ECLI: ECLI:NL:GHDHA:2020:1447

Titel: ECLI:NL:GHDHA:2020:1447 Gerechtshof Den Haag , 11-08-2020 / BK-19/00550

Gerecht: Gerechtshof Den Haag

Datum uitspraak: 2020-08-11

Zaaknummer: BK-19/00550

Proceduretype: Hoger beroep

Onderwerp: Bestuursrecht; Belastingrecht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Uitspraak

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:GHDHA:2020:1447

---

Naar aanleiding van een boekenonderzoek sloot erflater een vaststellingsovereenkomst met de Inspecteur over de afwikkeling van de schulden aan zijn B.V. Als onderdeel van de vaststellingsovereenkomst maakte erflater binnen twee weken na ondertekening een bedrag over naar de Belastingdienst. De Inspecteur stelt dienovereenkomstig een voorlopige aanslag vast. Bij de nadien ingediende aangifte maakt de gemachtigde van erflater een fout doordat hij het betaalde bedrag aan inkomstenbelasting heeft opgenomen als te verrekenen dividendbelasting. De Inspecteur legt een tweede voorlopige aanslag op die leidt tot een teruggave. Erflater nam contact op met de Inspecteur en diende direct een gewijzigde aangifte in. De Inspecteur corrigeert de ten onrechte verleende teruggave met een derde voorlopige aanslag en brengt daarbij € 14.850 belastingrente in rekening. Partijen verschillen van mening over de vraag of terecht en naar het juiste bedrag belastingrente in rekening is gebracht.  
       
       Het Hof oordeelt dat de Inspecteur niet onzorgvuldig heeft gehandeld door de tweede voorlopige aanslag zonder nader onderzoek vast te stellen overeenkomstig de tweede aangifte. Het belopen van de belastingrente is een gevolg van die onjuiste aangifte. De correctie daarvan bij de derde voorlopige aanslag leidt dan ingevolge art. 30fb, lid 4, AWR tot het belopen van belastingrente over het bedrag van die correctie. Voor de door de Rechtbank toegekend matiging van de belastingrente is geen aanleiding  
       
       De door de erfgenamen aangevoerde gronden in het incidenteel hoger beroep leiden niet tot een ander oordeel. De erfgenamen doen een beroep op het begunstigend beleid van de staatssecretaris van Financiën zoals dat gold tot 8 december 2017. Het Hof oordeelt dat de erfgenamen geen beroep kunnen doen op het begunstigend beleid, omdat de beschikking belastingrente dateert van ná 8 december 2017. De stelling dat de Belastingdienst ook na 8 december 2017 dit beleid nog feitelijk heeft toegepast is niet aannemelijk gemaakt met de overgelegde aanslagbiljetten van andere belastingplichtigen. Verder heeft de Inspecteur niet onzorgvuldig gehandeld door na de uitbetaling van de tweede voorlopige aanslag niet de mogelijkheid te bieden het bedrag direct terug te storten op de rekening van de Belastingdienst. Evenmin was de Inspecteur gehouden de derde voorlopige aanslag eerder op te leggen om de belastingrente te beperken. De stelling van de erfgenamen dat de belastingrente op basis van artikel 5:42 van de Awb dient te vervallen op het moment van overlijden van de belastingplichtige, vindt geen steun in het recht. Verder is het Hof niet gebleken dat de belastingrente in strijd met de wettelijke bepalingen is berekend of dat strijd is met artikel 1 EP in het onderhavige geval. Tot slot kan het Hof enkel rechtspreken en is het hem niet toegestaan de innerlijke waarde en billijkheid van de wettelijke regeling van de belastingrente te beoordelen.

GERECHTSHOF DEN HAAG 
     
     
       Team Belastingrecht 
       meervoudige kamer 
       nummer BK-19/00550 
     
     
     
     Uitspraak van 11 augustus 2020 
     
     
       in het geding tussen: 
     
     
     de erven [C] te [A] , belanghebbenden, 
     (gemachtigde: [B] ) 
     
     
       en 
     
     
     de inspecteur van de Belastingdienst kantoor Rotterdam, de Inspecteur, 
     (vertegenwoordigers: [X] en [Y] ) 
     
     
       op het hoger beroep van de Inspecteur en het incidenteel hoger beroep van belanghebbenden tegen de uitspraak van de Rechtbank Den Haag (de Rechtbank) van 25 juli 2019, nummer SGR 18/8415. 
     
     
   
   
     Procesverloop 
     
     
       1.1. 
       Aan [erflater] is voor het jaar 2016 een voorlopige aanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 1.800.000. Bij gelijktijdig gegeven beschikking is een bedrag van € 14.850 belastingrente in rekening gebracht. 
       
     
     
       1.2. 
       Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur erflaters bezwaar tegen de beschikking belastingrente afgewezen. 
       
     
     
       1.3. 
       Erflater heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep bij de Rechtbank ingesteld. Ter zake van dit beroep is een griffierecht geheven van € 46. Na zijn overlijden hebben belanghebbenden de procedure voortgezet. De Rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar voor zover deze betrekking heeft op de beschikking belastingrente vernietigd, de Inspecteur opgedragen de beschikking belastingrente te verminderen overeenkomstig hetgeen in rechtsoverweging 15 van haar uitspraak is bepaald, de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbenden tot een bedrag van € 1.534 en de Inspecteur opgedragen het betaalde griffierecht van € 46 aan belanghebbenden te vergoeden. 
       
     
     
       1.4. 
       De Inspecteur is van de uitspraak van de Rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof. Belanghebbenden hebben een verweerschrift ingediend en incidenteel hoger beroep ingesteld. Voorafgaand aan de mondelinge behandeling heeft het Hof op 15 juni 2020 van de Inspecteur een reactie op het verweerschrift en het incidenteel hoger beroep ontvangen. Het Hof heeft dit stuk aangemerkt als nader stuk omdat het niet binnen de daarvoor gestelde termijn is ingediend. Op 20 juni 2020 hebben belanghebbenden een pleitnota met drie bijlagen ingediend. 
       
     
     
       1.5. 
       De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 30 juni 2020. Partijen zijn verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt. 
       
       
     
   
   
     Vaststaande feiten 
     
     
       2.1. 
       Naar aanleiding van een boekenonderzoek in 2016 heeft erflater op 25 november 2016 een vaststellingsovereenkomst gesloten met de Inspecteur. In de vaststellingsovereenkomst zijn onder meer afspraken vastgelegd over de afwikkeling van de vorderingen van [Beheer B.V.] op erflater en zijn echtgenote. 
       
     
     
       2.2. 
       In de vaststellingsovereenkomst is, voor zover van belang, het volgende opgenomen: 
       
       
         “4. Feiten en gevolgen 
         (…) 
       
       2. Afwikkeling vorderingen van [Beheer B.V.] op [erflater] en [zijn echtgenote] 
       (…) 
       1. Om de vorderingen te verminderen wordt er over het jaar 2016 een dividenduitkering in aanmerking genomen ad € 4.000.000 bruto. Hierover is € 450.000 inkomstenbelasting verschuldigd. (…) De Belastingdienst legt aan [erflater] een (voorlopige) aanslag inkomstenbelasting 2016 op in verband met een inkomen uit aanmerkelijk belang, waardoor een te betalen bedrag aan belasting resteert ad € 450.000. 
       
         Om te voorkomen dat de aangifte inkomstenbelasting 2016 niet sluit geeft [erflater] in deze aangifte een inkomen uit aanmerkelijk belang aan van € 1.800.000 in plaats van € 4.000.000. Het inkomen uit aanmerkelijk belang wordt in zijn geheel aan [erflater] toegerekend (en dus niet (gedeeltelijk) toegedeeld aan zijn fiscale partner [de echtgenote van erflater]).  
         (…) 
       
       2. Binnen 2 weken na ondertekening door [erflater] van deze overeenkomst wordt een bedrag ad € 450.000 op de volgende bankrekening van de Belastingdienst gestort: Belastingdienst Rotterdam (…). Na ontvangst van de gelden wordt door de Belastingdienst zo spoedig mogelijk een voorlopige aanslag inkomstenbelasting 2016 aan [erflater] opgelegd voor een te betalen bedrag aan inkomstenbelasting ad € 450.000. Het bedrag op de bankrekening wordt van deze aanslag afgeboekt. Er is door de Belastingdienst geen rente verschuldigd gedurende de periode dat het bedrag ad € 450.000 op de bankrekening staat tot het moment van afboeken van het bedrag op de voorlopige aanslag inkomstenbelasting 2016.” 
       
     
     
       2.3. 
       Erflater heeft op 6 december 2016, zoals overeengekomen in de vaststellingsovereenkomst, € 450.000 gestort op de bankrekening van de Belastingdienst. 
       
     
     
       2.4. 
       De Inspecteur heeft op 7 januari 2017 een voorlopige aanslag IB/PVV voor het jaar 2016 opgelegd (de eerste voorlopige aanslag). De hoogte van de aanslag is handmatig vastgesteld. De verschuldigde belasting bedraagt € 450.000 en het door erflater betaalde bedrag is op de aanslag in mindering gebracht. 
       
     
     
       2.5. 
       Op 15 december 2017 heeft erflater zijn aangifte IB/PVV 2016 ingediend. Het door erflater betaalde bedrag van € 450.000 is daarbij aangegeven als te verrekenen dividendbelasting. 
       
     
     
       2.6. 
       De Inspecteur heeft op 2 februari 2018 – als gevolg van de ingediende aangifte – een voorlopige aanslag IB/PVV 2016 opgelegd (de tweede voorlopige aanslag). De hoogte van de aanslag is geautomatiseerd vastgesteld. De tweede voorlopige aanslag heeft geleid tot een teruggaaf van € 446.243. In de tweede voorlopige aanslag is conform de aangifte het door erflater betaalde bedrag van € 450.000 aangemerkt als te verrekenen dividendbelasting en als eerder betaald op voorlopige aanslag. 
       
     
     
       2.7. 
       Naar aanleiding van de teruggaaf heeft erflater telefonisch contact opgenomen met de Inspecteur. Op 7 maart 2018 heeft erflater een verbeterde aangifte IB/PVV 2016 ingediend. De Inspecteur heeft op 12 mei 2018 – als gevolg van de verbeterde aangifte – een voorlopige aanslag IB/PVV 2016 opgelegd (de derde voorlopige aanslag). De verschuldigde belasting bedraagt € 453.757. Bij afzonderlijke beschikking is € 14.850 belastingrente in rekening gebracht (de beschikking belastingrente). 
       
       
     
   
   
     Oordeel van de Rechtbank 
     
     3. De Rechtbank heeft het volgende overwogen: 
     
     
       “(…) 
     
     
     11. Artikel 30fb, vierde lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) luidt, voor zover hier van belang: 
     “Bij herziening van een voorlopige aanslag inkomstenbelasting of vennootschapsbelasting met een negatief bedrag tot een voorlopige aanslag met positief bedrag, wordt met betrekking tot het verschil tussen die bedragen belastingrente in rekening gebracht over het tijdvak dat aanvangt 6 maanden te rekenen vanaf het tijdvak waarover de belasting wordt geheven en eindigt op de dag voorafgaand aan de dag waarop het verschil invorderbaar is ingevolge artikel 9 van de Invorderingswet 1990. Ingeval de herziening is vastgesteld overeenkomstig een op de door de inspecteur aangegeven wijze ingediend verzoek of overeenkomstig de ingediende aangifte met betrekking tot het tijdvak waarover de belasting wordt geheven, eindigt het tijdvak waarover de belastingrente wordt berekend in afwijking in zoverre van de eerste volzin uiterlijk 14 weken na de datum van ontvangst van het verzoek, onderscheidenlijk 19 weken na de datum van ontvangst van deze aangifte.” 
     
     12.	[ De Inspecteur] heeft in casu belastingrente berekend over de periode 1 juli 2017 tot en met 23 juni 2018. Hieruit volgt dat [de Inspecteur] over de wettelijke periode belastingrente heeft berekend. Naar [de Inspecteur] ter zitting heeft verklaard is de rentebeschikking op een lager bedrag vastgesteld dan volgt uit de wettelijke bepalingen, zodat de in rekening gebrachte belastingrente eerder te laag dan te hoog is vastgesteld. 
     
     13. Onder omstandigheden kunnen de algemene beginselen van behoorlijk bestuur, waaronder het zorgvuldigheidsbeginsel meebrengen dat geen belastingrente in rekening mag worden gebracht, dan wel dat de belastingrente dient te worden gematigd (Hoge Raad 15 december 2017, ECLI:NL:HR:2017:3126). 
     Voor het opleggen van een definitieve aanslag moet [de Inspecteur] met zorgvuldigheid kennisnemen van de inhoud van de aangifte en, indien hij aan de juistheid van enig daarin opgenomen gegeven twijfelt, moet hij een nader onderzoek instellen. Op dit punt heeft [de Inspecteur] een meer omvattende taak dan bij het opleggen van een voorlopige aanslag overeenkomstig de door de belastingplichtige zelf verstrekte gegevens. Die gegevens kunnen zonder verder onderzoek in een voorlopige aanslag worden betrokken (Hoge Raad 25 februari 2011, ECLI:NL:HR:2011:BP5536). Het voorgaande neemt echter niet weg dat een voorlopige aanslag dient te voldoen aan het criterium van artikel 13, eerste lid, van de AWR (Hoge Raad 10 juni 2011, ECLI:NL:HR:2011:BO7526), op grond waarvan de inspecteur een voorlopige aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen kan opleggen tot ten hoogste het bedrag waarop de (definitieve) aanslag vermoedelijk zal worden vastgesteld. 
     
     14. Naar het oordeel van de rechtbank had [de Inspecteur] ook zonder grondig onderzoek uit de hem ter beschikking staande informatie moeten afleiden dat de gegevens (uit de ingediende aangifte op 15 december 2017) die hebben gediend ter vaststelling van de tweede voorlopige aanslag vermoedelijk niet bepalend konden zijn voor het bedrag waarop de tweede voorlopige aanslag zou worden vastgesteld. Gelet op de vaststellingsovereenkomst, de omstandigheid dat het door erflater aangegeven bedrag dermate afweek van hetgeen in die overeenkomst was afgesproken en van het bedrag van de eerste voorlopige aanslag, had het [de Inspecteur] ten tijde van het opleggen van de tweede voorlopige aanslag redelijkerwijs duidelijk moeten zijn geweest dat het bedrag van de tweede voorlopige aanslag vermoedelijk lager was dan op grond van artikel 13, eerste lid, van de AWR toelaatbaar is. Het had dan ook op de weg van [de Inspecteur] gelegen om over het aangegeven bedrag vragen te stellen aan erflater en te verifiëren of dat bedrag juist was. Te meer omdat partijen in het kader van de vaststellingsovereenkomst uitgebreid overleg met elkaar hebben gevoerd en tussen partijen geen expliciete afspraken waren gemaakt over de rubriek waarin het in 3 bedoelde bedrag in de aangifte verwerkt moest worden. De rechtbank wijst voorts op de handmatige vaststelling van de eerste voorlopige aanslag en [de] verklaring [van de Inspecteur] ter zitting dat gekozen is voor een geautomatiseerde werkwijze waardoor belastingplichtigen snel na indiening van hun aangifte een voorlopige aanslag opgelegd krijgen en dat de aangifte van erflater vanwege de vaststellingsovereenkomst bij de definitieve aanslagregeling alsnog uit het geautomatiseerde systeem gehaald zal worden voor een inhoudelijke controle. De rechtbank leidt hieruit af dat het voor [de Inspecteur] mogelijk was om de aangifte van erflater handmatig te controleren, maar dat daar vanwege beleidsredenen niet voor is gekozen. Gelet op het voorgaande heeft [de Inspecteur] naar het oordeel van de rechtbank gehandeld in strijd met het vereiste van een zorgvuldige voorbereiding van besluiten, zoals neergelegd in artikel 3:2 van de Algemene wet bestuursrecht (zie ook het eerder aangehaalde arrest ECLI:NL:HR:2011:BO7526). 
     
     15. De rechtbank komt tot het oordeel dat de belastingrente, voor zover deze voortvloeit uit de verlaging van de tweede voorlopige aanslag, door [de Inspecteur] ten onrechte in rekening is gebracht. [De Inspecteur] dient de belastingrente te berekenen over het verschil tussen het bij de eerste en de derde voorlopige aanslag vastgestelde bedrag aan te betalen belasting. Het beroep is gegrond. De overige gronden van [belanghebbenden] behoeven geen bespreking meer. 
     
     
       (…)” 
     
     
     
   
   
     Omschrijving geschil in hoger beroep en conclusies van partijen 
     
     
       4.1. 
       Evenals voor de Rechtbank is in hoger beroep in geschil of bij de derde voorlopige aanslag terecht en naar het juiste bedrag belastingrente in rekening is gebracht. De Inspecteur beantwoordt deze vragen bevestigend, belanghebbenden ontkennend. 
       
     
     
       4.2. 
       De Inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en bevestiging van de uitspraak op bezwaar. De Inspecteur concludeert tevens tot ongegrondverklaring van het incidenteel hoger beroep. 
       
     
     
       4.3. 
       Belanghebbenden concluderen, naar het Hof begrijpt, tot ongegrondverklaring van het hoger beroep, tot gegrondverklaring van het incidenteel hoger beroep en primair tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank zover de beschikking belastingrente gedeeltelijk in stand is gebleven. Belanghebbenden stellen voorts subsidiair dat de belastingrente over het verschil tussen de eerste en de derde voorlopige aanslag moet worden berekend over de periode 1 juli 2017 tot en met 26 april 2018. 
       
       
     
   
   
     Beoordeling van het hoger beroep en het incidenteel hoger beroep 
     
     
       
         Het principaal hoger beroep 
       
     
     
     
       5.1. 
       Partijen verschillen van mening over de mate van zorgvuldigheid die de Inspecteur had dienen te betrachten bij het opleggen van de onderhavige tweede en derde voorlopige aanslag. De Inspecteur stelt dat de gegevens die door erflater zelf zijn verstrekt in zijn aangifte zonder nader onderzoek in een voorlopige aanslag kunnen worden betrokken. Hij verwijst hierbij naar het arrest van de Hoge Raad van 25 februari 2011, ECLI:NL:HR:2011:BP5536, BNB 2011/138. Volgens de Inspecteur heeft de Rechtbank derhalve ten onrechte uit het arrest van de Hoge Raad van 10 juni 2011, ECLI:NL:HR:2011:BO7526, BNB 2011/241 afgeleid dat er een (beperkte) onderzoeksplicht geldt bij het opleggen van voorlopige aanslagen. Volgens belanghebbenden heeft de Rechtbank terecht geoordeeld dat de feiten en omstandigheden in deze zaak maken dat de Inspecteur heeft gehandeld in strijd met het zorgvuldigheidsbeginsel, zodat er reden is om de belastingrente te matigen. 
       
     
     
       5.2. 
       De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 25 februari 2011 geoordeeld dat voor het opleggen van een definitieve aanslag geldt dat de inspecteur met zorgvuldigheid kennis moet nemen van de inhoud van de aangifte en, indien hij aan de juistheid van enig daarin opgenomen gegeven twijfelt, een nader onderzoek moet instellen. Op dit punt heeft de inspecteur daarom een meer omvattende taak dan bij het opleggen van een voorlopige aanslag overeenkomstig de door de belastingplichtige zelf verstrekte gegevens, die zonder verder onderzoek in een voorlopige aanslag kunnen worden betrokken. De van een inspecteur te verlangen zorgvuldigheid bij het opleggen van een definitieve aanslag wijkt aldus af van hetgeen van hem verlangd wordt bij het opleggen van een voorlopige aanslag. Die zorgvuldigheid brengt ook mee dat hem bij de uitvoering van die taak een zekere vrijheid toekomt bij de inrichting van zijn werkzaamheden. 
       
     
     
       5.3. 
       Vast staat dat door de teruggaaf van de tweede voorlopige aanslag aan het licht kwam dat die eerste aangifte een onjuistheid bevat. De correctie daarvan bij de derde voorlopige aanslag leidt dan ingevolge artikel 30fb, vierde lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) tot het belopen van belastingrente over het bedrag van de correctie. Het belopen van die belastingrente is aldus een gevolg van de omstandigheid dat erflater een onjuiste aangifte heeft gedaan. Het Hof oordeelt, gelet op hetgeen hiervoor is overwogen, dat de Inspecteur niet onzorgvuldig heeft gehandeld door de hoogte van de tweede voorlopige aanslag (geautomatiseerd) vast te stellen overeenkomstig de aangifte en overeenkomstig de wettelijke bepalingen belastingrente in rekening te brengen. Anders dan de Rechtbank heeft geoordeeld, is de van de Inspecteur te verlangen zorgvuldigheid bij het opleggen van de tweede voorlopige aanslag in de gegeven omstandigheden niet zodanig dat hij de gegevens van de ingediende aangifte nader diende te onderzoeken. Voor de door de Rechtbank toegekende matiging van de in rekening gebrachte belastingrente is dan geen aanleiding. 
       
       
         
           Het incidenteel hoger beroep 
         
       
       
       
         5.4.1. 
         In het incidenteel hoger beroep stellen belanghebbenden primair dat de Belastingdienst ten onrechte belastingrente in rekening heeft gebracht over de periode dat het belastinggeld op de bankrekening van de Belastingdienst stond. Daartoe beroepen belanghebbenden zich op een uitspraak van het Hof van 14 november 2018, ECLI:NL:GHDHA:2018:3106 met de stelling dat het Hof in die uitspraak heeft beslist dat bij het vaststellen van de belastingrente rekening moet worden gehouden met de periode dat het bedrag van de voorlopige aanslag reeds was betaald en aldus op de bankrekening van de Belastingdienst stond. 
         
       
       
         5.4.2. 
         De door belanghebbenden uit de hiervoor genoemde uitspraak getrokken conclusie is gebaseerd op een onjuiste lezing van de uitspraak. In de uitspraak was de vraag aan de orde of de overeenkomstige de wet in rekening gebrachte belastingrente verminderd diende te worden op grond van begunstigend beleid van de staatssecretaris van Financiën. Het Hof kwam op de in de uitspraak vermelde gronden tot het oordeel dat belastingplichtige zich kan beroepen op het rechtens te beschermen vertrouwen dat met begunstigend beleid jegens belastingplichtige is gewekt en dat belastingplichtige op toepassing van dit beleid mag blijven rekenen totdat het uitdrukkelijk is ingetrokken. Tot slot oordeelde het Hof in genoemde uitspraak dat het beleid op 8 december 2017 is ingetrokken. 
         
       
       
         5.4.3. 
         Aangezien de derde voorlopige aanslag en de daarbij gegeven beschikking belastingrente dateren van na 8 december 2017 is het Hof van oordeel dat belanghebbende in deze geen beroep op in rechte te beschermen vertrouwen op bedoeld begunstigend beleid toekomt. 
         
       
       
         5.4.4. 
         Belanghebbenden hebben verder aangevoerd dat het in 5.4.2 en 5.4.3 bedoelde begunstigend beleid feitelijk nog na 8 december 2017 werd toegepast. Ter onderbouwing van deze stelling brengen belanghebbenden drie geanonimiseerde voorlopige aanslagbiljetten van derden in het geding, waaruit blijkt dat in die gevallen geen belastingrente in rekening is gebracht. Aangezien uit de geanonimiseerde aanslagbiljetten niet valt af te leiden wat de reden is van het niet in rekening brengen van belastingrente, faalt ook deze stelling van belanghebbenden. 
         
       
     
     
       6.1. 
       Ook de subsidiair betrokken stelling dat de Inspecteur ten onrechte niet de mogelijkheid heeft geboden het bij de tweede voorlopige aanslag uitbetaalde bedrag direct terug te storten, kan niet leiden tot het oordeel dat de Inspecteur het zorgvuldigheidsbeginsel heeft geschonden. Op grond van de wettelijke bepalingen is niet het tijdstip van de betaling van de belasting, maar de datering van de aanslag bepalend voor het al dan niet in rekening brengen van belastingrente (artikel 30fb, vierde lid, eerste volzin, van de AWR in verbinding met artikel 9 van de Invorderingswet).  
       
     
     
       6.2. 
       Voor zover in de subsidiaire stelling besloten ligt dat de Inspecteur de derde voorlopige aanslag eerder had moeten opleggen teneinde de belastingrente te beperken, faalt ook deze stelling. De Inspecteur komt bij de aanslagregeling een zekere vrijheid toe bij de inrichting van zijn werkzaamheden. Gelet op het tijdsverloop tussen de op 7 maart 2018 ingediende, verbeterde aangifte IB/PVV 2016 en de met dagtekening 12 mei 2018 opgelegde, derde voorlopige aanslag, is de Inspecteur niet buiten de hem toekomende vrijheid getreden. 
       
     
     
       6.3. 
       Belanghebbenden voeren in het kader van hun subsidiair betrokken stelling nog aan dat het voorts in strijd met het gelijkheidsbeginsel is dat aan de erflater een hoger bedrag aan belastingrente in rekening wordt gebracht dan aan een belastingplichtige die het bedrag van de teruggave op bijvoorbeeld 2 november 2017 zou hebben ontvangen, in plaats van op 2 februari 2018, en vervolgens op 7 december 2017 een herziene aangifte inkomstenbelasting 2016 zou hebben ingediend in plaats van 7 maart 2018. De Belastingdienst zou met betrekking tot hetzelfde bedrag aan teruggave en dezelfde periode dat het bedrag niet op de bankrekening van de Belastingdienst zou hebben gestaan, een lager bedrag aan belastingrente in rekening hebben gebracht, aldus belanghebbenden. Deze stelling faalt reeds omdat de door belanghebbenden geduide gevallen voor de toepassing van de wettelijke regeling van de belastingrente geen gelijke gevallen zijn. 
       
     
     
       7.1. 
       Belanghebbenden bepleiten meer subsidiair dat het in rekening brengen van belastingrente een sanctie is op het verzuim van een belastingplichtige. De belastingrente dient derhalve overeenkomstig artikel 5:42, tweede lid, van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) te vervallen op het moment van overlijden van de belastingplichtige. 
       
     
     
       7.2. 
       De meer subsidiaire stelling van belanghebbenden vindt geen steun in het recht. Uit de parlementaire geschiedenis van artikel 5:42 van de Awb blijkt dat deze bepaling, inhoudende dat een bestuurlijke boete vervalt op het tijdstip van het overlijden van de overtreder, beoogt te voorkomen dat een boete in een nalatenschap valt. Wanneer een boete slechts de nalatenschap zou treffen, kan zij niet het beoogde bestraffende effect hebben ( Kamerstukken II  2003/04, 29 702, nr. 3, p. 135). Voor de toepassing van artikel 5:42 van de Awb is derhalve beslissend of de maatregel een strafrechtelijk karakter heeft. 
       
     
     
       7.3. 
       De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 8 december 1993, ECLI:NL:HR:ZC5535, geoordeeld dat belastingrente geen boete is. Opzet of grove schuld spelen daarom geen rol bij het in rekening brengen van belastingrente. Ter zake van belastingrente is evenmin sprake van een ‘criminal charge’ (HR 26 september 2009, ECLI:NL:HR:2003:AF4151, BNB 2004/62). Door het ontbreken van het strafrechtelijk karakter is er geen ruimte voor toepassing van artikel 5:42 van de Awb. De stelling van belanghebbenden dat de in rekening gebrachte belastingrente dient te vervallen op het moment van overlijden van erflater, faalt derhalve. 
       
       
         8.	Voorts stellen belanghebbenden dat de Rechtbank ten onrechte heeft geoordeeld dat de belastingrente moet worden berekend over de periode 1 juli 2017 tot en met 23 juni 2018. Volgens belanghebbenden dient de belastingrente te worden berekend over de periode van 1 juli 2017 tot en met 26 april 2018, zijnde 19 weken na het indienen van de eerste aangifte. Ook dit standpunt faalt. Artikel 30fb, vierde lid, tweede volzin, van de AWR bepaalt voor zover hier van belang dat ingeval de herziening van een voorlopige aanslag inkomstenbelasting is vastgesteld overeenkomstig de ingediende aangifte met betrekking tot het tijdvak waarover de belasting wordt geheven, het tijdvak waarover de belastingrente wordt berekend eindigt, in afwijking in zoverre van de eerste volzin, uiterlijk 19 weken na de datum van ontvangst van deze aangifte. De verbeterde aangifte is op 7 maart 2018 ingediend. Dat brengt mee dat ingevolge deze bepaling de rente wordt berekend tot 18 juli 2018. Nu niet in geschil is dat in de geding zijnde beschikking, de belastingrente is berekend tot en met 26 april 2018 is er geen reden de belastingrente te verminderen. De belastingrente is eerder te laag dan te hoog vastgesteld. Het meer subsidiaire standpunt van belanghebbenden slaagt evenmin. 
       
       
     
     
       9.1. 
       Tot slot stellen belanghebbenden zich op het standpunt dat het in rekening brengen van belastingrente in strijd is met artikel 1 van het Eerste Protocol bij het Europees verdrag van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (artikel 1 EP). Het Hof oordeelt hieromtrent het volgende. Het is vaste rechtspraak van het Europese Hof voor de Rechten van de Mens (EHRM) dat belastingheffing is te beschouwen als aantasting van het eigendomsrecht in de zin van artikel 1 EP. Een inbreuk van de wetgever op het ongestoorde eigendom moet in overeenstemming zijn met het nationale recht en een legitiem doel dienen. De wetgever is door het invoeren van de belastingrenteregeling naar het oordeel van het Hof niet getreden buiten de ruime beoordelingsmarge die hem toekomt onder artikel 1 EP. Voor ingrijpen van de rechter is in beginsel geen plaats, tenzij een individuele belastingplichtige in strijd met artikel 1 EP wordt geconfronteerd met een individuele en buitensporige last (zie HR 12 augustus 2011, ECLI:NL:HR:2011:BR4868, BNB 2011/248 en Hof Arnhem-Leeuwarden, ECLI:NL:GHARL:2018:5364). 
       
     
     
       9.2. 
       Bij de beantwoording van de vraag of in dit geval sprake is van een individuele en buitensporige last neemt het Hof in aanmerking dat de nalatenschap van erflater positief is, dat erflater en zijn echtgenote per 1 januari 2019 beschikten over een schuldenvrije woning in [het buitenland], een banktegoed van circa € 72.000 en een aandelenportefeuille van € 62.096. Naar het oordeel van het Hof vormt onder deze omstandigheden een belastingrente van € 14.850 geen voor belanghebbenden buitensporige last. Feiten en omstandigheden die tot een ander oordeel moeten leiden, zijn gesteld noch gebleken. 
       
       10. Voor zover belanghebbenden stellen, met een beroep op de medemenselijkheid, dat het in rekening brengen van belastingrente onbillijk is, faalt die stelling omdat de rechter volgens de wet moet rechtspreken en het hem ingevolge artikel 11 van de Wet Algemeene bepalingen niet is toegestaan de innerlijke waarde en billijkheid van de wet te beoordelen. 
       
       
         
           Slot 
         
       
       
       11. De slotsom is dat het principaal hoger beroep gegrond is en het incidenteel hoger beroep ongegrond is. 
       
       
     
   
   
     Proceskosten 
     
     
       12.	Het Hof ziet geen aanleiding één van de partijen te veroordelen in de proceskosten. 
     
     
     
   
   
     Beslissing 
     
     
       Het Hof: 
     
     
     - vernietigt de uitspraak van de Rechtbank; en 
     - bevestigt de uitspraak op bezwaar. 
     
     
     
     
     
       Deze uitspraak is vastgesteld door Chr.Th.P.M. Zandhuis, P.J.J. Vonk en H.A.J. Kroon, in tegenwoordigheid van de griffier N. Veenstra. De beslissing is op 11 augustus 2020 in het openbaar uitgesproken. 
     
     
     
     
     
     
     
     
     
     
       aangetekend aan 
       partijen verzonden: 
     
     
     
     
     
       
         Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij  
         de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. 
       
       
         Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie stellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan  
         de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. 
       
       
         Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). 
       
     
     
     
       
         Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen: 
       
     
     1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd; 
     2 - (alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn; 
     3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden: 
     
       
              a. - de naam en het adres van de indiener; 
       
       
              b. - de dagtekening; 
       
       
              c. - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; 
       
       
              d. - de gronden van het beroep in cassatie. 
       
     
     
     
       
         Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.