ECLI: ECLI:NL:PHR:2019:172

Titel: ECLI:NL:PHR:2019:172 Parket bij de Hoge Raad , 22-02-2019 / 18/00010

Gerecht: Parket bij de Hoge Raad

Datum uitspraak: 2019-02-22

Zaaknummer: 18/00010

Proceduretype: 

Onderwerp: Bestuursrecht; Belastingrecht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Conclusie

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:PHR:2019:172

---

WOZ-beschikking 2016. Kan de ná de Hofuitspraak over 2016, voor 2017 nader vastgestelde lagere waardering naar dezelfde peildatum, nog effectief in cassatie worden ingebracht? Moet, althans mag, de Hoge Raad de eigenaar / verhuurder oproepen als derde-belanghebbende?  
       
       Heden neem ik conclusie in de zaak met nummer 18/00010 naar aanleiding van het beroep in cassatie van [X], belanghebbende, tegen de uitspraak van het Gerechtshof Amsterdam van 21 november 2017.  
       
       De inzet van het beroep in cassatie van belanghebbende is de juist te achten waardering van de woning (nieuwbouw) per toestandsdatum 1 januari 2016. In de WOZ-beschikking voor het jaar 2016 is gewaardeerd op € 78.500, als gevolgd door het Hof bij uitspraak van 21 november 2017. Echter, na de Hofuitspraak is de WOZ-beschikking voor het jaar 2017, met waardepeildatum eveneens 1 januari 2016, bij uitspraak op bezwaar van 15 februari 2018 nader bepaald op € 60.000. In het licht hiervan acht belanghebbende, die als huurder een lagere waardevaststelling bepleit, de Hofuitspraak onbegrijpelijk.  
       
       Een waardering per dezelfde datum die achteraf bijna een kwart lager uitkomt, roept volgens de A-G gerede twijfel op over de juistheid van de eerdere waardering, als onderschreven door het Hof. De daartegen gerichte klacht slaagt.  
       
       Daarbij vermeldt de A-G twee opmerkingen van processuele aard. De eerste is dat de Hoge Raad heeft geoordeeld dat als moet worden gewaardeerd naar de toestand op een bepaalde datum, nadien bekend geworden informatie welke betrekking heeft op die datum, dient te worden meegewogen. De tweede processuele opmerking is dat nu de desbetreffende nadere informatie pas beschikbaar is gekomen ná de Hofuitspraak, die informatie mag worden ingebracht in de cassatieprocedure, zonder dat sprake is van een ongeoorloofd novum. Het verwijzingshof zal de waardering nader moeten beoordelen en vaststellen. 
       
       Overigens speelt in cassatie de procedurele vraag of de Hoge Raad, zoals de Rechtbank en het Hof hebben gedaan, gehouden althans bevoegd is in de cassatieprocedure als derde-belanghebbende de eigenaar/verhuurder op te roepen, van wie bekend is dat deze handhaving voorstaat van de oorspronkelijke waardering op € 78.500. De materiële achtergrond van deze WOZ-procedure is namelijk een lopend geschil tussen belanghebbende als huurder en de eigenaar over de hoogte van de huurprijs.  
       
       De A-G is van mening dat de geldende wettelijke regelingen geen grondslag bieden om de eigenaar/verhuurder als derde-belanghebbende in cassatie op te roepen in deze WOZ-procedure van belanghebbende/huurder. Oproepen zal het verwijzingshof wel kunnen, als het inderdaad komt tot vernietiging en verwijzing.  
       
       De A-G zou de Hoge Raad in overweging willen geven nu niet zelf enige leemte te gaan invullen in de rechtsbescherming van de derde/belanghebbende in cassatie, maar af te wachten welke wettelijke gevolgen het voorliggende Consultatiedocument op dit gebied zal krijgen. De A-G meent dat de wetgever nu aan zet is.  
       
       De conclusie strekt ertoe dat het beroep in cassatie van belanghebbende gegrond dient te worden verklaard.

Procureur-Generaal bij de Hoge Raad der Nederlanden 
     
     
       
         mr. R.L.H. IJzerman 
       
       
         Advocaat-Generaal 
       
     
     
     
       
         Conclusie  van 22 februari 2019 inzake: 
     
     
     
       
         
         
         
           
             
               Nr. Hoge Raad: 18/00010 
             
             
               
                 
                  [X]
                 
               
             
           
           
             
               Nr. Gerechtshof: 17/00496 
               Nr. Rechtbank: AMS 17/788 
             
             
               
             
           
           
             
               Derde Kamer B  
             
             
               
                 tegen 
               
             
           
           
             
               
             
             
               
             
           
           
             
               Wet waardering onroerende zaken 
               1 januari 2016 t/m 31 december 2016 
             
             
               
                 B & W gemeente Amsterdam 
               
             
           
         
       
     
     
   
   
     
       1 Inleiding 
     
     
       1.1 
       Heden neem ik conclusie in de zaak met nummer 18/00010 naar aanleiding van het beroep in cassatie van [X] , belanghebbende, tegen de uitspraak van het Gerechtshof Amsterdam (hierna: het Hof) van 21 november 2017. 
       
     
     
       1.2 
       De inzet van het beroep in cassatie van belanghebbende is de juist te achten waardering van de woning (nieuwbouw) per toestandsdatum 1 januari 2016. In de WOZ-beschikking voor het jaar 2016 is gewaardeerd op € 78.500, als gevolgd door het Hof bij uitspraak van 21 november 2017. Echter, na de Hofuitspraak is de WOZ-beschikking voor het jaar 2017, met waardepeildatum eveneens 1 januari 2016, bij uitspraak op bezwaar van 15 februari 2018 nader bepaald op € 60.000. In het licht hiervan acht belanghebbende, die als huurder een lagere waardevaststelling bepleit, de Hofuitspraak onbegrijpelijk. Overigens stelt belanghebbende dat het Hof te weinig is ingegaan op de van haar kant aangevoerde klachten en gebreken.  
       
     
     
       1.3 
       Overigens speelt in cassatie de procedurele vraag of de Hoge Raad, zoals de Rechtbank Amsterdam  (hierna: de Rechtbank) en het Hof hebben gedaan, gehouden althans bevoegd is in de cassatieprocedure als derde-belanghebbende de eigenaar/verhuurder op te roepen, van wie bekend is dat deze handhaving voorstaat van de oorspronkelijke waardering op € 78.500. De materiële achtergrond van deze WOZ-procedure is een lopend geschil tussen belanghebbende/huurder en de verhuurder over de hoogte van de huurprijs.  
       
     
     
       1.4 
       Belanghebbende is vanaf januari 2016 huurder van de woning. Op haar aanvraag heeft belanghebbende een WOZ-beschikking voor het kalenderjaar 2016 ontvangen. Belanghebbende heeft zich in bezwaar en (hoger) beroep tegen de in de WOZ-beschikking genoemde WOZ-waarde van € 78.500 op het standpunt gesteld dat de waarde te hoog is vastgesteld. Belanghebbende bepleit, vanwege allerlei factoren en gebreken, waardevaststelling op € 50.000.  
       
     
     
       1.5 
       Het Hof ziet, anders dan de Rechtbank, geen grond voor het oordeel dat de heffingsambtenaar niet aannemelijk heeft gemaakt dat de waarde van de woning niet te hoog is vastgesteld. Het Hof onderschrijft de waarde van € 78.500 van de initiële WOZ-beschikking. Belanghebbende komt thans op tegen de Hofuitspraak met motiveringsklachten.  
       
     
     
       1.6 
       De verdere opbouw van deze conclusie is als volgt. Onderdeel 2 bevat een weergave van de feiten en het procesverloop in feitelijke instanties en onderdeel 3 een beschrijving van het geding in cassatie. Onderdeel 4 gaat over het al dan niet (moeten) betrekken van de eigenaar/verhuurder als derde-belanghebbende in de cassatieprocedure. In onderdeel 5 wordt het beroep in cassatie van belanghebbende beoordeeld; met conclusie in onderdeel 6. 
       
     
   
   
     
       2 De feiten en het geding in feitelijke instanties 
     
     
       
         De vastgestelde feiten (voor zover van belang) 
       
     
     
       2.1 
       Belanghebbende is vanaf januari 2016 huurder van een woning. De woning maakt sindsdien als nieuwbouw deel uit van een gebouw dat oorspronkelijk een kantoorgebouw was, maar dat is omgebouwd in kleine (studenten)woningen. Het gebouw is eigendom van een derde-partij, de eigenaar / derde-belanghebbende in feitelijke instanties.  
       
     
     
       2.2 
       De heffingsambtenaar heeft bij beschikking op de voet van artikel 22 van de Wet waardering onroerende zaken (hierna: de Wet WOZ) de waarde van de woning per toestandsdatum 1 januari 2016, voor het kalenderjaar 2016 vastgesteld op € 78.500 (hierna: de WOZ-beschikking). 
       
     
     
       2.3 
       Na door belanghebbende gemaakt bezwaar tegen de WOZ-beschikking heeft de heffingsambtenaar bij uitspraak d.d. 16 januari 2017 de WOZ-waarde van de woning gehandhaafd op € 78.500. Belanghebbende heeft daarop beroep ingesteld.  
       
     
     
       2.4 
       Tot de gedingstukken behoort een door belanghebbende overgelegd expertiserapport over de woning. Volgens dit rapport is de schade die belanghebbende heeft als gevolg van gebreken na oplevering begroot op € 1.266,45. Daarnaast is door belanghebbende in hoger beroep een ‘woz-taxatierapport’ overgelegd waarin een waarde wordt vermeld van € 50.000. 
       
     
     
       2.5 
       
         Verder behoort tot de gedingstukken een door de taxateur van de Gemeente Amsterdam opgemaakt taxatieverslag ter zake van de woning.  
         
           Rechtbank Amsterdam 
           
         
       
     
     
       2.6 
       Bij de Rechtbank was in geschil de hoogte van de WOZ-waarde van de nieuwbouw woning, als te beoordelen naar de toestandsdatum 1 januari 2016.  
       
     
     
       2.7 
       Belanghebbende heeft aangevoerd dat de woning op de toestandsdatum 1 januari 2016 een groot aantal gebreken had. Het zou gaan om zowel bouwkundige gebreken als gebrekkige voorzieningen in de woning en in het gebouw. Gelet op deze waardedrukkende factoren is de WOZ-waarde van de woning volgens belanghebbende te hoog vastgesteld. Volgens de heffingsambtenaar gaat er van de door belanghebbende genoemde gebreken geen waardedrukkend effect uit. 
       
     
     
       2.8 
       Gelet op een overgelegde expertiserapport, is de Rechtbank tot de conclusie gekomen dat de heffingsambtenaar niet aannemelijk heeft gemaakt dat de waarde van de woning niet te hoog is vastgesteld. Vervolgens is de Rechtbank van oordeel dat belanghebbende de door haar voorgestane waarde van € 52.000 niet aannemelijk heeft gemaakt. De Rechtbank heeft daarop zelf, in goede justitie, de WOZ-waarde van de woning voor het kalenderjaar 2016 vastgesteld op € 74.000.  
       
     
     
       2.9 
       
         De Rechtbank heeft de eigenaar/verhuurder van de woning in de procedure opgeroepen om als  ‘derde-partij’  aan het geding deel te nemen. De eigenaar is bij de Rechtbank verschenen, vertegenwoordigd door haar advocaat.  
         
           Gerechtshof Amsterdam 
           
         
       
     
     
       2.10 
       Belanghebbende heeft in hoger beroep een waarde bepleit van € 50.000. De heffingsambtenaar heeft zich in incidenteel hoger beroep gericht op handhaving van de initiële waardering op € 78.500. 
       
     
     
       2.11 
       Uitgaande van dezelfde uitgangspunten en rapporten ziet het Hof, anders dan de Rechtbank, onvoldoende grond voor het oordeel dat de heffingsambtenaar niet aannemelijk heeft gemaakt dat de waarde van de woning niet te hoog is vastgesteld.  
       
     
     
       2.12 
       Daarom heeft het Hof de WOZ-waarde vastgesteld op € 78.500, conform de WOZ-beschikking.  
       
     
     
       2.13 
       De eigenaar is bij het Hof niet als  ‘derde-partij’  ter zitting verschenen, met kennisgeving aan het Hof. 
       
     
   
   
     
       3 Het geding in cassatie 
     
     
       3.1 
       Belanghebbende heeft tijdig en regelmatig beroep in cassatie ingesteld. Het college van burgermeester en wethouders van de Gemeente Amsterdam (hierna: het College) heeft een verweerschrift ingediend. Belanghebbende heeft gerepliceerd.  
       
     
     
       3.2 
       De eerste klacht van belanghebbende behelst dat het Hof niet, althans te weinig, is ingegaan op de van de kant van belanghebbende aangevoerde gebreken en de waardedrukkende effecten die daarvan volgens belanghebbende uitgaan.  
       
     
     
       3.3 
       De tweede klacht van belanghebbende houdt in dat er sprake is van een schending van het zorgvuldigheidsbeginsel door de heffingsambtenaar, omdat deze voor het kalenderjaar 2017 de WOZ-waarde wel lager heeft vastgesteld, eveneens uitgaande van de peildatum 1 januari 2016. De WOZ-waarde voor het kalenderjaar 2017 is namelijk bij uitspraak op bezwaar van 15 februari 2018 verlaagd van € 82.500 naar € 60.000. 
       
       
         4  Is de Hoge Raad gehouden, althans bevoegd, de eigenaar/verhuurder op te roepen als derde-belanghebbende, om als zodanig aan het geding in cassatie deel te nemen?  
       
       
       
         
           Wet- en regelgeving 
         
       
     
     
       4.1 
       
         In artikel 8:26, eerste lid, van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) is over het betrekken van belanghebbenden als partij in een geding bepaald: 
         1. De bestuursrechter kan tot de sluiting van het onderzoek ter zitting ambtshalve, op verzoek van een partij of op hun eigen verzoek, belanghebbenden in de gelegenheid stellen als partij aan het geding deel te nemen. 
       
       
     
     
       4.2 
       
         Artikel 26a, eerste en tweede lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) merkte in 2016 (en thans nog steeds) de volgende belanghebbenden aan als beroepsgerechtigden: 
         1. In afwijking van artikel 8:1, van de Algemene wet bestuursrecht kan het beroep slechts worden ingesteld door: 
         a. de belanghebbende aan wie de belastingaanslag is opgelegd; 
         b. de belanghebbende die de belasting op aangifte heeft voldaan of afgedragen of van wie de belasting is ingehouden, of 
         c. degene tot wie de voor bezwaar vatbare beschikking zich richt. 
         2. Het beroep kan mede worden ingesteld door degene van wie inkomens- of vermogensbestanddelen zijn begrepen in het voorwerp van de belasting waarop de belastingaanslag of de voor bezwaar vatbare beschikking betrekking heeft. 
       
       
     
     
       4.3 
       
         In artikel 29 van de AWR zijn de volgende bepalingen in de Awb van overeenkomstige toepassing verklaard, waarbij zij opgemerkt dat artikel 8:26 van de Awb niet is genoemd: 
         Op de behandeling van het beroep in cassatie zijn de artikelen 8:14 tot en met 8:25, 8:27 tot en met 8:29, 8:31 tot en met 8:40a, 8:41, met uitzondering van het tweede lid, 8:41a, 8:43 tot en met 8:45, 8:52. 8:53, 8:60, 8:70, 8:71, 8:72a, 8:75 tot en met 8:79, 8:109, 8:110, derde en vijfde lid, 8:111, 8:112, 8:113, tweede lid, 8:114 en de titels 8.4 en 8.6 van de Algemene wet bestuursrecht van overeenkomstige toepassing, voor zover in deze afdeling niet anders is bepaald. 
       
       
     
     
       4.4 
       
         Artikel 29, eerste en tweede lid, van de Wet WOZ luidt: 
         1. Indien bij de uitspraak op een bezwaarschrift dan wel bij een ambtshalve door de in artikel 1, tweede lid, bedoelde gemeenteambtenaar genomen besluit met betrekking tot een op de voet van dit hoofdstuk genomen beschikking: 
         a. die beschikking wordt vernietigd; 
         b. de bij die beschikking vastgestelde waarde wordt verminderd of verhoogd, geschiedt de bekendmaking daarvan aan de belanghebbenden die het aangaat (…) met overeenkomstige toepassing van artikel 24, derde tot en met achtste lid, en met inachtneming van artikel 28 (…). 
         2. Indien de in het eerste lid bedoelde vernietiging, vermindering of verhoging plaatsvindt krachtens onherroepelijke rechterlijke uitspraak, doet de in artikel 1, tweede lid, bedoelde gemeenteambtenaar daarvan mededeling aan de belanghebbenden die het aangaat met overeenkomstige toepassing van artikel 24, derde tot en met achtste lid (…). 
         
           Biedt de AWR/Wet WOZ een ingang voor oproeping van de eigenaar / verhuurder als derde-belanghebbende in de cassatieprocedure? 
         
       
     
     
       4.5 
       
         Het algemene bestuursrecht kent in artikel 8:26, eerste lid, van de Awb een regeling waarin de rechter voor een goede beoordeling van het geschil een derde-belanghebbende die zelf niet in beroep is gegaan tot deelname aan het geding kan toelaten. Het uitgangspunt van deze regeling is als volgt beschreven: 
         Uitgangspunt is, dat in de procedure uitsluitend kan worden opgetreden door partijen. Er kan onderscheid worden gemaakt tussen de indiener van het beroepschrift, het verwerend bestuursorgaan en de overige belanghebbenden die gebruik hebben gemaakt van de mogelijkheid als partij aan het geding deel te nemen. Appellant en verweerder zijn terstond partij. Andere belanghebbenden bij het bestreden besluit kunnen later in de procedure betrokken raken. Zo kan de door het oorspronkelijke besluit begunstigde A er belang bij hebben, te participeren in het geding dat aanhangig is gemaakt door derdebelanghebbende B wiens bezwaren tegen dit besluit ongegrond zijn verklaard. Evenzo kan derdebelanghebbende C wiens bezwaar gegrond wordt verklaard, behoefte gevoelen deel te nemen in een procedure die door de aanvankelijk begunstigde D in gang is gezet. Indien het bestreden besluit in administratief beroep is genomen, kan het bestuursorgaan dat het oorspronkelijke besluit heeft genomen, als zelfstandige partij meedoen in het geding.  
         Het spreekt vanzelf dat het artikel niet beoogt te voorzien in participatie door belanghebbenden die geen gebruik hebben gemaakt van de mogelijkheid beroep in te stellen dan wel niet-ontvankelijk zouden zijn in hun beroep (...).  
       
       
     
     
       4.6 
       Ingevolge artikel 29 van de AWR (jo. artikel 30 van de Wet WOZ) is artikel 8:26 van de Awb echter niet van overeenkomstige toepassing verklaard op de procedure in cassatie. Het gesloten stelsel van de AWR brengt derhalve mee dat de eigenaar/verhuurder niet op grond van artikel 8:26 van de Awb in de cassatieprocedure kan worden betrokken. 
       
     
     
       4.7 
       Kan de eigenaar/verhuurder, binnen het gesloten stelstel van de AWR, op grond van enige andere regeling in de cassatieprocedure worden betrokken? Het fiscale recht kent enkele regelingen op grond waarvan in bijzondere gevallen ook bezwaar en beroep tegen een besluit kan worden ingesteld door andere personen dan degene tot wie het besluit zich richt (derden). Ingevolge artikel 26a, tweede lid, van de AWR kan bijvoorbeeld degene van wie inkomens- of vermogensbestanddelen zijn begrepen in het voorwerp van de belasting waarop de aanslag of beschikking betrekking heeft, bezwaar of beroep instellen.  
       
     
     
       4.8 
       
         Hierbij is van belang dat de Hoge Raad in een arrest van 11 april 2014 heeft geoordeeld dat artikel 26a, tweede lid, van de AWR geen uitbreiding van de kring van belanghebbenden betekent indien er geen inkomens- of vermogensbestanddelen zijn begrepen in het voorwerp van belasting. De desbetreffende rechtsoverwegingen luiden als volgt: 
         3.3.3. 
         Ten slotte heeft het Hof geoordeeld dat belanghebbende ook niet valt onder de uitbreiding van de kring van belanghebbenden in artikel 26a, lid 2, AWR, omdat er geen inkomens- of vermogensbestanddeel van hem is begrepen in het voorwerp van belasting. Belanghebbende is geen medegerechtigde tot de woning. Het door enige belasting getroffen vermogensbestanddeel is de vordering op de vader, aldus het Hof. 
         (…) 
         3.5. 
         De klachten falen voor zover zij zich richten tegen het hiervoor in 3.3.3 weergegeven oordeel van het Hof met betrekking tot artikel 26a, lid 2, AWR. Ook dat oordeel is namelijk juist. 
       
       
     
     
       4.9 
       Het is niet zo dat de WOZ-beschikking zelf inhoudt dat daarmee direct een inkomens- of vermogensbestanddeel van de eigenaar/verhuurder in het voorwerp van enige belasting wordt betrokken. Indirect kan dat gevolg wel intreden, zoals voor de grondslag van de heffing van onroerende zaak belasting van de eigenaar. Echter, ik zou uit het ontbreken van direct fiscaal effect van de WOZ-beschikking willen afleiden dat hier de eigenaar/verhuurder niet valt onder de uitbreiding van de kring van belanghebbenden ex artikel 26a, tweede lid, van de AWR. Deze regeling biedt derhalve geen ingang tot beroepsgerechtigdheid. 
       
     
     
       4.10 
       Verder is te bezien of de eigenaar/verhuurder als ‘belanghebbende’ kan worden aangemerkt op grond van artikel 26a, eerste lid, van de AWR. In casu is de WOZ-beschikking eerst enkel bekendgemaakt aan de eigenaar van de woning overeenkomstig artikel 24, derde lid, onderdeel a, van de Wet WOZ. Omdat belanghebbende op 1 januari 2016 nog niet op het adres van de woning stond ingeschreven en zij op die datum nog geen gebruiker was van de woning, is de WOZ-beschikking niet gelijktijdig aan haar bekendgemaakt. In de Wet WOZ is in dat kader bepaald dat de heffingsambtenaar op verzoek van degene die in de loop van het kalenderjaar de woning als huurder in gebruik neemt, een voor bezwaar vatbare beschikking neemt waarin de WOZ-waarde van de woning wordt vastgesteld (ex art. 26, eerste lid, aanhef en onder sub a, van de Wet WOZ). In casu heeft belanghebbende de heffingsambtenaar verzocht om een dergelijke waardebeschikking te nemen, waarna deze is bekendgemaakt aan belanghebbende overeenkomstig artikel 24, derde lid, onderdeel b, van de Wet WOZ. Meer specifiek ligt de vraag dan voor of er sprake is van één WOZ-beschikking per onroerende zaak, die is gericht tot alle belanghebbenden (als gevolg waarvan de eigenaar/verhuurder in de desbetreffende procedure als ‘belanghebbende’ ex artikel 26a, eerste lid, van de AWR aangemerkt zou kunnen worden) óf een WOZ-beschikking per belanghebbende (als gevolg waarvan de eigenaar/verhuurder in de desbetreffende procedure niet als ‘belanghebbende’ ex artikel 26a, eerste lid, van de AWR kan worden aangemerkt, omdat de in discussie zijnde WOZ-beschikking niet aan haar is gericht). Het komt mij voor dat een beschikking in uitgangspunt, zonder bijzondere wettelijke regeling, moet zijn gericht tot een bepaalde (rechts)persoon of personen. Aldus is hier mijns inziens geldend recht dat er sprake is van een WOZ-beschikking per belanghebbende, als gevolg waarvan de eigenaar/verhuurder in casu niet als ‘belanghebbende’ op grond van artikel 26a, eerste lid, van de AWR kan worden aangemerkt.  
       
     
     
       4.11 
       Volledigheidshalve zij opgemerkt dat in het momenteel in behandeling zijnde consultatiedocument  ‘Concept toelichting Wet verbetering rechtsbescherming WOZ t.b.v. internetconsulatie’ (hierna: het Consultatiedocument) geen ruimte wordt gelaten voor twijfel en dat daarin uiteen wordt gezet dat er onder de huidige systematiek sprake is van een WOZ-beschikking per belanghebbende.  In het Consultatiedocument is verder beschreven dat de huidige Wet WOZ onvoldoende is aangepast en dit onduidelijkheden of ontoereikende rechtsbescherming tot gevolg kan hebben  – met name waar het gaat om tegengestelde belangen (zoals bij een huurder versus een verhuurder/eigenaar van een woning).  
       
     
     
       4.12 
       
         Voorheen had waardering van onroerende zaken ingevolge de Wet WOZ slechts een functie binnen de belastingheffing. Bij inwerkingtreding van de Wet WOZ op 1 januari 1995  was de doelstelling te komen tot één wettelijke regeling voor de bepaling en de vaststelling van de waarde van onroerende zaken waar relevant voor de heffing van belastingen. Deze doelstelling werd als volgt toegelicht: 
         Het onderhavige wetsvoorstel geeft uitdrukking aan het streven van de regering te komen tot één wettelijke regeling voor de bepaling en de vaststelling van de waarde van onroerende zaken die op een zo breed mogelijk terrein ten grondslag kan worden gelegd aan de heffing van belastingen door de verschillende overheden. 
       
       
     
     
       4.13 
       Naderhand is de Wet WOZ ook van betekenis geworden voor waardevaststellingen benodigd voor de uitvoering van niet-fiscale wettelijke regelingen. Zo kunnen met ingang van 1 januari 2010 ook bestuursorganen worden aangewezen die de WOZ-waarde mogen gebruiken ten behoeve van een ander (niet-belasting) doel, waaronder de uitbreiding naar het woningwaarderingsstelsel voor het bepalen van de maximaal toegestane huurprijs van een woning.  Het gebruik van de WOZ-waarde voor dergelijke niet-belastingdoeleinden kan resulteren in de situatie dat er bij de waardering van een woning tegenstrijdige belangen in het spel zijn, zoals zich voordoet in de onderhavige procedure.  
       
     
     
       4.14 
       Nu de eigenaar/verhuurder noch op grond van artikel 8:26 van de Awb (jo. artikel 29 van de AWR jo. artikel 30 van de Wet WOZ) noch ingevolge de uitbreiding van de kring van beroepsgerechtigden ex artikel 26a, eerste en tweede lid, van de AWR in de cassatieprocedure kan worden betrokken, resulteert dat enigermate in een leemte in de rechtsbescherming van de eigenaar/verhuurder met eigen belangen die afwijken van die van de procederende huurder.  
       
     
     
       4.15 
       Volgens het thans voorliggende Consultatiedocument geldt een in een procedure aangepaste WOZ-waarde ook ten aanzien van overige belanghebbenden. Volgens het document sluit dit aan bij het idee dat er op elk voor de belastingheffing relevant tijdstip maar één ingevolge de Wet WOZ vastgestelde waarde kan gelden. Het Consultatiedocument verwijst ter onderbouwing naar  Kamerstukken II 1992/1993, 22 885, nr. 3, p. 19  en  Kamerstukken II 1996/1997, 25 037, nr. 3, p. 40 . 
       
     
     
       4.16 
       
         In het artikelsgewijs commentaar van Kluwer Vakstudie wordt het volgende opgemerkt over de bekendmaking van een vermindering of verhoging van een door de rechter vastgestelde WOZ-waarde: 
         De handeling die op grond van artikel 29 voortspruit uit een vernietiging van de beschikking, een vermindering of verhoging van de vastgestelde waarde is niet een beschikking maar een bekendmaking (aan de belanghebbenden) of een mededeling (aan de afnemers).  
         Er zijn verder voor wat betreft de bekendmaking aan de belanghebbenden geen voorschriften gegeven omtrent de wijze waarop de bekendmaking dient te geschieden. Dientengevolge kan worden volstaan met een brief waarin de mededeling wordt gedaan. 
       
       
     
     
       4.17 
       
         J.A. Monsma, Schep en A.P. Monsma menen: 
         De mogelijkheid van verhoging van de WOZ-waarde wordt slechts genoemd in het gewijzigde art. 29 Wet WOZ, dat handelt over de bekendmaking van wijzigingen in de waarde aan belanghebbenden en de mededeling daarvan aan afnemers. Het artikel plaatst een en ander in het kader van bezwaar en beroep. Het artikel regelt aan wie een bekendmaking of mededeling moet worden gedaan  indien  de waarde in het kader van bezwaar of beroep wordt gewijzigd. Volgens welke regels en door wie een vastgestelde waarde verhoogd kan worden, is in de Wet WOZ echter niet expliciet geregeld.  
         (…) 
         Men zou ook hier de stelling kunnen innemen dat de belastingrechter geen inbreuk maakt op te respecteren belangen indien hij binnen de rechtsstrijd van partijen blijft. Dan komen wij echter wederom uit bij de vraag hoe dit moet worden gezien in het licht van mogelijke tegengestelde belangen van verschillende belanghebbenden. Vraag is of en hoe deze onderscheiden belangen door de rechter kunnen worden gerespecteerd indien hij zelf zou besluiten tot verhoging van de vastgestelde waarde. Wij vragen ons in dit verband af of het niet verstandiger en, gegeven het wettelijke systeem van de AWR logischer, is als de belastingrechter zich onder het huidige wettelijke stelsel zou beperken tot het in de rechtsoverwegingen opnemen van het oordeel dat de waarde te laag is vastgesteld.  
         (…) 
         Hiervoor hebben wij reeds de vraag aan de orde gesteld vanuit welk perspectief men de vraag naar de rechtsbescherming van onderscheiden belanghebbenden zou moeten benaderen. Vanuit het perspectief van de subjecten of vanuit dat van het object? In het licht van hetgeen hiervoor reeds aan de orde is geweest, komt het ons voor dat beide perspectieven van belang zijn en dat dient te worden gezocht naar antwoorden die aan beide recht doen. In dit verband menen wij dat binnen het wettelijke kader van de Wet WOZ, de Awb en de AWR moet worden gezocht naar mogelijkheden om de belangen van de onderscheiden belanghebbenden bij de WOZ-waarde optimaal te waarborgen, met behoud van het uitgangspunt dat er in beginsel slechts één waarde kan gelden per object. Op grond hiervan menen wij dat ernaar moet worden gestreefd onderscheiden belanghebbenden bij de WOZ-waarde zo veel mogelijk tegelijkertijd te betrekken bij lopende bezwaar- en beroepsprocedures.  
         (…) 
         Vergelijkbare overwegingen gelden voor procedures bij de belastingrechter. Ons inziens dient de belastingrechter met gebruikmaking van art. 8:26 Awb andere belanghebbenden dan degene die beroep heeft ingesteld, in de gelegenheid te stellen aan het geding deel te nemen. Gebruikmaking van deze mogelijkheid bevordert in onze optiek de borging van de rechtsbescherming en kan bijdragen aan een correcte onderbouwing van de rechterlijke beslissing.  
         (…) 
         Een vraag die zich bij het betrekken van andere belanghebbenden dan degene die beroep heeft ingesteld kan voordoen is, wat de omvang is van de rechtsstrijd. Volgens de tekst van art. 8:26 Awb nemen andere belanghebbenden die in de gelegenheid worden gesteld deel te nemen aan het geding daaraan als partij deel. Bij tegengestelde belangen kan dit leiden tot een aanzienlijke uitbreiding van de rechtsstrijd. Wij geven een voorbeeld. De WOZ-waarde van de onroerende zaak A-straat 1 te B is vastgesteld op 200. De huurder heeft bezwaar en beroep aangetekend. Hij verdedigt het standpunt dat de waarde moet worden verlaagd tot 150. Nu wordt de eigenaar in de gelegenheid gesteld als partij deel te nemen aan het geding. Hij verdedigt het standpunt dat de waarde te laag is vastgesteld en zou moeten worden verhoogd tot 225. De omvang van de rechtsstrijd is hiermee verruimd van 50 tot 75.  
       
       
     
     
       4.18 
       
         Eskes heeft over de bekendmaking en doorwerking geschreven: 
         Omdat een object maar één waarde kan hebben, leidt een wijziging van de waarde in één procedure tot een nogal onverkwikkelijke gang van zaken in de andere. Als de heffingsambtenaar het bezwaar van V gegrond zou verklaren en de waarde verhoogt, kan hij niet anders dan het bezwaar van H afwijzen. Bovendien wordt aan H dan de hogere waarde op grond van art. 29 lid 1 Wet WOZ meegedeeld bij niet voor bezwaar vatbare beschikking.  
         (…) 
         De bezwaarfase is afgerond en de bekendmaking op grond van art. 29 Wet WOZ is niet voor bezwaar vatbaar. Een nieuwe beschikking op grond van art. 28 aanvragen kan H niet, omdat hij al een beschikking heeft gehad. Dan resteert alleen nog de mogelijkheid van beroep, maar op grond van de artikelen 6:13 en 7:1 Awb dient degene die in beroep wil komen eerst bezwaar te hebben gemaakt. 
       
       
     
     
       4.19 
       
         Het Consultatiedocument vermeldt over de bekendmaking, de doorwerking en het gebrek aan rechtsbescherming: 
         Als een belanghebbende met succes een WOZ-waarde aanvecht, geldt de aangepaste WOZ-waarde (in beginsel) ook ten aanzien van de overige belanghebbenden. Dit was althans het geval toen de WOZ-waarde nog enkel kon worden verminderd. Het sluit ook aan bij het idee dat er op elk voor de belastingheffing relevant tijdstip maar één ingevolge de Wet WOZ vastgestelde waarde kan gelden. Als de WOZ-waarde ten aanzien van een belanghebbende bij uitspraak op bezwaar of ingevolge een met succes ingesteld (hoger) beroep dan wel ingevolge een geslaagd beroep in cassatie wordt verminderd, dan vermindert de gemeente de WOZ-waarde namelijk ambtshalve – niet bij een voor bezwaar vatbare beschikking – ten aanzien van de overige belanghebbenden. 
         (…) 
         Toen belanghebbenden nog enkel baat hadden bij een lagere WOZ-waarde, was met de hiervoor bedoelde bepalingen gewaarborgd dat eenieder zijn rechten van bezwaar en beroep voldoende kon uitoefenen. Door de komst van belang bij een hogere WOZ-waarde is dit veranderd. In de wetgeving is hier evenwel slechts zeer beperkt op ingespeeld. Zoals aangegeven, is het met ingang van 1 oktober 2015 mogelijk geworden om ook in geval van een niet-fiscaal belang een voor bezwaar vatbare WOZ-beschikking op te vragen. Voorts is toen onderkend dat het belang (in bezwaar en beroep) kan zijn gelegen in zowel een lagere als een hogere WOZ-waarde. Er is toen echter niet (expliciet) geregeld dat een in bezwaar of beroep omhoog aangepaste WOZ-waarde voor alle belanghebbenden geldt (waaronder mogelijk belanghebbenden die reeds een eigen WOZ-beschikking hadden gekregen die onherroepelijk vaststaat). In het verlengde daarvan is dus ook niet geregeld hoe die andere belanghebbenden zich eventueel tegen een verhoging, als die ook voor hen geldt, hadden of zouden kunnen verzetten. Verder is toen geen rekening gehouden met het feit dat belanghebbenden niet meer altijd gebaat zijn bij een ambtshalve, niet voor bezwaar vatbare, vermindering van de WOZ-waarde.  
       
       
     
     
       4.20 
       
         In de volgende uitspraak lag de vraag voor of een eigenaar van een onroerende zaak bezwaar kan maken tegen een ambtshalve WOZ-beschikking afgegeven aan een huurder. Rechtbank Den Haag heeft op 5 februari 2018 geoordeeld dat het bezwaarschrift ontvankelijk verklaard diende te worden: 
         10. Eiseres heeft nadat zij de kennisgevingen van ambtshalve vermindering had ontvangen bezwaarschriften ingediend tegen de verlaging van de WOZ-waarden van het object voor de kalenderjaren 2012 tot en met 2016. De rechtbank is van oordeel dat verweerder deze bezwaarschriften van eiseres had moeten aanmerken als zijnde gericht tegen de ambtshalve verminderingen van de WOZ-waarden van het object. Verweerder heeft de bezwaarschriften van eiseres dan ook ten onrechte aangemerkt als gericht tegen een mededeling op basis van artikel 29 van de Wet WOZ.  
         11. Verweerder heeft de besluiten tot het ambtshalve verlagen van de WOZ-waarden genomen op basis van artikel 2 van het Uitvoeringsbesluit Wet WOZ (het Uitvoeringsbesluit). In de toelichting bij artikel 2 van het Uitvoeringsbesluit wordt vermeld dat de verminderingsbeschikkingen niet voor bezwaar en beroep vatbaar zijn (…). Deze toelichting dateert echter van voor de wetswijziging van 1 oktober 2015, waarbij onder andere is bepaald dat een WOZ-beschikking in bezwaar of ambtshalve niet alleen kan worden verlaagd maar ook verhoogd (…). In het arrest van de Hoge Raad van 20 oktober 2017, ECLI:NL:HR:2017:2656 is bepaald dat de hiervoor genoemde wetswijziging onmiddellijke werking heeft aangezien niet in een bijzondere bepaling van overgangsrecht is voorzien. Ook volgt uit dit arrest dat indien een partij stelt een belang te hebben bij een vastgestelde WOZ-waarde dit reeds voldoende is om een procesbelang aanwezig te achten. Het voorgaande leidt ertoe dat verweerder eiseres op een onjuiste grond niet-ontvankelijk heeft verklaard in haar bezwaren. Verweerder zal moten beslissen over de bezwaren van eiseres tegen de verminderingsbeschikkingen. 
       
       
     
     
       4.21 
       
         Eskes heeft deze rechtbank uitspraak kritisch geannoteerd: 
         Er is dus sprake van twee vragen: wie kan bezwaar maken en waartegen kan bezwaar worden gemaakt? De rechtbank lijkt beide vragen op één hoop te gooien. Eiseres, eigenaar/verhuurder van een onroerende zaak, maakt bezwaar tegen de ambtshalve WOZ-beschikkingen die zijn afgegeven aan de huurder. Er kan in mijn ogen weinig twijfel over bestaan dat eiseres hierbij op zich belanghebbende is. Een belang hoeft niet gesteld te worden door de eigenaar. Dat volgt uit HR 27 oktober 2017, ECLI:NL:HR:2017:2656,  Belastingblad  2017/442, m.nt. R.A. Eskes, waarnaar de rechtbank verwijst. Dit ligt in de sfeer van art. 26a AWR, iemand die geen belanghebbende is kan om die reden geen bezwaar maken en beroep instellen, ook niet als sprake is van een voor bezwaar vatbare beschikking. Het omgekeerde geldt echter ook. Iemand kan een belang hebben, maar dan nog is de vraag of het besluit waartegen wordt opgekomen voor bezwaar en beroep vatbaar is. In het fiscale recht is dat alleen het geval als dit uitdrukkelijk is bepaald. Uit de toelichting bij het oorspronkelijke art. 29 Wet WOZ volgt dat de wetgever juist niet heeft bedoeld bezwaar en beroep open te stellen tegen de ambtshalve beschikking. Dit volgt ook niet uit de tekst van de wet. Daarin is per 1 oktober 2015 geen verandering gekomen. Het bezwaar was dus om die reden niet-ontvankelijk. 
         Nu is uit de formulering van de rechtbank niet geheel duidelijk wat zij beoogt. De letterlijke tekst luidt dat de niet-ontvankelijkheidverklaring is gebaseerd op  onjuiste grond . Dat laat in theorie de mogelijkheid open dat wel niet-ontvankelijk verklaard had moeten worden, maar om een andere reden. Als de rechtbank dat had gevonden, had ze echter prima zelf in de zaak kunnen voorzien en met aanvulling van de motivering de niet-ontvankelijkverklaring in stand kunnen laten. Kennelijk is de rechtbank van oordeel dat sprake is van ontvankelijke bezwaren. Dat lijkt mij moeilijk te verdedigen. Een heffingsambtenaar wordt dan met een onmogelijke (want onjuiste) opdracht opgezadeld. Hem rest in een situatie als deze niets anders dan in hoger beroep te gaan.  
         Praktische wenk 
         Hoe is deze uitspraak te verklaren? Wellicht heeft de rechtbank geprobeerd een gat in de rechtsbescherming op te vullen. In de onderhavige zaken is de huurder kennelijk niet als derde-belanghebbende in de procedure betrokken, hoewel klaarblijkelijk de huurwaarde voor hem wel degelijk van belang is. Hij heeft immers de ambtshalve beslissingen uitgelokt. Andersom is het goed denkbaar dat de heffingsambtenaar bij de voorbereiding van de ambtshalve beslissingen eiseres niet heeft betrokken. Gelet op de belangen over en weer had dit wel voor de hand gelegen, zodat een afgewogen oordeel had kunnen worden gegeven op basis van alle argumenten. Anders dan vroeger dient immers de heffingsambtenaar niet alleen een waarde vast te stellen die niet te hoog is, maar mag de waarde ook niet te laag zijn. Het lijkt raadzaam dat heffingsambtenaren voorafgaand aan de beslissing op een verzoek om ambtshalve wijziging van de WOZ-waarden zich ervan vergewissen of er andere belanghebbenden zijn en hen meteen in de procedure betrekken. Dan kan een pingpongspel als hier dreigt te ontstaan wellicht worden voorkomen. 
       
       
     
     
       4.22 
       Een en ander moet naar mijn mening betekenen dat het de bedoeling van de wetgever is geweest om een door een rechter in goede justitie verminderde of verhoogde WOZ-waarde slechts te beschouwen als een ‘mededeling’ aan niet in de procedure betrokken belanghebbenden, en niet een voor bezwaar vatbare beschikking.  
       
     
     
       4.23 
       In het geval de eigenaar/verhuurder niet als derde-belanghebbende in de cassatieprocedure wordt betrokken, lijkt er geen rechtsmiddel meer open te staan voor de eigenaar/verhuurder na het ontvangen hebben van een mededeling ex artikel 29, tweede lid, van de Wet WOZ (jo. artikel 24, derde lid, van de Wet WOZ). De eigenaar/verhuurder zal aldus (ongevraagd) geconfronteerd worden met de uitkomst van de cassatieprocedure. Dat lijkt mij geldend recht, ook al is dit geen optimale rechtsbescherming voor de derde.  
       
     
     
       4.24 
       In casu kan daarbij worden aangetekend dat de eigenaar/verhuurder met de door het Hof gevolgde waardevaststelling op € 78.500 zijn zin heeft gekregen. Het lijkt in casu voor de eigenaar / belanghebbende weinig te kunnen toevoegen om in de gelegenheid te worden gesteld bij de Hoge Raad te betogen dat het Hof wat de eigenaar betreft gelijk heeft. Het is maar de vraag of de eigenaar voor die rol belangstelling zou hebben. 
       
     
     
       4.25 
       Daarbij komt nog dat ik, zoals zal blijken in onderdeel 5, van mening ben dat het beroep in cassatie van belanghebbende gegrond moet worden verklaard met verwijzing naar een ander hof voor nadere beoordeling van de feiten en de waardebepaling. In dat kader lijkt het mij voor de hand te liggen dat het verwijzingshof de eigenaar/verhuurder zal oproepen om als derde-belanghebbende deel te nemen.  
       
     
     
       4.26 
       Ik zou de Hoge Raad in overweging willen geven nu niet zelf enige leemte te gaan invullen in de rechtsbescherming van de derde / belanghebbende in cassatie, maar af te wachten welke wettelijke gevolgen het voorliggende Consultatiedocument op dit gebied zal krijgen. Ik meen dat de wetgever nu aan zet is.  
       
     
   
   
     
       5 Beoordeling van de klachten in cassatie 
     
     
       5.1 
       Het gaat om de juist te achten waardering van de woning (nieuwbouw) per toestandsdatum 1 januari 2016. In de WOZ-beschikking voor het jaar 2016 is gewaardeerd op € 78.500, als gevolgd door het Hof bij uitspraak van 21 november 2017. Echter, na de Hofuitspraak is de WOZ-beschikking voor het jaar 2017, met waardepeildatum eveneens 1 januari 2016, bij uitspraak op bezwaar van 15 februari 2018 nader bepaald op € 60.000.  In het licht hiervan acht belanghebbende, die als huurder een lagere waardevaststelling bepleit, de Hofuitspraak onbegrijpelijk. 
       
     
     
       5.2 
       Daar ben ik het mee eens. Een waardering per dezelfde datum die achteraf bijna een kwart lager uitkomt, roept gerede twijfel op over de juistheid van de eerdere waardering, als onderschreven door het Hof. Deze klacht slaagt.  
       
     
     
       5.3 
       Daarbij passen twee opmerkingen van processuele aard. De eerste is dat de Hoge Raad heeft geoordeeld dat als moet worden gewaardeerd naar de toestand op een bepaalde datum, nadien bekend geworden informatie welke betrekking heeft op die datum, dient te worden meegewogen.  De tweede processuele opmerking is dat nu de desbetreffende nadere informatie pas beschikbaar is gekomen ná de Hofuitspraak, die informatie mag worden ingebracht in de cassatieprocedure, zonder dat sprake is van een ongeoorloofd novum. 
       
     
     
       5.4 
       Na cassatie zal moeten worden verwezen naar een ander Hof om een en ander opnieuw te beoordelen. In dat verband merk ik nog op dat naar mijn mening tevens nadere motivering behoeft de benadering van het Hof in r.o. 5.5 waarin, wegens ontbreken van erfpacht, een opwaartse correctie is toegepast ten belope van € 10.000, zonder inhoudelijke berekening van dat bedrag. Dat lijkt mij te kort door de bocht.  
       
     
   
   
     
       6 Conclusie 
     
     
       De conclusie strekt ertoe dat het beroep in cassatie van belanghebbende gegrond dient te worden verklaard. 
     
     
     
       De Procureur-Generaal bij de  
       Hoge Raad der Nederlanden 
     
     
     
     
       Advocaat-Generaal 
     
     
     
   
   
      Hof Amsterdam 21 november 2017, nr. 17/00496 (niet gepubliceerd).  
   
   
      Rechtbank Amsterdam 1 september 2017, nrs. AMS 17/788 en AMS 17/794, ECLI:NL:RBAMS:2017:6309. Opgemerkt zij dat nr. AMS 17/794 een afzonderlijk beroepschrift betrof betreffende het al dan niet tijdig beslissen op bezwaar van belanghebbende. 
   
   
      De in deze conclusie opgenomen citaten uit jurisprudentie en literatuur zijn meestal zonder daarin voorkomende voetnoten opgenomen. Citaten met een tekstbewerking, zoals onderstrepingen, vet- of cursiefzettingen, zijn veelal als onbewerkt weergegeven. In citaten voorkomende witregels zijn soms weggelaten. 
   
   
      Rechtbank Amsterdam 1 september 2017, nrs. AMS 17/788 en AMS 17/794, ECLI:NL:RBAMS:2017:6309. Opgemerkt zij dat nr. AMS 17/794 een afzonderlijk beroepschrift betrof betreffende het al dan niet tijdig beslissen op bezwaar van belanghebbende. 
   
   
      Hof Amsterdam 21 november 2017, nr. 17/00496 (niet gepubliceerd). 
   
   
      De advocaat van de eigenaar/verhuurder heeft bij e-mail aan het Hof van 10 november 2017 te kennen gegeven verschijning niet nodig te vinden, omdat het belang van de gemeente in haar incidentele beroep, gelijk is aan het belang van de eigenaar.  
   
   
     
       Kamerstukken II  1991/1992, 22 495, nr. 3, p. 117-118. 
   
   
      Hoge Raad 11 april 2014, nr. 13/04507, ECLI:NL:HR:2014:835,  Belastingblad  2014/206 met noot Boone,  BNB  2014/195 met noot Jansen,  NTFR  2014/1257 met noot Van der Burg. 
   
   
      Concept Wet verbetering rechtsbescherming WOZ, zoals gepubliceerd op 20 december 2018. De einddatum van de consultatie is 1 maart 2019. 
   
   
      Waarbij het consultatiedocument verwijst naar artikel 26a, eerste lid, onderdeel c van de AWR in samenhang met artikel 30, eerste lid, van de Wet WOZ, alsook  Kamerstukken II  1992/1993, 22 885, nr. 3, p. 21-23. 
   
   
      Zie onder andere de inleiding van het Consultatiedocument. 
   
   
      Staatsblad 1994, 874. 
   
   
     
       Kamerstukken II  1992/1993, 22 885, nr. 3, p. 3. 
   
   
      Zie de Uitvoeringswet huurprijzen woonruimte en het Besluit huurprijzen woonruimte.  
   
   
      Fiscale Encyclopedie De Vakstudie, Lokale belastingen en milieuheffingen, artikelsgewijs commentaar artikel 29 Wet waardering onroerende zaken, aantekening 2.3, ‘Wijze van bekendmaking’. Het commentaar is bijgewerkt tot en met 17 januari 2019. Online geraadpleegd op 23 januari 2019. 
   
   
      J.A. Monsma, A.W. Schep & A.P. Monsma, ‘Waardering onroerende zaken: tijd voor vernieuwing’,  WFR  2016/61. 
   
   
      R.A. Eskes, ‘Tegengestelde belangen in de WOZ’,  Belastingblad  2017/276. 
   
   
      Zie pagina 2-3 van het Consultatiedocument. 
   
   
      Rechtbank Den Haag 5 februari 2018, nr. AWB – 17_2608, ECLI:NL:RBDHA:2018:2577,  Belastingblad  2018/201 met noot Eskes. 
   
   
      Rechtbank Den Haag 5 februari 2018, nr. AWB – 17_2608, ECLI:NL:RBDHA:2018:2577,  Belastingblad  2018/201 met noot Eskes. 
   
   
      Zie 2.13.  
   
   
      Bijlage 4 bij de motivering van het beroep in cassatie d.d. 23 februari 2018.  
   
   
      Zie Hoge Raad 9 augustus 2013, nr. 12/03419, ECLI:NL:HR:2013:477,  BNB  2013/239 met noot Bosma.  
   
   
      Zie Hoge Raad 11 mei 2012, nr. 10/02081, ECLI:NL:HR:2012:BW5393,  BNB  2012/207 met noot Pechler.