ECLI: ECLI:NL:GHAMS:2016:3105

Titel: ECLI:NL:GHAMS:2016:3105 Gerechtshof Amsterdam , 30-06-2016 / 15/00781

Gerecht: Gerechtshof Amsterdam

Datum uitspraak: 2016-06-30

Zaaknummer: 15/00781

Proceduretype: Verwijzing na Hoge Raad

Onderwerp: Bestuursrecht; Belastingrecht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Uitspraak

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:GHAMS:2016:3105

---

Omzetbelasting; vereiste aangifte? Met de rechtbank is het Hof van oordeel dat belanghebbende (juweliersbedrijf) door nihilaangiften dan wel enkel opgaaf van de pinomzet te doen niet de vereiste aangiften heeft gedaan, zodat de bewijslast dient te worden omgekeerd en verzwaard. De schatting van de inspecteur is niet onredelijk. Het hoger beroep is ongegrond.

GERECHTSHOF AMSTERDAM 
     
     
       Kenmerk 15/00781 
     
     
     
       30 juni 2016 
     
     
     
       
         uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer 
       
     
     
     
       op het hoger beroep – na verwijzing door de Hoge Raad der Nederlanden – van 
     
     
     
       
         
          [X]
         , belanghebbende,  
       gemachtigde: mr. F. Jagersma, 
     
     
     
       tegen de uitspraak van de rechtbank Den Haag in de zaak met kenmerk SGR 13/1265 (hierna: de rechtbank) in het geding tussen  
     
     
     
       belanghebbende  
     
     
     
       en  
     
     
     
       
         de inspecteur van de Belastingdienst , de inspecteur. 
     
     
     
   
   
     
       1 Ontstaan en loop van het geding 
     
     
       1.1. 
       De inspecteur heeft met dagtekening 28 december 2011 aan belanghebbende over het tijdvak 1 januari 2006 tot en met 31 december 2009 een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd van € 57.427, daarbij € 6.638 heffingsrente in rekening gebracht alsmede bij beschikking een vergrijpboete van € 14.356 opgelegd.   
       
     
     
       1.2. 
       Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak van 4 januari 2013 de naheffingsaanslag verminderd tot € 42.991 en de heffingsrente en de vergrijpboete dienovereenkomstig verminderd.  
       
     
     
       1.3. 
       De rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 30 juli 2013 ongegrond verklaard.  
       
     
     
       1.4. 
       Het gerechtshof te Den Haag heeft bij uitspraak van 20 juni 2014 de uitspraak van de rechtbank bevestigd.  
       
     
     
       1.5. 
       Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van het gerechtshof te Den Haag beroep in cassatie ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (hierna: Hoge Raad). Bij arrest van 9 oktober 2015, nr. 14/03969, ECLI:NL:HR:2015:2987 (hierna: het verwijzingsarrest), heeft de Hoge Raad het beroep in cassatie gegrond verklaard, de uitspraak van het Hof vernietigd en het geding verwezen naar het Hof ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van het arrest. 
       
     
     
       1.6. 
       Partijen zijn door de griffier van het Hof in de gelegenheid gesteld schriftelijk op het verwijzingsarrest te reageren. Belanghebbende heeft van deze gelegenheid gebruik gemaakt bij brief van 17 november 2015, waarvan een afschrift is gezonden aan de inspecteur belanghebbende. De inspecteur heeft van deze gelegenheid geen gebruik gemaakt.  
       
     
     
       1.7. 
       Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 19 mei 2016. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.  
       
       
     
   
   
     
       2 Feiten 
     
     
       2.1. 
       Belanghebbende exploiteert sinds 2005 in de vorm van een eenmanszaak, onder de naam [XXX] , een juweliersbedrijf in Rotterdam.  
       
     
     
       2.2. 
       Belanghebbende heeft in de periode van 2006 tot en met 2009 voor de omzetbelasting aangifte per kwartaal gedaan. In het in geding zijnde tijdvak (1 januari 2006 tot en met 31 december 2009) heeft belanghebbende over de volgende kwartalen zogenoemde nihilaangiften omzetbelasting ingediend: 
       
       
          	2006: vierde kwartaal; 
         2007: eerste, tweede, derde en vierde kwartaal; 
         2008: eerste, tweede, derde en vierde kwartaal; 
          	2009: derde en vierde kwartaal. 
       
       
     
     
       2.3. 
       Op 7 oktober 2010 is bij belanghebbende een boekenonderzoek aangevangen. De reikwijdte van het onderzoek betrof – voor zover hier van belang – de aanvaardbaarheid van de aangiften omzetbelasting over het tijdvak 1 januari 2006 tot en met 31 december 2009. Van het onderzoek is een controlerapport opgemaakt, gedagtekend 28 november 2011. Dit controlerapport luidt – voor zover hier van belang –  als volgt: 
       
       
         “(…) 
         
           Verloop onderzoek 
         
       
       
       
         Op 7 oktober 2010 is aangevangen met het boekenonderzoek. Ik heb tijdens dit bezoek gesproken met de ondernemer (…) [belanghebbende] en de adviseur de heer [Q] . De aangiften inkomstenbelasting 2007 t/m 2009 zijn nog niet klaar. Verder zijn de aangiften omzetbelasting 4e kwartaal 2006, 1e t/m 4e kwartaal 2007, 1e t/m 4e kwartaal 2008 en het 3e en 4e kwartaal 2009 als nihil ingediend.  
         De adviseur zal de aangiften in orde gaan maken. Hierna meerdere malen contact gehad met zowel de adviseur als de ondernemer over de stand van zaken. Steeds zijn er toezeggingen gedaan, maar ik heb tot op heden niets mogen ontvangen. Van de administratie heb ik alleen inzage gekregen in de zakelijke bankrekening van 2006 t/m 1e kwartaal 2009. 
       
       
       
         (…) 
       
       
       
         
           Administratie 
         
       
       
       
         Van elke verkoop wordt een bon geschreven. Kopieën hiervan zijn echter niet bewaard gebleven. Er is geen kasboek aanwezig. Alleen de pinbetalingen worden als omzet geboekt. Er is geen voorraadadministratie.  
         De adviseur verzorgt de gehele administratie. Hij doet de aangiften inkomstenbelasting en omzetbelasting. 
         (…) 
       
       
       
         De onvolkomenheden in de administratie zijn: 
          (…) 
          Geen kasboek; 
          Verkoopbonnen ontbreken; 
          Geen voorraadlijsten opgemaakt; 
          Nihil aangiften omzetbelasting; 
          Contante ontvangsten niet aangegeven; 
          Inkoopfacturen niet overlegd; 
          Bankafschriften ontbreken. 
         (…) 
       
       
       
         
           Winstberekening 
         
       
       
       
         
           Algemeen 
         
       
       
       
         Zoals eerder vermeld in dit rapport zal ik de omzet zelf vaststellen. Hierbij zal ik ondermeer rekening houden met de mij bekende gegevens. 
       
       
       
         
           Omzet 
         
       
       
       
         Alleen de pinbetalingen zijn aangegeven als omzet. In de juweliersbranche is het gebruikelijk dat er contante verkopen plaatsvinden. Belastingplichtige heeft bovendien aangegeven dat er contante verkopen hebben plaatsgevonden. Belastingplichtige kon echter niet aangeven hoeveel aan contante verkopen er hebben plaatsgevonden. Volgens de bankgegevens zijn er contante stortingen geweest. Inkopen gebeuren ook met contant geld. Echter wordt er niet bijgehouden hoeveel er contant wordt betaald aan de leverancier. Het is ook niet bekend hoeveel er nog betaald dient te worden. Uit de bankgegevens van 2006 blijkt dat er in de maanden januari t/m mei € 9.700 aan contant geld gestort is. Verder vinden er contante betalingen aan leveranciers plaats en zijn er contante inkopen (oud goud) van particulieren. Ik heb echter geen inzage gekregen in het politieregister om te kunnen bepalen hoeveel er per maand wordt ingekocht. Gezien bovenstaande stel ik de contante ontvangsten voor de jaren 2006 t/m 2009 op € 2.000 exclusief b.t.w. per maand. 
       
       
       
         (…) 
       
       
       
         
           Omzetbelasting 
         
       
       
       
         
           Tarief 
         
       
       
       
         Het algemene tarief is van toepassing. 
       
       
       
         
           Aangifte 
         
       
       
       
         
           Aangifte 2006 (OB-nummer [kenmerk] B.01)  
         
       
       
       
         Uit de aangifte omzetbelasting blijken de volgende gegevens: 
       
       
       
         Omzet 2006 € 19.516 x 19% 		 € 3.708 
         Voorbelasting 				 € 8.637 
         						---------- 
         Saldobedrag 				-€ 4.929 
         Af: KOR 				-€ 1.587 
         						---------- 
         Afdracht op aangifte 			-€ 6.516 
       
       
       
         Omzet wordt € 43.516 x 19% = € 8.268 het verschil van de verschuldigde omzetbelasting van € 4.560 zal worden nageheven. 
       
       
       
         
           Correctie : 			meer verschuldigde omzetbelasting in 2006  € 4.560  
       
       
       
         
           Aangifte 2007 (OB-nummer [kenmerk] B.01) 
         
       
       
       
         Er zijn nihil aangiften gedaan voor heel 2007. 
       
       
       
         De gecorrigeerde omzet bedraagt € 69.652. De verschuldigde omzetbelasting hierover bedraagt € 13.233. Dit bedrag zal worden geheven. 
       
       
       
         
           Correctie:			 meer verschuldigde omzetbelasting in 2007  € 13.233  
       
       
       
         
           Aangifte 2008 (OB-nummer [kenmerk] B.01) 
         
       
       
       
         Er zijn nihil aangiften gedaan voor heel 2008. 
       
       
       
         De gecorrigeerde omzet bedraagt € 79.647. De verschuldigde omzetbelasting hierover bedraagt € 15.132. Dit bedrag zal worden nageheven. 
       
       
       
         
           Correctie:			 meer verschuldigde omzetbelasting in 2008  € 15.132  
       
       
       
         
           Aangifte 2009 (OB-nummer [kenmerk] B.01) 
         
       
       
       
         Uit de aangifte omzetbelasting blijken de volgende gegevens: 
         Omzet 1e en 2e kwartaal € 24.093 x 19% 		 € 5.786  
         Omzet 3e en 4e kwartaal € 0 x 19% 		 € 0 
         voorbelasting 					 € 2.722  
         							--------- 
         Saldobedrag 					 € 3.064 
       
       
       
         Af: KOR 					-€ 2.142 
         							---------- 
         Afdracht op aangifte 				 €    922 
       
       
       
         Omzet wordt € 80.000 x 19% = € 15.200 het verschil van de verschuldigde omzetbelasting van € 9.414 zal worden nageheven. 
       
       
       
         
           Correctie:			 meer verschuldigde omzetbelasting in 2009  € 9.414  
       
       
       
       
       
       
       
         
           Voorbelasting  
         
       
       
       
         
           Voorbelasting 2006  
         
       
       
       
         Belastingplichtige heeft tijdens het onderzoek ruimschoots de tijd gehad om de administratie alsnog in orde te brengen. Hiervan heeft belastingplichtige geen gebruik gemaakt. 
         De als voorbelasting in aftrek te brengen omzetbelasting is hierdoor niet aangetoond en zal worden gecorrigeerd. De aangegeven voorbelasting bedraagt in totaal € 8.637. Dit bedrag zal worden nageheven. 
       
       
       
         
           Correctie : 			minder voorbelasting in 2006  € 8.637 
       
       
       
         
           Voorbelasting 2009 
         
       
       
       
         Belastingplichtige heeft tijdens het onderzoek ruimschoots de tijd gehad om de administratie alsnog in orde te brengen. Hiervan heeft belastingplichtige geen gebruik gemaakt.  
         De als voorbelasting in aftrek te brengen omzet belasting is hierdoor niet controleerbaar en zal worden gecorrigeerd. De aangegeven voorbelasting bedraagt in totaal € 2.722. Dit bedrag zal worden nageheven. 
       
       
       
         
           Correctie:  			minder voorbelasting in 2009  € 2.722 
       
       
       
         
           Kleine ondernemers regeling 
         
       
       
       
         Belastingplichtige heeft ten onrechte de kleine ondernemers regeling geclaimd. Deze ten onrechte geclaimde kleine ondernemers regeling zal worden nageheven. 
       
       
       
         
           Correctie:  			meer verschuldigde omzetbelasting in 2006  € 1.587 
         
           Correctie:  			meer verschuldigde omzetbelasting in 2009  € 2.142 
         (...) 
       
       
       
         
           Naheffingsaanslag omzetbelasting 
         
       
       
       
         De naheffingen zijn gebaseerd op artikel 20 lid 1 van de Algemene Wet inzake Rijksbelastingen. 
       
       
       
         
           Vergrijpboete omzetbelasting 
         
       
       
       
         Over de correcties lig ik naast de naheffingsaanslag een vergrijpboete ingevolge artikel 67f Algemene wet inzake rijksbelastingen en paragraaf 25 en 28 Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998 op. De vergrijpboete bedraagt 25%. De grondslag van de boete is het bedrag van de belasting dat niet of niet tijdig is betaald voor zover dat bedrag als gevolg van de grove schuld van de belastingplichtige niet of niet tijdig is betaald. 
         De feiten en omstandigheden op grond waarvan ik deze vergrijpboete opleg betreffen: 
       
       
       
          De administratie is niet overlegd dan wel niet controleerbaar;  
          Van belastingplichtige mag verwacht worden dat hij direct maatregelen treft zodra de administratie niet meer aan de wettelijke vereisten (administratie-en bewaarplicht) voldoet. Van enige actie van belastingplichtige is niets gebleken. 
          Verder heeft belastingplichtige tijdens het onderzoek ruimschoots de tijd gehad om de administratie alsnog in orde te brengen. Hiervan heeft belastingplichtige geen gebruik gemaakt. 
          Ik concludeer voorts dat de omzet te laag is aangegeven. Dit blijkt uit de feiten welke onder hoofdstuk 4 zijn uitgewerkt. 
       
       
       
         Gezien het bovenstaande is er sprake van laakbare slordigheid of ernstige nalatigheid. Belastingplichtige moet of kan redelijkerwijs begrijpen dat zijn gedrag tot gevolg kan hebben dat te weinig belasting wordt geheven of betaald. Daarom is er sprake van grove schuld. 
       
       
       
         (…)” 
       
       
     
     
       2.4. 
       
         Niet in geschil is dat belanghebbendes gemachtigde op het kantoor van de Belastingdienst Rotterdam de inkoopfacturen betreffende de periode 2006 tot en met 2009 en het Politie Register betreffende de inkoop in de periode van 2006 tot en met 2009 heeft overhandigd ter motivering van het bezwaar. Uit deze gegevens volgt onweersproken dat belanghebbende het volgende aan tweedehandsgoederen heeft ingekocht: 
         Jaar	Waarde 
         2006	€ 30.424 
         2007	€   8.436 
         2008	€ 32.199 
         2009	€ 16.060 
       
       
       
     
   
   
     
       3 Het verwijzingsarrest  
     
     
       De Hoge Raad heeft in het verwijzingsarrest als volgt geoordeeld: 
     
     
     
       “ 2. Beoordeling van de middelen 
       (…) 
     
     
     
       2.3.1. 
       Middel 1 is gericht tegen het hiervoor in 2.2 vermelde oordeel met het betoog dat de bewijslast niet kan worden omgekeerd en verzwaard zonder informatiebeschikking. 
       
     
     
       2.3.2. 
       Ingevolge de Wet van 27 mei 2011, houdende wijziging van de Algemene wet inzake rijksbelastingen en enige andere wetten ten behoeve van de rechtsbescherming met betrekking tot de administratieplicht en controlehandelingen van de fiscus (Stb. 2011, 265), zijn de artikelen 25, lid 3, en 27e AWR gewijzigd. Op grond van het nieuwe artikel 25, lid 3, AWR handhaaft de inspecteur de belastingaanslag of beschikking indien de vereiste aangifte niet is gedaan of indien sprake is van een onherroepelijk geworden informatiebeschikking, tenzij is gebleken dat en in hoeverre die belastingaanslag of beschikking onjuist is. 
       
     
     
       2.3.3. 
       Op grond van het Besluit van 14 juni 2011 tot vaststelling van het tijdstip van inwerkingtreding van de Wet van 27 mei 2011 (Stb. 2011, 301) is de hiervoor in 2.3.2 bedoelde wetswijziging op 1 juli 2011 in werking getreden. In de Wet van 27 mei 2011 is niet voorzien in enige bepaling van overgangsrecht. Daarom moet het ervoor worden gehouden dat de wetgever geen aanleiding heeft gezien voor de toepassing van de hiervoor in 2.3.2 genoemde, per 1 juli 2011 in werking getreden, bepalingen af te wijken van het uitgangspunt dat aan nieuwe regels onmiddellijke werking toekomt.  
       
     
     
       2.3.4. 
       
         Het hiervoor in 2.3.3 overwogene brengt mee dat voor elke vanaf 1 juli 2011 gedane uitspraak op bezwaar heeft te gelden dat de inspecteur zich slechts op de in artikel 25, lid 3, AWR voorziene omkering en verzwaring van de bewijslast kan beroepen indien hetzij een informatiebeschikking onherroepelijk is geworden, hetzij de vereiste aangifte niet is gedaan. 
         Aangezien in artikel 52a AWR zonder enige voorbehoud melding wordt gemaakt van artikel 52 AWR en bovendien artikel 25, lid 3, en artikel 27e, lid 1, AWR geen grondslag bieden voor omkering van de bewijslast bij het niet-naleven van de administratieplicht zonder dat een informatiebeschikking is genomen, moet ervan worden uitgegaan dat, in overeenstemming met de bewoordingen van de wettekst, ook ten aanzien van de verplichting van artikel 52 AWR de omkering en verzwaring van de bewijslast afhankelijk is van een beschikking als is voorzien in artikel 52a AWR (zie HR 2 oktober 2015, nr. 14/02335, ECLI:NL:HR:2015:2795). 
       
       
     
     
       2.3.5. 
       Aangezien de uitspraak op bezwaar met betrekking tot de naheffingsaanslag is gedaan ná 1 juli 2011, kan het niet nakomen van de administratieve verplichtingen alleen leiden tot omkering en verzwaring van de bewijslast als een ter zake door de Inspecteur vastgestelde informatiebeschikking onherroepelijk is geworden. Een dergelijke beschikking is evenwel niet vastgesteld. Middel 1 slaagt derhalve.  
       
     
     
       2.4. 
       
         Gelet op het hiervoor in 2.3.5. overwogene kan ’s Hofs uitspraak niet in stand blijven. middel 2 behoeft geen behandeling. Verwijzing moet volgen. Daarbij zal nog tot behandeling moeten komen de stelling van de Inspecteur dat belanghebbende niet de vereiste aangiften heeft gedaan. 
         (…)”  
       
       
       
     
   
   
     
       4 Geschil na verwijzing 
     
     
       4.1. 
       In geschil is of de inspecteur terecht de onderhavige naheffingsaanslag en vergrijpboete   –  beide zoals verminderd bij uitspraak op bezwaar  –  aan belanghebbende heeft opgelegd. Belanghebbende beantwoordt deze vraag ontkennend en de inspecteur bevestigend.  
       
     
     
       4.2. 
       Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het aangehechte proces-verbaal. 
       
       
     
   
   
     
       5 Beoordeling van het geschil 
     
     
       5.1. 
       De Hoge Raad heeft in het verwijzingsarrest geoordeeld dat de bewijslast niet kan worden omgekeerd en verzwaard vanwege het niet nakomen van de administratieve verplichtingen, omdat de inspecteur verzuimd heeft een informatiebeschikking te nemen. De bewijslast kan wel worden omgekeerd en verzwaard, zoals de rechtbank heeft geoordeeld, indien de inspecteur naar de gewone regels van stellen en bewijzen aannemelijk maakt dat belanghebbende niet de vereiste aangiften heeft gedaan.  
       
       
         
           Vereiste aangifte: omkering en verzwaring van de bewijslast 
         
       
       
       
         5.2.1. 
         Belanghebbende, juwelier en als zodanig ondernemer in de zin van de Wet op de omzetbelasting 1968 (Wet OB), is in de onderhavige periode telkens uitgenodigd om kwartaalaangifte te doen voor de omzetbelasting. Zij heeft in 2006 één en in 2009 twee nihilaangiften ingediend. In de tussenliggende jaren, 2007 en 2008, heeft zij enkel nihilaangiften ingediend.  
         
       
       
         5.2.2. 
         
           Voor omkering van de bewijslast op grond van het niet doen van de vereiste aangifte dient de inspecteur aannemelijk te maken dat de door belanghebbende ingediende aangiften zowel absoluut als relatief gezien, in aanzienlijke mate bewust te laag zijn gedaan.   
           De inspecteur heeft in dat kader in de eerste plaats gewezen op de door belanghebbende via pinbetalingen gerealiseerde omzetten (2006: € 19.516, 2007: € 45.652, 2008: € 55.647 en  
           2009 onbekend). In de tweede plaats heeft de inspecteur gesteld dat het in de juweliersbranche gebruikelijk is dat ook contant wordt betaald. Nu belanghebbende in het geheel geen contante omzetten heeft verantwoord in haar aangiften, heeft de inspecteur  –  aan de hand van de in 2.3 in het controlerapport vermelde contante bankstorting van € 9.700  –  een contante omzet bijgeteld van € 2.000 per maand.  
         
         
       
     
     
       5.3. 
       Belanghebbende ontkent niet dat zij de onder 5.1 beschreven nihilaangiften heeft gedaan noch dat er contante in-/verkopen in de onderhavige tijdvakken hebben plaatsgehad. Belanghebbende stelt evenwel dat te veel (contante) omzet is bijgeteld door de inspecteur. Zij voert in dit kader – in haar pleitnota – onder meer aan:  
       
       
         “13. We hebben enerzijds te maken met nieuwe sieraden die met BTW worden in- en verkocht en anderzijds met tweedehands sieraden die van particulieren worden ingekocht. Die tweedehands sieraden worden vervolgens geruild bij de inkoop van nieuwe sieraden. Deze nieuwe sieraden worden dus in natura betaald. Op de tweedehands sieraden is de margeregeling van toepassing. Hierdoor dient BTW berekend  te worden over de marge. Belanghebbende hanteert een marge van gemiddeld 30% op de inkoopwaarde van de sieraden. Vanwege de aftrekbare voorbelasting op de inkoop zou belanghebbende per saldo BTW over de winst verschuldigd moeten zijn, anders pakt de BTW niet neutraal uit. 
       
       
       
         14. Door de inspecteur is een omzet in aanmerking genomen van circa € 220.000 over 2006 tot en met 2009. Belanghebbende hanteert een marge van gemiddeld 30% op nieuwe sieraden en tweedehands sieraden. Bij de door de inspecteur in aanmerking genomen omzet, zou de winst dan circa € 51.000 bedragen. De BTW bedraagt dan circa € 10.000. Daarnaast heeft belanghebbende te maken met allerlei ondernemingskosten waar voorbelasting op drukt. Aannemelijk is dat de voorbelasting op de kosten over 2006 tot en met 2009 minimaal € 10.000 heeft bedragen. Dit betekent dat er per saldo geen BTW verschuldigd is. Er is dus ook niet zowel in relatieve als in absolute zin te weinig BTW afgedragen.” 
       
       
     
     
       5.4. 
       Het Hof overweegt ter zake als volgt. Ingevolge artikel 8 van de Wet OB wordt de omzetbelasting berekend over de vergoeding. Voldoening van omzetbelasting over  “gesaldeerde bedragen” zoals belanghebbende kennelijk voor ogen staat, is dan ook geen wijze van aangifte doen die steun vindt in het recht. Indien en voor zover belanghebbende een beroep doet op de zogenoemde margeregeling, een bijzondere regeling voor wederverkopers van onder meer gebruikte goederen op basis waarvan de belasting mag worden berekend over de winstmarge (zie artikel 28b van de Wet OB), merkt het Hof op dat uit de stukken van het geding niet volgt dat aan de voorwaarden voor toepassing van de margeregeling is voldaan, in het bijzonder niet aan de verplichting van de wederverkoper om aan zijn leverancier een inkoopverklaring uit te reiken, zodat het Hof belanghebbendes verweer op dit punt passeert. 
     
     
       5.5. 
       Naar ’s Hofs oordeel is door de inspecteur – aan de hand van de normale regels van de stelplicht en bewijslast – aannemelijk gemaakt dat belanghebbende niet de vereiste aangiften heeft gedaan. Met betrekking tot de in geding zijnde tijdvakken waarvoor nihilaangiften zijn gedaan, heeft de inspecteur aan zijn bewijslast voldaan reeds omdat belanghebbende in die aangiften geen enkele omzet, zelfs niet de door haar onbetwiste pinomzetten, heeft verantwoord. Ook met betrekking tot de in geding zijnde tijdvakken waarvoor wel omzet op aangifte is aangegeven, heeft de inspecteur aan de op hem rustende bewijslast voldaan omdat in die aangiften enkel de pinomzet is verantwoord en niet de vaststaand eveneens genoten contante omzet die door de inspecteur is geschat op € 2.000 per maand.   
       
     
     
       5.6. 
       Gelet op het voorgaande, is het Hof van oordeel dat de in de onderhavige tijdvakken verschuldigde belasting – zowel in relatieve als in absolute zin – aanzienlijk meer bedroeg dan de verschuldigde belasting volgens de door belanghebbende ingediende (nihil)aangiften. Belanghebbende moet zich er ten tijde van het doen van de aangiften ook bewust van zijn geweest dat door het doen van nihilaangiften c.q. het niet verantwoorden van de contante omzetten, een aanzienlijk bedrag aan verschuldigde belasting niet zou worden voldaan. Dit brengt mee dat op grond van artikel 27e in verbinding met artikel 27h van de Algemene wet inzake rijksbelastingen, de bewijslast in deze procedure dient te worden omgekeerd en verzwaard zodat het Hof het hoger beroep ongegrond zal verklaren tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraak op bezwaar onjuist is.  
       
       
         
           Redelijke schatting  
         
       
       
     
     
       5.7. 
       De voornoemde omkering en verzwaring van de bewijslast laat onverlet dat de inspecteur bij het opleggen van de naheffingsaanslag dient uit te gaan van een redelijke schatting, welke redelijke schatting de inspecteur aannemelijk dient te maken. Wanneer de inspecteur daarin slaagt, ligt het vervolgens op de weg van belanghebbende, wanneer hij de schatting betwist, daarvoor het verzwaarde (tegen)bewijs te leveren (vgl. HR 31 mei 2013, nrs. 11/03452 en 11/03456, ECLI:NL:HR:2013:BX7184).  
       
     
     
       5.8. 
       De omvang van de correctie ‘contante omzetten’ is door de inspecteur gebaseerd op het feit dat belanghebbende in de periode januari tot en met mei 2006 € 9.700 aan contanten op haar bankrekening heeft gestort. Daarbij is de inspecteur er vanuit gegaan dat deze stortingen verband houden met niet aangegeven contante (netto) inkomsten uit de onderneming. Het Hof volgt de inspecteur hierin nu belanghebbende heeft erkend dat zij in het kader van haar juwelierswinkel ook contante omzetten heeft genoten die zij niet in de aangifte heeft verantwoord en voorts omdat belanghebbende voor deze stortingen geen andere (aannemelijke) bron heeft aangevoerd. Anders dan door belanghebbende bepleit, behoefde de inspecteur, nu de omzetbelasting wordt berekend over de (bruto) vergoeding, geen rekening te houden met door belanghebbende gemaakte kosten, daargelaten dat belanghebbende – bij wie op dat punt de bewijslast ligt – hiervoor geen bewijs heeft bijgebracht. Naar ’s Hofs oordeel heeft de inspecteur conservatief geschat door zijn correctie te baseren op de (netto) bankstortingen en niet op de (bruto) vergoedingen. Het Hof acht bij een pinomzet gelegen tussen de € 19.516 (2006) en € 55.647 (2008) een geschatte contante omzet van € 24.000 niet onredelijk hoog. Voor wat betreft het jaar 2009 – waarin geen pinomzet bekend was – is door de inspecteur aangesloten bij het jaar 2008 en heeft hij zodoende de pinomzet op € 56.000 geschat. Ook op dit punt komt de schatting het Hof niet onredelijk voor.  
       
     
     
       5.9. 
       Belanghebbende is er naar ’s Hofs niet in geslaagd om overtuigend aan te tonen dat de belaste omzet lager zou zijn dan vastgesteld door de inspecteur.  
       
       
         
           Boete  
         
       
       
     
     
       5.10. 
       Met betrekking tot de boete heeft de rechtbank als volgt geoordeeld, waarbij belanghebbende is aangeduid als ‘eiseres’ en de inspecteur als ‘verweerder’: 
       
       
         “8. Ingevolge artikel 67f, eerste lid, Awr kan aan de belastingplichtige een vergrijpboete worden opgelegd indien het aan diens opzet of grove schuld is te wijten dat omzetbelasting niet, gedeeltelijk niet, dan wel niet binnen de in de belastingwet gestelde termijn is betaald. Verweerder heeft een vergrijpboete opgelegd omdat sprake is van het grofschuldig niet of tot een te laag bedrag aangeven van belasting. De bewijslast voor de aanwezigheid van grove schuld rust op verweerder. Verweerder heeft gesteld dat eiseres door de wijze waarop zij haar administratie heeft gevoerd wist of had moeten weten dat de omzet over de onderhavige jaren (en daarmee de omzetbelasting) tot een te laag bedrag werd aangegeven. Hij verwijst daarbij naar hetgeen daaromtrent in het controlerapport is vermeld. Omdat geen contante omzet is aangegeven en in de jaren 2007 en 2008 ook de met de pintransacties behaalde omzet niet is aangegeven, heeft eiseres naar het oordeel van de rechtbank dermate lichtvaardig gehandeld dat dienaangaande sprake is van een ernstig verwijt ten minste gelijk te stellen met grove schuld. Verweerder heeft de boete terecht en op goede gronden opgelegd en de rechtbank acht een boete van 25% passend en geboden. De rechtbank ziet geen reden voor vermindering van de boete vanwege de omstandigheid dat de aanslag is vastgesteld met omkering van de bewijslast. Daarbij neemt de rechtbank in aanmerking dat verweerder in de jaren 2007 tot en met 2009 is uitgegaan van een contante omzet van € 24.000 terwijl op basis van de pinbetalingen mag worden aangenomen dat die contante omzet hoger is geweest. Eiseres heeft niets aangevoerd op grond waarvan zou kunnen worden geconcludeerd dat dit anders is.”  
       
       
     
     
       5.11. 
       Het Hof is van oordeel dat de rechtbank hiermee op juiste gronden een goede beslissing heeft genomen en sluit zich daarbij aan en maakt de gronden tot de zijne. Het Hof is dan ook van oordeel dat de boete terecht en voor het juiste bedrag is opgelegd. Het Hof ziet evenmin reden tot matiging van de boete.  
       
       
       
         
           Slotsom 
         
       
       
       
         De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is en de uitspraak van de rechtbank dient te worden bevestigd. 
       
       
       
     
   
   
     
       6 Proceskosten en griffierecht  
     Het Hof acht geen termen aanwezig voor een kostenveroordeling op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.  
     
     
     
     
     
   
   
     
       7 Beslissing 
     
     
       Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank. 
     
     
     
     
       De uitspraak is gedaan door mrs. E. Polak, voorzitter, C.J. Hummel en S.T.M. Beelen, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. C. Lambeck als griffier. De beslissing is op 30 juni 2016 in het openbaar uitgesproken. Omdat de voorzitter is verhinderd de uitspraak te ondertekenen is de uitspraak ondertekend door de oudste raadsheer C.J. Hummel. 
     
     
     
     
     
     
     
     
     
     
     
       Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH  Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen: 
     
     1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd. 
     2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: 
     a. de naam en het adres van de indiener; 
     b. een dagtekening; 
     c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; 
     d. de gronden van het beroep in cassatie. 
     
       Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. 
       In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.