ECLI: ECLI:NL:RBDHA:2018:5929

Titel: ECLI:NL:RBDHA:2018:5929 Rechtbank Den Haag , 15-05-2018 / AWB - 17 _ 3400

Gerecht: Rechtbank Den Haag

Datum uitspraak: 2018-05-15

Zaaknummer: AWB - 17 _ 3400

Proceduretype: Eerste aanleg - meervoudig

Onderwerp: Bestuursrecht; Belastingrecht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Uitspraak

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:RBDHA:2018:5929

---

Nieuwe inkeerregeling in strijd met artikel 7 EVRM en artikel 15 IVBPR. Boetes die zien op beboetbare gedragingen voor 1 januari 2010 dienen op grond van het legaliteitsbeginsel te worden vernietigd. Matiging boetes over 2010 en 2011 tot 30%.

Rechtbank DEN HAAG 
     
     
       Team belastingrecht 
     
     
     
       zaaknummers SGR 17/3400, SGR 17/3401, SGR 17/3402, SGR 17/3404 en SGR 17/3405 
     
     
     uitspraak van de meervoudige kamer van 15 mei 2018 in de zaken tussen 
     
     
      [eiser], wonende te [woonplaats], eiser 
     (gemachtigde: mr. D.A. Evertsz), 
     
     
       en 
     
     
     
       
         de inspecteur van de Belastingdienst/Belastingen, kantoor [plaats] , verweerder. 
     
     
     
   
   
     Procesverloop 
     
     
       Met dagtekening 24 september 2016 heeft verweerder aan eiser voor de jaren 2003 tot en met 2014 navorderingsaanslagen inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd. Voorts heeft verweerder voor de jaren 2003 tot en met 2011 vergrijpboetes opgelegd en heffingsrente in rekening gebracht.  
     
     
     
       Verweerder heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 13 april 2017 de bezwaren ongegrond verklaard.  
     
     
     
       Eiser heeft daartegen beroep ingesteld.  
     
     
     
       Verweerder heeft een verweerschrift ingediend. 
     
     
     
       Verweerder heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend.  
     
     
     
       Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 15 maart 2018. Eiser is vertegenwoordigd door zijn gemachtigde. Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door  
       
        [persoon 1], [persoon 2] en [persoon 3].  
     
     
   
   
     Overwegingen 
     
     
       
         Feiten 
       
     
     1. In zijn aangiften IB/PVV voor de jaren 2003 tot en met 2014 heeft eiser geen melding gemaakt van in het buitenland aangehouden vermogen.  
     
     2. Eiser heeft in een brief van 31 juli 2015 aan verweerder bekend gemaakt dat hij in de onderhavige jaren vermogen heeft aangehouden op vier buitenlandse bankrekeningen, waarvan drie bij een in Zwitsersland gevestigde bank en één bij een in de Bahama’s gevestigde bank. Eiser heeft daarbij een beroep gedaan op de inkeerregeling als opgenomen in artikel 67n van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR).  
     
     3. Op 24 augustus 2016 is tussen eiser en verweerder met betrekking tot voormelde bankrekeningen een vaststellingsovereenkomst gesloten waarin is vastgelegd dat de correcties over de jaren 2002 tot en met 2007 en 2012 tot en met 2014 worden geformaliseerd in één navorderingsaanslag over 2011. In de vaststellingsovereenkomst is voorts opgenomen dat voor de jaren 2008 tot en met 2011 separate navorderingsaanslagen zullen worden opgelegd die buiten de overeenkomst vallen.  
     
     4. De navorderingsaanslagen zijn als volgt opgelegd: 
     - een navorderingsaanslag voor het jaar 2008 berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 35.744 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 31.767. Tevens is bij beschikking € 1.782 aan heffingsrente in rekening gebracht en een vergrijpboete van € 3.900 opgelegd; 
     - een navorderingsaanslag voor het jaar 2009 berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 50.976 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 36.567. Tevens is bij beschikking € 700 aan heffingsrente in rekening gebracht en een vergrijpboete van € 1.853 opgelegd; 
     - een navorderingsaanslag voor het jaar 2010 berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 50.038 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 40.989. Tevens is bij beschikking € 1.298 aan heffingsrente in rekening gebracht en een vergrijpboete van € 4.134 opgelegd ; 
     - een navorderingsaanslag voor het jaar 2011 berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 54.700 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 42.257. Tevens is bij beschikking € 1.120 aan heffingsrente in rekening gebracht en een vergrijpboete van € 4.160 opgelegd; 
     - een tweede verzamelnavorderingsaanslag voor het jaar 2011 met betrekking tot de jaren 2003 tot en met 2007 en 2012 tot en met 2014 berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 54.700 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 279.422. In het te betalen bedrag van € 71.149 is heffingsrente begrepen van in totaal € 9.731 alsmede vergrijpboetes over de jaren 2003 tot en met 2007 van in totaal € 13.801.  
     
     
       Voor het jaar 2002 is anders dan in de vaststellingsovereenkomst vermeld niet nagevorderd. De boetebeschikkingen bedragen 60% van de nagevorderde belasting. 
     
     
     5. In de vaststellingovereenkomst is opgenomen dat alleen rechtsmiddelen kunnen worden aangewend tegen de boetes.  
     
   
   
     Geschil  6. In geschil is of de vergrijpboetes voor de jaren 2003 tot en met 2011 terecht en naar een juist bedrag zijn opgelegd. 
     
     7. Eiser stelt dat het opleggen van de vergrijpboetes in strijd is met het legaliteitsbeginsel als vastgelegd in artikel 7 van het Europees Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (EVRM) en artikel 15 van het Internationaal Verdrag inzake burgerrechten en politieke rechten (IVBPR). Eiser voert aan dat de vergrijpboetes die zijn opgelegd ter zake van onjuiste aangiften die zijn ingediend vóór 1 januari 2010, in strijd zijn met het in artikel 7 van het EVRM en artikel 15 van het IVBPR vervatte nulla poena-beginsel, omdat geen zwaardere straf mag worden opgelegd dan de straf die van toepassing was ten tijde van het begaan van het strafbare feit. Ten aanzien van de vergrijpboetes die zijn opgelegd ter zake van de onjuiste aangiften die zijn ingediend na 1 januari 2010, voert eiser aan dat deze zijn opgelegd in strijd met het in artikel 7 van het EVRM en artikel 15 van het IVBPR vervatte lex mitior-beginsel en het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst (BBBB), omdat bij een wijziging van een strafbepaling de voor eiser gunstigste bepaling dient te worden toegepast.  
     
     8. Verweerder stelt zich op het standpunt dat artikel 67e van de AWR een zelfstandige boetebepaling is die omschrijft welke gedraging leidt tot het vaststellen van een boete. Verweerder heeft de boetes gematigd tot 60%, terwijl op grond van artikel 67e een maximum boetepercentage van 100% dan wel 300% gold ten tijde van de indiening van de onjuiste aangiften. Dat de inkeerregeling als opgenomen in artikel 67n van de AWR in 2009 door de wetgever is aangescherpt, betekent niet dat de strafbepaling in artikel 67e van de AWR is verzwaard. Voorts voert verweerder aan dat de gewijzigde inkeerregeling een uitvoerende bepaling is en geen regeling die kan worden aangemerkt als een ‘penalty’ in de zin van artikel 7 van het EVRM en artikel 15 van het IVBPR. Tot slot voert verweerder aan dat het lex mitior-beginsel niet is geschonden omdat de beleidsregels tot uitgangspunt genomen moeten worden zoals die gelden op het moment van inkeer.  
     
     
       
         Beoordeling van het geschil 
       
       
         Juridisch kader 
       
     
     9. Artikel 67e, eerste en tweede lid, van de AWR luidde voor zover hier van belang (en met toevoeging van het zesde lid met ingang van 2 juli 2009), als volgt: 
     
       “1. Indien het met betrekking tot een belasting welke bij wege van aanslag wordt geheven aan opzet of grove schuld van de belastingplichtige is te wijten dat de aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld of anderszins te weinig belasting is geheven, vormt dit een vergrijp ter zake waarvan de inspecteur hem, gelijktijdig met de vaststelling van de navorderingsaanslag, een boete kan opleggen van ten hoogste 100 percent van de in het tweede lid omschreven grondslag voor de boete.  
       2. De grondslag voor de boete wordt gevormd door:  
       a. het bedrag van de navorderingsaanslag, dan wel  
       b. (…) 
       6. Voor zover de navorderingsaanslag geheel of gedeeltelijk betrekking heeft op belastbaar inkomen als bedoeld in artikel 5.1 van de Wet inkomstenbelasting 2001, bedraagt de boete, in zoverre in afwijking van het eerste lid, ten hoogste 300 percent van de daarover verschuldigde belasting zoals deze bij de navorderingsaanslag is vastgesteld.”  
     
     
     10. Tot 2 juli 2009 luidde de tekst van artikel 67n van de AWR (de oude inkeerregeling) als volgt:  
     “Een vergrijpboete wordt niet opgelegd aan de belastingplichtige die alsnog een juiste en volledige aangifte doet, dan wel juiste en volledige inlichtingen, gegevens of aanwijzingen verstrekt vóórdat hij weet of redelijkerwijs moet vermoeden dat de inspecteur met de onjuistheid of onvolledigheid bekend is of bekend zal worden.” 
     
     11. Bij de Wet van 1 juli 2009, houdende Fiscaal stimuleringspakket en overige fiscale  
     
       maatregelen, Stb. 2009, 280 (Wet), is artikel 67n van de AWR met ingang van 2 juli 2009 gewijzigd. Artikel 67n van de AWR (de nieuwe inkeerregeling) luidt sindsdien als volgt: 
       “1. Wanneer de belastingplichtige uiterlijk twee jaar nadat hij een onjuiste of onvolledige aangifte heeft gedaan of aangifte had moeten doen, alsnog een juiste en volledige aangifte doet, dan wel juiste en volledige inlichtingen, gegevens of aanwijzingen verstrekt vóórdat hij weet of redelijkerwijs moet vermoeden dat de inspecteur met de onjuistheid of onvolledigheid bekend is of bekend zal worden, wordt geen vergrijpboete opgelegd. 
       2. Ook na het verstrijken van de in het eerste lid bedoelde termijn van twee jaar is het alsnog doen van een juiste en volledige aangifte, dan wel het verstrekken van juiste en volledige inlichtingen, gegevens of aanwijzingen door de belastingplichtige vóórdat hij weet of redelijkerwijs moet vermoeden dat de inspecteur met de onjuistheid of onvolledigheid bekend is of bekend zal worden, een omstandigheid die aanleiding geeft tot matiging van de vergrijpboete.” 
     
     
     12. De wijziging van de inkeerregeling is gebaseerd op het amendement Tang c.s., ( Kamerstukken II  2008/09, 31 301, nr. 34). De toelichting op dit amendement luidt, voor zover van belang, als volgt: 
     “ In artikel 67n van de AWR is de zogenoemde inkeerregeling opgenomen. Ingevolge deze bepaling kan de vergrijpboete van ten hoogste 100% niet worden opgelegd, wanneer de belastingplichtige alsnog de juiste aangifte doet of alsnog juiste en volledige inlichtingen, gegevens of aanwijzingen verstrekt. Er vindt derhalve de facto een matiging van de boete met 100% plaats. Bij dit amendement wordt voorgesteld de termijn waarbinnen volledige matiging van de boete plaatsvindt te beperken tot twee jaar. Matiging van de boete met 100% vindt dus alleen plaats waarin de belastingplichtige uiterlijk binnen twee jaar na het beboetbare feit - het niet, onjuist of onvolledig doen van aangifte - tot inkeer komt. Daarmee wordt de belastingplichtige in verhouding tot de huidige regeling een beperktere termijn de gelegenheid geboden om zichzelf te corrigeren zonder dat een vergrijpboete volgt. De voorwaarde dat inkeer alleen kan plaatsvinden voordat de inspecteur de belastingplichtige op het spoor komt, blijft uiteraard onverkort gelden. 
     
     
       Indien meer dan twee jaar zijn verstreken sinds het niet, onjuist of onvolledig doen van aangifte wordt een vergrijpboete opgelegd. Vastgelegd wordt echter dat het feit dat een belastingplichtige zichzelf meldt voordat de inspecteur hem op het spoor is gekomen in elk geval geldt als een strafverminderende omstandigheid en dus leidt tot matiging van die vergrijpboete. Gedacht kan worden aan matiging van de vergrijpboete tot 15%. (…)”.  
     
     
     13. Bij invoering van de Wet is voorzien in overgangsrecht. Artikel XV van de Wet luidt, voor zover van belang, als volgt: 
     
       “1. De artikelen 67d, 67e en 69 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen zoals deze luidden op de dag vóór de datum van inwerkingtreding van deze wet, blijven van toepassing op vergrijpen onderscheidenlijk strafbare feiten die zijn begaan vóór de datum van inwerkingtreding van deze wet. 
       2. Met betrekking tot aangiften die vóór 1 januari 2010 zijn gedaan of hadden moeten zijn gedaan, blijft artikel 67n van de Algemene wet inzake rijksbelastingen, zoals dit luidde op 30 juni 2009, van toepassing tot 1 januari 2010.” 
     
     
     14. In de wetsgeschiedenis is met betrekking tot voornoemd overgangsrecht het volgende opgemerkt ( Kamerstukken II  2008/09, 31 301, nr. 34, p. 2): 
     “Het tweede lid (…) bevat een invoeringsbepaling met betrekking tot de voorgestelde wijziging van artikel 67n van de Algemene wet inzake rijksbelastingen. Indien de laatstgenoemde bepaling onverkort zou worden ingevoerd kan belastingplichtige niet meer zonder een boete te belopen inkeren voor aangiften die reeds langer dan twee jaar geleden zijn gedaan of hadden moeten zijn gedaan. Het voorgestelde tweede lid strekt ertoe een overgangsregeling te treffen. De huidige inkeerregeling blijft daardoor nog een half jaar gelden.” 
     
     15. Artikel 7, eerste lid, van het EVRM luidt als volgt: 
     “Niemand mag worden veroordeeld wegens een handelen of nalaten, dat geen strafbaar feit naar nationaal of internationaal recht uitmaakte ten tijde dat het handelen of nalaten geschiedde. Evenmin mag een zwaardere straf worden opgelegd dan die, die ten tijde van het begaan van het strafbare feit van toepassing was.” 
     
     16. Artikel 15, eerste lid, van het IVBPR luidt als volgt: 
     “Niemand kan worden veroordeeld wegens een handelen of nalaten, dat geen strafbaar feit naar nationaal of internationaal recht uitmaakte ten tijde dat het handelen of nalaten geschiedde. Evenmin mag een zwaardere straf worden opgelegd dan die welke ten tijde van het begaan van het strafbare feit van toepassing was. Indien, na het begaan van het strafbare feit de wet mocht voorzien in de oplegging van een lichtere straf, dient de overtreder daarvan te profiteren.” 
     
     17. Het Europese Hof voor de Rechten van de Mens (het EHRM) heeft in zijn arrest van 17 september 2009, nr. 10249/03, ECLI:CE:ECHR:2009:0917JUD001024903 (het Scoppola-arrest) onder meer het volgende overwogen over de strekking van artikel 7, eerste lid, van het EVRM: 
     
       
         “ii) The notion of ‘penalty’ 
       
       (…) 
       97. The wording of Article 7 § 1, second sentence, indicates that the starting-point in any assessment of the existence of a penalty is whether the measure in question is imposed following conviction for a “criminal offence”. Other factors that may be taken into account as relevant in this connection are the nature and purpose of the measure in question; its characterisation under national law; the procedures involved in the making and implementation of the measure; and its severity (see Welch, cited above, § 28). 
       98. Both the Commission and the Court in their case-law have drawn a distinction between a measure that constitutes in substance a “penalty” and a measure that concerns the “execution” or “enforcement” of the “penalty”. In consequence, where the nature and purpose of a measure relates to the remission of a sentence or a change in a regime for early release, this does not form part of the “penalty” within the meaning of Article 7 (see Kafkaris, cited above, § 142). 
       (…) 
       109. In the light of the foregoing considerations, the Court takes the view that it is necessary to depart from the case-law established by the Commission in the case of X v. Germany and affirm that Article 7 § 1 of the Convention guarantees not only the principle of non-retrospectiveness of more stringent criminal laws but also, and implicitly, the principle of retrospectiveness of the more lenient criminal law. That principle is embodied in the rule that where there are differences between the criminal law in force at the time of the commission of the offence and subsequent criminal laws enacted before a final judgment is rendered, the courts must apply the law whose provisions are most favourable to the defendant.” 
     
     
     18. De strafkamer van de Hoge Raad heeft in zijn arrest van 12 juli 2011, nr. 10/05151, ECLI:NL:HR:2011:BP6978, onder verwijzing naar het hiervoor vermelde Scoppola-arrest - voor zover hier van belang - het volgende overwogen: 
     
       “3.6.1. De Hoge Raad ziet in de onder 3.4 weergegeven ontwikkelingen aanleiding zijn rechtspraak aan te scherpen wat betreft veranderingen in regels van sanctierecht. Voor die regels, die zowel het specifieke strafmaximum als meer algemene regels met betrekking tot de sanctieoplegging kunnen betreffen, heeft voortaan te gelden dat een sedert het plegen van het delict opgetreden verandering door de rechter met onmiddellijke ingang - en dus zonder toetsing aan de maatstaf van het gewijzigd inzicht van de strafwetgever omtrent de strafwaardigheid van de vóór de wetswijziging begane strafbare feiten - moet worden toegepast, indien en voor zover die verandering in de voorliggende zaak ten gunste van de verdachte werkt. 
       Opmerking verdient in dit verband dat op grond van de onder 3.4 weergegeven ontwikkelingen eventueel door de wetgever geformuleerde bijzondere overgangsbepalingen zullen moeten passen binnen de hierboven weergegeven internationale regelgeving. Indien dat niet het geval is, zal de rechter deze bepalingen buiten toepassing moeten laten.” 
     
     
     
       
         Inkeerregeling 
       
     
     19. De vraag is of de wijziging van artikel 67n van de AWR ertoe leidt dat aan eiser een zwaardere straf wordt opgelegd dan die welke ten tijde van het begaan van het stafbare feit van toepassing was en of die wijziging valt onder het bereik van artikel 7 van het EVRM en artikel 15 van het IVBPR. In dat verband is van belang of artikel 67n van de AWR als materiële strafbepaling valt onder het begrip ‘penalty’, als bedoeld in het arrest van het EHRM van 17 september 2009, dan wel dient te worden aangemerkt als ‘a measure that concerns the execution or enforcement of the penalty’ ofwel als een bepaling van ‘procedural law’.   
     
     20. De inkeerregeling is vastgelegd in een wet in formele zin, waarbij dwingend is bepaald dat een vergrijpboete bij inkeer niet wordt opgelegd. Naar het oordeel van de rechtbank dient artikel 67n van de AWR te worden geschaard onder het begrip ‘penalty’, nu de bepaling ziet op het vervallen van het recht van verweerder tot het opleggen van een boete (strafvervolging) voor diegene die onvolledig aangifte heeft gedaan, of aangifte had moeten doen, maar die alsnog een juiste en volledige aangifte doet, dan wel juiste en volledige inlichtingen, gegevens of aanwijzingen verstrekt. Artikel 67n van de AWR ligt aldus als algemene vervolgingsuitsluitingsgrond in de sfeer van het ‘materiële’ boeterecht en moet als zodanig en in samenhang met artikel 67e van de AWR en artikel 69, derde lid, van de AWR als een strafbepaling worden beschouwd en niet als een bepaling met betrekking tot de uitvoering of handhaving van de straf. Aldus valt artikel 67n van de AWR onder de door de Hoge Raad in overweging 3.6.1 van het arrest van 12 juli 2011 zogenoemde algemene regels die sanctieoplegging betreffen en waarbij een toetsing aan de maatstaf van het gewijzigd inzicht van de strafwetgever omtrent de strafwaardigheid van de vóór de wetswijziging begane strafbare feiten achterwege kan blijven.  
     
     21. Het vorenoverwogene leidt tot de conclusie dat de artikelen 67n van de AWR en XV, tweede lid, van de Wet, voor zover deze bepalingen ten aanzien van eiser een strafverzwaring inhouden, in strijd komen met artikel 7, eerste lid, van het EVRM en aldus eveneens met artikel 15, eerste lid, van het IVBPR. Artikel 67n van de AWR, zoals die bepaling luidt met ingang van 2 juli 2009, en artikel XV, tweede lid, van de Wet, dienen daarom ten aanzien van eiser buiten toepassing te blijven, hetgeen betekent dat eiser een beroep kan doen op de oude inkeerregeling. De rechtbank zal de in de verzamelnavorderingsaanslag 2011 begrepen boete van € 13.801 (met betrekking tot 2003 t/m 2007) alsmede de boetebeschikking die is opgelegd voor het jaar 2008 dan ook vernietigen. 
     
     
       
         Beleidsregels 
       
     
     22. Voor zover eiser de onjuiste aangiften heeft ingediend na 1 januari 2010 (de aangiften over 2009 tot en met 2011), beroept hij zich op de verruimde inkeerregeling die van toepassing was tussen 2 september 2013 en 1 juli 2014. Het Besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 2 september 2013, ‘Tijdelijke verruiming en daaropvolgende aanscherping inkeerregeling’ (Stcrt. 2013, nr. 25169; het Besluit) luidt:  
     
       “ 3. Tijdelijke verruiming van de inkeerregeling van artikel 67n van de AWR  
       1. De op te leggen vergrijpboete in geval van inkeer in de zin van artikel 67n, tweede lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen, die plaatsvindt vanaf datum dagtekening van dit besluit tot 1 juli 2014 wordt gematigd tot nihil.  
       2. Het vorige lid is van toepassing op alle aanslagbelastingen.  
       3. Het eerste lid is ook van toepassing op alle gevallen van inkeer voor datum van dagtekening van dit besluit die nog niet hebben geleid tot onherroepelijk vaststaande boetebeschikkingen.”  
     
     
     23. Verweerder heeft het beleid zoals gold op het moment van inkeer van eiser toegepast: 
     
       “ 5. Verdere aanscherping inkeerregeling  
       In geval van inkeer in de zin van artikel 67n, tweede lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen, die plaats vindt vanaf 1 juli 2015 geldt het volgende.  
       Er is sprake van een strafverminderende omstandigheid wanneer een belastingplichtige tot inkeer komt en er twee jaren of meer zijn verstreken na het beboetbare feit (artikel 67n, tweede lid, van de AWR). De vergrijpboete kan in zo’n geval worden gematigd tot 20 procent van het wettelijk maximum (300 procent) indien een vergrijpboete wordt opgelegd op grond van artikel 67d, vijfde lid, of artikel 67e, zesde lid, van de AWR (20 procent van 300 procent is 60 procent). In overige gevallen kan de vergrijpboete worden gematigd tot 60 procent van het wettelijk maximum. Dit lid heeft alleen betrekking op aanslagbelastingen.” 
     
     
     24. Anders dan eiser betoogt brengt het arrest Scoppola niet mee dat hij niet kan worden beboet voor het doen van de onjuiste aangiften na 1 januari 2010. De wet- en regelgeving op het moment van het doen van de onjuiste aangiften over de jaren 2009 tot en met 2011 was duidelijk en leidde tot het opleggen van een boete. Met de tijdelijke verruiming van de inkeerregeling werd een laatste kans geboden schoon schip te maken. Uit het arrest Scoppola volgt niet dat in een geval als het onderhavige, waarin sprake is van een vooraf bepaalde geldingsduur van een tijdelijke regeling, na het verstrijken van die termijn een beroep kan worden gedaan op die (tijdelijke) regeling. De beroepsgrond faalt dan ook. 
     
     25. Eiser doet voorts een beroep op het overgangsrecht bij wijzigingen van BBBB, vastgelegd in § 1, derde lid van het BBBB:  
     “Op beboetbare feiten die zijn begaan vóór de inwerkingtredingsdatum van dit besluit blijven de (oude) beleidsregels van toepassing, zoals deze luidden ten tijde van het begaan het beboetbare feit. Indien ter zake van deze feiten op het moment van inwerkingtreding van dit besluit nog geen boete is opgelegd of de boetebeschikking nog niet onherroepelijk vaststaat, dan zijn de beleidsregels van dit (nieuwe) besluit van toepassing voor zover deze gunstiger zijn voor belanghebbende.” 
     
     26. Per 1 januari 2014 is een vierde lid aan § 1 van het BBBB toegevoegd: 
     “Het voorgaande lid is niet van toepassing op beleidsregels inzake inkeer”.  
     
     27. Het in artikel 7 van het EVRM en artikel 15 van het IVBPR vervatte nulla poena-beginsel, dat geen zwaardere straf mag worden opgelegd dan de straf die van toepassing was ten tijde van het begaan van de overtreding, geldt naar het oordeel van de rechtbank eveneens ten aanzien van de toepassing van beleidsregels. De bepalingen in het BBBB zijn naar het oordeel van de rechtbank te beschouwen als regels van sanctierecht in de zin van het onder 18 aangehaalde arrest, waarmee binnen het bereik wordt gekomen van artikel 7 van het EVRM en artikel 15 van het IVBPR. Verweerder mag dan ook geen zwaardere straf opleggen dan volgt uit het beleid zoals dat gold ten tijde van het doen van de onjuiste aangiften. 
     
     28. Ter zitting is overeengekomen dat er veronderstellenderwijs van kan worden uitgegaan dat de aangifte IB/PVV voor het jaar 2009 is ingediend in april 2010 en dat de aangifte IB/PVV voor het jaar 2010 is ingediend in april 2011. De aangifte voor het jaar 2012 is ingediend op 11 oktober 2012.  
     
     29. Ten tijde van het indienen van de onjuiste aangifte IB/PVV over 2009 luidde § 7, tweede lid, van het BBBB, als volgt: 
     “Er is sprake van een strafverminderende omstandigheid wanneer een belastingplichtige tot inkeer komt en er twee jaren of meer zijn verstreken na het beboetbare feit (artikel 67n, tweede lid, van de AWR). De vergrijpboete kan in zo’n geval worden gematigd tot 5 procent van het wettelijk maximum (300%) indien een vergrijpboete wordt opgelegd op grond van artikel 67d, vijfde lid, of artikel 67e, zesde lid, van de AWR (5 procent van 300 procent is 15 procent). In overige gevallen kan de vergrijpboete worden gematigd tot 15 procent van het wettelijk maximum. Dit lid heeft alleen betrekking op aanslagbelastingen.” 
     
     30. Ten tijde van het indienen van de onjuiste aangiften IB/PVV over de jaren 2010 en 2011 was § 7 van het BBBB gelijkluidend als bovenstaande bepaling, met dien verstande dat de vergrijpboete kon worden gematigd tot 30 procent (10 procent van het wettelijk maximum van 300 procent is 30 procent).  
     
     31. Verweerder heeft vergrijpboetes opgelegd van 60%. Uit de overwegingen 29 en 30 volgt dat dat de vergrijpboete ten aanzien van het jaar 2009 dient te worden gematigd tot 15%, en ten aanzien van de jaren 2010 en 2011 tot 30%. De beroepen zijn dan ook gegrond.  
     
     
       
         Prejudiciële vragen  
       
     
     32. De rechtbank heeft geen aanleiding gezien tot het voorleggen van prejudiciële vragen aan de Hoge Raad, zoals door eiser verzocht. De rechtbank heeft daarbij in aanmerking genomen dat andere rechtbanken ook reeds over deze kwestie hebben geoordeeld en inmiddels zaken bij de Hoge Raad voorliggen.  
     
     
       
         Proceskosten 
       
     
     33. De rechtbank veroordeelt verweerder in de door eiser gemaakte proceskosten. Ten aanzien van de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand merkt de rechtbank de zaken aan als samenhangend. De zaken zijn nagenoeg gelijktijdig door het bestuursorgaan en de bestuursrechter behandeld, in deze zaken is door dezelfde persoon rechtsbijstand verleend en de werkzaamheden van deze persoon zijn in elk van de zaken nagenoeg identiek geweest. De kosten voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand stelt de rechtbank voor genoemde samenhangende zaken op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht vast op € 1.877 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift met een waarde per punt van € 249, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 501, een wegingsfactor 1 en een factor 1,5 wegens samenhang).  
     
     
   
   
     Beslissing 
     
     
       De rechtbank: 
     
     - verklaart de beroepen gegrond; 
     - vernietigt de uitspraken op bezwaar voor zover het de boetebeschikkingen betreft; 
     - vernietigt de boetebeschikking voor het jaar 2008; 
     - vermindert de boetebeschikkingen voor de jaren 2009, 2010 en 2011 tot een bedrag van respectievelijk € 463, € 2.067 en € 2.080;  
     - vermindert de (verzamel)navorderingsaanslag 2011 met een bedrag van € 13.801 tot een te betalen bedrag van € 57.348; 
     - bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van de vernietigde bestreden besluiten; 
     - veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser tot een bedrag van € 1.877; 
     - draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 46 aan eiser te vergoeden. 
     
     
     
     
     
       Deze uitspraak is gedaan door mr. drs. L.M. Brouwer-Harten, voorzitter, mr. T.A. de Hek en mr. S.E. Postema, leden, in aanwezigheid van mr. U.A. Salomons, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 15 mei 2018. 
     
     
     
     
     
     
     
     
     
     
     
     
     
   
   
     Rechtsmiddel 
     
       Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Den Haag (team belastingrecht), Postbus 20302,  
       2500 EH Den Haag.