ECLI: ECLI:NL:CBB:2018:201

Titel: ECLI:NL:CBB:2018:201 College van Beroep voor het bedrijfsleven , 22-05-2018 / 17/854

Gerecht: College van Beroep voor het bedrijfsleven

Datum uitspraak: 2018-05-22

Zaaknummer: 17/854

Proceduretype: Hoger beroep

Onderwerp: Bestuursrecht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Uitspraak

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:CBB:2018:201

---

Accountantstuchtrecht; de klacht is ten onrechte teruggebracht tot twee klachtonderdelen, zodat het hoger beroep in zoverre slaagt. Het College doet de zaak zelf af en verklaart de niet eerder besproken klachtonderdelen ongegrond.

uitspraak 
     
       
         
           
         
       
       
         
           
         
       
     
     COLLEGE VAN BEROEP VOOR HET BEDRIJFSLEVEN 
     
     
       zaaknummer: 17/854  
       20150 
     
     
       uitspraak van de meervoudige kamer van 22 mei 2018 op het hoger beroep: 
     
      [appellante] B.V., gevestigd te [woonplaats] , appellante  
     
       (gemachtigde: mr. M. Straus), 
       
         tegen de uitspraak van de accountantskamer van 3 april 2017, gegeven op een klacht, door appellante ingediend tegen  [naam 1] AA  en  [naam 2] AA  (betrokkenen) 
       (gemachtigde van betrokkenen: mr. A.P.P. Witteveen). 
     
     
   
   
     
       Procesverloop in hoger beroep 
     
     
       Appellante heeft hoger beroep ingesteld tegen de uitspraak van de accountantskamer van 3 april 2017, met nummers 16/1927 en 16/2178 Wtra AK (www.tuchtrecht.nl, ECLI:NL:TACAKN:2017:23). 
       Betrokkenen hebben een schriftelijke reactie op het hogerberoepschrift gegeven. 
     
     
     
       Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 20 november 2017. 
       Appellante is vertegenwoordigd door [naam 3] , bijgestaan door voornoemde gemachtigde. Betrokkenen zijn verschenen, bijgestaan door hun gemachtigde.  
     
     
   
   
     Grondslag van het geschil 
     
     
       1.1 
       Voor een uitgebreide weergave van het verloop van de procedure en de in dit geding van belang zijnde feiten en omstandigheden, voor zover niet bestreden, wordt verwezen naar de inhoud van de bestreden uitspraak van de accountantskamer, die als hier ingelast wordt beschouwd. Het College volstaat met het volgende. 
       
     
     
       1.2 
       In augustus 2013 heeft appellante een opdracht verstrekt aan [naam 4] ( [naam 4] ), het kantoor van betrokkenen, voor het uitvoeren van de (wettelijke) controle van appellante voor het jaar 2012. [naam 1] (betrokkene (1)) heeft een verklaring van oordeelsonthouding afgegeven bij de jaarrekening 2012 en deze verklaring aan appellante doen toekomen bij e-mail van 20 juni 2014.  
       
     
     
       1.3 
       Op 27 juli 2014 heeft appellante een opdrachtbevestiging ondertekend ten behoeve van de wettelijke controle van appellante voor het jaar 2013. Met dagtekening 20 mei 2015 heeft appellante een opdrachtbevestiging ondertekend ten behoeve van de wettelijke controle van appellante voor het jaar 2014. Namens [naam 4] heeft betrokkene (1) beide opdrachtbevestigingen ondertekend.  
     
     
       1.4 
       Bij brief van 19 oktober 2015 heeft betrokkene (1) de controleopdracht voor het jaar 2014 teruggegeven en de werkzaamheden daartoe beëindigd. 
       
     
     
       1.5 
       Op 17 november 2015 heeft een gesprek plaatsgevonden met de medebestuurder van appellante, [naam 5] ( [naam 5] ), en mr. [naam 6] AA [naam 6] ), een door appellante ingeschakelde fiscalist. Op 29 november 2015 heeft [naam 5] een stuk aan betrokkenen gemaild met daarin een opsomming van hetgeen besproken is op 17 november 2015.  
       
     
     
       1.6 
       Bij e-mail van 3 december 2015 heeft [naam 2] (betrokkene (2) aan appellante laten weten dat betrokkenen zich niet kunnen vinden in de weergave van [naam 5] van het gesprek op 17 november 2015, en heeft hij daarbij kanttekeningen gemaakt. 
       
     
     
       1.7 
       Bij brief van 24 december 2015 heeft betrokkene (1) appellante geïnformeerd dat betrokkenen besloten hebben (ook) de controleopdracht voor het jaar 2013 terug te geven en de werkzaamheden daartoe te beëindigen.  
       
     
   
   
     Uitspraak van de accountantskamer 
     
     
       2.1 
       
         De klacht houdt in dat betrokkenen hebben gehandeld in strijd met de voor hen geldende gedrags- en beroepsregels.  
         In 3.2. van de bestreden uitspraak heeft de accountantskamer de klacht als volgt weergegeven: 
         “Ten grondslag aan de door klaagster ingediende klacht liggen, zoals blijkt uit het klaagschrift en de daarop door en namens klaagster gegeven toelichting, de volgende verwijten: 
       
       a.	afwezigheid van controleplanning en geen, althans onvoldoende communicatie hierover; 
       b.	de planning van betrokkenen, waarvoor zij als accountant zelf verantwoordelijk zijn, en de communicatie, die ontoereikend en niet in overeenstemming met de op een accountant toepasselijke regelgeving is geweest en niet conform de toezeggingen van betrokkenen is uitgevoerd; 
       c.	het niet (tijdig) reageren op verzoeken van klaagster; 
       d. 	het voortdurend uitstellen van de controlewerkzaamheden onder het mom van onvoldoende beschikbaarheid van informatie; 
       e.	onvoldoende bieden van alternatieven; 
       f.	het onvoldoende in acht nemen van belangen van klaagster bij zijn planning en uitvoering van zijn controlewerkzaamheden; 
       g.	het vellen van een onjuist oordeel over de integriteit terwijl betrokkene (1) een andersluidende verklaring had kunnen afgeven en 
       h.	het in strijd handelen met de bepalingen van NV COS 210, 260, 265, 300, 505 en 510.” 
       
     
     
       2.2 
       
         De accountantskamer heeft aan de hand van alle stukken van het dossier en hetgeen partijen daarover ter zitting hebben toegelicht, geoordeeld dat de zeer uitvoerig geformuleerde klachten te herleiden zijn tot een tweetal klachtonderdelen. De accountantskamer heeft deze klachtonderdelen in 4.5 van de bestreden uitspraak als volgt geformuleerd: 
         “a.	dat betrokkenen hun controlewerkzaamheden niet voortvarend, maar vooral ook niet tijdig hebben uitgevoerd en  
         b.	dat betrokkenen hun controleopdrachten abrupt hebben teruggegeven,  waarbij al hetgeen appellante overigens als klacht heeft gepresenteerd ter onderbouwing van bovenvermelde klachtonderdelen wordt beschouwd.” 
       
       
     
     
       2.3 
       Bij de bestreden uitspraak heeft de accountantskamer de klacht ten aanzien van betrokkene (2) ongegrond verklaard en ten aanzien van betrokkene (1) deels gegrond verklaard. Naar het oordeel van de accountantskamer heeft betrokkene (1) de controleopdracht voor 2013 zonder redelijke grond rauwelijks opgezegd en heeft hij daarmee gehandeld in strijd met het fundamentele beginsel van vakbekwaamheid en zorgvuldigheid als bedoeld in artikel 2, onder d van de Verordening gedrags- en beroepsregels accountants (VGBA). De accountantskamer heeft aan betrokkene (1) geen maatregel opgelegd. De accountantskamer heeft daarbij meegewogen dat betrokkene (1) alvorens de opdracht te beëindigen nog advies heeft ingewonnen, dat betrokkene (1) eigener beweging heeft verzocht de vergunning voor het doen van wettelijke controles in te trekken, dat gesteld noch gebleken is dat een nadere (laatste) waarschuwing naar verwachting tot zodanig gewijzigde omstandigheden zou hebben geleid dat de controleopdracht voor 2013 daarna niet meer had kunnen worden en/of niet zou zijn beëindigd, dat niet is komen vast te staan dat appellante concreet nadeel heeft geleden van enkel het abrupt opzeggen van de controleopdracht voor 2013 en dat niet eerder een maatregel aan betrokkene (1) is opgelegd.  
       
     
   
   
     Beoordeling van het geschil in hoger beroep 
     
     
       
         Niet-ontvankelijkheidsverweer 
       
     
     
       3.1 
       In de brief van 26 mei 2017 aan het College is namens betrokkenen gesteld dat appellante te laat hoger beroep heeft ingesteld omdat het hogerberoepschrift eerst op 16 mei 2017 door het College is ontvangen. Betrokkenen hebben zich daarbij op het standpunt gesteld dat het hoger beroep niet-ontvankelijk dient te worden verklaard.  
       
     
     
       3.2 
       Ter zitting heeft het College aan de orde gesteld dat blijkens de poststempel het hogerberoepschrift op 15 mei 2017, de laatste dag van de termijn voor het instellen van hoger beroep als bedoeld in artikel 43, eerste lid, van de Wet tuchtrechtspraak accountants (Wtra) ter post is bezorgd. Tevens is aan de orde gesteld de jurisprudentie van het College (zie bijvoorbeeld de uitspraak van 23 februari 2017, ECLI:NL:CBB:2017:63) dat een hoger beroep tegen een uitspraak van de accountantskamer tijdig is ingesteld indien het hogerberoepschrift als bedoeld in (thans) artikel 43a, eerste lid, van de Wtra uiterlijk op de laatste dag van de beroepstermijn ter post is bezorgd. Betrokkenen hebben naar aanleiding van deze bespreking hun niet-ontvankelijkheidsverweer ingetrokken, zodat dit verweer geen nadere bespreking behoeft. 
       
       
         
           Omvang van de klacht 
         
       
     
     
       4.1 
       Appellante heeft haar eerste grief gericht tegen overweging 4.5 van de bestreden uitspraak. Appellante stelt zich op het standpunt dat de accountantskamer door de klachten te reduceren tot deze twee klachtonderdelen geen recht heeft gedaan aan haar klachten inzake het onprofessionele en ondoelmatige gedrag en handelwijze van (het kantoor van) betrokkenen alsmede de behandeling van die klachten inzake het verrichten van de controlewerkzaamheden en beëindiging van die werkzaamheden. Volgens appellante heeft de accountantskamer een aantal van haar klachten en de onderbouwing daarvan niet behandeld en heeft zij ook niet gemotiveerd waarom zij deze klachten onbesproken heeft gelaten. De klachten betreffen niet uitsluitend de voortvarendheid van de controles maar zien ook op de doelmatigheid en professionaliteit van het optreden van betrokkenen.  
       
     
     
       4.2 
       Naar het oordeel van het College slaagt deze grief. Uit het klaagschrift blijkt dat de klacht meer omvat dan de verwijten dat betrokkenen hun werkzaamheden onvoldoende voortvarend hebben uitgevoerd en de controleopdrachten abrupt hebben teruggeven. Appellante heeft ook geklaagd over de wijze van communicatie door betrokkenen, de wijze waarop betrokkenen de controlewerkzaamheden hebben gepland, de door betrokkenen gegeven redenen voor beëindiging van de controleopdracht(en) en de door betrokkenen geuite twijfel omtrent de integriteit van het bestuur van appellante. Appellante heeft in randnummer 45 van het hogerberoepschrift de omvang van haar klacht als volgt verwoord: 
       
       
         “De klachten van Appellant hebben niet uitsluitend betrekking op twee klachtonderdelen maar op: 
       
        De communicatie van de zijde van [naam 4] : de accountant draagt hiervoor een zelfstandige verantwoordelijkheid en kan niet voortdurend volstaan met e-mails. De accountant dient op de cliënt toe te gaan en ook begrip voor zijn of haar verzoeken te kweken. Enkel indien Appellant erom verzocht, werd een afspraak gemaakt en dit gebeurde niet door [naam 4] . Hierdoor werd tevens onvoldoende met de belangen van Appellant rekening gehouden waarbij twee belangrijke gebeurtenissen, die door Appellant voortdurend bij [naam 4] onder de aandacht werden gebracht, van belang waren: 
       
         - De aandelenoverdracht waarvoor bankfinanciering was aangevraagd. In dat kader is de gereed stelling van de controle van de jaarrekeningen van belang; 
         - De aanstaande opdracht van overheidsinstanties. In dat kader is de integriteit van belang; 
       
       
         
           Controleplanning: [naam 4] is verantwoordelijk voor een team dat hij moet aansturen en de accountant [naam 4] zorgt dat de werkzaamheden doelmatig en vakkundig worden verricht. Dat is niet geschied, temeer daar het vermeende ontbreken van controle informatie zoals door [naam 4] gesteld, geen grond is om de controle werkzaamheden niet te verrichten. Dan dient hij zelf maatregelen te nemen door bijvoorbeeld op kantoor van Appellant te vertoeven en de informatie bij wijze van spreken uit de kasten te halen. [naam 4] is verantwoordelijk voor de timing, aard en omvang van de controlewerkzaamheden. En dan moet er tijdig met het management worden gecommuniceerd (COS standaard 260, A 15);  
         
         
           Beëindiging van de opdracht en de gronden die zijn gegeven. Een groot deel van de redenen die [naam 4] voortdurend opgaf om zijn werkzaamheden niet te behoeven starten, is in de overgelegde stukken weerlegt en berust van de zijde van [naam 4] enkel op stellingnames zonder op punten aan te geven op welke terreinen Appellant te kort is geschoten. Informatie werd twee keer gevraagd, informatie was al verschaft of het informatieverzoek van [naam 4] werd niet begrepen (ook omdat deze reeds was verschaft), en moest worden uitgelegd. Van belang daarbij is dat de jaarrekening 2012 was gecontroleerd en sindsdien was de organisatie [niet] veranderd, ook niet de beloning van het bestuur dat [naam 4] bij de controle van de jaarrekening 2012 geen probleem vormde en ook bij aanvang van de controle niet als onderdeel van de controle werd aangegeven. 
         
         
           Een ander belangrijk oordeel is het integriteitsoordeel dat door de accountant werd geveld en waarvan geen tot onvoldoende onderbouwing door de account is gegeven. 
         
         
           De wijze van facturering door betrokkenen in verband met de afspraak over een fixed fee. 
         
         
           Het handelen in strijd met de zorgplicht.” 
         
       
       
     
     
       4.3 
       
         Nu de accountantskamer in de bestreden uitspraak niet alle klachtonderdelen inhoudelijk heeft beoordeeld, slaagt het hoger beroep in zoverre en komt de bestreden tuchtuitspraak voor vernietiging in aanmerking, voor zover de accountantskamer klachtonderdelen inhoudelijk onbesproken heeft gelaten. Het College ziet aanleiding om met toepassing van artikel 43i van de Wtra de zaak zelf af te doen en de onbesproken klachtonderdelen inhoudelijk te beoordelen. Het College neemt hierbij in aanmerking dat appellante desgevraagd ter zitting haar voorkeur daartoe heeft uitgesproken en dat betrokkenen zich daartegen niet hebben verzet. 
         Bij de beoordeling neemt het College de hierboven geciteerde opsomming van appellante tot uitgangspunt en zal ook de volgorde aanhouden. Voor zover appellante in het hogerberoepschrift nieuwe en/of aanvullende verwijten heeft opgenomen, welke niet vallen onder de hierboven opgesomde klachtonderdelen, laat het College deze buiten beschouwing, nu deze niet vallen binnen de omvang van klacht. Het College zal bij de beoordeling van voornoemde punten eveneens de grieven in hoger beroep betrekken. 
       
       
       
         
           Communicatie door betrokkenen 
         
         5.	Het College ziet in het dossier geen aanleiding voor het oordeel dat betrokkenen tuchtrechtelijk verwijtbaar hebben gehandeld in de wijze waarop zij hebben gecommuniceerd met appellante. Daaruit blijkt juist dat zij telkens met appellante contact hebben gezocht en niet hebben volstaan met het sturen van e-mails zoals door appellante is gesteld. Daaruit blijkt ook dat er veelvuldig contact is geweest tussen partijen en dat dit contact naast e-mailverkeer ook heeft bestaan uit telefoongesprekken en gesprekken in persoon. Zo heeft in elk geval op 20 oktober 2014 een gesprek plaatsgevonden naar aanleiding van de onduidelijkheid die tussen partijen bestond over de aan te leveren en aangeleverde gegevens voor de controle van de jaarrekening 2013, is betrokkene (2) eind maart 2015 op kantoor van appellante geweest voor werkzaamheden, heeft er op 22 april 2015 een pre-auditgesprek plaatsgevonden tussen betrokkenen en bestuurder [naam 3] ( [naam 3] over de controle voor het jaar 2013 en het jaar 2014, zijn betrokkenen eind mei 2015 op het kantoor van appellante geweest voor werkzaamheden, heeft betrokkene (1) op 21 augustus 2015 met [naam 3] gesproken over de planning van controlewerkzaamheden, is er rond 15 september 2015 sprake geweest van een bespreking rondom deze planning, heeft op 1 oktober 2015 een bespreking plaatsgevonden tussen betrokkenen en [naam 3] over de (fiscale) verwerking van de post ‘management fee’ en heeft er op 17 november 2015 een bespreking plaatsgevonden tussen [naam 5] , [naam 6] en betrokkenen. Daarnaast volgt uit het dossier dat tussen (de bestuurder en controller van) appellante en betrokkenen ook regelmatig telefonisch contact is geweest. Tevens heeft, in overleg met appellante, een medewerker van betrokkenen in september 2014 aan appellante ter plaatse nadere uitleg gegeven over en geassisteerd bij het verzamelen van de voor de controle benodigde informatie. Diezelfde medewerker heeft vervolgens in oktober 2014 enkele dagen bij appellante op kantoor werkzaamheden verricht ter ondersteuning van de controller van appellante bij het bijeenbrengen van controle-informatie. 
         Het College volgt niet de stellingname van appellante dat zij het steeds is geweest die moest rappelleren bij betrokkenen en dat betrokkenen geen enkel initiatief hebben getoond. Uit de stukken blijkt genoegzaam dat partijen met enige regelmaat over en weer hebben gerappelleerd; betrokkenen bij [naam 3] en controller [naam 7] ( [naam 7] ) met betrekking tot aan te leveren stukken of gerezen vragen, en [naam 3] bij betrokkenen ten aanzien van de planning van de werkzaamheden en de afronding daarvan. Het College ziet geen reden voor het oordeel dat betrokkenen in deze periode geen oog hebben gehad voor de belangen van appellante en meer in het bijzonder de op dat moment actuele behoefte aan financiering. In de e-mailwisseling tussen [naam 3] en betrokkene (1) op 29 augustus 2015 heeft betrokkene (1) er blijk van gegeven dat hij de zorgen van [naam 3] met betrekking tot een aangevraagde overbruggingsfinanciering begrijpt en hem uitgelegd met welke problemen hij nog kampte en wat de stand van zaken was.  
         Het klachtonderdeel is ongegrond. 
       
       
       
         
           Controleplanning door betrokkenen 
         
       
     
     
       6.1 
       Het College overweegt dat appellante onder het kopje ‘controleplanning’ verwijten heeft geformuleerd ten aanzien van de regie op en de uitvoering van de geplande werkzaamheden. Appellante verwijt betrokkenen – kort samengevat – dat de werkzaamheden niet doelmatig en vakkundig zijn verricht. Appellante stelt in dat kader dat een accountant verantwoordelijk is voor de timing, aard en omvang van de werkzaamheden. Dit verwijt heeft de accountantskamer niet bij haar beoordeling betrokken. Daarnaast heeft de accountantskamer volgens appellante in 4.6 van de bestreden uitspraak ten onrechte geoordeeld dat niet de conclusie kan worden getrokken dat betrokkenen hun controlewerkzaamheden niet voortvarend en/of tijdig hebben uitgevoerd. 
       
     
     
       6.2 
       In de door partijen overgelegde stukken ziet het College geen aanleiding voor het oordeel dat betrokkenen ondoelmatig hebben gehandeld, in die zin dat zij ten aanzien van de regie op en uitvoering van de controlewerkzaamheden tuchtrechtelijk verwijtbaar hebben gehandeld. Het College overweegt dat uit het dossier blijkt dat betrokkenen bij herhaling hebben gesteld dat door appellante onvoldoende gegevens werden aangeleverd. Uit het dossier volgt ook dat betrokkenen meermaals aan appellante hebben meegedeeld door middel van lijsten en specifieke vragen, welke gegevens zij nog wensten te ontvangen. Zo heeft bijvoorbeeld betrokkene (2) bij e-mail van 14 juli 2014 aan [naam 7] een lijst aangeleverd met daarop een overzicht van alle gegevens die nog ontbraken voor de controle van de jaarrekening 2013, heeft betrokkene (1) bij e-mail van 31 juli 2014 meegedeeld dat nog niet alles binnen was onder verwijzing naar een bijgevoegde geactualiseerde lijst en daarbij een nieuwe lijst meegestuurd. Betrokkene (1) heeft bij e-mail van 25 augustus 2014 aan [naam 3] meegedeeld dat hij de indruk had dat het voor de controller niet inzichtelijk was welke informatie de accountants nodig hebben en de medewerker van betrokkenen heeft in september en oktober 2014 nadere uitleg en assistentie gegeven aan [naam 7] . Betrokkene (1) heeft in de e-mail van 9 oktober 2014 aan [naam 3] meegedeeld dat de gevraagde gegevens nog steeds niet ontvangen waren en dat betrokkenen niet verder wilden gaan voordat de gegevens compleet waren. Betrokkene (2) heeft in de e-mail van 10 februari 2015 aan [naam 3] en [naam 7] opgave gedaan van de gegevens die nog ontbraken en betrokkene (1) heeft in de e-mail van 10 maart 2015 opgenomen dat de op 10 februari 2015 opgevraagde gegevens niet waren aangeleverd. In de e-mail van 20 juli 2015 heeft betrokkene (2) nadere gegevens opgevraagd en in de e-mail van 27 juli 2015 heeft hij nogmaals gevraagd om een deel van die gegevens. Betrokkene (2) heeft bij meerdere e-mails van 7 augustus 2015 nadere controlegegevens opgevraagd. Bij e-mail van 3 september 2015 heeft betrokkene (1) aan [naam 3] meegedeeld nog steeds niet over voldoende geschikte controle-informatie te beschikken voor zowel de jaarrekening 2013 als de jaarrekening 2014. In zijn e-mail van 15 september 2015 heeft betrokkene (1) bij [naam 3] in herinnering gebracht dat de afspraak was dat direct bij aanvang alle stukken opgeleverd zouden worden. In deze e-mail heeft betrokkene (1) eveneens nadere controle-informatie opgevraagd. Naar het oordeel van het College heeft appellante gelet op de overgelegde gegevens niet aannemelijk gemaakt dat betrokkenen over alle benodigde controle-informatie beschikten en zij ten onrechte om informatie hebben gevraagd. Uitgaande van de omstandigheid dat betrokkenen steeds niet konden beschikken over de door hen gevraagde informatie terwijl zij daarom meermaals en op verschillende wijze hebben verzocht, valt niet in te zien dat betrokkenen tuchtrechtelijk verwijtbaar hebben gehandeld door te volharden in dat verzoek dan wel ondoelmatig hebben gehandeld. Dit betekent dat het klachtonderdeel in zoverre ongegrond is.  
       
     
     
       6.3 
       Vaststaat dat betrokkenen de werkzaamheden niet hebben afgerond volgens de oorspronkelijke planning.  Mede gelet op de veelvuldige communicatie tussen partijen – zoals opgenomen in 6.2 – bestaat naar het oordeel van het College geen aanleiding voor het oordeel dat betrokkenen onder de gegeven omstandigheden niet voortvarend en niet tijdig de werkzaamheden hebben verricht, zoals ook de accountantskamer heeft geoordeeld in overweging 4.6 van de bestreden uitspraak. De grieven van appellante falen.  
       
       
         
           Opzegging van de (controle)opdracht(en) en de redenen die daarvoor gegeven zijn 
         
       
     
     
       7.1 
       
         Het College stelt voorop dat de accountantskamer het (abrupt) teruggeven van de controleopdrachten heeft beoordeeld in 4.7, 4.8 en 4.9 van de bestreden uitspraak.  
         De accountantskamer heeft – kort samengevat – het klachtonderdeel, zoals verwoord in 4.5 sub b van de bestreden uitspraak, ten aanzien van de controleopdracht voor het jaar 2014 ongegrond geacht. De accountantskamer heeft geoordeeld dat betrokkenen onweersproken hebben gesteld dat zij over onvoldoende controle-informatie beschikten en dat betrokkenen de problematiek van het verkrijgen van controle-informatie al eerder aan de orde hadden gesteld. Naar het oordeel van de accountantskamer waren betrokkenen onder de omstandigheden van het geval niet verplicht nog een waarschuwing uit te doen gaan en heeft appellante onvoldoende onderbouwd waarom de opzegging voor de controleopdracht voor 2014 bij brief van 19 oktober 2015 te abrupt is geweest. De accountantskamer heeft daarbij in aanmerking genomen dat appellante ten tijde van de opzegging nog voldoende tijd had om een nieuwe controleopdracht aan een andere accountant te verstrekken.  
         Ten aanzien van de controleopdracht voor het jaar 2013 heeft de accountantskamer het klachtonderdeel gegrond geacht. De accountantskamer heeft geoordeeld dat betrokkenen deze opdracht bij brief van 23 december 2015 zonder redelijke grond rauwelijks hebben opgezegd. De accountantskamer heeft daartoe overwogen dat betrokkenen niet, althans onvoldoende duidelijk hebben gemaakt wat er tussen 19 oktober 2015 en 24 december 2015 is voorgevallen dat aanleiding heeft kunnen geven om de opdracht per direct te staken.  
       
       
     
     
       7.2 
       Het College stelt vast dat het hoger beroep niet ziet op het oordeel van de accountantskamer ten aanzien van de opzegging voor het jaar 2013. In randnummer 19 van het hogerberoepschrift heeft appellante opgenomen dat zij zich “slechts gedeeltelijk met de uitspraak van de Accountantskamer kan verenigen, en wel met het oordeel betreffende de beëindiging van de controlewerkzaamheden ter zake van de jaarrekening 2013”. Appellante heeft haar hoger beroep ten aanzien van dit klachtonderdeel aldus uitsluitend gericht op het overwogene met betrekking tot de opzegging van de controleopdracht voor het jaar 2014.  
       
     
     
       7.3 
       
         Appellante voert in hoger beroep aan dat de accountantskamer ten onrechte heeft geoordeeld dat door betrokkenen onweersproken is gesteld dat zij over onvoldoende controle-informatie beschikten en dat daarom het oordeel van de accountantskamer geen stand kan houden. Het College overweegt dat uit het dossier blijkt dat tussen partijen problemen rondom het verkrijgen van toereikende controle-informatie een terugkerend onderwerp van gesprek waren. Tussen partijen is voorafgaand aan de opzegging van de opdracht voor het jaar 2014 hierover veelvuldig gecommuniceerd. In oktober 2014 heeft betrokkene (1) de werkzaamheden opgeschort in verband met een ontoereikende aanlevering van gegevens. Op 20 oktober 2014 heeft vervolgens een gesprek plaatsgevonden tussen betrokkenen en [naam 3] waarin betrokkenen specifiek voor dit probleem aandacht hebben gevraagd. In februari 2015 heeft betrokkene (2) aan appellante een overzicht van de benodigde documenten toegestuurd Bij e-mail van 3 september 2015 heeft betrokkene (1) aan appellante bericht dat de controlewerkzaamheden voor 2014 niet gestart konden worden omdat de controle-informatie niet conform de PBC-lijst(en) was overgelegd. Gelet op deze duidelijke signalen van betrokkenen dat de overgelegde informatie ontoereikend was, is het College van oordeel de accountantskamer terecht heeft geoordeeld dat de opzegging van de controleopdracht 2014 niet te abrupt is geweest. De mededeling van betrokkene (1) in de e-mail van 21 augustus 2015 dat hij geen belemmeringen meer verwachtte, brengt het College niet tot een ander oordeel. In die e-mail is immers door betrokkene (1) ook nadrukkelijk een voorbehoud uitgesproken ten aanzien van de kwaliteit van de controle-informatie. Van een onvoorwaardelijke toezegging door betrokkene (1) dat de controle zou worden afgerond was aldus geen sprake, nog daargelaten de vraag of de betreffende mededelingen van betrokkene (1) tevens betrekking hadden op de controle voor het jaar 2014.  
         De grieven falen.  
       
       
       
         
           Integriteitsoordeel 
         
       
     
     
       8.1 
       Appellante verwijt betrokkenen dat zij het bestuur van appellante hebben beschuldigd van niet integer handelen, hetgeen volgens appellante gebaseerd is op een onjuiste en misleidende gevolgtrekking. Appellante stelt zich op het standpunt dat betrokkenen deze conclusie niet zouden hebben getrokken, indien zij met de van hen te vergen objectiviteit en onafhankelijkheid zouden hebben gehandeld. 
       
     
     
       8.2 
       Betrokkenen hebben in de brief van 24 december 2015, waarbij de controleopdracht voor het jaar 2013 is opgezegd, hun twijfels uitgesproken over de integriteit van het bestuur van appellante. Ter onderbouwing van die twijfel hebben betrokkenen gewezen op ontwikkelingen van na de brief van 19 oktober 2015 – waarbij de controleopdracht voor de jaarrekening 2014 is teruggegeven – die hebben geleid tot een onherstelbaar gebrek aan vertrouwen in de integriteit van het bestuur. In de brief van 24 december 2015 is daartoe het volgende opgenomen:  
       
       
         “Wij gaan kort in op de ontwikkelingen na 19 oktober 2015. 
       
       
       
         
           Na de brief [van 19 oktober 2015,], die niet te negeren signalen afgaf, hebben wij enkele weken niet van u vernomen; 
         
         
           Medio november hebben we eindelijk een vergadering bij ons op kantoor belegd, waarbij mevrouw [naam 5] en de heer [naam 6] aanwezig waren; 
         
         
           Mevrouw [naam 5] heeft een besprekingsverslag opgesteld. Dit besprekingsverslag was naar onze opvatting niet in overeenstemming met de inhoud van het gesprek. Bovendien waren de conclusies onjuist; 
         
         
           Uit het verslag blijkt wel dat (i) [appellante] het bestaan van een advies van BDO ontkent; en (ii) dat de management fee na overleg met “diverse accountants” als een lening in rekening courant is opgenomen. Een fiscale toets op een dergelijke lening zou niet nodig zijn. Overigens lijkt uit het verslag ook te volgen dat [appellante] ook vindt dat de controlerend accountant te veel vragen stelt. 
         
         
           Niettegenstaande het voornoemde gespreksverslag (en de overeenkomstige verwerking van de management fee / lening) ontvingen wij op 5 december 2015, geheel onverwacht, een advies van een fiscalist. Het advies is slechts enkele alinea’s, zonder nadere beschrijving van achtergrond, scope regelgeving etc. leidt tot de conclusie dat het uitkeren van een managementfee fiscaal toelaatbaar zou zijn. In de (nabije) toekomst zou dit weer anders zijn; 
         
         
           Het bestuur van [appellante] heeft zonder overleg of aankondiging bestuursbesluiten genomen om (eerst) management fee om te zetten in een lening en (later) dit juist weer terug te draaien, naar aanleiding van het advies van de fiscalist, en kennelijk in weerwil van het overleg met “diverse accountants”.” 
         
       
       
     
     
       8.3 
       Het College overweegt allereerst dat appellante de feitelijke gang van zaken met betrekking tot het verwerken van de post ‘management fee’ niet heeft weersproken. Tussen partijen is niet in geschil dat betrokkenen in het najaar van 2015 bij appellante erop hebben aangedrongen advies in te winnen over de fiscale verwerking van de post ‘management fee’ en de gevolgen daarvan, dat appellante in september 2015 te kennen heeft gegeven een dergelijk advies niet in te zullen winnen, dat appellante bij bestuursbesluit de ‘management fee’ heeft aangemerkt als een lening in rekening courant ondanks dat betrokkenen over de juistheid daarvan hun twijfels hadden geuit, dat appellante op 5 december 2015 alsnog een summier advies van een fiscalist aan betrokkenen heeft overgelegd en dat zij het bestuursbesluit van september 2015 weer ongedaan heeft gemaakt, zonder dat zij een en ander voorafgaand aan betrokkenen heeft medegedeeld. Het College neemt tevens in aanmerking dat betrokkenen – alvorens de brief van 24 december 2015 te versturen – juridisch advies hebben ingewonnen over de analyse van de gebeurtenissen. Gelet op deze gang van zaken en de bezwaren en zorgen die betrokkenen reeds maanden daaraan voorafgaand hadden geuit, is het College van oordeel dat betrokkenen in de gegeven omstandigheden hun twijfels mochten hebben bij het optreden van het bestuur en die twijfel ook in de brief mochten uitspreken.  
       
     
     
       8.4 
       Dit betekent dat het klachtonderdeel ongegrond is. Hetgeen appellante in dit verband in de randnummers 80 tot en met 82 van het hogerberoepschrift naar voren heeft gebracht, brengen het College niet tot een ander oordeel. Deze passage ziet immers, voor zover hij niet een herhaling inhoudt van hetgeen is opgenomen in het klaagschrift, niet op het handelen van betrokkenen maar op de inzet en het optreden van de betrokken OKB-accountant. 
       
       
         
           Facturering 
         
       
     
     
       9.1 
       Appellante verwijt betrokkenen – kort samengevat – dat, hoewel in de offerte en opdrachtbevestigingen een vast bedrag (fixed fee) was opgenomen, zij (veel) meer in rekening hebben gebracht.  
       
     
     
       9.2 
       Op grond van vaste rechtspraak van het College kan in het kader van een tuchtrechtelijke procedure alleen met succes over declaraties worden geklaagd indien een accountant bij het opstellen en indienen van die declaraties zodanig in strijd met de van hem te verlangen zorgvuldigheid, integriteit of professionaliteit heeft gehandeld dat daardoor aan de orde is een schending van het bij of krachtens de Wet op het accountantsberoep bepaalde (zie bijvoorbeeld de uitspraak van 2 juli 2015, ECLI:NL:CBB:2015:206). 
       
     
     
       9.3 
       Betrokkenen hebben tegenover het verwijt van appellante gesteld dat de oorspronkelijke insteek was dat de controlewerkzaamheden werden uitgevoerd tegen een vast bedrag. De opdrachtbevestiging biedt ook volgens betrokkenen niet veel ruimte om meer in rekening te brengen dan het vooraf vastgelegde bedrag. Deze fixed fee gold volgens betrokkenen echter alleen voor de in de offerte en opdrachtbevestigingen beschreven werkzaamheden en op basis van de in die offerte neergelegde uitgangspunten. Appellante heeft niet voldaan aan de afspraken en toezeggingen conform de offerte. De daaruit voortvloeiende werkzaamheden vielen volgens betrokkenen niet onder de in de offerte en opdrachtbevestiging beschreven werkzaamheden, hetgeen voorafgaand aan het uitvoeren van die extra werkzaamheden met appellante is besproken en afgestemd.  
       
     
     
       9.4 
       
         Gelet op deze toelichting van betrokkenen ziet het College geen aanleiding voor het oordeel dat betrokkenen ten aanzien van de facturering een tuchtrechtelijk verwijt treft. Uit de offerte van 15 maart 2013, die als bijlage A onderdeel uitmaakt van de opdrachtbevestigingen voor controle van zowel het jaar 2013 als het jaar 2014, blijkt dat de ‘zomerkorting’ van € 4.540,- alleen van toepassing is indien de controlewerkzaamheden in de maanden juli en augustus kunnen plaatsvinden. Tevens staat in de offerte dat men bij het berekenen van de offerte uitgaat van een aantal uitgangspunten, waaronder het aanleveren door appellante van benodigde gegevens en documenten op basis van een door betrokkenen verstrekte lijst (de “prepared by client’lijst oftewel PBC-lijst). Daarnaast zijn er in het dossier voldoende aanknopingspunten dat betrokkenen de aanvullend in rekening gebrachte werkzaamheden en daarmee verbonden kosten steeds vooraf aan appellante hebben gemeld. Zo heeft betrokkene (1) in de e-mail van 25 augustus 2014 voorgesteld zijn medewerker een aantal dagen ter beschikking te stellen om de controller te ondersteunen en de kosten begroot op € 1.000,-.per dag. Met zijn e-mail van 20 oktober 2014 heeft betrokkene (1) een nadere uitleg gegeven over de kosten voor de te verrichten (extra) werkzaamheden door deze medewerker in oktober 2014. En ook in de e-mail van 21 mei 2015 heeft betrokkene (1) voorafgaand aan extra werkzaamheden meegedeeld dat hij in verband met die werkzaamheden buiten de offerte een extra budget van € 15.000,- nodig heeft en heeft hij appellante verzocht daarmee in te stemmen zodat een opdrachtbevestiging kon worden opgemaakt.  
         Het klachtonderdeel is ongegrond. 
       
       
       
         
           Zorgplicht 
         
       
     
     
       10.1 
       Appellante stelt zich op standpunt dat betrokkenen hun zorgplicht ten opzichte van haar hebben veronachtzaamd.  
       
     
     
       10.2 
       Het College is van oordeel dat dit klachtonderdeel – gelet op de toelichting daarop in het klaagschrift en het hogerberoepschrift – enkel verwijten bevat die appellante betrokkenen ook maakt in het kader van de andere klachtonderdelen. Om die reden mist dit klachtonderdeel zelfstandige betekenis en behoeft daarom geen afzonderlijke bespreking.  
       
       
         
           Rolverdeling tussen betrokkenen 
         
       
     
     
       11.1 
       In het hogerberoepschrift stelt appellante dat de accountantskamer in de bestreden uitspraak– kort gezegd – onvoldoende aandacht heeft besteed aan de rolverdeling tussen betrokkenen en de (tuchtrechtelijke) verantwoordelijkheid van elk van hen voor de gang van zaken. 
       
     
     
       11.2 
       Uit hetgeen hiervoor is overwogen volgt dat het College de niet eerder besproken klachtonderdelen ongegrond acht. Aan de vraag wie voor bepaald handelen en/of nalaten tuchtrechtelijke verantwoordelijkheid draagt, komt het College om die reden niet toe. Aan de vraag of betrokkene (2) (mede) tuchtrechtelijk verantwoordelijk is voor de opzegging van de controleopdracht voor het jaar 2013 komt het College evenmin toe, nu de opzegging van de controleopdracht voor het jaar 2013 buiten de omvang van het geding in hoger beroep valt, zoals reeds overwogen in 7.2. 
       
       
         
           Conclusie 
         
       
       12. Het College komt tot de conclusie dat de niet eerder besproken klachtonderdelen ongegrond zijn en dat de grieven gericht tegen de beoordeling door de accountantskamer van de in 2.2 genoemde klachtonderdelen niet slagen.  
       
       13. De beslissing op dit hoger beroep berust mede op hoofdstuk V Wtra.  
       
         
       
       
     
   
   
     
       Beslissing 
     
     
       Het College: 
     
     - verklaart het hoger beroep gegrond, voor zover de accountantskamer daarbij de klacht heeft teruggebracht tot de in 4.5 van de bestreden tuchtuitspraak genoemde klachtonderdelen; - 	vernietigt de bestreden tuchtuitspraak in zoverre; 
     - verklaart de nog niet eerder beoordeelde klachtonderdelen ongegrond;  
     - verklaart het hoger beroep voor het overige ongegrond. 
     
     
       Deze uitspraak is gedaan door mr. M.M. Smorenburg, mr. W.E. Doolaard en mr. J.A.M van den Berk, in aanwezigheid van mr. J.M.T. Plouvier, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 22 mei 2018. 
     
     
     
     
     
     
     
     
       w.g. M.M. Smorenburg					w.g. J.M.T. Plouvier