ECLI: ECLI:NL:GHAMS:2009:BK1100

Titel: ECLI:NL:GHAMS:2009:BK1100 Gerechtshof Amsterdam , 21-07-2009 / 106.003.014-01

Gerecht: Gerechtshof Amsterdam

Datum uitspraak: 2009-07-21

Zaaknummer: 106.003.014-01

Proceduretype: Hoger beroep

Onderwerp: Civiel recht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Uitspraak

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:GHAMS:2009:BK1100

---

Onrechtmatig handelen van bestuurder van vennootschap jegens Ontvanger van de Belastingdienst. Had attent moeten zijn op de mogelijkheid dat ‘plank-bv’ zou worden gebruikt voor activiteiten met fiscale consequenties. Trustkantoor is volwaardig bestuurder.

GERECHTSHOF TE AMSTERDAM 
       EERSTE MEERVOUDIGE BURGERLIJKE KAMER 
     
     
     ARREST 
     
     in de zaak van: 
     
     
       de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid 
       MEESPIERSON TRUST B.V.  
       gevestigd te Amsterdam, 
       APPELLANTE, 
       advocaat: mr. J.A. Booij, te Amsterdam, 
     
     
     t e g e n 
     
     
       DE ONTVANGER VAN DE BELASTINGDIENST / ONDERNEMINGEN AMSTERDAM 2,  
       kantoorhoudende te Amsterdam 
       GEÏNTIMEERDE, 
       advocaat: mr. E.E. Schipper, te Amsterdam. 
     
     
     De partijen worden hierna MeesPierson Trust en de Ontvanger genoemd. 
     
     1. Het geding in hoger beroep 
     
     1.1 Bij dagvaarding van 26 mei 2005 is MeesPierson Trust in hoger beroep gekomen van een vonnis van de rechtbank Amsterdam, onder zaak-/rolnummer 227745 / HA ZA 01-2425 uitgesproken op 27 april 2005, en gewezen tussen de Ontvanger als eiser en MeesPierson Trust als gedaagde. 
     
     1.2 MeesPierson Trust heeft bij memorie vijf, in onderdelen uiteenvallende, grieven geformuleerd en toegelicht, bescheiden in het geding gebracht en bewijs aangeboden, met conclusie, kort gezegd, dat het hof het vonnis waarvan beroep zal vernietigen en de vordering van de Ontvanger alsnog zal afwijzen, met – uitvoerbaar bij voorraad – veroordeling van de Ontvanger in de kosten van de beide instanties. 
     
     1.3 Daarop heeft de Ontvanger geantwoord en bescheiden in het geding gebracht, met conclusie, kort gezegd, dat het hof het vonnis waarvan beroep zal bekrachtigen, met veroordeling van MeesPierson Trust in de kosten van het hoger beroep. 
     
     1.4 Partijen hebben de zaak op 16 april 2009 doen bepleiten, MeesPierson Trust door mrs. Y. Borrius en J.A. Booij, advocaten te Amsterdam, de Ontvanger door mr. E.E. Schipper, eveneens advocaat te Amsterdam, aan beide zijden aan de hand van aan het hof overgelegde pleitnotities. Bij die gelegenheid heeft MeesPierson nog enkele bescheiden in het geding gebracht, waartegen de Ontvanger geen bezwaar heeft gemaakt. 
     
     1.5 Ten slotte is arrest gevraagd op de stukken van beide instanties. 
     
     2. De feiten 
     
     2.1 De grieven, met name de als “grieven I” tezamengebrachte klachten, hebben onder meer betrekking op de selectie van feiten die in eerste aanleg relevant zijn geacht, maar de feiten die in de bestreden uitspraak onder 1.1 tot en met 1.9 als vaststaand zijn aangemerkt worden in hoger beroep niet bestreden. Die feiten vormen derhalve ook voor het hof uitgangspunt. Het gaat in deze zaak, mede gelet op het geen in hoger beroep is gesteld en niet of onvoldoende is weersproken, om het volgende.  
     
     
       2.2 Een brief van Arthur Andersen & Co Belastingadviseurs (hierna: Arthur Andersen) gedateerd 6 augustus 1997 aan de Belastingdienst, Registratie en Successie te ’s-Hertogenbosch houdt in, voor zover thans van belang: 
       “Ten vervolge op ons telefonisch onderhoud d.d. 19 juni jl., inzake de toepasbaarheid van de vrijstelling van kapitaalbelasting ex art. 37, lid 1, letter a, Wet op belastingen van rechtsverkeer 1970 met betrekking tot de herstructurering van het Hilltop-concern, vragen wij gaarne uw aandacht voor het volgende. 
       (…) 
       Koopstichting Stadupro heeft als statutair doel het kopen en aanhouden van Duitse onroerend goed projecten. Stichting Stadupro houdt in verband met deze doelstelling alle aandelen van de naar Nederlands recht opgerichte vennootschap Hilltop B.V. (…) De koopstichting zal alle (dan wel 99% van de) aandelen van drie Duitse project GmbH’s, te weten: City Controls GmbH, Polycon Kunststoffe GmbH en Polycon Förderung GmbH verwerven (…) 
       De aandelen van de drie project GmbH’s zullen door Stichting Stadupro worden ingebracht in Hilltop B.V., waarna Hilltop B.V. vervolgens de aandelen van de drie project GmbH’s zal inbrengen in Newco GmbH(…) 
       Teneinde de gewenste Nederlandse en Duitse structuur te realiseren worden vervolgens de aandelen van respectievelijk City Controls GmbH, Polycon Kunststoffe GmbH, Polycon Förderung GmbH dooringebracht in Newco GmbH. De hiervoor genoemde inbreng en doorinbreng zal niet tegen uitreiking van aandelen plaatsvinden maar tegen uitgifte van agio. Feitelijk heeft derhalve enkel een storting van informeel kapitaal plaats. 
       Zoals reeds besproken in ons telefonisch onderhoud is de vrijstelling van artikel 37, eerste lid, onderdeel a, Wet op belastingen van rechtsverkeer 1970 eveneens van toepassing ingeval er sprake is van een aandelenfusie waarbij sprake is van een informele kapitaalstorting en het overnemende lichaam derhalve geen enkel (nieuw) aandeel uitgeeft (…) 
       Met betrekking tot de hierboven omschreven feiten en omstandigheden willen wij u vriendelijk verzoeken te bevestigen dat ter zake van de inbreng van 100% deelnemingen City Controls GmbH, Polycon Kunststoffe GmbH en Polycon Förderung GmbH in Hilltop B.V. en de doorinbreng in Newco GbmH tegen uitreiking van agio geen kapitaalsbelasting verschuldigd zal zijn. Een en ander vanwege het feit dat de vrijstelling ex artikel 37, lid 1, letter a, Wet op belastingen van rechtsverkeer 1970 onverkort van toepassing is in de hierboven omschreven situatie (…)” 
       Deze brief is namens de Belastingdienst voor akkoord ondertekend. 
     
     
     2.3 Blijkens een uittreksel uit het handelsregister van de Kamer van Koophandel en Fabrieken voor Oost-Brabant gedateerd 26 maart 1998 is MeesPierson Trust met ingang van 14 augustus 1997 geregistreerd als alleen/zelfstandig bevoegde bestuurder van Hilltop B.V. (hierna: Hilltop of: de vennootschap). 
     
     2.4 Op 18 augustus 1997 heeft de Stichting Acquisitie Duitslandprojecten (Stadupro) aandelen in drie Duitse rechtspersonen, te weten City Controls Gesellschaft mit beschränkter Haftung, Polycon Gesellschaft für Kunststoffverarbeitung mit beschränkter Haftung en Polycon Gesellschaft zur Förderung industrieller Projekte mit beschränkter Haftung, aan Hilltop geleverd. 
     
     
       2.5 Een brief van Arthur Andersen gedateerd 3 oktober 1997 aan de Belastingdienst ’s-Hertogenbosch, Eenheid Registratie en Successie, houdt onder meer in: 
       “Ten vervolge op ons telefonisch onderhoud van 23 september jl., inzake de door ons te prepareren aangifte kapitaalsbelasting ten behoeve van Hilltop B.V., vragen wij gaarne uw aandacht voor het volgende. 
       Conform afspraak doen wij een beroep op de vrijstelling van kapitaalsbelasting, ex artikel 37, lid 1, letter a, juncto artikel 37, lid 2, letter a, Wet op belastingen van rechtsverkeer, inzake de aandelenfusie waarbij de Stichting Stadupro haar aandelen in de hieronder vermelde vennootschappen heeft ingebracht in Hilltop B.V. 
       - City Controls GmbH; 
       - Polycon Kunststoffe GmbH; 
       - Polycon Förderung GmbH.”  
     
     
     2.6 Op 26 januari 1998 heeft Hilltop de aandelen in de onder 2.4 genoemde drie Duitse vennootschappen verkocht en geleverd aan [A] (de naam van Polycon Gesellschaft zur Förderung industrieller Projekte mit beschränkter Haftung was inmiddels gewijzigd in City Controls Gesellschaft zur Förderung industrieller Projekte mit beschränkter Haftung). 
     
     2.7 MeesPierson Trust is per 29 december 1998 als bestuurder van Hilltop afgetreden. Zij heeft dit bij brief van 18 januari 1999 aan de Belastingdienst doen weten. 
     
     
       2.8 Op 17 mei 1999 heeft de Inspecteur registratie en successie te ’s-Hertogenbosch aan Hilltop een naheffingsaanslag kapitaalbelasting opgelegd ten bedrage van ? 490.737,=. Bij brief van diezelfde datum heeft de Inspecteur deze aanslag als volgt toegelicht: 
       “Betreft 
       Toelichting naheffingsaanslag kapitaalsbelasting 
       Aanslagnummer: 99.8094 KA 
       Tijdvak: 1997 
       Stamnummer: (…) 
     
     
     
       De hierboven vermelde naheffingsaanslag is opgelegd omdat mij is gebleken dat U (over het betreffende tijdvak) te weinig belasting hebt betaald. Het bedrag van de aanslag is als volgt berekend. 
       In 1997 is door Hilltop BV aangifte kapitaalsbelasting gedaan terzake van de inbreng van de aandelen van 3 project GmbH’s door de Stichting Stadupro in genoemde BV, Deze inbreng vond plaats bij akte op 18 augustus 1997 (…) 
       Vervolgens zijn de hiervoor bedoelde ingebrachte aandelen eind 1997 door Hilltop BV vervreemd aan de heer [A]. 
       Als gevolg van deze aandelenoverdracht is een situatie ontstaan zoals bedoeld in artikel 14 lid 1 van het Uitvoeringsbesluit belastingen van rechtsverkeer. 
       Doordat de ingebrachte aandelen binnen 5 jaar door Hilltop BV vervreemd zijn, vervalt de in 1997 aan Hilltop BV verleende vrijstelling van kapitaalsbelasting. 
       Om die reden wordt thans een naheffingsaanslag kapitaalsbelasting opgelegd op basis van de inbrengwaarde in augustus 1997. 
       Deze waarde bedraagt DM 43.570.775 á f 1,1263 = f 49.073.763,-. 
       De naheffingsaanslag bedraagt derhalve 1% x f 49.073.763,- = f 490.737,-” 
     
     
     2.9 Bij brief gedateerd 28 juli 1999 heeft [A], [adres] te Berlijn, namens Hilltop tegen deze naheffingsaanslag bezwaar aangetekend, met verzoek om uitstel van betaling. Als adres van de vennootschap vermeldde [A] “[adres] Eindhoven / Nederland”. 
     
     2.10 Bij brieven van 27 januari 2000 heeft de Belastingdienst / Ondernemingen Amsterdam zowel Hilltop, [adres] te Eindhoven als  [A], [adres] te Berlijn, erop gewezen dat tot op dat moment nog geen motivering van het bezwaar was ontvangen, met mededeling dat het uitblijven van die motivering tot niet-ontvankelijkverklaring van het bezwaar kan leiden. 
     
     
       2.11 Bij brief van 2 maart 2000 heeft de Belastingdienst / Ondernemingen Amsterdam aan Hilltop medegedeeld: 
       “Op 28 juli 1999 is namens Hilltop BV bezwaar aangetekend tegen de aanslag kapitaalsbelasting ten name van Hilltop BV, aanslagnummer 99.8094.KA.  
       Een bezwaarschrift dient ingevolge art. 6:5 Awb onder andere tenminste de gronden van bezwaar te bevatten. Per brieven van 10 augustus 1999 en 27 januari 2000 is zowel Hilltop BV als ook de indiener van het bezwaarschrift,  [A], ex art. 6:6 Awb in de gelegenheid gesteld om het bezwaar alsnog te motiveren.  
       Op deze brieven is niet gereageerd, zodat het bezwaarschrift aldus niet de gronden van dat bezwaar bevat. 
       Beslissing op het bezwaar 
       Het bezwaar is niet-ontvankelijk; ik handhaaf de aanslag. 
       U kunt tegen deze beslissing beroep aantekenen. (…)” 
     
     
     
       2.12 Tussen partijen staat vast dat de bovengenoemde [A] de belanghebbende bij (‘beneficiary owner’ van) Hilltop was – de vennootschap is op 3 november 1999 door de Kamer van Koophandel ontbonden – en dat de koopsommen die Hilltop door de onder 2.6 genoemde aandelentransactie toekwamen niet daadwerkelijk aan haar zijn betaald maar zijn verrekend met een vordering van [A] op Hilltop. Tussen partijen staat ook vast dat tegen de onder 2.11 genoemde beslissing geen beroep is ingesteld, zodat de aan Hilltop B.V. opgelegde naheffingsaanslag onherroepelijk is geworden.  
       Bij brief van 25 januari 2001 heeft de Ontvanger MeesPierson Trust ter zake van deze aanslag aansprakelijk gesteld.  
     
     
     3. Beoordeling 
     
     
       3.1 De Ontvanger heeft MeesPierson Trust gedagvaard en gevorderd, kort gezegd, dat MeesPierson Trust zal worden veroordeeld aan de Ontvanger € 222.690,= te betalen, te vermeerderen met invorderingsrente vanaf 17 juni 1999, althans met wettelijke rente vanaf 1 maart 2001.  
       Deze hoofdsom is, afgerond, het bedrag van de onder 2.8 genoemde, aan Hilltop opgelegde naheffingsaanslag. De Ontvanger stelt dat hij die aanslag niet heeft kunnen invorderen, terwijl MeesPierson Trust als bestuurder van Hilltop jegens hem onrechtmatig heeft gehandeld door (voor zover thans allereerst van belang) er niet op toe te zien dat Hilltop de verschuldigde kapitaalbelasting kon voldoen. De Ontvanger stelt zich op het standpunt dat MeesPierson Trust als bestuurder van Hilltop wist, of in elk geval behoorde te weten dat de verkoop van de bovengenoemde aandelen tot gevolg zou hebben dat Hilltop (alsnog) kapitaalbelasting verschuldigd zou worden, en meent dat aan MeesPierson Trust een des te groter verwijt gemaakt moet worden omdat zij niet heeft gezorgd dat de koopsom, een aanzienlijk bedrag waaruit de verschuldigde belasting gemakkelijk voldaan had kunnen worden, daadwerkelijk aan Hilltop werd voldaan, en evenmin de ‘beneficiary owner’ van Hilltop, [A], heeft aangesproken op de financiering van de vennootschap.  
     
     
     3.2 De rechtbank heeft diverse verweren van MeesPierson Trust verworpen en de vordering van de Ontvanger toegewezen (bij, zoals mede gevorderd, uitvoerbaar bij voorraad verklaard vonnis), met dien verstande dat niet de invorderingsrente maar de wettelijke rente is toegewezen.  
     
     3.3 Daartegen komt MeesPierson Trust ten eerste op met stellingen en klachten (“grieven I”) betreffende de vraag of de belastingschuld, die de Ontvanger aan zijn aansprakelijkstelling ten grondslag legt, wel bestaat, waarbij MeesPierson Trust het standpunt inneemt dat haar niet mag worden tegengeworpen dat de aan Hilltop opgelegde naheffingsaanslag onherroepelijk is geworden. 
     
     3.4 De Ontvanger wijst erop dat MeesPierson Trust in eerste aanleg geen enkel verweer heeft gevoerd met betrekking tot de materiële verschuldigdheid van de kapitaalbelasting. De Ontvanger meent dat het hof aan de stellingen waarmee MeesPierson Trust thans die materiële belastingschuld bestrijdt voorbij moet gaan omdat het met een goede procesorde onverenigbaar is dat zulke stellingen voor het eerst in hoger beroep worden betrokken. Ook meent de Ontvanger dat het gaat om ‘gedekte verweren’ in de zin van art. 348 Rv. 
     
     
       3.5 Het hof verwerpt deze bezwaren van de Ontvanger. Het rechtsmiddel van hoger beroep mag ook worden benut om eigen fouten en verzuimen in de eerste aanleg te herstellen. De omstandigheid dat MeesPierson Trust in eerste aanleg geen zelfstandige verweren heeft ontwikkeld ten aanzien van de vraag of Hilltop de kapitaalbelasting werkelijk verschuldigd is geworden brengt niet mee dat MeesPierson Trust in strijd met een goede procesorde handelt door zulke verweren in hoger beroep alsnog te voeren. 
       Voorts kan het achterwege laten van zelfstandige verweren op dit punt niet op één lijn worden gesteld met het prijsgeven van een verweer, waarop art. 348 Rv ziet.   
     
     
     3.6 De meest vèrstrekkende stelling in de eerste grief is dat aan de door de Ontvanger genoemde aanslag zodanige formele gebreken kleven dat de Ontvanger daaraan in het geheel geen titel voor invordering van de belasting kan ontlenen. Als zodanige gebreken noemt MeesPierson Trust de omstandigheid dat de aanslag niet op de wettelijk voorgeschreven wijze aan Hilltop bekend is gemaakt, omdat die aanslag is verzonden naar een adres waarop Hilltop aanvankelijk domicilie had gekozen, doch nadat MeesPierson Trust de Belastingdienst had bericht dat zij als bestuurder van Hilltop was afgetreden en de vennootschap niet meer op het opgegeven adres was gevestigd. De aanslag is derhalve, zo betoogt MeesPierson Trust, verzonden naar een adres waarop Hilltop niet langer was gevestigd, zodat er geen sprake is van de deugdelijke bekendmaking die naar luid van art. 3:40 Algemene wet bestuursrecht voorwaarde is om het bestuursbesluit (de aanslag) in werking te doen treden. Daarnaast noemt MeesPierson Trust de omstandigheid dat in de aanslag niet het tijdvak is vermeld waarin de belasting verschuldigd is geworden. 
     
     3.7 Het hof verwerpt deze stelling in beide onderdelen. Hilltop heeft binnen de daarvoor geldende termijn bezwaar tegen de aanslag gemaakt, en is daar dus tijdig van op de hoogte geraakt. Reeds daarom kan in de wijze van verzenden van de aanslag geen tekortkoming worden gevonden die meebrengt dat de aanslag nimmer voor invordering vatbaar is geworden. 
     
     
       3.8 Voorts is tussen partijen niet in geschil dat bij het aanslagbiljet de toelichting was gevoegd die hiervoor, onder 2.8, gedeeltelijk is weergegeven. Tezamen genomen maken de aanslag en de daarbij behorende toelichting duidelijk dat de aanslag betrekking heeft op het jaar 1997, in verband met het vervallen van een in dat jaar verleende vrijstelling. Hierin ligt besloten dat het hof MeesPierson Trust ook niet volgt in de stelling dat het formulier waarin de belastingaanslag is vastgelegd op straffe van nietigheid dient te vermelden op welk tijdvak de aanslag betrekking heeft. 
       In verband met dit verweer heeft MeesPierson Trust nog de stelling betrokken (met zoveel woorden overigens pas in haar in hoger beroep gehouden pleidooi) dat de belastingschuld pas kan zijn ontstaan in 1998, toen Hilltop de aandelen in de Duitse vennootschappen overdroeg. Deze stelling raakt niet aan de formalisering van de belastingschuld doch aan de materiële verschuldigdheid van de belasting. Om de hierna (3.10 – 3.12) te noemen reden kan het Hof aan deze stelling voorbij gaan. Niettemin merkt het hof, aldus ten overvloede, op dat het vervallen van de vrijstelling meebracht dat de kapitaalbelasting alsnog verschuldigd werd op het moment waarop het belastbare feit zich voordeed, in de zienswijze van de inspecteur op 18 augustus 1997, bij het verlijden van de notariële akte waarbij de aandelen in de drie Duitse vennootschappen in Hilltop werden ingebracht. 
     
     
     3.9 Voorts heeft MeesPierson Trust op diverse gronden (het ontstaan van) de materiële belastingschuld betwist. Daarbij heeft zij het standpunt ingenomen dat het leerstuk van de formele rechtskracht haar niet mag verhinderen deze verweren te voeren aangezien 1) MeesPierson Trust tegen de naheffingsaanslag niet heeft kunnen opkomen in een met voldoende waarborgen omklede rechtsgang, 2) de formele rechtskracht alleen geldt ten opzichte van de belastingplichtige zelf en niet ten opzichte van de als derde aan te merken aansprakelijkgestelde en 3) de Ontvanger in strijd met beginselen van behoorlijk bestuur handelt door met een actie uit onrechtmatige daad een (naheffings)aanslag in te vorderen die materiële en formele gebreken vertoont. 
     
     
       3.10 Het hof overweegt als volgt.  
       Uitgangspunt moet zijn dat de Ontvanger bij de uitoefening van zijn taak niet beperkt is tot de bijzondere bevoegdheden die de Invorderingswet 1990 hem toekent, maar daarnaast gebruik mag maken van alle wettelijke bevoegdheden die een schuldeiser aan het burgerlijk recht kan ontlenen, waaronder maatregelen om op te komen tegen verkorting van zijn verhaalsrecht.  
       Dit brengt mee dat de Ontvanger ontvankelijk is in een vordering, ingesteld tegen een ander dan de aangeslagene, tot vergoeding van schade die de Ontvanger stelt te hebben geleden doordat invordering ten gevolge van het onrechtmatig handelen van de aangesprokene niet meer mogelijk is. Voorwaarde voor het kunnen instellen van een dergelijke vordering is dat de belastingschuld overeenkomstig de belastingwet is vastgesteld. 
     
     
     3.11 Mede gelet op hetgeen hiervoor, onder 3.7 en 3.8, is overwogen, moet worden aangenomen dat aan Hilltop een geldige en onherroepelijke (naheffings)aanslag is opgelegd. Daaruit vloeit voort dat de Ontvanger jegens Hilltop aanspraak heeft op betaling van het bedrag van de aanslag. Nu de Ontvanger stelt dat hij schade lijdt doordat hij de aanslag niet bij Hilltop kan invorderen, is niet van belang of MeesPierson Trust met succes zou kunnen betogen dat de aanslag ten onrechte of tot het verkeerde bedrag is opgelegd. De juistheid van die stelling zou immers onverlet laten dat de Ontvanger het bedrag van de aanslag op Hilltop zou mogen verhalen doch daarin niet is geslaagd. 
     
     
       3.12 Het gaat hier derhalve niet, zoals MeesPierson Trust stelt, om de vraag of de formele rechtskracht van de aan Hilltop opgelegde naheffingsaanslag haar kan worden tegengeworpen, doch slechts om de vraag of de Ontvanger door onrechtmatig handelen van MeesPierson Trust is afgehouden van verhaal op degene jegens wie hij invorderingsmaatregelen kon treffen. Om die reden is er – anders dan MeesPierson Trust betoogt – geen aanleiding om in dit geding te onderzoeken of de belasting materieel verschuldigd is.   
       3.13 Niettemin zal de Ontvanger, zoals hij bij pleidooi in hoger beroep ook heeft aangevoerd, een aanslag desnoods ambtshalve moeten verminderen in geval geen andere conclusie mogelijk is dan dat de aanslag onmiskenbaar onjuist is. De Ontvanger heeft zich op het standpunt gesteld dat hij hiertoe ook gehouden is ten opzichte van de derde die, zoals hier MeesPierson Trust, aansprakelijk wordt gehouden voor belasting die niet op de belastingschuldige kan worden verhaald. 
     
     
     3.14 Het standpunt van de Ontvanger dat hij, de aan Hilltop opgelegde naheffingsaanslag marginaal toetsend, geen reden heeft behoeven te vinden voor twijfel aan de juistheid van die aanslag, komt het hof juist voor. MeesPierson Trust beweert ook niet het tegendeel. Haar onder “grieven I” bijeengebrachte stellingen komen er weliswaar op neer dat een min of meer gedegen beoordeling van relevante feiten – mede op basis van gegevens die MeesPierson Trust pas in hoger beroep heeft bijgebracht – tot de conclusie moet voeren dat ter zake van de inbreng van de aandelen in de genoemde Duitse vennootschappen in Hilltop in materiële zin geen sprake is van een rechtsgrond voor de heffing van kapitaalbelasting, althans de naheffingsaanslag tot een onjuist bedrag is vastgesteld, maar daarmee heeft MeesPierson Trust niet (voldoende concreet en onderbouwd) betoogd dat de Ontvanger bij een marginale toetsing van de naheffingsaanslag had behoren te onderkennen dat deze ten onrechte is opgelegd. 
     
     3.15 Naar aanleiding van hetgeen MeesPierson Trust bij pleidooi in hoger beroep heeft betoogd merkt het hof ten slotte nog op dat de Ontvanger niet handelt in strijd met beginselen van behoorlijk bestuur door de invordering te blijven vervolgen, en in dat verband een derde aansprakelijk te (blijven) stellen, ter zake van een belastingsoort die na het vaststellen van de (naheffings)aanslag is afgeschaft. 
     
     3.16 De in “grieven I” opgeworpen klachten falen.  
     
     
       3.17 Met haar als “grieven II”, “grieven III” en “grieven IV” aangeduide klachten komt MeesPierson Trust op tegen het oordeel van de rechtbank dat MeesPierson Trust bij de verkoop van de aandelen heeft bewilligd in verrekening van de koopsom met de vordering van [A] op Hilltop, althans zich tegen die verrekening niet heeft verzet, dat MeesPierson Trust als bestuurder van Hilltop geacht moet worden inzicht te hebben gehad, althans te kunnen hebben gehad, in het ontstaan van de groepsstructuur en de fiscale implicaties daarvan, en dat MeesPierson Trust ter zake van de wijze waarop zij als bestuurder van Hilltop is opgetreden een voldoende ernstig verwijt valt te maken. 
       Deze grieven en de daarin vervatte klachten lenen zich voor gezamenlijke beoordeling. 
     
     
     3.18 Aan deze klachten ligt mede de gedachte ten grondslag dat bij beoordeling van de wijze waarop MeesPierson Trust zich van haar taken als bestuurder van Hilltop heeft gekweten rekening moet worden gehouden met de bijzonderheid dat zij deze positie innam als ‘trustdirecteur’. MeesPierson Trust onderstreept dat zij als ‘trustdirecteur’ diensten verleent aan Nederlandse vennootschappen die deel uitmaken van internationaal optredende partijen, waarbij zij – conform de algemeen aanvaarde praktijk van trustkantoren – voornamelijk administratieve en uitvoerende taken vervult. MeesPierson Trust stelt dat zij, zoals trustdirecteuren gewoon zijn te doen, heeft gehandeld volgens de instructies van haar principaal, zoals dat is bepaald in de als ‘principal party agreement’ en ‘management agreement’ aangeduide (standaard)overeenkomsten, waarin niet alleen is vastgelegd dat de werkzaamheden van de trustdirecteur een beperkte reikwijdte hebben, maar ook dat de trustdirecteur zich door de principaal laat vrijwaren van claims van de vennootschap en van derden, en van de principaal bedingt dat deze instaat voor nakoming van de verplichtingen van de vennootschap, waaronder ook fiscale verplichtingen begrepen moeten worden. 
     
     3.19 Voor zover MeesPierson Trust hiermee ingang wenst te doen vinden dat aan een ‘trustdirecteur’ niet in volle omvang de eisen gesteld kunnen worden die in het algemeen gesteld moeten worden aan het bestuur of de bestuurder van een rechtspersoon, volgt het hof haar daarin niet. De wet opent de mogelijkheden beperkingen in de bevoegdheden van het bestuur van een kapitaalsvennootschap aan te brengen, doch slechts in die vorm dat zulke beperkingen in de statuten van de rechtspersoon worden opgenomen. Voor de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid is dat te vinden in art. 2:239 BW. In dit wettelijk stelsel, en met het oog op de belangen van degenen die erop moeten kunnen vertrouwen dat de vennootschap haar verplichtingen nakomt, is niet aanvaardbaar dat de bestuurder van een vennootschap zich jegens derden kan beroepen op een bij overeenkomst aangebrachte beperking van zijn taken of verantwoordelijkheden. Het kan een ‘trustdirecteur’ als MeesPierson Trust derhalve niet worden toegestaan aan schuldeisers van de door haar bestuurde vennootschap tegen te werpen dat uit de overeenkomst met haar opdrachtgever voortvloeit dat haar taken minder verstrekkend zijn dan uit de wet voortvloeit.  
     
     3.20 MeesPierson Trust stelt medio 1997 door de belastingadviseur Arthur Andersen te zijn benaderd in verband met een door de indirecte aandeelhouder (de ‘beneficial owner’) op te zetten structuur, met verzoek te gaan optreden als bestuurder van Hilltop, een voor de gelegenheid verworven ‘plank BV’. Reeds die gegevens hadden MeesPierson Trust attent moeten maken op de mogelijkheid, en zelfs waarschijnlijkheid, dat Hilltop zou worden gebruikt voor activiteiten met fiscale consequenties. Als behoorlijk handelend bestuurder had MeesPierson Trust zich voldoende rekenschap moeten geven van alle fiscale consequenties van de voorgenomen activiteiten, en had zij behoren te onderzoeken of Hilltop in staat zou zijn aan de voorzienbare fiscale verplichtingen te voldoen. 
     
     3.21 Binnen de periode waarin MeesPierson Trust als bestuurder van Hilltop optrad zijn de aandelen in de drie Duitse vennootschappen aan Hilltop overgedragen, is jegens de Belastingdienst een beroep gedaan op – kort gezegd – vrijstelling van kapitaalbelasting (althans is het eerder gedane verzoek om toepassing van die vrijstelling met de hiervoor, onder 2.5, aangehaalde brief geformaliseerd), en heeft Hilltop de aandelen weer vervreemd.  
     
     3.22 MeesPierson Trust stelt dat zij eerst in de loop van dit geding op de hoogte is geraakt van het beroep op de vrijstelling. Ook stelt MeesPierson Trust dat het beroep op de vrijstelling haar niet kan worden tegengeworpen omdat het onbevoegd is gedaan, namelijk door Arthur Andersen kennelijk in opdracht van [A]. Daarmee is [A] zich gaan gedragen als feitelijk beleidsbepaler van de vennootschap. Dit is onrechtmatig omdat [A] zodoende MeesPierson Trust als inmiddels aangetreden bestuurder heeft gepasseerd, en deze onrechtmatige gedraging kan niet aan de vennootschap – en via toerekening aan  bestuurder MeesPierson Trust – worden tegengeworpen. Dat geldt ook voor het uitlokken van instemming van de Inspecteur met de brief van 6 augustus 1997 omdat [A] toen op grond van art. 2:256 BW een aanwijzing van de algemene vergadering van aandeelhouders had moeten hebben, waarvan niet is gebleken, aldus – steeds – MeesPierson Trust. 
     
     3.23 Onbekendheid met de omstandigheid dat een beroep op de vrijstelling werd gedaan kan MeesPierson Trust geen succesvol verweer opleveren omdat zij op grond van de haar bekende feiten heeft kunnen vaststellen dat de verwerving van de aandelen in de drie Duitse vennootschappen – waaraan MeesPierson Trust ook naar eigen zeggen enige medewerking heeft verleend – tot fiscale verplichtingen van de door haar bestuurde vennootschap kon leiden. Dat geldt ook voor het verschuldigd worden van kapitaalbelasting, omdat dit bij een dergelijke aandelentransactie rechtstreeks uit de wet voortvloeide. Van een behoorlijk optredend bestuurder kan worden verlangd dat hij zich geïnformeerd houdt ten aanzien van de mogelijke fiscale gevolgen van activiteiten die binnen de rechtspersoon worden ontplooid, ook de verwerving van aandelen in andere vennootschappen. 
     
     3.24 De stelling dat Arthur Andersen onbevoegd heeft gehandeld is onverenigbaar met de omstandigheid dat MeesPierson Trust zelf bij de overdacht van de aandelen in de Duitse vennootschappen aan Hilltop niet de aangifte inzake kapitaalbelasting heeft gedaan die zij als bestuurder van Hilltop had moeten doen indien er geen beroep op de vrijstelling was gedaan. De brief van 6 augustus 1997 is in dit verband niet van belang omdat de inspecteur daarmee slechts is verzocht op voorhand te laten weten hoe hij te zijner tijd het verzoek om vrijstelling zal beoordelen.  
     
     3.25 Anders dan MeesPierson Trust stelt, mocht zij niet zonder meer afgaan op de door haar opdrachtgever ingeschakelde belastingadviseur, en lag het wel degelijk op haar weg om te onderzoeken wat de fiscale gevolgen voor de door haar bestuurde vennootschap konden zijn van de binnen de vennootschap ontwikkelde activiteiten. Een trustkantoor dat het bestuur van een besloten vennootschap op zich neemt is (in elk geval voor zover niet op de voet van art. 2:239 BW een statutaire beperking is aangebracht) volwaardig bestuurder en kan zich niet beperken tot de functie van brievenbus of secretariaat. De Nederlandse wetgeving laat zo een beperkte taakopvatting niet toe. Had MeesPierson Trust aan haar onderzoeksplicht voldaan, dan had zij moeten bemerken dat het vervreemden van aandelen die Hilltop nog geen half jaar tevoren had verworven tot gevolg kon hebben dat alsnog kapitaalbelasting zou worden geheven. 
     
     3.26 Evenals de rechtbank is het hof derhalve van oordeel dat MeesPierson Trust als bestuurder van Hilltop niet de vereiste zorg heeft betracht. Thans ligt ter beoordeling voor of MeesPierson Trust jegens de Ontvanger onrechtmatig heeft gehandeld door er bij de vervreemding van de aandelen in de Duitse vennootschappen niet op toe te zien dat de koopsom daadwerkelijk aan de vennootschap werd voldaan, zodat de verschuldigde kapitaalbelasting kon worden voldaan. 
     
     3.27 In de eigen stellingen van MeesPierson Trust ligt besloten dat Hilltop was verworven voor het opzetten van een fiscale structuur om Duitse onroerend goedprojecten te financieren, en uitsluitend daarvoor werd gebruikt. Ook heeft MeesPierson Trust er zelf op gewezen dat Hilltop geen onderneming had, terwijl bij gebreke van een reguliere kasstroom geen liquiditeitsprognose kon worden gemaakt. Bij deze stand van zaken moet het ervoor gehouden worden dat Hilltop over geen andere bezittingen van enige betekenis heeft beschikt dan het kortstondig bezit van de aandelen in de drie Duitse vennootschappen. Dat wordt overigens bevestigd door de mededeling van MeesPierson Trust dat de nominale waarde van de aandelen Hilltop enkele maanden na de verkoop van de aandelen in de Duitse vennootschappen is verminderd van ? 1.000,= tot ? 1,80. 
     
     3.28 Bij een behoorlijke taakvervulling had MeesPierson Trust derhalve niet alleen attent moeten zijn op de mogelijkheid dat de door haar bestuurde vennootschap bij de vervreemding van de aandelen in de Duitse vennootschappen alsnog kapitaalbelasting in verband met de in 1997 uitgevoerde aandelentransactie zou moeten voldoen en dat deze belastingschuld een aanzienlijk bedrag zou zijn, maar ook moeten beseffen dat Hilltop over geen ander vermogen beschikte zodat de verschuldigde belasting alleen uit de verkoopopbrengst van de aandelen voldaan zou kunnen worden.  
     
     3.29 Door zich van deze omstandigheden geen of onvoldoende  rekenschap te geven en toe te laten dat de aan Hilltop toekomende koopsom niet aan haar werd uitbetaald doch werd verrekend met een vordering die [A] op Hilltop pretendeerde te hebben, heeft MeesPierson Trust zich als bestuurder van de vennootschap jegens de Ontvanger zó onzorgvuldig gedragen dat haar een ernstig verwijt treft. Evenals de rechtbank is het hof daarom van oordeel dat MeesPierson Trust jegens de Ontvanger onrechtmatig heeft gehandeld en in beginsel aansprakelijk is voor de door de ontvanger geleden schade. De hier besproken grieven falen derhalve. 
     
     3.30 Onder ‘grieven V’ wordt op diverse gronden betoogd dat, zo het hof al zou oordelen dat MeesPierson Trust jegens de Ontvanger onrechtmatig heeft gehandeld, geen voor vergoeding in aanmerking komende schade kan worden vastgesteld.  
     
     3.31 Voor zover erover wordt geklaagd dat de Ontvanger geen schade heeft kunnen aantonen omdat de “hoogte van de vermeende kapitaalsbelastingschuld obscuur is”, in welk verband MeesPierson Trust verwijst naar de toelichting op haar “grieven I”, falen de klachten om dezelfde redenen waarom ook de eerste grief geen doel treft: in dit geding kan worden aangenomen dat de naheffingsaanslag kapitaalbelasting rechtsgeldig aan Hilltop is opgelegd, terwijl de (omvang van) de materiële belastingschuld in dit geding een vaststaand feit is. 
     
     
       3.32 Ook wordt erover geklaagd dat het vereiste causaal verband tussen de aan MeesPierson Trust verweten gedragingen en het ontstaan van de schade ontbreekt. De klacht berust op de stelling dat de door de Ontvanger gestelde schade óók zou zijn ingetreden indien MeesPierson Trust de gestelde onrechtmatige daad niet zou hebben begaan, aangezien achteraf gebleken is dat [A] en Arthur Andersen er niet voor terugdeinsden MeesPierson Trust als bestuurder te passeren, zodat aangenomen kan worden dat de transacties ook zouden zijn uitgevoerd indien MeesPierson Trust haar (verdere) medewerking zou hebben onthouden. 
       Deze stelling berust uitsluitend op veronderstellingen en wordt reeds daarom verworpen.  
     
     
     3.33 Voorts stelt MeesPierson Trust dat er redenen zijn de schade op de voet van art. 6:101 BW te verdelen, en zelfs geheel aan de Ontvanger toe te rekenen, omdat deze zich niet heeft verzet tegen ontbinding van Hilltop door de Kamer van Koophandel en evenmin verhaal heeft gezocht op de feitelijk beleidsbepaler / belanghebbende [A]. Aldus heeft de Ontvanger aan zichzelf te wijten dat hij de gestelde schade lijdt, althans niet voldaan aan zijn verplichting de schade te beperken, aldus MeesPierson Trust. Bovendien meent MeesPierson Trust dat ook toepassing van de in art. 6:101 BW voorziene billijkheidscorrectie ertoe moet voeren dat haar vergoedingsverplichting op nihil wordt gesteld, aangezien de Ontvanger met het entameren van deze procedure, waarin MeesPierson Trust geen gelijkwaardige procespartij kan zijn, niet de beginselen van behoorlijk bestuur in acht neemt, de Ontvanger (het hof begrijpt: de inspecteur) aanvankelijk meedeelde een administratieve boete – die bij opzet of grove schuld van de belastingplichtige wordt toegepast – in beraad te houden en daar vervolgens kennelijk van heeft afgezien, en de Ontvanger twee en een half jaar heeft gewacht alvorens hij MeesPierson Trust aansprakelijk stelde, door welk tijdsverloop MeesPierson Trust in haar verdediging is geschaad. MeesPierson Trust meent dat bij het beoordelen van haar aansprakelijkheid voorts nog rekening gehouden moet worden met haar beperkte honorarium voor de bemoeienissen als trustdirecteur, en stelt dat toekenning van wettelijke rente in dit geval niet gerechtvaardigd is omdat de vertraging bij de invordering aan de Ontvanger is toe te rekenen zodat niet gesproken kan worden van vertraging in de voldoening van diens vordering. 
     
     3.34 Misplaatst is het verwijt aan de Ontvanger dat in zijn processtukken “welhaast misleidende informatie is vervat, die alleen met de bijstand van een gespecialiseerd belastingkundige op de ware merites kan worden beoordeeld”. Uit hetgeen naar aanleiding van de eerste grief reeds is overwogen vloeit voort dat de Ontvanger in dit geding ten aanzien van het bestaan van de belastingschuld niet méér behoeft te stellen dan dat aan Hilltop overeenkomstig de belastingwet een onherroepelijke naheffingsaanslag is opgelegd. Ook overigens valt niet in te zien waarom de Ontvanger in verband met het instellen van zijn vordering tegen MeesPierson Trust beginselen van behoorlijk bestuur heeft veronachtzaamd.  
     
     3.35 De omstandigheid dat de inspecteur kennelijk geen aanleiding heeft gezien een administratieve boete aan Hilltop op te leggen is geenszins onverenigbaar met het standpunt van de Ontvanger dat MeesPierson Trust haar verplichtingen als bestuurder van de vennootschap niet is nagekomen, terzake waarvan haar een voldoende ernstig verwijt treft om aansprakelijkheid aan te nemen. Ook de omstandigheid dat er ruim twee en een half jaar is verstreken tussen het opleggen van de naheffingsaanslag aan Hilltop en het instellen van de onderhavige vordering tegen MeesPierson Trust is geen reden om de schade geheel of ten dele voor de Ontvanger te laten. Het hof merkt in dit verband op dat MeesPierson Trust niet nader aanduidt welke gegevens die voor beoordeling van haar optreden als bestuurder van belang zouden kunnen zijn door het tijdsverloop onvindbaar of onbewijsbaar zouden zijn geworden. De omstandigheid dat de Ontvanger in dit geding niet omschrijft welke (vruchteloze) pogingen hij heeft ondernomen om de belastingschuld op (de boedel van) Hilltop dan wel op [A] te verhalen kan geen reden zijn de aansprakelijkheid van MeesPierson Trust te verminderen, reeds omdat niet blijkt, en ook niet is gesteld, dat de Ontvanger werkelijk bestaande mogelijkheden tot verhaal onbenut heeft gelaten. Uit hetgeen naar aanleiding van de voorgaande grieven is overwogen volgt tenslotte dat ook de verhouding tussen het door MeesPierson Trust geïnde honorarium en het bedrag waarvoor zij thans aansprakelijk wordt gesteld geen aanleiding kan zijn die aansprakelijkheid te matigen. De hoogte van dat honorarium kan geen aanknopingspunt vormen om een trustdirecteur een minder verstrekkende verantwoordelijkheid toe te kennen dan voor bestuurders van een besloten vennootschap uit de wet voortvloeit. 
     
     
       3.36 Aangezien aldus kan worden vastgesteld dat de Ontvanger MeesPierson Trust op goede gronden aansprakelijk heeft gesteld, dient over diens toewijsbare vordering ook de wettelijke rente te worden toegekend vanaf 1 maart 2001, zijnde de datum vanaf welke MeesPierson Trust na haar aansprakelijkstelling van 25 januari 2001 in verzuim is het gevorderde bedrag te voldoen.  
       De grief faalt derhalve in alle onderdelen. 
     
     
     4. Slotsom en kosten 
     
     
       MeesPierson Trust heeft geen feiten te bewijzen aangeboden die, indien bewezen, tot een andere beoordeling van de zaak zouden kunnen voeren, zodat haar bewijsaanbod als niet ter zake dienend kan worden gepasseerd.  
       Het voorgaande leidt tot de slotsom dat het vonnis waarvan beroep moet worden bekrachtigd, en de kosten van het hoger beroep voor rekening van MeesPierson Trust moeten komen.  
     
     
     5. Beslissing 
     
     Het hof: 
     
     bekrachtigt het vonnis waarvan beroep; 
     
     verwijst MeesPierson Trust in de proceskosten van het hoger beroep en begroot die kosten, voor zover tot heden aan de kant van de Ontvanger gevallen, op € 5.731 voor verschotten en € 9.789 voor salaris van de advocaat. 
     
     Dit arrest is gewezen door mrs. C. Uriot, R.J.M. Smit en J. Wortel en door de rolraadsheer in het openbaar uitgesproken op 21 juli 2009.