ECLI: ECLI:NL:GHAMS:2024:3591

Titel: ECLI:NL:GHAMS:2024:3591 Gerechtshof Amsterdam , 19-12-2024 / 23/701

Gerecht: Gerechtshof Amsterdam

Datum uitspraak: 2024-12-19

Zaaknummer: 23/701

Proceduretype: Hoger beroep

Onderwerp: Bestuursrecht; Belastingrecht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Uitspraak

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:GHAMS:2024:3591

---

BTW. Misbruik van recht. Herdefiniëring van de transacties en handelingen. Zakelijke auto is tegen een abnormaal lage vergoeding verkocht aan (indirecte) aandeelhouder. De maatstaf van heffing moet opwaarts worden gecorrigeerd.

GERECHTSHOF AMSTERDAM 
     kenmerk 23/701 
     
     
       19 december 2024 
     
     
     
       
         uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer 
       
     
     
     
       op het hoger beroep van 
     
     
     
       
         Fiscale eenheid [Holding B.V.]  en  [Dochter B.V.] , gevestigd te [Plaats] , belanghebbende, 
       (gemachtigde: mr. R.J.G.P Severens) 
     
     
     
       alsmede op het incidenteel hoger beroep van 
     
     
     
       
         de inspecteur van de Belastingdienst,  de inspecteur 
     
     
     
       tegen de uitspraak van 12 juli 2023 in de zaak met kenmerk HAA 21/5864 van de rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) in het geding tussen 
     
     
     
       belanghebbende 
     
     
     
       en 
     
     
     
       de inspecteur. 
     
     
     
   
   
     
       1 Ontstaan en loop van het geding 
     
     
       1.1. 
       De rechtbank heeft als volgt beslist op het beroep van belanghebbende betreffende een naheffingsaanslag omzetbelasting over het tijdvak 1 januari 2015 tot en met 31 december 2015, en daarbij opgelegde beschikking belastingrente en vergrijpboete:  
       
       
         “De rechtbank: 
       
       
         
           verklaart het beroep gegrond; 
         
         
           vernietigt de uitspraak op bezwaar; 
         
         
           vermindert de naheffingsaanslag tot € 10.413; 
         
         
           vermindert de beschikking belastingrente dienovereenkomstig; 
         
         
           vernietigt de boetebeschikking; 
         
         
           bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaatst treedt van de vernietigde uitspraak op bezwaar; 
         
         
           veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres ten bedrage van € 935; 
         
         
           draagt verweerder op het door eiseres betaalde griffierecht van € 360 aan haar te vergoeden.” 
         
       
       
     
     
       1.2. 
       Belanghebbende heeft met een beroepschrift zonder gronden het hoger beroep ingesteld en heeft later de gronden aangevuld. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend, tevens inhoudende een incidenteel hoger beroep. 
       
     
     
       1.3. 
       De inspecteur heeft op 29 november 2024 zijn pleitnota toegestuurd. 
       
     
     
       1.4. 
       Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 3 december 2024. Belanghebbende heeft een pleitnota voorgedragen en overgelegd. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden. 
       
       
     
   
   
     
       2 Feiten 
     
     
       2.1. 
       De rechtbank heeft - met betrekking tot in hoger beroep resterende geschil - de volgende feiten vastgesteld (belanghebbende wordt in de uitspraak van de rechtbank aangeduid als ‘eiseres’):  
       
       
         “1. Eiseres is een fiscale eenheid voor de omzetbelasting, bestaande uit [Holding B.V.] ( [Holding B.V.] ) en [Dochter B.V.] ( [Dochter B.V.] ) . Eiseres verricht houdsteractiviteiten en management- en adviesdiensten voor onder andere [Vennootschap] Zij is als zodanig ondernemer in de zin van artikel 7 van de Wet op de omzetbelasting 1968 (Wet OB). [Directeur-grootaandeelhouder] ( [DGA] ) houdt 100% van de aandelen in [Holding B.V.] en is als directeur in dienst bij [Holding B.V.] . [Holding B.V.] houdt op haar beurt 100% van de aandelen in [Dochter B.V.] en is de enige bestuurder van [Dochter B.V.] . 
       
       
       2. [DGA] is belastingadviseur, accountant (AA) en lid van de Nederlandse Orde van Belastingadviseurs (NOB). [DGA] stelt de aangiften omzetbelasting van eiseres op. 
       
       3. Eiseres [lees: [Holding B.V.] ;  toevoeging Hof ] heeft op 29 augustus 2014 een factuur ontvangen van Sengpiel - Automobile GmbH , gevestigd in Duitsland, voor de aankoop van een Audi RS5 cabriolet (de auto) voor een bedrag van € 48.319. De auto is op 22 oktober 2014 op naam van eiseres gezet. Tot 18 november 2014 is niet met de auto gereden, omdat dit als gevolg van schade niet mogelijk was. De schade is door Splinter B.V. hersteld. Splinter B.V. heeft hiervoor op 18 november 2014 een factuur uitgereikt aan eiseres ten bedrage van € 22.903 (inclusief € 3.974 omzetbelasting). 
       
       4. Omdat voor de auto sprake is van een intracommunautaire verwerving heeft eiseres in haar aangifte omzetbelasting voor het derde kwartaal 2014 het voor die verwerving verschuldigde bedrag aan omzetbelasting van € 10.147 aangegeven en dit bedrag ook als voorbelasting in aftrek gebracht. Eiseres heeft de door Splinter B.V. in rekening gebrachte omzetbelasting in haar aangifte omzetbelasting over het vierde kwartaal 2014 als voorbelasting in aftrek gebracht. 
       
       5. Eiseres heeft op 6 januari 2015 de auto verkocht aan [DGA] . Eiseres heeft hiervoor een factuur uitgereikt voor een te betalen bedrag van in totaal € 15.000 bestaande uit een bedrag aan rest-bpm van € 14.053, een netto bedrag belast met btw van € 783 en een bedrag van € 164 aan btw. Ter zake van deze verkoop is een verkapte dividenduitkering in aanmerking genomen van netto € 60.000, omdat [DGA] hiermee door eiseres is bevoordeeld. [Holding B.V.] heeft hiervoor op 21 januari 2015 een aangifte dividendbelasting ingediend voor een te betalen bedrag van € 10.588. Uit de aangifte volgt dat [Holding B.V.] deze belasting niet voor haar rekening neemt. 
       
     
     
       2.2. 
       Het Hof gaat uit van de hiervoor vermelde feiten en vult deze als volgt aan. 
       
     
     
       2.3. 
       Belanghebbende heeft ook in 2017 en 2018/2019 luxe (sport)auto’s gekocht en binnen afzienbare tijd verkocht aan [DGA] , telkens voor een bedrag van € 15.000. 
       
       
     
   
   
     
       3 Geschil in hoger beroep en incidenteel hoger beroep 
     
     
       In het hoger beroep is in geschil of de naheffingsaanslag en boete terecht en tot de juiste hoogte zijn opgelegd.  
     
     
     
   
   
     
       4 Het oordeel van de rechtbank 
     
     
       De rechtbank heeft met betrekking tot het geschil het volgende overwogen (in de uitspraak van de rechtbank wordt de inspecteur aangeduid als ‘verweerder’): 
     
     
     
       “10. Verweerder stelt zich primair op het standpunt dat de verkapte dividenduitkering van netto € 60.000 deel uitmaakt van de vergoeding voor de levering van de auto. 
       De vergoeding is in de omzetbelasting een subjectief begrip. Dat de prijs die op de factuur in rekening is gebracht gezien de waarde van de auto ongebruikelijk laag is, maakt dan ook niet dat daar niet van moet worden uitgegaan. Gezien de verkapte dividenduitkering beogen partijen kennelijk juist een lagere prijs vast te stellen voor de auto. Dat materieel sprake is van een formeel dividend dat niet is uitgekeerd in verband met de levering van de auto en dat dividend aldus geacht moet worden deel uit te maken van de vergoeding voor die levering, heeft verweerder niet aannemelijk gemaakt. De rechtbank volgt verweerder dan ook niet in zijn primaire standpunt. 
     
     
     11. Verweerder stelt zich subsidiair op het standpunt dat sprake is van misbruik van recht. Het samenstel van rechtshandelingen bewerkstelligt dat eiseres de maatstaf van heffing voor de levering van de auto zodanig heeft verlaagd, dat er uiteindelijk nog slechts een fractie van de omzetbelasting op de auto drukt en het particuliere eindverbruik dus nauwelijks wordt belast. Dit resultaat is volgens verweerder in strijd met doel en strekking van de Richtlijn 2006/112/EG (Btw-richtlijn) en de Wet OB. De te lage prijs veroorzaakt het misbruik (Vgl. HvJ EU 22 december 2010, Weald Leasing Ltd. C-103/09, ECLI:EU:C:2010:804, punt 39). Eiseres stelt dat van misbruik van recht geen sprake is, omdat er zakelijke argumenten ten grondslag lagen aan haar beslissing om de auto aan te schaffen. Dat een heroverweging heeft plaatsgevonden en besloten is de auto te verkopen aan [DGA] , betekent niet dat de zakelijke argumenten niet reëel waren ten tijde van de aankoop van de auto door eiseres. 
     
     12. Een belastingplichtige heeft het recht om zijn activiteiten zodanig te structureren dat de omvang van zijn belastingschuld wordt beperkt (Vgl. HvJ EU 21 februari 2006, Halifax plc, e.a., C-255/02, ECLI:EU:C:2006:121, punt 73). Deze bevoegdheid is evenwel niet onbegrensd. Bij het kiezen van de voordeligste structuur mogen de grenzen die worden getrokken door het verbod van misbruik niet worden overschreden. Of sprake is van misbruik van recht, wordt getoetst aan de hand van twee cumulatieve voorwaarden (vgl. HvJ EU 21 februari 2006, Halifax plc, e.a., C-255/02, ECLI:EU:C:2006:121, punt 74 en 75). In de eerste plaats moeten de betrokken transacties ertoe leiden dat, in weerwil van de formele toepassing van de voorwaarden die worden opgelegd door de desbetreffende bepalingen van de Btw-richtlijn en de nationale wettelijke regeling tot omzetting van deze richtlijn, in strijd met het door deze bepalingen beoogde doel een belastingvoordeel wordt toegekend. Daarnaast moet uit een geheel van objectieve factoren blijken dat het wezenlijke doel van de betrokken transacties erin bestaat een belastingvoordeel te verkrijgen. 
     
     13. Naar het oordeel van de rechtbank is in het onderhavige geval sprake van misbruik van recht. Eiseres heeft de auto eind augustus 2014 gekocht. Pas half november 2014, na reparatie van de auto, is met de auto gereden, waarna eiseres de auto reeds begin januari 2015 heeft verkocht aan [DGA] voor een zeer lage prijs, waarover slechts € 164 aan omzetbelasting verschuldigd is. Gelet op dit feitencomplex acht de rechtbank aannemelijk dat het samenstel aan (rechts)handelingen bestaande uit de aanschaf van de auto door eiseres voor een bedrag van € 48.319, de daaropvolgende reparatie ten bedrage van € 18.929, de voor de registratie in Nederland verschuldigde bpm van € 14.640 wat resulteert in een totaalbedrag van € 82.888 (exl. omzetbelasting), het voor slechts een korte tijd zakelijke gebruik van de auto alvorens deze te verkopen aan [DGA] voor slechts € 15.000 (incl. omzetbelasting), gecombineerd met een materiële bevoordeling (de verkapte dividenduitkering) enkel zijn ingegeven door de gedachte om de auto voor een kunstmatig lage prijs aan [DGA] over te dragen en op die manier een belastingvoordeel te verkrijgen. De rechtbank heeft hierbij in aanmerking genomen dat eiseres ook in 2017 en 2018/2019 kostbare auto’s heeft gekocht en binnen afzienbare tijd heeft verkocht aan [DGA] , telkens voor een bedrag van slechts € 15.000. Door op deze wijze te handelen, wordt het particuliere eindverbruik nauwelijks belast, hetgeen in strijd is met het beoogde doel en strekking van de Btw-richtlijn en de Wet OB. 
     
     14. In geval van misbruik van recht moeten de in het kader daarvan verrichte transacties zo worden geherdefinieerd dat de situatie wordt hersteld zoals die zou zijn geweest zonder de transacties die dit misbruik vormen. Het voordeel dat door misbruik wordt verkregen, dient te worden weggenomen/hersteld. Hierbij is het uitgangspunt dat de herdefiniëring niet verder mag gaan dan nodig is voor de juiste heffing van omzetbelasting. Uit het arrest van het HvJ EU van 22 december 2010, Weald Leasing Ltd, C-103/09, ECLI:EU:C:2010:804 volgt dat indien de contractvoorwaarden het misbruik opleveren, die voorwaarden moeten worden gewijzigd dan wel buiten toepassing moeten worden gelaten. 
     
     15. De contractvoorwaarden die in dit geval het belastingvoordeel teweeg brengen zijn de overdracht van de auto aan [DGA] tegen een kunstmatig lage vergoeding, gecombineerd met de materiële bevoordeling (de verkapte dividenduitkering) door [Holding B.V.] van [DGA] . Verweerder heeft ter zitting onweersproken gesteld dat [DGA] zijn aanspraak op de verkapte dividenduitkering heeft prijsgegeven in verband met het verkrijgen van de auto. Zoals volgt uit wat hiervoor bij 14 is overwogen, dienen deze contractvoorwaarden zodanig te worden geherdefinieerd dat het misbruik wordt weggenomen en op [DGA] als eindgebruiker de beoogde btw-heffing drukt. Daartoe dient de vergoeding te worden gewijzigd naar een waarbij rekening wordt gehouden met wat [DGA] daadwerkelijk heeft opgeofferd voor de verkrijging van de auto. Daartoe dient de verkapte dividenduitkering mede als vergoeding voor de levering van de auto aan [DGA] te worden aangemerkt. Dat Nederland artikel 80 van de Btw-richtlijn niet heeft geïmplementeerd, staat naar het oordeel van de rechtbank niet eraan in de weg dat in het kader van misbruik van recht herdefiniëring leidt tot een correctie van de vergoeding. 
     
     16. Uit het voorgaande volgt dat het gelijk is aan verweerder. Verweerder heeft onweersproken gesteld dat nageheven had kunnen worden tot een bedrag van € 10.413 en dat de naheffingsaanslag daarom verminderd dient te worden met € 1.838. De rechtbank ziet geen aanleiding om anders te oordelen en zal de naheffingsaanslag van € 12.251 dan ook verminderen tot € 10.413. De rechtbank ziet geen aanleiding hierop de ter zake van de verkapte dividenduitkering betaalde dividendbelasting in mindering te brengen nu de herdefiniëring niet tot gevolg heeft dat geen sprake meer is van bevoordeling van [DGA] . [DGA] heeft het verkapte dividend immers feitelijk aangewend om de koopprijs voor de auto te voldoen. 
     
     
       
         Vergrijpboete 
       
     
     17. Met betrekking tot de vergrijpboete heeft verweerder zich op het standpunt gesteld dat sprake is van een pleitbaar standpunt indien sprake is van misbruik van recht. Gelet hierop zal de rechtbank de vergrijpboete vernietigen.” 
     
     
   
   
     
       5 Beoordeling van het geschil 
     
     
       5.1. 
       
         Belanghebbende voert in haar pleitnota bij het Hof aan: “(…) In het wetsvoorstel 30 061 van 7 april 2005 heeft de wetgever in onderdeel 2.3 onder a voorgesteld om in specifieke situaties de objectieve maatstaf van heffing in te voeren. Art. 11 van de Zesde Richtlijn (thans art.80 BTW richtlijn) bood die mogelijkheid. Met dit voorstel heeft de wetgever onderkend dat er situaties denkbaar zijn waarin een objectieve maatstaf van heffing de voorkeur heeft boven een subjectieve maatstaf. De specifieke casus waar wij vandaag over spreken, geen aftrekrecht bij de afnemer, wordt daarbij met name door de wetgever benoemd. De wetgever heeft deze situatie dus onder ogen gezien en desondanks geen gebruik gemaakt van de mogelijkheid de wettekst daarop aan te passen (…).” 
         De rechtbank heeft volgens belanghebbende in r.o. 10 van haar uitspraak het primaire standpunt van de inspecteur, dat belanghebbende en [DGA] in werkelijkheid een hogere vergoeding voor de levering van de auto zijn overeengekomen, terecht verworpen. Een correctie van de maatstaf van heffing is volgens belanghebbende verder alleen mogelijk bij misbruik van recht, maar daarvan is, anders dan door de rechtbank is geoordeeld, geen sprake. Het wezenlijke doel van de transactie was niet het behalen van een belastingvoordeel, want er waren zakelijke redenen om de auto te leveren aan [DGA] : de auto bleek onvoldoende presentabel op auto  events  (niet ‘ front row’  genoeg) en mevrouw [DGA] wenste de auto, omdat het een automaat was, graag in privé te rijden, terwijl de bijtelling zeer hoog zou zijn. Daarbij komt dat noch een aankoop noch een verkoop van een auto als zodanig een ongebruikelijke of kunstmatige handeling vormt. Dat belanghebbende en [DGA] beiden wisten dat de overeengekomen waarde lager was dan de normale waarde, hetgeen heeft geleid tot de aangifte dividendbelasting, doet daar niet aan af, gelet op de (nog steeds) in Nederland geldende subjectieve maatstaf van heffing.  
       
       
     
     
       5.2. 
       In zijn incidentele hoger beroep voert de inspecteur met het oog op de boete aan dat de rechtbank niet aan het leerstuk misbruik van recht recht/fraus legis had hoeven toekomen. Dit leerstuk hoeft als ‘ultimum remedium’ niet in stelling te komen, omdat fiscale kwalificatie van de feiten al leidt tot een hogere in aanmerking te nemen maatstaf van heffing voor de levering van de auto, aldus de inspecteur. De inspecteur verwijst voor zijn zienswijze ook naar de conclusie van A-G Kokott van 16 mei 2024, UP CAFFE, C-171/23, ECLI:EU:C:2024:417. Bij toepassing van fiscale kwalificatie dient de boete in stand te blijven. Subsidiair onderschrijft de inspecteur het oordeel van de rechtbank over misbruik van recht en verenigt hij zich alsdan met het oordeel dat de boete moet worden vernietigd. Het Hof oordeelt als volgt.  
       
       
         
           Misbruik van recht of bepaling van de economische feiten?  
         
       
     
     
       5.3. 
       Misbruik van recht kan worden aangenomen indien in strijd met doel en strekking van de Btw-richtlijn/Wet OB een belastingvoordeel wordt toegekend én het wezenlijke doel van de betrokken transacties erin bestaat dit belastingvoordeel te verkrijgen. In dat geval dient een herdefiniëring van de transacties en handelingen plaats te vinden, zodanig dat de situatie wordt hersteld zoals zij zou zijn geweest zonder misbruik (zie, onder meer, HvJ 21 februari 2006, Halifax plc e.a., C-255/02, ECLI:EU:C:2006:121). 
       
     
     
       5.4. 
       
         In de conclusie van A-G Kokott van 16 mei 2024 waaraan de inspecteur heeft gerefereerd, is het volgende vermeld.  
         
           1)      Onproblematisch: bepaling van de economische feiten 
         
         
           35.      Bij het bepalen van de relevante feiten moet de handeling worden beoordeeld zoals de partijen deze feitelijk hebben bedoeld, dat wil zeggen op basis van de feitelijke economische omstandigheden. Niet de gekozen civielrechtelijke regeling, dat wil zeggen de „externe rechtsvorm” van de handeling is beslissend, maar de economische bedoeling van de partijen, gelet op het geheel van de omstandigheden. Dit is echter geen kwestie van de uitlegging van het Unierecht (of van het nationale recht), maar van de beoordeling van de feiten. 
         
       
       
       
         
           36.      In het kader van de procedure van artikel 267 VWEU, die op een duidelijke afbakening van de taken van de nationale rechterlijke instanties en van het Hof berust, is de nationale rechter bij uitsluiting bevoegd om de feiten van het hoofdgeding vast te stellen en te beoordelen en het nationale recht uit te leggen en toe te passen. Het Hof kan ter zake hoogstens aanwijzingen geven. Indien de verwijzende rechter tot de conclusie komt dat de oprichting van verzoekster slechts juridisch fictief was om het bedrijf van de vorige vennootschap economisch voort te zetten, kan hij bijvoorbeeld in het kader van een economische benadering voorbijgaan aan de „externe rechtsvorm” en uitgaan van de juiste, economisch daadwerkelijk bedoelde feiten. 
         
       
       
       
         
           37.      Dit volgt reeds uit het feit dat het belastingrecht uiteindelijk beoogt economische situaties gelijk te belasten. Om die reden moet eerst de economische inhoud van de feiten juist worden begrepen. Een constructie die deze economische inhoud kunstmatig probeert te omzeilen of te verbergen door middel van de vrijheid van organisatie onder het burgerlijk recht, kan de werkelijke onderliggende feiten niet veranderen. Gelet op het beginsel van gelijke belastingheffing moeten economisch vergelijkbare situaties (ongeacht hun civielrechtelijke constructie) op dezelfde wijze worden belast.(…) Deze bepaling lijkt immers te vereisen dat de fiscale situatie wordt bepaald aan de hand van de economische inhoud ervan. 
         
       
       
     
     
       5.5. 
       In zijn arrest van 17 mei 2024, ECLI:NL:HR:2024:707, overweegt de Hoge Raad:  
       
         5.2.5. 
         
           
             Uit onder meer punt 72 van het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Unie van 28 februari 2023, Fenix International Ltd, C-695/20, ECLI:EU:C:2023:127, volgt dat voor de heffing van btw als regel geldt dat contractuele bepalingen in beginsel de economische en commerciële realiteit van de handelingen weergeven, zodat de toepasselijke contractuele bepalingen een in aanmerking te nemen factor vormen om te bepalen welke belastbare handelingen tussen de contracterende partijen zijn verricht. 
           
           
             Uit de rechtspraak van het Hof van Justitie volgt ook dat het beginsel van het verbod van misbruik ertoe leidt dat voor de heffing van omzetbelasting de in contractuele bepalingen neergelegde gevolgen niet worden verbonden aan zuiver kunstmatige constructies die geen verband houden met de economische realiteit en waarvan het wezenlijke doel enkel bestaat in het verkrijgen van een belastingvoordeel.  
           
         
         
         
           
             (…) 
           
         
         
       
       
         5.2.7 
         
           Aangezien het Hof niet heeft vastgesteld dat zich in dit geval misbruik van recht voordoet, volgt uit hetgeen hiervoor in 5.2.5 is overwogen dat de contractuele bepalingen leidend zijn voor de heffing van omzetbelasting omdat partijen uitvoering hebben gegeven aan de contractuele bepalingen, terwijl vaststaat dat schijnhandelingen noch fraude aan de orde zijn. 
         
         
       
     
     
       5.6. 
       De inspecteur betoogt in hoger beroep, onder verwijzing naar meergenoemde conclusie van A-G Kokott, in wezen dat afwijking van de contractuele bepalingen, in dit geval de door partijen overeengekomen vergoeding, ook mogelijk is zonder dat vaststaat dat sprake is van ‘misbruik van recht’. Dit zou betekenen dat er een categorie van situaties bestaat waarin een herdefiniëring van verrichte transacties en handelingen mogelijk is, zonder dat sprake is van misbruik van recht. Het Hof volgt de inspecteur hierin niet. In de regel kan worden aangenomen dat het wezenlijk doel van een constructie die wordt aangemerkt als ‘zuiver kunstmatig’ is gelegen in het verkrijgen van een (onbedoeld) belastingvoordeel. Zou aan die constructie immers ook andere, zakelijke of commerciële, doelen ten grondslag liggen, dan zou de constructie niet als ‘zuiver kunstmatig’ zijn aangemerkt. De feiten en omstandigheden op grond waarvan aannemelijk kan worden geacht dat sprake is van een zuiver kunstmatige constructie zullen in de regel dus ook nopen tot het oordeel dat belastingbesparing het wezenlijk doel van de constructie was, zodat sprake is van misbruik.  
       
     
     
       5.7. 
       Ook de klacht dat de rechtbank ten onrechte heeft geoordeeld dat sprake is van misbruik van recht, wordt verworpen. De rechtbank is in r.o. 13 van haar uitspraak op goede gronden tot een juist oordeel gekomen. Het Hof neemt dit oordeel alsmede de gronden waarop het berust over een maakt deze tot de zijne. In aanvulling daarop overweegt het Hof als volgt.  
       
     
     
       5.8. 
       
         Belanghebbende kan niet worden gevolgd in haar zienswijze dat toepassing van het misbruikleerstuk reeds afstuit op de omstandigheid dat de wetgever artikel 80 van de Btw-richtlijn (zie daarvoor het citaat onder 5.1) niet heeft geïmplementeerd. De inspecteur heeft in dat verband met juistheid betoogd dat de wetgever bij zijn beslissing om die bepaling niet te implementeren, heeft laten meewegen dat de rechter in het geval van misbruik de transactie zal herdefiniëren, zodanig dat de situatie wordt hersteld zoals zij zou zijn geweest zonder dat misbruik.  
         Bovendien kan de omstandigheid dat sprake is van een abnormaal lage vergoeding, anders dan belanghebbende betoogt, wel degelijk leiden tot de bevinding dat sprake is van een zuiver kunstmatige constructie en aanleiding zijn om te oordelen dat misbruik van recht wordt gemaakt. Zulks volgt uit het arrest van het Hof van Justitie van de EU van 22 december 2010, Weald Leasing, C-103/09, ECLI:EU:C:2010:804, waarin onder meer is overwogen: 
         
           “39. Niettemin dient de verwijzende rechter vast te stellen of de contractvoorwaarden inzake de in het hoofdgeding aan de orde zijnde leasetransacties in strijd zijn met de bepalingen van de Zesde richtlijnen van de nationale wettelijke regeling tot omzetting van deze richtlijn. Dit zou met name het geval zijn wat de vaststelling van de leasevergoeding betreft, indien zou blijken dat deze abnormaal laag is en niet beantwoordt aan enige economische realiteit.” 
         
       
       
     
     
       5.9. 
       Het hanteren van een abnormaal lage vergoeding doet zich ook in de onderhavige zaak voor. De zakelijke motieven die belanghebbende heeft aangevoerd kunnen wellicht verklaren waarom de auto aan [DGA] is verkocht, maar niet waarom die verkoop is geschied tegen niet meer dan hooguit een kwart van de waarde in het economisch verkeer van de auto. Dat knelt temeer nu het boekverlies dat belanghebbende op de auto heeft geleden, zich een-op-een heeft vertaald in een vermindering van de waarde van de aandelen van [DGA] in [Holding B.V.] . Dat belanghebbende en [DGA] zich beiden bewust waren van de abnormaal lage vergoeding, die niet beantwoordt aan enige economische realiteit en daarom in wezen fictief is, volgt uit de aangifte dividendbelasting (zie r.o. 2.1 onder 5). 
       
     
     
       5.10. 
       Het voor de heffing van omzetbelasting in aanmerking nemen van de abnormaal lage vergoeding zou tot gevolg hebben dat het particuliere eindverbruik van de auto door [DGA] nauwelijks wordt belast met omzetbelasting. Dat komt in strijd met het doel en de strekking van de Btw-richtlijn en de Wet OB: het belasten van consumptief gebruik. Het misbruik is in deze zaak vooral gelegen in het hanteren van een abnormaal lage prijs met als kennelijk doel, nu een ander doel is gesteld noch gebleken, het behalen van een met doel en strekking van de wet strijdig belastingvoordeel door [DGA] , de directeur en enig aandeelhouder van (een van de onderdelen van) belanghebbende. Het oordeel van de rechtbank dat de maatstaf van heffing opwaarts moet worden gecorrigeerd met een bedrag van € 60.000, is daarom juist. De uitkomst wordt overigens niet anders indien bij wijze van herdefiniëring de abnormaal lage vergoeding zou worden weggedacht en een onttrekking van de auto in de zin van artikel 3, lid 3, onder a, Wet OB in aanmerking zou worden genomen. 
       
     
     
       5.11. 
       Bij deze uitkomst, inhoudende dat belanghebbende misbruik heeft gemaakt van het recht, is niet in geschil dat de boete terecht is vernietigd (zie r.o. 17 van de uitspraak van de rechtbank). 
       
       
         
           Slotsom  
         
       
     
     
       5.12. 
       De slotsom is dat zowel het principale als het incidentele hoger beroep ongegrond is. De uitspraak van de rechtbank moet worden bevestigd.  
       
       
     
   
   
     
       6 Kosten 
     
     
       Aanleiding bestaat de inspecteur te veroordelen in de kosten van belanghebbende voor de behandeling van incidentele hoger beroep voor de kosten van door een derde beroepsmatig verleende bijstand, met toepassing van het forfait in het Besluit proceskosten bestuursrecht (2 punten voor de hogerberoepsfase, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt het bijwonen van de zitting, tegen een waarde per punt van € 875 en een wegingsfactor van 1). Dat leidt tot een in totaal te vergoeden bedrag van € 1.750.  
     
     
     
   
   
     
       7 Beslissing 
     
     
       Het Hof: 
     
     - bevestigt de uitspraak van de rechtbank, en 
     - veroordeelt de inspecteur in de kosten van belanghebbende voor het geding voor het Hof, vastgesteld op € 1.750.  
     
     
       De uitspraak is gedaan door mrs. C.J. Hummel, voorzitter, B.A. van Brummelen en W.J. Blokland, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. H.M. Nijland als griffier. De beslissing is op 19 december 2024 in het openbaar uitgesproken. 
     
     
     
     
     
     
     
       Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij  de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.  
       Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan  de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag . Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).  
       Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen: 
     
     1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd; 
     2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn; 
     3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden: 
     
                     a. de naam en het adres van de indiener; 
                     b. de dagtekening; 
                     c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; 
                     d. de gronden van het beroep in cassatie. 
     
     
     
       Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten. 
     
     
     
       
         Toelichting rechtsmiddelverwijzing 
       
       Per 15 april 2020 is digitaal procederen bij de Hoge Raad opengesteld. Niet-natuurlijke personen (daaronder begrepen publiekrechtelijke lichamen) en professionele gemachtigden zijn verplicht digitaal te procederen. Wie niet verplicht is om digitaal te procederen, kan op vrijwillige basis digitaal procederen. Hieronder leest u hoe een cassatieberoepschrift wordt ingediend. 
     
     
     
       
         Digitaal procederen 
       
       Het webportaal van de Hoge Raad is toegankelijk via “Login Mijn Zaak Hoge Raad” op www.hogeraad.nl. Informatie over de inlogmiddelen vindt u op www.hogeraad.nl.  
       Niet in Nederland wonende of gevestigde partijen of professionele gemachtigden hebben in beginsel geen geschikt inlogmiddel en kunnen daarom niet inloggen in het webportaal. Zij kunnen zo lang zij niet over een geschikt inlogmiddel kunnen beschikken, per post procederen. 
     
     
     
       
         Per post procederen 
       
       Alleen bepaalde personen mogen beroep in cassatie instellen per post in plaats van via het webportaal. Zij mogen dit bovendien alleen als zij zonder een professionele gemachtigde procederen. Het gaat om natuurlijke personen die geen ondernemer zijn en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Een professionele gemachtigde moet altijd digitaal procederen, ongeacht voor wie de gemachtigde optreedt. Degene die op papier mag procederen en dat ook wil, kan het beroepschrift in cassatie sturen aan  de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. 
     
     
     
       Een afschrift van deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst. Indien u niet digitaal procedeert, is een afschrift aangetekend per post verzonden op: