ECLI: ECLI:NL:RBHAA:2011:BT6766

Titel: ECLI:NL:RBHAA:2011:BT6766 Rechtbank Haarlem , 30-09-2011 / 10/6397

Gerecht: Rechtbank Haarlem

Datum uitspraak: 2011-09-30

Zaaknummer: 10/6397

Proceduretype: Eerste aanleg - meervoudig

Onderwerp: Bestuursrecht; Belastingrecht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Uitspraak

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:RBHAA:2011:BT6766

---

"Resultaat uit overige werkzaamheden. Aan- en verkoop pand. Aannemelijk dat het kantoorpand is aangekocht met de bedoeling het te gaan verhuren als hotel. Om de functiewijziging mogelijk te maken was een ingrijpende verbouwing noodzakelijk en zijn diverse werkzaamheden verricht. Deze gaan normaal actief vermogensbeheer te buiten. Aannemelijk is geworden dat de verwachting bestond en ook redelijkerwijs heeft kunnen bestaan dat met de werkzaamheden een aanzienlijk rendement zou worden behaald."

RECHTBANK HAARLEM  
       Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer 
     
     
     Zaaknummer: AWB 10/6397 
     
     Uitspraakdatum: 30 september 2011 
     
     Uitspraak in het geding tussen 
     
     
       [X], wonende te [Z], eiser, 
       gemachtigde: mr. D.J. Dresden (advocaat bij Vink & Partners te Amsterdam), 
     
     
     en  
     
     de inspecteur van de Belastingdienst [P], verweerder. 
     
     1.	Ontstaan en loop van het geding 
     
     1.1. Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2006 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 704.943, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 622.329 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 18.650. Bij aparte beschikking is een bedrag van € 75.120 aan heffingsrente in rekening gebracht. 
     
     1.2. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 15 november 2010 de aanslag verminderd tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 704.943 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 18.650. De heffingsrente is verminderd tot een bedrag van € 50.730.  
     
     1.3. Eiser heeft daartegen bij brief van 30 november 2010, ontvangen bij de rechtbank op 1 december 2010, beroep ingesteld.  
     
     1.4. Verweerder heeft op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend. 
     
     1.5. Partijen hebben vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn telkens in afschrift verstrekt aan de wederpartij. 
     
     1.6. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 19 augustus 2011. Eiser is in persoon verschenen, bijgestaan door zijn gemachtigde en mr. drs. A.W. van Dalen, verder bijgestaan door [A] en [B]. Namens verweerder zijn verschenen P. Ketels, G.M.C. Burger en mr. A.A.G. Mertens. 
     
     2.	Tussen partijen vaststaande feiten 
     
     2.1. Eiser houdt 25% van de aandelen in [BEDRIJF A] B.V. [BEDRIJF A] B.V. is opgericht op 23 juni 2004 en heeft naast eiser nog twee aandeelhouders, te weten [C] en [B] welke respectievelijk 50% en 25% van de aandelen houden. 
     
     
       2.2. In 2005 was de heer [D] in opdracht van [BEDRIJF B] op zoek naar een geschikte locatie om een hotel te vestigen. Hierbij heeft hij onder meer gekeken naar het pand aan de [adres], ook wel aangeduid als [PAND A] (hierna: het pand). Het pand was een kantoorpand en stond op het moment van bezichtigen door de heer [D] reeds geruime tijd te koop. Het pand is eigendom van [BEDRIJF C] NV. Het bouwjaar van het pand is 1969. 
       Nadat [BEDRIJF B] te kennen had gegeven geen interesse te hebben in het pand, bleef de heer [D] geïnteresseerd in koop van het pand.  
     
     
     2.3. In een brief van 29 september 2005 van de heer [E] van [BEDRIJF D] aan het Stadsdeel [NAAM STADSDEEL] staat het volgende vermeld: 
     
     “Op 29 augustus j.l. hebben de heer [D] en ondergetekende een bespreking op uw kantoor gehad met u en de heren [F] en [G]. 
     
     Wij hebben kenbaar gemaakt geïnteresseerd te zijn in de verwerving van [PAND A] indien voor het kantoorgebouw de toestemming wordt verleend voor ombouw tot hotel. De locatie leent zich door de ligging aan de Ring, naast de parkeergarage en bij vele stopplaatsen van het openbaarvervoer voor een 3** hotel met ca 180 kamers en aanvullende faciliteiten als vergaderruimtes, restaurant e.d. 
     
     De heer [D] heeft uiteengezet dat gedacht wordt aan opleiding c.q. stageplaatsen onder leiding van een leermeester voornamelijk voor allochtonen met interesse voor de horeca. 
     
     
       Voordat wij met onze financiële partner kunnen beslissen op korte termijn het pand te kunnen aankopen verzoeken wij u ons schriftelijk te bevestigen dat de vergunning voor de hotelbestemming zal worden verleend. 
       Direct na verwerving van het pand zal de bouwvergunningsaanvraag worden ingediend.” 
     
     
     2.4. Het Stadsdeel [NAAM STADSDEEL] antwoordt op deze brief bij brief van 22 december 2005. Hierin geeft het stadsdeel aan dat voor het vestigen van een hotel in het pand geen vrijstellingprocedure nodig is. In deze brief staat, voor zover hier van belang, het volgende: 
     
     
       “Naar aanleiding van het prettige gesprek dat u met enkele van onze medewerkers had en uw brief van 29 september 2005, waarin u ons verzoekt om u te informeren omtrent de mogelijkheid een hotel te exploiteren in het pand [adres] (“[PAND A]”), kunnen wij u het volgende meedelen. 
       Uit onderzoek is gebleken dat er op grond van het vigerende bestemmingsplan [NAAM]plein e.o. een hotel mag worden gevestigd in het pand [adres]. Daarvoor is dus geen vrijstellingsprocedure nodig. 
       (…) 
       Voorts willen wij u erop wijzen dat de parkeerfaciliteiten bij het gebouw gering zijn. Personenauto’s kunnen parkeren in de ondergrondse parkeergarage, maar voor bussen is geen parkeermogelijkheid aanwezig en deze is daar ook niet te creëren. Er is slechts een laad- en losplaats aanwezig waarvan gebruik kan worden gemaakt voor het laten in- en uitstappen van passagiers. Indien gewenst zal het stadsdeel naar alternatieve mogelijkheden zoeken.” 
     
     
     2.5. In verband met de grote financieringsbehoefte, kon de heer [D] het pand niet alleen financieren en is hij op zoek gegaan naar medefinanciers. Hij wist hierbij de heren [H] en [A] te enthousiasmeren. Deze twee heren weten op hun beurt weer [B] en eiser te enthousiasmeren. Eiser en [B] halen op hun beurt [C] bij de groep. Ook [BEDRIJF E] B.V. sluit zich aan.  
     
     2.6. Op 23 december 2005 wordt in een brief van [BEDRIJF E] B.V. aan makelaar [NAAM MAKELAAR] een bod gedaan. In de brief staat, voor zover hier van belang, het volgende: 
     
     “Hierbij doe ik u na ons gesprek van hedenmorgen een bieding toekomen op het kantoorgebouw “[PAND A]” aan de [adres] op de navolgende condities. 
     
     Koper : 	de heer [H] alsmede [BEDRIJF E] B.V. voor zich en nader te noemen  meester waarvoor hij zich sterkt maakt. 
     
     Koopsom : 	€ 5.200.000,-- k.k. onder voorbehoud due diligence tot 23 januari 2006. 
     
     Waarborgsom c.q. bankgarantie 10% 2 weken na afloop due diligence 23 januari  
     
     
       Het pand zal in zijn geheel leeg worden opgeleverd. 
       Afnamedatum 2 maanden na 23 januari 2006 te weten week 13 of zoveel eerder als partijen overeenkomen.” 
     
     
     2.7. De uiteindelijk overeengekomen koopsom bedraagt € 5.300.000 kosten koper. In een brief van de makelaar aan [BEDRIJF E] B.V. gedagtekend 27 december 2005, wordt als koper genoemd “[BEDRIJF E] B.V., alsmede de heer [H] en/of nader te noemen meester(s).” Blijkens de nota van afrekening van de notaris is de koopsom volledig gefinancierd door middel van een hypothecaire lening. 
     
     2.8. Op 6 januari 2006 wordt het koopcontract ondertekend door de verkoper, op 9 januari 2006 door de kopers. In de koopovereenkomst staat, voor zover hier van belang, het volgende: 
     
     
       “	KOOPOVEREENKOMST 
       De ondergetekenden: 
       1.(…) [BEDRIJF C] N.V. (…) hierna te noemen: ‘verkoper’; 
       2. a. (…)[BEDRIJF E] B.V. (…); 
       b. [H], (…) 
       c. [A], (…) 
       te dezen handelend voor zich en/of nader te noemen meester wie zich sterk maken, 
       tezamen hierna te noemen: ‘koper’; 
     
     
     komen overeen: 
     
     
       Verkoper verkoopt aan koper, die van verkoper koopt: 
       het appartementsrecht van (…) het gebouw aan de [adres] te (…) [STAD]  
       (…) 
       De koopprijs bedraagt voor het verkochte: vijf miljoen driehonderdduizend euro 
       (€ 5.300.000,00).” 
       (…) 
       BIJZONDERE BEPALINGEN 
       (…) 
       Opgaven door verkoper 
       Artikel 2 
     
     
     
       Verkoper garandeert 
       (…) 
       g. 
       1. (…) 
       2. (…) 
       3. De in de erfpachtvoorwaarden toegestane bestemming is kantoorruimten cum 
       annexis en winkelruimten cum annexis, welke laatste slechts voor de vestiging van 
       een supermarkt gebruikt mogen worden;” 
     
     
     2.9. In het dossier bevindt zich voorts een overeenkomst, getekend op 9 januari 2006. Hierin staat, voor zover hier van belang, het volgende: 
     
     
       “	De ondergetekenden: 
       1. a. (…) [BEDRIJF E] B.V.; 
       b. [H] (…), 
       c. [A] (…), 
       hierna tezamen te noemen: “koper”, 
     
     
     
       2. (…) [BEDRIJF A] B.V. (…), 
       te dezen vertegenwoordigd door haar bestuurders, 
     
     
     
       hierna ieder handelend voor zich en/of nader te noemen meester voor wie zij zich sterk maken, 
       hierna tezamen te noemen: “[BEDRIJF A]”, 
     
     
     (…) 
     
     komen hierbij overeen: 
     
     
       1 . Koper wijst bij deze - voor dertig procent (30%) - [BEDRIJF A] als zijn meester in deze aan, welke benoeming [BEDRIJF A] bij deze aanvaardt. 
       2. Aan [BEDRIJF A] komen mitsdien - tezamen met koper - alle rechten en verplichtingen uit de koopovereenkomst toe en [BEDRIJF A] verplicht zich jegens verkoper tot nakoming van al zijn verplichtingen uit de koopakte jegens verkoper voortvloeiende.” 
     
     
     2.10. Bij brief van 13 januari 2006 wordt bij ING Bank een financieringsaanvraag gedaan waarin wordt aangegeven dat de totale waarde van het pand na realisatie € 30.000.000 bedraagt. In de financieringsaanvraag staat, voor zover hier van belang, het volgende vermeld: 
     
     “Hierbij deel ik mede dat wij overgaan tot aankoop van de ‘[NAAM PAND]’ [NAAM STADSDEEL]. 
     
     Investeringsopzet: 
     
     
       Koopsom 	€	5.300.000,-	k.k. 
       	€	500.000,-	k.k. 
       Totaal	€	5.800.000,- 
     
     
     
       Volgens opgave architect de navolgende kosten: 
       Verbouwing ruwbouw (wanden, elektra, afzuigsysteem, warmwatervoorziening, indeling 180 hotelkamers, lobby, restaurant op dak) 
     
     
     
       7.700 m2 maal € 400,- is 	       €	3.080.000,- excl. BTW 
       Verbouwing afwerking (sanitair, bad, tegelwerk, vloerbedekking, inrichting 180 hotelkamers) 
     
     
     Voorlopige opgave aannemer 
     
     7.700 m2 maal € 300,- is 	      €	2.500.000,- excl. BTW 
     
     Bovengenoemde opgaven worden thans geheel uitgewerkt door architect en aannemer. 
     
     Totale investering ca. 	€ 11.500.000,- 	excl. BTW 
     
     Totale waarde en huurwaarde na realisatie 
     
     
       De waarde reeds besproken met diverse makelaars, waaronder [BEDRIJF F], 
       alsmede de heer [J] van de [BEDRIJF G]. 
     
     
     
       Huurwaarde 	180 kamers ad. 	€ 12. 000,- per jaar 
       	Restaurant ca. 	€ 150.000,- per jaar 
       	Fitness, sauna t.b.v. hotel 
       	                          € 50.000,-per jaar 
     
     
     Totale huurwaarde ca. € 2.300.000,- per jaar 
     
     Waarde als dan ca. 13 maal de jaarhuur is € 30.000.000,- 
     
     Waarde thans hij aankoop 
     
     Het pand is aangekocht als kantoorgebouw voor € 5.300.000,-, wat ook ongeveer de waarde is als kantoor. Doch, [BEDRIJF H] heeft dit pand jaren geleden aangekocht voor € 6.800.000,-. Gezien het feit dat wij inmiddels (zie brief Gemeente) een hotelbestemming hebben verkregen, ligt de waarde, mijn inziens, geheel anders. 
     
     
       Stel waarde na realisatie minimaal 		€ 25.000.000,- 
       Stel kosten verbouwing voor bank 		€ 10.000.000,- 
       Incl. renteverlies onvoorzien ligt de waarde nu zeker € 10.000.000,-” 
     
     
     2.11 In maart 2006 meldt zich een geïnteresseerde voor de koop van het pand, de heer [K]. Aan de heer [K] wordt een vraagprijs genoemd van € 12.500.000. 
     
     2.12 Vervolgens meldt zich een tweede geïnteresseerde partij, de broers [L]. Ook aan hen wordt een vraagprijs van € 12.500.000 kenbaar gemaakt.  
     
     2.13. De broers [L] gaan uiteindelijk akkoord met een koopsom van € 12.200.000. Het koopcontract wordt getekend op 10 maart 2006. Hierin worden als verkopers genoemd [B], [C], [L], [M], eiser, [N], [A], [D]. In het koopcontract staat, voor zover hier van belang, het volgende: 
     
     
       “BIJZONDERE BEPALINGEN 
       (…) 
       Opgaven door verkoper 
     
     
     
       Artikel 2  
       Verkoper garandeert: 
       (…) 
       h. 
       1. (…) 
       2. (…) 
       3. De in de erfpachtvoorwaarden toegestane bestemming is kantoorruimten cum annexis en winkelruimten cum annexis, welke laatste slechts voor de vestiging van een supermarkt gebruikt mogen worden. Blijkens een aan deze overeenkomst gehechte brief d.d. 22 december 2005 van het Stadsdeel [NAAM STADSDEEL] is op grond van het vigerende bestemmingsplan de vestiging van een hotel toegestaan. Blijkens een aan deze overeenkomst gehechte brief van het Ontwikkelingsbedrijf van de gemeente [STAD] heeft deze 
       bestemmingswijziging geen consequenties voor de canon. 
       (…) 
       Levering 
       Artikel 7 
       1. De leveringsakte zal ten overstaan van de notaris worden verleden op uiterlijk 31 december 2006, of zoveel eerder als de bouwvergunning voor de bouw van een hotel in het gehele bij deze akte verkochte appartementsrecht is verleend en onherroepelijk is geworden. Indien de bouwvergunning vóór 31 december 2006 is verleend, is koper verplicht het verkochte uiterlijk 6 weken en 2 dagen na het verlenen van de bouwvergunning af te nemen, mits de bouwvergunning alsdan onherroepelijk is geworden, doch uiterlijk op 31 december 2006. 
       (…) 
       Ontbindende voorwaarden 
       Artikel 9 
       Deze koop geschiedt onder de ontbindende voorwaarden, dat: 
       a. niet uiterlijk op 31 december 2006, een onherroepelijke bouwvergunning is verleend voor de bouw van een hotel in het gehele bij deze akte verkochte appartementsrecht; 
       (…)” 
     
     
     2.14. Op 31 maart 2006 wordt de akte van levering gepasseerd bij de notaris. Verkopende partij is [BEDRIJF C] N.V. In de akte van levering staan als kopers vermeld [BEDRIJF I] B.V., [N], [A], [D], eiser, [B] en [C]. 
     
     2.15. Voordat het pand wordt doorverkocht, worden activiteiten verricht om een grotere toewijzing van parkeerplekken te krijgen in de naastgelegen parkeergarage en de toekomstige hotelentree te verruimen door een aangelegen fietsenstalling te verwerven. Een architectenbureau stuurt op 10 januari 2006 in opdracht van de kopers een brief aan het Stadsdeel [NAAM STADSDEEL]. In deze brief geeft het architectenbureau aan dat de kopers geïnteresseerd zijn in het kopen van de fietsenstalling welke grenst aan het pand. Op deze wijze kan de entree van het te bouwen hotel worden verruimd. Op dezelfde dag wordt door het architectenbureau, eveneens in opdracht van de kopers een brief aan het stadsdeel gestuurd met het verzoek om de norm van 1 parkeerplaats per 125m² bedrijfsvloeroppervlak van toepassing te laten zijn. 
     
     2.16. Met dagtekening 14 januari 2006 stelt een architectenbureau een offerte op met betrekking tot de ontwerpwerkzaamheden voor de werktuigkundige- en elektrotechnische installaties. Op 9 maart 2006 stelt hetzelfde bureau een aangepaste offerte op. Het betreft het honorarium voor de werkzaamheden tot en met de bouwvergunning. 
     
     2.17. Op 26 januari 2006 wordt met een architectenbureau een overeenkomst getekend waarin aan het architectenbureau de opdracht wordt gegeven om een ontwerp te maken. Door dit architectenbureau worden tekeningen gemaakt voor het verbouwen van het pand in een hotel. 
     
     2.18. Een derde architectenbureau maakt een kostencalculatie voor het verbouwen van het pand naar een hotel. Deze kosten worden geraamd op € 4.581.000. 
     
     2.19. In totaal wordt voor kosten van architecten en technische tekeningen € 90.000 uitgegeven.  
     
     2.20. Op 7 april 2006 heeft de heer [B] bij het Stadsdeel [NAAM STADSDEEL] een aanvraag ingediend voor een bouwvergunning eerste fase voor het verbouwen van het pand in een hotel. 
     
     2.21. Op 13 september 2006 wordt de akte van levering bij de notaris gepasseerd. Verkopende partijen zijn volgens de akte [C], [B], eiser, [N], [A], [D] en [BEDRIJF I] B.V. De hypotheek waarmee het pand was gefinancierd, wordt afgelost. 
     
     2.22. Op 7 november 2006 is de akte van splitsing gepasseerd. De kosten hiervoor bedroegen in totaal € 56.722,92. Hiervan had € 26.500 betrekking op een afkoopsom met betrekking tot de uitkoop van de Stichting [BEDRIJF J]. De nota van afrekening van de notaris is gestuurd naar [BEDRIJF E] B.V. 
     
     2.23. Op 20 september 2006 is € 100.000 overgemaakt aan [BEDRIJF K]. Volgens de omschrijving betreft dit commissie voor het pand. Het betreft een betaling aan de heer [O] voor het in contact brengen van partijen. 
     
     2.24. De winst op verkoop van het pand bedraagt € 6.223.296. Verweerder heeft zich op het standpunt gesteld dat het resultaat belast is als inkomsten uit overige werkzaamheden. 10% van de opbrengst heeft verweerder aan eiser toegerekend. 
     
     3.	Geschil en standpunten van partijen 
     
     
       3.1. Het eerste geschilpunt is of de winst behaald met de verkoop van het pand bij eiser belast is als resultaat uit overige werkzaamheden.  
       Indien deze vraag ontkennend beantwoord wordt, is in geschil of de verkoopwinst door eiser is genoten middels een uitdeling door [BEDRIJF A] B.V. Niet in geschil is de hoogte van de door eiser behaalde verkoopwinst. 
     
     
     3.2.1. Eiser heeft met betrekking tot het eerste geschilpunt de stelling ingenomen dat sprake is van normaal vermogensbeheer en dat het pand inkomen uit sparen en beleggen heeft gegenereerd. Met betrekking tot het tweede geschilpunt is eiser van mening dat het voordeel contractueel niet toekwam aan [BEDRIJF A] B.V. en dat er dus geen sprake kan zijn van een uitdeling. Daarbij heeft eiser primair het standpunt ingenomen dat niet [BEDRIJF A] B.V., maar onder andere eiser is aangewezen als koper. Subsidiair stelt eiser zich op het standpunt dat bij de overeenkomst van 9 januari 2006 [BEDRIJF A] B.V. onbevoegd was vertegenwoordigd. Meer subsidiair heeft eiser het standpunt ingenomen dat de overeenkomst is opgesteld uit praktische overwegingen. 
     
     3.2.2. Eiser concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 82.614 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 18.650. 
     
     3.3.1. Met betrekking tot het eerste geschilpunt stelt verweerder dat de (voorgenomen) exploitatie van het pand meer is dan normaal vermogensbeheer en dat sprake is van een werkzaamheid. Met betrekking tot het tweede geschilpunt stelt verweerder dat [BEDRIJF A] B.V. zich een voordeel heeft laten ontgaan ten behoeve van zijn aandeelhouders en dat dit voordeel fiscaal als een uitdeling aangemerkt dient te worden. 
     
     3.3.2. Verweerder concludeert primair tot ongegrondverklaring van het beroep. Subsidiair concludeert verweerder tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar, vermindering van de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 82.614, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 622.329 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 18.650. 
     
     4.	Beoordeling van het geschil 
     
     4.1. Belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden is het gezamenlijke bedrag van het resultaat uit een of meer werkzaamheden die geen belastbare winst of belastbaar loon genereren. Onder werkzaamheid wordt ingevolge het bepaalde in artikel 3.91, eerste lid, aanhef en onderdeel c van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001), mede verstaan: 
     
     “c. het rendabel maken van vermogen die normaal, actief vermogensbeheer te buiten gaat, zoals bij het uitponden van onroerende zaken, het in belangrijke mate door de belastingplichtige zelf verrichten van groot onderhoud of andere aanpassingen, of het aanwenden door de belastingplichtige van voorkennis of daarmee vergelijkbare bijzondere vormen van kennis.”. 
     
     4.2. Met partijen is de rechtbank van oordeel dat de vraag dient te worden beantwoord of de werkzaamheden van eiser met betrekking tot het pand naar hun aard en omvang onmiskenbaar gericht waren op het behalen van redelijkerwijs te verwachten voordelen die het bij normaal actief vermogensbeheer te verwachten rendement te boven gingen (Hoge Raad 9 oktober 2009, 43.035, LJN BI0481, onder meer gepubliceerd in BNB 2010/117). 
     
     4.3. Artikel 3.94 Wet IB 2001 bepaalt: resultaat uit een werkzaamheid (resultaat) is het bedrag van de gezamenlijke voordelen die, onder welke naam en in welke vorm ook, worden behaald met een werkzaamheid. 
     
     4.4. Verweerder heeft niet aannemelijk gemaakt dat het pand is gekocht met het oogmerk van doorverkoop. Eiser stelt dat het (primair) de bedoeling was het pand te verhuren en dat direct na de aankoop van het pand is gezocht naar huurders. Hiervan uitgaande komt de rechtbank tot het volgende oordeel. 
     
     4.5. Op basis van de handelingen die eiser c.s. rond de aan- en verkoop van het pand hebben verricht, acht de rechtbank aannemelijk dat het de bedoeling was dat het pand als hotel zou worden verhuurd en niet als kantoorpand. Daartoe was een ingrijpende verbouwing van het pand noodzakelijk.  
     
     
       4.6. Om deze wijziging van de functie van het pand mogelijk te maken zijn bovenop de handelingen gemoeid met aankoop, financiering en verhuur van het pand, blijkens de vaststaande feiten de volgende werkzaamheden verricht:  
       -	de initiatiefnemer de heer [D], die gelet op zijn achtergrond reeds bekend moet zijn geweest met de mogelijkheid om het pand als hotel te gebruiken, heeft – direct dan wel indirect via zijn kennissenkring of zakelijke contacten – de overige participanten in het project betrokken;  
       -	er is overleg gevoerd met het stadsdeel inzake de mogelijkheid om binnen het vigerende bestemmingsplan het pand als hotel de gebruiken, alsmede over het verkrijgen van een bouwvergunning,  
       -	er zijn offertes aangevraagd bij architectenbureaus en ontwerptekeningen gemaakt, waarvoor naar niet in geschil is een bedrag van in totaal € 90.000 is uitgegeven; 
       -	voorts is een architectenbureau ingeschakeld voor verruiming van de entree van het pand en voor het verkrijgen van parkeerruimte en fietsenstalling; 
       -	in artikel 9 van de verkoopovereenkomst d.d. 10 maart 2006 is voorts bepaald dat de verkoop geschiedt onder de ontbindende voorwaarde dat uiterlijk 31 december 2006 een bouwvergunning wordt verleend. [B] heeft op 7 april 2006 een bouwvergunning aangevraagd; 
       -	betaling van commissie van € 100.000 voor het aanbrengen van een koper voor het pand. 
     
     
     4.7. Genoemde werkzaamheden gaan naar het oordeel van de rechtbank normaal actief vermogensbeheer te buiten. De werkzaamheden van derden, zoals in casu van de door de participanten ingeschakelde architecten, dienen in dit verband mede aan eiser te worden toegerekend (Hoge Raad 9 oktober 2009, 43.035, ro. 3.6.2, reeds aangehaald). De kennis en werkzaamheden die zijn verricht door de onderscheiden participanten dienen voorts in onderlinge samenhang te worden beschouwd en over en weer te worden toegerekend nu – zo heeft verweerder ter zitting onweerspoken gesteld en zo maakt de rechtbank ook op uit de rol die de participanten blijkens de gedingstukken hebben gespeeld bij de onderhavige transacties – de participanten hebben samengewerkt bij het verkrijgen van het onderhavige voordeel. 
     
     4.8. Voorts is aannemelijk geworden dat bij de participanten de verwachting bestond en ook redelijkerwijs heeft kunnen bestaan dat met genoemde werkzaamheden een aanzienlijk rendement zou worden behaald bovenop het bedrag van de met aankoop en eventuele verbouwing gemoeide investeringen. Dit blijkt uit de financieringsaanvraag van 13 januari 2006 waaruit blijkt dat men uitging van een investering van € 11,5 miljoen en een waarde van minimaal € 25 miljoen dan wel een gekapitaliseerde huurwaarde van € 30 miljoen. De extra waarde werd - zo staat vermeld in de financieringsaanvraag - veroorzaakt door de omstandigheid dat het pand inmiddels een hotelbestemming had verkregen. Ter onderbouwing van dit laatste wordt in de financieringsaanvraag ook verwezen naar de brief van de gemeente van 22 december 2005 waarin zulks op verzoek van eiser c.s. is bevestigd. Dat genoemde verwachting bij de participanten heeft bestaan en ook kan hebben bestaan, blijkt ook uit de omstandigheid dat voorafgaande aan de financieringsaanvraag de waarde is besproken met diverse makelaars, zo blijkt uit genoemde financieringsaanvraag en zo is ook door eiser erkend. Met verweerder is de rechtbank van oordeel dat het voor eiser reeds aanstonds duidelijk moet zijn geweest dat het pand bij verkoop dan wel verhuur als hotel meer zou opbrengen dan bij verkoop dan wel verhuur als kantoor en dat deze meerwaarde zou uitgaan boven de met de realisatie van de bestemming als hotel gemoeide investeringen. Dit vindt ook steun in de omstandigheid dat het met de verkoop gerealiseerde bruto voordeel aanzienlijk is en is gerealiseerd binnen zeer korte termijn, namelijk twee maanden na aankoop van het pand. Eiser heeft geen plausibele/alternatieve verklaring voor deze aanzienlijke waardeaangroei gegeven. De enkele stelling dat het op toeval berust, acht de rechtbank gelet op de vaststaande feiten en de door de participanten verrichte werkzaamheden onvoldoende om in dezen tot een ander oordeel te komen. 
     
     4.9. Het uiteindelijk gerealiseerde voordeel vindt naar het oordeel van de rechtbank zijn grond in de hierboven opgesomde werkzaamheden. Het pand is verkocht aan een hotelexploitant en uit bovenvermelde bepalingen uit het verkoopcontract van 10 maart 2006 kan worden opgemaakt dat voor de koper het pand ook als zodanig was bestemd. Het pand is verkocht om te worden gebruikt als hotel en de genoemde werkzaamheden van de participanten waren gericht op een dergelijke functiewijziging die ook heeft geleid tot het onderhavige voordeel. De omstandigheid dat het bestemmingsplan reeds gebruik van het pand als hotel toeliet, doet hier niet aan af, nu eiser van de gemeente zekerheid heeft verkregen over de mogelijkheid het pand als hotel te exploiteren en de eerste stappen heeft gezet om realisatie hiervan mogelijk te maken, zoals aanvraag van de benodigde bouwvergunning. Derhalve kan ervan uit worden gegaan dat – anders dan eiser betoogt – sprake is van een causaal verband tussen de werkzaamheden van eiser c.s. en het gerealiseerde resultaat.  
     
     4.10. De werkzaamheden van eiser waren gelet op het voorgaande onmiskenbaar gericht op het behalen van redelijkerwijs te verwachten voordelen die het bij normaal actief vermogensbeheer te verwachten voordeel te boven gaan. Derhalve is het voordeel terecht belast als resultaat uit overige werkzaamheden. De omstandigheid dat het gerealiseerde voordeel niet bestaat in verhuuropbrengst zoals eiser stelt primair te hebben beoogd, maar uit verkoopresultaat, brengt de rechtbank niet tot een ander oordeel nu het voordeel is ontstaan in het kader van werkzaamheden in de zin van artikel 3.90 Wet IB 2001 en het pand op het moment van verkoop nog steeds tot het werkzaamheidsvermogen van eiser behoorde. 
     
     4.11. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep ongegrond te worden verklaard. 
     
     5.	Proceskosten 
     
     De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling. 
     
     6.	Beslissing 
     
     De rechtbank verklaart het beroep ongegrond. 
     
     Deze uitspraak is gedaan door mr. A.A. Fase, voorzitter, mr. M. Koole en mr. R. van Scharrenburg, rechters, in tegenwoordigheid van mr. drs. B.J.E. Lodder, griffier.  De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 30 september 2011. 
     
     Afschrift verzonden aan partijen op: 
     
     De rechtbank heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm. 
     
     Rechtsmiddel 
     
     Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam. 
     
     
       Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen: 
       1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd; 
       2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: 
       a. de naam en het adres van de indiener; 
       b. een dagtekening; 
       c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld; 
       d. de gronden van het hoger beroep.