ECLI: ECLI:NL:GHARL:2017:10744

Titel: ECLI:NL:GHARL:2017:10744 Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden , 05-12-2017 / 16/01033

Gerecht: Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden

Datum uitspraak: 2017-12-05

Zaaknummer: 16/01033

Proceduretype: Hoger beroep

Onderwerp: Bestuursrecht; Belastingrecht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Uitspraak

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:GHARL:2017:10744

---

Wet Woz. Woning met grond. Waardebepaling gebouwde delen.

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN 
     locatie Arnhem 
     nummer 16/01033 
     uitspraakdatum: 5 december 2017 
     
     
     
       
         Uitspraak van de vijfde meervoudige belastingkamer 
       
     
     
     
       op het hoger beroep van 
     
     
     
       
         
          [X]  te  [Z]  (hierna: belanghebbende) 
     
     
     
       tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 7 juli 2016, nummer AWB 15/5456, ECLI:NL:RBGEL:2016:3634, in het geding tussen belanghebbende en 
     
     
     
       de  heffingsambtenaar  van  de gemeente Winterswijk  (hierna: de heffingsambtenaar) 
     
     
     
   
   
     
       1 Ontstaan en loop van het geding 
     
     
       1.1. 
       De heffingsambtenaar heeft bij beschikking op grond van de Wet waardering onroerende zaken (hierna: de Wet WOZ) de waarde van de onroerende zaak [a-straat] 44 te [Z] (hierna: de onroerende zaak), per waardepeildatum 1 januari 2013 en naar de toestand op die datum, voor het jaar 2014 vastgesteld op € 284.000. Tegelijk met deze beschikking is de aanslag onroerendezaakbelasting (OZB) 2014 vastgesteld op € 306. 
       
     
     
       1.2. 
       Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de heffingsambtenaar bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar de beschikking en de aanslag gehandhaafd. 
       
     
     
       1.3. 
       Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraken van de heffingsambtenaar vernietigd, de beschikking verminderd tot € 246.000, de aanslag OZB 2014 dienovereenkomstig verminderd en gelast dat het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 45 wordt vergoed. 
       
     
     
       1.4. 
       Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. 
       
     
     
       1.5. 
       Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend. De heffingsambtenaar heeft een conclusie van dupliek ingezonden. 
       
     
     
       1.6. 
       Belanghebbende heeft nog een nader stuk ingediend. 
       
     
     
       1.7. 
       Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 15 september 2017. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht. 
       
       
     
   
   
     
       2 Vaststaande feiten 
     
     
       2.1. 
       Belanghebbende is eigenaar van de onroerende zaak. De onroerende zaak betreft een perceel grond met daarop een woning met berging en tuinhuis. De woning is een rijksmonument en de onroerende zaak is aangemerkt als een landgoed in de zin van de Natuurschoonwet 1928 (hierna: NSW). De oppervlakte van het perceel is 55.240 m2. De oppervlakte onder de woning, de berging en het tuinhuis is 352 m2. 
       
       
     
   
   
     
       3 Geschil 
     
     
       3.1. 
       In geschil is de waarde van de gebouwde delen van de onroerende zaak op de waardepeildatum. 
       
     
     
       3.2. 
       Belanghebbende bepleit een waarde van -/- € 49.335 en concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, tot vernietiging van de uitspraken op bezwaar en tot vermindering van de bestreden beschikking en de bestreden belastingaanslag tot nihil. 
       
     
     
       3.3. 
       De heffingsambtenaar bepleit dat de waarde van € 246.000 niet te hoog is vastgesteld en concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank. 
       
       
     
   
   
     
       4 Beoordeling van het geschil 
     
     
       4.1. 
       Ingevolge artikel 220c van de Gemeentewet (hierna: Gemw) is de heffingsmaatstaf voor de onroerende-zaakbelastingen de op de voet van hoofdstuk IV van de Wet WOZ (http://wetten.overheid.nl/jci1.3:c:BWBR0007119&hoofdstuk=IV&g=2017-09-11&z=2017-09-11) voor de onroerende zaak vastgestelde waarde voor het kalenderjaar, bedoeld in artikel 220 (http://wetten.overheid.nl/BWBR0005416/2017-07-01) van de Gemeentwet. 
       
     
     
       4.2. 
       Ingevolge artikel 220d, eerste lid, aanhef en onder d, van de Gemw wordt in afwijking in zoverre van artikel 220c (http://wetten.overheid.nl/BWBR0005416/2017-07-01) bij de bepaling van de heffingsmaatstaf voor de onroerende-zaakbelastingen buiten aanmerking gelaten, voor zover dit niet reeds is geschied bij de bepaling van de in dat artikel bedoelde waarde, de waarde van één of meer onroerende zaken die deel uitmaken van een op de voet van de Natuurschoonwet 1928 (http://wetten.overheid.nl/jci1.3:c:BWBR0001939&g=2017-09-11&z=2017-09-11) aangewezen landgoed dat voldoet aan bij of krachtens algemene maatregel van bestuur te stellen voorwaarden, met uitzondering van de daarop voorkomende gebouwde eigendommen. 
       
     
     
       4.3. 
       
         In de memorie van toelichting bij het wetsvoorstel Wijziging van de gemeentewet met betrekking tot de materiële belastingbepalingen (Kamerstukken II 1989/90, 21 591, nr. 3, p. 70) is het volgende opgenomen: 
         “Artikel 220, derde lid, is inhoudelijk vrijwel gelijk aan de bepaling van het huidige artikel 5, onderdeel b, Besluit OGB. In verband met een gewijzigde opzet van de vrijstellingen, worden in deze bepaling gebouwde eigendommen welke tot woning dienen en deel uitmaken van een landgoed, gewaardeerd naar de bestemmingswaarde. De tekst van dit artikellid geeft aan dat de waardering van deze woning geschiedt met inachtneming van de vooronderstelde verplichting om dat landgoed als zodanig in stand te houden. Ook onder de huidige bepaling geldt deze waardedrukkende factor slechts voor de woning die deel uitmaakt van een landgoed. 
       
       
       
         In combinatie met de bepaling van artikel 220a, eerste lid, onderdeel e, waarin de waarde van één of meer onroerende goederen die deel uitmaken van een landgoed met uitzondering van daarop voorkomende gebouwde eigendommen, hun aanhorigheden en de ondergrond van die eigendommen buiten aanmerking wordt gelaten bij het bepalen van de heffingsmaatstaf, wordt bereikt dat uiteindelijk slechts de woning wordt belast naar de bestemmingswaarde.” 
       
       
     
     
       4.4. 
       Op grond van artikel 16, aanhef en onder a, van de Wet WOZ wordt voor de toepassing van de wet als één onroerende zaak aangemerkt een gebouwd eigendom. 
       
     
     
       4.5. 
       
         In de memorie van toelichting bij het wetsvoorstel Algemene regels inzake de waardering van onroerende zaken (Wet waardering onroerende zaken) (Kamerstukken II 1992/93, 22 885, nr. 3, p. 41-42) is over een gebouwd eigendom het volgende opgemerkt: 
         “Van onroerende zaken als bedoeld in artikel 16, onderdelen a en b, is sprake wanneer het gaat om slechts één te individualiseren gebouwd dan wel ongebouwd eigendom. Van belang is dat tot de gebouwde eigendom ook de ondergrond wordt gerekend. Deze ondergrond vormt dus niet een afzonderlijk ongebouwd eigendom. Indien, zoals gewoonlijk het geval zal zijn, het genot krachtens eigendom of beperkt recht van een gebouwd eigendom en van de ondergrond daarvan zich in één hand bevinden, is sprake van een object in de zin van onderdeel a.” 
       
       
     
     
       4.6. 
       Op grond van artikel 17, tweede lid, van de Wet WOZ wordt de waarde van de onroerende zaak bepaald op de waarde die aan de onroerende zaak dient te worden toegekend, indien de volle en onbezwaarde eigendom daarvan zou kunnen worden overgedragen en de verkrijger het object in de staat waarin dat zich bevindt, onmiddellijk en in volle omvang in gebruik zou kunnen nemen. Daarbij heeft als waarde te gelden de waarde in het economische verkeer, ofwel de prijs, die bij aanbieding ten verkoop op de voor die onroerende zaak meest geschikte wijze na de beste voorbereiding door de meest biedende gegadigde voor de onroerende zaak zou zijn betaald. 
       
     
     
       4.7. 
       Ingevolge artikel 17, vijfde lid, van de Wet WOZ wordt in afwijking in zoverre van het tweede lid de waarde van een gebouwd eigendom dat tot woning dient en deel uitmaakt van een op de voet van de Natuurschoonwet 1928 (http://wetten.overheid.nl/jci1.3:c:BWBR0001939&g=2017-09-11&z=2017-09-11) aangewezen landgoed dat voldoet aan de in artikel 220d, eerste lid, onderdeel d, van de Gemw (http://wetten.overheid.nl/jci1.3:c:BWBR0005416&artikel=220d&g=2017-09-11&z=2017-09-11) bedoelde voorwaarden bepaald met inachtneming van een vooronderstelde verplichting om het gedurende een tijdvak van 25 jaren als zodanig in stand te houden en geen opgaand hout te vellen anders dan volgens de regels van normaal bosbeheer noodzakelijk of gebruikelijk is. Gebouwde eigendommen die dienstbaar zijn aan de woning worden geacht deel uit te maken van die woning. 
       
     
     
       4.8. 
       Op grond van artikel 18, vierde lid, van de Wet WOZ in samenhang met artikel 2, eerste lid, aanhef en onder b, van de Uitvoeringsregeling uitgezonderde objecten Wet WOZ (hierna: de Uitvoeringsregeling) wordt bij de bepaling van de waarde buiten beschouwing gelaten de waarde van één of meer onroerende zaken die deel uitmaken van een op de voet van de Natuurschoonwet 1928 (http://wetten.overheid.nl/jci1.3:c:BWBR0001939&g=2017-09-11&z=2017-09-11) aangewezen landgoed dat voldoet aan de voorwaarden, genoemd in artikel 8 van het Rangschikkingsbesluit Natuurschoonwet 1928 (http://wetten.overheid.nl/jci1.3:c:BWBR0004914&artikel=8&g=2017-09-11&z=2017-09-11), met uitzondering van de daarop voorkomende gebouwde eigendommen. 
       
     
     
       4.9. 
       Belanghebbende voert allereerst aan dat de gemeente Winterswijk in strijd heeft gehandeld met het zorgvuldigheidsbeginsel, het motiveringsbeginsel en het beginsel van fair play. Nu belanghebbende ter zitting heeft aangegeven dat deze grieven het voorlichtingstraject van de gemeente naar de NSW-landgoedeigenaren betreffen en niet de onderhavige procedure ten aanzien van de WOZ-beschikking en de aanslag OZB 2014, vallen deze grieven buiten de omvang van het geding en kunnen deze grieven niet leiden tot een vermindering van de beschikking en de aanslag. 
       
     
     
       4.10. 
       Belanghebbende betwist de juistheid van de vastgestelde waarde, zodat op de heffingsambtenaar de last rust aannemelijk te maken dat de waarde van de onroerende zaak op de waardepeildatum door hem niet te hoog is vastgesteld. Ter onderbouwing van de door hem verdedigde waarde verwijst de heffingsambtenaar naar een taxatierapport van 12 november 2015, opgemaakt door [A] , taxateur, waarin de waarde van het gebouwde deel aan de hand van vijf vergelijkingsobjecten is getaxeerd op € 324.578 en naar de taxatietechnische reactie van 2 mei 2016 waarin nog een extra vergelijkingsobject is genoemd ter onderbouwing van de getaxeerde waarde. Tussen partijen is niet in geschil dat de gebruikte vergelijkingsobjecten vergelijkbaar zijn. 
       
         
           
           
           
           
           
           
           
           
           
           
           
           
           
             
               
                 Object 
               
               
                 Bouwjaar 
               
               
                 Rijksmonument/ 
                 NSW 
               
               
                 Inhoud 
                 (m³) 
               
               
                 Waarde 
                 per m³ 
                 (€) 
               
               
                 Waarde inhoud 
                 (€) 
               
               
                 Perceel 
                 
                 (m²) 
               
               
                 Waarde 
                 per m²  
                 (€) 
               
               
                 Waarde perceel 
                 (€) 
               
               
                 Bijgebouwen 
               
               
                 Waarde  
                 (afgerond) 
               
               
                 Koopsom 
                 (€) 
               
             
             
               
                 
                  [a-straat] 44 te [Z] 
               
               
                 1785 
               
               
                 Ja 
                 Ja 
                 
               
               
                 1603 
               
               
                 155 
               
               
                 248.465 
               
               
                 Onder 
                 grond opstallen 
                 352 
               
               
                 180 
               
               
                 Onder 
                 grond opstallen 
                 63.360 
               
               
                 Berging € 9.353 
                 Tuinhuis  € 3.400 
               
               
                 324.578 
               
               
                 
               
             
             
               
                 
                  [b-straat] 12 te [B] 
               
               
                 1895 
                 Reno 
                 vatie 2005 
               
               
                 Nee 
                 Nee 
                 
               
               
                 1353 
               
               
                 215,10 
               
               
                 291.030 
               
               
                 19.230 
               
               
                 11,58 
               
               
                 222.690 
               
               
                 Berging    € 42.000 
                 Loods       € 35.100 
               
               
                 590.820 
               
               
                 645.000 
                 01-03-2012 
               
             
             
               
                 
                  [c-straat] 15 te [B] 
               
               
                 1900 
                 Reno 
                 vatie 
                 1963 
               
               
                 Nee 
                 Nee 
                 
               
               
                 1050 
               
               
                 283,78 
               
               
                 297.965 
               
               
                 5675 
               
               
                 32,07 
               
               
                 182.025 
               
               
                 Berging    €   5.000 
                 Garage     €   4.070 
                 Schuur     € 29.100 
                 Berging   €   4.950 
               
               
                 523.110 
               
               
                 530.000 
                 27-03-2013 
               
             
             
               
                 
                  [d-straat] 26 te [C] 
               
               
                 1892 
                 Reno 
                 vatie 2012 
               
               
                 Nee 
                 Nee 
                 
               
               
                 934 
               
               
                 156,23 
               
               
                 145.915 
               
               
                 7960 
               
               
                 23,73 
               
               
                 188.880 
               
               
                 Berging 1 € 13.200 
                 Berging 2 €   6.050 
                 Berging 3 €   3.000 
                 Berging 4 €   1.950 
                 Berging 5 ----------- 
                 Deel         € 10.185 
               
               
                 369.180 
               
               
                 420.000 
                 15-08-2011 
               
             
             
               
                 
                  [e-straat] 127 te [B] 
               
               
                 1908 
               
               
                 Ja 
                 Ja 
                 
               
               
                 1061 
               
               
                 181,78 
               
               
                 192.867 
               
               
                 3149 
               
               
                 55,4 
               
               
                 174.447 
               
               
                 Berging 1              €   3.000 
                 Berging 2             € 13.200 
                 Berging 3             €   3.900 
                 Berging 4             €   5.400 
                 Deel                      € 18.500 
                 Agrarische grond  € 389.879 
                 Bos                        € 86.112 
                 Natuurterrein         € 22.794 
               
               
                 910.100 
               
               
                 950.000 
                 02-07-2012 
               
             
             
               
                 
                  [f-straat] 22 te [Z] 
               
               
                 
               
               
                 Ja 
                 Nee 
                 
               
               
                 1364 
               
               
                 395,38 
               
               
                 539.292 
               
               
                 8786 
               
               
                 21,78 
               
               
                 191.358 
               
               
                 Atelier      € 103.350 
                 Berging   € 20.000 
               
               
                 854.000 
               
               
                 875.000 
                 19-05-2015 
               
             
             
               
                 
                  [g-straat] 1 te [D] 
               
               
                 
               
               
                 Ja 
                 Ja 
                 
               
               
                 572 
               
               
                 199,66 
               
               
                 114.205 
               
               
                 9100 
               
               
                 21,13 
               
               
                 192.300 
               
               
                 Deel                        € 115.500 
                 Schuur/melkstal    € 10.725 
                 Berging                € 2.025 
                 Agrarische grond   € 116.220 
                 Bos                        € 24.600 
               
               
                 
               
               
                 575.000 
                 17-04-2014 
               
             
           
         
       
       
       
         Vervolgens heeft de taxateur rekening gehouden met een totale instandhoudingslast ten aanzien van het gebouwde deel van 24% (14% (bestemmingswaardefactor woningen) + 5% (NSW beperkende last) + 5% (bezitseis en openstellingslast)) van € 324.578, zijnde € 77.899. De WOZ-waarde is daardoor in beroep verminderd tot € 246.000 (€ 324.578 -/- € 77.899 en daarna naar beneden afgerond). 
       
       
     
     
       4.11. 
       Anders dan belanghebbende bepleit, heeft de heffingsambtenaar bij voormelde berekening van de waarde van het gebouwde eigendom terecht de ondergrond tot de gebouwde eigendom gerekend. De Hoge Raad heeft op 5 februari 2010 (ECLI:NL:HR:2010:BL1949) overwogen dat dit aansluit bij de regeling voor de onroerendezaakbelastingen, waaraan deze bepaling in de Wet WOZ volgens de wetsgeschiedenis is ontleend (Kamerstukken II 1992/93, 22 885, nr. 3, blz. 41). In de definitie van onroerende zaak in artikel 1, aanhef en onder c, van het Besluit gemeentelijke onroerende-zaakbelastingen was uitdrukkelijk bepaald dat tot een gebouwd eigendom ook de ondergrond daarvan behoort. In het wetsvoorstel 21 591 tot wijziging van de Gemw met betrekking tot de materiële belastingbepalingen was deze regeling aanvankelijk ongewijzigd overgenomen in het voorgestelde artikel 219a van de Gemw. Op voorstel van de VNG is deze omschrijving bij Nota van wijziging (Kamerstukken II 1990/91, 21 591, nr. 8) beperkt tot “een gebouwd eigendom”. Uit de Memorie van Antwoord (Kamerstukken II 1990/91, 21 591, nr. 7, blz. 21) blijkt dat daarmee geen inhoudelijke wijziging is beoogd. 
       
     
     
       4.12. 
       Belanghebbende stelt zich voorts op het standpunt dat de standaardisering van de grondstaffel maakt dat onvoldoende rekening is gehouden met het verschil in ligging en overlast tussen de onroerende zaak en de vergelijkingsobjecten. De heffingsambtenaar heeft aangegeven dat geen sprake is van een standaardisering van de grondstaffel, maar dat voor de onroerende zaak en de vergelijkingsobjecten dezelfde grondstaffel is gebruikt omdat al deze objecten een vergelijkbare ligging hebben. Gelet op de foto’s in het dossier, de toelichting van de taxateur ter zitting en het feit dat belanghebbende niet concreet heeft aangegeven welk verschil in overlast er is, acht het Hof aannemelijk dat de heffingsambtenaar terecht voor de onroerende zaak en de vergelijkingsobjecten dezelfde grondstaffel heeft gehanteerd. 
       
     
     
       4.13. 
       Voorts is de waarde van de cultuurgronden in geschil. De heffingsambtenaar heeft de waarde van de cultuurgronden gebaseerd op de Taxatiewijzer 20A - Agrarische grond en heeft daarbij gebruik gemaakt van de in deze Taxatiewijzer genoemde prijs voor cultuurgronden van € 4,20 per m2 voor het gebied Achterhoek. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat op basis van alles wat in het dossier staat deze waarde € 5 per m2 moet zijn voor gronden, zoals die van de onroerende zaak. Belanghebbende heeft zijn stelling niet nader onderbouwd. Het Hof acht aannemelijk dat de heffingsambtenaar terecht is uitgegaan van de in de taxatiewijzer vermelde waarde. 
       
     
     
       4.14. 
       Belanghebbende heeft ook de door de heffingsambtenaar gehanteerde m3-prijs van € 155 voor de opstallen ter discussie gesteld en aangegeven dat de bandbreedte van de m3‑prijs van de vergelijkingsobjecten zo groot is dat daaruit geen conclusie kan worden getrokken ten aanzien van de m3-prijs voor de onroerende zaak. Weliswaar is sprake van een grote bandbreedte, maar nu de heffingsambtenaar voor de m3-prijs van de opstallen van de onroerende zaak is uitgegaan van de laagste m3-prijs van de vergelijkingsobjecten acht het Hof aannemelijk dat de m3‑prijs voor de onroerende zaak niet te hoog is vastgesteld. 
       
     
     
       4.15. 
       Belanghebbende heeft voorts aangevoerd dat de onroerende zaak een energielabel G heeft door weinig lichtinval en kleine ramen. Dit geeft enorme stookkosten. Bovendien is sprake van hoge schoonmaakkosten. Daarnaast zijn de zolder, berging en kelder ondoelmatig en is in een deel van de woonruimtes onvoldoende daglicht, aldus nog steeds belanghebbende. Deze grieven slagen niet. De heffingsambtenaar heeft op basis van foto’s aannemelijk gemaakt dat deze omstandigheden bij de vergelijkingsobjecten niet anders zijn, zodat deze factoren, voor zover waardedrukkend, verdisconteerd zijn in de verkoopprijzen van de vergelijkingsobjecten. 
       
     
     
       4.16. 
       Belanghebbende stelt ook nog dat onvoldoende rekening is gehouden met de verschillen tussen de onroerende zaak en de vergelijkingsobjecten. De onroerende zaak is een rijksmonument en aantal van de vergelijkingsobjecten is dat niet. De heffingsambtenaar erkent dit verschil tussen de onroerende zaak en een aantal van de vergelijkingsobjecten, maar geeft aan hiermee voldoende rekening te hebben gehouden door bij de waardebepaling aan te nemen dat rijksmonumenten 7% minder waard zijn dan overigens gelijke niet-rijksmonumenten. Het Hof is van oordeel dat nu de heffingsambtenaar voor dit percentage geen onderbouwing heeft gegeven, de heffingsambtenaar niet aannemelijk heeft gemaakt dat met het verschil tussen een rijksmonument en een niet-rijksmonument voldoende rekening is gehouden. 
       
     
     
       4.17. 
       Voorts is tussen partijen nog de hoogte van de instandhoudingslast in geschil. Hierbij is allereerst in geschil het antwoord op de vraag of de gehele instandhoudingslast bij het gebouwde eigendom in aanmerking moet worden genomen. Belanghebbende beantwoordt deze vraag bevestigend en de heffingsambtenaar ontkennend. 
       
     
     
       4.18. 
       
         De Hoge Raad heeft in het arrest van 25 april 2008, ECLI:NL:HR:2008:BD0436, ten aanzien van de instandhoudingslast het volgende overwogen: 
         “3.4.1. Dat in het onderhavige geval (naar in cassatie moet worden aangenomen) de instandhoudingsverplichting de waarde van het landgoed als geheel (relatief) sterker drukt dan die van de woning, kan slechts hieruit worden verklaard dat die verplichting de waarde van andere delen van het landgoed (relatief) sterker drukt dan die van de woning. 
       
       
         3.4.2. 
         Waar artikel 17, lid 4, van de Wet WOZ een voorschrift bevat omtrent de waardering van de aldaar omschreven woning dienen slechts waardedrukkende omstandigheden die op die woning betrekking hebben in aanmerking te worden genomen.” 
         
       
     
     
       4.19. 
       Uit het vorenstaand arrest, de parlementaire geschiedenis (Kamerstukken 1990/91 21 591, nr. 3, p. 70) en het systeem van de Wet WOZ leidt het Hof het volgende af. De waardeverminderende factoren moeten in aanmerking worden genomen daar waar zij daadwerkelijk de waarde drukken. De instandhoudingsverplichting heeft een waardeverminderend effect op zowel het gebouwde als het ongebouwde deel van de onroerende zaak. Deze waardedrukkende verplichting moet bij het gebouwde deel alleen in aanmerking worden genomen voor zover deze de waarde van dat gebouwde deel drukt. Voor de bepaling van de waarde van de gebouwde eigendommen is door de heffingsambtenaar derhalve terecht als waardeverminderende factor de ‘instandhoudingslast gebouwd’ in aanmerking genomen en niet de instandhoudingslast van het gehele landgoed. Op deze wijze wordt het in de parlementaire geschiedenis vermelde doel bereikt dat alleen de bestemmingswaarde van het gebouwde eigendom in de heffing wordt betrokken. 
       
     
     
       4.20. 
       Vervolgens heeft de heffingsambtenaar de bestemmingswaardefactor woningen, en daarmee de instandhoudingslast, voor de gebouwde eigendom gebaseerd op de factor 0,86 uit de Taxatiewijzer en kengetallen, Deel 23, NSW-landgoederen (hierna: de Taxatiewijzer) met waardepeildatum 1 januari 2014, omdat de in van toepassing zijnde Taxatiewijzer met waardepeildatum 1 januari 2013 genoemde factor van 0,6 naar zijn mening niet juist is. In dat verband heeft de heffingsambtenaar aangegeven dat de Taxatiewijzer vanaf de waardepeildatum 1 januari 2013 naar aanleiding van het hiervoor onder 4.18 aangehaalde arrest van de Hoge Raad van 25 april 2008 een andere methodiek hanteert dan voorheen, maar dat de normkosten in de Taxatiewijzer met waardepeildatum 1 januari 2013 daarop nog niet zijn aangepast. Deze normkosten zijn wel aangepast aan de nieuwe methodiek in de Taxatiewijzer met waardepeildatum 1 januari 2014. Ter zitting heeft de taxateur aangegeven dat de in de Taxatiewijzer met waardepeildatum 1 januari 2014 gebruikte bestemmingswaardefactor woningen van 0,86 al in 1995 is berekend op basis van de toenmalige jurisprudentie op dit punt. Sinds 1995 is deze factor steeds in een nieuwe Taxatiewijzer overgenomen, ook na introductie van de nieuwe methodiek. De factor 0,86 is daarbij in alle jaren de laagst mogelijke factor voor de berekening van de instandhoudinglast van een gebouwd eigendom, aldus de heffingsambtenaar.  
       
     
     
       4.21. 
       Het Hof constateert dat de Taxatiewijzer met waardepeildatum 1 januari 2011 vermeldt dat bij een aandeel gebouwd op de totale instandhoudingskosten van 30% tot 35% een factor hoort van 0,86. De Taxatiewijzer met waardepeildatum 1 januari 2013 daarentegen vermeldt een factor van 0,6 voor alle monumentale gebouwen ongeacht het aandeel gebouwd. De Taxatiewijzer met waardepeildatum 1 januari 2014 geeft weliswaar weer een factor van 0,86, maar koppelt deze, anders dan de Taxatiewijzer met waardepeildatum 1 januari 2011, aan gebouwen met veel (bouwkundige) elementen die leiden tot een hogere instandhoudinglast en een aandeel gebouwd op de totale instandhoudingskosten van 30% tot 55%. De Taxatiewijzer met waardepeildatum 1 januari 2016 koppelt, anders dan de hiervoor genoemde waardepeildata, de instandhoudingsfactor gebouwd naast bouwkundige elementen ook aan het bouwjaar van de onroerende zaak. Voor het bouwjaar van de hier in het geding zijnde onroerende zaak vermeldt de Taxatiewijzer instandhoudingsfactoren van 0,86, 0,82 en 0,78 afhankelijk van de hoeveelheid bouwkundige elementen. 
       
     
     
       4.22. 
       Het Hof is van oordeel dat de heffingsambtenaar de gebruikte bestemmingswaardefactor gebouwd onvoldoende heeft onderbouwd. De heffingsambtenaar heeft de jurisprudentie uit 1995 waarop de factor 0,86 zou zijn gebaseerd, niet kunnen benoemen en niet kunnen aangeven waarom deze jurisprudentie en daarmee deze factor na zoveel jaren nog ongewijzigd actueel is. Bovendien heeft de heffingsambtenaar desgevraagd niet kunnen toelichten waarom de wijziging in methodiek vanaf de waardepeildatum 1 januari 2013 geen invloed heeft op deze factor. Voorts heeft de heffingsambtenaar niet nader kunnen toelichten waarom een factor van 0,86 in de Taxatiewijzer met waardepeildatum 1 januari 2011 hoort bij een aandeel gebouwd op de totale instandhoudingskosten van 30% tot 35% en in de Taxatiewijzer met waardepeildatum 1 januari 2014 bij een aandeel gebouwd op de totale instandhoudingskosten van 30% tot 55%. Ook heeft de heffingsambtenaar geen verklaring kunnen geven waarom in het ene jaar de bouwklasse en/of bouwkundige elementen van de onroerende zaak van belang zijn voor de factor en in andere jaren niet. Ten slotte blijkt uit de Taxatiewijzer met waardepeildatum 1 januari 2016 dat, anders dan de heffingsambtenaar stelt, voor de oudste bouwklasse - de klasse waarin de onroerende zaak valt  de factor ook lager kan zijn dan 0,86.  
       
     
     
       4.23. 
       De heffingsambtenaar heeft gelet op het onder 4.17 tot en met 4.22 overwogene niet aannemelijk gemaakt dat de bestemmingswaarde van de gebouwde eigendom van de onroerende zaak niet te hoog is vastgesteld. Bovendien heeft de heffingsambtenaar gelet op het onder 4.16 overwogene niet aannemelijk gemaakt dat voldoende rekening is gehouden met het feit dat de onroerende zaak een rijksmonument betreft. Vorenstaande brengt met zich dat de heffingsambtenaar de door hem verdedigde waarde van de onroerende zaak niet aannemelijk heeft gemaakt. 
       
     
     
       4.24. 
       Gelet op vaste jurisprudentie van de Hoge Raad brengt de omstandigheid dat een heffingsambtenaar er niet in is geslaagd de door hem vastgestelde waarde aannemelijk te maken, niet mee dat dan zonder meer de door een belanghebbende bepleite waarde in aanmerking wordt genomen. Op een belanghebbende rust alsdan evenzeer de last de verdedigde waarde aannemelijk te maken (Hoge Raad 14 oktober 2005, nr. 40.299, ECLI:NL:HR:2005:AU4300). 
       
     
     
       4.25. 
       Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende de door hem voorgestane WOZ-waarde evenmin aannemelijk gemaakt. Hiervoor verwijst het Hof allereerst naar de reeds besproken door belanghebbende gestelde waardeverminderende factoren, welke grieven naar het oordeel van het Hof niet slagen. Ten aanzien van het onder 4.16 overwogene merkt het Hof op dat belanghebbende evenmin aannemelijk heeft gemaakt op welke wijze rekening moet worden gehouden met het feit dat de onroerende zaak een rijksmonument betreft en een aantal van de vergelijkingsobjecten niet. Belanghebbende heeft hiervoor niets aangevoerd. Daarnaast is van belang dat belanghebbende ter onderbouwing van de waarde ten onrechte de instandhoudingslast van de gehele onroerende zaak in aanmerking heeft genomen. Bovendien heeft belanghebbende bij de berekening van de instandhoudingslast, zelfs indien alleen de instandhoudingslast gebouwd in aanmerking wordt genomen, de gestelde werkelijke kosten niet met stukken onderbouwd, zodat niet aannemelijk is gemaakt dat deze gestelde kosten instandhoudingskosten betreffen. 
       
     
     
       4.26. 
       Belanghebbende stelt zich voorts nog op het standpunt dat de instandhoudinglast moet worden gesteld op 0,64 wegens schending van het vertrouwensbeginsel. Daartoe geeft belanghebbende aan dat voor de onderhavige onroerende zaak in 2008 middels een bezwaarschrift ten aanzien van de WOZ-beschikking en aanslag OZB 2008 beroep is gedaan op de uitspraak van de rechtbank Haarlem (Rechtbank Haarlem 4 september 2007, ECLI:NL:RBHAA:2007:BB3157) betreffende een derde. De heffingsambtenaar heeft bij de uitspraak op dat bezwaarschrift ingestemd met de berekeningswijze als omschreven in die uitspraak. Bovendien heeft de heffingsambtenaar op dezelfde grond de eerder opgelegde WOZ-beschikkingen en aanslagen OZB voor de jaren 2005 tot en met 2007 ambtshalve verminderd en voorts voor de jaren 2009 tot en met 2013 deze uitspraak eveneens toegepast. Aan die handelwijze mag, aldus belanghebbende, het in rechte te beschermen vertrouwen worden ontleend dat, behoudens in het geval van een wetswijziging,  de heffingsambtenaar in beginsel ook voor het onderhavige jaar 2014 die berekeningswijze zal blijven toepassen. Dit beginsel wordt, zo stelt belanghebbende, door de heffingsambtenaar geschonden door zonder enige uit wet of jurisprudentie voortvloeiende aanleiding de oppervlaktemaatstaf te vervangen door de voor belanghebbende veel ongunstigere waardemaatstaf. 
       
     
     
       4.27. 
       De heffingsambtenaar heeft betwist dat sprake is van schending van het vertrouwensbeginsel. De heffingsambtenaar stelt zich op het standpunt dat het beroep van belanghebbende op het vertrouwensbeginsel niet opgaat. Het is juist dat in het verleden de instandhoudingslast op andere wijze werd berekend, maar gelet op de geldende wet- en regelgeving, het arrest van de Hoge Raad van 25 april 2008 (ECLI:NL:HR:2008:BD0436) en de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 26 november 2015 (ECLI:NL:RBGEL:2015:7306) is de berekeningswijze van de instandhoudingslast veranderd. In november 2014 is de nieuwe methodiek met belanghebbende besproken alvorens de WOZ-beschikking toe te sturen en de aanslag OZB 2014 op te leggen. 
       
     
     
       4.28. 
       Gelet op het vorenstaande betwist de heffingsambtenaar niet dat voor het jaar 2008 expliciet is ingestemd met de berekening volgens de methodiek van de uitspraak van de rechtbank Haarlem en dat eveneens op die grond de beschikkingen en aanslagen 2005 tot en met 2007 zijn verminderd. Gelet op deze specifieke feiten en omstandigheden heeft de heffingsambtenaar een expliciet standpunt ten aanzien van de waarderingsmethodiek ingenomen ten aanzien van belanghebbende. De heffingsambtenaar betwist evenmin dat deze methodiek vervolgens voor de jaren 2009 tot en met 2013 is gevolgd. Onder deze omstandigheden kan belanghebbende in rechte te respecteren vertrouwen ontlenen aan het handelen van de heffingsambtenaar en mag belanghebbende erop vertrouwen dat voor het onderhavige jaar deze waarderingsmethodiek eveneens zou worden gevolgd. 
       
     
     
       4.29. 
       Een gewijzigd inzicht bij de heffingsambtenaar naar aanleiding van de uitspraak van de Hoge Raad van 2008 en een wijziging in de Taxatiewijzer met waardepeildatum 1 januari 2013 kan voor de heffingsambtenaar een gerechtvaardigde aanleiding zijn een eerder gedane toezegging te beëindigen. Indien echter de heffingsambtenaar bij een belastingplichtige een in rechte te beschermen vertrouwen heeft gewekt, zal dit vertrouwen in ieder geval moeten worden gehonoreerd tot het tijdstip waarop de heffingsambtenaar de belastingplichtige kenbaar heeft gemaakt dat hij zijn standpunt heeft gewijzigd (vgl. HR 28 februari 2003, nr. 37 122, ECLI:NL:HR:2003:AE6422, r.o. 3.5). Uit de stukken blijkt dat eerst in november 2014 de heffingsambtenaar aan belanghebbende kenbaar heeft gemaakt dat een andere waarderingsmethodiek zou worden gebruikt. Nu ingevolge artikel 220 van de Gemw onroerende-zaakbelastingen worden geheven van degene die bij het  begin  van het kalenderjaar genothebbende is van de onroerende zaak krachtens eigendom, bezit of beperkt recht, kan de heffingsambtenaar de opzegging in november 2014 voor het jaar 2014 niet aan belanghebbende tegenwerpen. Een opzegging kan immers alleen voor de toekomst gelden. Het beroep van belanghebbende op schending van het vertrouwensbeginsel slaagt. Op grond van het vertrouwensbeginsel dient de instandhoudingsfactor niet hoger te zijn dan 0,64. De schending van het vertrouwensbeginsel kan echter, anders dan belanghebbende voorstaat, niet leiden tot het opleggen van een boete aan de heffingsambtenaar of de gemeente Winterswijk, reeds omdat het Hof daartoe de bevoegdheid niet heeft. 
       
     
     
       4.30. 
       Nu geen van de partijen erin is geslaagd de voorgestane waarde aannemelijk te maken, stelt het Hof, gelet op hetgeen door partijen over en weer is aangevoerd en rekening houdend met het geslaagde beroep op het vertrouwensbeginsel waardoor de instandhoudingsfactor niet hoger kan zijn dan 0,64 de waarde in goede justitie vast op € 205.000. 
       
       
       
         
           Slotsom 
           Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep gegrond. 
       
       
       
       
     
   
   
     
       5 Griffierecht en proceskosten 
     
     
       Nu het Hof het hoger beroep gegrond verklaart, bepaalt het Hof dat de heffingsambtenaar aan belanghebbende het betaalde griffierecht vergoedt. 
     
     
     
       Niet gesteld of gebleken is dat belanghebbende voor vergoeding in aanmerking komende proceskosten heeft gemaakt. 
     
     
     
   
   
     
       6 Beslissing 
     
     
       Het Hof: 
     
     
       – vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, 
       – verklaart het bij de Rechtbank ingestelde beroep gegrond, 
       – vernietigt de uitspraken van de heffingsambtenaar, 
       – vermindert de waarde tot € 205.000, 
       – vermindert de aanslag OZB 2014 dienovereenkomstig, en 
       – gelast dat de heffingsambtenaar aan belanghebbende het betaalde griffierecht vergoedt, te weten € 45 in verband met het beroep bij de Rechtbank en € 124 in verband met het hoger beroep bij het Hof. 
     
     
     
     
       Deze uitspraak is gedaan door mr. A.E. Keulemans, voorzitter, mr. J. van de Merwe en mr. M.G.J.M. van Kempen, in tegenwoordigheid van mr. J.H. Riethorst als griffier. 
     
     
     
       De beslissing is op 5 december 2017 in het openbaar uitgesproken. 
     
     
     
     
       De griffier,	De voorzitter, 
       .	 
     
     
     
     
       (J.H. Riethorst)	(A.E. Keulemans) 
     
     
     
       Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op: 6 december 2017 
     
     
     
     
     
     
       Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 	 
       
         de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer),  
       
       
         	Postbus 20303,  
       
       
         	2500 EH DEN HAAG.  
       
       Daarbij moet het volgende in acht worden genomen: 
     
     1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd; 
     2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: 
     
       	a. de naam en het adres van de indiener; 
       	b. de dagtekening; 
       	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; 
        	d. de gronden van het beroep in cassatie. 
       Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.