hij aan die verplichting heeft voldaan.  
       
     
     
       5.12. 
       Onder die omstandigheden is er geen grond voor het oordeel dat belanghebbende bij de samenwerking met die kennis de zorg heeft betracht die redelijkerwijs van hem kon worden gevergd zodat hij op de juistheid van de door die kennis opgestelde aangiften mocht vertrouwen.  
       
     
     
       5.13. 
       
         Vorenstaande ontslaat de rechter niet van de verplichting om af te wegen of de strafbare gedragingen van belanghebbende de boetes van in totaal (na vermindering) € 4.971 rechtvaardigen. Die afweging, waarin het Hof ook heeft meegewogen de omstandigheid dat de naheffingsaanslagen onherroepelijk zijn komen vast te staan zonder inhoudelijk te zijn beoordeeld door de rechter, leidt het Hof niet tot een ander oordeel dan de rechtbank (zie r.o. 16). Van een wanverhouding tussen de ernst van de gedraging en de straf (boete), is geen sprake; de inspecteur heeft voldoende rekening gehouden met de door hem in het controlerapport genoemde strafverminderende omstandigheden.  
         Andere strafverminderende omstandigheden zijn gesteld noch gebleken. Het Hof acht de boetes (vóór de vermindering door de rechtbank wegens overschrijding van de redelijke termijn) passend en geboden. 
       
       
     
     
       5.14. 
       De redelijke termijn vangt aan op ‘het moment dat vanwege het betrokken bestuursorgaan jegens de beboete een handeling is verricht waaraan deze in redelijkheid de verwachting kan ontlenen dat aan hem een boete zal worden opgelegd’. In deze zaak nam die termijn een aanvang op 11 maart 2015, zijnde de dagtekening van de brief waarin de inspecteur de correcties en boetes aankondigt. Dit brengt mee dat de redelijke termijn (de totale behandelingsduur) is overschreden met ruim zeven maanden. De rechtbank heeft al voldoende rekening gehouden met de termijnoverschrijding in eerste aanleg. De totale behandelingsduur geeft geen aanleiding voor een verdere vermindering dan met 20%. Ook omdat deze vermindering de maximale vermindering is die wegens overschrijding van de redelijke termijn wordt toegepast volgens de ter zake geformuleerde vuistregels .  
       
       
         
           Slotsom 
         
       
     
     
       5.15. 
       De slotsom van het hiervoor overwogene is dat het hoger beroep van belanghebbende ongegrond is.  
       
       
     
   
   
     
       6 Kosten 
     
     
       Het Hof vindt geen aanleiding voor een veroordeling in de kosten op de voet van artikel 8:75 van de Awb in verbinding met artikel 8:108 van die wet. 
     
     7. Beslissing 
     
     
       Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank. 
     
     
     
       De uitspraak is gedaan door mrs. C.J. Hummel, voorzitter, H.E. Kostense en B.A. van Brummelen, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van S.M.P. Harinandansingh, als griffier. De beslissing is op 27 oktober 2022 in het openbaar uitgesproken.  
     
     
     
     
     
     
     
       Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij  de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.  
       Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan  de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag . Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).  
     
     
     
       Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen: 
     
     1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd; 
     2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn; 
     3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden: 
     
                     	a. de naam en het adres van de indiener; 
       b. de dagtekening; 
                    	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; 
       d. de gronden van het beroep in cassatie. 
       Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten. 
     
     
     
       
         Toelichting rechtsmiddelverwijzing 
       
     
     
     
       Per 15 april 2020 is digitaal procederen bij de Hoge Raad opengesteld. Niet-natuurlijke personen (daaronder begrepen publiekrechtelijke lichamen) en professionele gemachtigden zijn verplicht digitaal te procederen. Wie niet verplicht is om digitaal te procederen, kan op vrijwillige basis digitaal procederen. Hieronder leest u hoe een cassatieberoepschrift wordt ingediend. 
     
     
     
       
         Digitaal procederen 
       
       Het webportaal van de Hoge Raad is toegankelijk via “Login Mijn Zaak Hoge Raad” op www.hogeraad.nl. Informatie over de inlogmiddelen vindt u op www.hogeraad.nl.  
       Niet in Nederland wonende of gevestigde partijen of professionele gemachtigden hebben in beginsel geen geschikt inlogmiddel en kunnen daarom niet inloggen in het webportaal. Zij kunnen zo lang zij niet over een geschikt inlogmiddel kunnen beschikken, per post procederen. 
     
     
     
       
         Per post procederen 
       
       Alleen bepaalde personen mogen beroep in cassatie instellen per post in plaats van via het webportaal. Zij mogen dit bovendien alleen als zij zonder een professionele gemachtigde procederen. Het gaat om natuurlijke personen die geen ondernemer zijn en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Een professionele gemachtigde moet altijd digitaal procederen, ongeacht voor wie de gemachtigde optreedt. Degene die op papier mag procederen en dat ook wil, kan het beroepschrift in cassatie sturen aan  de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. 
     
     
   
   
      Vgl. HR 5 juli 2019, ECLI:NL:HR:2019:1102, rechtsoverweging 2.7. 
   
   
      Vgl. HR 10 april 2009, ECLI:NL:HR:2009:BI0550, rechtsoverweging 3.3.  
   
   
      Vgl. HR 22 juni 1988, ECLI:NL:HR:1988:ZC3854, rechtsoverweging 3.4. 
   
   
      Vgl. HR 25 april 2008, ECLI:NL:HR:2008:BD0469, rechtsoverweging 3.5.  
   
   
      Zie Hof Amsterdam van 2 juli 2009, ECLI:NL:GHAMS:2009:BJ1298.