ECLI: ECLI:NL:GHARL:2017:248

Titel: ECLI:NL:GHARL:2017:248 Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden , 17-01-2017 / 15/01562

Gerecht: Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden

Datum uitspraak: 2017-01-17

Zaaknummer: 15/01562

Proceduretype: Hoger beroep

Onderwerp: Bestuursrecht; Belastingrecht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Uitspraak

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:GHARL:2017:248

---

Omzetbelasting. Managementdiensten. Aftrek voorbelasting? Succesfee. Toerekening adviesdiensten. Vertrouwensbeginsel.

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN 
     Afdeling belastingrecht 
     Locatie Arnhem 
     
     
       nummer 15/01562 
       uitspraakdatum: 17 januari 2017 
     
     
     
       
         Uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer 
       
     
     
     
       op het hoger beroep van 
     
     
     
       
         
          [X] B.V.  te  [Z]  (hierna: belanghebbende) 
     
     
     
       tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 17 november 2015, nummer AWB 14/6777, ECLI:NL:RBGEL:2015:6965, in het geding tussen belanghebbende en 
     
     
     
       de  inspecteur  van de  Belastingdienst/Kantoor Utrecht  (hierna: de Inspecteur) 
     
     
     
   
   
     
       1 Ontstaan en loop van het geding 
     
     
       1.1. 
       Belanghebbende heeft voor het tijdvak 1 januari 2013 tot en met 31 maart 2013 op aangifte verzocht om teruggaaf van omzetbelasting tot een bedrag van € 79.070. Bij beschikking van 13 september 2013 heeft de Inspecteur een teruggaaf verleend van € 452. 
       
     
     
       1.2. 
       De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar de beschikking gehandhaafd. 
       
     
     
       1.3. 
       Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard. 
       
     
     
       1.4. 
       Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. 
       
     
     
       1.5. 
       Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 30 november 2016 te Arnhem. Daarbij zijn verschenen en gehoord mr. drs. [A] , als de gemachtigde van belanghebbende, bijgestaan door [B] , alsmede mr. [C] namens de Inspecteur, bijgestaan door mr. [D] en mr. [E] . 
       
     
     
       1.6. 
       De gemachtigde van belanghebbende heeft een pleitnota overgelegd. 
       
     
     
       1.7. 
       Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht. 
       
       
     
   
   
     
       2 De vaststaande feiten 
     
     
       2.1. 
       Belanghebbende is ondernemer in de zin van artikel 7 van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB). Alle aandelen in belanghebbende worden gehouden door [F] . 
       
     
     
       2.2. 
       Belanghebbende is tot 22 maart 2013 houder van 50% van de aandelen van [G] B.V. (hierna: [G] ). De overige 50% van de aandelen van [G] wordt tot die datum gehouden door [H] B.V. [I] is enig aandeelhouder van [H] B.V. 
       
     
     
       2.3. 
       De activiteiten van belanghebbende bestaan tot 22 maart 2013 voornamelijk uit het managen van [G] . [H] B.V. verleent eveneens managementdiensten aan [G] . Zowel belanghebbende als [H] B.V. verrichten deze managementdiensten tegen vergoeding. In 2013 heeft belanghebbende € 38.857 aan [G] in rekening gebracht. In de door belanghebbende op 1 mei 1999 met [G] gesloten managementovereenkomst is, voor zover hier van belang, het volgende opgenomen: 
       
       
         “ Functie 
         
           Artikel 2 
         
       
       1. “ [X] ” zal de functie van directeur vervullen bij “ [G] ” en/of bij een of meerdere van haar dochter- en zusterondernemingen, met allen daar aan verbonden statutaire en gebruikelijke bevoegdheden. 
       
         (…) 
         
           Vergoeding 
         
         
           Artikel 3 
         
       
       1. [X] ” heeft recht op een managementvergoeding welke jaarlijks door de aandeelhoudersvergadering van de te [J] gevestigde besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid “ [G] ” wordt vastgesteld. 
       2 De managementvergoeding is door “ [G] ” te voldoen in twaalf gelijke maandelijkse termijnen. 
       3	“ [X] ” heeft voorts eventueel recht op een aanvullende managementvergoeding, hetwelk afhankelijk zal zijn van de bedrijfsresultaten. De hoogte van deze vergoeding wordt vastgesteld in de algemene vergadering van aandeelhouders. 
       4 In verband met de ingebrachte arbeid te maken kosten worden door “ [X] ” rechtstreeks aan “ [G] ” in rekening gebracht onder overlegging van de daaraan ten grondslag liggende nota’s en declaraties. 
       (…)” 
       
     
     
       2.4. 
       Belanghebbende en [H] B.V. hebben op 17 augustus 2012 een mandaatovereenkomst gesloten met [K] B.V. (hierna: [K] ). In de mandaatovereenkomst is, voor zover hier van belang, het volgende opgenomen: 
       
       
         “ In aanmerking nemende dat: 
         (…) 
       
       6. de heren [I] en [F] na 15 jaar actief te zijn geweest als directeur/aandeelhouder van [G] , aangegeven hebben (een deel) van hun aandelen in de Onderneming te willen vervreemden om enerzijds te kapitaliseren op het ondernemerschap van de afgelopen jaren en anderzijds de Onderneming te faciliteren in de groeiambities om te komen tot 500 extern gedetacheerden per 1 januari 2015; 
       
         (…) 
         komen het volgende overeen: 
       
       1. [K] adviseert en ondersteunt Opdrachtgever bij de verkoop van [G] . 
       (…) 
       5. Opdrachtgever is [K] voor zijn diensten verschuldigd: 
       a. a) 	Een vergoeding op basis van de bestede uren. 
       (…) 
       b)	Indien een transactie wordt gerealiseerd brengt [K] , naast de honorering op uurbasis, additioneel een succesfee in rekening. De succesfee wordt berekend volgens een percentage van de verkoopopbrengst (ondernemingswaarde). (…) 
       
     
     
       2.5. 
       Op 22 maart 2013 hebben belanghebbende en [H] B.V. hun gehele aandelenbelang in [G] verkocht aan [L] B.V. In de overeenkomst tot koop en verkoop van het aandelenkapitaal van 22 maart 2013 is, voor zover hier van belang, het volgende opgenomen: 
       
       
         “ 3.	KOOPPRIJS EN BETALING 
       
     
     
       3.1 
       
         De koopprijs voor de Aandelen (de  Koopprijs ) bestaat uit een vast deel en een variabel deel. Het vaste deel van de Koopprijs (de  Basis Koopprijs ) wordt vastgesteld overeenkomstig de bepalingen in artikel 3.2 tot en met artikel 3.8. Het variabele deel van de Koopprijs (de  Nabetaling ) wordt vastgesteld overeenkomstig de bepalingen in artikel 3.9 tot en met artikel 3.15, met dien verstande dat de Nabetaling maximaal EUR 6.500.000 kan bedragen. 
         (…) 
         
           Nabetaling 
         
       
     
     
       3.9 
       
         Betaling van de Nabetaling door de Koper aan de Verkopers, en de hoogte van de Nabetaling, zijn afhankelijk de EBITDA 2013 zoals deze blijkt uit de door de accountant gecontroleerde balans en winst- en verliesrekening van de Vennootschap per 31 december 2013, opgesteld (i) met inachtneming van consistent toegepaste uitgangspunten en waarderingsgrondslagen zoals deze ook zijn gehanteerd voor de Jaarrekening 2011 en de Jaarrekening 2012 en (ii) conform Dutch GAAP, en voorzien van een goedkeurende accountantsverklaring (de  Jaarrekening 2013 ). (…) 
         (…) 
         
           7.	INTRAGROEP RELATIES; ZEKERHEDEN 
         
       
     
     
       7.1 
       De Verkopers zullen er zorg voor dragen dat alle financiële of andersoortige relaties tussen de Vennootschap enerzijds en de Verkopers en alle aan de Verkopers gelieerde (rechts)personen (anders dan de Vennootschap) anderzijds uiterlijk op de Leveringsdatum zijn verbroken of beëindigd zonder dat dit zal leiden tot enige betaling door of financiële aansprakelijkheid voor de Vennootschap, een en ander tenzij de Koper haar schriftelijke toestemming heeft gegeven dat een dergelijke relatie blijft bestaan (…)” 
       
     
     
       2.6. 
       
        [K] heeft op 20 maart 2013 een factuur uitgereikt waarin aan belanghebbende een succesfee in rekening wordt gebracht ten bedrage van € 452.993,75, met daarin begrepen een bedrag van € 78.618,75 aan omzetbelasting. Belanghebbende heeft de omzetbelasting in de aangifte omzetbelasting over het tijdvak 1 januari 2013 tot en met 31 maart 2013 in aftrek gebracht. 
       
     
     
       2.7. 
       Na de aandelenoverdracht verricht [L] B.V. managementdiensten aan [G] . Een zustermaatschappij van belanghebbende verricht vanaf dat moment managementdiensten aan [L] B.V. Op verzoek van de nieuwe aandeelhouder van [G] is de laatstbedoelde dienstverlening beëindigd. 
       
       
     
   
   
     
       3 Het geschil 
     
     
       3.1. 
       In geschil is of belanghebbende recht heeft op aftrek van de voorbelasting op de succesfee. Het geschil spitst zich toe op de volgende vragen: 
       
       
         
           Hangen de adviesdiensten die [K] heeft verricht en waarvoor zij aan belanghebbende een succesfee in rekening heeft gebracht rechtstreeks en onmiddellijk samen met de verkoop van de aandelen door belanghebbende? 
         
         
           Indien er geen sprake is van rechtstreekse en onmiddellijke samenhang met de verkoop van de aandelen: a) kunnen de kosten worden aangemerkt als algemene kosten en b) moet de verkoopopbrengst van de aandelen in dat geval in aanmerking worden genomen bij het berekenen van de pro rata? 
         
         
           Kan belanghebbende aan het Besluit van 3 augustus 2004, nr. CPP2004/1709M (hierna: het Besluit), dan wel de resolutie van 18 februari 1991, nr. VB91/347 (hierna: de Holdingresolutie) het in rechte te beschermen vertrouwen ontlenen dat de voorbelasting op de succesfee aftrekbaar is? 
         
       
       
       
         De Inspecteur beantwoordt de eerste vraag bevestigend en belanghebbende ontkennend. Belanghebbende beantwoordt vraag 2a) bevestigend en vraag 2b) ontkennend. De Inspecteur beantwoordt vraag 2b), indien daaraan wordt toegekomen, bevestigend. Belanghebbende beantwoordt de derde vraag bevestigend en de Inspecteur ontkennend. 
       
       
     
     
       3.2. 
       Tussen partijen is niet in geschil dat de verkoop van de aandelen een economische activiteit is die binnen de reikwijdte van de omzetbelasting valt. Tevens is niet in geschil dat deze verkoop is vrijgesteld van omzetbelasting. 
       
     
     
       3.3. 
       Belanghebbende heeft desgevraagd verklaard het standpunt te hebben verlaten dat de aandelenverkoop de overdracht van het geheel of een gedeelte van een algemeenheid van goederen zou vormen als bedoeld in artikel 37d van de Wet OB. 
       
       
     
   
   
     
       4 Beoordeling van het geschil 
     
     
       
         De eerste vraag: toerekening van de adviesdiensten van [K] 
       
     
     
     
       4.1. 
       Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de succesfee tot de algemene kosten dient te worden gerekend, omdat een rechtstreeks verband met de verkoop van de aandelen ontbreekt. Belanghebbende voert daartoe aan dat de succesfee niet verdisconteerd is in de prijs van de aandelen en dat dit blijkt uit het feit dat een zogenoemde “earn-out-regeling” is overeengekomen. Bovendien blijkt volgens belanghebbende uit de managementovereenkomst dat de kosten zijn gemaakt in het licht van de gehele economische activiteit van belanghebbende, namelijk de belaste managementdiensten ten behoeve van [G] . De aandelenverkoop heeft plaatsgevonden in het belang van de onderneming zelf. De verkoop was nodig om de specifieke uitzendbranche waarin [G] actief is, te laten groeien. Met dit doel heeft de koper de aandelen in [G] gekocht. Belanghebbende beroept zich in dit verband op het neutraliteitsbeginsel. Tot slot voert belanghebbende aan dat zij de succesfee had mogen doorberekenen aan [G] . 
       
     
     
       4.2. 
       De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat de succesfee rechtstreeks verband houdt met de aandelenverkoop. De diensten van [K] zijn uitsluitend opgeroepen door deze verkoop en hebben geen verband met de managementdiensten of de economische activiteiten van belanghebbende als geheel. Er is sprake van het dienen van de belangen van de aandeelhouder. De Inspecteur wijst in dit verband op de verhouding tussen de managementfee, de verkoopopbrengst en de succesfee. De succesfee kan niet in de kostprijs van de managementdiensten zijn opgenomen. Belanghebbende heeft het tegendeel niet aannemelijk gemaakt. 
       
     
     
       4.3. 
       Op belanghebbende rust de last te bewijzen dat zij de diensten van [K] heeft gebruikt voor belaste handelingen of dat de succesfee deel uitmaakt van de algemene kosten van haar economische activiteit in haar geheel (arrest van de Hoge Raad van 28 maart 2014, nr. 42863bis, ECLI:NL:HR:2014:728). 
       
     
     
       4.4. 
       Dat zij de diensten van [K] heeft gebruikt voor belaste handelingen, heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt. Dat een zustermaatschappij van belanghebbende na de aandelenverkoop gedurende een bepaalde periode belaste managementdiensten aan [G] heeft verleend, staat in een te ver verband ten opzichte van belanghebbende. Het moet immers gaan om belaste handelingen van belanghebbende zelf. Om dezelfde reden is in dat verband evenmin van belang welk doel de koper van de aandelen met de aankoop daarvan had. 
       
     
     
       4.5. 
       Uit de inhoud van de onder 2.4 bedoelde mandaatovereenkomst leidt het Hof af dat de diensten van [K] rechtstreeks verband hielden met de aandelenverkoop en dat de diensten voor deze verkoop zijn gebruikt. De beschrijving van de werkzaamheden in de verschillende fasen die [K] in de mandaatovereenkomst onderscheidt (punt 2 van de mandaatovereenkomst), wijst uit dat [K] zich heeft gecommitteerd tot het voorbereiden en analyseren van de verkoop, het identificeren, onderzoeken en benaderen van potentiële gegadigden, het begeleiden van de verkooponderhandelingen en de definitieve afronding van de verkoop. Van werkzaamheden die een breder doel hebben dan de aandelenverkoop, is niet gebleken. Voorts ligt, gelet op de verhouding tussen de managementvergoeding die belanghebbende in rekening heeft gebracht aan [G] en de succesfee die [K] in rekening heeft gebracht, niet voor de hand dat de succesfee op enige wijze deel uitmaakt van de kostprijs van de managementdiensten. Uit de onder 2.4 bedoelde mandaatovereenkomst blijkt wel een rechtstreeks verband tussen de verkoopopbrengst van de aandelen en de hoogte van de succesfee (punt 5 van de mandaatovereenkomst). Het belopen van de succesfee is voorts een rechtstreeks gevolg van de aandelenverkoop, aangezien de succesfee zonder de aandelenverkoop niet, althans niet tot het uiteindelijk verschuldigde bedrag, in rekening was gebracht. 
       
     
     
       4.6. 
       Belanghebbende stelt zich voorts op het standpunt dat de verkoop voortvloeit uit het beëindigen van de managementovereenkomst. Uit de onder 2.5 bedoelde overeenkomst vloeit het tegenovergestelde voort: verkopers en alle aan de verkopers gelieerde personen dienen als gevolg van de verkoop alle financiële en andersoortige relaties met [G] te verbreken of te beëindigen (artikel 7.1). 
       
     
     
       4.7. 
       Belanghebbendes beroep op het neutraliteitsbeginsel faalt. Dit beginsel is geen zelfstandige toetssteen, maar een uitleggingsbeginsel (Hof van Justitie, punt 45, 19 juli 2012, Deutsche Bank, C-44/11, ECLI:EU:C:2012:484). Uit de Btw-richtlijn en de Wet OB vloeit voort dat voorbelasting die is toe te rekenen aan een vrijgestelde handeling (in dit geval: de aandelenverkoop) niet aftrekbaar is. Het neutraliteitsbeginsel kan niet tot gevolg hebben dat een belastingplichtige die op de uitgaande handeling de vrijstelling moet toepassen, onder verwijzing naar het uiteindelijke doel van de handeling (in dit geval: de groei van de belaste uitzendactiviteiten van [G] ) de voorbelasting op de inkomende handeling kan aftrekken. 
       
     
     
       4.8. 
       De eerste vraag dient bevestigend te worden beantwoord. Dit betekent dat de diensten van [K] rechtstreeks aan de verkoop van de aandelen dienen te worden toegerekend en dat de aftrek van voorbelasting op de succesfee is uitgesloten. De tweede vraag behoeft dan niet te worden beantwoord. Dit betekent ook dat het Hof niet toekomt aan het beroep dat belanghebbende doet op het arrest EDM (arrest van het Hof van Justitie van de Europese Unie van 29 april 2004, zaak C-77/01, ECLI:EU:C:2004:243). 
       
       
         
           De derde vraag: het vertrouwensbeginsel 
         
       
       
     
     
       4.9. 
       In het Besluit staat, voor zover van belang, het volgende: 
       
       
         “In het arrest van 9 juli 2004, nr. 38.026, doet de Hoge Raad uitspraak over de aftrekbaarheid van omzetbelasting bij een houdstervennootschap die, in het kader van de verkoop van een aandelenpakket, terzake van verkoopbegeleidende diensten omzetbelasting in rekening is gebracht. 
       
       
       
         Uit dit arrest en het arrest van de Hoge Raad van 14 maart 2003, nr. 38.253 (BNB 2003/197*) zijn voor de heffing van omzetbelasting met betrekking tot het verwerven, het houden en de verkoop van een aandelenpakket door een houdstermaatschappij, in ieder geval de volgende situaties te onderkennen. 
       
       1. (…) 
       2. Het verwerven, het houden en de verkoop van een aandelenpakket door een houdstermaatschappij zijn economische activiteiten omdat deze handelingen worden verricht in het kader van een directe of indirecte inmenging in het beheer van de vennootschap waarin wordt deelgenomen en deze inmenging gepaard gaat met handelingen die aan de BTW zijn onderworpen. 
       N.b. Gelet op de jurisprudentie van het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen is naar mijn mening in deze voor de directe of indirecte inmenging in het beheer van de vennootschap waarin wordt deelgenomen een meerderheidsparticipatie vereist. 
       3. (…) 
       
       
         Voor de heffing van omzetbelasting brengt dit het volgende mede. 
       
       
       
         Ad. 1. (…) 
       
       
       
         Ad. 2. Het verwerven, het houden en de verkoop van het aandelenpakket geschieden binnen het kader van een onderneming. De kosten die betrekking hebben op deze handelingen maken deel uit van de algemene kosten. De terzake in rekening gebrachte omzetbelasting komt op de voet van artikel 15 van de Wet voor aftrek in aanmerking. De verkoopopbrengst van het aandelenpakket maakt geen uit van de in artikel 11, lid 1, letter c, van de Beschikking bedoelde vergoedingen. 
       
       
       
         Ad. 3. (…)” 
       
       
     
     
       4.10. 
       Het Hof leidt uit de inleidende alinea’s af dat de Staatssecretaris van Financiën in het Besluit zijn visie geeft op de kwestie of de omzetbelasting die in het kader van de verkoop van een aandelenpakket voor verkoopbegeleidende diensten in rekening is gebracht, voor aftrek in aanmerking komt. Belanghebbende doet een beroep op de goedkeuring voor de situatie die is beschreven onder 2. Dit heeft tot gevolg dat de succesfee deel uitmaakt van de algemene kosten van belanghebbende en dat de verkoopopbrengst wordt genegeerd bij het berekenen van de pro rata (handelwijze ad. 2.). 
       
     
     
       4.11. 
       Het vertrouwensbeginsel leidt, indien terecht ingeroepen, tot een gevolg dat niet uit de toepasselijke wet- of regelgeving voortvloeit. Het vertrouwensbeginsel dient daarom strikt te worden toegepast. 
       
     
     
       4.12. 
       Het Hof leidt uit de nota bene onder de bij 2. beschreven situatie af dat de Staatssecretaris van Financiën van mening is dat voor de directe of indirecte inmenging in het beheer van de vennootschap een meerderheidsparticipatie is vereist. Tussen partijen is niet in geschil dat belanghebbende geen meerderheidsparticipatie in [G] bezat. Belanghebbende voldoet dus niet aan alle kenmerken die de Staatssecretaris van Financiën noemt om binnen de onder 2. genoemde categorie te vallen en de onder het punt ad. 2. beschreven goedkeuringen te mogen gebruiken. 
       
     
     
       4.13. 
       Ook doet belanghebbende een beroep op een aantal passages in de Holdingresolutie. Desgevraagd heeft de gemachtigde van belanghebbende bevestigd dat hij doelt op de punten 7 en 8. Aangezien in punt 7 wordt verwezen naar punt 6, citeert het Hof de punten 6 tot en met 8 hierna: 
       
       
         “6. Het blijkt dat er in de praktijk houdstermaatschappijen zijn die op zich voldoen aan de omschrijving van zuivere holding, maar die zich door hun optreden ten opzichte van de dochtervennootschappen op zodanig kenmerkende wijze onderscheiden van een individuele aandeelhouder dat een strikt vasthouden aan de hiervoor geschetste BTW-consequenties in strijd komt met doel en strekking van de BTW en derhalve ongewenst is. Deze situatie doet zich voor bij een tot een concern behorende houdstermaatschappij die binnen dat concern een sturende en beleidsbepalende functie vervult ten dienste van de binnen het concern opererende werkmaatschappijen. Dit kan worden versterkt door het feit dat belangrijke bestuurders van het concern in deze houdstermaatschappij zitting hebben. 
       
       7. Een houdstermaatschappij als beleidsbepalend en sturend orgaan in de hiervoor in punt 6 geschetste zin staat, daar zij zich in sterke mate bezig houdt met de besluitvorming binnen het concern, volledig in dienst van het totaal van de bedrijfsvoering van de gelieerde werkmaatschappijen en kan als zodanig worden geacht een voor de instandhouding daarvan belangrijke factor te vormen. Hiermee vervult die, ook wel als ‘top holding’ aangeduide, houdstermaatschappij een wezenlijke economische functie binnen concernverband. In dat geval kan het houden van aandelen in feite worden aangemerkt als een middel om in concernverband te komen tot de uitoefening van zeggenschap over en het dragen van verantwoordelijkheid voor de daadwerkelijke ondernemersactiviteiten van de gelieerde werkmaatschappijen en dus niet meer enkel als beleggingsdoel. 
       8. Doet zich deze situatie inderdaad voor, dan acht ik een andere BTW-technische behandeling gerechtvaardigd. Zo strookt het met een redelijke uitleg van artikel 7, lid 4, van de Wet om een houdstermaatschappij die op die wijze en om die reden aandelen houdt – zij het dat ook hier een zelfstandige belastingplicht ontbreekt – desgevraagd op te nemen in de, in Nederland gevestigde, fiscale eenheid. Vanwege de nauwe samenhang die de handelingen van deze houdstermaatschappij vertonen met de ondernemersactiviteiten van de werkmaatschappijen kan in zo’n geval immers van een nauwe economische verwevenheid met de werkmaatschappijen worden gesproken. Voor wat betreft het aftrekrecht betekent dit dat de fiscale eenheid, zijnde de voor de heffing van omzetbelasting relevante ondernemer, de op de houdstermaatschappij drukkende omzetbelasting in aftrek kan brengen, indien en voor zover de fiscale eenheid met omzetbelasting belaste prestaties verricht. 
       
         Het verzoek tot opneming in de fiscale eenheid dient schriftelijk te worden gericht tot de ter zake bevoegde Inspecteur. Deze geeft daarop een beschikking overeenkomstig het gestelde in artikel 7, lid 4, van de Wet. Voor wat betreft houdstermaatschappijen die reeds voor het verschijnen van deze aanschrijving optraden, ontmoet het geen bezwaar dat de beschikking desgevraagd een eerdere ingangsdatum vermeldt, daarbij uiterlijk teruggaand tot 1 januari 1989. Op het verleden wordt overigens niet teruggekomen. 
         Het op verzoek zijn opgenomen in de fiscale eenheid heeft mede tot gevolg dat het bepaalde in artikel 43 van de Invorderingswet 1990 (tot 1 juni 1990: artikel 41i van de Wet) met betrekking tot de aansprakelijkheid van de onderdelen van de fiscale eenheid ook toepassing vindt ten aanzien van de aldus tot de fiscale eenheid behorende houdstermaatschappij.” 
       
       
     
     
       4.14. 
       Het Hof stelt voorop dat gelet op de samenhang tussen de geciteerde punten, het hiervoor opgenomen citaat uit de Holdingresolutie als één goedkeuring heeft te gelden. Dit betekent dat de in de punt 8 beschreven gevolgen zijn gegeven voor houdstermaatschappijen die voldoen aan de in punt 6 beschreven kenmerken en worden verondersteld de in punt 7 beschreven functie te vervullen. Het Hof verwerpt daarom het standpunt van belanghebbende, dat de punten 7 en 8 los van punt 6 kunnen worden gelezen en zelfstandig vertrouwen wekken. 
       
     
     
       4.15. 
       Het Hof verwerpt het beroep op het vertrouwensbeginsel. De derde vraag dient ontkennend te worden beantwoord. 
       
       
         
           Slotsom 
           Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond. 
       
       
       
     
   
   
     
       5 Griffierecht en proceskosten 
     
     
       Het Hof ziet geen aanleiding voor vergoeding van het griffierecht of een veroordeling in de proceskosten. 
     
     
     
   
   
     
       6 Beslissing 
     
     
       Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank. 
     
     
     
     
       Deze uitspraak is gedaan door mr. A. van Dongen, voorzitter, mr. R.F.C. Spek en mr. P.L.M. van Gorkom, in tegenwoordigheid van mr. A. Vellema als griffier. 
     
     
     
       De beslissing is op 17 januari 2017 in het openbaar uitgesproken. 
     
     
     
     
     
     
     
       De griffier,	De voorzitter, 
     
     
     
     
     
     
       
         
         
         
           
             
               (A. Vellema) 
             
             
               (A. van Dongen) 
             
           
         
       
     
     
     
     
     
       Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 17 januari 2017 
     
     
     
     
     
       Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 	 
       
         de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer),  
       
       
         	Postbus 20303,  
       
       
         	2500 EH  Den Haag.  
       
       Daarbij moet het volgende in acht worden genomen: 
     
     1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd; 
     2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: 
     
       	a. de naam en het adres van de indiener; 
       	b. de dagtekening; 
       	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; 
        	d. de gronden van het beroep in cassatie. 
       Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.