ECLI: ECLI:NL:GHARL:2018:9453

Titel: ECLI:NL:GHARL:2018:9453 Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden , 30-10-2018 / 17/00897

Gerecht: Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden

Datum uitspraak: 2018-10-30

Zaaknummer: 17/00897

Proceduretype: Hoger beroep

Onderwerp: Bestuursrecht; Belastingrecht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Uitspraak

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:GHARL:2018:9453

---

Geen winst uit onderneming voor verlener van AWBZ-zorg in natura.

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN 
     locatie Leeuwarden 
     nummer 17/00897 
     uitspraakdatum:  30 oktober 2018 
     
     
       
         Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer 
       
     
     
     
       op het hoger beroep van 
     
     
     
       
         
          [X]  te  [Z]  (hierna: belanghebbende) 
     
     
     
       tegen de uitspraak van de rechtbank Noord-Nederland van 8 augustus 2017, nummer LEE 17/752, ECLI:NL:RBNNE:2017:3164, in het geding tussen belanghebbende en 
     
     
     
       de  inspecteur  van de  Belastingdienst/Kantoor Leeuwarden  (hierna: de Inspecteur) 
     
     
     
     
   
   
     
       1 Ontstaan en loop van het geding 
     
     
       1.1. 
       Aan belanghebbende is voor het jaar 2013 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 42.337 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 664. Bij beschikking is belastingrente berekend. 
       
     
     
       1.2. 
       De Inspecteur heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar de bezwaren ongegrond verklaard. 
       
     
     
       1.3. 
       Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Noord-Nederland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraken van de Inspecteur vernietigd, de aanslag verminderd tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 37.196 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 664 en de belastingrente dienovereenkomstig verminderd. Voorts heeft de Rechtbank de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende ter zake van het bezwaar en het beroep ten bedrage van in totaal € 1.482. 
       
     
     
       1.4. 
       Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 
       
     
     
       1.5. 
       Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 10 juli 2018. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht. 
       
       
     
   
   
     
       2 Vaststaande feiten 
     
     
       2.1. 
       Belanghebbende, geboren in 1956, is zorgverlener. Sinds 1 september 2008 is belanghebbende bij de Kamer van Koophandel ingeschreven onder de naam " [A] " met als omschrijving van de activiteiten:  "Particuliere verpleging en begeleiding in de gezondheidszorg". 
       
     
     
       2.2. 
       Belanghebbende verleende in het jaar 2013 thuiszorg in natura als bedoeld in de Algemene Wet Bijzondere Ziektekosten (hierna: AWBZ), de zogenaamde AWBZ-zorg in natura. Het gaat daarbij vooral om 24-uurszorg aan terminale patiënten. In het jaar 2013 bedroegen de inkomsten uit deze werkzaamheden € 33.075. Daarnaast heeft belanghebbende in dat jaar rechtstreeks (PGB-)zorg verleend aan [B] , [C] , [D] en [E] . De netto omzet van de zorgwerkzaamheden bedroeg volgens de aangifte in de IB/PVV voor het jaar 2013 in totaal € 66.009, hetgeen meebrengt dat belanghebbende met laatstgenoemde werkzaamheden een bedrag van € 32.934 aan inkomsten heeft genoten. 
       
     
     
       2.3. 
       
         Tot de stukken van het geding behoort een afschrift van een geanonimiseerde overeenkomst tussen [F] en een zorgvrager (als cliënt aangeduid). Hierin is onder meer bepaald: “ 1. Zorgafspraken 
         De cliënt ontvangt zorg van [F] op het adres, zoals hierboven vermeld, conform de in deze overeenkomst opgenomen afspraken. 
         (…) 
       
     
   
   
     
       3 
       3. Financiering 
     
       (…) 
       c) Indien de zorg voor de cliënt geherindiceerd moet worden, gaat cliënt akkoord dat [F] deze herindicatie bij het [G] indient. 
     
   
   
     
       4 
       4. Zorgdossier 
     
       In overleg met cliënt worden concrete werkafspraken gemaakt en vastgesteld in een zorgdossier. In het zorgdossier worden de zorgproducten, de hoeveelheid uren per product en de verdeling van het aantal uur per week vastgelegd.  
       Het zorgdossier bevindt zich gedurende de periode dat [F] de zorg aan de cliënt verleent bij de cliënt thuis.  
       Bij belangrijke wijzigingen ten aanzien van de zorgbehoefte moet een nieuwe indicatie worden vastgesteld door het [G] of [F] . Wijzigingen in aard, omvang en inhoud van de zorgverlening worden schriftelijk vastgesteld in het zorgdossier. [F] behoudt zich het recht voor de zorgplanning te wijzigingen in overleg met de cliënt.  
       Het zorgdossier maakt integraal onderdeel uit van deze overeenkomst. 
       (…) 
     
   
   
     
       8 
       8. Aanvullende bepalingen 
     a. a) [F] zet zich in om zoveel mogelijk dezelfde zorgverleners in te zetten voor de zorgverlening. Voor niet-complexe zorg betekent dit dat er per periode van vier weken maximaal 7 verschillende zorgverleners worden ingezet. Voor complexe zorg betekent dit dat er per periode van vier weken maximaal 14 verschillende zorgverleners worden ingezet. 
     b) Het bepaalde in lid a van dit artikel is afhankelijk van de omstandigheden waaronder de zorg wordt verleend en kan afwijken wanneer de zorgvraag verandert. 
     c) Van het bepaalde in lid a van dit artikel kan tijdens schoolvakanties worden afgeweken. 
     d) Indien van het bepaalde in lid a van dit artikel, behoudens het bepaalde in lid b en c van dit artikel, wordt afgeweken zal [F] in overleg met de cliënt voor een aanvaardbare oplossing zorgen.  (…) ”. 
     
     
       2.4. 
       
         Tot de stukken van het geding behoort een afschrift van de Algemene voorwaarden 2011 van [F] welke van toepassing zijn op overeenkomsten met de zorgvragers. Hierin is onder meer vermeld: 
         “ ARTIKEL 8 – De intake 
       
       1. Voorafgaand aan het tot stand komen van de overeenkomst biedt [F] de cliënt schriftelijk informatie aan over tenminste de volgende punten: 
       a. de vormen van zorg die [F] kan bieden, de gevolgen van een nieuwe indicatie als deze lichtere of zwaardere zorg noodzakelijk maakt en de mogelijkheid van beëindiging vóór afloop van de indicatie als de zorg niet langer nodig is; 
       b. de procedure ter verkrijging van een nieuwe indicatie, de mogelijkheid dit door [F] te laten doen en de gevolgen daarvan; 
       c. het doorgeven van een contactpersoon en de mogelijkheid tot het aanstellen van een vertegenwoordiger en de wettelijke regels die daarop betrekking hebben; 
       d. mogelijkheid tot het opstellen van een schriftelijke wilsverklaring waarin de cliënt uit hoe hij wil dat er wordt gehandeld, indien hij in een situatie komt waarin hij niet meer voor zichzelf kan beslissen; e. de procedure rond het opstellen van een zorgplan; 
       (…) h.  sleutelbeheer; 
       i. de bereikbaarheid van [F] in geval van een noodsituatie; 
       j. waar de cliënt aan moet voldoen om de zorgverleners en andere personen werkzaam bij of in opdracht van [F] in staat te stellen te werken conform de regelgeving met betrekking tot arbeidsomstandigheden; k. de mogelijkheden om wensen van de cliënt te honoreren; 
       (…) m. het beleid ten aanzien van ethische en levensbeschouwelijke vraagstukken; 
       n. het beleid ten aanzien van vrijheidsbeperking; 
       o. de klachtenregeling; 
       p. deze algemene voorwaarden; 
       q. indien van toepassing de instructies voor eventuele zorgverlening op afstand; 
       r. het privacybeleid; 
       s. het medicatiebeleid. 
       (…) 
       
       
         
           ARTIKEL 9 – Totstandkoming overeenkomst 
         
       
       1. [F] doet op basis van de intake een aanbod aan de cliënt waarin de te leveren zorg en alle te leveren diensten nauwkeurig zijn beschreven. 
       
         (…) 
         
           
           ARTIKEL 10 – Totstandkoming van het zorgplan 
         
       
       1. [F] stelt in samenspraak met de cliënt een zorgplan op. [F] biedt de cliënt ondersteuning aan bij het overleg over het zorgplan. 
       
         (…) 
         
           
           ARTIKEL 11 - Doel in inhoud van het zorgplan 
         
       
       1. Het zorgplan heeft tot doel de kwaliteit van leven van de cliënt te ondersteunen en sluit zoveel mogelijk aan bij diens persoonlijke wensen en mogelijkheden. 
       2. Het zorgplan beschrijft de gezondheidssituatie van de cliënt ten gevolge van diens aandoeningen, de prognoses daarvan en de daarmee samenhangende risico’s voor diens gezondheid en welzijn, de met de cliënt afgesproken vormen van zorg en, indien er sprake is van geneeskundige handelingen, de uit te voeren verrichtingen. 
       3. In het zorgplan wordt in ieder geval vastgelegd: 
       a. welke disciplines de verschillende onderdelen van het zorgplan uitvoeren en op welke momenten of met welke regelmaat; 
       b. wie binnen [F] het vaste aanspreekpunt is voor de cliënt; 
       c. welke familieleden van de cliënt of anderen bij de zorgverlening worden betrokken of over de zorgverlening worden geïnformeerd en hoe dat plaatsvindt; 
       d. de momenten van evaluatie van het zorgplan. 
       
       
         
           ARTIKEL 12 – Naleving van het zorgplan 
         
       
       1. [F] voert de zorg uit volgens de afspraken in het zorgplan. 
       2. Als [F] afgesproken zorg niet conform het zorgplan kan verlenen, stelt [F] de cliënt daarvan meteen in kennis. Als de cliënt de afgesproken zorg niet conform het zorgplan kan ontvangen, stelt de cliënt [F] daarvan meteen in kennis. 
       3. Het zorgplan wordt minimaal één keer per jaar in samenspraak met de cliënt geëvalueerd en waar nodig bijgesteld. De cliënt kan gemotiveerd verzoeken om tussentijdse evaluatie. De evaluatie en de bijstellingen worden schriftelijk vastgelegd. De eerste evaluatie vindt plaats binnen 6 maanden na instemming van cliënt met het zorgplan, of zoveel eerder als nodig is, 
       (…) 
       5. [F] instrueert individuele zorgverleners over de rechten van de cliënt ten aanzien van zijn zorgplan en stelt de cliënt hiervan op de hoogte. 
       
         (…) 
         
           
           ARTIKEL 15 – Bewaren van gegevens 
         
       
       1. Als [F] zorginhoudelijke gegevens over de cliënt vastlegt, blijven deze gegevens te allen tijde beschikbaar voor zowel [F] als de cliënt. 
       2. Bij beëindiging van de overeenkomst bewaart [F] de gegevens en krijgt de cliënt een kopie als hij dat wil. (…) 
       
         
           
           ARTIKEL 16 – Gegevensverstrekking en verlening van inzage door de [F] aan derden 
           (…) 4. [F] instrueert individuele zorgverleners over hun geheimhoudingsplicht en stelt de cliënt hiervan op de hoogte.  
         (…) 
         
           
           ARTIKEL 18 – Zorg 
         
       
       1. [F] levert zorg met inachtneming van de normen zoals die door representatieve organisaties van in ieder geval zorgaanbieders en cliënten in overleg met de Inspectie Gezondheidszorg zijn vastgesteld. 
       2. [F] zorgt ervoor dat alle zorgverleners die binnen de organisatie van [F] of in opdracht van [F] zorg verlenen aan de cliënt: 
       a. hiertoe te allen tijde bevoegd en bekwaam zijn; 
       b. handelen overeenkomstig de voor de zorgverleners geldende professionele standaarden waaronder de richtlijnen van de beroepsgroep. Afwijking van de professionele standaard moet [F] motiveren en aan de cliënt uitleggen. [F] maakt aantekening van de afwijking en van de uitleg aan de cliënt in het zorgplan. 
       3. [F] zorgt voor continuïteit van de zorg. 
       
         (…) 
         
           ARTIKEL 20 – Afstemming (één cliënt - meer zorgverleners) 
         
         
           A. Binnen de organisatie van [F] 
         
       
       1. Als een cliënt te maken heeft met twee of meer zorgverleners die binnen de organisatie van [F] of in opdracht van [F] werken, zorgt [F] dat alle betrokken zorgverleners: 
       a. elkaar informeren en bevragen over relevante gegevens van cliënt; 
       b. de cliënt tijdig doorverwijzen naar een andere zorgverlener voor zover de zorg buiten de bevoegdheid of deskundigheid van [F] valt, of op verzoek van de cliënt; 
       c. met elkaar periodiek overleggen over de cliënt; 
       d. bij overdracht van de cliënt aan een andere zorgverlener, alle relevante gegevens doorgeven en de cliënt daarover informeren. 
       2. [F] zorgt ervoor dat voor de cliënt te allen tijde duidelijk is: 
       a. wie voor welke handelingen verantwoordelijk is; 
       b. wie het aanspreekpunt is voor vragen van de cliënt, diens vertegenwoordiger en familieleden. 
       
         B. Binnen en buiten [F] 
       
       3. Als een cliënt te maken heeft met twee of meer zorgverleners waarvan tenminste één niet binnen [F] of in opdracht van [F] werkt, zorgt [F] ervoor dat:  a. de taken en verantwoordelijkheden rond de zorgverlening aan de cliënt tussen de betrokken zorgverleners zijn verdeeld; 
       b. afstemming en informatie-uitwisseling tussen de betrokken zorgverleners met toestemming van de cliënt plaatsvindt, waarbij de ervaringen van de cliënt worden meegenomen.  
       
         
         ARTIKEL 21 – Incidenten 
       
       1. Zo spoedig mogelijk na een incident informeert [F] de betreffende cliënt over: a. de aard en de oorzaak van het incident; 
       b. of en welke maatregelen zijn genomen om soortgelijke incidenten te voorkomen. 
       2. Als een incident gevolgen heeft voor de gezondheidstoestand van de cliënt, bespreekt [F] de voor de aanpak daarvan mogelijke behandelingsalternatieven met de cliënt en maakt afspraken over de aanvang van de gekozen behandeling en het vervolg. [F] wijst de cliënt hierbij uitdrukkelijk op de mogelijkheid van een second opinion binnen of buiten [F] . 3. [F] verleent adequate zorg teneinde de gevolgen van het incident voor de cliënt te beperken. In geval van spoedeisende zorg betekent dit dat aan het genoemde in lid 2 niet hoeft te worden voldaan.  
       
         
           
           ARTIKEL 22 – Zorg voor persoonlijke eigendommen 
         
         
          [F] zorgt ervoor dat degenen die onder haar verantwoordelijkheid betrokken zijn bij de zorg voor de cliënt, zorgvuldig omgaan met diens eigendommen. 
         (…) 
         
           
           ARTIKEL 33 – Klachtenregeling 
         
       
       1. [F] beschikt over een op de wet gebaseerde en voldoende bekend gemaakte regeling voor de opvang en afhandeling van klachten en behandelt de klacht overeenkomstig deze klachtenprocedure. 2. Klachten over de uitvoering van de overeenkomst moeten zo snel als mogelijk, volledig en duidelijk omschreven, worden ingediend bij [F] , nadat de cliënt de gebreken heeft geconstateerd.	 
       
     
     
       2.5. 
       
         
          [F] werkt met richtlijnen voor inzet van medewerkers. Hierin is het volgende opgenomen: 
         “ONZE RICHTLIJNEN VOOR INZET VAN MEDEWERKERS 
       
       - Altijd de bereikbare dienst informeren, ook al zijn er geringe veranderingen te melden. 
       - Klantgericht aanwezig zijn en tevens zorgdragen voor de directe leefomgeving. 
       - Geen geld lenen en/of aannemen van klanten. 
       - Geen privé telefoongesprekken voeren. 
       - Niet spreken over collega’s en andere cliënten. 
       - Wijzigingen in het rooster doorgeven. 
       - Netjes gekleed zijn. 
       - Altijd buiten roken, ook als de familie binnen rookt. 
       - Geheimhoudingsplicht, niet over andere klanten spreken. 
       - Dienstbaar opstellen en altijd alle handelingen verrichten in samenspraak met de klant en/of aanwezige familie. - Privacy van de klant waarborgen. 
       - Geen alcohol of drugs gebruiken. 
       - Op tijd zijn en anders melden dat je te laat komt. 
       - Na overlijden vragen aan de familie wat je nog voor hun kunt betekenen en even melden op welke tijdstip je de woning verlaat. 
       -  Inzet is niet mogelijk, indien de medewerker zich niet aan bovenstaande kan houden en bij weigering van onze principes wordt de inzet onmiddellijk stop gezet. 
       - Urenregistratie en facturen: 
       S(…) verzorgt onze urenregistratie op kantoor en heeft daarvoor de geleverde zorguren nodig. In het zorgdossier gebruiken wij register aanwezigheid. In principe hebben wij een digitale urenregistratie die per week door de medewerkers ingevuld dient te worden en die gaat dan per mail naar S(…)@ [F] .nl. Voor vragen hierover kan je S(…) ten alle tijden emailen. De facturen behoren eveneens digitaal verzonden te worden en hebben vaste details nodig. Wij hebben daarvoor een voorbeeld gemaakt en dit kan toegezonden worden. Na controle van de facturen worden deze naar hoofdkantoor van [F] in [H] verzonden en dezelfde week vindt daar de betaling plaats. De bereikbaarheidsdienst kan alleen gebeld worden voor belangrijke mededelingen in de thuissituatie omdat wij overdag op route zijn. (…)”  
       
     
     
       2.6. 
       
         Tot de stukken van het geding behoort een print van de website van [F] . Hierop staat onder het vacatureaanbod het volgende: 
         “Teamleider V&V (niveau 5) 
         Functie  omschrijving 
         Als teamleider geef je leiding aan één of meer teams. Je bewaakt de continuïteit en de kwaliteit van de te leveren zorg. Je organiseert en coördineert de planning en je draagt zorg voor een efficiënte procesgang. Je coacht, stimuleert en enthousiasmeert de medewerkers in je team. Je organiseert werkoverleg, voert verzuim en functioneringsgesprekken en je lost knelpunten op. Daarnaast verricht je zelf ook verpleegkundige, verzorgende en begeleidende taken bij cliënten in de thuissituatie. Je helpt de cliënt bij het regisseren van zijn zorgvraag en zorgt voor korte lijnen naar huisartsen en andere zorgverlenende instanties. 
         (…)  Wie is [F] ? 
         
          [F] is een innovatieve en ondernemende thuiszorgorganisatie. [F] levert als AWBZ-toegelaten organisatie thuiszorg vanuit locaties in heel Nederland met kleine teams en enthousiaste verpleegkundigen en verzorgenden.” 
       
       
     
     
       2.7. 
       
         Tot de stukken van het geding  behoort een overeenkomst tussen Zorgkantoor [I] en [F] over de in 2014 te verlenen AWBZ-zorg in natura. In deze overeenkomst zijn onder meer de volgende bepalingen opgenomen: 
         “DEEL II: REGIOGEBONDEN AFSPRAKEN 
         (…)   Artikel 1. Zorglevering 
       
       1. De zorgaanbieder verbindt zich zorgprestaties te leveren aan verzekerden met inachtneming van de betreffende aanvullende leveringsvoorwaarden, zoals vermeld in de [I] inkoopdocumenten AWBZ 2014 VV&T, GZ en GGZ. 
       2. De zorgaanbieder waarborgt dat de beroepsbeoefenaren bij de zorgverlening de eisen in acht nemen die voortvloeien uit de voor de beroepsgroep geldende wet- en regelgeving. Als richtsnoer voor het toetsen van de geleverde kwaliteit kan [I] gebruik maken van de erkende professionele standaarden van de beroepsgroepen waaronder de  landelijke kwalificaties MBO voor Verpleeg- en Verzorgingshuiszorg en Thuiszorg  en de bijbehorende  beroepscompetentieprofielen , alsmede van de normen die volgens de stand van wetenschap en de gangbare opvattingen binnen de beroepsgroepen gelden binnen de verschillende sectoren. 
       3. De zorgaanbieder verleent de geïndiceerde zorg zonder enige betaling of enige aanvullende betaling door de verzekerde, tenzij het Bijdragebesluit zorg of de Bijdrageregeling AWBZ anders bepaalt. De zorgaanbieder neemt daarbij de CVZ- brochure ‘Daar hebt u recht op in een AWBZ-instelling’ in acht aangaande de diensten zonder bijbetaling. 
       (…)  Artikel 5. Kwaliteit van zorgverlening 
       1. De zorgaanbieder is, ook wat betreft zijn personeel, verantwoordelijk voor een correcte bejegening van verzekerden. 
       2. De zorgaanbieder draagt er zorg voor dat zijn personeel bevoegd is en beschikt over de kennis en kunde die voor de verlening van kwalitatief verantwoorde zorg noodzakelijk is en dat de opleiding en bijscholing zodanig is dat zij over een kwalitatief verantwoorde kennis en kunde kunnen (blijven) beschikken.   3. De zorgaanbieder staat er voor in dat - voor zover van toepassing - inrichting, instrumentarium en hygiëne aan de algemeen aanvaarde standaarden voldoen. 
       4. De zorgaanbieder zorgt - voor zover van toepassing - voor een geldige gebruikersvergunning.  5. De zorgaanbieder draagt in overleg en afstemming met de cliëntenraad zorg voor een systematische bewaking, beheersing en verbetering van de kwaliteit. 
       
         (...)  Artikel 7. Declaratie zorg 
         (…)  Artikel 14. Managementinformatie/geleverde zorg 
         (...)  Artikel 16. Controle 
         Indien sprake is van geconstateerde onrechtmatigheid en/of ondoelmatigheid (waaronder het niet voldoen aan de overeengekomen kwaliteitseisen) van de geleverde zorg, kan [I] hier consequenties aan verbinden. Afhankelijk van de ernst en zwaarte van de geconstateerde feiten kan [I] besluiten één of meer van de volgende maatregelen te nemen: 
         (…)  Artikel 21. Onderaanneming 
         
          [I] zal alleen toestemming geven voor het inschakelen van derden voor de uitvoering van de overeenkomst voor meer dan: 
       
       - 5% van de extramurale productieafspraak, indien de zorgaanbieder een extra korting van 1% op de NZa beleidswaarden extramurale zorg wil geven, boven op het op basis van de inkoopprocedure door [I] vastgestelde tarief; 
       
         (…)  Deze verplichte korting geldt niet indien de in te schakelen derde onderdeel uitmaakt van de economische eenheid waartoe ook de contractant behoort. 
         (…)  Artikel 26. Vitaliteitsbeleid 
         De intramurale zorgaanbieder beschikt over een actueel vastgesteld en geïmplementeerd vitaliteitsbeleid waarin in elk geval de volgende onderwerpen zijn opgenomen: 
         (…)  Artikel 27. Valpreventie 
         De zorgaanbieder met productieafspraken binnen het kavel Intramurale zorg, extramurale zorg en / of volledig pakket thuis, beschikt over een recent vastgesteld en geïmplementeerd beleid waaruit blijkt dat valpreventie een vast onderdeel uitmaakt van het zorgplan. 
       
       
       
         Artikel 28. Wijkgerichtheid 
         De zorgaanbieder die extramurale zorg en / of dagactiviteiten & vervoer levert beschikt over een recentelijk vastgesteld en geïmplementeerd beleid omtrent wijkgerichtheid. De zorgaanbieder heeft in elk geval de sociale kaart van de wijk (buurt, buurtschap, dorp) op haar website gepubliceerd en voorafgaand aan de zorglevering met de cliënt besproken. 
         (…)”  
       
     
     
       2.8. 
       
         Belanghebbende heeft met Thuiszorg [J] een “ ZZP-overeenkomst ” gesloten, waarin belanghebbende is aangeduid als opdrachtnemer en Thuiszorg [J] als opdrachtgever. Hierin is onder meer het volgende bepaald:  
         “ Artikel 1 Overeenkomst van opdracht 
         Opdrachtgever is met opdrachtnemer bij overeenkomst van opdracht overeengekomen om met ingang van 9/4/2012 in opdracht van opdrachtgever diensten te verrichten. In verband met bovengenoemde overeenkomst verklaart opdrachtgever te hebben opgedragen aan opdrachtnemer, gelijk opdrachtnemer verklaart te hebben aangenomen van opdrachtgever, de uitvoering van de onder artikel 2 genoemde opdracht.  
         
           Artikel 2 De opdracht 
         
       
     
     
       2.1 
       Opdrachtnemer zal werkzaamheden verrichten conform de omschrijving van opdrachtnemers KvK-inschrijving en bij cliënten van opdrachtgever. 
     
     
       2.2 
       Deze overeenkomst is een raamovereenkomst van opdracht ex artikel 7:400 BW. Partijen beogen uitdrukkelijk géén arbeidsovereenkomst tot stand te laten komen. Iedere aanspraak op een arbeidsovereenkomst ex artikel 7:610 e.v. BW wordt dan ook zowel gedurende het bestaan van deze overeenkomst als na beëindiging hiervan uitgesloten. 
     
     
       2.3 
       Opdrachtnemer voert de werkzaamheden naar eigen inzicht en vaardigheden en voor eigen verantwoordelijkheid en volgens de codes die voor de beroepsgroep gebruikelijk zijn en zonder toezicht of leiding van opdrachtgever uit. Daarbij dient de opdrachtnemer zich te houden aan de eisen en regels zoals die worden gesteld in de van toepassing zijnde wet- en regelgeving. 
     
     
       2.4 
       Opdrachtnemer is bereid deze werkzaamheden te verrichten, terwijl Opdrachtnemer vrij is concrete aanbiedingen tot het uitvoeren van werkzaamheden te weigeren. 
     
     
       2.5 
       Opdrachtnemer heeft het recht zijn/haar werktijden zelf vast te stellen, met dien verstande dat de omvang en werktijden in overleg met opdrachtgever zullen plaatsvinden. 
     
     
       2.6 
       Opdrachtnemer niet volledig en alleen afhankelijk is van Opdrachtgever en in ieder geval in de regel voor meer dan twee andere opdrachtgevers vergelijkbare werkzaamheden verricht; 
       
       
         
           Artikel 3 Ingangsdatum en duur van de overeenkomst 
         
         (…)  3.5 Opdrachtnemer dient bij ondertekening van deze overeenkomsten en bij voortzetting  daarvan vóór aanvang van de werkzaamheden en vóór 1 november voorafgaande aan  ieder volgend kalenderjaar een Verklaring Arbeids Relatie (VAR) te overleggen, waaruit blijkt dat de inkomsten van Opdrachtnemer uit de opdracht als ‘winst uit onderneming’ worden aangemerkt (VAR-WUO).  (…)  Artikel 4 Honorering 
       
     
     
       4.1 
       Voor de door de opdrachtnemer te verrichten diensten geldt het tarief zoals overeengekomen bij aanname van een individuele opdracht. 
     
     
       4.2 
       Opdrachtnemer verklaart de overeengekomen werkzaamheden uit te voeren in de zelfstandige uitoefening van zijn/haar beroep. 
     
     
       4.3 
       Facturen worden een keer per maand in behandeling genomen. 
     
     
       4.4 
       Opdrachtgever voldoet deze factuur binnen drie weken na het in behandeling nemen. 
     
     
       4.5 
       Opdrachtgever doet per opdracht een schriftelijk opdrachtspecificatie aan Opdrachtnemer toekomen, welke in ieder geval bevat: 
       - de naam van de cliënt van Opdrachtgever; 
       - contactpersoon bij die cliënt; 
       - werkzaamheden; 
       - duur van de werkzaamheden; 
       - het afgesproken tarief. 
       
         (…) 
         
           
           Artikel 6 Verplichtingen opdrachtnemer 
         
         (…)  6.2 Opdrachtnemer voldoet aan de in het huishoudelijk reglement genoemde eisen voor het lidmaatschap van de coöperatie dan wel het aspirant-lidmaatschap. 
       
     
     
       6.3 
       
         Opdrachtnemer heeft een beroepsaansprakelijkheidsverzekering afgesloten en  overlegd jaarlijks een betalingsbewijs hiervan. 
         (…) 
         
           
           Artikel 7 Aansprakelijkheid 
         
         Opdrachtnemer is aansprakelijk voor alle schade voortvloeiende uit de door hem te verrichten werkzaamheden en zal opdrachtgever en/of aan opdrachtgever gelieerde onderneming vrijwaren voor eventuele vorderingen van derden.” 
       
       
     
     
       2.9. 
       Belanghebbende heeft in haar aangifte in de IB/PVV voor 2013 de voordelen ter zake van de werkzaamheden als zorgverlener verantwoord als winst uit onderneming ten bedrage van € 50.618 en daarop de zelfstandigenaftrek en MKB-winstvrijstelling in mindering gebracht. Aan belastbaar inkomen uit werk en woning heeft zij € 28.700 aangegeven en aan belastbaar inkomen uit sparen en beleggen € 664. 
       
     
     
       2.10. 
       Bij de vaststelling van de aanslag in de IB/PVV voor 2013 heeft de Inspecteur de door belanghebbende genoten inkomsten als zorgverlener voor een bedrag van € 33.075 aangemerkt als loon uit dienstbetrekking. Dit brengt mee dat de Inspecteur een correctie heeft aangebracht ter zake van de kostenaftrek en de MKB-winstvrijstelling. Daarnaast heeft de Inspecteur een correctie aangebracht ter zake van een bedrag van € 5.979 aan inkomsten uit PGB-zorg voor [K] . De Inspecteur heeft het belastbare inkomen uit werk en woning vastgesteld op € 42.337. 
       
     
     
       2.11. 
       De Rechtbank heeft geoordeeld dat de correctie inzake de zorg voor [K] ten onrechte is aangebracht en de aanslag verminderd tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 37.196 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 664.  
       
       
     
   
   
     
       3 Geschil 
     
     
       3.1. 
       In geschil is of de voordelen die belanghebbende geniet als zorgverlener inzake de door haar verleende AWBZ-zorg in natura, als winst uit onderneming zijn aan te merken of als loon uit (fictieve) dienstbetrekking dan wel als resultaat uit overige werkzaamheden (ROW). 
       
     
     
       3.2. 
       Belanghebbende stelt primair dat sprake is van winst uit onderneming en subsidiair dat sprake is van ROW en concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, tot vernietiging van de uitspraken op bezwaar en tot vermindering van de bestreden aanslag. 
       
     
     
       3.3. 
       De Inspecteur stelt primair dat sprake is van loon uit dienstbetrekking of uit fictieve dienstbetrekking en subsidiair dat sprake is van ROW. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank. 
       
       
     
   
   
     
       4 Beoordeling van het geschil 
     
     
       4.1. 
       Ingevolge artikel 3.2 van de Wet IB 2001 is belastbare winst uit onderneming het gezamenlijke bedrag van de winst die de belastingplichtige als ondernemer geniet uit een of meer ondernemingen verminderd met de ondernemersaftrek. Onder onderneming wordt ingevolge artikel 3.5 van de Wet IB 2001 mede verstaan het zelfstandig uitgeoefende beroep en onder ondernemer de beoefenaar van een zelfstandig beroep. 
       
     
     
       4.2. 
       Tussen partijen is niet in geschil dat het gaat om het antwoord op de vraag of sprake is van een zelfstandig uitgeoefend beroep als bedoeld in artikel 3.5 van de Wet IB 2001.  
       
     
     
       4.3. 
       Volgens vaste jurisprudentie is sprake van een zelfstandig uitgeoefend beroep, indien de werkzaamheden door de belastingplichtige zelfstandig en voor eigen rekening worden verricht en hij daarbij ondernemersrisico loopt (vgl. HR 16 september 1992, nr. 27 830, ECLI:NL:HR:1992:ZC5085, BNB 1992/370). 
       
     
     
       4.4. 
       Op  belanghebbende rust, tegenover de gemotiveerde weerspreking door de Inspecteur, de last de stelling aannemelijk te maken dat zij de werkzaamheden zelfstandig en voor eigen rekening verricht en daarbij ondernemersrisico loopt. Belanghebbende slaagt daarin, naar het oordeel van het Hof, niet. 
       
     
     
       4.5. 
       Alle in geschil zijnde werkzaamheden betreffen AWBZ-zorg in natura. Het Hof stelt voorop dat de kosten van de door belanghebbende verleende AWBZ-zorg in natura slechts voor vergoeding op grond van de AWBZ in aanmerking komen als deze diensten worden verricht door een daartoe aangewezen zorginstelling (hierna: zorgaanbieder) waarmee de verzekeraar van de zorgvrager een overeenkomst heeft gesloten (artikelen 10 en 15 van de AWBZ, zoals die in het onderhavige jaar gold, en artikel 5, eerste lid van de Wet toelating zorginstellingen (Wtzi)). Belanghebbende beschikte in het jaar 2013 niet over een dergelijke aanwijzing. Het Hof acht aannemelijk dat belanghebbende de betreffende zorg in het onderhavige jaar heeft verricht door tussenkomst van [F] , Stichting [L] , Coöperatie [M] u.a., [N] en Thuiszorgteam [O] , alle Wtzi-erkende zorginstellingen (hierna: de zorgaanbieders). Dat in een aantal gevallen sprake is van bemiddeling door al dan niet aan deze zorgaanbieders gelieerde vennootschappen, doet daar niet aan af. Voorts staat vast dat belanghebbende met de degenen aan wie de zorg werd verleend (hierna: de zorgvragers) zelf geen rechtstreekse zorgovereenkomsten heeft gesloten. Voor het verlenen van de zorg sluiten de zorgaanbieders overeenkomsten met de zorgvragers. De zorgaanbieders declareren bij de zorgkantoren de vergoedingen voor de verleende zorg. Belanghebbende sluit voor het verlenen van de zorg geen overeenkomst met en heeft geen zelfstandig declaratierecht jegens de zorgverzekeraars of de (namens de zorgverzekeraars optredende) zorgkantoren. Het voorgaande betekent dat voor de onderhavige beoordeling niet de afzonderlijke zorgvragers aan wie belanghebbende haar diensten verleende, maar de desbetreffende zorgaanbieders moeten worden aangemerkt als de opdrachtgevers van belanghebbende. 
       
     
     
       4.6. 
        Belanghebbende heeft ter onderbouwing van haar standpunt dat sprake is van een zelfstandig uitgeoefend beroep gesteld dat zij de werkzaamheden onder eigen naam, voor eigen risico en voor eigen verantwoordelijkheid uitvoert. Volgens belanghebbende beschikt zij over voldoende zelfstandigheid ten opzichte van de zorgaanbieders. Belanghebbende heeft echter, behoudens een ZZP-overeenkomst met Coöperatieve vereniging [M] u.a., met betrekking tot de contractuele verhoudingen tussen haar en de zorgaanbieders geen stukken overgelegd. Ter zitting van het Hof heeft belanghebbende desgevraagd verklaard dat zij alleen met Coöperatieve vereniging [M] u.a. een overeenkomst heeft gesloten en met de overige zorgaanbieders niet. Het Hof acht deze verklaring, mede in het licht van wat door de gemachtigde van belanghebbende is geschreven in de gedingstukken, namelijk dat belanghebbende met de zorgaanbieders een overeenkomst van opdracht heeft gesloten en haar werkzaamheden in opdracht van deze zorgaanbieders uitvoert, hetgeen ter zitting door de gemachtigde nog is bevestigd, niet aannemelijk. Voor zover belanghebbende hiermee stelt dat zij de zorg zonder tussenkomst van een zorgaanbieder verricht, maakt zij deze stelling niet aannemelijk. Voor zover belanghebbende in dit verband nog heeft gesteld dat zij de betreffende werkzaamheden, hoewel zij niet aan de daarvoor geldende juridische voorwaarden voldoet, feitelijk in onderaanneming in de zin van de AWBZ verricht, faalt deze stelling eveneens, reeds omdat belanghebbende geen, althans onvoldoende, feiten en omstandigheden heeft gesteld die deze conclusie rechtvaardigen.  
       
     
     
       4.7. 
       De Inspecteur heeft afschriften overgelegd van de overeenkomsten die volgens hem plegen te worden gesloten tussen zorgvragers en zorgaanbieders (zie 2.3), en de daarbij geldende algemene voorwaarden (zie 2.4), en tussen zorgaanbieders en zorgkantoren (zie 2.7). Het Hof acht, mede gelet op de hiervoor genoemde wet- en regelgeving die van belang is voor de wijze waarop aan de samenwerking – ook in het geval van belanghebbende – tussen deze partijen wordt vormgegeven, aannemelijk dat in de onderhavige situatie en voor het onderhavige jaar de inhoud van de overeenkomsten, en de daarbij geldende algemene voorwaarden, tussen de zorgvragers, zorgaanbieders en zorgkantoren vergelijkbaar zijn aan die van de door de Inspecteur overgelegde stukken. Belanghebbende heeft de inhoud daarvan niet gemotiveerd betwist en evenmin andersluidende stukken ingebracht. Voor de voor de beoordeling van belang zijnde contractuele verhoudingen zal het Hof daarom van deze inhoud uitgaan. De (contractuele) verhouding tussen belanghebbende en de respectieve zorgaanbieders wordt beheerst door voormelde contractuele bepalingen alsmede de toepasselijke wet- en regelgeving.  
       
     
     
       4.8. 
       Gelet op het onder 4.5 overwogene kan belanghebbende de AWBZ-zorg in natura niet zonder tussenkomst van zorgaanbieders verrichten. Uit de daarin genoemde wettelijke bepalingen en ook uit het Besluit zorgplanbespreking AWBZ-zorg (Stb. 2009, 131) blijkt voorts dat de eindverantwoordelijkheid voor de te verlenen zorg bij de zorgaanbieder ligt. Dat blijkt ook uit de tot de stukken van het geding behorende overeenkomst tussen de zorgaanbieder [F] en het namens de verzekeraars optredende zorgkantoor [I] . Hierin is op gedetailleerde wijze vastgelegd aan welke voorwaarden op kwalitatief en administratief gebied de zorgaanbieders moeten voldoen. Om aan die verplichtingen te kunnen voldoen is noodzakelijk dat de zorgaanbieder aanwijzingen kan geven aan alle door haar ingeschakelde zorgverleners. Dat die zorgaanbieders van die bevoegdheid ook gebruik maken, blijkt uit de onder de feiten opgenomen richtlijnen voor medewerkers van [F] en de opgenomen vacaturetekst van die organisatie, waarin de betrokkenheid van die organisatie (de teamleider) bij de teams naar voren komt. Dit betekent dat de zorgaanbieder zowel op vakinhoudelijk als op organisatorisch gebied een instructiebevoegdheid heeft. Dat belanghebbende bij het uitvoeren van de werkzaamheden en bij het aanpassen van het zorgplan een grote mate van professionele autonomie heeft, doet aan die instructiebevoegdheid van de zorgaanbieder niet af. De stukken van het geding geven het Hof geen aanleiding te veronderstellen dat het voorgaande niet eveneens heeft te gelden voor de andere zorgaanbieders.  
       
     
     
       4.9. 
       Belanghebbende heeft niet aannemelijk gemaakt dat zij zich zonder toestemming van de zorgaanbieder kan laten vervangen door een andere zorgverlener en niet verplicht is de zorg persoonlijk te verrichten. Ter zitting van het Hof heeft belanghebbende desgevraagd bevestigd dat vervanging dient plaats te vinden binnen het zorgteam. Dit zorgteam is in overleg met de zorgaanbieder tot stand gekomen. Dat belanghebbende in het geval van vervanging voor de betreffende werkzaamheden op de reguliere wijze een vergoeding van de zorgaanbieder ontvangt en zelf de vervanger betaalt op grond van een van deze vervanger ontvangen factuur, heeft belanghebbende evenmin aannemelijk gemaakt. Het dossier bevat dergelijke op AWBZ-zorg in natura betrekking hebbende facturen over het jaar 2013 niet.  
       
     
     
       4.10. 
       Het Hof overweegt voorts dat belanghebbende geen, althans onvoldoende, feiten en omstandigheden heeft gesteld op grond waarvan kan worden geconcludeerd dat belanghebbende debiteuren- en ondernemingsrisico loopt. De eigen professionele verantwoordelijkheid en het risico van faillissement van een zorgaanbieder vormen geen ondernemingsrisico’s in vorenbedoelde zin. Dat belanghebbende in enige mate zelf kosten maakt, een eigen auto heeft gebruikt voor het vervoer naar de zorgvragers en een beroepsaansprakelijkheidsverzekering heeft afgesloten, leidt niet tot een andere conclusie.  
       
     
     
       4.11. 
       Het voorgaande leidt tot de gevolgtrekking dat belanghebbende de onderhavige AWBZ-zorg in natura niet voor eigen rekening en risico verricht en dan ook geen ondernemer is in de zin van 3.5 van de Wet IB 2001. Daaraan doet niet af dat belanghebbende een deel van de werkzaamheden via Coöperatieve vereniging [M] u.a. (hierna: Thuiszorg [J] ) heeft verricht. Vaststaat immers dat belanghebbende in 2013 voor deze zorgaanbieder enkel AWBZ-zorg in natura heeft verricht en het Hof acht aannemelijk dat hetgeen hiervoor over de (rechts)verhouding tussen belanghebbende en de zorgaanbieders is overwogen eveneens heeft te gelden voor belanghebbendes (rechts)verhouding tot Thuiszorg [J] . De stelling van belanghebbende dat zij op basis van de met Thuiszorg [J] gesloten ZZP-overeenkomst ook zorgopdrachten kan verkrijgen buiten het kader van de AWBZ-zorg in natura laat het voorgaande onverlet. Het enkele feit dat belanghebbende lid is van de betreffende coöperatieve vereniging, een rechtspersoon, en in die hoedanigheid over 2017 een uitkering heeft ontvangen, noch hetgeen belanghebbende overigens met betrekking tot de verhouding tot deze zorgaanbieder heeft aangevoerd, rechtvaardigt in het licht van al hetgeen hiervoor is overwogen de conclusie dat belanghebbende de AWBZ-zorg in natura voor eigen rekening en risico heeft verricht. De omstandigheid dat belanghebbende in het onderhavige jaar daarnaast nog inkomsten heeft genoten ter zake van het leveren van zorg aan zorgvragers met wie zij rechtstreeks een contract heeft gesloten, dus buiten het kader van AWBZ-zorg in natura, die wel worden aangemerkt als winst uit onderneming doet aan het voorgaande oordeel evenmin af. Belanghebbende heeft niet aannemelijk gemaakt dat de verleende AWBZ-zorg in natura, bezien in onderling verband met de overige door haar verleende zorgactiviteiten, in het onderhavige geval wel voor eigen rekening en risico zijn verricht.  
       
     
     
       4.12. 
       Nu de Inspecteur de voordelen uit de AWBZ-zorg in natura terecht niet heeft aangemerkt als winst uit onderneming komt het Hof toe aan de vraag of sprake is van loon uit dienstbetrekking, zoals de Inspecteur voorstaat. De bewijslast van deze stelling rust op de Inspecteur. 
       
     
     
       4.13. 
       Bij deze beoordeling is maatgevend of is voldaan aan de eisen van een arbeidsovereenkomst in de zin van artikel 7:610 van het Burgerlijk Wetboek, waarvoor als vereisten gelden: (a) een gezagsverhouding, (b) een verplichting tot het persoonlijk verrichten van arbeid, en (c) een verplichting tot het betalen van loon. Daarbij moet acht worden geslagen op alle omstandigheden van het geval, in onderling verband bezien. Daartoe zijn niet alleen van belang de rechten en verplichtingen die partijen bij het sluiten van de overeenkomst voor ogen stonden, maar ook de wijze waarop partijen aan hun overeenkomst uitvoering hebben gegeven en daaraan aldus inhoud hebben gegeven (vgl. HR 25 maart 2011, nr. 10/02146, ECLI:NL:HR:2011:BP3887). 
       
     
     
       4.14. 
       Gelet op het onder 4.8 overwogene, acht het Hof aannemelijk gemaakt dat sprake is van een gezagsverhouding tussen belanghebbende en de zorgaanbieders waarvoor belanghebbende, al dan niet door tussenkomst van een bemiddelingsbureau, AWBZ-zorg in natura verleent.  
       
     
     
       4.15. 
       
         De Inspecteur heeft gesteld dat belanghebbende verplicht is persoonlijk arbeid te verrichten. Volgens de Inspecteur is zij namelijk de contracterende partij met de zorgaanbieder die voldoet aan de door of namens de zorgaanbieder gestelde kwaliteitseisen. Zij kan zich niet 
         vrijelijk laten vervangen door een willekeurige derde. De Inspecteur acht vrije vervanging ook niet goed voorstelbaar omdat de zorgaanbieder te allen tijde eindverantwoordelijk blijft voor de kwantiteit en kwaliteit van de te leveren AWBZ-zorg. Belanghebbende heeft gesteld dat het zorgteam, afgezien van de eerste periode van samenstellen van het zorgteam, zelf een rooster vaststelt en dat de teamleden zelf mogen bepalen wanneer zij willen werken en hoe vaak. Het Hof overweegt dat acceptatie van een opdracht voor belanghebbende evenwel meebrengt dat zij wordt ingeroosterd en zich daaraan moet houden. Hieruit vloeit voort dat zij in beginsel gehouden is persoonlijk arbeid te verrichten. Belanghebbende heeft voorts gesteld dat zij bij ziekte zelf een vervanger regelt. Ter zitting van het Hof heeft belanghebbende desgevraagd verklaard dat vervanging dient plaats te vinden binnen het zorgteam. Het Hof overweegt dat dit zorgteam in overleg met de zorgaanbieder tot stand is gekomen. Belanghebbende heeft weliswaar gesteld dat zij in het geval van vervanging voor de betreffende werkzaamheden op de reguliere wijze een vergoeding van de zorgaanbieder ontvangt en zelf de vervanger betaalt op grond van een van deze vervanger ontvangen factuur, maar belanghebbende heeft geen stukken overgelegd waaruit dit blijkt en ook overigens is dit niet aannemelijk geworden. Het Hof is gelet op het voorgaande van oordeel dat van vrije vervanging geen sprake is. Het Hof komt tot de conclusie dat belanghebbende de verplichting op zich heeft genomen de arbeid persoonlijk te verrichten. 
       
       
     
     
       4.16. 
       Dat belanghebbende een beloning voor haar werkzaamheden heeft ontvangen en dat deze beloning gebaseerd is op de duur van de verrichte werkzaamheden, is niet in geschil. Hiermee is ook aan de derde voorwaarde voor kwalificatie van de arbeidsverhouding als dienstbetrekking voldaan. 
       
     
     
       4.17. 
       Gelet op het voorgaande moeten de voordelen uit de AWBZ-zorg in natura worden gekwalificeerd als loon uit dienstbetrekking. Aan de vraag of sprake is van loon uit fictieve dienstbetrekking of ROW wordt niet meer toegekomen.  
       
     
     
       4.18. 
       Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de belastingrente. Belanghebbende heeft hiertegen geen zelfstandige grieven aangevoerd. Het hoger beroep is ook in zoverre ongegrond. 
       
       
         
           Slotsom 
           Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond.  
       
       
       
     
   
   
     
       5 Griffierecht en proceskosten 
     
     
       Het Hof ziet geen aanleiding voor vergoeding van het griffierecht of een veroordeling in de proceskosten voor de behandeling in hoger beroep. 
     
     
     
   
   
     
       6 Beslissing 
     
     
       Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank. 
     
     
     
     
     
       Deze uitspraak is gedaan door mr. G.B.A. Brummer, voorzitter, mr. J.W. baron van Knobelsdorff en mr. P. van der Wal, in tegenwoordigheid van mr. H. de Jong als griffier. 
     
     
     
       De beslissing is op 30 oktober 2018 in het openbaar uitgesproken. 
     
     
     
     
       De griffier,	De voorzitter, 
     
     
     
     
     
       (H. de Jong)	(G.B.A. Brummer) 
     
     
     
       Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 31 oktober 2018 
     
     
     
     
     
     
       Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 	 
       
         de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer),  
       
       
         	Postbus 20303,  
       
       
         	2500 EH  DEN HAAG.  
       
       Daarbij moet het volgende in acht worden genomen: 
     
     1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd; 
     2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: 
     
       	a. de naam en het adres van de indiener; 
       	b. de dagtekening; 
       	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; 
       	d. de gronden van het beroep in cassatie. 
       Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.