ECLI: ECLI:NL:CBB:2014:21

Titel: ECLI:NL:CBB:2014:21 College van Beroep voor het bedrijfsleven , 31-01-2014 / AWB 11/857 AWB 11/859

Gerecht: College van Beroep voor het bedrijfsleven

Datum uitspraak: 2014-01-31

Zaaknummer: AWB 11/857 AWB 11/859

Proceduretype: Hoger beroep

Onderwerp: Bestuursrecht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Uitspraak

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:CBB:2014:21

---

accountantstucht, onvoldoende diepgang onderzoek accountant

College van Beroep voor het bedrijfsleven 
     
     
     
     
       AWB 11/857 en 11/859	31 januari 2014 
                 20150 
     
     
     
     
     
     
       
         Uitspraak op de hoger beroepen van : 
     
     
     
       
         1.	EKO Blok B.V. , gevestigd te Apeldoorn,  Carbo Group B.V. , gevestigd te Almelo, Densi Tech B.V. , gevestigd te Enschede,  [naam 1] , te Ambt Delden,  CIMIJO BEHEER B.V. , gevestigd te Amsterdam,  [naam 2] , te Amsterdam, en  [naam 3],  te IJhorst,  
       gemachtigde: mr. F.J. Schoute, advocaat te Amsterdam, en  2. 	[naam 4],  te Zevenaar, 
       gemachtigde: mr. J.F. Garvelink, advocaat te Amsterdam,  
       
         appellanten van een uitspraak van de accountantskamer van 5 september 2011, met nummer 10/1788 Wtra AK (hersteld bij beslissing van 3 oktober 2011). 
     
     
     
   
   
     
       1 Het procesverloop in hoger beroep 
     
     
       Bij brieven van 14 oktober 2011, bij het College binnengekomen op 14 oktober 2011 respectievelijk 17 oktober 2011, hebben appellanten sub 1 en appellant sub 2 hoger beroep ingesteld tegen bovenvermelde uitspraak van de accountantskamer, gegeven op een klacht, op 20 oktober 2010 door appellanten sub 1 ingediend tegen appellant sub 2 (hierna aangeduid als [naam 4]).   
       	Bij brief van 15 december 2011 heeft [naam 4] de gronden van zijn hoger beroep ingediend.    De accountantskamer heeft bij brief van 23 januari 2012 de stukken doen toekomen aan de griffier van het College. 
       Bij brief van 2 mei 2012 hebben appellanten sub 1 een reactie op het beroepschrift van [naam 4] ingediend. 
       Bij brief van 3 mei 2012 heeft [naam 4] gereageerd op het beroepschrift van appellanten  sub 1.  
     
     
     
       Bij brief van 13 juni 2013 hebben appellanten sub 1 nadere stukken overgelegd. 
       	Op 25 juni 2013 heeft het onderzoek ter zitting plaatsgehad. Van de zijde van appellanten is verschenen [naam 1], bijgestaan door de gemachtigde en door [naam 5]. [naam 4] is verschenen in persoon, bijgestaan door zijn gemachtigde en door [naam 6].     
     
   
   
     
       2 De uitspraak van de accountantskamer 
     
       Bij de bestreden uitspraak heeft de accountantskamer de klacht van appellanten sub 1 gedeeltelijk gegrond verklaard en [naam 4] de maatregel van berisping opgelegd.   
       Ter zake van de formulering van de klacht door de accountantskamer, de beoordeling van deze klacht en de daarbij in aanmerking genomen feiten en omstandigheden wordt verwezen naar de inhoud van de bestreden uitspraak van de accountantskamer (www.tuchtrecht.nl, ECLI:NL:TACAKN:2011:YH0193), die als hier ingelast wordt beschouwd. 
     
   
   
     
       3 De beoordeling van het hoger beroep 
     
       3.1 
       
        [naam 4] heeft als openbaar accountant, verbonden aan [bedrijfsnaam], de geconsolideerde jaarrekeningen van EKO Blok B.V. over de boekjaren 2006/2007, 2007/2008 en 2008/2009, en de jaarrekeningen van Carbo Group B.V. over diezelfde jaren gecontroleerd. Deze boekjaren eindigden elk jaar op 30 september.  Op respectievelijk 17 juli 2008 en 29 oktober 2009 heeft [naam 4] bij de geconsolideerde en de enkelvoudige jaarrekeningen van EKO Blok B.V. over de boekjaren 2006/2007 en 2007/2008 een goedkeurende verklaring afgegeven. In de hiervoor vermelde geconsolideerde jaarrekeningen van EKO Blok B.V. zijn de financiële gegevens geconsolideerd van EKO Blok B.V. en de groepsmaatschappijen Carbo Group B.V. en Carbo Investments Namibia Ltd.. Over het boekjaar 2008/2009 zijn geen definitieve jaarrekeningen met accountantsverklaring uitgebracht. [naam 4] heeft wel zijn controlewerkzaamheden met betrekking tot de geconsolideerde en de enkelvoudige conceptjaarrekeningen van EKO Blok B.V. over het boekjaar 2008/2009 besproken - in december 2009 - en heeft bij brief van 11 januari 2010 bevestigd dat hij bij de jaarrekeningen een goedkeurende accountantsverklaring zou verstrekken, nadat de rekening-courantverhoudingen met alle groepsmaatschappijen bevestigd waren. 
       
       
         EKO Blok B.V. had alle aandelen van Carbo Group B.V. in bezit. Carbo Group B.V. hield de helft van de aandelen in Carbo S.A. Propriety Ltd. en in Greencoal Ghana Ltd, en nam ook deel in CarboSen Ltd en in Carbobrik Bosnië. Aan elk van deze deelnemingen heeft Carbo Group B.V. een geldlening verstrekt. Carbo Group B.V. had ook vorderingen op Oman en Solid Fuels. Deze zijn per 30 september 2008 onder de financiële vaste activa verantwoord. [naam 1], één van de appellanten sub 1, was directeur van EKO Blok B.V. en bestuurder van Carbo Group B.V. en Carbo S.A. Propriety Ltd. Tevens hield hij via Densi Tech B.V. een deel van de aandelen in EKO Blok B.V. EKO Blok B.V en Carbo Group B.V. hebben in februari 2007 met de Rabobank een zogenaamde renteswap gesloten. De Rabobank heeft op 6 januari 2009 de kredietverlening aan EKO Blok B.V. en Carbo Group B.V. opgezegd. In oktober 2010 zijn beide ondernemingen in staat van faillissement verklaard. 
       
     
     
       3.2 
       
         Het College gaat bij de beoordeling van de hoger beroepen uit van de weergave van de klachtonderdelen door [naam 4] in de gronden van het hogerberoepschrift, welke weergave door appellanten niet is bestreden.  
         De klacht van appellanten sub 1 omvat aldus het volgende: a. de vordering van Carbo Group B.V. op Carbo S.A. Propriety Ltd. in de (geconsolideerde) jaarrekeningen van EKO Blok B.V. en van Carbo Group B.V. over de boekjaren 2006/2007, 2007/2008 en in de conceptjaarrekening 2008/2009, is te hoog gewaardeerd;  b. de vordering van Carbo Group B.V. op Greencoal Ghana Ltd. in de (geconsolideerde) jaarrekeningen van EKO Blok B.V. en van Carbo Group B.V. over de boekjaren 2006/2007, 2007/2008 en in de conceptjaarrekening 2008/2009, is te hoog gewaardeerd; c. de vordering van Carbo Group B.V. op CarboSen Ltd. in de (geconsolideerde) jaarrekeningen van EKO Blok B.V. en van Carbo Group B.V. over het boekjaar 2007/2008 en in de conceptjaarrekening 2008/2009, is te hoog gewaardeerd; d. de vordering van Carbo Group B.V. op Carbobrik Bosnië in de (geconsolideerde) jaarrekeningen van EKO Blok B.V. en van Carbo Group B.V. over het boekjaar 2007/2008 en in de conceptjaarrekening 2008/2009 is te hoog gewaardeerd; e. de vordering van Carbo Group B.V. op Gulf Charcoal Co. (Oman) in de(geconsolideerde) jaarrekening van EKO Blok B.V. en van Carbo Group B.V. over het boekjaar 2007/2008 had op een symbolisch bedrag moeten worden afgewaardeerd; f. de vordering van Carbo Group B.V. op Solid Fuels in de (geconsolideerde) jaarrekeningen van EKO Blok B.V. en van Carbo Group B.V. over het boekjaar 2007/2008 had op een symbolisch bedrag moeten worden afgewaardeerd; g. het restant uit de verplichting ter hoogte van € 2.500.000 uit de overeenkomst met 
         Rheinbraun Brennstoff GmbH (hierna: Rheinbraun) is ten onrechte niet als schuld in de (geconsolideerde) jaarrekeningen van EKO Blok B.V. en van Carbo Group B.V. over de boekjaren 2007/2008 en in de conceptjaarrekening 2008/2009 opgenomen; 
       
       h. de overeenkomst met Rheinbraun is ten onrechte niet vermeld als gebeurtenis na balansdatum in de toelichting bij de (geconsolideerde) jaarrekeningen van 
       EKO Blok B.V. en van Carbo Group B.V. over het boekjaar 2006/2007; 
       i. ten onrechte is, omdat de overeenkomst met Rheinbraun door het verlenen van kortingen verliesgevend was, in de (geconsolideerde) jaarrekeningen van EKO Blok B.V. en van Carbo Group B.V. over de boekjaren 2007/2008 en 2008/2009 geen voorziening opgenomen; 
       j. de hoofdelijke verbondenheid van EKO Blok B.V. voor de verplichtingen voortvloeiende uit de overeenkomst van Carbo Group B.V. met Rheinbraun is ten onrechte niet vermeld in de toelichting bij de enkelvoudige jaarrekening van EKO Blok B.V. over de boekjaren 2007/2008 en 2008/2009; 
       k. in de (geconsolideerde) jaarrekeningen van EKO Blok B.V. en van Carbo Group B.V. is ten onrechte niet vermeld dat beide vennootschappen als hoofdelijk medeschuldenaar verbonden waren voor het groepskrediet bij de Rabobank;  l. een uit een met de bank gesloten renteswapcontract voortvloeiende verplichting is ten onrechte niet opgenomen in de (geconsolideerde) jaarrekening van EKO Blok B.V. over het boekjaar 2008/2009.   
     
     
       3.3 
       De accountantskamer heeft de klachtonderdelen a tot en met f gegrond verklaard en daarbij  – samengevat weergegeven – het volgende overwogen. 
       
       
         De accountantskamer is van oordeel dat [naam 4] zijn controles onvoldoende kritisch en met onvoldoende diepgang heeft uitgevoerd en hij zich daarbij niet alleen had mogen laten leiden door mededelingen van de directie. [naam 4] mocht daarbij naar het oordeel van de accountantskamer niet volstaan met het doen van aanbevelingen maar had zich zelfstandig een oordeel moeten vormen over de juistheid van de waarderingen aan de hand van voldoende actuele informatie. 
       
     
     
       3.4 
       
        [naam 4] heeft in algemene zin als grief aangevoerd dat de uitspraak van de accountantskamer ontoereikend is gemotiveerd en dat de accountantskamer nauwelijks is ingegaan op het door hem gevoerde verweer. Hij stelt dat de accountantskamer willekeurig informatie uit de door hem overgelegde dossiers heeft gehaald zonder hem ter zake te horen. Het College zal deze grief betrekken bij de beoordeling van hetgeen [naam 4] heeft ingebracht tegen de gegrondverklaring van de klachtonderdelen a tot en met g en j tot en met l.  
     
     
       3.5 
       
        [naam 4] heeft tegen de gegrondverklaring van klachtonderdeel a het volgende aangevoerd.  
       
         3.5.1 
         Carbo Group B.V. heeft bij overeenkomst van 1 oktober 2002 aan Carbo S.A. Propriety Ltd. een lening verstrekt. In de betrokken jaarrekeningen is de vordering van Carbo Group B.V. op Carbo S.A. Propriety Ltd. opgenomen voor de nominale waarde, zijnde de hoofdsom en gecumuleerde rente. [naam 4] stelt dat jaarlijks door hem werd vastgesteld dat de voorwaarden van de overeenkomst werden nageleefd en werden verwerkt in de jaarrekeningen. Ook heeft hij jaarlijks vastgesteld dat de voorwaarden voor de lening niet waren veranderd, hetgeen ook steeds is bevestigd door [naam 1].  De jaarrekeningen van Carbo S.A. Propriety Ltd. dienden volgens [naam 4] als externe bevestiging van het saldo van de lening. De rente die volgens de overeenkomst diende te worden betaald was daarin niet verwerkt. [naam 4] stelt dat hij de verschillen tussen de jaarrekeningen van Carbo Group B.V. en Carbo S.A. Propriety Ltd. heeft besproken met [naam 1],  bestuurder van Carbo Group B.V. en Carbo S.A. Propriety Ltd., en dat deze hem jaarlijks heeft bevestigd dat de overeenkomst geldig was en werd nageleefd door Carbo Group B.V. en dat Carbo S.A. Propriety Ltd. onterecht de rente niet verwerkte in haar jaarrekeningen. Een afwaardering van de vordering op Carbo S.A. Propriety Ltd. werd volgens [naam 4] niet noodzakelijk geacht. [naam 4] was van oordeel dat de leiding redelijkerwijs tot deze beoordeling kon komen omdat Carbo S.A. Propriety Ltd. per saldo solvabel was, er steeds winst werd gemaakt, de verwachte resultaatontwikkeling positief was en er geen dispuut bestond over de aflossing van de lening.  
         
         
           
            [naam 4] stelt voorts dat hij jaarlijks een controleberekening heeft gemaakt met betrekking tot de door de leiding gemaakte schatting en dat hij niet verplicht was daarover overleg te hebben met de accountant van Carbo S.A. Propriety Ltd. De door de accountantskamer aangehaalde passages uit het in het controledossier opgenomen afsluitend memorandum van 11 juli 2008 betreffen volgens [naam 4] een ongelukkige weergave van de daadwerkelijk door hem in het kader van de controle gemaakte overwegingen en zeggen niets over de juistheid van de waardering van de vordering. De in dat memorandum gedane aanbevelingen waar de accountantskamer naar verwijst hebben volgens [naam 4] geen betekenis voor de waardering van de vordering van Carbo Group B.V. en Carbo S.A. Propriety Ltd. en zijn slechts adviespunten die in het kader van de controle naar boven zijn gekomen en zijn medegedeeld aan de leiding.  
         
         
         
           
            [naam 4] concludeert dat in geen van de betrokken jaren grond was om op basis van de beschikbare informatie te oordelen dat de door de leiding van EKO Blok B.V. en van Carbo Group B.V. gemaakte schatting omtrent het al dan niet bestaan van de noodzaak een voorziening te treffen voor de vordering op Carbo S.A. Propriety Ltd. in het licht van de Richtlijnen voor de jaarverslaggeving (RJ) niet aanvaardbaar was, en dat hij in de gegeven omstandigheden zijn goedkeuring niet kon onthouden. 
         
       
       
         3.5.2 
         Appellanten sub 1 hebben in reactie op deze grief aangevoerd dat voor [naam 4] al heel lang duidelijk was dat de lening renteloos was. Zij verwijzen in dit verband naar een brief van [naam 4] aan de Belastingdienst van 14 oktober 2005 waarin hij aangeeft dat vooralsnog geen rente is verschuldigd. Zij stellen dat [naam 4] nooit aan [naam 1] heeft gevraagd omtrent de betaling van rente en aflossing, en dat hij is uitgegaan van onjuiste en veel te hoge nominale waarden. Appellanten sub 1 zijn van mening dat de leningen tegen de reële waarde hadden moeten worden gewaardeerd. Zij betwisten dat zij hebben verklaard dat een afwaardering van de vordering niet nodig was en wijzen erop dat [naam 4] heeft nagelaten dergelijke mededelingen vast te leggen in het controledossier. Uit de verslagen en dergelijke per 13 november 2009 en uit de aantekeningen van de bespreking met de directie op 21 december 2009 blijkt niets van de controleberekening waaruit volgens [naam 4] blijkt van een positief eigen vermogen. Als de controleberekening al een rol heeft gespeeld bij de beoordeling van de waardering van de vordering op Carbo S.A. Propriety Ltd. is dit volgens appellanten sub 1 hooguit het geval geweest in een zeer laat stadium van de controle 2008/2009 en is deze voor de jaren 2006/2007 en 2007/2008 niet gemaakt. 
       
       
         3.5.3 
         Het College stelt vast dat [naam 4], blijkens hetgeen hij in het hogerberoepschrift en ook in het verweerschrift bij de accountantskamer heeft aangevoerd, zijn oordeel omtrent de waardering van de vordering van Carbo Group B.V. op Carbo S.A. Propriety Ltd. in overwegende mate heeft gebaseerd op mededelingen van de leiding van de onderneming, en zich daarbij beroept op bevestigende mededelingen door [naam 1], zonder dat uit het dossier blijkt van een schriftelijke bevestiging van die mededelingen door de leiding dan wel [naam 1]. Gelet op hetgeen omtrent het verkrijgen van controle-informatie en het gebruik van bevestigingen van het bestuur is voorgeschreven in de Nadere voorschriften controle- en overige standaarden (NVCOS) 500 en 580, had [naam 4], ook vanwege de positie van [naam 1] als bestuurder van de beide ondernemingen, in dit geval zorg moeten dragen voor een schriftelijke bevestiging van de mededelingen van de leiding van de onderneming. 
         
         
           Appellanten sub 1 hebben ontkend dat dergelijke mededelingen zouden zijn gedaan. Ook betwisten zij op onderdelen hetgeen door [naam 4] is aangevoerd ter onderbouwing van het door hem gegeven oordeel omtrent de juistheid van de waardering.   Onder deze omstandigheden kan niet worden staande gehouden dat [naam 4] aan de hand van voldoende actuele informatie zich zelfstandig een oordeel heeft gevormd over de juistheid van de waardering. De accountantskamer heeft naar het oordeel van het College dan ook terecht geconcludeerd dat [naam 4] zijn controle van de hier aan de orde zijnde vordering onvoldoende kritisch en met onvoldoende diepgang heeft uitgevoerd. Deze grief slaagt niet.	 
         
       
     
     
       3.6 
       
        [naam 4] heeft tegen de gegrondverklaring van klachtonderdeel b het volgende aangevoerd.  
       
         3.6.1 
         Bij overeenkomst van 1 maart 2001 heeft Carbo Group B.V. aan Greencoal Ghana Ltd. een lening verstrekt. De overeenkomst is namens Carbo Group B.V. ondertekend door [naam 1], die tevens directeur is van Greencoal Ghana Ltd. Op grond van de overeenkomst bestond geen verplichting tot aflossing.  De vordering van Carbo Group B.V. op Greencoal Ghana Ltd. is in de jaarrekeningen opgenomen voor de nominale waarde, zijnde de hoofdsom en gecumuleerde rente. Ook zijn er geringe doorbelaste kosten geboekt.  
         
         
           
            [naam 4] stelt dat hij jaarlijks heeft vastgesteld dat de voorwaarden van de overeenkomst werden nageleefd en zijn verwerkt in de jaarrekeningen van Carbo Group B.V. over de boekjaren 2006/2007, 2007/2008 en in de conceptjaarrekening 2008/2009 van EKO Blok B.V.  Hij stelt jaarlijks navraag te hebben gedaan of de voorwaarden voor de lening niet waren gewijzigd. [naam 4] stelt voorts jaarlijks aansluiting te hebben gemaakt met de meest recent gecontroleerde jaarrekening van Greencoal Ghana Ltd., en te hebben vastgesteld dat daarin overeenkomstig de jaarrekening van Carbo Group B.V. het bedrag van de lening is verhoogd met de verschuldigde rente en de overige kosten.  Ten aanzien van de constatering van de accountantskamer in overweging 4.5.1 van de bestreden uitspraak, dat in het conceptbesprekingsverslag met de directie van juli 2008 is vermeld dat het saldo van de vordering op Greencoal Ghana Ltd. “niet bekend” was merkt [naam 4] op dat hiermee was bedoeld dat de hoogte van de vordering zoals deze was opgenomen in de jaarrekening van Carbo Group B.V. niet rechtstreeks aansloot op de jaarrekening van Greencoal Ghana Ltd. omdat er een klein - niet materieel - verschil bestond in de wijze waarop de mutaties in de lening in de jaarrekeningen waren verwerkt.  
           In de jaarrekeningen van Carbo Group B.V. over het boekjaar 2006/2007 is een voorziening getroffen ter zake van de vordering op Greencoal Ghana Ltd. In het boekjaar 2007/2008 is deze voorziening komen te vervallen omdat de leiding van Carbo Group B.V. het treffen van een voorziening niet meer nodig achtte. Volgens [naam 4] kon de leiding redelijkerwijs deze inschatting maken aangezien Greencoal Ghana Ltd een positief eigen vermogen had van ongeveer € 63.000,-. Bovendien was de resultaatontwikkeling positief, was er sprake van een stijging van het eigen vermogen, bestond er geen dispuut over de vordering, en had de directeur van Greencoal Ghana Ltd., [naam 1], medegedeeld dat de vordering voldaan zou worden.  
           
            [naam 4] concludeert dat hij gezien de door hem verrichtte werkzaamheden bij de controle van de jaarrekening van Carbo Group B.V. en EKO Blok b.v. voor de boekjaren 2006/2007, 2007/2008 en de conceptjaarrekening 2008/2009,  met een redelijke mate van zekerheid kon oordelen dat deze jaarrekeningen geen materiële fouten bevatten ter zake van de verwerking in de jaarrekening van de vordering op Greencoal Ghana Ltd. 
         
       
       
         3.6.2 
         Appellanten sub 1 hebben in reactie op deze grief aangevoerd dat geen sprake was van naleving van de voorwaarden van de overeenkomst. Omdat geen sprake was van de overeengekomen rentebetalingen maar deze, alsmede andere bedragen, wel bij de lening zijn bijgeboekt, overstijgt het bedrag in de jaarrekening verre het geleende bedrag. [naam 4] heeft dit volgens appellanten sub 1 ook gesignaleerd. Appellanten sub 1 bestrijden dat aansluiting is gemaakt op de jaarrekening van Greencoal Ghana Ltd. Verder voeren zij aan dat uit het dossier niet blijkt dat volgens de leiding geen voorziening meer nodig was, dat dit ook niet schriftelijk is bevestigd door [naam 1] en dat de leiding ontkent dat de gestelde mededelingen zijn gedaan. Zij stellen dat Greencoal Ghana Ltd. een negatief eigen vermogen had en dat dit ook bleek uit de jaarrekeningen per 31 december 2008 en 31 december 2009. Voorts merken zij op dat als [naam 1] al zou hebben verklaard dat de vordering zou worden voldaan, [naam 4] daaraan geen waarde had mogen hechten gezien de financiële positie van Greencoal Ghana Ltd. [naam 4] had volgens hen overleg moeten voeren met en inlichtingen moeten inwinnen bij de accountant van Greencoal Ghana Ltd.  
         
       
       
         3.6.3 
         Het College stelt vast dat [naam 4] zich ook hier beroept op bevestigende mededelingen van de leiding van Carbo Group B.V. en van [naam 1], zonder dat uit het dossier blijkt van een schriftelijke bevestiging van die mededelingen. Gezien de positie van [naam 1] in beide ondernemingen had het in de rede gelegen dat [naam 4] zorg had gedragen voor een schriftelijke bevestiging van deze mededelingen door de leiding van de onderneming. Appellanten sub 1 betwisten dat de leiding van Carbo Group B.V. gestelde mededelingen heeft gedaan en betwisten ook hetgeen [naam 4] aanvoert ter onderbouwing van zijn oordeel omtrent de juistheid van de waardering.  Naar het oordeel van het College kan ook in dit verband niet worden staande gehouden dat [naam 4] aan de hand van voldoende actuele informatie zich zelfstandig een oordeel heeft gevormd over de juistheid van de waardering. De accountantskamer heeft naar het oordeel van het College dan ook terecht geconcludeerd dat [naam 4] zijn controle van de hier aan de orde zijnde vordering onvoldoende kritisch en met onvoldoende diepgang heeft uitgevoerd. Ook deze grief slaagt niet.	   	 
       
     
     
       3.7 
       Tegen de gegrondverklaring van de klachtonderdelen c en d heeft [naam 4]   het volgende aangevoerd. 
       
         3.7.1 
         Carbo Group B.V. houdt 50% van de aandelen in Carbo Sen Ltd. en Carbobrik Bosnië en heeft aan deze ondernemingen gefaseerd productiefaciliteiten geleverd waarvoor zij subsidie heeft ontvangen. Carbo Group B.V. heeft - samen met de andere aandeelhouders - in september 2008 aan beide ondernemingen een lening verstrekt ter hoogte van het restant van de verschuldigde koopprijs voor de productiefaciliteiten (de koopprijs na aftrek van de subsidie). Beide overeenkomsten zijn mondeling tot stand gekomen en er is geen rente overeengekomen. De leiding van Carbo Group B.V. heeft beide vorderingen in de jaarrekeningen opgenomen tegen nominale waarde, zijnde het bedrag van de totale opdrachtwaarde verminderd met de tot dan toe ontvangen subsidie. [naam 4] stelt dat hij het bestaan en de omvang van de vorderingen heeft vastgesteld aan de hand van de interne administratie van Carbo Group B.V. en aansluiting heeft gemaakt met de door Carbo Group verzonden facturen en het bedrag van de subsidie. Volgens [naam 4] is de vordering van Carbo Group B.V. op Carbo Sen Ltd. in de jaarrekening  2008/2009 ongeveer € 11.000,- te hoog gewaardeerd maar is er sprake van een niet-materieel verschil. Hij stelt dat de leiding van Carbo Group B.V. geen afwaardering van de vordering nodig achtte en er geen aanleiding was te denken dat de jaarrekening hiermee een materiële onjuistheid zou bevatten.  Voor de vordering op Carbobrik Bosnië geldt dat de levering van productiefaciliteiten in het boekjaar 2009/2009 nog niet geheel was afgerond maar dat op voorhand geen duurzame waardevermindering was te verwachten. Volgens [naam 4] bevestigden de verkregen informatie en de verrichte werkzaamheden de stellingname van de directeur van Carbo Group B.V. dat geen afwaardering van de vordering nodig was. 
       
       
         3.7.2 
         Appellanten sub 1 hebben in reactie op deze grieven aangevoerd dat uit het controledossier niet blijkt dat sprake is van een mondelinge overeenkomst van geldlening. [naam 1] ontkent dat hij [naam 4] aldus heeft geïnformeerd en ontkent dat hij heeft medegedeeld dat de vordering inbaar was en een afwaardering niet noodzakelijk was. Appellanten sub 1 voeren voorts aan dat [naam 4] de vordering tegen nominale waarde heeft opgenomen in de conceptjaarrekening. Zij stellen dat de enkele interne aanwezigheid van verkoopfacturen, waarop geen betaling is ontvangen, volstrekt onvoldoende is om het bestaan van een overeenkomst van geldlening aan te nemen, laat staan dat de omvang daarmee voldoende vaststaat. De in de jaarrekeningen opgenomen vordering sluit volgens hen in het geheel niet aan bij de subsidietoekenning.  
       
       
         3.7.3 
         Het College stelt vast dat ook in dit geval uit het dossier niet blijkt van een schriftelijke bevestiging van de leiding van Carbo Group B.V. dat afwaardering van de vordering niet nodig werd geacht, en appellanten sub 1 ontkennen dat dergelijke mededelingen zijn gedaan. [naam 4] heeft voorts nagelaten de informatie omtrent het bestaan en de omvang van de vorderingen, welke hij stelt te hebben vastgesteld aan de hand van de interne administratie van Carbo Group B.V., schriftelijk te doen bevestigen door de leiding van de onderneming, en heeft volstaan met de aanbeveling alsnog een leningovereenkomst op te stellen.  Gelet hierop kan naar het oordeel van het College ook ten aanzien van deze vorderingen niet worden staande gehouden dat [naam 4] zich aan de hand van voldoende actuele informatie zelfstandig een oordeel heeft gevormd over de juistheid van de waardering van deze vorderingen. De accountantskamer heeft naar het oordeel van het College ook hier terecht geconcludeerd dat [naam 4] zijn controle van deze vorderingen onvoldoende kritisch en met onvoldoende diepgang heeft uitgevoerd. Ook deze grieven slagen niet.	 
       
     
     
       3.8 
       
        [naam 4] heeft als grief tegen de gegrondverklaring van klachtonderdelen e en f   het volgende aangevoerd.  
       
         3.8.1 
         Volgens [naam 4] zijn de vorderingen van Carbo Group B.V. op Oman en Solid Fuels oorspronkelijk debiteurenvorderingen in verband met aan deze ondernemingen geleverde productiefaciliteiten, en heeft Carbo Group B.V. hen leningen verstrekt ter hoogte van het door deze ondernemingen onbetaalde deel van de koopsom van de geleverde productiefaciliteiten.  stelt dat hij een beoordeling heeft gemaakt van de materialiteit van de vorderingen, welke in het controledossier is vastgelegd, en op grond waarvan hij heeft geconcludeerd dat beide posten niet materieel waren. Het bestuur heeft de vorderingen in het boekjaar 2007/2008 voor het eerst verantwoord als materiële vaste activa. Volgens [naam 4] werd het treffen van een voorziening voor oninbaarheid niet nodig geacht door het bestuur. Een klein gedeelte van de vorderingen op Oman en Solid Fuels was nog niet voldaan vanwege nog te verrichten geringe werkzaamheden aan de geleverde productiefaciliteiten, en Carbo Group B.V. had met Oman en Solid Fuels de afspraak gemaakt dat het resterende bedrag zou worden voldaan nadat deze laatste werkzaamheden waren voltooid. [naam 4] verwijst in dit verband naar een e-mail van 28 mei 2008, welke bij de stukken is gevoegd.   In het boekjaar 2008/2009 is door het bestuur ter zake van de vordering op Oman een voorziening van € 20.000,- getroffen. De vordering op Solid Fuels is geheel afgeboekt. 
       
       
         3.8.2 
         In reactie op deze grieven hebben appellanten sub 1 aangevoerd dat er geen adequate vastlegging of bevestiging is van de vorderingen en dat geen enkele bevestiging bestaat van het bestaan van de vorderingen of de omvang ervan. Evenmin is enige informatie voor handen waaruit blijkt dat de schuldenaren solvabel zijn.  Volgens appellanten is er geen grond om aan te nemen dat de vorderingen bestaan, laat staan deze hoger dan nihil te waarderen. 
       
       
         3.8.3 
         Het College stelt vast dat [naam 4] ten aanzien van deze vorderingen niet heeft zorg gedragen voor een toereikende bevestiging door de leiding van de onderneming van het bestaan en de omvang van de vorderingen. Ook hier is volstaan met een algemene aanbeveling om alsnog een leningsovereenkomst op te stellen.  De door [naam 1] ondertekende schriftelijke bevestiging (Letter of Representation) bij de jaarrekening 2007/2008 doet niet af aan de verantwoordelijkheid van de accountant om zorg te dragen voor adequate controle-informatie. De e-mail van 28 mei 2008 biedt naar het oordeel van het College onvoldoende duidelijkheid over de omvang van de vordering op Oman, nu daaruit niet meer kan worden afgeleid dan de bereidheid om € 51.000,- over te maken in ruil voor onder meer het leveren van nog twee machines.  Het College deelt ook in dit verband het oordeel van de accountantskamer dat [naam 4] zijn controle van deze vorderingen onvoldoende kritisch en met onvoldoende diepgang heeft uitgevoerd. Ook deze grieven slagen niet.	 
       
     
     
       3.9 
       
        [naam 4] bestrijdt met zijn volgende grief de gegrondverklaring van klachtonderdelen g en j. Appellanten sub 1 komen in hun hoger beroepschrift op tegen de ongegrondverklaring van klachtonderdelen h en i. Deze klachtonderdelen hebben allen betrekking op de overeenkomst tussen Carbo Group B.V. en Rheinbraun. Het College zal hierna eerst de grief van [naam 4] tegen de gegrondverklaring van klachtonderdelen g en j bespreken en daarna de grieven van appellanten sub 1 tegen de ongegrondverklaring van klachtonderdelen h en i. 
       
     
     
       3.10. 
       Niet in geschil is dat op 24 april 2008 een brand heeft plaatsgevonden in het magazijn Gildehaus, dat door Carbo Group B.V. was gehuurd, waarbij producten die reeds waren verkocht aan Rheinbraun verloren zijn gegaan en waardoor aan de zijde van Rheinbraun een schade van € 2.500.000,- is ontstaan.  Vaststaat dat op 30 juni 2008 tussen Carbo Group B.V. en Rheinbraun een zogenoemde raaminkoopovereenkomst is gesloten alsmede een overeenkomst inzake de uitgangspunten van hun toekomstige samenwerking (hierna: de vaststellingsovereenkomst). Beide overeenkomsten zijn namens Carbo Group ondertekend door [naam 1].  
       
         3.10.1 
         De accountantskamer is van oordeel dat [naam 4], gelet op het materiële bedrag aan verleende kortingen en de omschrijving op de facturen, waar gesproken wordt over “Tilgung”, bij de directie navraag had moeten doen naar de afspraken met Rheinbraun, zoals hij dit in december 2009 na kennisneming van de overeenkomst wel heeft gedaan, en heeft klachtonderdeel g. om die reden gegrond verklaard.  De accountantskamer is tevens van oordeel dat de hoofdelijke verbondenheid van EKO Blok B.V. voor de verplichtingen voortvloeiende uit de overeenkomst van Carbo Group B.V. met Rheinbraun een niet uit de balans blijkende verplichting is die ten onrechte niet is vermeld in de toelichting bij de enkelvoudige jaarrekening van EKO Blok B.V. over de boekjaren 2007/2008 en 2008/2009. Ook klachtonderdeel j is daarom gegrond verklaard. 
       
       
         3.10.2 
         
          [naam 4] stelt in zijn hogerberoepschrift dat hij van de brand heeft vernomen via de media en dat hij gedurende de jaarrekeningcontrole 2007/2008 uitvoerig navraag heeft gedaan bij het bestuur. Hij stelt dat [naam 1] hem heeft medegedeeld dat de brand geen nadelige financiële gevolgen had en dat hij dit plausibel achtte aangezien Carbo Group B.V. en EKO Blok B.V. vaker met brand waren geconfronteerd en dit altijd naar behoren was verzekerd. Volgens [naam 4] heeft [naam 1] hem medegedeeld dat de voorraden die voor Rheinbraun in opslag lagen niet door de verzekering waren gedekt en dat in verband hiermee uit commerciële overwegingen korting werd verstrekt aan Rheinbraun om de relatie in stand te houden. Volgens [naam 4] is over de aansprakelijkheid voor enige schade van Rheinbraun geen mededeling gedaan.   stelt dat hij het woord “Tilgung” dat op de facturen van Rheinbraun stond vermeld begreep als korting en dat van hem niet kon worden verwacht dat hij op grond van de enkele vermelding van dat woord wist of redelijkerwijs kon vermoeden dat de korting aan Rheinbraun werd verleend in het kader van een overeenkomst. 
         
         
           
            [naam 4] stelt dat hij bij afgifte van de accountantsverklaring bij de jaarrekening 2007/2008 niet wist of had moeten weten van de overeenkomst met Rheinbraun en dus ook niet kon beoordelen of de hoofdelijke aansprakelijkheid van EKO Blok B.V. voor de verplichtingen daaruit in de toelichting op de enkelvoudige jaarrekening van EKO Blok B.V. vermeld had moeten worden. Hij stelt dat hij op grond van de ter beschikking gestelde gegevens geen grond had om aan te nemen dat de jaarrekening een materiële onjuistheid zou bevatten. Hij voert aan dat bij de controle zorgvuldig naar de (gevolgen van de) brand is gekeken en dat in dat kader is ontdekt dat het in het magazijn opgeslagen verpakkingsmateriaal niet verzekerd was, waardoor een last is ontstaan van € 578.000,- die is verantwoord in de winst- en verliesrekening 2007/2008. 
         
         
         
           
            [naam 4] voert tevens aan dat, ook nadat hij had geconstateerd dat in het boekjaar 2008/2009 wederom korting was verleend en hij had verzocht om toezending van een eventuele overeenkomst, de vaststellingovereenkomst niet aan hem is verstrekt en hij deze dus niet bij zijn oordeelsvorming heeft kunnen betrekken.   voert ten slotte nog aan dat ook indien hij wel op de hoogte was geweest van de vaststellingsovereenkomst dit niet automatisch zou betekenen dat hij niet had kunnen oordelen dat de jaarrekening geen materiële onjuistheid zou bevatten door het niet opnemen van de verplichting daaruit als schuld. 
         
       
       
         3.10.3 
         Appellanten sub 1 zijn in een zeer uitvoerige reactie ingegaan op het standpunt van [naam 4]. Zij stellen dat het aantoonbaar onjuist is dat [naam 4] langdurig onwetend is gehouden van de gesloten overeenkomsten, dat uit het dossier ook niet blijkt dat door [naam 4] uitvoerig navraag is gedaan en dat [naam 1] het gestelde ontkent en ook geen reden had om aan te nemen dat [naam 4] niet beschikte over de contracten met Rheinbraun. Volgens appellanten sub 1 blijkt uit de begeleidende tekst bij de factuur van Rheinbraun van 23 oktober 2008 dat er een overeenkomt bestond met Rheinbraun en dat sprake was van een korting als aflossing. 
       
       
         3.10.4 
         Het College stelt vast dat uit de door [naam 4] overgelegde stukken niet blijkt van mededelingen van [naam 1] aan hem omtrent de gevolgen van de brand. [naam 1] ontkent bovendien dergelijke mededelingen te hebben gedaan. Evenmin blijkt uit deze stukken dat [naam 4] gedurende de jaarrekeningcontrole 2007/2008 zelf ter zake navraag heeft gedaan bij het bestuur.  Uit de factuur van 23 oktober 2008 van Rheinbraun over september 2008, welke zou zijn verwerkt in de jaarrekening over het boekjaar 2008, blijkt dat de korting werd verrekend via de facturen van Rheinbraun. Uit de tekst op de factuur kan worden afgeleid dat volgens overeenkomst korting werd verleend, en wel als aflossing. Het College is met de accountantskamer van oordeel dat [naam 4], gelet op het materiële bedrag van € 92.968,00,-  aan verleende kortingen en de omschrijving op de factuur, reeds toen navraag had moeten doen bij het bestuur naar de afspraken met Rheinbraun. [naam 4] heeft hiervoor ook ter zitting geen overtuigende verklaring gegeven. Het College is dan ook van oordeel dat de accountantskamer klachtonderdeel g terecht gegrond heeft verklaard.  Door na te laten navraag te doen heeft [naam 4] voorts niet in de toelichting op de jaarrekeningen van EKO Blok B.V. over de boekjaren 2007/2008 en 2008/2009 vermeld dat EKO Blok B.V. mede hoofdelijk schuldenaar was voor de verplichtingen voortvloeiende uit de overeenkomst met Rheinbraun. Klachtonderdeel j is door de accountantskamer terecht gegrond verklaard.  Deze grieven slagen niet. 
       
     
     
       3.11 
       De accountantskamer is van oordeel dat onvoldoende aannemelijk is gemaakt dat er aanleiding was om de overeenkomst met Rheinbraun als gebeurtenis na balansdatum op te nemen en voorts dat evenmin is gebleken dat de overeenkomst met Rheinbraun door het verlenen van kortingen verliesgevend was en in verband daarmee een voorziening opgenomen had moeten worden, en heeft de klachtonderdelen h en i daarom ongegrond verklaard. 
       
         3.11.1 
         Appellanten sub 1 bestrijden dit en stellen dat het contract met Rheinbraun zodanig verliesgevend was dat – in aanvulling op de schuld aan Rheinbraun – in de balans een voorziening had moeten worden getroffen. Op basis van een berekening van [naam 1] stellen appellanten dat de contante waarde van het te verwachten verlies op het contract met Rheinbraun per aanvang van dat contract – 1 april 2008 – ruim 5,6 miljoen euro beliep.  Aan het einde van het boekjaar 2007/2008 was de contante waarde van het nog komende verlies volgens appellanten bijna 5,4 miljoen euro, en had op de balans, naast een schuld van € 2.194.000,- een voorziening wegens te verwachten verliezen van € 3.198.000,- opgenomen moeten worden. 
         
         
           Appellanten sub 1 voeren verder aan dat reeds op grond van het slechte resultaat over het boekjaar 2006/2007 serieus rekening had moeten worden gehouden met tenminste ernstige moeilijkheden in de relatie met de bank, als dat slechte resultaat al niet onmiddellijk tot een kredietopzegging door de Rabobank zou leiden, en daarmee de continuïteit van de onderneming begin 2008 reeds volop in het geding was. Zij stellen dat [naam 4] deze continuïteitsdreiging had moeten onderkennen en op grond daarvan zowel de jaarrekeningen 2006/2007 van EKO Blok B.V. en Carbo Group B.V., daterend van 17 juli 2008, als de gepubliceerde jaarcijfers 2006/2007, gedeponeerd op 26 september 2008, slechts had mogen goedkeuren als deze waren opgesteld op liquidatiebasis omdat liquidatie onontkoombaar was. Voor het geval moet worden geoordeeld dat er gerede twijfel was aan de continuïteit maar liquidatie nog niet onontkoombaar was had volgens appellanten in deze stukken melding moeten worden gemaakt van de kredietopzegging en de gevolgen van het Rheinbrauncontract als gebeurtenis na balansdatum, alsmede van de continuïteitsdreiging die daarvan uitging. Indien zou worden geoordeeld dat er geen gerede twijfel was aan de continuïteit hadden deze gebeurtenissen volgens appellanten sub 1 op grond van RJ 404 e.v. moeten worden toegelicht in de Overige gegevens.  Appellanten sub 1 verwijten [naam 4] voorts dat hij heeft nagelaten aan te dringen op een mededeling van de directie van EKO Blok B.V. en Carbo Group B.V. omtrent fouten in de jaarrekening 2006/2007 en evenmin zichzelf in het openbaar heeft gedistantieerd van openbaar gemaakte stukken.  
         
       
       
         3.11.2 
         
          [naam 4] bestrijdt dat sprake was van een verliesgevend contract en verwijst in dat verband naar de door hem op de zitting van de accountantskamer van 28 januari 2011 toegelichte berekening. Volgens hem leverde het contract winst op voor EKO Blok B.V. en Carbo Group B.V. [naam 4] heeft voorts besprekingsverslagen van 13 november 2011 overgelegd waaruit volgens hem blijkt dat de wijze van verantwoording destijds met [naam 1] was besproken en waarbij ook was besproken dat het om een winstgevend contract ging. Het verwijt dat de jaarrekeningen ten onrechte zijn opgesteld op basis van continuïteit en  – subsidiair – dat in de jaarrekeningen 2006/2007 de gerede twijfel omtrent de continuïteit niet is toegelicht, betreft volgens [naam 4] een nieuwe klacht en dient daarom volgens hem niet-ontvankelijk te worden verklaard. Volgens hem zijn deze verwijten ook onjuist omdat hij eerst in de procedure in hoger beroep kennis heeft genomen van de correspondentie met de Rabobank en niet op de hoogte was van de blijkens deze stukken met de Rabobank gemaakte afspraken. Hij stelt dat hij eerst op 3 oktober 2010 per telefoon heeft vernomen van de kredietopzegging door de Rabobank.  voert tevens aan dat ook de verwijten inzake het niet vermelden van de kredietopzegging als gebeurtenis na balansdatum en het niet aandringen op het doen van corrigerende mededelingen nieuwe klachten betreffen en die klachten derhalve niet‑ontvankelijk zijn. 
       
       
         3.11.3 
         Het College is van oordeel dat het door appellanten sub 1 gestelde omtrent het opstellen van de jaarrekeningen en de  jaarcijfers over 2006/2007 op liquidatiebasis geen nieuwe klacht is maar een nadere argumentatie betreft van klachtonderdeel h.  
         
         
           Zoals de accountantskamer heeft overwogen had volgens RJ 206 (het College verstaat RJ 160.206) de overeenkomst met Rheinbraun in de toelichting op de jaarrekeningen 2006/2007 van EKO Blok B.V. en Carbo Group B.V. alleen dan als gebeurtenis na balansdatum opgenomen moeten worden als de continuïteitsveronderstelling onjuist is of haar juistheid aan gerede twijfel onderhevig is. Het College is van oordeel dat appellanten sub 1 ook in hoger beroep onvoldoende aannemelijk hebben gemaakt dat hiervan sprake was. De accountantskamer heeft klachtonderdeel h dan ook terecht ongegrond verklaard.  Het College is voorts van oordeel dat de stellingen van appellanten sub 1 ter zake van de noodzaak voor het opnemen van een voorziening onvoldoende gefundeerd zijn, en de noodzaak daartoe door [naam 4] voldoende is weerlegd. Ook klachtonderdeel i is terecht ongegrond verklaard. De grieven van appellanten sub 1 slagen niet.  
         
       
     
     
       3.12 
       
        [naam 4] heeft voorts een grief aangevoerd tegen de gegrondverklaring van klachtonderdeel k. Volgens hem heeft de accountantskamer ten onrechte geoordeeld dat de hoofdelijke aansprakelijkheid van EKO Blok B.V. en Carbo Group B.V. voor het groepskrediet bij de Rabobank expliciet had moeten worden vermeld in de toelichting op de jaarrekeningen. Hij stelt bij de controle jaarlijks kennis te hebben genomen van de met de bank gesloten kredietovereenkomsten en te hebben beoordeeld of de hieruit voorvloeiende verplichtingen in de toelichting op de jaarrekeningen van Carbo Group B.V. en EKO Blok B.V. dienden te worden vermeld. Hij betoogt dat op grond van RJ 252 niet alle voorwaarden integraal behoeven te worden opgenomen in de toelichting maar het erom gaat dat de gebruiker van de jaarrekening voldoende inzicht krijgt in de verplichtingen van de vennootschap. De toelichting is vormvrij.  Volgens [naam 4] geven de jaarrekeningen met de toelichting een duidelijk beeld van de financiële situatie van EKO Blok B.V. en Carbo Group B.V. in de desbetreffende boekjaren. Uit de jaarrekeningen blijkt immers duidelijk welke verplichtingen de beide vennootschappen uit hoofde van de overeenkomst van lening hadden jegens de Rabobank.  
       
         3.12.1 
         Het College is met de accountantskamer van oordeel dat uit RJ 252 volgt dat de hoofdelijke aansprakelijkheid van EKO Blok B.V. en Carbo Group B.V. voor het groepskrediet bij de Rabobank vermeld had moeten worden in de toelichting op de jaarrekeningen van EKO Blok B.V. over 2006/2007, 2007/2008 en 2008/2009.  Deze grief faalt. 
       
     
     
       3.13 
       Met zijn laatste grief  bestrijdt [naam 4] de gegrondverklaring van klachtonderdeel l. Ten aanzien van dit klachtonderdeel heeft de accountantskamer geoordeeld dat de afgesloten renteswap overeenkomstig RJ 290 verwerkt had moeten worden in de toelichting op de jaarrekening, en [naam 4] dit ten onrechte achterwege heeft gelaten.   voert aan dat bij de vaststellingsovereenkomst van 16 september 2009 tussen EKO Blok B.V. en de bank is bepaald op welke wijze de afgesloten lening vervroegd moest worden afgelost. In die overeenkomst is bepaald dat [naam 2] in persoon aansprakelijk was voor de aflossing van het krediet. [naam 4] stelt dat de vervroegde aflossing gevolg zou hebben voor de waarde van de afgesloten renteswap en deze waarde ten tijde van het opstellen van de conceptjaarrekening 2008/2009 nog niet bekend was. Er werd rekening gehouden met de mogelijkheid dat [naam 2] de vervroegde aflossing van het krediet voor haar rekening zou nemen en als financier zou optreden. De voorwaarden waaronder deze herfinanciering zou plaatsvinden waren nog onbekend. Om deze redenen is de renteswap niet verwerkt in de conceptjaarrekening. Als de renteswap wel was verwerkt in de jaarrekening, dan zou de rente via de methode van de geamortiseerde kostprijs zijn verwerkt en daarmee zonder effect zijn op het vermogen en resultaat van EKO Blok B.V.  
       
         3.13.1 
         Het College is van oordeel dat hetgeen [naam 4] heeft aangevoerd onvoldoende reden vormt om af te zien van het verwerken van de renteswap in de (toelichting op de) conceptjaarrekening. Het College onderschrijft het oordeel van de accountantskamer op dit punt. Deze grief faalt. 
       
     
     
       3.14 
       Het College is van oordeel dat de door de accountantskamer opgelegde maatregel van berisping in het onderhavige geval passend en geboden is.  
     
     
       3.15 
       Het vorenoverwogene leidt tot de slotsom dat het hoger beroep van zowel appellanten sub 1 als [naam 4] ongegrond is. 
     
     
       3.16 
       Na te melden beslissing op het hoger beroep berust op artikel 43, eerste lid, Wet tuchtrechtspraak accountants, en artikel 39 van de Wet tuchtrechtspraak bedrijfsorganisatie 2004.  
     
   
   
     
       4 De beslissing 
     
       Het College verklaart de hoger beroepen ongegrond. 
       Aldus gewezen door mr. W.E. Doolaard, mr. E.R. Eggeraat en H.C. Cusell, in tegenwoordigheid van mr. M.A. Voskamp als griffier, en uitgesproken in het openbaar op 31 januari 2014. 
     
     
     
       w.g. W.E. Doolaard	w.g. M.A. Voskamp