ECLI: ECLI:NL:PHR:2025:452

Titel: ECLI:NL:PHR:2025:452 Parket bij de Hoge Raad , 22-04-2025 / 24/02413

Gerecht: Parket bij de Hoge Raad

Datum uitspraak: 2025-04-22

Zaaknummer: 24/02413

Proceduretype: 

Onderwerp: Strafrecht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Conclusie

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:PHR:2025:452

---

Conclusie AG; Btw-fraude - Rechts- en motiveringsklachten over bewezenverklaring valsheid in geschrift (valselijk opmaken aangiften omzetbelasting tegen nultarief met gebruiksoogmerk en vervalsing van boekhouding door valse facturen); Verrassingsbeslissing? Strekt tot verwerping.

PROCUREUR-GENERAAL 
     
     
     
       BIJ DE 
     
     
     
       HOGE RAAD DER NEDERLANDEN 
     
     
     
     
     
       
         Nummer	 24/02413  
       
         Zitting 	22 april 2025 
     
     
     
     
       CONCLUSIE 
     
     
     
       P.J. Wattel 
     
     
     
     
       In de zaak 
     
     
     
       
        [verdachte] B.V., 
       gevestigd te [vestigingsplaats] , 
       hierna: de verdachte 
     
     
   
   
     
       1 De feiten en de telasteleggin(en); samenhang met zeven andere zaken 
     
       1.1 
       Deze zaak betreft betrokkenheid bij intra-EU btw-fraude. De zaak hangt samen met de zaken van twee andere rechtspersonen en vijf natuurlijke personen, bij u aanhangig onder de nummers 24/02491, 24/02490, 24/02412, 24/02411, 24/02469, 24/02470 en 24/02468. Ook in die zaken concludeer ik vandaag. 
     
     
       1.2 
       Drie Nederlandse rechtspersonen (de verdachte, [A] BV en [B] BV) en hun leidinggevers ( [medeverdachte 1] , [medeverdachte 2] en [medeverdachte 5] , [medeverdachte 3] en [medeverdachte 4] ) zijn strafrechtelijk onderzocht in verband met levering van metaalschroot vanuit Nederland naar het Verenigd Koninkrijk (VK) pre- Brexit , dus intra-EU. De rechtspersonen werden verdacht van valselijk claimen van het btw-nultarief voor die intracommunautaire leveringen (ICL) en vervalsing van de bedrijfsadministraties door facturen op te nemen voor in werkelijkheid niet-bestaande onderlinge transacties of voor leveringen aan anderen dan de werkelijke afnemers die ten onrechte geen aangifte deden of geen btw voldeden in het VK. 
     
     
       1.3 
       In zes van de acht zaken (vier natuurlijke en twee rechtspersonen, onder wie de verdachte: nrs. 24/02411, 24/02412, 24/02413, 24/04268, 24/02469 en 24/02470) luiden de cassatieschrifturen wezenlijk gelijk en gaat het om de maatstaf voor (bewijs van) onjuistheid van de nultarief-aangiften en voor opzet op onjuistheid, en om de vraag of de bewijsmiddelen de bewezenverklaringen van onjuiste aangifte en/of valsheid in geschrift kunnen dragen. Ook in de twee resterende zaken (een rechtspersoon en diens bestuurder: nrs. 24/02491 en 24/02490) luiden de cassatie-schrifturen wezenlijk gelijk, maar in die zaken gaat het vooral om een  Jaddoe -verweer: uw uitleg in HR NJ 2023/106  van de  Jaddoe -opinie van het VN-mensenrechten-comité zou in een geval zoals dit (een verrassingsbeslissing volgens de cassatieschriftuur) niet voldoende tegemoet kunnen komen aan de strekking van de opinie van het Mensenrechtecomité. 
     
     
       1.4 
       
         Het strafrechtelijke verwijt aan alle acht betrokkenen betreft hun betrokkenheid als (mede)pleger of leidinggever van een (mede)pleger bij:  
         (i) opzettelijk opmaken of doen van onjuiste omzetbelastingaangiften door de drie rechtspersonen ter zake van leveringen van metaalschroot aan afnemers in het Verenigd Koninkrijk (VK; toen nog EU-lid) tegen het nultarief voor intracommunautaire leveringen (ICL), hoewel zij wisten of hadden moeten weten dat de op de facturen vermelde Britse afnemers niet de werkelijke afnemers waren of de in het VK over de verwervingen verschuldigde btw niet voldeden, c.q. wisten dat hun onderlnge transacties verhullende schijntransacties waren en/of  
         (ii) het opzettelijk opmaken van valse facturen (die niet de werkelijke afnemers vermeldden, waaronder onderlinge facturen die niet de werkelijke gang van zaken weerspiegelden (schijntransacties)), en het opnemen van die facturen in de bedrijfsadministraties van de rechtspersonen. 
       
     
   
   
     
       2 De bewezenverklaring en dier motivering 
     
       2.1 
       Bij arrest van 24 juni 2024 heeft het gerechtshof Amsterdam de verdachte in hoger beroep veroordeeld tot een geldboete van € 95.000 wegens (medeplegen van) valsheid in geschrift in 2016, 2017 en 2018. De valsheid bestond uit het opmaken van onjuiste aangiften omzetbelasting en vervalsen van de bedrijfsadministratie. De onjuistheid bestond erin dat de (tegen nultarief) aangegeven omzet in feite niet door de verdachte was gemaakt, maar schijntransacties betrof om werkelijke transacties in metaalschroot tussen een andere rechtspersoon ( [A] BV; zaak 24/02468) en onbekend gebleven Britse afnemers te verhullen. De vervalsing van de administratie bestond uit het opnemen van facturen die valselijk de schijn wekten van in werkelijkheid niet-bestaande handelstransacties met [A] , om btw-fraude mogelijk te maken. 
     
     
       2.2 
       
         De verdachte is in eerste aanleg vrijgesproken door de Rechtbank Amsterdam. Ook in hoger beroep is zij vrijgesproken van het onder 1 primair telastegelegde (medeplegen van) opzettelijk onjuiste aangiften omzetbelasting omdat die aangiften schijntransacties betroffen; de verdachte verrichte in werkelijkheid geen belastbare handelingen, maar verhulde die van [A] , zodat niet bewezen kon worden dat door die onjuiste aangiften door haar te weinig omzetbelasting was voldaan. Ook verdachte’s bestuurder is daarom vrijgesproken van feitelijk leidinggeven aan medeplegen van opzettelijk onjuiste aangiften door de verdachte. Zowel de verdachte als haar bestuurder zijn wel veroordeeld voor (leiding geven aan) valsheid in geschrift. Ten laste van de verdachte is in hoger beroep bewezen verklaard: 
         - Feit 1, subsidiair: meermalen medeplegen van valsheid in geschrift (opmaak valse aangiften omzetbelasting met gebruiksoogmerk), en 
         - Feit 2: meermalen medeplegen van valsheid in geschrift (vervalsing van de bedrijfsadministratie door opneming van valse facturen). 
       
     
     
       2.3 
       Het hof heeft daartoe onder meer geoordeeld dat: 
       
       
         “ IV  Eindconclusie  
         
           Feit 1 
         
         (…) uit de hiervoor weergegeven feiten en omstandigheden en de daaruit getrokken conclusies volgt dat [A] , terwijl zij bekend was met btw-fraude in de schroothandel in het Verenigd Koninkrijk, op grote schaal, voor vele miljoenen euro’s, heeft gefactureerd aan Britse vennootschappen. Voor zover naar die vennootschappen nader onderzoek is gedaan, is naar voren gekomen dat zij alle niet aan hun fiscale verplichtingen in Groot-Brittannië hebben voldaan. Voor het totaalbeeld van de Britse vennootschappen (de statutaire doelen die niets met schroothandel van doen hebben, de algehele vaagheid over wie erachter schuilgaat, de achtereenvolgende intrekkingen van btw-identiteitsnummers, het niet-betaald zijn van btw, de enkele verklaring van een statutair directeur) en voor hetgeen van enkele van die vennootschappen meer in het bijzonder bekend is, bestaat geen andere logische verklaring dan dat zij vehikels zijn geweest voor het plegen van btw-fraude. Die Britse vennootschappen, althans de meeste daarvan, waren kennelijk lege hulzen (c.q. katvangers). Met hen kunnen dan ook niet daadwerkelijk rechtsbetrekkingen tot levering van het schroot zijn aangegaan, zodat zij niet de afnemers van de leveringen van het schroot afkomstig van [A] kunnen zijn. Wie de werkelijke afnemers daarvan wel zijn geweest, is daardoor grotendeels verhuld. 
         Daarbij heeft [A] , na aanvankelijk rechtstreeks te hebben gefactureerd aan de Britse vennootschappen, op enig moment eerst [verdachte] en daarna [B] als tussenschakel naar voren geschoven, terwijl daarvoor in het dossier geen enkele zakelijke argumenten zijn aangetroffen. Integendeel, uit de stukken blijkt van een vergaande bemoeienis van [A] met beide bedrijven, hetgeen ongebruikelijk is bij vennootschappen die niet tot eenzelfde concern behoren, zoals in dit geval geldt voor [A] , [verdachte] en [B] . Dat vraagt om een afdoende verklaring, die niet is gegeven. Daarbij komt dat. onderhandelingen en de resultaten daarvan over de condities van leveringen door [A] aan [verdachte] , respectievelijk [B] , niet zijn aangetroffen. (…). Het door [A] tussenschuiven van [verdachte] en [B] , zonder enige realiteitswaarde, sterkt het hof in de overtuiging dat [A] , samen met [verdachte] en [B] , de btw- fraude heeft geïnitieerd en heeft geprobeerd deze zo lang mogelijk onopgemerkt te laten blijven. 
         Gelet op al het voorgaande is het hof van oordeel dat het niet anders kan zijn dan dat [A] , [verdachte] en [B] hebben geweten van de btw-fraude en dat zij de goede werking van het btw-stelsel in gevaar hebben gebracht door desondanks facturen uit te reiken aan anderen dan de onbekend gebleven werkelijke afnemers van de leveringen van schroot. Zij hebben aldus zelf btw-fraude gepleegd en zij wisten van btw-fraude bij/door de vennootschappen aan wie zij schroot hebben gefactureerd. Zij hebben daarom ten onrechte, want te kwader trouw, aanspraak gemaakt op voordelen ingevolge de btw-wetgeving (…), en door die voordelen doelbewust toch te claimen in de btw-aangiften, heeft [A] opzettelijk onjuiste aangiften gedaan waardoor te weinig omzetbelasting is geheven. Aldus is (…) sprake geweest van een constructie, gericht op het doen van onjuiste aangiften omzetbelasting en het verhullen daarvan door het opnemen van valse facturen in de bedrijfsadministratie. Daarbij is de samenwerking met en wetenschap van de verschillende participanten in die constructie voor een geslaagde uitvoering daarvan onontbeerlijk geweest: 
          - [A] voor het indienen van o.a. onjuiste btw-aangiftes en voor het maken van valse facturen; 
          - [medeverdachte 2] voor het geven van de voor de btw-fraude relevante opdrachten aan (onder andere) [medeverdachte 3] en het onderhouden van de contacten in het Verenigd Koninkrijk; 
          - [medeverdachte 5] voor het uitvoeren van de voor de btw-fraude relevante boekhoudkundige verwerking en voor het geven van instructies; 
          - [medeverdachte 1] , bestuurder en eindverantwoordelijke, voor de controle van de facturen, voor het tekenen van de aangiften omzetbelasting en voor toezicht op de betalingen; 
          - [verdachte] en haar bestuurder [medeverdachte 3] en [B] en haar bestuurder [medeverdachte 4] voor de administratieve verwerking van schijntransacties waardoor de fraude langer onopgemerkt kon blijven. 
         Het hof is mitsdien van oordeel dat de facturen en de daaraan ten grondslag liggende overeenkomsten tussen [A] en [verdachte] , op basis waarvan [verdachte] schroot zou hebben gekocht, gebaseerd zijn op schijnhandelingen. Voor intracommunautaire prestaties die [verdachte] aan Britse vennootschappen zou hebben verricht, geldt dit eveneens. [verdachte] is slechts als tussenschakel opgetreden om te verhullen dat [A] btw-fraude pleegde, met gebruikmaking van Britse vennootschappen. Daarom is in strijd met de waarheid in de aangiften omzetbelasting in de periode van 20 april 2016 tot en met 17 juli 2017 (bij vraag 3b) omzet vermeld in verband met intracommunautaire leveringen. Daardoor heeft [verdachte] echter niet te weinig omzetbelasting op aangifte voldaan. Zij heeft in werkelijkheid geen belastbare feiten verricht waarvoor zij omzetbelasting verschuldigd kan zijn geworden en ook ontbreekt een andere grond om omzetbelasting van haar te heffen. Naar het oordeel van het hof is derhalve niet wettig en overtuigend bewezen hetgeen de verdachte onder 1 primair is tenlastegelegd, zodat de verdachte hiervan moet worden vrijgesproken. De onjuiste aangiften omzetbelasting in de periode van 20 april 2016 tot en met 17 juli 2017 zijn naar het oordeel van het hof wel vals opgemaakt, omdat daarin in strijd met de waarheid is vermeld dat [verdachte] ómzet heeft behaald door het verrichten van (intracommunautaire) leveringen. De valse aangiften hadden ten doel de schijn te wekken dat niet [A] de prestaties verrichtte maar [verdachte] . De aangiften zijn ingediend bij de belastingdienst en hadden het oogmerk om ze als echt en onvervalst te gebruiken..  
         
           Feit 2  
         
         De facturen die onder feit 2 ten laste zijn gelegd, zijn vals, aangezien deze zijn opgemaakt op basis van schijntransacties. Door deze facturen op te nemen in de.bedrijfsadministratie van [verdachte] is voldaan aan liet oogmerk dat deze facturen als echt en onvervalst werden gebruikt en is de bedrijfsadministratie, als samenstel van geschriften bestemd om tot bewijs van enig feit te dienen, vals. De schijntransacties zijn dienstbaar aan de fraudeconstructie en zijn, evenals andere onderdelen van de constructie (zoals het indienen van onjuiste aangiften), opgezet om de btw-fraude mogelijk te maken en verborgen te houden. 
       
       
     
   
   
     
       3 Het cassatieberoep 
     
       3.1 
       Namens de verdachte is op 25 juni 2024 cassatieberoep ingesteld. J.S. Nan, advocaat te 'sGravenhage, heeft op 2 december namens haar één middel van cassatie voorgesteld. Volgens dat middel heeft het Hof art. 69 AWR, art 28quater(A) Zesde BTW-richtlijn,  art. 51 Sr, art. 359 jo. 415 Sv en/of art. 6 EVRM geschonden of zijn oordeel ontoereikend gemotiveerd in verband met het volgende: 
       
       
         (i) voor verlies van recht op aftrek van  input -btw en op het nultarief bij intra-communautaire levering is onvoldoende dat ergens verderop in de handelsketen uiteindelijk geen btw is voldaan. Voor zover het Hof dat wél voldoende heeft geacht, heeft hij het recht geschonden omdat vereist is dat verderop in de keten de intracommunautaire verwerving (ICV)  opzettelijk  niet is aangegeven of weliswaar is aangegeven maar met de opzet om de verschuldigde btw niet te voldoen (ECLI:NL:HR:2018:51, r.o. 3.4.2). Heeft het Hof dit niet miskend, dan is zijn oordeel onvoldoende gemotiveerd omdat uit de bewijsmiddelen niet kan volgen dat de Britse afnemers opzettelijk geen ICV hebben aangegeven of ondanks aangifte de op de ICV verschuldigde btw opzettelijk niet wilden voldoen;  
       
       
       
         (ii) voor verlies van recht op aftrek van  input -btw of recht op het nultarief bij intra-communautaire levering is evenmin voldoende dat de werkelijke afnemer buiten beeld, (deels) verhuld of onduidelijk is gebleven. Voor zover het Hof dat wél voldoende heeft geacht, heeft hij het recht geschonden omdat de maatstaf voor fraude is dat de leverancier de identiteit van de werkelijke afnemer heeft verborgen om die gelegenheid te geven de btw te ontduiken (HvJ zaak C285/09, strafzaak tegen R., ECLI:EU:C:2010:742, punt 55). Heeft het hof dit niet miskend, dan is zijn oordeel onvoldoende gemotiveerd omdat uit de bewijs-voering niet kan volgen dat de verdachte geen werkelijke rechtsbetrekkingen aanging met de in de bewezenverklaring genoemde Britse ondernemingen, noch dat die ondernemingen niet de werkelijke afnemers kunnen zijn. Het Hof heeft in elk geval een ontoelaatbare verrassingsbeslissing genomen door de verdachte geen gelegenheid te geven zich er over uit te laten of zij bij haar leveringen de identiteit van de echte afnemer heeft verborgen om die gelegenheid te geven btw te ontduiken. Door de bewezenverklaring desondanks daarop te baseren, heeft het Hof de beginselen van een eerlijk proces geschonden. Ook is het hof onvoldoende gemotiveerd voorbijgegaan aan een uitdrukkelijk onderbouwd pleitbaar standpunt.   
       
     
   
   
     
       4 De rechtsklachten; verrassingsbeslissing? 
     
       4.1 
       De geheel op de criteria voor nulatriefweigering gebaseerde rechtsklachten zien er mijns inziens aan voorbij dat de verdachte is vrijgesproken van het fiscale delict van opzettelijk onjuist aangifte doen omschreven in art. 69 AWR en dat haar veroordeling voor valsheid in geschrift (opmaak van valse aangiften omzetbelasting en vervaling van boekhouding) niet wordt aangetast door het verweer dat het hof ten onrechte een verkeerde maatstaf voor nultarieweigering zou hebben gebruikt, nl. ten onrechte aangenomen zou hebben dat voor nultariefweigering al voldoende zou zijn dat ergens verderop in de handelsketen verschuldigde btw niet wordt voldaan of dat de werkelijke Britse afnemers buiten beeld blijven of verhuld worden. Het strafrechtelijke verwijt aan de verdachte is immers dat zij, anders dan haar aangifte-opmaak en biekhouding suggereren,  überhaupt  geen transacties is aangegaan, laat staan met Britse afnemers, maar juist valselijk niet-bestaande transacties en omzet fingeerde die de werkelijke transacties en omzet (van [A] met Britse afnemers; zie zaak 24/02468) moest verhullen om de btw-fraude van [A] en dier leidinggevers aan het oog van de fiscus te onttrekken.  
     
     
       4.2 
       Ook als het hof de gestelde verkeerde maatstaf voor nultariefverlies zou hebben gebruikt, zou dat dus geen invloed hebben op de constatering dat verdachte’s aangiften en facturen vals waren. Zij waren vals omdat zij ertoe dienden een schijn van in werkelijkheid niet-bestaande transacties en omzet te wekken. Of ook het tarief en het bedrag van de belasting ter zake van die gefingeerde omzet onjuist waren, is dan irrelevant. De aangiften en facturen waren ook daarzonder al vals genoeg.  
     
     
       4.3 
       Daarmee ontvalt ook de grond aan de klacht dat het hof een ontoelaatbare verrassingsbeslissing genomen zou hebben door de verdachte niet in de gelegnheid te stellen om zich er over uit te laten dat [A] de echte verkrijger zou hebben verborgen om deze in de gelegenheid te stellen de btw te ontduiken. Of dat al dan niet zo is, is irrelevant voor het verwijt aan de verdachte dat zij valselijk niet-bestaande transacties met [A] heeft voorgewend op facturen en niet-bestaande omzet in haar belastingaangiften heeft opgenomen. Deze klacht gaat er overigens ten onrechte van uit dat het hof geoordeeld zou hebben dat  [A] “in het geheel niet heeft geleverd aan de Britse afnemers en de echte verkrijger heeft verborgen om deze verkrijger in de gelegenheid te stellen de btw te ontduiken.” Het hof heeft immers juist geoordeeld dat [A] wél aan Britse afnemers heeft geleverd (maar niet aan de op de onjuiste facturen vermelde afnemers) en dat de verdachte alleen maar valse schijn kocht en verkocht. 
     
     
       4.4 
       Ten overvloede: het hof is niet uitgegaan van wat de rechtsklachten voorwaardelijk stellen (‘voor zover het hof ….’). In onderdeel II (Juridisch kader) van zijn arrest heeft hij zich rdchtskundig correct gebaseerd op het arrest HR BNB 2018/177 van uw belastingkamer waarop ook de verdachte zich beroept, en op de (bindende) uitleg door het HvJ van de Zesde BTW-Richtlijn, met name in de arresten  Italmoda  c.s. ,  Aquila Part Prod Com  en  R . (C-285/09).  Terecht heeft het Hof op die basis overwogen dat voor nultariefweigering niet vereist is dat wordt vastgesteld wie allemaal bij de btw-fraude zijn betrokken en welke handelingen ieder van hen heeft verricht,  dus ook niet welk individueel opzet zij precies hadden. Anders dan het middel stelt, stelt r.o. 55 van het HvJ-arrest in de zaak R. voor nultariefverlies ook niet als eis dat de leverancier de identiteit van de werkelijke afnemer heeft verborgen om die gelegenheid te geven de btw te ontduiken. Dat arrest zegt slechts dat  als  er geknoeid wordt met facturen om fraude mogelijk of moeilijk traceerbaar te maken, dat  voldoende  is voor nultariefweigering. Zulk geknoei is geen  noodzakelijke , maar wel een  voldoende  voorwaarde voor nultariefweigering. Voor die weigering is ook al voldoende ‘het verzuim om als bedachtzame marktdeelnemer een zekere zorgvuldigheid aan de dag te leggen’ bij tekenen van onregelmatigheden. Maar voor de bewezenverklaring ten laste van deze verdachte is dat alles dus niet relevant. 
     
     
       4.5 
       Ik meen daarom dat de rechtsklachten ongegrond zijn. 
     
   
   
     
       5 De motiveringsklachten 
     
       5.1 
       Dan resteren de subsidiaire motiveringsklachten, inhoudende dat uit de bewijsmiddelen niet kan volgen (i) dat de (werkelijke) Britse afnemers opzettelijk geen ICVs aangaven of de katvangers ondanks hun aangifte de op de ICV verschuldigde btw opzettelijk niet wilden voldoen, en evenmin (ii) dat de verdachte geen werkelijke rechtsbetrekkingen aanging met de in de bewezenverklaring genoemde Britse ondernemingen, noch dat die ondernemingen niet de werkelijke afnemers kunnen zijn. 
     
     
       5.2 
       Zoals uit onderdeel 2 al volgt, hebben mijns inziens ook de motiveringsklachten geen voorwerp omdat voor de bewezenverklaring ten laste van de verdachte (valselijk opmaken van aangiften door omzet te fingeren die niet bestaat en vervalsing van de administratie met facturen die niet-bestaande transacties fingeren) niet relevant is wat er in het VK al dan niet gebeurde, noch of al dan niet transacties met Britten werden aangegaan. De kern van het verwijt en de bewezenverklaring is immers dat transacties en omzet tussen de verdachte  en [A]  werden gefingeerd om andermans btw-fraude te verhullen, nl. die van [A] : om te verhullen dat  [A]  werkelijke transacties met  andere  (onbekende) Britse afnemers aanging dan de voorgewende Britse afnemers, die ploffers/katvangers/ missing traders  bleken te zijn.  
     
     
       5.3 
       De eerste motiveringsklacht is overigens ook op een onjuist uitgangspunt gebaseerd, zoals eveneens al bleek in onderdeel 2. Voor veroordeling wegens opzettelijk onjuiste aangiften omzetbelasting hoeft niet bewezen te worden dat bepaalde (werkelijke) Britse afnemers opzettelijk geen ICVs aangaven of dat de katvangers ondanks aangifte de opzet hadden om de op de ICV verschuldigde btw niet te voldoen. Voor vaststelling van (fiscaalrechtelijke) onjuistheid van de aangifte is voldoende het laakbaar onzorgvuldig voorbijgaan aan duidelijke tekenen van risico op betrokken raken of zijn bij btw-fraude. Voor (strafrechtelijke) opzet geldt vervolgens een strengere eis, nl. dat de verdachte bewust de aanmerkelijke kans heeft aanvaard dat zij onjuist aangiften opmaakte, maar ook daarvoor is niet het bewijs vereist dat (ook) een bepaalde afnemer verderop in de keten opzettelijk btw-fraude pleegde. Maar voor de verdachte is dat alles niet van belang, nu zij niet veroordeeld is voor het doen van onjuiste aangifte, maar voor het valselijk fingeren van niet-bestaande transacties om andermans onjuiste aangifte-indieningen te verhullen.  
     
     
       5.4 
       Het middel stelt een tegenstrijdigheid in een detail in ’s hofs uitspraak, nl. dat het hof (i) enerzijds vaststelt dat de verdachte door (de leidingevers van) [A] commercieel onverklaarbaar tussen [A] en de Britse afnemers werd geschoven als werkelijkheid-verhullend doorgeefluik (want volstrekt onzakelijk, onder meer zonder zakelijke winstmarge), en (ii) anderzijds ongeloofwaardig acht dat de verdachte ‘zomaar’ een miljoenenomzet van [A] zou zijn toegeschoven omdat de (leidinggevers van de) [A] het verdachte’s bestuurder ( [medeverdachte 3] ) wel ‘gunden’ om ‘wat geld te verdienen’, gegeven de miljoenenomzet die daarmee ten koste van [A] aan [medeverdachte 3] (bedoeld zal zijn: de verdachte) gegund zou zijn. Van tegenstrijdigheid lijkt mij echter geen sprake. De steller van het middel constateert zelf dat de ene overweging over winst gaat (volgens het hof vrijwel nul bij de verdachte, hetgeen impliceert dat alle winst - commercieel inderdaad onbegrijpelijk – geheel bij [A] bleef ondanks de overheveling van een enorme omzet naar de verdachte) en de andere overweging over omzet gaat (die volgens de verklaringen van de verdachten zo maar ‘gegund’ werd aan [medeverdachte 3] , wat evenmin begrijpelijk is, te minder als die miljoenenomzet de verdachte en dus ook [medeverdachte 3] geen winst blijkt op te leveren). Beide overwegingen steunen juist consistent met elkaar de zonder geloofwaardige andere verklaring onontkoombare conclusie dat verdachte’s tussenschuiving door motieven van belastingontduiking (sverhulling) verklaard moet worden. De ongeloofwaardigheid van de verklaring voor de commercieel onverklaarbare tussenschuiving van de verdachte (zomaar een miljoenenomzet in schroot afstaan om iemand iets te gunnen) ondersteunt de conclusie die ook volgt uit de door [A] en dier leidinggevers geregisseerde onzakelijke 1-op-1 doorsluizing – dus vrijwel zonder marge - van de betalingen uit het VK aan [A] . De tegenstrijdigheid zit dus niet in ’s hofs oordeel, maar juist in de beweringen van de verdachte in het licht van de vastgestelde feiten. 
     
     
       5.5 
       Zonder voorwerp lijkt mij de klacht dat het hof ten onrechte niet zou zijn ingegaan op een uitdrukkelijk onderbouwd standpunt, nl. een volgens de raadsman rechtskundig pleitbaar standpunt dat de inrichting van het aangifteformulier de verdachte gedwongen zou hebben tot een bepaalde onjuiste invulling ervan. Gezien het verwijt aan de verdachte, doet immers niet ter zake in welke rubriek zij de door haar gefingeerde omzet heeft aangegeven, nu die niet-bestaande omzet volgens ’s Hofs oordeel überhaupt niet bij haar moest worden aangegeven omdat zij slechts in schijn transacties aanging met [A] . 
     
     
       5.6 
       Het hof heeft overigens uitdrukkelijk gerespondeerd dat een (onjuiste) opvatting over het niet goed ingericht zijn van het aangifteformulier geen rechtskundig standpunt is met betrekking tot de uitleg van de wet of de Zesde BTW-richtlijn. Overigens laat ’s hofs arrest er weinig twijfel over bestaan dat aangifte naar het nultarief, waar dan ook op het formulier gesteld, hoe dan ook onjuist was. 
     
     
       5.7 
       Dan resteert de vraag of het hof ter zake van feit 2 op de door hem gebezigde bewijsmiddelen zonder motiveringsgebrek kon baseren dat de verdachte haar bedrijfsadministratie heeft vervalst door er facturen van [A] in op te nemen voor transacties die in werkelijkheid niet met [A] zijn aangegaan, om btw-fraude mogelijk te maken.  
     
     
       5.8 
       De cassatieschriftuur verwijst voor de klachten over de bewezenverklaring van feit 2 naar de klachten over de motivering van de bewezenverklaring van feit 1 (subsidiar); zij  lijken mij daarom het lot van die laatste klachten te moeten delen.  
     
     
       5.9 ( 
       (Ook) overigens lijkt het middel mij feitelijke (bewijs)oordelen te bestrijden die geenszins onbegrijpelijk zijn in het licht van ’s hofs bevindingen, geen gat vertonen dat een enigszins aannemelijk ander scenario toelaat, noch innerlijke onverenigbaarheden vertonen. 
     
     
       5.10 
       Ik meen daarom dat ook de motiveringsklachten ongegrond zijn. 
     
     
       5.11 
       Ook van ambtswege zie ik geen gronden voor vernietiging van de bestreden uitspraak. 
     
   
   
     
       6 Conclusie 
     
     
       Ik geef u in overweging het cassatieberoep van de verdachte te verwerpen, maar zonder toepassing van art. 81 Wet RO, gegeven haar vrijspraak in eerste aanleg en haar – mijns inziens vergeefse – bestrijding van de bewezenverklaring. 
     
     
     
     
       De Procureur-Generaal 
       bij de Hoge Raad der Nederlanden 
     
     
     
     
       AG 
     
     
     
   
   
      	HR 24 januari 2023, ECLI:NL:HR:2023:40, na conclusie Bleichrodt, NJ 2023/106, m.nt. N. Keijzer. 
   
   
      	Zesde richtlijn (77/388/EEG) van de Raad van17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting — Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag (PB L 145, biz. 1), zoals gewijzigd  bij richtlijn 2000/65/EG van de Raad van 17 oktober 2000 (PB L 269, blz. 44). 
   
   
      	HvJ EU 18 december 2014,  Italmoda c.s ., C-131/13, C-163/13 en C-164/13, ECLI:EU:C:2014:2455, punten 43-46 en 50. 
   
   
      	HvJ EU 1 december 2021,  Aquila Part Prod Com , C-512/21, ECLI:EU:C:2022:950, punt 39 e.v. 
   
   
      	HvJ 7 december 2010,  R.,  C-285/09, ECLI:EU:C:2010:742, punten 51 en 54. 
   
   
      	Het Hof wijst op HvJ EU 1 december 2021,  Aquila Part Prod Com , C-512/2 1, ECLI:EU:C:2022:950, punten 30, 36 en 58.