ECLI: ECLI:NL:RBZWB:2023:517

Titel: ECLI:NL:RBZWB:2023:517 Rechtbank Zeeland-West-Brabant , 30-01-2023 / 20/880 tot en met 20/883

Gerecht: Rechtbank Zeeland-West-Brabant

Datum uitspraak: 2023-01-30

Zaaknummer: 20/880 tot en met 20/883

Proceduretype: Eerste aanleg - meervoudig

Onderwerp: Bestuursrecht; Belastingrecht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Uitspraak

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:RBZWB:2023:517

---

Naheffingsaanslagen omzetbelasting, ten onrechte in aftrek gebrachte voorbelasting.  
         Belanghebbende is betrokken bij de levering van goederen en diensten die - via de gemeente - ten goede kwamen aan een (voormalig) ambtenaar. Belanghebbende heeft aan haar gerichte facturen betaald en vervolgens met een winstopslag doorbelast aan de gemeente.  
         De rechtbank oordeelt dat belanghebbende niet als afnemer kan worden aangemerkt. Belanghebbende is geen rechtsbetrekking met de leveranciers aangegaan en er is geen sprake van inkopen en verkopen die belanghebbende voor haar eigen rekening en risico heeft verricht.  
         Verder oordeelt de rechtbank dat geen sprake is van een ABC-transactie, dat het doorbelasten van de facturen niet als afzonderlijke economische activiteit kan worden aangemerkt en dat geen sprake is van schending van enig algemeen beginsel van behoorlijk bestuur.

RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT 
     
     
       Zittingsplaats Breda 
     
     
     
       Belastingrecht 
     
     
     
       zaaknummers: BRE 20/880 tot en met 20/883  
       
         
         uitspraak van de meervoudige kamer van 30 januari 2023 in de zaak tussen 
       
       
         
         
          [belanghebbende]
         , uit [plaats 1], belanghebbende 
       (gemachtigde: [gemachtigde]), 
     
     
     
       en 
     
     
     
       
         de inspecteur van de belastingdienst , de inspecteur. 
     
     
     
   
   
     
       1 Inleiding 
     
     
       1.1. 
       In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank de beroepen van belanghebbende tegen de uitspraken op bezwaar van de inspecteur van 20 december 2019. 
       
     
     
       1.2. 
       De inspecteur heeft aan belanghebbende voor de jaren 2013 tot en met 2016 naheffingsaanslagen omzetbelasting opgelegd.  
       
     
     
       1.3. 
       De inspecteur heeft de bezwaren van belanghebbende ongegrond verklaard.  
       
     
     
       1.4. 
       De rechtbank heeft de beroepen op 24 november 2022 op zitting behandeld. Namens belanghebbende zijn verschenen: de gemachtigde van belanghebbende en [directeur] (directeur van belanghebbende). Namens de inspecteur zijn verschenen: [inspecteur] en [inspecteur]. 
       
       
     
   
   
     
       2 Feiten 
     
       2.1. 
       Belanghebbende is een fiscale eenheid voor de omzetbelasting die bestaat uit de volgende rechtspersonen: [rechtspersoon 1] (hierna: [rechtspersoon 1]), [rechtspersoon 2] en [rechtspersoon 3]. 
     
     
       2.2. 
       Belanghebbende houdt zich bezig met kantoor- en magazijninrichting. 
     
     
       2.3. 
       De heer [bestuurder] ([bestuurder]) is bestuurder van belanghebbende.  
       
     
     
       2.4. 
       In de jaren 2013 tot en met 2016 is belanghebbende één van de vaste leveranciers van gemeente [plaats 2] (de gemeente).  
       
       
     
     
       2.5. 
       In deze periode was [medewerker gemeente] ([medewerker gemeente]) hoofd interne diensten bij de gemeente. [medewerker gemeente] kon in deze functie inkoopopdrachten aan leveranciers verstrekken en de daarmee verband houdende facturen betaalbaar stellen door de gemeente. 
       
     
     
       2.6. 
       
        [medewerker gemeente] heeft op grote schaal misbruik gemaakt van zijn positie binnen de gemeente. Dat deed hij onder andere op de volgende manier. Hij verzocht leveranciers om facturen ten aanzien van de levering van bepaalde goederen of diensten – waarvan achteraf is gebleken dat het privé-aankopen ten behoeve van [medewerker gemeente] betrof – aan belanghebbende te richten. [medewerker gemeente] verzocht belanghebbende vervolgens om de aan haar gerichte factuur te betalen, een nieuwe factuur op te maken met daarbovenop een winstopslag en deze aan de gemeente te factureren. Voor deze factuur aan de gemeente verstrekte [medewerker gemeente] een opdrachtbevestiging. Door [medewerker gemeente] werd aangegeven welke algemene beschrijving op de factuur moest worden vermeld. Deze facturen zijn door de gemeente betaald. De facturen die door de leveranciers aan belanghebbende zijn gericht zijn één op één te herleiden naar de facturen die belanghebbende aan de gemeente heeft gericht. Belanghebbende en [medewerker gemeente] hebben afspraken gemaakt over de hiervoor beschreven werkwijze.  
       
     
     
       2.7. 
       De gemeente heeft op 23 december 2016 aangifte gedaan van (onder meer) oplichting door [medewerker gemeente]. In het kader van het strafrechtelijk onderzoek naar [medewerker gemeente] is [bestuurder] op 9 mei 2017 gehoord als getuige. In het proces-verbaal van dit verhoor is onder meer het volgende opgenomen (waarbij “V” staat voor vragen van verbalisanten, “A” staat voor antwoord getuige en “O” staat voor opmerking verbalisant): 
       
       
         
           “O: U heeft in het kader van het strafrechtelijk financieel onderzoek een aantal stukken per mail aan het onderzoeksteam uitgeleverd. Het gaat om onder andere: crediteurenkaart, facturen en betalingen aan [naam 1], [naam 2], [naam 3], [naam 4] en [naam 5]. 
         
         
           V: Hoe bent u in contact gekomen met deze leveranciers? 
         
         
           A: Ik ken deze leveranciers helemaal niet. 
         
       
       
       
         
           V: Waar kent u deze bedrijven van? 
         
         
           A: Ik ken ze via de gemeente [plaats 2]. Wij werkten veel voor de gemeente. Ik had iedere week wel [naam 6] (toevoeging rechtbank: [medewerker gemeente]) of [naam 7] aan de telefoon. Hij vertelde een keer dat hij ooit kleine opdrachten had waar hij geen aanbesteding voor uit wilde schrijven. Dat kost namelijk veel tijd en geld en het ging om kleine opdrachten. Hij vroeg of wij hiervoor onderaannemer voor wilde zijn. Ik vond dit niet vreemd want bijvoorbeeld bij het [school] ging dit ook zo. Dat was ook een van mijn opdrachtgevers. Ik heb gezegd dat ik dat goed vond als het mij niet teveel tijd zou kosten. Ik heb dit aan mijn boekhouder doorgegeven en geregeld dat wij zouden betalen. [boekhouder] is mijn boekhouder. 
         
       
       
       
         
           V: Hoe ging dit dan in zijn werk? 
         
         
           A: [naam 6] kwam langs met een inkoopfactuur van bijvoorbeeld [naam 3]. Hij stuurde ook wel eens ooit een inkoopfactuur per post maar meestal ging het wel in persoon. Als er dan meerdere inkoopfacturen waren zei hij dat hij een opdrachtbevestiging zou sturen van een aantal van deze facturen samen. Dat kon dan een opdrachtbevestiging van verschillende leveranciers samen zijn. 
         
         
           Op de opdrachtbevestiging stond dan een heel globale omschrijving. Iets in de trant van 'gedane werkzaamheden' of 'geleverde materialen'. Wij stuurden dan een factuur naar de gemeente [plaats 2] met dezelfde omschrijving en bedrag als de opdrachtbevestiging. Als we betaald hadden gekregen van de gemeente dan betaalde ik de inkoopfacturen weer zoals [naam 3]. 
         
         
           (…) 
         
       
       
       
         
           V: Wat is er geleverd? 
         
         
           A: Daar kan ik niets zinnigs over zeggen. 
         
       
       
       
         
           V: Als er niet bij u geleverd is, hoe weet u dat de goederen geleverd zijn? 
         
         
           A: [naam 6] gaf mij opdracht te betalen. Ik neem aan dat er ook geleverd is als er betaald moet worden. Ik heb alleen doorgefactureerd. Ik heb me wel eens afgevraagd wat er geleverd was maar ik heb dat nooit aan [naam 6] gevraagd. Ook niet aan [naam 7]. Zoals ik zeg kreeg ik overal een officieel schrijven met een briefhoofd van de gemeente inclusief stempels enzo dus ik dacht dat het wel zou kloppen. 
         
         
           Ik dacht dat ik wel mensenkennis had. Ik had dit niet van [naam 6] verwacht. Het was niet zo dat hij een vlotte babbel had maar hij gaf me een vertrouwd gevoel.” 
         
       
       
     
     
       2.8. 
       Daarnaast heeft de gemeente door het onderzoeksbureau [onderzoeksbureau] onderzoek laten verrichten naar de handelswijze van [medewerker gemeente] bij de gemeente. De heer [bestuurder] heeft op 11 april 2018 een gesprek gevoerd met tactisch onderzoekers werkzaam bij [onderzoeksbureau]. In dit gesprek heeft hij in antwoord op vragen van de tactisch onderzoekers het volgende verklaard (waarbij “V” staat voor vraag en “A” staat voor antwoord):  
       
       
         
           “V: De onderzochte periode betref 2013, 2014, 2015 en 2016. In deze periode is veelvuldig gefactureerd door [rechtspersoon 1] aan gemeente [plaats 2]. Een aantal van die facturen willen we graag met u bespreken. 
         
         
           Wij tonen u bijlage 1 t/m 4 bij dit interview. Dit betreffen overzichten van de facturen van [rechtspersoon 1] aan gemeente [plaats 2] over 2013 t/m 2016. Een gedeelte van die facturen is in geel gearceerd. 
         
         
           De gearceerde facturen willen we graag me u bespreken. We willen graag weten wat exact voor deze facturen is geleverd aan gemeente [plaats 2]. Verder willen we graag weten hoe de verschillende referentienummers, behorende bij de bedoelde facturen, zijn opgebouwd. Bent u bereid hieraan uw medewerking te verlenen? 
         
         
           A: Zoals ik al zei, wil ik graag mijn volledige medewerking verlenen. Bij dit gesprek is ook aanwezig de heer [boekhouder]. Hij is onze boekhouder binnen [rechtspersoon 1]. [boekhouder] verhuurt zich aan [rechtspersoon 1] en doet reeds geruime tijd onze financiële administratie. [boekhouder] zal u de benodigde documenten aanleveren en waar mogelijk het een en ander toelichten. [boekhouder] heeft mijn toestemming om namens [rechtspersoon 1] met u te spreken over de kwestie en u de benodigde informatie te verstrekken. 
         
         
           (…) 
         
         
           A: De door u gearceerde facturen van leveringen aan gemeente [plaats 2], herken ik wel. Ik zie daarop dat doorgaans een algemene omschrijving wordt gegeven voor de diensten en/of materialen die door [rechtspersoon 1] zouden zijn geleverd. Ik kan u verklaren dat door [rechtspersoon 1] géén diensten en/of materialen zijn geleverd aan gemeente [plaats 2] voor die facturen. In werkelijkheid kwam [naam 6] [medewerker gemeente] doorgaans hier op kantoor met facturen van derden. Hij bracht deze doorgaans mee. Hij verzocht mij dan om zorg te dragen voor betaling van die facturen. Ik kreeg vervolgens van [naam 6] [medewerker gemeente] opdrachtbonnen van gemeente [plaats 2], waarmee ik vervolgens facturen kon sturen aan gemeente [plaats 2]. Doorgaans waren de totaalbedragen van de opdrachten ongeveer 10% hoger dan de door [rechtspersoon 1] betaalde facturen. Die 10% was dan de vergoeding voor de handelingen, die wij als [rechtspersoon 1] moesten verrichten in die zaken. Ik had daar werk mee en ook [boekhouder] had hiermee werk. De teksten en de factuurbedragen werden steeds door [naam 6] [medewerker gemeente] bepaald. Daarop hadden wij geen invloed. 
         
         
           
            [boekhouder] heeft op uw verzoek een aantal crediteurenkaarten uitgedraaid met daarbij de 
         
         
           onderliggende facturen van de betreffende leveranciers. [medewerker gemeente] vertelde me dan dat hij voor gemeente [plaats 2] had moeten inkopen bij die leveranciers. Om geen nieuwe leverancier te hoeven aanmaken, vroeg hij mij dan om met [rechtspersoon 1] de facturen van die leveranciers te voldoen en vervolgens door te factureren aan gemeente [plaats 2] met genoemde marge voor onze handelingen. Ik heb daar wel aan meegewerkt maar heb me tot kort geleden niet gerealiseerd dat [medewerker gemeente] daarmee aan het frauderen was. Aanvankelijk waren het een paar leveranciers. Pas achteraf heb ik me beseft dat het steeds meer leveranciers waren geworden en dat door sommige leveranciers alles bijeen voor veel geld was gefactureerd aan [rechtspersoon 1], via [medewerker gemeente]. Ik heb daar niet bij stilgestaan omdat ik [naam 6] [medewerker gemeente], als vertegenwoordiger van gemeente [plaats 2], graag van dienst wilde zijn. [plaats 2] was altijd een mooie opdrachtgever voor [rechtspersoon 1] en [naam 6] [medewerker gemeente] was het gezicht van die klant. Ik deed daardoor wat [medewerker gemeente] me opdroeg te doen. 
         
       
       
       
         
           De referentienummers die op de facturen zijn vermeld, zijn mij door [naam 6] [medewerker gemeente] zelf aangeleverd. Dat zijn de nummers die ik vervolgens moest vermelden op onze facturen van [rechtspersoon 1] aan de gemeente [plaats 2], samen met het opdrachtnummer en het factuurbedrag dat door [naam 6] [medewerker gemeente] was vastgesteld. Ik had daarop geen invloed. 
         
         
           (…) 
         
         
           We hebben zojuist samen vastgesteld dat dit in totaal voor een bedrag van ruim €  862.000,00 is geweest over de jaren 2013 t/m 2016.  
           
           Dit zijn allemaal betalingen die door [rechtspersoon 1] zijn gedaan aan bedrijven die ons helemaal niets hebben geleverd. (…)” 
         
       
       
     
     
       2.9. 
       Rechtbank Oost-Brabant heeft op 5 april 2019  geoordeeld dat [medewerker gemeente] zich schuldig heeft gemaakt aan oplichting, valsheid in geschrift, opzettelijk gebruik maken van een vervalst geschrift, (gewoonte) witwassen en diefstal.  
       
     
     
       2.10. 
       Belanghebbende heeft de omzetbelasting die stond vermeld op de aan haar gerichte facturen die door [medewerker gemeente] werden aangeleverd in aftrek gebracht in haar aangiften omzetbelasting voor de jaren 2013 tot en met 2016.  
       
     
     
       2.11. 
       Bij belanghebbende is een boekenonderzoek ingesteld naar onder andere de aangiften omzetbelasting voor de tijdvakken in 2013 tot en met 2016. 
       
     
     
       2.12. 
       De resultaten van het boekenonderzoek zijn aan belanghebbende medegedeeld bij brief van 21 november 2018.  In deze brief wordt aangekondigd dat aan belanghebbende naheffingsaanslagen omzetbelasting voor de jaren 2013 tot en met 2016 alsmede vergrijpboetes zullen worden opgelegd. De grond voor deze naheffingsaanslagen is dat de inspecteur zich op het standpunt stelt dat belanghebbende de voorbelasting die in rekening is gebracht op de aan haar door de leveranciers gerichte facturen ten onrechte in aftrek heeft gebracht.  
       
     
     
       2.13. 
       Ten aanzien van de aangekondigde boetes hebben belanghebbende en de inspecteur een vaststellingsovereenkomst gesloten. Vervolgens zijn aan belanghebbende de volgende naheffingsaanslagen omzetbelasting (de naheffingsaanslagen), vergrijpboetes en beschikkingen in rekening gebrachte belastingrente opgelegd:  
       
         
           met dagtekening 27 december 2018 een naheffingsaanslag omzetbelasting voor het tijdvak 2013 naar een belastingbedrag van € 41.134, een vergrijpboete van € 20.567 (50%) en in rekening gebrachte belastingrente van € 8.169 (aanslagnummer eindigend op: [aanslagnummer 1]); 
         
         
           met dagtekening 25 april 2019 een naheffingsaanslag omzetbelasting voor het tijdvak 2014 naar een belastingbedrag van € 39.717, een vergrijpboete van € 6.505 en in rekening gebrachte belastingrente van € 6.924 (aanslagnummer eindigend op: [aanslagnummer 2]); 
         
         
           met dagtekening 25 april 2019 een naheffingsaanslag omzetbelasting voor het tijdvak 2015 naar een belastingbedrag van € 34.499, een vergrijpboete van € 5.190 en in rekening gebrachte belastingrente van € 4.634 (aanslagnummer eindigend op: [aanslagnummer 3]); 
         
         
           met dagtekening 25 april 2019 een naheffingsaanslag omzetbelasting voor het tijdvak 2016 naar een belastingbedrag van € 23.557, een vergrijpboete van € 3.464 en in rekening gebrachte belastingrente van € 2.222 (aanslagnummer eindigend op: [aanslagnummer 4]). 
         
       
       
       
     
   
   
     
       3 Beoordeling door de rechtbank 
     
       3.1. 
       De rechtbank beoordeelt of de naheffingsaanslagen terecht aan belanghebbende zijn opgelegd. Zij doet dat aan de hand van de door belanghebbende aangevoerde beroepsgronden. 
     
     
       3.2. 
       Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat zij terecht de aan haar gefactureerde voorbelasting in aftrek heeft gebracht, omdat sprake is van een zogenaamde “ABC-transactie” als bedoeld in artikel 3, vierde lid van de Wet op de omzetbelasting 1968 (Wet OB). Verder stelt belanghebbende dat de aftrek van voorbelasting niet door de inspecteur mag worden geweigerd, omdat geen sprake is van fraude van de zijde van belanghebbende en omdat belanghebbende niets wist van de handelswijze van [medewerker gemeente]. Aanvullend stelt belanghebbende zich op het standpunt dat het doorbelasten van facturen moet worden aangemerkt als een afzonderlijke economische activiteit ten aanzien waarvan zij de voorbelasting in aftrek mocht brengen. Ten slotte heeft belanghebbende zich op het standpunt gesteld dat sprake is van schending van de algemene beginselen van behoorlijk bestuur.  
     
     
       3.3. 
       De inspecteur betwist de door belanghebbende ingenomen standpunten. Daarbij stelt hij zich op het standpunt dat belanghebbende niet kan worden aangemerkt als afnemer van de goederen en diensten die aan haar zijn gefactureerd. Ten aanzien van de naheffingsaanslag voor het tijdvak 2013 heeft de inspecteur zich in de beroepsfase op het nadere standpunt gesteld dat het belastingbedrag in de aanslag te hoog is vastgesteld en dat dit bedrag moet worden verminderd met € 5.725 tot een belastingbedrag van € 35.409. De rechtbank overweegt dat het beroep tegen de naheffingsaanslag omzetbelasting voor het tijdvak 2013 in zoverre reeds gegrond is.  
     
     
       3.4. 
       
         De rechtbank ziet in dit geval aanleiding om eerst in te gaan op de vraag of belanghebbende als afnemer kan worden aangemerkt, omdat de uitkomst van deze vraag doorslaggevend is voor de beoordeling van de door belanghebbende aangevoerde beroepsgronden.  
         
           Kan belanghebbende worden aangemerkt als afnemer? 
         
       
       
     
     
       3.5. 
       Op grond van artikel 1 van de Wet OB wordt omzetbelasting geheven ter zake van leveringen van goederen en diensten. Artikel 2 van de Wet OB bepaalt dat op de verschuldigde belasting in aftrek wordt gebracht de belasting ter zake van aan de ondernemer verrichte leveringen van goederen en verleende diensten.  
       
     
     
       3.6. 
       Op grond van artikel 15, eerste lid, onder a, van de Wet OB is de in artikel 2 bedoelde belasting welke de ondernemer in aftrek brengt, de belasting welke in het tijdvak van aangifte door andere ondernemers ter zake van door hen aan de ondernemer verrichte leveringen en verleende diensten in rekening is gebracht op een op de voorgeschreven wijze opgemaakte factuur. Een levering wordt aan de ondernemer verricht en een dienst wordt aan de ondernemer verleend, indien de ondernemer die de levering verricht dan wel de dienst verleent met de ondernemer een rechtsbetrekking is aangegaan ingevolge welke de levering wordt verricht of de dienst wordt verleend. 
     
     
       3.7. 
       Voor wat betreft de leveringen van goederen heeft het Hof van Justitie van de Europese Unie (het HvJ) geoordeeld dat de aftrek van voorbelasting slechts mogelijk is indien de goederenleveringen daadwerkelijk zijn verricht en zijn gebruikt voor eigen belaste handelingen.  Als levering van een goed wordt onder meer aangemerkt de overdracht van de macht om als eigenaar over het goed te beschikken. 
     
     
       3.8. 
       Het is vaste rechtspraak van het HvJ dat het leveringsbegrip een objectief karakter heeft in die zin dat de activiteit op zichzelf wordt beschouwd, onafhankelijk van het oogmerk of het resultaat van de activiteit.  De overdracht of overgang van de macht om als eigenaar over een goed te beschikken beperkt zich volgens de rechtspraak van het HvJ niet tot overdracht in de door het toepasselijke nationale recht voorgeschreven vormen, maar omvat elke handeling tot overdracht van een lichamelijke zaak door een partij die de wederpartij ertoe machtigt, daarover feitelijk als eigenaar te beschikken. 
     
     
       3.9. 
       Behoudens door de inspecteur te leveren tegenbewijs, moet het ervoor worden gehouden dat degene aan wie door een ondernemer een factuur wordt uitgereikt waarin hij wordt genoemd als degene aan wie de in de factuur vermelde levering is verricht en waarin hij verplicht wordt te betalen, degene is aan wie de ondernemer zijn levering heeft verricht.  Nu tussen partijen niet in geschil is dat de facturen op de voorgeschreven wijze zijn opgemaakt en aan belanghebbende zijn gericht, is het aan de inspecteur om aannemelijk te maken dat belanghebbende niet als afnemer kan worden aangemerkt.  
       
     
     
       3.10. 
       
         De rechtbank is van oordeel dat de inspecteur daarin is geslaagd en overweegt daartoe als volgt. Uit de in 2.6 omschreven werkwijze van [medewerker gemeente], de verklaringen van de heer [bestuurder] tegenover de onderzoekers van [onderzoeksbureau] en de verklaringen van [bestuurder] in het strafrechtelijk onderzoek (2.7 en 2.8) volgt naar het oordeel van de rechtbank dat de goederen en diensten die door de leveranciers aan belanghebbende zijn gefactureerd, nooit daadwerkelijk aan belanghebbende zijn geleverd respectievelijk verricht. De bemoeienis van belanghebbende bij de levering van de goederen en het verrichten van de diensten was niet groter dan het enkel betalen van de facturen die aan haar zijn gericht en het opmaken van nieuwe facturen die aan de gemeente werden gericht. Belanghebbende had geen enkel contact met de leveranciers die aan haar factureerden, al het contact verliep via [medewerker gemeente]. Belanghebbende wist bovendien – mede gelet op de algemene omschrijving op de facturen – niet op wat voor producten of diensten de facturen betrekking hadden en of deze goederen en diensten daadwerkelijk werden geleverd respectievelijk verricht aan de gemeente. Gelet daarop kan niet worden geoordeeld dat belanghebbende met de leveranciers een rechtsbetrekking tot het leveren van de goederen of het verrichten van de diensten is aangegaan. Er is geen sprake van inkopen en verkopen die belanghebbende voor haar eigen rekening en risico heeft verricht. Ten aanzien van de leveringen van de goederen acht de rechtbank bovendien door de inspecteur aannemelijk gemaakt dat belanghebbende nooit de macht heeft gehad om feitelijk als eigenaar over deze goederen te beschikken.  
         
           Is sprake van een levering als bedoeld in artikel 3, vierde lid van de Wet OB? 
         
       
     
     
       3.11. 
       De rechtbank is van oordeel dat het standpunt van belanghebbende niet slaagt. Voor een transactie als bedoeld in artikel 3, vierde lid van de Wet OB is namelijk vereist dat ‘door meer dan één persoon overeenkomsten worden gesloten met een verplichting tot levering van een zelfde goed’. Nu belanghebbende op grond van het hetgeen hiervoor is overwogen niet als afnemer van de aan haar gefactureerde goederen kan worden aangemerkt, kan ook geen sprake zijn van een transactie in vorenbedoelde zin. Daarbij is artikel 3, vierde lid van de Wet OB niet van toepassing op het verrichten van diensten, waardoor voor de aan belanghebbende gefactureerde diensten reeds om die reden geen sprake van ABC-leveringen kan zijn.  
       
       
         
           Belastingfraude en/of misbruik van aftrekrecht en bewustheid belanghebbende  
         
       
       
     
     
       3.12. 
       Belanghebbende stelt dat de aftrek van voorbelasting niet door de inspecteur mag worden geweigerd, omdat geen sprake is van belastingfraude van de zijde van belanghebbende en omdat belanghebbende niets wist van de handelswijze van [medewerker gemeente]. Ter onderbouwing van zijn standpunt heeft belanghebbende onder meer verwezen naar jurisprudentie van het HvJ van 10 juli 2019  waaruit volgens belanghebbende volgt dat slechts aftrek van voorbelasting mag worden geweigerd indien sprake is van evidente fraude of misbruik van het aftrekrecht.  
       
     
     
       3.13. 
       De rechtbank overweegt dat de door belanghebbende ingenomen stelling haar niet kan baten. Gelet op het in 3.6 en 3.7 omschreven wettelijk kader, kan slechts recht op aftrek van voorbelasting bestaan indien de belastingplichtige kan worden aangemerkt als afnemer van de prestatie. Verwijtbaarheid van de belastingplichtige speelt daarbij geen rol. Het arrest waar belanghebbende naar verwijst mist naar het oordeel van de rechtbank toepassing in deze zaak. Dat arrest heeft betrekking op de weigering van aftrek van voorbelasting op de grond dat sprake is van misbruik van aftrekrecht door de belastingplichtige. In dit geval is de in aftrek gebrachte voorbelasting niet door de inspecteur nageheven op de grond dat sprake is van misbruik van het aftrekrecht, maar op de grond dat belanghebbende niet als afnemer kan worden aangemerkt.  
       
       
         
           Kan het doorbelasten worden aangemerkt als een afzonderlijke economische activiteit? 
         
       
       
     
     
       3.14. 
       Ook de stelling van belanghebbende dat zij een afzonderlijke economische activiteit heeft verricht door het doorbelasten van de aan haar gerichte facturen aan de gemeente slaagt niet. De rechtbank begrijpt deze stelling aldus dat belanghebbende in het doorbelasten van de door haar ontvangen facturen afzonderlijke belaste prestaties ziet. Van dergelijke belaste prestaties is echter geen sprake, omdat belanghebbende niet als afnemer van de aan haar gerichte facturen kan worden aangemerkt. Er kan ter zake dan ook geen aftrek van voorbelasting plaatsvinden. 
       
     
     
       3.15. 
       De verwijzing van belanghebbende naar het arrest van het HvJ van 14 september 2017  verandert het voorgaande oordeel niet. Volgens belanghebbende volgt uit dit arrest dat voor de aftrek van voorbelasting slechts van belang is of er een ‘rechtstreeks en onmiddellijk verband valt te onderkennen tussen de prestatie en de door de ondernemer te verrichten economische activiteiten’. Voornoemde zaak ging echter over de vraag of goederen en diensten zijn gebruikt in het kader van door de belastingplichtige verrichte economische activiteiten. In dit geval komt de rechtbank aan beoordeling van dat criterium voor aftrek van voorbelasting niet toe, omdat het recht op aftrek van voorbelasting voor belanghebbende afstuit op de conclusie dat hij niet als afnemer kan worden aangemerkt.    
       
       
         
           Algemene beginselen van behoorlijk bestuur 
         
       
       
     
     
       3.16. 
       Ten slotte heeft belanghebbende zich op het standpunt gesteld dat de inspecteur de algemene beginselen van behoorlijk bestuur heeft geschonden. Ter onderbouwing voert zij aan dat de inspecteur in strijd heeft gehandeld met de het Besluit administratieve-, facturerings- en andere verplichtingen (het Besluit) . Volgens belanghebbende had de inspecteur op grond van paragraaf 3.5.2. van het Besluit de in aftrek gebrachte voorbelasting niet mogen naheffen. Op grond van die paragraaf wordt door de inspecteur slechts voorbelasting nageheven indien sprake is van verwijtbaarheid van de belastingplichtige of kwade trouw, waar in dit geval aldus belanghebbende geen sprake van is. Daarnaast stelt belanghebbende dat sprake is van dubbele belastinginkomsten voor de Staat en dat daarom de naheffing achterwege moet worden gelaten. Belanghebbende stelt dat de gemeente de voorbelasting die zij in aftrek heeft gebracht in verband met de door [medewerker gemeente] beheerste facturen reeds heeft terugbetaald aan de Belastingdienst. Als belanghebbende dan ook nog de door haar in aftrek gebrachte voorbelasting moet terugbetalen, is sprake van dubbele belastinginkomsten voor de Staat, aldus belanghebbende.  
       
     
     
       3.17. 
       
         Naar het oordeel van de rechtbank heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat van schending van enig algemeen beginsel van behoorlijk bestuur sprake is.   
         Daarbij overweegt de rechtbank dat de door belanghebbende aangehaalde passage uit het Besluit ziet op artikel 37 van de Wet OB. Artikel 37 van de Wet OB is echter op deze situatie niet van toepassing. In dit geval gaat het namelijk om materieel verschuldigde belasting. De aan belanghebbende gefactureerde goederen en diensten zijn namelijk wel geleverd respectievelijk verricht door de leverancier, echter niet aan belanghebbende als afnemer. Ook de overige door belanghebbende aangevoerde gronden leveren geen schending van de algemene beginselen van behoorlijk bestuur op. Zoals hiervoor is overwogen, heeft belanghebbende gelet op de daarvoor geldende wettelijke bepalingen geen recht op aftrek van voorbelasting. Dat de naheffing van de voorbelasting voor belanghebbende onrechtvaardig voelt, maakt nog niet dat sprake is van schending van enig algemeen beginsel van behoorlijk bestuur.   
       
       
       
     
   
   
     
       4 Conclusie en gevolgen 
     
     
       4.1. 
       Op grond van hetgeen is overwogen in 3.3 is het beroep tegen de naheffingsaanslag omzetbelasting voor het tijdvak 2013 gegrond verklaard. De rechtbank verlaagt de naheffingsaanslag omzetbelasting voor het tijdvak 2013 tot een bedrag van € 35.409. De in rekening gebrachte belastingrente dient overeenkomstig te worden verminderd. Voor het overige zijn de beroepen van belanghebbende ongegrond verklaard.  
       
     
     
       4.2. 
       Omdat het beroep tegen de naheffingsaanslag omzetbelasting voor het tijdvak 2013 gegrond is, moet de inspecteur het griffierecht dat belanghebbende in verband met het instellen van dit beroep heeft betaald aan belanghebbende vergoeden en krijgt belanghebbende ook een vergoeding van haar proceskosten. De inspecteur moet deze vergoeding betalen.  
       
     
     
       4.3. 
       De proceskostenvergoeding is met toepassing van het Besluit proceskosten bestuursrecht als volgt berekend. Voor de rechtsbijstand door een gemachtigde met betrekking tot de naheffingsaanslag 2013 krijgt belanghebbende een vast bedrag per proceshandeling. In bezwaar heeft elke proceshandeling een waarde van € 296. In beroep heeft elke proceshandeling een waarde van € 837. In hetgeen belanghebbende heeft aangevoerd ziet de rechtbank geen aanleiding om in afwijking van de gebruikelijke wegingsfactor 1 een wegingsfactor 2 te hanteren. De gemachtigde heeft een bezwaarschrift ingediend, de hoorzitting bijgewoond, een beroepschrift ingediend en de zitting bijgewoond. De vergoeding bedraagt dan in totaal € 2.266.  
       
       
     
   
   
     
       5 Beslissing 
     
     
       De rechtbank: 
     
     - verklaart het beroep tegen de naheffingsaanslag omzetbelasting voor het tijdvak 2013 gegrond;  
     - vernietigt de uitspraak op bezwaar ten aanzien van de naheffingsaanslag omzetbelasting voor het tijdvak 2013; 
     - verlaagt de naheffingsaanslag omzetbelasting tot € 35.409 en vermindert de beschikking belastingrente dienovereenkomstig;   
     - bepaalt dat de inspecteur het griffierecht van € 354 aan belanghebbende moet vergoeden; 
     - veroordeelt de inspecteur tot betaling van € 2.266 aan proceskosten aan belanghebbende; 
     - verklaart de beroepen voor het overige ongegrond. 
     
     
     
     
     
       Deze uitspraak is gedaan door mr. S.A.J. Bastiaansen, voorzitter, en mr. drs. J.H. Bogert en prof. dr. G. van Norden, rechters, in aanwezigheid van mr. S.A. van Beijsterveldt, griffier op  30 januari 2023 en openbaar gemaakt door middel van geanonimiseerde publicatie op www.rechtspraak.nl.  
     
     
     
     
     
     
     
     
       
         
         
         
           
             
               griffier 
             
             
               voorzitter 
             
           
         
       
     
     
     
     
       Een afschrift van deze uitspraak is verzonden aan partijen op: 
     
     
     
       Aan deze uitspraak hoeft eerst uitvoering te worden gegeven als de uitspraak onherroepelijk is geworden. De uitspraak is onherroepelijk als niet binnen zes weken na verzending van de uitspraak een rechtsmiddel is aangewend of onherroepelijk op het aangewende rechtsmiddel is beslist (artikel 27h, derde lid en artikel 28, zevende lid AWR).  
     
     
     
     
       
         Informatie over hoger beroep 
       
       Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer). 
     
     
     
       Als het een Rijksbelastingzaak betreft (dat is een zaak waarbij de Belastingdienst partij is), kunt u digitaal beroep instellen via www.rechtspraak.nl. Daar klikt u op “Formulieren en inloggen”. Hoger beroep instellen kan eventueel ook nog steeds per brief op de hierna vermelde wijze. 
     
     
     
       Betreft het een andere belastingzaak (bijvoorbeeld een zaak waarbij een heffingsambtenaar van een gemeente of een samenwerkingsverband partij is), dan kan het hoger beroep uitsluitend worden ingesteld door verzending van een brief aan het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ ’s-Hertogenbosch. 
     
     
     
       Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen: 
     
     1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd; 
     2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: 
     
                   a. de naam en het adres van de indiener; 
                   b. een dagtekening; 
                   c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld; 
                   d. de gronden van het hoger beroep. 
     
     
   
   
     ECLI:NL:RBOBR:2019:1836. 
   
   
      Bijlage 10 bij het beroepschrift. 
   
   
      Zie Hoge Raad 1 mei 2015, ECLI:NL:HR:2015:1173.  
   
   
      Zie onder meer HvJ 6 december 2012, Bonik EOOD, C-285/11, ECLI:EU:C:2012:774, punt 31.  
   
   
      Artikel 3, eerste lid, aanhef en onder a, van de Wet OB.  
   
   
      Vergelijk HvJ 21 februari 2006, Halifax e.a., C-255/02, ECLI:EU:C:2006:121, punten 55 en 56 en de aldaar aangehaalde rechtspraak. 
   
   
      Zie in die zin arresten van HvJ 3 juni 2010, De Fruytier, C-237/09, ECLI:EU:C:2010:316, punt 24, HvJ 19 december2018, AREX CZ, C-414/17, ECLI:EU:C:2018:1027, punt 75 en HvJ 23 april 2020, Herst, C-401/18, ECLI:EU:C:2020:295, punt 36. 
   
   
      Zie Hoge Raad 2 december 2011, ECLI:NL:HR:2011:BU6535. 
   
   
      HvJ 10 juli 2019, C-273/18, SIA „Kuršu zeme” ECLI:C:2019:588.  
   
   
      HvJ 14 september 2017, Iberdrola Inmobiliaria Real Estate Investments, C-132/16.  
   
   
      Besluit van 10 oktober 2017, BLKB2017/7366, Stcrt. 2017, 59187.