ECLI: ECLI:NL:PHR:2018:674

Titel: ECLI:NL:PHR:2018:674 Parket bij de Hoge Raad , 15-05-2018 / 16/05698

Gerecht: Parket bij de Hoge Raad

Datum uitspraak: 2018-05-15

Zaaknummer: 16/05698

Proceduretype: 

Onderwerp: Strafrecht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Conclusie

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:PHR:2018:674

---

Medeplegen van feitelijke leiding geven aan het door rechtspersoon opzettelijk i) doen van onjuiste en/of onvolledige aangifte omzetbelasting, art. 68.1.a AWR en ii) niet doen van aangifte vennootschapsbelasting, art. 69.1 AWR en medeplegen van feitelijke leiding geven aan het door rechtspersoon plegen van bedrieglijke bankbreuk, art. 341.1 Sr. Middelen over ‘s Hofs motivering daderschap (i.h.b. het bewezenverklaarde feitelijke leiding geven, opzet van de rechtspersoon en medeplegen), uos dat uit art. 15 Wet op de Omzetbelasting 1968 niet blijkt dat omzetbelasting niet in aftrek kan worden gebracht over de aan- en verkoop van landbouwgrond, denaturering verklaring verdachte en ’s Hofs motivering oplegging onvoorwaardelijke gevangenisstraf. HR: art. 81.1 RO. Samenhang met 16/05696 en 16/05697.

Nr. 16/05698 
             Zitting: 15 mei 2018 (bij vervroeging) 
             
           
           
             
               Mr. P.C. Vegter 
             
             Conclusie inzake: 
             
               
                [verdachte]  
             
           
         
       
     
   
   
     
       De verdachte is bij arrest van 16 november 2016 door het hof Arnhem-Leeuwarden, zittingsplaats Leeuwarden vrijgesproken van het onder 4 en 5 tenlastegelegde en wegens 1. “medeplegen van feitelijke leidinggeven aan het door een rechtspersoon begaan van opzettelijk een bij de belastingwet voorziene aangifte onjuist of onvolledig doen, terwijl het feit er toe strekt dat te weinig belasting wordt geheven, meermalen gepleegd”, 2. “medeplegen van feitelijke leiding geven aan het door een rechtspersoon begaan van opzettelijk een bij de belastingwet voorziene aangifte onjuist of onvolledig doen, terwijl het feit er toe strekt dat te weinig belasting wordt geheven” en 3. “medeplegen van feitelijk leiding geven aan het door een rechtspersoon begaan van bedrieglijke bankbreuk”, veroordeeld tot een gevangenisstraf voor de duur van acht maanden met aftrek als bedoeld in art. 27(a) Sr. Voorts heeft het hof een benadeelde partij in de vordering tot schadevergoeding niet-ontvankelijk verklaard.  
     
     
       Er bestaat samenhang met de zaken 16/05696 en 16/05697. In deze zaken zal ik vandaag ook concluderen. 
     
     
       Het cassatieberoep is ingesteld namens de verdachte en mr. J.W.E. Luiten en mr. R.I. Kool, beiden advocaat te Maastricht, hebben twaalf middelen van cassatie voorgesteld.  
     
   
   4. Alvorens ik de middelen bespreek, geef ik hier eerst de bewezenverklaring en de overwegingen van het hof weer.  
   5. Ten laste van verdachte is bewezenverklaard dat: 
   
     “1: 
     de besloten vennootschap [A] B.V. in de periode 1 januari 2006 tot en met 1 februari 2008 in Nederland, telkens opzettelijk een bij de Belastingwet voorziene aangifte, als bedoeld in de Algemene wet inzake rijksbelastingen, te weten aangiften voor de omzetbelasting in de jaren 2006 en 2007 onjuist en/of onvolledig heeft gedaan, immers heeft [A] B.V. telkens opzettelijk op het bij de Inspecteur der belastingen of de Belastingdienst te Lelystad ingeleverde aangiftebiljetten omzetbelasting over genoemde jaren telkens een te laag belastbaar bedrag, althans (telkens) een te laag bedrag aan belasting opgegeven, terwijl dat feit (telkens) ertoe strekte dat te weinig belasting werd geheven, aan welke bovenomschreven verboden gedragingen verdachte tezamen met een ander telkens feitelijke leiding heeft gegeven; 
     2: 
     de besloten vennootschap [A] B.V. in de periode van 1 januari 2007 tot en met 31 maart 2008 in Nederland, telkens opzettelijk een bij de Belastingwet voorziene aangifte, als bedoeld in de Algemene wet inzake rijksbelastingen, te weten een aangifte voor de vennootschapsbelasting over het jaar 2006, niet of niet binnen de door de Inspecteur der belastingen te Lelystad gestelde termijn heeft gedaan, terwijl dat feit telkens ertoe strekte dat te weinig belasting werd geheven, tot aan welke bovenomschreven verboden gedragingen verdachte tezamen met een ander telkens feitelijke leiding heeft gegeven; 
     3. 
     De besloten vennootschappen [A] B.V. en [C] B.V. op tijdstippen in omstreeks de periode 1 januari 2008 tot en met 2 december 2011 in Nederland, terwijl [A] B.V. en [C] B.V. bij vonnis van de rechtbank te Zwolle-Lelystad, locatie Lelystad, van respectievelijk 24 maart 2009 en 14 juli 2009 in staat van faillissement zijn verklaard, ter bedrieglijke verkorting van de rechten van haar schuldeisers(s): 
     - baten niet hebben verantwoord, en 
     - niet hebben voldaan aan de op hen rustende verplichtingen ten opzichte van het voeren van een administratie ingevolge artikel 15i, eerste lid, van Boek 3 van het Burgerlijk Wetboek, en het bewaren en te voorschijn brengen van boeken, bescheiden en gegevensdragers in dat artikel bedoeld, 
     immers heeft 
   
   
     
      [A] B.V. 
     
       1. het Chalet [chalet] in Oostenrijk in december 2008 verkocht aan [G] B.V., terwijl het aankoopbedrag (nog) niet was voldaan aan [A] B.V. en deze verkoop en/of vordering niet verantwoord aan de curator en 
       3. één of meerdere horloge(s), te weten 1 platina HR Polshorloge gekrast IWC nr. [001], 1 gouden HR polshorloge gekrast IWC nr. [002] en/of 1 onedel HR polshorloge IWC nr. [003] gar.bew. in box, toebehorende aan [A] B.V., korte tijd na datum faillissement beleend bij de Stadsbank in Amsterdam, zonder deze horloges bij het uitspreken van het faillissement af te staan aan de curator en zonder het ontvangen bedrag van EUR 20.500,00 aan de curator af te dragen en 
       4. dozen deel uitmakende van de 30 dozen aangetroffen op 9 september 2009 door de curator, met administratie van [A] B.V., niet afgegeven aan de curator, en 
       5. harde schijven van de computer(s)/server(s) afkomstig uit het pand aan de Randstad in Almere en aangetroffen in de woning van [betrokkene 1] en [betrokkene 2] op 6 april 2010, verwijderd of laten verwijderen en deze niet aan de curator afgegeven, en 
       6. een inzichtelijke administratie niet ter beschikking van de curator gegeven en 
     
   
   
     
      [C] B.V. 
     
       1. aan de curator niet gemeld dat zij aandelen houdt in een vennootschap naar Belgisch recht, [H] B.V.B.A., en 
       2. dozen deel uitmakende van de 30 dozen aangetroffen op 9 september 2009 door de curator, met administratie van [C] B.V., niet afgegeven aan de curator, en 
       3. harde schijven van de computer(s)/server(s) afkomstig uit het pand aan de Randstad in Almere en aangetroffen in de woning van [betrokkene 1] en [betrokkene 2] op 6 april 2010, verwijderd of laten verwijderen en deze niet aan de curator afgegeven, en 
       4. een inzichtelijke administratie niet ter beschikking van de curator gegeven, 
       aan welke bovenomschreven verboden gedragingen verdachte tezamen en in vereniging met een ander, telkens feitelijk leiding heeft gegeven.” 
     
     6. Voorts heeft het hof met betrekking tot de bewezenverklaarde feiten het volgende overwogen - voor zover hier van belang - : 
     
       “ Overweging met betrekking tot het bewijs 
       (…) 
       
         Ten aanzien van feit 1 onjuist/onvolledig doen van aangifte omzetbelasting en feit 2 niet (tijdig) doen van aangifte vennootschapsbelasting: 
       
       Uit het dossier blijkt dat de (nadien gefailleerde) rechtspersoon [A] B.V. zich bezig hield met het verkrijgen, vervreemden, beheren en exploiteren van onroerende zaken en vermogenswaarden. Verdachte (hierna ook wel aan te duiden als [verdachte]) en medeverdachte [medeverdachte 3] (hierna: [medeverdachte 3]) waren in de ten laste gelegde periode beiden directeur van [A] B.V. 
       
         Omzetbelasting 
       
       De rechtbank heeft in haar vonnis op een vijftal punten geoordeeld dat sprake is van onjuistheden/onvolledigheden in de aangiften omzetbelasting ingediend in 2006 en 2007 door [A] B.V. Het betreft de volgende punten: 
       1. Een vijftal facturen waarop omzetbelasting in rekening is gebracht (D-145/146) is buiten de aangifte gehouden; 
       2. Facturen met betrekking tot de verhuur van recreatie woningen (zaak 2) waarop omzetbelasting in rekening is gebracht zijn niet in de aangiften verwerkt; 
       3. Er is geen omzetbelasting aangegeven over een factuur van het Belgische bedrijf [M] (D-259); 
       4. Ten onrechte is omzetbelasting over auto(lease)kosten in aftrek gebracht; 
       5. Ten onrechte is omzetbelasting over kosten in verband met de handel in landbouwgrond in aftrek gebracht. 
       
         ad 1 en 2: 
       
       Uit de bewijsmiddelen blijkt dat de aangiften die betrekking hebben op de onder 1 en 2 genoemde posten onjuist zijn. Door [verdachte] is dat ook erkend ter terechtzitting van het hof. Van de onjuistheid van de betrokken aangiften kan daarom worden uitgegaan. 
       
         ad 3 
       
       Ook hier geldt dat uit de bewijsmiddelen blijkt dat de aangifte met betrekking tot deze post onjuist is. Door en namens [verdachte] is dat erkend. Aangevoerd is wel dat [A] B.V. de verschuldigde belasting in dezelfde aangifte als voorbelasting in aftrek had kunnen brengen, maar dat doet aan de vastgestelde onjuistheid van de aangifte niet af. Ook is aangevoerd dat van belastingnadeel geen sprake was. Op dat punt komt het hof hierna terug. 
       
         ad 4 
       
       Uit de bewijsmiddelen (vooral: D-202, pagina 7 en bijlagen 1 tot en met 3 alsmede D-285 en D-286) blijkt dat omzetbelasting in aftrek is gebracht over kosten, in het bijzonder autokosten, die niet voor of door de vennootschap [A] B.V. zijn gemaakt. Ook hier is aangevoerd dat van belastingnadeel geen sprake is omdat, indien [A] B.V. niet tot aftrek gerechtigd was, een andere vennootschap dat wel was omdat het hoe dan ook om aftrekbare omzetbelasting ging. Het hof komt op dat punt hierna terug. 
       
         ad 5 
       
       Zoals de rechtbank terecht heeft overwogen geldt op grond van artikel 11, eerste lid onder a, van de Wet op de Omzetbelasting 1968 een vrijstelling van omzetbelasting voor handel in zogenaamde "warme" landbouwgrond. De omzetbelasting over kosten die verband houden met de aankoop en verkoop van dergelijke grond kan op grond van artikel 15 van die wet niet in aftrek gebracht worden. Uit de bewijsmiddelen (in het bijzonder D-202, pagina 8 met bijlagen 4 en 5 en D-305) blijkt dat in strijd met dit samenstel van bepalingen te veel voorbelasting is opgevoerd. Het betoog van [verdachte] in hoger beroep komt erop neer dat geen sprake was van kosten in verband met aankoop en/of verkoop van landbouwgrond maar van een vorm van kapitaalverstrekking aan [A] B.V. waarvoor de kapitaalverstrekkers een factuur met vermelding van omzetbelasting zonden. Daargelaten de vraag of omzetbelasting over "kapitaalverstrekking" wél aftrekbaar zou zijn geweest geldt dat het betoog van [verdachte] strandt op feitelijke grond: uit de bijlagen 4 en 5 bij D-202 blijkt dat omzetbelasting in rekening is gebracht (en vervolgens op de aangiften in aftrek is gebracht) over diensten als acquisitie, taxatie, consultancy fee, courtage, bemiddelingskosten en dergelijke en derhalve niet over "kapitaalverstrekking". 
       
         Vennootschapsbelasting 
       
       Ter zitting van het hof heeft [verdachte] verklaard dat geen aangifte vennootschapsbelasting 2006 is ingediend door [A] B.V. Dat de aangifte vennootschapsbelasting 2006 niet gedaan is staat, onder andere, daarmee vast. 
       
         Daderschap rechtspersoon 
       
       Volgens vaste jurisprudentie van de Hoge Raad  kan een rechtspersoon aangemerkt worden als dader van een strafbaar feit indien de desbetreffende gedraging redelijkerwijs aan hem kan worden toegerekend. De vraag wanneer een (verboden) gedraging in redelijkheid kan worden toegerekend is afhankelijk van de concrete omstandigheden van het geval, waartoe mede behoort de aard van de (verboden) gedraging. Belangrijk oriëntatiepunt bij de toerekening is de vraag of de gedraging heeft plaatsgevonden dan wel is verricht in de sfeer van de rechtspersoon. Hiervan zal onder andere sprake kunnen zijn wanneer het gaat om handelen of nalaten van iemand die hetzij uit hoofde van een dienstbetrekking, hetzij uit andere hoofde werkzaam is ten behoeve van de rechtspersoon, de gedraging past in de normale bedrijfsvoering van de rechtspersoon, de gedraging de rechtspersoon dienstig is geweest en de rechtspersoon erover vermocht te beschikken of de gedraging al dan niet zou plaatsvinden. 
       De onjuiste cq onvolledige aangiften omzetbelasting vinden alle hun grond in de gebruikelijke handelsactiviteiten van de rechtspersoon [A] B.V. Deze gedragingen hebben derhalve alle plaatsgevonden in de sfeer van de rechtspersoon, zijn de rechtspersoon dienstig geweest en de rechtspersoon vermocht er over te beschikken dat deze handelingen al dan niet plaatsvonden. Dat geldt eveneens voor het niet indienen van de aangiften vennootschapsbelasting door [A] B.V. Het is dus deze rechtspersoon die kan worden aangemerkt als dader van de feiten 1 en 2. 
       
         Opzet 
       
       Uit het voorgaande volgt dat sprake is geweest van onjuiste/onvolledige aangiften omzetbelasting en het niet doen van aangifte vennootschapsbelasting door [A] B.V. De vennootschap dient voor een bewezenverklaring vol opzet op de onjuistheid van de aangifte te hebben gehad. 
       Dat opzet kan op verschillende manieren worden vastgesteld. Onder omstandigheden kan het opzet van een natuurlijk persoon aan een rechtspersoon worden toegerekend. Maar voor opzet van een rechtspersoon is niet vereist dat komt vast te staan dat de namens of ten behoeve van die rechtspersoon optredende natuurlijke personen met dat opzet hebben gehandeld. Het opzet van een rechtspersoon kan onder omstandigheden bijvoorbeeld ook worden afgeleid uit het beleid van de rechtspersoon of de feitelijke gang van zaken binnen de rechtspersoon. 
       Opzet met betrekking tot de laatste aangifte vennootschapsbelasting volgt onder meer uit de volgende feiten en omstandigheden. De vennootschap heeft ondanks verzoeken en/of aanmaningen van de belastingdienst nagelaten aangifte te doen. De voorbereidende werkzaamheden voor de aangifte zouden worden gedaan door een accountantskantoor. Door de vennootschap is vele malen een afspraak met dit kantoor geannuleerd. De raadsman heeft nog betoogd dat geen sprake is geweest van zogenaamd boos opzet om de aangifte vennootschapsbelasting niet in te dienen. Daargelaten de feitelijke juistheid van die stelling geldt dat de wet geen boos-opzet vereist voor bewezenverklaring. Het verweer stelt derhalve een eis die de wet niet kent en strandt daarop. Aangevoerd is ook nog dat sprake was van onmacht: [A] B.V. wilde wel een aangifte indienen maar had geen middelen om de accountant een dergelijke aangifte te laten opstellen. Indien dat al juist is geldt dat het opzet geen aangifte in te dienen daardoor niet wordt aangetast: die aangifte is immers, zoals hiervoor al vermeld, expres niet ingediend. Voor zover bedoeld is aan te voeren dat alle schuld ontbreekt geldt dat dit betoog onvoldoende is onderbouwd. Het enkele feit dat de middelen ontbreken om de accountant te voldoen maakt nog niet dat aan [A] B.V. geen enkel verwijt gemaakt kan worden. Iedere uiteenzetting van hetgeen de vennootschap gedaan heeft om, ondanks het geldgebrek, toch aangifte te doen ontbreekt. De verweren falen. 
       Voor de aangiften omzetbelasting geldt dat opzet op de onjuistheid ervan blijkt uit de veelheid van aangiften waarin niet alle gefactureerde omzetbelasting en dus een te laag belastbaar bedrag is opgenomen. Het doen van onjuiste aangifte was, zo leidt het hof daaruit af, structureel. Het wel steeds factureren van omzetbelasting, maar het niet steeds naleven van de eenvoudig na te komen verplichting om vervolgens deze belasting af te dragen in combinatie met het structurele karakter van de onjuiste aangiften stelt buiten redelijke twijfel dat telkens opzettelijk onjuiste aangifte is gedaan. Dat zou anders kunnen liggen indien daarvoor een andere, het opzet ontzenuwende, oorzaak bekend zou zijn. Die situatie doet zich echter niet voor. Door en namens verdachte is op dat punt geen alternatief scenario aangedragen en uit het procesdossier is van een dergelijk scenario niet gebleken. 
       
         Benadeling en hoogte daarvan 
       
       Bewezen wordt verklaard dat de feiten telkens ertoe strekten dat te weinig belasting werd geheven. Blijkens de wetsgeschiedenis is de strekking van dit bestanddeel van de delictsomschrijving niet beperkt tot de heffing ten laste van degene die zelf de verboden gedraging heeft verricht, maar is beslissend of die gedraging - in dit geval het ten onrechte claimen van belastingteruggaven - naar haar aard in het algemeen geschikt is om teweeg te brengen dat (in rekenkundige zin) onvoldoende belasting wordt geheven . Het betoog van de raadsman dat weliswaar bewezen kan worden dat sprake is van verzuimen in de aangiften omzetbelasting en het niet doen van aangifte vennootschapsbelasting, maar niet kan worden bewezen dat daardoor in concreto nadeel voor de fiscus is ontstaan, is dus gebaseerd op een vereiste dat de wet niet stelt. 
       Het voorwaardelijke verzoek van de raadsman om een deskundige te benoemen die, ten behoeve van de bewijsvoering, het nadeel voor de belastingdienst kan berekenen, borduurt voort op dit verkeerde uitgangspunt. De noodzaak van het verzochte onderzoek ontbreekt op die grond. Aan het verzoek is door de raadsman ook nog ten grondslag gelegd dat toewijzing noodzakelijk is ten behoeve van de straftoemeting nu straftoemeting in zaken als deze gekoppeld pleegt te worden aan het benadelingsbedrag. Ook in zoverre is echter niet van de noodzaak van het verzochte onderzoek gebleken omdat de hoogte van eventuele benadeling slechts een van de factoren is die de straftoemeting bepalen en het hof met de door de verdediging bij die hoogte geplaatste kanttekeningen rekening zal houden bij de straftoemeting. Het verzoek wordt daarom afgewezen. 
       
         Feitelijke leiding geven door verdachte 
       
       Van feitelijke leiding geven aan een verboden gedraging begaan door een rechtspersoon is sprake indien de verdachte maatregelen ter voorkoming van die gedraging achterwege laat, hoewel hij daartoe bevoegd en redelijkerwijs gehouden is. De bevoegdheid tot ingrijpen bestaat indien de verdachte feitelijke zeggenschap heeft over de gedraging die de rechtspersoon wordt geacht te hebben verricht. Een formele relatie met de rechtspersoon is echter geen vereiste. Daarnaast geldt dat het opzet van verdachte gericht moet zijn geweest op de verboden gedraging. Als ondergrens voor dit opzetvereiste geldt dat verdachte bewust de aanmerkelijke kans aanvaardt dat de verboden gedraging zich zal voordoen . 
       Zoals gemeld was [verdachte] ten tijde van de onder 1 en 2 tenlastegelegde feiten directeur van [A] B.V, samen met medeverdachte [medeverdachte 3], zijn vader. Ter zitting van het hof heeft [verdachte] verklaard dat zijn vader het voor het zeggen had, maar dat hij de dagelijkse administratie deed, alle boekhoudkundige gegevens aanleverde aan zijn vader en dat zij beiden verantwoordelijk waren voor het doen van juiste aangiften. Temeer daar het in de macht van verdachte lag om in zijn positie van directeur ervoor te zorgen dat de aangiften conform de wettelijke vereisten werden ingediend, maken deze factoren in onderling verband bezien dat bewezen is dat [verdachte] samen met [medeverdachte 3] feitelijk leiding heeft gegeven aan de onder 1 en 2 ten laste gelegde strafbare feiten begaan door [A] B.V. 
       
         Ten aanzien van feit 3: feitelijke leidinggeven aan bedrieglijke bankbreuk rechtspersonen 
       
       Verdachte wordt verweten dat hij feitelijke leiding heeft gegeven aan faillissementsfraude gepleegd door de rechtspersonen [A] B.V., [C] B.V. en [G] B.V. 
       Met betrekking tot [A] B.V. is tenlastegelegd dat niet aan de curator is gemeld dat 
       1. het chalet in Oostenrijk is verkocht; 
       2. de huurpenningen van dat chalet zijn overgemaakt naar een andere bankrekening; 
       3. horloges zijn beleend; 
       4. dozen administratie niet zijn afgegeven; 
       5. harde schijven zijn verwijderd; 
       6. geen inzichtelijke administratie is bijgehouden. 
       ad 1: 
       Uit het dossier blijkt en dat wordt door verdachte en advocaat-generaal ook niet betwist dat aan [G] B.V. slechts de economische eigendom van het chalet is overgedragen, maar niet de juridische eigendom. De (juridische) eigendom van het chalet is derhalve steeds in de boedel van [A] B.V. gebleven. 
       Het hof vat de tenlastelegging daarom zo op dat verdachte verweten wordt feitelijk leiding te hebben gegeven aan het door [A] B.V. niet aan de curator melden dat de juridische eigendom van het chalet in de boedel van [A] B.V. viel dan wel dat tot de boedel behoorde het vorderingsrecht van [A] B.V. op [G] B.V. tot betaling van de koopsom. 
       
         Daderschap rechtspersoon 
       
       Uit het dossier blijkt dat het bestaan van het chalet c.q. de vordering op [G] B.V. niet is gemeld door [A] B.V., terwijl deze baten wel gemeld hadden moeten worden. 
       
         Feitelijk leidinggeven door verdachte 
       
       Van feitelijke leiding geven aan een verboden gedraging begaan door een rechtspersoon is sprake indien de verdachte maatregelen ter voorkoming van die gedraging achterwege laat, hoewel hij daartoe bevoegd en redelijkerwijs gehouden is. De bevoegdheid tot ingrijpen bestaat indien de [medeverdachte 3] feitelijke zeggenschap heeft over de gedraging die de rechtspersoon wordt geacht te hebben verricht. Een formele relatie met de rechtspersoon is echter geen vereiste. Daarnaast geldt dat het opzet van verdachte gericht moet zijn geweest op de verboden gedraging. Als ondergrens voor dit opzetvereiste geldt dat verdachte bewust de aanmerkelijke kans aanvaardt dat de verboden gedraging zich zal voordoen . 
       Verdachte [verdachte] was in de ten laste gelegde periode samen met [medeverdachte 3] directeur van deze rechtspersoon. Uit een zich in het dossier bevindende notitie (D-003/18), ondersteund door de verklaring van verdachte ter terechtzitting in hoger beroep dat hij alles besprak met zijn vader, blijkt dat verdachte aanwezig is geweest bij een bespreking met onder meer [medeverdachte 3] en dat daarbij is gesproken over het niet melden van het bestaan van het chalet in Oostenrijk. Verdachte wist dus dat zijn vader niet alle baten aan de curator zou gaan melden. Verdachte heeft niet ingegrepen, terwijl dat wel in zijn macht lag. Gelet op het voorgaande kan worden bewezen dat verdachte feitelijk leiding heeft gegeven aan het niet melden van het bestaan van het chalet dan wel de vordering op [G] B.V. 
       ad 2: 
       Gelet op het hiervoor overwogene met betrekking tot de overdracht van de economische eigendom voorafgaand aan de juridische overdacht van het chalet, geldt dat de huurpenningen nimmer hebben toebehoord aan de boedel van [A] B.V., zodat deze niet gemeld behoefden te worden aan de curator. 
       Het bestaan van een schijnconstructie, teneinde de huurpenningen die eigenlijk toebehoorden aan (de boedel van) [A] B.V. buiten het zicht van de curator te houden door deze te laten storten op de bankrekening van [G] B.V., is niet aannemelijk geworden. Economische eigendomsoverdracht is niet ongebruikelijk, ook niet in Oostenrijk. Daarnaast stond tegenover het ontvangen van de huuropbrengsten dat de hypotheeklasten werden voldaan door [G] B.V. hetgeen ook niet duidt op een schijnconstructie. Op dit onderdeel dient dus vrijspraak te volgen. 
       ad 3, 4 en 5: 
       Drie van de ten laste gelegde horloges behoorden toe aan [A] B.V. en zijn beleend zonder dit aan de curator te melden. Ook zijn door [A] B.V. de administratie en harde schijven niet afgegeven, terwijl dit wel had gemoeten. 
       Gelet op hetgeen hierboven onder 1 is overwogen wist verdachte dat [medeverdachte 3] niet alle baten aan de curator zou gaan melden. Verdachte had derhalve ten minste voorwaardelijk opzet op het niet melden van andere baten zoals de horloges. Uit D342 en D740 blijkt dat verdachte actief betrokken was bij het weghalen van de harde schijven. Verdachte heeft niet ingegrepen, terwijl dat wel in zijn macht lag. Gelet op het voorgaande kan worden bewezen dat verdachte feitelijk leiding heeft gegeven aan het niet melden van deze horloges aan de curator en het niet afgegeven van de administratie/harde schijven. 
       ad 6: 
       De curator heeft verklaard dat de administratie niet inzichtelijk was. Op grond daarvan acht het hof dit feit wettig en overtuigend bewezen. 
       Met betrekking tot [C] B.V. is ten laste gelegd dat niet aan de curator is gemeld 
       1. aandelen worden gehouden van de vennootschap [H] BVBA; 
       2. dozen administratie niet zijn afgegeven; 
       3. harde schijven zijn verwijderd; 
       4. geen inzichtelijke administratie is afgegeven. 
       Uit de bewijsmiddelen blijkt dat de rechtspersoon [C] B.V. het onder 1 tot en met 4 genoemde niet aan de curator heeft gemeld c.q. heeft afgegeven. 
       Verdachte was bestuurder en enig aandeelhouder van deze rechtspersoon en voerde de dagelijkse administratie. Tussen verdachte en [medeverdachte 3] vond overleg plaats. Uit het dossier is gebleken dat verdachte en [medeverdachte 3] de touwtjes binnen deze rechtspersoon in handen hadden. 
       Gelet op hetgeen hierboven is overwogen wist verdachte dus dat [medeverdachte 3] niet alle baten aan de curator zou gaan melden. Nu het bestaan van deze baten uit de administratie kon blijken, had verdachte ten minste het voorwaardelijk opzet op het niet afgeven van de administratie en de harde schijven aan de curator. Verdachte heeft niet ingegrepen, terwijl dat wel in zijn macht lag. Gelet op het voorgaande kan worden bewezen dat verdachte samen met [medeverdachte 3] feitelijk leiding heeft gegeven aan de strafbare feiten gepleegd door [C] B.V. 
       (…).” 
     
     7.  Voor alle drie bewezenverklaarde feiten geldt dat het daderschap van verdachte bestaat uit het medeplegen van feitelijk leidinggeven aan een door een rechtspersoon verrichte verboden gedraging. Maar liefst acht van de twaalf middelen betreffen de motivering van het daderschap: vijf middelen (1, 3, 5, 6 en 8) over (opzettelijk) feitelijk leidinggeven, twee middelen (2 en 4) over de motivering van het bewezenverklaarde opzet van de rechtspersoon en één middel (9) over de bewijsmotivering van medeplegen. Daarom volgen nu eerst enkele algemene opmerkingen over medeplegen van feitelijk leidinggeven aan een door een rechtspersoon verrichte verboden gedraging als bedoeld in art. 51, tweede lid, aanhef en onder 2, Sr.  
     8. Bij de beantwoording van de vraag of een verdachte strafrechtelijk aansprakelijk kan worden gesteld ter zake van het (medeplegen van) feitelijk leidinggeven aan een door een rechtspersoon verrichte verboden gedraging, dienst eerst te worden vastgesteld of die rechtspersoon een strafbaar feit heeft begaan. Ingeval die vraag bevestigend wordt beantwoord, komt de vraag aan de orde of kan worden bewezen dat de verdachte aan die gedraging (tezamen en in vereniging met een ander) feitelijke leiding heeft gegeven.  Uit de wetsgeschiedenis  en de rechtspraak  volgt dat een rechtspersoon als dader van een strafbaar feit kan worden aangemerkt indien de desbetreffende gedraging redelijkerwijs aan hem kan worden toegerekend.  Een belangrijk oriëntatiepunt bij de vraag of het strafbare feit aan de rechtspersoon kan worden toegerekend is of de gedraging heeft plaatsgevonden dan wel is verricht in de sfeer van de rechtspersoon. Van een gedraging in de sfeer van de rechtspersoon kan sprake zijn indien het gaat om een handelen of nalaten van iemand die hetzij uit hoofde van een dienstbetrekking hetzij uit anderen hoofde werkzaam is ten behoeve van de rechtspersoon, de gedraging past in de normale bedrijfsvoering van de rechtspersoon, de gedraging de rechtspersoon dienstig is geweest in het door hem uitgeoefende bedrijf en de rechtspersoon vermocht erover te beschikken of de gedraging al dan niet zou plaatsvinden en zodanig of vergelijkbaar gedrag werd blijkens de feitelijke gang van zaken door de rechtspersoon aanvaard of placht te worden aanvaard. 
     9. Indien vast is komen te staan dat de rechtspersoon een strafbaar feit heeft begaan, dient de vraag te worden beantwoord of de verdachte kan worden verweten aan de verboden gedraging feitelijk leiding te hebben gegeven. De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 26 april 2016 (ECLI:NL:HR:2016:733, NJ 2016/375 m.nt. Wolswijk) op hoofdlijnen een verduidelijking gegeven van het beslissingskader voor de beantwoording van voornoemde vraag: 
     
       3.5.1. Pas nadat is vastgesteld dat een rechtspersoon een bepaald strafbaar feit heeft begaan, komt aan de orde of iemand als feitelijke leidinggever daarvoor strafrechtelijk aansprakelijk is. Bij de beoordeling daarvan moet worden vooropgesteld dat uit de taalkundige betekenis van het begrip feitelijke leidinggeven enerzijds voortvloeit dat de enkele omstandigheid dat de verdachte bijvoorbeeld bestuurder van een rechtspersoon is, niet voldoende is om hem aan te merken als feitelijke leidinggever aan een door die rechtspersoon begaan strafbaar feit. Maar anderzijds is een dergelijke juridische positie geen vereiste,  terwijl ook iemand die geen dienstverband heeft met de rechtspersoon feitelijke leidinggever kan zijn aan een door de rechtspersoon begaan strafbaar feit. 
       Aan hetzelfde strafbare feit kan door meer personen – al dan niet gezamenlijk - feitelijke leiding worden gegeven. Ook een rechtspersoon kan een feitelijke leidinggever zijn. 
       3.5.2. Feitelijke leidinggeven zal vaak bestaan uit actief en effectief gedrag dat onmiskenbaar binnen de gewone betekenis van het begrip valt. Van feitelijke leidinggeven kan voorts sprake zijn indien de verboden gedraging het onvermijdelijke gevolg is van het algemene, door de verdachte (bijvoorbeeld als bestuurder) gevoerde beleid.  Ook kan worden gedacht aan het leveren van een zodanige bijdrage aan een complex van gedragingen dat heeft geleid tot de verboden gedraging en het daarbij nemen van een zodanig initiatief dat de verdachte geacht moet worden aan die verboden gedraging feitelijke leiding te hebben gegeven.  Niet is vereist dat een ander de fysieke uitvoeringshandelingen heeft verricht. 
       Onder omstandigheden kan ook een meer passieve rol tot het oordeel leiden dat een verboden gedraging daardoor zodanig is bevorderd dat van feitelijke leidinggeven kan worden gesproken. Dat kan in het bijzonder het geval zijn bij de verdachte die bevoegd en redelijkerwijs gehouden is maatregelen te treffen ter voorkoming of beëindiging van verboden gedragingen en die zulke maatregelen achterwege laat. 
       3.5.3. In feitelijke leidinggeven ligt een zelfstandig opzetvereiste op de verboden gedraging besloten.  Voor dit opzet van de leidinggever geldt als ondergrens dat hij bewust de aanmerkelijke kans aanvaardt dat de verboden gedraging zich zal voordoen. Van het bewijs van dergelijke aanvaarding kan – in het bijzonder bij meer structureel begane strafbare feiten – ook sprake zijn indien hetgeen de leidinggever bekend was omtrent het begaan van strafbare feiten door de rechtspersoon rechtstreeks verband hield met de in de tenlastelegging omschreven verboden gedraging.  Een ander voorbeeld van een geval waarin onder omstandigheden voldaan kan zijn aan het voor de feitelijke leidinggever geldende opzetvereiste biedt een leidinggever die de werkzaamheden van een onderneming zo organiseert dat hij ermee rekening houdt dat de aan de betrokken werknemers gegeven opdrachten niet kunnen worden uitgevoerd zonder dat dit gepaard gaat met het begaan van strafbare feiten. ” 
     
     10. Feitelijk leidinggeven kan dus bestaan uit actieve gedragingen van de verdachte, maar ook bewust niet ingrijpen, nalaten en/of stilzitten kan feitelijk leidinggeven opleveren.  Het niet ingrijpen, nalaten en/of stilzitten moet de verdachte dan wel kunnen worden verweten, bijvoorbeeld omdat hij bevoegd en redelijkerwijs gehouden was maatregelen te treffen ter voorkoming of beëindiging van de strafbare gedraging. Daarvoor is niet vereist dat de verdachte precies heeft geweten waar, wanneer en hoe het specifieke strafbaar feit is begaan. 
     11. Zoals reeds opgemerkt is in de onderhavige zaak tenlastegelegd (en door het hof onder 1, 2 en 3 bewezenverklaard) dat verdachte tezamen met een ander feitelijk leiding heeft gegeven aan door een rechtspersoon verrichte verboden gedragingen. Dit in de tenlastelegging opgenomen en door het hof bewezenverklaarde medeplegen heeft twee belangrijke bewijsrechtelijke consequenties. Enerzijds is voor een bewezenverklaring van medeplegen vereist dat sprake is van een bewuste en nauwe samenwerking met een ander of anderen.  Anderzijds heeft dit tot gevolg dat alle gedragingen die worden verricht in het kader van het gezamenlijk optreden aan de afzonderlijke medeplegers kunnen worden toegerekend.  Niet is vereist dat bewezen kan worden dat de verdachte alle in de tenlastelegging opgenomen gedragingen heeft verricht. Voldoende is dat de betreffende gedraging is verricht door één van de medeplegers.  Bij medeplegen ligt het accent dus op de samenwerking en minder op de vraag wie welke feitelijke handelingen heeft verricht. 
     
       12. Als ik het goed zie wordt in de middelen over het daderschap er niet over geklaagd dat het hof het door de Hoge Raad gegeven beoordelingskader zou hebben miskend. Het hof heeft mijns inziens inderdaad dat kader juist toegepast. Ik wijs er op dat de onder 2 en 3 bewezenverklaarde strafbare feiten in de kern bestaan uit een nalaten. De aangifte vennootschapsbelasting is niet of niet binnen de gestelde termijn gedaan (feit 2) en  de vennootschappen hebben baten niet verantwoord en niet voldaan aan administratieverplichtingen (feit 3). Het gaat daarmee dus om medeplegen van feitelijk leiding geven aan nalaten. Uit het hierboven geschetste beoordelingskader komt vervolgens naar voren dat feitelijk leidinggeven tevens kan bestaan uit een nalaten,  een fysieke gedraging is immers niet vereist. Daar komt dan nog bij dat medeplegen van één van de medeplegers  mogelijk is zonder feitelijke handelingen. Wat populair gezegd: niet uitgesloten is dat onder omstandigheden driedubbele passiviteit medeplegen van feitelijk leidinggeven aan een gedraging van een rechtspersoon oplevert. Dit wordt in de schriftuur miskend, reeds omdat de steller het medeplegen (vooral bij de middelen 1, 3, 5 , 6 en 8) buiten beschouwing laat. Ik zal dit manco in de schriftuur niet per middel herhalen. Intussen zal duidelijk zijn dat die ’driedubbele passiviteit’ betekenis heeft voor de motivering van de bewezenverklaring.   
       13. De eerste twee middelen hebben betrekking op het onder 2 bewezenverklaarde feit. Het  eerste middel  (p. 1 van de schriftuur) klaagt dat het onder 2 bewezenverklaarde feitelijk leidinggeven, in het bijzonder het daarvoor vereiste opzet van verdachte, niet uit de gebezigde bewijsmiddelen kan worden afgeleid.  
       14. Gelet op de toelichting op het middel wordt in de eerste plaats geklaagd dat een drietal feitelijke vaststellingen zoals weergegeven in de overwegingen van het hof, niet uit de bewijsmiddelen kunnen worden opgemaakt, namelijk:  
     
     
       (1) dat verdachte directeur was van [A] B.V.; 
       (2) dat verdachte de dagelijkse administratie voerde voor de vennootschapsbelasting, dit zou enkel voor wat betreft de omzetbelasting uit de bewijsmiddelen kunnen worden opgemaakt; en 
       (3) dat verdachte informatie leverde aan zijn vader, aangezien verdachte zelf heeft verklaard dat hij informatie verstrekte aan zijn schoonvader [betrokkene 2].  
     
     
       15. In bewijsmiddel 5 is opgenomen dat de administratie van [A] B.V. werd gedaan door “de directeur [verdachte] ”. Gelet hierop is de onder 1 geformuleerde klacht tevergeefs voorgesteld.   
       16. Voor wat betreft de onder 2 geformuleerde klacht is de (ten aanzien van feit 1 en 2 als bewijsmiddel 1 in de aanvulling opgenomen) ter terechtzitting van het hof afgelegde verklaring van verdachte van belang, inhoudende: 
     
     
       “1. De verklaring van verdachte ter terechtzitting van het hof op 3 en 7 oktober 2016: 
       a. Ik deed de dagelijkse administratie van [A] B.V. Ik leverde de getallen aan die uit het boekhoudprogramma rolden en mijn toenmalige zwager [betrokkene 2] verwerkte die getallen in de aangifte omzetbelasting. Het is juist dat er fouten in de aangiften zitten. Het is juist dat er geen aangifte is gedaan van de vennootschapsbelasting. Dat had wel gemoeten. Ik sprak met mijn vader over de belastingaangiften. Ik leverde aan KPMG de cijfers aan van [A] B.V. en KPMG besprak dat weer met mijn vader. Ik besprak alles met hem. Mijn vader en ik waren verantwoordelijk voor het doen van juiste en tijdige belastingaangiften.” 
     
     
       17. Het is niet onbegrijpelijk dat het hof de verklaring van verdachte dat hij de dagelijkse administratie deed niet heeft beperkt tot de omzetbelasting. Sterker nog, verdachte geeft in voornoemde verklaring te kennen dat er geen aangifte vennootschapsbelasting is gedaan terwijl dit wel had gemoeten en dat hij met zijn vader sprak over de belastingaangiften, en dus niet enkel over de aangifte omzetbelasting. Gelet hierop kan de klacht niet tot cassatie leiden.  
       18. Dan kom ik bij de onder (3) geformuleerde klacht dat niet uit de bewijsmiddelen zou kunnen worden opgemaakt dat verdachte informatie aanleverde aan zijn vader. Uit bewijsmiddel 1 en 6 volgt dat verdachte de administratie aanleverde en zijn toenmalige zwager [betrokkene 2] de cijfers verwerkte. Dat sluit nog niet zonder meer uit dat de cijfers via vader naar [betrokkene 2] gingen ter verwerking. Dat verdachte de cijfers aan KPMG aanleverde, behoeft met het voorgaande niet in strijd te zijn. Immers de door verdachte aan zijn vader geleverde en vervolgens door [betrokkene 2] verwerkte cijfers kunnen daarna door verdachte aan KPMG zijn verstrekt. Zo bezien is hetgeen het hof blijkens de bewijsoverweging heeft ontleend aan bewijsmiddel 1 niet onbegrijpelijk. Ook als daarover anders wordt gedacht lijkt mij de klacht van zo ondergeschikte betekenis dat deze niet tot cassatie behoeft te leiden. Immers voor het feitelijk leidinggeven is reeds toereikend dat KPMG de door verdachte aangeleverde cijfers besprak met zijn vader, dat verdachte alles met zijn vader besprak en dat hij en zijn vader verantwoordelijk waren voor het doen van juiste en tijdige belastingaangiften.  
       19. Onder 1.12 t/m 1.14 van de schriftuur wordt geklaagd over het te algemene karakter van de als bewijsmiddel 1 opgenomen verklaring van verdachte. Niet duidelijk zou zijn op welke momenten, data en belastingaangiften de verklaring betrekking heeft. Het is niet onbegrijpelijk dat het hof de verklaring heeft gelezen in samenhang met de overige bewijsmiddelen waaruit één en ander voldoende naar voren komt.  
       20. Vervolgens wordt nog geklaagd  dat niet uit de bewijsmiddelen kan worden afgeleid dat verdachte als feitelijk leidinggever opzet had op het niet (tijdig) doen van aangifte vennootschapsbelasting (p. 6, onder 1.14 e.v. van de schriftuur).  
       21. De steller van het middel wijst er terecht op dat het hof aan het opzet van het feitelijk leidinggeven aan het nalaten (tijdig) aangifte vennootschapsbelasting te doen geen afzonderlijke overweging heeft gewijd. Aan het opzet van de rechtspersoon bij het niet doen van (tijdige) aangifte vennootschapsbelasting heeft het hof wel afzonderlijk aandacht besteed. Het zal gelet op de hierboven geciteerde rechtsoverweging 3.5.3 van HR 26 april 2016, ECLI:NL:HR:2016:733,  NJ  2016/375 m.nt. Wolswijk de steller van het middel niet kunnen verbazen dat er een verband bestaat tussen het opzet van de rechtspersoon en dat van de feitelijke leidinggever. Nu (zie de bewijsoverweging) de voorbereidende werkzaamheden voor de aangifte zouden worden gedaan door een accountantskantoor, de vennootschap vele malen een afspraak heeft afgezegd,  terwijl (bewijsmiddel 1) verdachte de cijfers aan het kantoor aanleverde, vader dan de gegevens besprak met het kantoor en vervolgens alles besprak met verdachte, is het niet onbegrijpelijk dat het hof mede in aanmerking genomen dat er verzoeken en/of aanmaningen van de belastingdienst zijn uitgegaan, opzet van de verdachte heeft bewezen geacht. In het oordeel van het hof ligt besloten dat gelet op de omstandigheden verdachte moet hebben geweten dat er geen aangifte vennootschapsbelasting werd gedaan, althans bewust de aanmerkelijk kans daarop heeft aanvaard.  
       22. Het eerste middel is tevergeefs voorgesteld.  
       23. Het  tweede middel  (p. 9 van de schriftuur) klaagt dat het hof het verweer van de verdediging dat niet bewezen kan worden dat [A] B.V. binnen de onder 2 tenlastegelegde periode opzet had op het niet of niet tijdig indienen van de aangifte vennootschapsbelasting 2006, omdat door middel van een aanmaning van de Belastingdienst uitstel was gegeven om de aangifte in te dienen, ten onrechte heeft verworpen. Het hof zou ten onrechte niet op het verweer hebben gereageerd, terwijl het verweer ook niet wordt weerlegd door de inhoud van de gebezigde bewijsmiddelen.  
       24. Door de steller van het middel wordt op geen enkele wijze toegelicht op welke grondslag het hof gehouden zou zijn in het arrest te beslissen op hetgeen is aangevoerd in de pleitaantekeningen. Dat sprake zou zijn van een  uitdrukkelijk voorgedragen verweer als bedoeld in de art. 358, derde lid Sv of van een uitdrukkelijk onderbouwd standpunt als bedoeld in art. 359, tweede lid, Sv wordt niet gesteld en daarvan is mij in het in de toelichting op het middel geciteerde deel van de pleitaantekeningen overigens ook niet gebleken, zodat het middel reeds om die reden faalt.  
       25. Voor zover is beoogd te klagen over de motivering van het bewezenverklaarde opzet van de rechtspersoon bij het nalaten aangifte vennootschapsbelasting te doen geldt het volgende. Zoals bij de bespreking van het eerste middel al naar voren kwam heeft het hof daaraan een afzonderlijke overweging gewijd en het opzet - nu vaststaat dat er niet tijdig aangifte is gedaan - afgeleid uit in het bijzonder de volgende omstandigheden. Vooreerst zijn er de verzoeken en/of aanmaningen aangifte te doen. Verder zijn de voorbereidende werkzaamheden voor de aangifte gedaan door (en daarmee dus kennelijk ook overgelaten aan) een accountantskantoor en annuleert de vennootschap afspraken met dat kantoor vele malen. Het komt mij voor dat het hof hieruit op zijn minst kon afleiden dat de vennootschap bewust de aanmerkelijke kans heeft aanvaard dat geen aangifte vennootschapsbelasting zou worden gedaan.  Ik wijs er nog op dat anders dan de steller van het middel kennelijk  meent mede gelet op de inrichting van de tenlastelegging niet behoeft te worden bewezen dat verdachte wist dat de aangifte uiterlijk 31 maart 2008  diende te worden gedaan. Voldoende is dat uit bewijsmiddel 6 kan worden afgeleid dat de aangifte 2006 moet worden ingediend voor 31 maart 2008. Voor het overige zijn er nog deelklachten over de begrijpelijkheid van het oordeel van het hof over het opzet van de rechtspersoon.  
     
     
       26. Ik wijs er ten overvloede nog op dat niet is gesteld dat het achterwege blijven van het doen van aangifte vennootschapsbelasting over het jaar 2006 door [A] B.V. berustte op een  misverstand of vergissing. Zelfs niet na aanmaning door de Belastingdienst is  geen aangifte vennootschapsbelasting over het jaar 2006 ingediend. Het hof heeft dit in het bestreden arrest ook tot uitdrukking gebracht door te overwegen dat iedere uiteenzetting van hetgeen [A] B.V. heeft gedaan om toch aangifte te doen, ontbreekt.  
       27. Dan is er de klacht dat uit de bewijsmiddelen niet blijkt wanneer de aanmaning door de Belastingdienst is gestuurd, wanneer de vragenlijst door de accountant is verzonden en voor welke datum de afspraken met de accountant zijn gemaakt en vervolgens zijn afgezegd (p. 11, onder 2.6 van de schriftuur). Voor zover ook deze klacht betrekking heeft op de motivering van het opzet van de rechtspersoon merk ik op dat in de bewijsoverweging van het hof over opzet van de rechtspersoon bij het nalaten van het doen van aangifte vennootschapsbelasting een vragenlijst niet met zoveel woorden in aanmerking is genomen, zodat ik die lijst hier verder buiten beschouwing laat. Voor het overige is het niet onbegrijpelijk dat het hof er kennelijk vanuit is gegaan dat aanmaning, afspraken en afzeggingen daarvan betrekking hadden op de verplichting tot het doen van de aangifte vennootschapsbelasting over het jaar 2006 in de bewezenverklaarde periode tussen 1 januari 2007 en 31 maart 2008. Dat zou slechts anders kunnen zijn als er enig aannemelijk alternatief zou zijn gesteld of gebleken, maar daarvan is geen sprake.  
       28. Als met de steller van het middel wordt aangenomen dat er omstandigheden buiten de bewezenverklaarde periode  bij het bewijs van opzet in aanmerking zijn genomen nog het volgende. Voor dat geval is het standpunt in de schriftuur (p. 12, onder 2.9)  dat omstandigheden die zich voor of na de bewezenverklaarde periode hebben voorgedaan, niet tot bewijs van het opzet binnen de tenlastegelegde en bewezenverklaarde periode kunnen dienen. Die opvatting is evenwel onjuist. Geen rechtsregel staat eraan in de weg dat het bewijs voor het tenlastegelegde wordt gevonden in gebeurtenissen die hebben plaatsgevonden voorafgaand of na de tenlastegelegde periode.  Het strafbare feit en daarmee dus ook het moment waarop die strafbare gebeurtenis plaatsvindt, vormt zonder meer het uitgangspunt voor het bewijs van opzet, maar dat neemt niet weg dat ook andere factoren daaraan kunnen bijdragen. Volgens Van Dijk kan het bewijs van opzet onder meer volgen uit begeleidende omstandigheden, gedragingen uit het verleden, de aanwezigheid van een motief, een betekenis van een psychische gesteldheid of het zwijgen over een psychische gesteldheid.  Ook Machielse meent dat het de rechter vrij staat om bij de vraag of sprake is van opzet betekenis toe te kennen aan zich later voordoende omstandigheden.  Het is daarmee niet uitgesloten bewijs voor opzet van [A] B.V. (mede) te doen steunen op omstandigheden die zich hebben voorgedaan na de bewezenverklaarde periode. Voor zover dus zou worden vastgesteld dat aanmaningen, afspraken en afzeggingen liggen buiten de periode van 1 januari 2007 tot en met 31 maart 2008 zijn deze daardoor nog niet zonder meer van onwaarde voor het bewijs van opzet. Al met al heeft het tweede middel geen kans van slagen.  
     
     
       29. Het derde en vierde middel komen op tegen het onder 1 bewezenverklaarde. Allereerst bevat het  derde middel  (p. 15 van de schriftuur) de klacht dat het onder 1 bewezenverklaarde feitelijk leidinggeven, meer in het bijzonder het daarin besloten liggende opzet van verdachte, niet uit de bewijsmiddelen kan worden afgeleid.  
       30. Het hof heeft in zijn overwegingen tot uitdrukking gebracht dat het de bewezenverklaring van het feitelijk leidinggeven van verdachte aan het onjuist en/of onvolledig doen van de aangiften omzetbelasting in de jaren 2006 en 2007 niet alleen heeft doen steunen op de feitelijke vaststelling dat verdachte ten tijde van het tenlastegelegde directeur was van [A] B.V. (bewijsmiddel 6), maar ook dat hij actieve bemoeienis had bij de administratie en de boekhouding van voornoemde rechtspersoon (bewijsmiddel 1 en 6), alsmede het feit dat verdachte heeft verklaard dat hij - samen met zijn vader - verantwoordelijk was voor het doen van juiste aangiften. Op grond van deze feiten en omstandigheden in onderlinge samenhang bezien is het hof tot het oordeel gekomen dat het in de macht van verdachte lag om in zijn positie van directeur ervoor te zorgen dat de aangiften conform de wettelijke vereisten werden ingediend.  
       31. Uit de bewijsoverwegingen blijkt dat het hof het opzet (van de rechtspersoon) heeft afgeleid uit de veelheid van onjuiste aangiften. Hierbij legt het hof het accent op het structurele karakter en dat past goed in het geschetste beoordelingskader van de Hoge Raad. Het niet naleven van de eenvoudig na te komen verplichting (juiste) aangifte omzetbelasting te doen in combinatie met het structurele karakter van die onjuiste aangiften stelt buiten redelijke twijfel dat telkens opzettelijk onjuiste aangifte is gedaan, aldus het hof. Hoewel niet valt uit te sluiten dat het hof deze overweging vooral heeft bedoeld voor het bewijs van opzet van de rechtspersoon is de redenering zonder meer van toepassing op het opzet van verdachte als feitelijk leidinggever aan de verboden gedraging en kan die redenering geacht worden ook voor verdachte als  feitelijk leidinggever in het oordeel van het hof besloten te liggen. Een andere benadering is nog denkbaar. Ik volsta met deze aan te stippen. Uit de bewijsmiddelen kon het hof afleiden dat verdachte hoewel daartoe bevoegd en redelijkerwijs gehouden, geen maatregelen heeft getroffen ter voorkoming van het doen van onjuiste aangiften omzetbelasting en aldus op zijn minst genomen bewust de aanmerkelijke kans heeft aanvaard dat door [A] B.V. over de jaren 2006 en 2007 onjuiste aangifte omzetbelasting is gedaan.   
       32.  Het betoog dat uit de bewijsmiddelen, in het bijzonder de verklaring van verdachte (bewijsmiddel 1), niet blijkt op welke momenten, op welke data en over welke aangiften is gesproken en of dat binnen de bewezenverklaarde periode was, kan ik niet volgen. Uit bewijsmiddel 1 volgt dat verdachte heeft verklaard dat hij met zijn vader sprak over de belastingaangiften. Voorts volgt uit bewijsmiddel 1 dat verdachte dit heeft verklaard naar aanleiding van hetgeen hem onder 1 en 2 is tenlastegelegd. Het onder 2 tenlastegelegde ziet op het niet of niet tijdig doen van aangifte vennootschapsbelasting 2006 en het onder 1 tenlastegelegde op het onjuist en/of onvolledig doen van aangiften omzetbelasting 2006 en 2007, zodat er geen twijfel kan bestaan op welke aangiften zijn verklaring ziet. Voor het overige (3.10 e.v. van de schriftuur) betreft de toelichting op het middel vooral een kwestie van napleiten en meen ik dat dit, mede gelet op hetgeen ik hiervoor heb opgemerkt over het bewijs van feitelijk leidinggeven, verder onbesproken kan blijven. Het derde middel faalt eveneens.  
       33. Het  vierde middel  (p. 20 van de schriftuur) klaagt dat het bewezenverklaarde opzet van de rechtspersoon zoals onder 1 bewezenverklaard, niet uit de gebezigde bewijsmiddelen kan worden afgeleid.  
       34. Onder feit 1 is - kort samengevat - bewezenverklaard dat [A] B.V. de aangiften voor de omzetbelasting in de jaren 2006 en 2007 onjuist en/of onvolledig heeft gedaan, omdat telkens opzettelijk op de ingeleverde aangiftebiljetten een te laag belastbaar bedrag, althans een te laag bedrag aan belasting is opgegeven, aan welke verboden gedraging verdachte tezamen met een ander feitelijk leiding heeft gegeven. Uit de bewijsconstructie en de overwegingen van het hof zoals hiervoor onder randnummer 6 weergegeven volgt dat die onjuist/onvolledigheid bestaat uit een vijftal onderdelen, te weten: 
     
     
       (1) een vijftal facturen waarop omzetbelasting in rekening is gebracht die buiten de aangifte zijn gehouden; 
       (2) facturen met betrekking tot de verhuur van recreatiewoningen waarop omzetbelasting in rekening is gebracht die niet in de aangiften zijn verwerkt; 
       (3) er is geen omzetbelasting aangegeven over een factuur van het Belgische bedrijf [M] (D-259); 
       (4) ten onrechte omzetbelasting over autokosten  in aftrek gebracht, en  
       (5) ten onrechte omzetbelasting over kosten in verband met de handel in landbouwgrond in aftrek gebracht.  
     
     35. Het middel richt zich tegen het oordeel van het hof dat [A] B.V. opzet had op de onderdelen 3 t/m 5. Opmerking verdient dat de steller van het middel de mening van het hof deelt dat uit de door het hof gebezigde bewijsmiddelen volgt dat [A] B.V. ten onrechte omzetbelasting heeft teruggevorderd (p. 23, onder 4.8 van de schriftuur). Daarover wordt uitdrukkelijk niet geklaagd. Uit de bewijsmiddelen zou evenwel niet volgen dat [A] B.V. dit opzettelijk heeft gedaan. Het hof heeft het opzet van de rechtspersoon na een vooropstelling in overeenstemming met vaste rechtspraak van de Hoge Raad  kort gezegd onderbouwd door in de onder randnummer 6 geciteerde bewijsoverweging te wijzen op het structurele karakter van het handelen van de rechtspersoon. In het kader van het structurele karakter van het handelen is het hof enkel ingegaan op het opzet van [A] B.V. op het niet opgeven van alle gefactureerde omzetbelasting (onderdelen 1 en 2) maar niet op het ten onrechte terugvorderen van omzetbelasting (onderdelen 3 t/m 5). Daarom zou de motivering van het bewijs van opzet voor wat betreft het ten onrechte in aftrek brengen van omzetbelasting ontbreken.  
     
       36. Het hof wijst in de onder randnummer 6 geciteerde bewijsoverweging ter onderbouwing van het voor het opzet bepalende structurele karakter van het handelen inderdaad expliciet op het niet opnemen van alle gefactureerde omzetbelasting en rept niet over het ten onrechte terugvorderen van omzetbelasting. In tegenstelling tot hetgeen de steller van het middel betoogt, meen ik evenwel dat daaruit niet kan worden opgemaakt dat het oordeel van het hof dat sprake is van een structureel karakter tot die onderdelen van de geconstateerde onjuistheden van de aangiften omzetbelasting is beperkt. Immers kan uit de door het hof gebezigde bewijsmiddelen worden opgemaakt dat [A] B.V. in de jaren 2006 en 2007 voor tientallen kostenposten ten onrechte omzetbelasting heeft teruggevorderd en dat dus op dit punt evengoed sprake is van een structureel karakter. Dit geldt in het bijzonder voor het ten onrechte terugvorderen van omzetbelasting over autokosten (bewijsmiddel 6, 9 en 10, met name de bij bewijsmiddel 6 opgenomen bijlagen 1 t/m 3) en over kosten in verband met de handel in landbouwgrond (bewijsmiddel 6 en 11, met name de bij bewijsmiddel 6 opgenomen bijlagen 4 en 5).  
       37. Uit de bewijsconstructie en bewijsoverwegingen volgt aldus dat het hof ook het opzet van [A] B.V. op het ten onrechte terugvorderen van omzetbelastingen heeft opgemaakt uit het structurele karakter daarvan. Dat oordeel getuigt niet van een onjuiste rechtsopvatting en is voorts niet onbegrijpelijk en toereikend gemotiveerd. Daarbij neem ik mede in aanmerking dat in hoger beroep ter zake geen verweer is gevoerd. Het vierde middel faalt.  
       38. Het vijfde tot en met het negende middel komt op tegen het onder feit 3 bewezenverklaarde tezamen met een ander feitelijk leidinggeven aan bedrieglijke bankbreuk. Ten eerste klaagt het  vijfde middel  (p. 23 van de schriftuur) dat het onder 3 bewezenverklaarde feitelijk leidinggeven, meer in het bijzondere het daarvoor vereiste opzet van verdachte, voor wat betreft [A] B.V. niet uit de bewijsmiddelen kan worden afgeleid.  
       39. Gelet op de toelichting op het vijfde middel wordt in de eerste plaats geklaagd over de onder randnummer 6 geciteerde bewijsoverweging inzake het (opzettelijk) feitelijk leidinggeven door verdachte aan [A] BV. De volgende in die overweging gedane vaststellingen kunnen volgens de toelichting niet uit de bewijsmiddelen worden afgeleid, namelijk:  
     
     
       (1) dat verdachte directeur was van [A] B.V.; 
       (2) dat verdachte alles met zijn vader besprak; 
       (3) dat verdachte aanwezig was bij een bespreking met onder meer [medeverdachte 3], waarbij is gesproken over het niet melden van het bestaan van het chalet in Oostenrijk; en 
       (4) dat verdachte niet heeft ingegrepen, terwijl dat wel in zijn macht lag.  
     
     
       40. Gelet op hetgeen ik hierover bij de bespreking van het eerste middel heb opgemerkt, is de onder 1 geformuleerde klacht tevergeefs voorgesteld. Op het tweede onderdeel ga ik bij de bespreking van het elfde middel uitgebreid in, zodat ik hier volsta met de opmerking dat de klacht inhoudende dat het hof een te ruime betekenis heeft toegekend aan de verklaring van verdachte dat hij alles met zijn vader besprak, geen kans van slagen heeft.  
       41. Voor wat betreft de hiervoor onder 3 en 4 geformuleerde klacht geldt het volgende. Het hof heeft  overwogen (zie randnummer 6) dat uit een zich in het dossier bevindende notitie, ondersteund door de verklaring van verdachte dat hij alles met zijn vader besprak, volgt dat verdachte aanwezig is geweest bij een bespreking met onder meer zijn vader (medeverdachte [medeverdachte 3]) en dat daarbij is gesproken over het niet melden van het bestaan van het chalet in Oostenrijk. Bewijsmiddel 26 bevat de door het hof bedoelde notitie, bestaande uit handgeschreven aantekeningen van 23 april 2009: 
     
     
       “Gesprek [betrokkenen] 
       Verzoek tot schuldsanering behandeling 26 mei 2009 
       (…) 
       Oostenrijk Spanje: mond dicht houden” 
     
     
       42. Daarnaast volgt uit de verklaring van de curator in het faillissement van [A] B.V. (bewijsmiddel 16) dat de curator door een melding van een schuldeiser op de hoogte is geraakt van het chalet in Oostenrijk, terwijl verdachte en zijn vader [medeverdachte 3] hebben nagelaten de curator hierover te informeren.  
       43. Gelet op de rol die verdachte vervulde bij [A] B.V. (bewijsmiddel 6), de aantekening ‘Oostenrijk’ en ‘mond dicht houden’ alsmede de datum waarop dit gesprek plaatsvond (bewijsmiddel 26), te weten één maand nadat [A] B.V. door de rechtbank failliet is verklaard (bewijsmiddel 12), heeft het hof uit de bewijsmiddelen kunnen opmaken dat verdachte aanwezig is geweest bij een bespreking waarbij is gesproken over het niet melden van het bestaan van het chalet in Oostenrijk en dat verdachte aldus wist dat niet alle baten aan de curator werden gemeld. Daarbij neem ik mede in aanmerking dat door de verdediging in feitelijke aanleg hierover niets is aangevoerd en een alternatieve uitleg voor de handgeschreven aantekeningen aldus ontbreekt. Desondanks zag verdachte zich klaarblijkelijk niet genoodzaakt om bij de curator melding te maken van het chalet. Gelet hier op is het oordeel van het hof dat verdachte door niet in te grijpen, terwijl dat wel in zijn macht lag, feitelijk leiding heeft gegeven aan de verboden gedraging niet onbegrijpelijk en toereikend gemotiveerd. Voor zover het middel daarover klaagt, faalt het eveneens.  
       44. Het  zesde middel  (p. 29 van de schriftuur) klaagt eveneens dat het onder feit 3 bewezenverklaarde feitelijk leidinggeven, in het bijzonder het daarvoor vereiste opzet van verdachte, niet uit de bewijsmiddelen kan worden afgeleid, ditmaal voor wat betreft het onderdeel dat een drietal horloges toebehorende aan [A] B.V., korte tijd na datum faillissement zijn beleend bij de stadsbank Amsterdam, zonder deze horloges bij het uitspreken van het faillissement af te staan aan de curator en zonder het ontvangen bedrag aan de curator af te dragen. De klacht spitst zich toe (zie de toelichting in de schriftuur onder 6.18) op het ontbreken van een nadere motivering van het opzet van verdachte dat vereist is in het kader van feitelijk leidinggeven aan een verboden gedraging (het belenen van de horloges zonder het geleende bedrag  af te dragen).  
       45. De door het hof ten aanzien van de belening van de horloges gebezigde bewijsmiddelen zijn de volgende. Bewijsmiddel 19 betreft een factuur van 26 oktober 2007 met het nummer 072610 inhoudende dat [N] B.V. aan [A] B.V. een bedrag factureert ter zake de verkoop van drie IWC Portugieser horloges. Bewijsmiddel 21 houdt in dat de onder bewijsmiddel 19 opgenomen factuur is verwerkt in een grootboek van [A] B.V. over het jaar 2007. Bewijsmiddel 20 betreft  het pandbewijs, inhoudende dat een drietal IWC Portuguese horloges op 7 mei 2009, dus na het vonnis van de rechtbank waarin [A] B.V. in staat van faillissement is verklaard, (bewijsmiddel 12) door de vader van verdachte (medeverdachte [medeverdachte 3] sr) zijn beleend aan de Stadsbank Amsterdam voor een bedrag van EUR 10.000,00. Op het bedrag van de beleensom kom ik bij de bespreking van het zevende middel nog terug.  
       46. Ik wijs er op dat het hof in de onder randnummer 6 geciteerde bewijsoverweging ook aandacht heeft besteed aan het opzettelijk feitelijk leiding geven door verdachte aan de belening van de drie horloges. In zoverre is dus wel degelijk sprake van een nadere motivering. Het hof heeft blijkens die bewijsoverweging het voorwaardelijk opzet van verdachte (als feitelijk leidinggever) ter zake van de belening van de horloges afgeleid uit de wetenschap van verdachte dat de medeverdachte niet alle baten aan de curator zou gaan melden.  Het hof heeft die algemenere wetenschap in de onder randnummer 6 geciteerde bewijsoverweging (onder meer) afgeleid uit de bespreking die onder meer tussen verdachte en zijn medeverdachte (vader) plaatsvond over het niet melden van het chalet in Oostenrijk. Met die rijkelijk forse stap van concrete  wetenschap over het niet aan de curator melden van de gang van zaken met betrekking tot een chalet in Oostenrijk naar algemene wetenschap over het niet verantwoorden van baten heeft het hof echter niet volstaan.     
     
     47. Voor de wetenschap van verdachte over de belening van de horloges heeft het hof gelet op de bewijsoverweging tevens van betekenis geacht dat verdachte actief betrokken was bij het weghalen van de harde schijven en dat hij leiding heeft gegeven aan het niet afgeven van de administratie/harde schijven. Daarin ligt mijns inziens  niet onbegrijpelijk als oordeel van het hof besloten dat verdachte bewust de werkelijke gang van zaken in de onderneming voor de curator wilde verhullen. Het wijst mijns inziens ook op een min of meer structureel begaan van strafbare feiten. Het is niet onbegrijpelijk dat het hof kennelijk gelet op dat structurele karakter het rechtstreekse verband  tussen de verschillende in de bewezenverklaarde vermelde strafbare gedragingen voor het opzet van de feitelijk leidinggever van betekenis heeft geacht en heeft geoordeeld dat verdachte bewust de aanmerkelijke kans heeft aanvaard dat (de opbrengst van) de horloges niet werd(en) verantwoord.   
     
       48. Dan kom ik bij het  zevende middel  (p. 35 van de schriftuur), waarin wordt geklaagd dat het onder feit 3 bewezenverklaarde voor zover inhoudende dat de horloges zijn beleend voor een bedrag van EUR 20.500,00 niet uit de bewijsmiddelen kan worden afgeleid, omdat daaruit volgt dat de beleensom slechts EUR 10.000,00 bedroeg.  
       49. Bewijsmiddel 19 bevat een factuur van 26 oktober 2007 van [N] B.V. aan [A] B.V., waarbij een bedrag van EUR 40.000 wordt gefactureerd ter zake de verkoop van drie ‘IWC Portugieser’ horloges. Onder bewijsmiddel 20 is een pandbewijs opgenomen, waaruit volgt dat door [medeverdachte 3] op 7 mei 2009 een drietal ‘IWC Portuguese’ horloges zijn beleend bij de Stadsbank Amsterdam. De beleensom (het te ontvangen bedrag) bedraagt EUR 10.000,00. De omschrijving van de horloges op het pandbewijs komt overeen met de horloges zoals opgenomen in de bewezenverklaring. Derhalve kan ik uit de bewijsmiddelen niet opmaken dat voor de belening van de horloges een bedrag is ontvangen van € 20.5000,00, zoals door het hof bewezenverklaard.  
       50. Voor de beoordeling van het middel is voorts het volgende van belang. In de tenlastelegging zijn een vijftal horloges opgenomen, terwijl het hof voor een drietal horloges tot een bewezenverklaring is gekomen. Uit de door het hof gebezigde bewijsmiddelen in de zaak van de medeverdachte [medeverdachte 3] waarin ik vandaag eveneens concludeer, maak ik op dat het bedrag van EUR 20.5000,00 betrekking heeft op alle vijf in de tenlastelegging opgenomen horloges, en dus niet slechts op de drie bewezenverklaarde horloges.  Het hof heeft dat in de zaak van medeverdachte [medeverdachte 3] ook onder ogen gezien door bewezen te verklaren dat de horloges “korte tijd na faillissement [zijn] beleend bij de Stadsbank in Amsterdam, zonder deze horloges bij het uitspreken van het faillissement af te staan aan de curator en zonder het ontvangen bedrag aan de curator af te dragen”.  
     
     
       51. Gelet op het voorgaande meen ik dat in de onderhavige zaak het onderdeel van de tenlastelegging voor zover inhoudende “van EUR 20.500,00” als gevolg van een kennelijke misslag niet is weggestreept en aldus ten onrechte in de bewezenverklaring is opgenomen. De Hoge Raad kan de bewezenverklaring met herstel van deze misslag lezen. Weliswaar volgt uit de bewijsmiddelen dat het bedrag dat niet aan de curator is afgedragen (iets minder dan) de helft betreft van het bedrag dat door het hof per abuis in de bewezenverklaring is opgenomen, maar ik meen dat de aard en de ernst van het bewezenverklaarde in zijn geheel beschouwd door een verbeterde lezing niet wordt aangetast, zodat de kennelijke vergissing van het hof niet tot cassatie behoeft te leiden. 
       52. Het  achtste middel  (p. 37 van de schriftuur) klaagt wederom dat het feitelijk leidinggeven, in het bijzonder het daarin besloten liggende opzet van de verdachte, ter zake feit 3 niet uit de bewijsmiddelen kan worden opgemaakt, ditmaal voor wat betreft het bewezenverklaarde onderdeel dat [C] B.V. aan de curator niet heeft gemeld dat zij aandelen houdt in een vennootschap naar Belgisch recht, [H] B.V.B.A.   
       53. Gelet op de toelichting op het middel wordt geklaagd dat het hof niet heeft gemotiveerd waarom sprake is van opzet bij verdachte op het niet melden van het aandelenbezit van [C] B.V. in [H] B.V.B.A. Weliswaar heeft het hof onder meer overwogen dat verdachte wist dat zijn vader niet alle baten aan de curator zou gaan melden, maar dat zou betrekking hebben op [A] B.V., zodat die vaststelling door het hof onvoldoende is voor de gevolgtrekking dat verdachte opzet had op het niet aan de curator melden van het aandelen bezit in [H] B.V.B.A. van [C] B.V.  
       54. De klachten betreffen vooral de bijzondere overwegingen die het hof heeft gewijd aan de bedrieglijke bankbreuk door [C] B.V. en de rol die verdachte daarin speelde. Het hof heeft de vaststelling dat “ verdachte wist dat [medeverdachte 3] niet alle baten aan de curator zou gaan melden ”  anders dan de steller van het middel kennelijk meent (schriftuur onder 8.5) niet met zoveel woorden beperkt tot [A] B.V. In zoverre mist het middel feitelijke grondslag. Daar komt nog bij dat het opzet van verdachte op het niet melden van het aandelenbezit van [C] B.V. in [H] B.V.B.A. in de bewijsoverweging zeker niet uitsluitend op die vaststelling is gebaseerd.  
       55. Uit de bewijsvoering door het hof maak ik immers op dat het de bewezenverklaring van het opzet van verdachte onder meer heeft doen steunen op de rol van verdachte binnen [C] B.V. (bewijsmiddel 6, 24 en 25), het feit dat er tussen verdachte en zijn vader [medeverdachte 3] overleg plaatsvond en dat hij en zijn vader binnen deze rechtspersoon de touwtjes in handen hadden (o.a. bewijsmiddel 24 en 27) en de betrokkenheid van verdachte bij het niet melden of afgeven van baten aan de curator (bewijsmiddel 26 t/m 28), waaronder de administratie en de harde schijven van [C] B.V., in het bijzonder ook de actieve betrokkenheid van verdachte bij het weghalen van de harde schijven (bewijsmiddel 23, 27 en 28). Bij dat oordeel heeft het hof voorts betrokken dat uit de administratie het bestaan van de baten, waaronder ook het aandelenbezit (bewijsmiddel 22) kon blijken, alsmede dat verdachte wist dat zijn vader niet alle baten aan de curator zou melden, hetgeen gelet op de verwevenheid tussen beide rechtspersonen - [C] B.V. was ten tijde van het tenlastegelegde enig aandeelhouder van [A] B.V., verdachte was op zijn beurt enig aandeelhouder van [C] B.V., voorts hadden verdachte en zijn vader tevens medeverdachte [medeverdachte 3] gelet op de feitelijke vaststellingen van het hof een leidende rol binnen beide rechtspersonen - niet bepaald onbegrijpelijk is. Verdachte heeft niet ingegrepen, terwijl dat wel in zijn macht lag. Gelet hierop kan het oordeel van het hof dat verdachte niet heeft ingegrepen terwijl dat wel in zijn macht lag en dat verdachte aldus samen met zijn vader [medeverdachte 3] feitelijk leiding heeft gegeven aan de strafbare feiten gepleegd door [C] B.V. uit de bewijsmiddelen worden afgeleid en is dat oordeel toereikend gemotiveerd.  
       56. Daarnaast bevat het middel de klacht dat uit de bewijsmiddelen niet kan worden opgemaakt dat verdachte bestuurder was van [C] B.V., zoals door het hof overwogen (p. 41, onder 8.10b van de schriftuur). Uit bewijsmiddel 6 en bewijsmiddel 25 volgt dat verdachte enig aandeelhouder was van [C] B.V. Dat verdachte tevens bestuurder was van deze rechtspersoon, maak ik uit de bewijsmiddelen niet op. Gelet op de overige feitelijke vaststellingen van het hof, te weten dat verdachte enig aanhouder was van [C] B.V., dat verdachte de dagelijkse administratie voerde en dat verdachte samen met zijn vader de touwtjes in handen had binnen voornoemde rechtspersoon, behoeft dit gebrek in de motivering niet tot cassatie te leiden, nu de resterende motivering van het hof niet ontoereikend of onbegrijpelijk is en de beslissing dat verdachte samen met een ander feitelijk leiding heeft gegeven aan de verboden gedraging zelfstandig kan dragen. 
       57. Het  negende middel  (p. 41 van de schriftuur) klaagt dat het medeplegen van feitelijk leidinggeven ter zake feit 3 niet uit de bewijsmiddelen kan worden afgeleid.  
       58. In de toelichting op het middel (p. 43, onder 9.9. e.v. van de schriftuur) wordt ingegaan op de vraag hoe de eisen die worden gesteld aan ‘medeplegen’ en aan ‘feitelijk leidinggeven’ zich tot elkaar verhouden in geval van ‘medeplegen van feitelijk leidinggeven’. Volgens de steller van het middel  dient de feitelijk leidinggevende door zijn actief/passief handelen alsnog een wezenlijke bijdrage te leveren aan het delict. De door het hof vastgestelde rol van verdachte zou echter met name bestaan uit passief handelen door niet ingrijpen, zodat het handelen volgens de steller van het middel veel meer een vorm van medeplichtigheid lijkt op te leveren.  
       59. Ik heb hiervoor onder de randnummers 9 t/m 12 reeds enkele opmerkingen gemaakt over de vereisten die gelden voor de tenlastegelegde en bewezenverklaarde deelnemingsvorm medeplegen van feitelijk leidinggeven aan een verboden gedraging begaan door een rechtspersoon. Daar kwam reeds naar voren dat feitelijk leidinggeven zowel kan bestaan uit actieve gedragingen van de verdachte, maar ook uit bewust niet ingrijpen, nalaten en/of stilzitten indien en voor zover dit niet-handelen verdachte verweten kan worden.  Ik zie niet in waarom dat bij medeplegen van feitelijk leidinggeven anders zou zijn en dat - zoals de steller van het middel betoogt - niet ingrijpen veel meer een vorm van medeplichtigheid zou opleveren. Immers kan men ook in bewuste en nauwe samenwerking met een ander niet ingrijpen of iets nalaten. Dit geldt te meer nu in de onderhavige zaak het strafbare verwijt zoals tenlastegelegd en bewezenverklaard ook bestaat uit iets niet doen, te weten het niet melden en/of afgeven van baten aan de curator.  
     
     
       60. Voor zover in de toelichting op het middel wordt verwezen naar het arrest van de Hoge Raad van 3 juni 2014, ECLI:NL:HR:2014:1307 (p. 44, onder 9.12 van de schriftuur), kan ik de steller van het middel niet volgen. In die zaak bestond de door het hof vastgestelde bijdrage van verdachte aan de tenlastegelegde woninginbraak enkel uit het faciliteren van een vluchtmogelijkheid, zodat uit de bewijsmiddelen niet zonder meer kon worden afgeleid dat verdachte een zodanige significante bijdrage had geleverd dat kan worden gesproken van een bewuste en nauwe samenwerking tussen de verdachte en de mededaders. Het enkel faciliteren van een vluchtmogelijkheid staat in schril contract met hetgeen het hof in de onderhavige zaak heeft vastgesteld over de rol van verdachte. Het hof heeft onder meer vastgesteld dat verdachte in de tenlastegelegde periode (indirect) enig aandeelhouder van [C] B.V. en [A] B.V. was, dat verdachte samen met zijn vader de touwtjes in handen had bij de rechtspersonen door wie de strafbare feiten zijn begaan, dat verdachte alles met zijn vader besprak, dat hij aanwezig was bij een bespreking met zijn vader waarbij onder meer is gesproken over het chalet in Oostenrijk, dat verdachte actief betrokken bij het weghalen van de harde schijven van voornoemde rechtspersonen en hierover met zijn vader mailcontact had en dat verdachte wist dat zijn vader niet alle baten aan de curator zou gaan melden. Het bewijs voor de onder 3 bewezenverklaarde bewuste en nauwe samenwerking tussen verdachte en zijn vader tevens medeverdachte [medeverdachte 3] lijkt mij dan ook weinig problematisch. 
       61. Als ik het goed begrijp richt het middel zich evenwel in het bijzonder tegen een tweetal onderdelen van de bewezenverklaring, namelijk het niet afgeven van de horloges (door [A] B.V.) en het niet melden van het aandelenbezit in [H] B.V.B.A. (door [C] B.V.). Het hof zou niet hebben gemotiveerd waarom verdachte enige intellectuele en/of wezenlijke rol bij deze handelingen heeft gehad, zodat het oordeel van het hof dat verdachte tezamen met een ander feitelijk leiding heeft gegeven aan het door een rechtspersoon plegen van die feiten niet zonder meer begrijpelijk is (p. 45-46, onder 9.14-9.15 van de schriftuur).  
       62. Nog los van het feit dat de steller van het middel nalaat te onderbouwen op basis waarvan het hof zou zijn gehouden deze twee onderdelen van de bewezenverklaring nader te motiveren,  gaat het middel eraan voorbij dat bij medeplegen het accent ligt op de samenwerking en minder op de vraag wie welke feitelijke handelingen heeft verricht,  en dat niet is vereist dat bewezen kan worden dat de verdachte alle in de tenlastelegging opgenomen gedragingen heeft verricht.  Gedragingen die worden verricht in het kader van het gezamenlijk optreden - waarvan in dit geval sprake is, nu de twee door het middel bestreden onderdelen evenals de overige onderdelen betrekking hebben op het niet melden c.q. afgeven van baten aan de curator - kunnen aan de afzonderlijke medeplegers worden toegerekend.  Dat bijvoorbeeld niet verdachte maar zijn vader en tevens medeverdachte [medeverdachte 3] de horloges heeft verpand, staat aan een bewezenverklaring van het onder 3 tenlastegelegde medeplegen van feitelijk leidinggeven dus niet in de weg. Ook om die reden is het middel tevergeefs voorgesteld. 
     
     
       63. Het  tiende middel  (p. 46 van de schriftuur) klaagt dat het hof heeft verzuimd de redenen op te geven waarom het is afgeweken van het uitdrukkelijk onderbouwde standpunt van de verdediging inhoudende dat uit artikel 15 Wet op de Omzetbelasting 1968 niet blijkt dat de omzetbelasting niet in aftrek kan worden gebracht over de aan- en verkoop van landbouwgrond (en er door het wel in aftrek brengen van die omzetbelasting er dus geen sprake is van schending van de AWR), althans dat het hof het hiervoor genoemde uitdrukkelijk onderbouwde standpunt ten onrechte heeft verworpen, althans heeft verworpen op gronden die de verwerping niet kunnen dragen, althans dat het bewezenverklaarde niet zonder meer uit de gebezigde bewijsmiddelen kan worden afgeleid.  
       64. Het in het middel bedoelde uitdrukkelijk onderbouwde standpunt van de verdediging dat is vervat in de bij de toelichting op het middel geciteerde pleitnota in hoger beroep, heeft betrekking op het onder 1 tenlastegelegde en bewezenverklaarde en komt er - kort samengevat - op neer dat uit art. 15 van de Wet op de Omzetbelasting 1968 niet volgt dat de gemaakte kosten voor de aan- en verkoop van die grond is vrijgesteld van omzetbelasting en die belasting door [A] B.V. derhalve niet had mogen worden teruggevorderd. Een en ander zou ook niet uit art. 11 van die wet volgen, aangezien in dat artikel alleen de (kosten van de) levering van onroerende zaken is vrijgesteld, en dus niet de kosten die direct verband houden met de aankoop en verkoop van landbouwgrond, hetgeen volgens de raadsman iets anders zou zijn dan levering.  
       65. Het hof heeft daarop gereageerd als hierboven onder randnummer 6 weergeven (onder feit 1 en 2, “ad 5”). Daarbij is het hof ingegaan op de in art. 11, eerste lid, onder a, Wet op de Omzetbelasting 1968 opgenomen vrijstelling, op basis waarvan naar het oordeel van het hof een vrijstelling van omzetbelasting geldt voor handel in zogenaamde warme landbouwgrond. De omzetbelasting over kosten die verband houden met de aankoop en verkoop van dergelijke grond kan derhalve op grond van art. 15 van die wet niet in aftrek gebracht worden. Voor zover het eerste middel bedoelt te klagen dat het hof zonder redengeving van een ingenomen uitdrukkelijk onderbouwde standpunt is afgeweken, mist het dus feitelijke grondslag.   
       66. Dat sprake is van de aan- en verkoop van landbouwgrond waarover omzetbelasting is teruggevorderd wordt in cassatie verder niet bestreden en kan overigens ook uit de door het hof gebezigde bewijsmiddelen  worden opgemaakt (bewijsmiddelen 6 en 11). Resteert de vraag of de overwegingen van het hof blijk geven van een juiste rechtsopvatting en of die overwegingen begrijpelijk zijn. Het hof heeft zijn oordeel dat de omzetbelasting over kosten die verband houden met de aankoop en verkoop van landbouwgrond niet in aftrek kan worden gebracht, gegrond op art. 11, eerste lid, aanhef en onder a, van de Wet op de omzetbelasting 1968. In voornoemd artikel is de hoofdregel voor de levering van onroerende zaken (waaronder landbouwgrond moet worden gerekend) neergelegd, inhoudende dat levering van onroerende zaken en van rechten waaraan deze zijn onderworpen zijn vrijgesteld van omzetbelasting.  Deze vrijstelling komt voort uit het bijzondere karakter van onroerende zaken  (ten opzichte van roerende zaken). Bij de invoering van de Wet op de omzetbelasting 1968 werd dit als volgt toegelicht: 
     
     “Zulks een onverkorte toepassing van de BTW ten aanzien van onroerend goed zou echter een aantal problemen scheppen, welke verband houden met het bijzondere karakter van onroerend goed. In de eerste plaats heeft onroerend goed een lange en soms (zoals bijv. grond) vrijwel onbeperkte levensduur, zulks in tegenstelling tot roerende goederen, die in het algemeen door het gebruik ervan terstond of spoedig daarna teniet gaan of althans sterk in waarde verminderen. Mede daardoor vormt onroerend goed niet alleen een gebruiks-, maar ook een beleggingsobject. Het wordt voorts tijdens zijn levensduur vaak meermalen verhandeld, afwisselend door ondernemers en door particulieren, terwijl roerende goederen in de regel door producent en distribuant in één gang bij de afnemer worden gebracht en door deze worden verbruikt. Ook pleegt onroerend goed in veel gevallen te worden verhuurd door particulieren of institutionele beleggers, hetgeen telkens de vraag zou opwerpen of de verhuurder reeds uit dien hoofde als ondernemer moet worden aangemerkt. Ten slotte speelt bij onroerend goed ook de bestaande heffing van registratierecht een rol.” 
     67. De omzetbelasting kent een eigen invulling van de begrippen ‘onroerende zaak’ en ‘levering’. Het begrip ‘onroerende zaak’ komt voor in de BTW-richtlijn (2006/112/EG)  en is nader ingekleurd door het Hof van Justitie.  Aldus is sprake van een begrip van Unierecht waaraan een communautaire definitie moet worden gegeven. Dergelijke begrippen moeten in alle EU-landen op dezelfde wijze worden uitgelegd. De uitleg van het begrip ‘onroerende zaak’ is dus niet afhankelijk van de uitleg die daaraan in het nationale recht van een lidstaat wordt gegeven.  Een onroerende zaak voor omzetbelasting is in elk geval een zaak die vast verbonden is met een welbepaald deel van het aardoppervlak. Een en ander betekent dat (landbouw)grond een onroerende zaak is en dus valt onder art. 11, eerste lid, aanhef en onder a, Wet op de omzetbelasting 1968.  Overigens is ook naar Nederlands burgerlijk recht (landbouw)grond aan te merken als onroerend. 
     68. Van levering als bedoeld in voornoemd artikel is volgens de BTW-richtlijn alsmede de Wet op de omzetbelasting 1968 sprake bij overdracht van de feitelijke macht om als eigenaar over de (in dit geval) grond te beschikken.  Waarom in geval van aan- of verkoop van grond geen sprake zou zijn van levering als bedoeld in art. 11, eerste lid, aanhef en onder a, Wet op de omzetbelasting 1968, zoals namens de verdachte ter terechtzitting van het hof is betoogd, is mij volstrekt onduidelijk en dat standpunt is overigens ook op geen enkele wijze onderbouwd, zodat het hof niet gehouden was hier nader op in te gaan.  
     
       69. Gelet op het voorgaande is het oordeel van het hof dat een vrijstelling van omzetbelasting geldt voor de aan- en verkoop van landbouwgrond onjuist noch onbegrijpelijk en is dat oordeel, mede gelet op hetgeen namens verdachte ter terechtzitting van het hof naar voren is gebracht, toereikend gemotiveerd. Het tiende middel faalt evident.  
       70. Het  elfde middel  (p. 52 van de schriftuur) klaagt dat het hof de ter terechtzitting van het hof afgelegde verklaring van verdachte heeft gedenatureerd door de woorden “ ik besprak alles met hem ” onaanvaardbaar ruim uit te leggen c.q. ruimer uit te leggen dan de essentie van die verklaring toestaat.  
       71. Het proces-verbaal van de terechtzitting in hoger beroep van 3 en 7 oktober 2016 houdt als verklaring van verdachte over de onder 1 en 2 tenlastegelegde feiten het volgende in: 
     
     
       “Ik deed de dagelijkse administratie van [A] BV. Ik leverde de getallen aan die uit het boekhoudprogramma rolden en mijn toenmalige zwager [betrokkene 2] verwerkte die getallen in de aangifte omzetbelasting. Het is juist dat er fouten in de aangiften zitten. Ik had kennelijk niet genoeg kennis om alles compleet en juist af te leveren. Achteraf gezien had het beter gekund. Als ik meer kennis had gehad was het niet fout gegaan. Het is juist dat er geen aangifte is gedaan van de vennootschapsbelasting. Dat had wel gemoeten. 
       Het was de bedoeling dat ik op den duur het bedrijf van mijn vader over zou gaan nemen. Men zag mij binnen het bedrijf wel voor vol aan, maar ik had daar zelf andere gedachten over. Ik was destijds heel jong en deed wat ik kon, maar mijn kennis was beperkt. Ik sprak met mijn vader over de belastingaangiften. Ik leverde aan KPMG de cijfers aan van [A] BV en KPMG besprak dat weer met mijn vader. Ik besprak alles met hem. Mijn vader en ik waren verantwoordelijk voor het doen van juiste en tijdige belastingaangiften. Ik verwachtte dat KPMG zou controleren wat ik aanleverde en mij zou wijzen op onjuistheden. Ik wist toen niet wat een samenstellingsopdracht inhield. KPMG deed veel werk voor ons.” 
     
     72. Het hof heeft voornoemde verklaring in de aanvulling houdende bewijsmiddelen als volgt weergegeven (bewijsmiddel 1): 
     “Ik deed de dagelijkse administratie van [A] B.V. Ik leverde de getallen aan die uit het boekhoudprogramma rolden en mijn toenmalige zwager [betrokkene 2] verwerkte die getallen in de aangifte omzetbelasting. Het is juist dat er fouten in de aangiften zitten. Het is juist dat er geen aangifte is gedaan van de vennootschapsbelasting. Dat had wel gemoeten. Ik sprak met mijn vader over de belastingaangiften. Ik leverde aan KPMG de cijfers aan van [A] B.V. en KPMG besprak dat weer met mijn vader. Ik besprak alles met hem. Mijn vader en ik waren verantwoordelijk voor het doen van juiste en tijdige belastingaangiften.” 
     
       73. In de onder bewijsmiddel 1 weergegeven verklaring van verdachte zijn enkele zinnen uit zijn ter terechtzitting afgelegde verklaring weggelaten. Hierdoor heeft de verklaring van verdachte geen andere betekenis gekregen. Over de juistheid van de weergave van die verklaring wordt aldus terecht niet geklaagd. De klacht ziet evenwel op de bewijsoverwegingen van het hof, waarin een andere betekenis zou zijn gegeven aan de verklaring van verdachte dat hij alles met zijn vader besprak. Die verklaring zou volgens de steller van het middel in de context van het doen van belastingaangiften namens [A] B.V. zijn afgelegd en aldus ook alleen betrekking hebben op zojuist genoemde aangiften, terwijl het hof die verklaring ook voor de bewezenverklaring van andere feiten heeft gebezigd.  
       74. Vooropgesteld dient te worden dat van denaturering sprake is indien de rechter aan de verklaring van verdachte in weerwil van diens bedoeling een geheel andere betekenis heeft gegeven.  Daarvan is in het onderhavige geval evenwel naar ik meen geen sprake. Uit de hiervoor onder randnummer 6 weergegeven overwegingen van het hof volgt in de eerste plaats dat het hof voor wat betreft de onder 3 bewezenverklaarde bedrieglijke bankbreuk heeft overwogen dat uit een in zich in het dossier bevindende notitie (bewijsmiddel 26), ondersteund door de verklaring van verdachte ter terechtzitting in hoger beroep dat hij alles besprak met zijn vader, blijkt dat verdachte aanwezig is geweest bij een bespreking met zijn vader, tevens medeverdachte, waarbij is gesproken over het niet melden van het bestaan van het chalet in Oostenrijk. Voorts heeft het hof met betrekking tot dat feit overwogen dat tussen verdachte en zijn vader overleg plaatsvond. In beide gevallen heeft het hof in zijn overwegingen tot uitdrukking gebracht dat het in de hiervoor weergegeven verklaring van verdachte steun heeft gevonden voor het oordeel dat (in algemene zin) overleg plaatsvond tussen verdachte en zijn vader. Daarmee heeft het hof geen wezenlijk andere betekenis gegeven aan dat onderdeel van de verklaring van verdachte, zodat het middel faalt.  
     
     
       75. Tot slot klaagt het  twaalfde middel  (p. 55 van de schriftuur) dat de motivering van de oplegging van een onvoorwaardelijke gevangenisstraf niet zonder meer begrijpelijk is.  
       76. Het hof heeft in het bestreden arrest ten aanzien van de strafoplegging het volgende overwogen: 
     
     
       “ Oplegging van straf en/of maatregel 
       De hierna te melden strafoplegging is in overeenstemming met de aard en de ernst van het bewezenverklaarde en de omstandigheden waaronder dit is begaan, mede gelet op de persoon van verdachte, zoals van een en ander bij het onderzoek ter terechtzitting is gebleken. 
       Verdachte heeft zich samen met zijn vader op grote schaal en stelselmatig schuldig gemaakt aan belastingfraude en faillissementsfraude. Een groot deel van de feiten is gepleegd door verdachte als bestuurder van een professioneel goed georganiseerde rechtspersoon waar miljoenen in omgingen. Stelselmatig werd geen belastingaangifte gedaan dan wel werden onjuiste of onvolledige aangiften ingediend. Nadat de bedrijven van verdachte als gevolg van de kredietcrisis waren gefailleerd heeft verdachte gepoogd om vermogen toebehorende aan deze rechtspersonen ter waarde van enkele tonnen buiten het zicht van de curator te houden teneinde dit vermogen voor zichzelf en zijn familie veilig te stellen ten koste van de crediteuren. 
       Ten voordele van verdachte wordt rekening gehouden met de omstandigheid dat verdachte een kleinere rol vervulde bij het plegen van de strafbare feiten dan zijn vader. In zijn voordeel is voorts dat uit het uittreksel uit de justitiële documentatie d.d. 29 september 2016 blijkt dat verdachte niet eerder is veroordeeld voor strafbare feiten. 
       Bij de straftoemeting wordt aansluiting gezocht bij de oriëntatiepunten fraude, schaal € 125.000 - € 250.000,-., waarbij meer dan op de grondslag van een exacte berekening van de benadeling van de fiscus en schuldeisers is gelet op het onderling verband van de hierboven genoemde factoren, Daarin is bij een dergelijke benadeling voorzien in gevangenisstraf. Gelet op de ernst en omvang kan met een andere strafmodaliteit niet worden volstaan. 
       Alle factoren in onderling verband bezien maken dat een gevangenisstraf voor de duur van 9 maanden in beginsel passend en geboden is. 
       Naar het oordeel van het hof is het ongelukkig en voorbarig geweest dat verdachte, terwijl hij hoger beroep had ingesteld tegen het vonnis, desondanks werd aangehouden en geboeid en zichtbaar voor de buurt werd meegenomen door de politie, teneinde de bij dat vonnis opgelegde gevangenisstraf uit te zitten. Niet echter is gebleken dat hierdoor de onderhavige strafprocedure negatief is beïnvloed. Verdachte is derhalve niet in zijn verdediging geschaad. Er is naar het oordeel van het hof geen reden om met toepassing van artikel 359a van het Wetboek van Strafvordering te besluiten tot strafvermindering. 
       In hoger beroep is de redelijke termijn met ten minste een jaar overschreden. Het hof zal daarom de op te leggen straf matigen met (ruim) 10 % en legt aan verdachte op een gevangenisstraf voor de duur van 8 maanden met aftrek van voorarrest.” 
     
     
       77. Als ik het goed begrijp klaagt het middel dat het hof in weerwil van zijn eigen overwegingen het benadelingsbedrag wel in de strafmaat heeft meegewogen, doordat het de omzet van miljoenen koppelt aan het niet, onjuist en/of onvolledig doen van belastingaangifte. Dat het hof het benadelingsbedrag niet heeft willen meewegen bij het bepalen van de op te leggen straf, maak ik uit de hiervoor onder randnummer 76 weergegeven overwegingen echter niet op. Een en ander maak ik anders dan in de toelichting op het middel wordt gesteld ook niet op uit de beslissing van het hof tot afwijzing van het verzoek van de verdediging om een deskundige te benoemen die het nadeel voor de Belastingdienst kan berekenen. Zoals hiervoor onder randnummer 6 weergegeven heeft het hof aan die afwijzing onder meer ten grondslag gelegd dat voor wat betreft de straftoemeting de noodzaak daarvan niet is gebleken, omdat de hoogte van eventuele benadeling slechts een van de factoren is die de straftoemeting bepalen en het hof met de door de verdediging bij die hoogte geplaatste kanttekeningen rekening zal houden bij de straftoemeting. Daaruit volgt slechts dat het hof het exacte benadelingsbedrag niet noodzakelijk acht voor de strafoplegging, en dus niet - zoals de steller van het middel betoogt - dat het hof in zijn geheel geen acht zal slaan op de omvang van de benadeling van de fiscus. Gelet hierop berust het middel op een verkeerde lezing van het bestreden arrest.  
       78. Voor zover het middel nog beoogt te klagen dat het hof in weerwil van zijn overwegingen bij de strafoplegging geen rekening heeft gehouden met de door de verdediging geplaatste kanttekeningen, geldt nog het volgende. Ik zie geen reden om aan de hiervoor weergegeven toezegging van het hof dat het met de door de verdediging geplaatste kanttekeningen rekening zal houden, te twijfelen. Een aanleiding voor dergelijke twijfel heb ik in het bestreden arrest in elk geval niet kunnen vinden. Bovendien is in het middel in het geheel niet aangeduid op welk of welke door de verdediging aangevoerde kanttekening(en) de klacht het oog heeft, zodat het middel reeds om die reden niet tot cassatie kan leiden.  Het twaalfde middel heeft geen kans van slagen.  
     
     
       79. De middelen falen en kunnen worden afgedaan met de aan art. 81, eerste lid, RO ontleende motivering.  
       80. Ambtshalve heb ik geen gronden aangetroffen die tot vernietiging van de bestreden uitspraak aanleiding behoren te geven. 
       81. Deze conclusie strekt tot verwerping van het beroep.  
     
     
     
     
     
       De Procureur-Generaal 
       bij de Hoge Raad der Nederlanden 
     
     
     
     
       AG 
     
     
   
   
      Op 2 augustus 2017 is het beroep in cassatie partieel ingetrokken voor zover het enkele (deel)vrijspraken betreft (feit 3, onderdeel 2 van [A] B.V. en het gedeelte dat ziet op [G] B.V., alsmede de vrijspraken voor feit 4 primair en subsidiair en feit 5).  
   
   
      Laatstelijk HR 26 april 2016, ECLI:NL:HR:2016:733.  
   
   
     Vgl. HR 26 juni 2001, ECLI:NL:HR:2001:ZD2493. 
   
   
      HR 26 april 2016, ECLI:NL:HR:2016:733.  
   
   
      HR 26 april 2016, ECLI:NL:HR:2016:733.  
   
   
      Zie bijvoorbeeld HR 26 april 2016, ECLI:NL:HR:2016:733,  NJ  2016/375 m.nt. Wolswijk, r.o. 3.3. 
   
   
     
       Kamerstukken II  1975/76, 13655, 3, p. 8 en  Kamerstukken II  1975/76, 13655, 5, p. 2.  
   
   
      Vgl. onder meer HR 23 februari 1993,  NJ  1993/605; HR 13 november 2001, ECLI:NL:HR:2001:AB3141,  NJ  2002/219; HR 21 oktober 2003, ECLI:NL:HR:2003:AF7938,  NJ  2006/328 m.nt. Mevis en HR 22 februari 2011, ECLI:NL:HR:2011:BN7719,  NJ  2011/124 m.nt. Mevis. 
   
   
      HR 21 oktober 2003, ECLI:NL:HR:2003:AF7938,  NJ  2006/328 m.nt. Mevis, r.o. 3.4 en HR 22 februari 2011, ECLI:NL:HR:2011:BN7719,  NJ  2011/124 m.nt. Mevis, r.o. 2.4.  
   
   
      HR 21 oktober 2003, ECLI:NL:HR:2003:AF7938,  NJ  2006/328 m.nt. Mevis. Zie ook HR 14 januari 1992,  NJ  1992/413. Zie tevens HR 23 februari 1954,  NJ  1954/378 (IJzerdraad-arrest) waarin de hiergenoemde criteria door de Hoge Raad zijn geformuleerd voor wat betreft het functionele daderschap van een natuurlijke persoon.  
   
   
     Vgl. HR 24 augustus 2004, ECLI:NL:HR:2004:AP1508. 
   
   
     Vgl. HR 21 januari 1992, ECLI:NL:HR:1992:ZC8948,  NJ  1992/414 ten aanzien van iemand die juridisch ondergeschikt was aan het bestuur en HR 16 juni 1981, ECLI:NL:HR:1981:AC7243,  NJ  1981/586 ten aanzien van iemand buiten de rechtspersoon. 
   
   
     Vgl. HR 22 maart 1983, ECLI:NL:HR:1983:AC7905,  NJ  1983/502. 
   
   
     Vgl. HR 10 februari 1987, ECLI:NL:HR:1987:AC1276,  NJ  1987/662. 
   
   
     Vgl. HR 27 mei 1986, ECLI:NL:HR:1986:AC9380,  NJ  1987/45. 
   
   
     Vgl. HR 16 december 1986, ECLI:NL:HR:1986,  NJ  1987/321 resp. HR 20 november 1984, ECLI:NL:HR:1984:AC8601,  NJ  1985/355. 
   
   
     Vgl. bijv. HR 23 juni 1987, ECLI:NL:HR:1987:AC9905,  NJ  1988/44. 
   
   
     Vgl. HR 16 december 1986, ECLI:NL:HR:1986,  NJ  1987/321 en 322 m.nt. ’t Hart (Slavenburg II). 
   
   
     Vgl. HR 22 maart 1983, ECLI:NL:HR:1983,  NJ  1983/502. 
   
   
      HR 26 april 2016, ECLI:NL:HR:2016:733,  NJ  2016/375 m.nt. Wolswijk.  
   
   
      J. de Hullu,  Materieel strafrecht , Deventer: Kluwer 2015 (zesde druk), p. 506. 
   
   
      J. de Hullu,  Materieel strafrecht , Deventer: Kluwer 2015 (zesde druk), p. 507.  
   
   
      Vgl. HR 24 mei 2011, ECLI:NL:HR:2011:BP6581,  NJ  2011/481.  
   
   
      A. Postma,  Opzet en toerekening bij medeplegen  (diss. Groningen), Nijmegen: Wolf Legal Publishers 2014, p. 1.  
   
   
      A. Postma, Opzet en toerekening bij medeplegen (diss. Groningen), Nijmegen: Wolf Legal Publishers 2014, p. 1. Zie tevens J. de Hullu, Materieel strafrecht, Deventer: Kluwer 2015, p. 513.  
   
   
      Vgl. HR 6 juli 2004, ECLI:NL:HR:2004:AO9905,  NJ  2004/443.  
   
   
      Zie punt 2.16 van de schriftuur en met name de slotzin van het daar geciteerde gedeelte van de pleitnota.   
   
   
      Vennootschapsbelasting wordt geheven over een tijdvak van een jaar, waarbij onder jaar wordt verstaan een boekjaar of een kalenderjaar (art. 7, vierde lid, Wet op de vennootschapsbelasting 1969). Art. 10, tweede lid, AWR bepaalt (toen en nu) dat aangiften die betrekking hebben op een tijdvak, worden gedaan binnen een door de inspecteur gestelde termijn van ten minste een maand na het einde van het tijdvak. 
   
   
      Als ik het goed zie is niet volledig uitgesloten dat bij het bewijs van opzet alleen aanmaning(en), afspraken en  afzeggingen in de periode dat de aangifteplicht bestond in aanmerking zijn genomen. Dat laat de mogelijkheid open dat er ook (andere) aanmaningen en dergelijk zijn geweest buiten die periode.    
   
   
      Vgl. A.A. van Dijk, Strafrechtelijke aansprakelijkheid heroverwogen: over opzet, schuld, schulduitsluitingsgronden en straf (diss. Groningen), Apeldoorn: Maklu 2008, p. 287;  
   
   
      A.A. van Dijk, Strafrechtelijke aansprakelijkheid heroverwogen: over opzet, schuld, schulduitsluitingsgronden en straf (diss. Groningen), p. 287.  
   
   
      A.J. Machielse, aant. 5.4 bij ‘Opzet’, in: Noyon/Langemeijer/Remmelink, Het Wetboek van Strafrecht (bijgewerkt t/m 1 mei 2016). Hij verwijst naar HR 4 september 2007, ECLI:NL:HR:2007:BA5810. Zie tevens HR 15 oktober 1996, ECLI:NL:HR:1996:ZD0139,  NJ  1997/199 m.nt. ’t Hart (Porsche-arrest), r.o. 5.5. De Hoge Raad overweegt hier dat “(…) in aanmerking genomen dat de gebezigde bewijsmiddelen inhoudende dat de verdachte meermalen – kennelijk om een botsing te vermijden – een ingezette inhaalmanoeuvre heeft afgebroken vooraleer de in de bewezenverklaring bedoelde fatale inhaalmanoeuvre uit te voeren, hetgeen er op wijst dat althans in de voorstelling en naar de verwachting van de verdachte laatstbedoelde manoeuvre niet tot een botsing zou leiden, behoeft de bewezenverklaring, in het bijzonder voorzover daarbij is aangenomen dat verdachtes opzet was gericht op de dood van de slachtoffers, nadere motivering”. Zie ook voetnoot 11 bij de genoemde door Machielse bewerkte aantekening.  
   
   
      Zie r.o. 3.4.2 van het arrest van de HR van 26 april 2016, ECLI:NL:HR:2016:733,  NJ  2016/375 m.nt. Wolswijk onder meer inhoudende: “Het opzet van een rechtspersoon kan onder omstandigheden bijvoorbeeld ook worden afgeleid uit het beleid van de rechtspersoon of de feitelijke gang van zaken binnen de rechtspersoon.” 
   
   
      Zie J. de Hullu,  Materieel strafrecht , Deventer: Kluwer 2015 (zesde druk), p. 507: concrete wetenschap is voor opzettelijk feitelijk leidinggeven niet per se vereist. Er behoeft niet te worden bewezen dat verdachte precies heeft geweten waar, wanneer en hoe het specifieke strafbaar feit is begaan.  
   
   
     Vgl. HR 16 december 1986, ECLI:NL:HR:1986,  NJ  1987/321 en 322 m.nt. ’t Hart (Slavenburg II); recentelijk door de Hoge Raad nog herhaald in de eerder in de deze conclusie geciteerde r.o. 3.5.3 uit HR 26 april 2016, ECLI:NL:HR:2016:733,  NJ  2016/375 m.nt. Wolswijk. 
   
   
      Evenals in de onderhavige zaak heeft het hof in de zaak van de medeverdachte [medeverdachte 3] (16/05696) het pandbewijs van de drie bewezenverklaarde horloges voor het bewijs gebezigd (bewijsmiddel 30), waaruit volgt dat de beleensom voor deze drie horloges EUR 10.000 bedroeg. Daarnaast blijkt uit bewijsmiddelen 44 en 45 van de aanvulling op het verkorte arrest in de zaak van de medeverdachte [medeverdachte 3] dat voor de overige twee niet bewezenverklaarde horloges de beleensom EUR 7.000 respectievelijk EUR 3.500 bedroeg.  
   
   
     Vgl. HR 16 december 1986, ECLI:NL:HR:1986,  NJ  1987/321 en HR 20 november 1984, ECLI:NL:HR:1984:AC8601,  NJ  1985/355. Zie tevens j. de Hullu, Materieel strafrecht, Deventer: Kluwer 2015 (zesde druk), p. 506-507. 
   
   
      Voor zover het middel doelde op de motiveringsplicht die geldt indien en voor zover het medeplegen in de kern niet bestaat uit een gezamenlijke uitvoering, maar uit gedragingen die met medeplichtigheid in verband kunnen worden gebracht (vgl. HR 2 december 2014, ECLI:NL:HR:2014:3474,  NJ  2015/390 m.nt. Mevis, r.o. 3.2.2.), gaat de stelling dat daarvan sprake is niet op gelet op hetgeen ik hiervoor heb opgemerkt omtrent medeplichtigheid.  
   
   
      Vgl. HR 6 juli 2004, ECLI:NL:HR:2004:AO9905,  NJ  2004/443.  
   
   
      A. Postma,  Opzet en toerekening bij medeplegen  (diss. Groningen), Nijmegen: Wolf Legal Publishers 2014, p. 1. Zie tevens J. de Hullu,  Materieel strafrecht , Deventer: Kluwer 2015, p. 513.  
   
   
      A. Postma,  Opzet en toerekening bij medeplegen  (diss. Groningen), Nijmegen: Wolf Legal Publishers 2014, p. 1.  
   
   
      Vgl. G.D. van Norden en G.J. Wennekes (red.),  BTW-gids 2017 , Deventer: Kluwer 2017, p. 44.  
   
   
      In het navolgende citaat worden zaken naar de toenmaals bestaande terminologie aangeduid als goederen. Zie thans art. 3:1 BW.    
   
   
     
       Kamerstukken II  1967/68, 9324, 3, p. 23.  
   
   
      Richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde,  PB L  347/1. Zie in het bijzonder art. 135, eerste lid, onderdeel l, van deze richtlijn, waarin de vrijstelling voor de levering van onbebouwde onroerende goederen is opgenomen. Voorheen gold de zogenaamde Zesde Richtlijn 77/388/EEG van de Raad van 7 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting – Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde,  PB L  145. 
   
   
      Zie bijvoorbeeld HvJ 12 september 2000,  C  358/97 (Commissie/Ierland) en HvJ 16 januari 2003,   C  315/00, ECLI:EU:C:2003:23 (Maierhofer);  
   
   
      Vgl. HvJ 16 januari 2003,  C  315/00, ECLI:EU:C:2003:23 (Maierhofer), r.o. 25-26 en HvJ 7 september 2006,  C  166/05 (Heger), r.o.  
   
   
      R.A. Wolf,  Onroerende zaken, btw en overdrachtsbelasting , Den Haag: Sdu Uitgevers 2016 (zevende druk), inleiding bij Hoofdstuk 7 (Btw bij levering vastgoed).  
   
   
      Art. 3:3, eerste lid, BW.  
   
   
      Art. 14, eerste lid, BTW-Richtlijn; art. 3, eerste lid, Wet op de omzetbelasting 1968. Zie tevens HvJ 7 september 2006,  C  166/05 (Heger), r.o. 3 en R.A. Wolf,  Onroerende zaken, btw en overdrachtsbelasting , Den Haag: Sdu Uitgevers 2016 (zevende druk), inleiding bij Hoofdstuk 7 (Btw bij levering vastgoed). 
   
   
      HR 27 november 2012, ECLI:NL:HR:2012:BY2073,  NJ  2012/698, r.o. 2.4; HR 26 maart 2013, ECLI:NL:HR:2013:BZ5377, r.o. 3.3. Zie tevens G.J.M. Corstens/M.J. Borgers,  Het Nederlandse strafprocesrecht , Deventer: Kluwer 2011, zevende druk, p. 683-684 en A.J.A. van Dorst,  Cassatie in strafzaken , Deventer: Kluwer 2009, zesde druk, p. 171.  
   
   
      Vgl. HR 16 mei 2006, ECLI:NL:HR:2006:AU8920, r.o. 4.2.