ECLI: ECLI:NL:PHR:2013:BZ5793

Titel: ECLI:NL:PHR:2013:BZ5793 Parket bij de Hoge Raad , 28-02-2013 / 12/02872

Gerecht: Parket bij de Hoge Raad

Datum uitspraak: 2013-02-28

Zaaknummer: 12/02872

Proceduretype: 

Onderwerp: Bestuursrecht; Belastingrecht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Conclusie

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:PHR:2013:BZ5793

---

Conclusie PG: 
         A-G IJzerman heeft conclusie genomen naar aanleiding van het beroep in cassatie van belanghebbende tegen de uitspraak van het gerechtshof te 's-Gravenhage van 5 juni 2012, nr. BK-11/00462, LJN BY7069. 
       
       
       In geschil is of het Hof, als belastingrechter, bevoegd is kennis te nemen van belanghebbendes hoger beroep inzake de dwangsombeschikking van de Inspecteur. De Inspecteur heeft aan belanghebbende bij beschikking niet de gevraagde dwangsom toegekend wegens niet tijdig beslissen op belanghebbendes verzoek (bezwaar) om (ambtshalve) vermindering van een aanslag inkomstenbelasting. Belanghebbende betoogt dat ten aanzien van de dwangsombeschikking de algemene bestuursrechter bevoegd is, zodat het Hof zich onbevoegd had moeten verklaren en had moeten doorzenden naar de algemene bestuursrechter. In hoger beroep is dat naar de Afdeling Bestuursrechtspraak van de Raad van State. 
       
       Indien de belastingrechter bevoegd zou zijn, kan in deze fiscale procedure worden toegekomen aan de vraag of door de Inspecteur aan belanghebbende bij beschikking terecht geen dwangsom is toegekend. Indien echter de algemene bestuursrechter bevoegd is moet de zaak aan deze worden doorgezonden ter verdere beoordeling. Voorts heeft belanghebbende in cassatie verzocht om toekenning van proceskostenvergoeding in alle instanties.  
       
       De Inspecteur heeft aan belanghebbende op 29 augustus 2007 een aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen over het jaar 2004 opgelegd. Belanghebbende heeft pas op 30 december 2009 schriftelijk bezwaar gemaakt tegen die aanslag.  
       
       Bij brief van 12 februari 2010 heeft belanghebbende de Inspecteur in gebreke gesteld wegens het nog niet hebben gegeven van een beslissing op de brief van 30 december 2009. Daarbij heeft belanghebbende de Inspecteur erop gewezen dat indien deze brief niet binnen twee weken wordt afgehandeld, een dwangsom zal worden verbeurd.  
       
       
         Bij uitspraak op bezwaar van 9 september 2010 heeft de Inspecteur het in de brief van 30 december 2009 gemaakte bezwaar tegen de aanslag niet-ontvankelijk verklaard wegens termijnoverschrijding. Belanghebbende heeft tegen die uitspraak op bezwaar geen beroep ingesteld. Op 19 oktober 2010 heeft de Inspecteur de aanslag ambtshalve verminderd.  
         Bij beschikking van 18 november 2010 heeft de Inspecteur geweigerd aan belanghebbende een dwangsom toe te kennen. Het daartegen gemaakte bezwaar heeft de Inspecteur ongegrond verklaard, waarna belanghebbende in beroep is gekomen en nadien hoger beroep heeft ingesteld. De onderhavige procedure ziet dus niet op de hoogte van de aanslag, maar gaat over de dwangsombeschikking en daaraan verbonden processuele vragen. 
       
       
       De A-G merkt over de wettelijke systematiek van de dwangsombeschikking het volgende op. Wanneer een bestuursorgaan, zoals een inspecteur, te laat is met het geven van een beschikking op aanvraag, zoals een uitspraak op bezwaar, kan het bestuursorgaan door de belanghebbende schriftelijk in gebreke te worden gesteld. Na verloop van twee weken kan het bestuursorgaan een dwangsom gaan verbeuren. Het bestuursorgaan stelt zelf de dwangsom bij beschikking vast; die beschikking kan, zoals in casu, ook inhouden de weigering een dwangsom toe te kennen. Tegen de dwangsombeschikking is vervolgens bezwaar en beroep mogelijk.  
       
       Hier ligt voor of de belastingrechter buiten het kader van een lopende fiscale procedure over een belastingaanslag, bevoegd is te oordelen over een door een inspecteur gegeven dwangsombeschikking.  
       
       In belastingzaken geldt het zogeheten gesloten stelsel van rechtsmiddelen. Ingevolge artikel 26 AWR kan tegen een ingevolge de belastingwet genomen besluit slechts beroep worden ingesteld indien het gaat om een belastingaanslag of een voor bezwaar vatbare beschikking. Volgens de A-G is de dwangsombeschikking geen zodanig besluit, zodat in beroep niet bevoegd is de belastingrechter, maar de algemene bestuursrechter.  
       
       In de onderhavige fiscale procedure heeft noch de Rechtbank noch het Hof zich onbevoegd verklaard. Ten aanzien van de Rechtbank lijkt dit de A-G juist, omdat de Rechtbank ook kan oordelen als algemene bestuursrechter. Het Hof is echter geen algemene bestuursrechter, zodat het Hof zich volgens de A-G onbevoegd had moeten verklaren en de zaak had moeten doorzenden aan de Afdeling Bestuursrechtspraak van de Raad van State. Het eerste en vierde middel slagen.  
       
       In het derde middel klaagt belanghebbende erover dat hem geen vergoeding van proceskosten is toegekend door Rechtbank en Hof. De A-G meent dat aan belanghebbende voor de procedure bij het Hof een proceskostenvergoeding zou moet worden toegekend. Redengevend acht de A-G dat onder de uitspraak van de Rechtbank als rechtsmiddelverwijzing ten onrechte is vermeld dat hoger beroep kan worden ingesteld bij het Hof. De eventuele toekenning van een proceskostenvergoeding voor de Rechtbankfase zou de A-G willen overlaten aan de Afdeling Bestuursrechtspraak van de Raad van State.  
       
       Thans ten overvloede komt het de A-G inhoudelijk voor dat nu het bezwaar tegen de aanslag wegens (aanzienlijke) termijnoverschrijding niet-ontvankelijk is, hier sprake is van een geval van een kennelijk niet-ontvankelijk bezwaar terzake waarvan geen dwangsom verschuldigd is.  
       
       Overigens acht de A-G het in het algemeen wel mogelijk dat een dwangsom ook een rol kan vervullen waar het gaat om aanvragen tot ambtshalve vermindering.  
       
       De conclusie strekt ertoe dat het beroep in cassatie van belanghebbende gegrond dient te worden verklaard en doorzending moet volgen aan de Afdeling Bestuursrechtspraak van de Raad van State ter behandeling van belanghebbendes hoger beroep.

Nr. Hoge Raad: 12/02872 
       Nr. Gerechtshof: BK-11/00462 
       Nr. Rechtbank: AWB 11/2814 
       Derde Kamer B 
       Dwangsombeschikking 
     
     
     PROCUREUR-GENERAAL BIJ DE HOGE RAAD DER NEDERLANDEN 
     
     
       MR. R.L.H. IJZERMAN 
       ADVOCAAT-GENERAAL 
     
     
     
       Conclusie van 28 februari 2013 inzake: 
       X 
       tegen 
       Staatssecretaris van Financiën 
     
     
     1. Inleiding 
     
     1.1 Heden neem ik conclusie naar aanleiding van het beroep in cassatie van belanghebbende tegen de uitspraak van het gerechtshof te 's-Gravenhage (hierna: het Hof) van 5 juni 2012, nr. BK-11/00462, LJN BY7069.  
     
     1.2 In geschil is of het Hof, als belastingrechter, bevoegd is kennis te nemen van belanghebbendes hoger beroep inzake de dwangsombeschikking van de Inspecteur(1) als bedoeld in artikel 4:17 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb). De Inspecteur heeft aan belanghebbende bij beschikking niet de gevraagde dwangsom toegekend wegens niet tijdig beslissen op belanghebbendes verzoek (bezwaar) om (ambtshalve) vermindering van een aanslag inkomstenbelasting. In cassatie betoogt belanghebbende dat ten aanzien van de dwangsombeschikking de algemene bestuursrechter bevoegd is, zodat het Hof zich onbevoegd had moeten verklaren en het hoger beroepschrift had moeten doorzenden aan de algemene bestuursrechter. In hoger beroep is dat aan de Afdeling Bestuursrechtspraak van de Raad van State. 
     
     1.3 Indien de belastingrechter bevoegd zou zijn, kan in deze fiscale procedure worden toegekomen aan de vraag of door de Inspecteur aan belanghebbende bij beschikking terecht geen dwangsom is toegekend. Indien echter de algemene bestuursrechter bevoegd is moet de zaak aan deze worden doorgezonden ter verdere beoordeling.  
     
     1.4 Voorts heeft belanghebbende in cassatie verzocht om toekenning van proceskostenvergoeding in alle instanties.  
     
     1.5 De Inspecteur heeft aan belanghebbende op 29 augustus 2007 een aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) over het jaar 2004 opgelegd. 
     
     1.6 Belanghebbende heeft pas op 30 december 2009 een brief met het opschrift 'bezwaarschrift' en onder vermelding van het aanslagnummer aan de Inspecteur gezonden. In die brief heeft belanghebbende de Inspecteur verzocht om het vastgestelde verzamelinkomen te verminderen.  
     
     1.7 Bij brief van 12 februari 2010 heeft belanghebbende de Inspecteur in gebreke gesteld wegens het nog niet hebben gegeven van een beslissing op de brief van 30 december 2009. Daarbij heeft belanghebbende de Inspecteur erop gewezen dat indien deze brief niet binnen twee weken wordt afgehandeld, een dwangsom zal worden verbeurd.  
     
     1.8 Bij uitspraak op bezwaar van 9 september 2010 heeft de Inspecteur het in de brief van 30 december 2009 gemaakte bezwaar tegen de aanslag niet-ontvankelijk verklaard wegens termijnoverschrijding. Belanghebbende heeft tegen die uitspraak op bezwaar geen beroep ingesteld.  
     
     1.9 De Inspecteur heeft vervolgens ambtshalve beslist op het verzoek van belanghebbende om het vastgestelde inkomen te verminderen. Op 19 oktober 2010 heeft de Inspecteur dit verzoek gedeeltelijk ingewilligd met ambtshalve vermindering van de aanslag.  
     
     1.10 Bij beschikking van 18 november 2010 heeft de Inspecteur geweigerd aan belanghebbende een dwangsom toe te kennen. Het daartegen gemaakte bezwaar heeft de Inspecteur ongegrond verklaard, waarna belanghebbende in beroep is gekomen en nadien hoger beroep heeft ingesteld. De onderhavige procedure ziet dus niet op de hoogte van de aanslag, maar gaat over de dwangsombeschikking en daaraan verbonden processuele vragen.  
     
     1.11 De opbouw van deze conclusie is als volgt. In onderdeel 2 worden de feiten en het geding in feitelijke instanties weergegeven, gevolgd door een beschrijving van het geding in cassatie in onderdeel 3. Onderdeel 4 omvat een overzicht van relevante regelgeving, wetsgeschiedenis, jurisprudentie en literatuur(2). In onderdeel 5 wordt gekomen tot een beschouwing en vindt de beoordeling plaats van de cassatiemiddelen, gevolgd door de conclusie in onderdeel 6. 
     
     2. De feiten en het geding in feitelijke instanties 
     
     2.1 De Inspecteur heeft aan belanghebbende op 29 augustus 2007 een aanslag IB/PVV over het jaar 2004 opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 26.722. 
     
     2.2 Belanghebbende heeft op 30 december 2009 een brief met het opschrift 'bezwaarschrift' en onder vermelding van het aanslagnummer van voormelde aanslag aan de Inspecteur gezonden. In die brief verzoekt belanghebbende om het vastgestelde verzamelinkomen ambtshalve te verminderen tot € 10.015. 
     
     
       2.3 Op 12 februari 2010 heeft belanghebbende de Inspecteur met betrekking tot de beslissing op de brief van 30 december 2009 in gebreke gesteld.(3) Daarbij heeft belanghebbende de Inspecteur erop gewezen dat indien de brief niet binnen twee weken wordt afgehandeld, een dwangsom zal worden verbeurd. In deze brief is onder meer vermeld: 
       Op 31 december 2009 heeft u een bezwaarschrift ontvangen (zie bijlage). Op 11 februari 2010 had het bezwaar afgehandeld moeten zijn, hetgeen niet is gebeurd; er is zelfs geen ontvangstbevestiging gestuurd door de belastingdienst.  
     
     
     U wordt bij dezen ingebreke gesteld en u wordt verzocht binnen twee weken het bezwaar alsnog af te handelen, anders dient u een dwangsom te betalen. Het betalen van een dwangsom houdt niet in dat het bezwaar niet alsnog ordentelijk afgehandeld dient te worden. 
     
     2.4 Bij uitspraak op bezwaar van 9 september 2010 heeft de Inspecteur het in de brief van 30 december 2009 gemaakt bezwaar niet-ontvankelijk verklaard wegens termijnoverschrijding. Belanghebbende heeft tegen die uitspraak op bezwaar geen beroep ingesteld.  
     
     2.5 De Inspecteur heeft vervolgens beslist op het verzoek van belanghebbende om het vastgestelde verzamelinkomen ambtshalve te verminderen. Op 19 oktober 2010 heeft de Inspecteur dit verzoek gedeeltelijk ingewilligd(4), namelijk wat betreft het in aanmerking nemen van het negatief saldo uit eigen woning.(5) 
     
     
       2.6 Bij beschikking van 18 november 2010 heeft de Inspecteur geweigerd aan belanghebbende een dwangsom toe te kennen:(6) 
       U kunt recht hebben op een dwangsom als u de inspecteur er schriftelijk op gewezen hebt dat hij niet binnen de wettelijke termijn heeft beslist (ingebrekestelling) en dat ook niet alsnog binnen twee weken na ontvangst van uw ingebrekestelling doet. Echter ook als de inspecteur buiten de tweewekentermijn beslist, bestaat in een aantal gevallen toch geen recht op een dwangsom. 
     
     
     Dat is hier het geval, omdat het bezwaarschrift kennelijk niet-ontvankelijk is. Het bezwaarschrift is immers buiten de daarvoor geldende termijn van binnen zes weken na de dagtekening van de aanslag ingediend. De dagtekening van de aanslag is 29 augustus 2007, terwijl de datum waarop het bezwaarschrift werd ingediend 31 december 2009 is. Aan uw cliënt wordt daarom geen dwangsom toegekend.  
     
     2.7 De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar van 7 maart 2011 het bezwaar gericht tegen de weigering van de Inspecteur om aan belanghebbende een dwangsom toe te kennen ongegrond verklaard. In de toelichting bij de uitspraak op bezwaar is vermeld dat beroep kan worden ingesteld bij de rechtbank te 's-Gravenhage (hierna: de Rechtbank). 
     
     
       Rechtbank  
       2.8 Belanghebbende is in beroep gekomen bij de Rechtbank. 
     
     
     
       2.9 In geschil was (en is) of de Inspecteur terecht geweigerd heeft om aan belanghebbende een dwangsom toe te kennen. De Rechtbank heeft deze vraag bevestigend beantwoord: 
       3.8 Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder het schrijven van eiser van 30 december 2009 terecht èn als een bezwaar èn als verzoek om ambtshalve vermindering in behandeling genomen. De rechtbank zal dan ook de vraag of een dwangsom is verbeurd voor beide gevallen beoordelen. 
     
     
     
       Met betrekking tot de beslissing op bezwaar 
       3.9 Ingevolge artikel 4:17, zesde lid, aanhef en onder c, van de Awb is geen dwangsom verschuldigd indien de aanvraag kennelijk niet-ontvankelijk of kennelijk ongegrond is. 
       Ingevolge het bepaalde in artikel 7:14 van de Awb is genoemd artikel 4:17 van de Awb ook van toepassing op een bezwaar. 
     
     
     3.10 Het bezwaar van 30 december 2009 is niet-ontvankelijk verklaard. Deze beslissing is onherroepelijk komen vast te staan. Er is derhalve, gezien het bepaalde in artikel 4:17 van de Awb in samenhang met artikel 7:14 van de Awb, geen dwangsom verschuldigd. Anders dan eiser kennelijk meent maakt de omstandigheid dat inhoudelijk aan het bezwaar bij de beslissing op het verzoek om ambtshalve vermindering geheel is tegemoetgekomen, niet dat in het kader van de toepassing van artikel 4:17, zesde lid, onder c, van de Awb aan de niet-ontvankelijkverklaring moet worden voorbijgegaan. 
     
     
       Met betrekking tot de beslissing op het verzoek om ambtshalve vermindering 
       3.11 De rechtbank overweegt allereerst dat de vraag kan worden gesteld of de omstandigheid dat tegen de inwilliging op 19 oktober 2010 van onderhavig verzoek geen rechtsmiddel kan worden ingediend, eraan in de weg staat dat de rechtbank van onderhavig geschil kennis neemt. Voorts komt, indien van de bevoegdheid van de rechtbank in dezen wordt uitgegaan, de vraag op of bij een beslissing ingevolge artikel 65 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: Awr) sprake is van een beschikking op aanvraag als bedoeld in artikel 4:17 van de Awb. 
     
     
     Indien veronderstellenderwijs ervan wordt uitgegaan dat de hiervoor vermelde vragen ontkennend respectievelijk bevestigend dienen te worden beantwoord, heeft het navolgende te gelden. 
     
     
       3.12 Ingevolge artikel 4:13, eerste lid, van de Awb dient een beschikking te worden gegeven binnen de bij wettelijk voorschrift bepaalde termijn of, bij het ontbreken van zulk een termijn, binnen een redelijke termijn na ontvangst van de aanvraag. 
       In het tweede lid van artikel 4:13 - voor zover hier van belang - is bepaald dat de in het eerste lid bedoelde redelijke termijn in ieder geval is verstreken wanneer het bestuursorgaan binnen acht weken na ontvangst van de aanvraag geen beschikking heeft gegeven. 
     
     
     Ingevolge artikel 4:17, derde lid, van de Awb is de eerste dag waarover de dwangsom verschuldigd is, de dag waarop twee weken zijn verstreken na de dag waarop de termijn voor het geven van de beschikking is verstreken en het bestuursorgaan van de aanvrager een schriftelijke ingebrekestelling heeft ontvangen. 
     
     3.13 Eiser heeft verzocht om ambtshalve vermindering als bedoeld in artikel 65 van de Awr. In de Awr is geen termijn opgenomen binnen welke op een verzoek om ambtshalve vermindering moet worden beslist. In zodanig geval dient als beslistermijn te worden aangemerkt de in artikel 4:13, tweede lid, van de Awb genoemde termijn van acht weken. 
     
     3.14 Verweerder heeft het verzoek om ambtshalve vermindering op 31 december 2009 ontvangen. De termijn binnen welke op het verzoek diende te worden beslist eindigde dus op 25 februari 2010. 
     
     3.15 De ingebrekestelling is gedagtekend 12 februari 2010, ontvangen door verweerder op dezelfde dag. Eiser heeft verweerder derhalve in gebreke gesteld op een moment waarop de beslistermijn nog niet was verstreken. Het schrijven van 12 februari 2010 is dan ook geen rechtsgeldige ingebrekestelling als bedoeld in artikel 4:17, derde lid, van de Awb. De opvatting dat - als door eiser ter zitting is betoogd - de premature ingebrekestelling moet worden geacht te zijn verlengd tot een datum gelegen na 25 februari 2010 mist feitelijke grondslag. 
     
     3.16 Nu voorts gesteld noch gebleken is dat eiser verweerder na 25 februari 2010 met betrekking tot de beslissing op het verzoek om ambtshalve vermindering in gebreke heeft gesteld, oordeelt de rechtbank dat geen periode als bedoeld in artikel 4:17, derde lid, van de Awb is aangebroken waarover de dwangsom is verschuldigd. 
     
     3.17 Aan het oordeel dat door verweerder geen dwangsom is verbeurd, kan hetgeen eiser overigens heeft aangevoerd niet afdoen. Nu niet is gebleken van een geldige ingebrekestelling komt aan de door eiser gestelde omstandigheid dat sprake is van een terecht verzoek om ambtshalve vermindering geen betekenis toe. Voorts vindt eisers opvatting dat verweerder hem in de gelegenheid had moeten stellen een nieuwe ingebrekestelling uit te brengen geen steun in het recht. 
     
     3.18 De beide onder 3.11 geformuleerde vragen behoeven, gelet op het oordeel onder 3.16, geen behandeling. 
     
     2.10 Bij uitspraak van 7 juli 2011, nr. AWB 11/2814 IB/PVV, LJN BR2202 heeft de Rechtbank het beroep ongegrond verklaard. 
     
     
       Hof 
       2.11 Belanghebbende heeft hoger beroep ingesteld bij het Hof. In geschil is of de Inspecteur terecht heeft geweigerd aan belanghebbende een dwangsom toe te kennen.  
     
     
     
       2.12 Op de zitting van 24 april 2012 is de bevoegdheid van het Hof aan de orde geweest:(7) 
       De voorzitter deelt mee dat het voorlopig oordeel van het Hof is dat de belastingrechter in casu onbevoegd is en dat het de zaak zal terugwijzen naar de algemene bestuursrechter van 
       de rechtbank. 
     
     
     
       2.13 Bij uitspraak van 5 juni 2012 heeft het Hof geoordeeld dat het bezwaar van belanghebbende tegen de beslissing van de Inspecteur om belanghebbende geen dwangsom toe te kennen niet-ontvankelijk had dienen te worden verklaard. Daartoe overwoog het Hof als volgt: 
       Ambtshalve  
     
     
     7.1. Belanghebbende heeft bij brief van 30 december 2009 verzocht om vermindering van de inmiddels onherroepelijk vaststaande aanslag met dagtekening 29 augustus 2007. Nadat de Inspecteur dat verzoek in behandeling had genomen, heeft belanghebbende de Inspecteur in gebreke gesteld. Daarbij heeft belanghebbende gesteld dat indien het verzoek tot ambtshalve vermindering niet binnen twee weken zou worden afgehandeld, de Inspecteur een dwangsom zou verbeuren. 
     
     7.2. De beslissing van de Inspecteur van 19 oktober 2010 op het verzoek tot vermindering van de onherroepelijk vaststaande aanslag is een beslissing die hij ambtshalve heeft genomen. Een zodanige beslissing is niet aan te merken als een beslissing waartegen bezwaar en beroep openstaat. Gelet op het gesloten stelsel van rechtsmiddelen, brengt dit mee dat het door belanghebbende ingediende bezwaar tegen de beslissing van de Inspecteur op het door hem in dat kader gedane verzoek tot toekenning van een dwangsom door de Inspecteur niet-ontvankelijk had dienen te worden verklaard.  
     
     7.3. Gelet op het voorgaande komt het Hof aan een inhoudelijke beoordeling van het hoger beroep niet toe. 
     
     2.14 Het Hof heeft deswege de uitspraak van de Rechtbank en de uitspraak op bezwaar vernietigd en het bezwaar alsnog niet-ontvankelijk verklaard. 
     
     3. Het geding in cassatie 
     
     
       3.1 Belanghebbende heeft tijdig en ook overigens op regelmatige wijze beroep in cassatie ingesteld, onder aanvoering van vier cassatiemiddelen:  
       middel 1 
       Het gerechtshof heeft zich ten onrechte niet niet-bevoegd verklaard terwijl het aan het gerechtshof bekend was dat de rechtbank de procedure door de onjuiste afdeling liet afhandelen. 
     
     
     Procedureel is er ook nog onjuist gehandeld omdat het hof zelf bekend maakte dat de belastingrechter in dezen onbevoegd is (zie proces-verbaal van de zitting van 24 april 2012-bladzijde 2). 
     
     
       middel 2 
       Het gerechtshof heeft ten onrechte het bezwaar niet-ontvankelijk verklaard - zie de wetsgeschiedenis van de dwangsom. Het verzoek tot een ambtshalve vermindering bij de belastingdienst betrof hier een beschikkingsaanvraag (afdeling 4.1.1. e.v. van de Awb) en het verzoek leidde tot een beschikking (vgl. Kamerstukken II 1990/91, 22 061, nr. 3, blz. 78), waardoor in beginsel een dwangsom geëist kon worden (het was een verzoek volgens artikel 1:3 Awb). 
     
     
     
       middel 3 
       Het gerechtshof heeft ten onrechte geen proceskostenvergoeding toegekend voor de rechtbank- en hofprocedure, terwijl beide gerechtelijke instanties onbevoegd hebben geoordeeld. Bovendien zijn beide beroepen gegrond.  
     
     
     
       middel 4 
       Het gerechtshof heeft ten onrechte niet de zaak naar de algemene bestuursrechter verwezen, terwijl de voorzitter ter zitting expliciet een ander standpunt formuleerde (zie proces-verbaal van de zitting van 24 april 2012 - bladzijde 2) en aldus ter zitting een andere indruk is gewekt; hierdoor zijn rechten geschaad. 
     
     
     
       3.2 De Staatssecretaris van Financiën (hierna: de Staatssecretaris) heeft een verweerschrift ingediend. De Staatssecretaris acht de beslissing van het Hof om geen dwangsom toe te kennen juist: 
       Het verzoek om ambtshalve vermindering is ingewilligd op 19 oktober 2010. Tussentijds heeft overleg en correspondentie plaatsgevonden. Feit blijft dat sprake is van niet-ontvankelijkheid. In artikel 4.17, zesde lid, van de Algemene wet bestuursrecht is bepaald dat geen dwangsom is verschuldigd, indien de aanvraag kennelijk niet-ontvankelijk of kennelijk ongegrond is. Bij een ambtshalve vermindering speelt mede om deze reden een dwangsom niet. Het basisbezwaar is niet-ontvankelijk verklaard. Ik moge er nog op wijzen dat de ingebrekestelling van 12 februari 2010 specifiek ziet op de afdoening van het bezwaarschrift en niet op een verzoek om ambtshalve vermindering. 
       Een ambtshalve tegemoetkoming is niet een voor bezwaar vatbare beschikking. Er is derhalve geen bezwaar of beroep mogelijk. Paragraaf 4.1.3.2 van de Algemene wet bestuursrecht speelt naar mijn mening niet als sprake is van een niet voor bezwaar vatbare beslissing. Het zou in strijd komen met het karakter van een ambtshalve tegemoetkoming om een dwangsom te verbinden aan het overschrijden van enige termijn. De beslissing van het Hof om geen dwangsom toe te kennen acht ik dan ook juist. Steun voor de opvatting is te vinden in de gewijzigde MvT, Tweede Kamer, vergaderjaar 2004-2005, 29 934, nr. 6, blz. 7. 
     
     
     
       3.3 De Staatssecretaris stelt dat de dwangsomregeling niet van toepassing is op de ambtshalve vermindering van de aanslag. Indien er desondanks toch een dergelijk verzoek is ingediend, twijfelt de Staatssecretaris of een dergelijk verzoek niet-ontvankelijk of ongegrond moet worden verklaard: 
       De dwangsomregeling is niet van toepassing op de ambtshalve vermindering van de aanslag. Het is voor mij wel de vraag of een desondanks ingediend verzoek niet-ontvankelijk is, zoals het Hof beslist, of ongegrond, zoals de Rechtbank beslist. 
       Artikel 4:19 van de Algemene wet bestuursrecht bewerkstelligt dat de aanvrager, in het geval hij bezwaar of beroep heeft ingesteld tegen de beschikking op de aanvraag, zijn eventuele bezwaren tegen de beschikking ter vaststelling van de hoogte van de dwangsom in die procedure kan inbrengen. Hij hoeft daarvoor dan niet een afzonderlijke procedure te starten. Deze bepaling dient de proceseconomie (gewijzigde MvT, Tweede Kamer, vergaderjaar 2004-2005, 29 934, nr. 6, blz. 15). In een dergelijk geval is de belastingrechter bevoegd. In het onderhavige geval gaat het, zo stelt belanghebbende, om een verzoek om ambtshalve vermindering van een belastingaanslag. Gelet op de samenhang met het bezwaar tegen de aanslag en de ambtshalve vermindering van de aanslag acht ik het niet onjuist dat het Hof zich met name om redenen van proceseconomie bevoegd acht. 
       De Inspecteur heeft het verzoek van belanghebbende om een dwangsom toe te kennen bij beschikking afgewezen. Hij wijst op het feit dat het bezwaar tegen de aanslag niet-ontvankelijk is en doet daarmee een beroep op artikel 4.17, zesde lid, van de Algemene wet bestuursrecht. De Rechtbank had het beroep van belanghebbende ongegrond verklaard. Het Hof is van oordeel dat geen bezwaar en beroep open staat tegen het niet toekennen van een dwangsom. Een dergelijk bezwaar acht het Hof niet-ontvankelijk. 
     
     
     3.4 Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend. De Staatssecretaris heeft afgezien van het indienen van een conclusie van dupliek. 
     
     4. Wetgeving, wetsgeschiedenis, jurisprudentie en literatuur 
     
     
       Wetgeving 
       4.1 Bij de Wet dwangsom en beroep bij niet tijdig beslissen is artikel 4:17 Awb is per 1 oktober 2009 ingevoerd.(8) Dit artikel luidt als volgt: 
       1. Indien een beschikking op aanvraag niet tijdig wordt gegeven, verbeurt het bestuursorgaan aan de aanvrager een dwangsom voor elke dag dat het in gebreke is, doch voor ten hoogste 42 dagen. De Algemene termijnenwet is op laatstgenoemde termijn niet van toepassing.  
       2. De dwangsom bedraagt de eerste veertien dagen € 20 per dag, de daaropvolgende veertien dagen € 30 per dag en de overige dagen € 40 per dag.  
       3. De eerste dag waarover de dwangsom verschuldigd is, is de dag waarop twee weken zijn verstreken na de dag waarop de termijn voor het geven van de beschikking is verstreken en het bestuursorgaan van de aanvrager een schriftelijke ingebrekestelling heeft ontvangen.  
       4. Indien de aanvraag elektronisch kon worden gedaan, is artikel 4:3a van overeenkomstige toepassing op de ingebrekestelling.  
       5. Beroep tegen het niet tijdig geven van de beschikking schort de dwangsom niet op.  
       6. Geen dwangsom is verschuldigd indien: 
       a. het bestuursorgaan onredelijk laat in gebreke is gesteld,  
       b. de aanvrager geen belanghebbende is, of  
       c. de aanvraag kennelijk niet-ontvankelijk of kennelijk ongegrond is.  
       7. Indien er meer dan één aanvrager is, is de dwangsom aan ieder van de aanvragers voor een gelijk deel verschuldigd.  
       8. De in het tweede lid genoemde bedragen kunnen bij algemene maatregel van bestuur worden gewijzigd voorzover de consumentenprijsindex daartoe aanleiding geeft.  
     
     
     
       4.2 Artikel 4:18 Awb luidt: 
       Het bestuursorgaan stelt de verschuldigdheid en de hoogte van de dwangsom bij beschikking vast binnen twee weken na de laatste dag waarover de dwangsom verschuldigd was. 
     
     
     4.3 Uit het voorgaande volgt dat wanneer een bestuursorgaan in gebreke is een beschikking op aanvraag te geven, het bestuursorgaan een dwangsom kan verbeuren voor elke dag dat het in gebreke is. De dwangsom is gemaximeerd in die zin dat een bestuursorgaan voor ten hoogste 42 dagen een dwangsom verbeurt. Voor het verbeuren van een dwangsom is voorafgaande schriftelijke ingebrekestelling vereist.(9) Het bestuursorgaan stelt zelf de dwangsom bij beschikking vast(10), dan wel weigert deze bij beschikking.  
     
     
       4.4 Uit artikel 4:17 Awb volgt dat een dwangsom kan worden toegekend bij beschikkingen op aanvraag. Onder 'aanvraag' wordt ingevolge artikel 1:3, lid 3, Awb verstaan: 
       een verzoek van een belanghebbende, een besluit te nemen 
     
     
     
       4.5 De beslistermijn voor een beschikking op aanvraag is neergelegd in artikel 4:13 Awb. Dit artikel luidt (tekst per 1 oktober 2009): 
       1. Een beschikking dient te worden gegeven binnen de bij wettelijk voorschrift bepaalde termijn of, bij het ontbreken van zulk een termijn, binnen een redelijke termijn na ontvangst van de aanvraag.  
       2. De in het eerste lid bedoelde redelijke termijn is in ieder geval verstreken wanneer het bestuursorgaan binnen acht weken na ontvangst van de aanvraag geen beschikking heeft gegeven, noch een mededeling als bedoeld in artikel 4:14, derde lid, heeft gedaan. 
     
     
     4.6 Blijkens artikel 7:14 Awb is paragraaf 4.1.3.2 van de Awb, waarin de dwangsom bij niet tijdig beslissen is bepaald, ook van toepassing op uitspraken op bezwaar. Een dwangsom kan derhalve zowel bij beschikkingen op aanvraag als bij uitspraken op bezwaar worden verbeurd. 
     
     
       4.7 Het formele belastingrecht is gekenmerkt door wat bekend staat als het 'gesloten' stelsel van rechtsmiddelen. In artikel 26 van de Algemene Wet inzake Rijksbelastingen (hierna: de AWR) is neergelegd tegen welke besluiten en andere handelingen beroep kan worden ingesteld bij de rechtbank (tekst 1 januari 2005 tot 1 januari 2013): 
       1. In afwijking van artikel 8:1, eerste lid, van de Algemene wet bestuursrecht kan tegen een ingevolge de belastingwet genomen besluit slechts beroep bij de rechtbank worden ingesteld, indien het betreft:  
       a. een belastingaanslag, daaronder begrepen de in artikel 15 voorgeschreven verrekening, of  
       b. een voor bezwaar vatbare beschikking.  
       2. De voldoening of afdracht op aangifte, dan wel de inhouding door een inhoudingsplichtige, van een bedrag als belasting wordt voor de mogelijkheid van beroep gelijkgesteld met een voor bezwaar vatbare beschikking van de inspecteur. De wettelijke voorschriften inzake bezwaar en beroep tegen zodanige beschikking zijn van overeenkomstige toepassing, voorzover de aard van de voldoening, de afdracht of de inhouding zich daartegen niet verzet.  
     
     
     
       4.8 Onder 'belastingwet' wordt ingevolge artikel 2, lid 1, aanhef en onderdeel a van de AWR verstaan: 
       zowel deze wet als andere wettelijke bepalingen betreffende de heffing van de onder artikel 1 vallende belastingen. 
     
     
     
       4.9 Artikel 65 AWR luidt: 
       1. Een onjuiste belastingaanslag of beschikking kan door de inspecteur ambtshalve worden verminderd. Een in de belastingwet voorziene vermindering, ontheffing of teruggaaf kan door hem ambtshalve worden verleend.  
       2. Het eerste lid is van overeenkomstige toepassing ten aanzien van degene die een onjuist bedrag op aangifte heeft voldaan of afgedragen, of van wie een onjuist bedrag is ingehouden. 
     
     
     Wetsgeschiedenis 
     
     
       4.10 In de (gewijzigde(11)) memorie van toelichting is ten aanzien van de noodzaak van de Wet dwangsom bij niet tijdig beslissen opgemerkt:(12) 
       Dit voorstel wil burgers een effectiever rechtsmiddel geven tegen te trage besluitvorming door het bestuur. Dit voorstel beoogt het bestuur te sanctioneren met het opleggen van een dwangsom bij het niet naleven van de wettelijke voorgeschreven beslistermijnen. 
     
     
     
       De Algemene wet bestuursrecht (Awb) geeft termijnen waarbinnen de overheid moet beslissen. Deze termijnen beschermen burgers tegen onbehoorlijk gedrag van de overheid. Ze verschaffen tevens rechtszekerheid, omdat burgers zo weten binnen welke termijn ze duidelijkheid krijgen over het standpunt van de overheid. 
       Uit verschillende publicaties - van onder andere Hoge Colleges van Staat - blijkt dat het bestuur veelvuldig deze wettelijke termijnen overschrijdt. 
       De Nationale Ombudsman stelt vast dat gebrek aan voortvarendheid bij bestuursorganen sinds het bestaan van de Nationale Ombudsman met afstand de meest voorkomende reden vormt om een klacht in te dienen. De overheid is overigens niet verplicht om gevolgen te verbinden aan zijn uitspraken. Met de introductie van een financiële sanctie op termijnoverschrijding door het bestuur zal naar verwachting de belasting van de Nationale Ombudsman verminderen. 
       Ook de Algemene Rekenkamer ging in verschillende publicaties uitgebreid in op gesignaleerde tekortkomingen in de bepaling en naleving van beslistermijnen. Daarnaast kwam uit beide evaluaties van de Algemene wet bestuursrecht naar voren dat het bestuur de wettelijke termijnen voor het nemen van beslissingen veelvuldig overschrijdt. 
       Ondanks aanbevelingen van de Hoge Colleges van Staat blijft het probleem van niet tijdig beslissen op grote schaal voortbestaan. Een burger die geconfronteerd wordt met een bestuur dat (te lang) stilzit, beschikt in de praktijk niet over een adequaat rechtsmiddel. Weliswaar kan die burger bezwaar of beroep instellen tegen het niet tijdig nemen van een besluit, maar dit beroep blijkt in de praktijk onvoldoende effectief. Dat komt neer op een voortdurende uitholling van de rechtsbescherming van de burger. Overigens zij opgemerkt dat voor de burger wél zware sancties aan termijnoverschrijding verbonden zijn zoals de niet-ontvankelijkheid. 
       De overheid is herhaaldelijk door de Hoge Colleges van Staat aangesproken op haar verantwoordelijkheid betreffende forse termijnoverschrijdingen. Juist het hardnekkige karakter van het probleem van niet-tijdig beslissen vraagt naar de mening van de indiener veeleer om wetgeving dan organisatorische maatregelen. Bovendien dateren de signalen van de regelmatige forse termijnoverschrijdingen al van 1995. In bijna tien jaar is het bestuur er niet in geslaagd met de aangekondigde maatregelen aan de wettelijke termijnen te voldoen. 
       Het primaat ligt bij de wetgever en het bestuur draagt zorg voor de uitvoering. De wetgever heeft wettelijke beslistermijnen vastgelegd die veelvuldig niet gehaald worden. Het is daarom noodzakelijk dat de wetgever de regelgeving zodanig aanpast dat er aanvullend een sterke financiële prikkel wordt toegevoegd aan de wet, zodat de termijnen in het bestuursrecht beter worden nageleefd. 
       De indieners zijn zich er van bewust dat termijnoverschrijding in sommige gevallen inderdaad te wijten kan zijn aan korte beslistermijnen; zeker wanneer sprake is van complexe aanvragen of bezwaren of het bestuursorgaan afhankelijk is van de medewerking van derden. Echter zijn zij van mening dat hierin niet de kern van het probleem van termijnoverschrijdingen kan worden gevonden. Al in 2000 concludeerde het toenmalige kabinet (in de "notitie termijnen voor bestuur en rechter", kamerstuk nr. 27 461, nr. 1) dat de oplossing van het probleem dat sommige beslissingen lang uitbleven moest "worden gevonden in organisatorische en kwaliteitsbevorderende maatregelen" bij de betreffende bestuursorganen. Verder delen de indieners de mening dat "in de eerste plaats bestuursorganen en rechterlijke colleges zelf meer prioriteit dienen te geven aan tijdigheid van de besluitvorming door de interne werkprocessen zodanig in te richten dat onnodige vertragingen worden voorkomen." De Algemene Rekenkamer heeft zich in 2004 (Beslistermijnen. Waar blijft de tijd, kamerstuk nr. 29 495, nr. 2) in gelijkaardige woorden uitgelaten: "Zij is van mening dat veel overschrijdingen van de beslistermijn kunnen worden voorkomen. Voorwaarde daarvoor is dat het bestuur, het management en de medewerkers het belang van het halen van de termijnen erkennen en zich daadwerkelijk inspannen om de termijnen te halen. Om termijnoverschrijdingen te voorkomen zijn vooral organisatorische aanpassingen nodig." Het onderhavige voorstel richt zich ook op het stimuleren van dergelijke aanpassingen. Daarnaast menen de indieners dat als er - hoe incidenteel ook - sprake mocht zijn van te korte beslistermijnen dat er binnen de experimenteerfase van vijf jaar voldoende tijd is om hierover inzicht te verkrijgen. Zij geven het bestuur met in overweging wetgeving te initiëren die daar dan aan tegemoet kan komen. Het daartoe benodigde onderzoek valt echter buiten de werkingssfeer van dit voorstel. 
     
     
     
       4.11 In de (gewijzigde) memorie van toelichting is uiteengezet dat de bepalingen van de dwangsomregeling zijn opgenomen in een aparte paragraaf in afdeling 4.1.3 van de Awb. Deze regeling is niet van toepassing op ambtshalve beschikkingen, tenzij de betrokken bijzondere wet een bepaling bevat die de dwangsomregeling van overeenkomstige toepassing verklaart:(13) 
       Voorgesteld is de dwangsomregeling op te nemen als een aparte paragraaf in afdeling 4.1.3 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb), aansluitend bij de daar al opgenomen termijnbepalingen, en deze paragraaf tevens van toepassing te verklaren op beslissingen op bezwaar (zie artikel I, onderdelen C en D). Gevolg daarvan is dat de regeling zal gelden voor alle beschikkingen op aanvraag en voor alle beslissingen op bezwaar die het karakter van een beschikking hebben. De regeling is dus niet van toepassing op besluiten van algemene strekking of op ambtshalve beschikkingen, tenzij uiteraard de betrokken bijzondere wet een bepaling bevat die de regeling van overeenkomstige toepassing verklaart. 
     
     
     
       4.12 In de (gewijzigde) memorie van toelichting is uiteengezet dat:(14) 
       De bestuursrechter is bevoegd te oordelen over geschillen over de hoogte of het verschuldigd zijn van de dwangsom. 
     
     
     
       4.13 Ingevolge artikel 4:19 Awb wordt indien bezwaar of beroep is ingesteld tegen de inhoudelijke beschikking, het bezwaar of beroep geacht mede betrekking te hebben op de dwangsombeschikking:(15) 
       Het kan voorkomen dat de aanvrager bezwaar of beroep heeft ingesteld tegen de inhoudelijke beschikking en tevens wil opkomen tegen de dwangsombeschikking. Voor die gevallen is bepaald dat het bezwaar of beroep tegen de inhoudelijke beschikking mede betrekking heeft op de beschikking inzake de dwangsom (zie artikel 4:19). 
     
     
     
       En:(16) 
       Artikel 4:19 
       Dit artikel bewerkstelligt dat de aanvrager, in het geval hij bezwaar of beroep heeft ingesteld tegen de beschikking op de aanvraag, zijn eventuele bezwaren tegen de beschikking ter vaststelling van de hoogte van de dwangsom in die procedure kan inbrengen. Hij hoeft daarvoor dan dus niet een afzonderlijke procedure te starten. Deze bepaling dient de proceseconomie. Vergelijkbare bepalingen zijn in het wetsvoorstel voor de vierde tranche Awb opgenomen voor gevallen van samenloop van met elkaar verband houdende beschikkingen (zie de in dat wetsvoorstel voorgestelde artikelen 4.4.5.1, 5:31c en 5:39 en de daarop gegeven toelichting). 
     
     
     
       4.14 In de (gewijzigde) memorie van toelichting is het volgende uiteengezet ten aanzien van de gevallen waarin geen dwangsom verschuldigd is:(17) 
       De dwangsomregeling geldt uiteraard niet voor die gevallen waarin een wettelijke regeling uitdrukkelijk bepaalt dat een beschikking met een bepaalde inhoud geacht wordt te zijn gegeven, zodra het bestuursorgaan niet binnen de daarvoor gestelde termijn heeft beslist. Er is dan immers per definitie tijdig een inhoudelijk besluit. Voorbeelden van deze figuur zijn te vinden in artikel 46, vierde lid, van de Woningwet en in artikel 16, vijfde lid, van de Monumentenwet. Op basis van deze bepalingen wordt na ommekomst van de beslistermijn de betrokken vergunning geacht te zijn verleend en is het bestuur niet langer bevoegd te beslissen. Zie voor een ander voorbeeld artikel 4:71, vierde lid, Awb. 
     
     
     Daarnaast is een aantal uitzonderingen in het voorstel zelf opgenomen (artikel 4:17, vijfde lid), deels met als doel om misbruik van de dwangsommogelijkheid tegen te gaan. Hiervoor werd al gememoreerd dat geen dwangsom verschuldigd is als de ingebrekestelling onredelijk laat plaatsvindt. Een dwangsom is evenmin verschuldigd indien het bestuursorgaan door toedoen van de aanvrager zelf niet in staat is geweest om tijdig te beslissen, indien de aanvrager geen belanghebbende is in de zin van de wet, indien de aanvraag kennelijk niet-ontvankelijk is of kennelijk ongegrond, indien de aanvrager met uitstel akkoord is gegaan, of indien het bestuursorgaan door overmacht niet in staat is een beschikking te geven. Zie over een en ander ook de toelichting op het vijfde lid van artikel 4:17. 
     
     En:(18) 
     
     Het vijfde lid geeft een aantal uitzonderingen op de dwangsomregeling. In paragraaf 2 van deze memorie is hierop al in algemene zin ingegaan. 
     
     Ten eerste is geen dwangsom verschuldigd als het bestuursorgaan onredelijk laat in gebreke is gesteld (onderdeel a). Een overeenkomstige bepaling is opgenomen in artikel 6:12, derde lid, Awb voor het bezwaar of beroep tegen niet tijdig beslissen. Wat onredelijk laat is, kan niet in zijn algemeenheid worden bepaald. Daarvoor is niet zonder meer doorslaggevend wanneer de oorspronkelijke aanvraag of het bezwaar is ingediend. Wel is van belang of en hoe er nadien van gedachten is gewisseld tussen aanvrager en bestuursorgaan (Zie bijvoorbeeld CRvB 26 februari 2004, LJN AO4639, en ABRvS 20 februari 2002, JB 2002/113). 
     
     Ook is geen dwangsom verschuldigd als het niet tijdig beslissen te wijten is aan de aanvrager zelf (onderdeel b). Als het bestuursorgaan bijvoorbeeld niet tijdig kon beslissen doordat de aanvrager een dag voor afloop van de beslistermijn ineens nog allerlei nadere gegevens heeft opgestuurd, of doordat de aanvrager zelf bij herhaling om uitstel van een hoorzitting of om nader onderzoek heeft gevraagd, en het bestuursorgaan heeft zich hierin bereidwillig getoond, dan moet het vervolgens niet onmiddellijk na afloop van de beslistermijn met een ingebrekestelling overvallen kunnen worden. Deze bepaling strekt er mede toe misbruik van de dwangsomregeling te voorkomen. Een aanvrager moet geen financieel voordeel kunnen ondervinden van het tegenwerken van een tijdige beslissing door hemzelf. 
     
     Verder is geen dwangsom verschuldigd indien de aanvrager geen belanghebbende is in de zin van de Awb of indien de aanvraag (of het bezwaar) kennelijk niet-ontvankelijk is of kennelijk ongegrond (onderdeel c). Wie huursubsidie aanvraagt terwijl hij in een koophuis woont, ontvangt geen dwangsom als het bestuursorgaan daar te laat achter komt. Het is immers niet de bedoeling dat de dwangsomregeling tot gevolg heeft dat het lucratief wordt om maar zoveel mogelijk beschikkingen aan te vragen en bezwaren in te dienen in de hoop dat er zo hier en daar wel een - met dit soort aanvragen en bezwaren overladen - bestuursorgaan niet tijdig zal kunnen beslissen. Ook deze bepaling strekt er vooral toe misbruik te voorkomen. 
     
     Een dwangsom is evenmin verschuldigd, indien het bestuursorgaan door overmacht niet in staat is een beschikking te geven (onderdeel d). Doel van de dwangsom is het onder druk zetten van het bestuursorgaan teneinde verdere vertraging te voorkomen. Dit karakter van drukmiddel is inherent aan elke dwangsom. Het gaat hier dus niet om een genoegdoening, al zal het door de aanvrager wel mede zo gevoeld kunnen worden. Dit betekent ook dat een dwangsom geen zin heeft als daarmee het doel ervan met geen mogelijkheid bereikt kan worden doordat het bestuursorgaan zich in een overmachtsituatie bevindt (vgl. maar dan voor de omgekeerde situatie: Voorzitter ABRvS 25 februari 1999, JM 1999/66). 
     
     Dat van overmacht sprake is, zal overigens niet snel mogen worden aangenomen. Het zal moeten gaan om een onmogelijkheid om te beslissen die veroorzaakt wordt door uitzonderlijke en onvoorziene omstandigheden buiten toedoen van het bestuursorgaan en ook buiten zijn risicosfeer liggen. Met deze formulering is beoogd aan te sluiten bij de huidige jurisprudentie over omstandigheden waaronder termijnoverschrijdingen aanvaardbaar kunnen zijn. Van overmacht zal bijvoorbeeld wel sprake kunnen zijn wanneer het gemeentehuis is afgebrand of onder water gelopen, maar uit de jurisprudentie inzake termijnoverschrijdingen kan worden afgeleid dat ziekteverzuim, voorzienbare pieken in het werkaanbod en administratieve of organisatorische problemen binnen de invloedssfeer van het bestuursorgaan in het algemeen niet een beroep op overmacht zullen rechtvaardigen, ook niet als zij van structurele aard zijn, omdat zij immers in de regel voorzienbaar zijn, zodat maatregelen hadden kunnen worden getroffen, en omdat ze ook overigens in beginsel tot de risicosfeer van het bestuur gerekend zullen moeten worden. (Zie bijvoorbeeld Vz CBB 28 april 1995, JB 1995/136, en Rechtbank Roermond 9 februari 1996, JB 1996/102). Dat een bestuursorgaan een rechterlijke beslissing in een andere zaak wilde afwachten (ABRvS 5 november 2003, JB 2004/11), of zijn beslissing had uitgesteld op verzoek van de Europese Commissie (Vz CBB 30 januari 2004, JM 2004/87 en JB 2004/138) is in de jurisprudentie evenmin aanvaard als rechtvaardiging voor een te late beslissing. In een andere uitspraak nam de Afdeling bestuursrechtspraak van de Raad van State echter zonder meer aan dat aan de eis van een integrale beoordeling in onderlinge samenhang van ruim tweeduizend bezwaarschriften, onmogelijk binnen de wettelijke termijn kon worden voldaan (ABRvS 19 november 2003, JB 2004/19). 
     
     In hoeverre het niet tijdig ter beschikking komen van informatie van een derde mag worden beschouwd als overmacht, zal van de omstandigheden afhangen. De rechter lijkt in elk geval geneigd dit tot de risicosfeer van het bestuursorgaan te rekenen indien het gaat om informatie van een ander bestuursorgaan (zie bijvoorbeeld CBB 25 november 2003, LJN AO1044). In het algemeen kan worden gesteld dat een wettelijke regeling die voor haar uitvoering in sterke mate afhankelijk is van informatie op de verstrekking waarvan de overheid geen of weinig invloed kan uitoefenen - bij voorbeeld wanneer het gaat om informatie uit bepaalde andere landen - zelf daarvoor in de termijnstelling een adequate voorziening zou moeten treffen. 
     
     Ten slotte is geen dwangsom verschuldigd indien de aanvrager met uitstel akkoord is gegaan (onderdeel e). Deze uitzondering spreekt voor zich: wie zelf met een periode van uitstel instemt, bijvoorbeeld opdat nader onderzoek kan worden gedaan, moet vervolgens niet een ingebrekestelling kunnen sturen binnen die periode. De instemming met uitstel zal uiteraard wel uitdrukkelijk moeten zijn gegeven of zonder twijfel moeten kunnen worden afgeleid uit de gang van zaken. 
     
     
       4.15 Ten aanzien van de toepasselijkheid van paragraaf 4.1.3.2 van de Awb op uitspraken op bezwaar is het volgende vermeld in de (verbeterde) memorie van toelichting:(19) 
       Door de voorgestelde aanvulling van artikel 7:14 wordt de regeling van de nieuwe paragraaf 4.1.3.2 tevens van toepassing op beslissingen op bezwaar die het karakter van een beschikking hebben. Dat zijn alle beslissingen op bezwaarschriften tegen beschikkingen. Daarbij is het dus niet van belang of die - primaire - beschikkingen al of niet op aanvraag zijn gegeven. Het bezwaarschrift is immers zelf een aanvraag in de zin van de Awb (Parl. Gesch. Awb I, blz. 282). 
     
     
     
       Voor de toepassing van de dwangsomregeling in de bezwaarfase geldt mutatis mutandis hetzelfde als hetgeen hiervoor is opgemerkt over de toepassing bij beschikkingen op aanvraag. 
       (...) 
     
     
     
       Jurisprudentie 
       4.16 De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 14 augustus 2009 overwogen dat in die zaak niet de belastingrechter bevoegd was, maar dat de mogelijkheid zou kunnen bestaan dat de rechtbank als algemene bestuursrechter bevoegd is. De zaak diende derhalve verwezen naar die algemene bestuursrechter om zich uit te laten over diens bevoegdheid :(20)  
       -3.2. Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen een door haar gedane opgave voor het recht op een bijdrage uit het BTW-compensatiefonds. Deze opgave is geen beschikking op de voet van artikel 9, lid 2, lid 3 of lid 4, van de Wet op het BTW-compensatiefonds. Nu omtrent een dergelijke opgave bij laatstbedoelde wet, die geen voorschriften inhoudt inzake belastingen in de zin van artikel 8:4, letter g, Awb, niet is bepaald dat hiervoor van de Algemene wet bestuursrecht afwijkende bepalingen gelden, zou de mogelijkheid om tegen zulk een opgave het rechtsmiddel van het indienen van een bezwaarschrift bij een bestuursorgaan aan te wenden, slechts bestaan indien de Awb daarin zou voorzien. Indien over het al dan niet bestaan van evenbedoelde mogelijkheid een geschil rijst, is niet de belastingrechter doch de rechtbank als algemene bestuursrechter bevoegd van dat geschil kennis te nemen. In het onderhavige geval had derhalve het Hof na - met juistheid - te hebben vastgesteld dat de bestreden uitspraak van de Inspecteur geen bezwaar tegen een beschikking op de voet van artikel 9, lid 2, lid 3 of lid 4, van de Wet op het BTW-compensatiefonds betrof, zich onbevoegd moeten achten om van het beroep kennis te nemen en met toepassing van artikel 6:15, lid 1, van de Awb het beroepschrift moeten doorzenden naar de bevoegde rechtbank. 
     
     
     
       4.17 De redactie van V-N annoteerde op dit arrest in V-N 2009/38.5: 
       Soms komt het voor dat niet duidelijk is of een rechter bevoegd is om te oordelen in een door een partij aangebracht geschil en, als dit inderdaad het geval is, welke rechter dan bevoegd is. Gaat het om de vraag of de algemene dan wel de fiscale bestuursrechter bevoegd is, dan is dit sinds 1 januari 2005 wat betreft de eerste feitelijke instantie een non-probleem, omdat er bij de rechtbanken geen verschil tussen de fiscale en algemene bestuursrechter bestaat. Hooguit kan de relatieve competentieregeling van art. 8:7, tweede lid, juncto art. 27 AWR voor wat ruis zorgen, maar wat de absolute competentie betreft levert het onderscheid tussen de fiscale en algemene bestuursrechter bij de rechtbanken geen problemen op. Voor "eerstelijnszaken" die van vóór de invoering van de belastingrechtspraak in twee feitelijke instanties stammen en voor hogerberoepszaken ligt dit anders. Destijds was in eerste aanleg en thans is in hoger beroep nog steeds een scherpe scheidslijn aanwezig tussen de fiscale en de algemene bestuursrechter. Dat kan leiden tot geschillen over rechtsmacht. 
       Geschillen over rechtsmacht, ook wel jurisdictiegeschillen genoemd, betreffen de vraag welke rechter bevoegd is om over een bepaalde zaak te oordelen. Niet alleen de absolute, maar ook de relatieve competentie kan leiden tot een jurisdictiegeschil. Ten eerste moet worden vastgesteld welk soort rechter de zaak moet behandelen: een gewone rechter of kantonrechter, strafrechter of administratieve rechter. Dit is de vraag van de absolute competentie. Ten tweede moet worden vastgesteld in welk arrondissement of ressort iemand voor het gerecht moet verschijnen. Dit is de vraag van de relatieve (geografische) competentie. Jurisdictiegeschillen kunnen zich in tweeërlei vorm voordoen: 
       1. twee of meer rechters hebben zich dezelfde zaak tegelijkertijd aangetrokken (positief jurisdictiegeschil). Dat is ongewenst, omdat dit het risico oproept van tegenstrijdige beslissingen, 
       2. twee of meer rechters verklaren zich onbevoegd tot behandeling van dezelfde zaak en hun beslissingen zijn met elkaar in strijd (negatief jurisdictiegeschil). Het is ongewenst als er mogelijkerwijs wel een bezwaar- en beroepsmogelijkheid openstaat dat beide (of meer) rechters zich niet-bevoegd verklaren. 
       In het onderhavige geval komt het hof 's-Hertogenbosch tot de conclusie dat het niet bevoegd is te oordelen in het beroep dat X tegen de uitspraak op bezwaar van de inspecteur heeft ingesteld tegen een door X ingediende opgave ingevolge de Wet op het BTW-compensatiefonds. 
       De Hoge Raad sluit echter niet uit dat de algemene bestuursrechter bevoegd is van het geschil kennis te nemen. Omtrent die mogelijkheid had het hof niets overwogen. De Hoge Raad oordeelt dat de zaak moet worden doorgestuurd naar de rechtbank, zodat de algemene bestuursrechter kan oordelen of hij bevoegd is het geschil te beoordelen. 
     
     
     
       4.18 Bij arrest van 12 februari 2010 heeft de Hoge Raad overwogen:(21) 
       3.2. Indien een belanghebbende in een belastingzaak een rechtsmiddel aanwendt en dit ertoe leidt dat hij geheel of gedeeltelijk in het gelijk wordt gesteld, geldt als hoofdregel dat het bestuursorgaan in de kosten van het geding wordt veroordeeld (vgl. HR 20 december 1995, nr. 30 728, LJN AA3148, BNB 1996/74 ). De Hoge Raad is, in afwijking van vroegere rechtspraak, thans van oordeel dat deze hoofdregel tevens heeft te gelden indien het gaat om het rechtsmiddel van verzet, en ook indien de rechterlijke uitspraak op het punt waarop het beroep of het verzet gegrond is bevonden, niet door het bestuursorgaan is uitgelokt of is verdedigd. Dit doet recht aan de eigen aard van een in een fiscale rechtsbetrekking ontstaan geschil, waarin de behoefte in het algemeen is opgeroepen door een eenzijdig door het bestuursorgaan opgelegde last, in dit geval een belastingaanslag. Aldus komen in alle gevallen - als aan de overige vereisten voor vergoeding van proceskosten is voldaan - de voor vergoeding in aanmerking komende kosten van een door een belanghebbende met vrucht aangewend rechtsmiddel voor rekening van het bestuursorgaan. 
     
     
     
       4.19 De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 12 februari 2010 ten aanzien van de bevoegdheid van de rechter overwogen:(22) 
       De middelen houden onder meer in de klacht dat de Rechtbank ten onrechte heeft volstaan met de beoordeling of tegen de beslissing op bezwaar beroep openstond op de belastingrechter. De middelen slagen in zoverre. De Rechtbank mocht niet reeds aan haar oordeel dat tegen de beslissing op het bezwaarschrift geen beroep openstond op grond van de Algemene wet inzake rijksbelastingen, de conclusie verbinden dat het beroep niet-ontvankelijk diende te worden verklaard. Evenbedoeld - in cassatie niet bestreden - oordeel sluit immers niet uit dat tegen de beslissing op het bezwaarschrift beroep bij de Rechtbank kon worden ingesteld op grond van de Algemene wet bestuursrecht. De bestreden uitspraak kan daarom niet in stand blijven. Verwijzing moet volgen. De middelen behoeven voor het overige geen behandeling. Na cassatie dient naar aanleiding van het gedane verzet de Rechtbank als algemene bestuursrechter te beoordelen waartoe het door belanghebbende bij de Rechtbank ingestelde beroep moet leiden. 
     
     
     
       4.20 De redactie van V-N heeft op dit arrest onder meer het volgende geannoteerd in V-N 2010/10.10: 
       De rechtbank is zowel binnen als buiten de fiscaliteit bevoegd om over bestuursrechtelijke geschillen te oordelen. Haar sector bestuursrechtspraak bestrijkt het gehele terrein van het bestuursrecht. Van de justitiabele mag men in redelijkheid niet verwachten dat hij dit even subtiele als nodeloze verschil tussen de fiscale en de niet-fiscale bestuursrechtspraak doorgrondt. De bestuursrechter (in eerste aanleg) moet zich daarvan wel bewust zijn wanneer hij constateert dat een door hem als 'fiscaal' aangemerkte zaak doodloopt in het gesloten stelsel van rechtsmiddelen en/of de beperkte kring van beroepsgerechtigde belanghebbenden. Hij moet bezien of, en zo ja, in hoeverre, het beroep een niet binnen de reikwijdte van de AWR vallend besluit betreft. Als dat het geval is, kan hij zich niet aan het geven van een inhoudelijk oordeel onttrekken op de grond dat hij een belastingrechter is, reeds omdat de wet voor de rechtspraak in eerste aanleg het onderscheid tussen de 'belastingrechter' en de 'algemene bestuursrechter' niet maakt. De scheiding tussen de fiscale en de algemene bestuursrechter krijgt pas inhoud in tweede aanleg (enerzijds de hoven en anderzijds de ABRS, de CRvB en het CBB). 
       De Hoge Raad zet de zaak weer op de rails. Hij wijst de zaak terug naar de rechtbank, zodat deze kan bezien of, en zo ja, in hoeverre, het beroep mede een niet binnen de reikwijdte van de AWR vallend besluit betreft. Is dat het geval, dan kan de rechtbank 'als algemene bestuursrechter' alsnog een inhoudelijk oordeel geven. Deze 'algemene bestuursrechter' kan heel goed een kamer van de rechtbank zijn die zich hoofdzakelijk of uitsluitend met fiscale geschillen bezighoudt, want ook die kan 'als algemene bestuursrechter' oordelen. 
     
     
     
       4.21 De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 24 juni 2011 beslist dat artikel 6:2 aanhef en letter b, van de Awb ook kan worden toegepast bij ambtshalve te nemen besluiten:(23) 
       3.3.1. Ingevolge artikel 6:2, aanhef en letter b, van de Awb kan bezwaar worden gemaakt tegen het niet tijdig nemen van een besluit. Gelet op de tekst en de geschiedenis van de totstandkoming daarvan, zoals weergegeven in onderdeel 4.8 van de conclusie van de Advocaat-Generaal, ziet deze bepaling niet alleen op beschikkingen op aanvraag, maar ook op ambtshalve door het bestuursorgaan te nemen besluiten. Ook bij belastingaanslagen kan derhalve sprake zijn van het niet tijdig nemen van een besluit in de zin van artikel 6:2, aanhef en letter b, van de Awb. 
     
     
     
       4.22 De rechtbank te Breda heeft in zijn uitspraak van 9 november 2012 ten aanzien van de dwangsombeschikking overwogen:(24) 
       2.1. De rechtbank stelt voorop dat in onderhavig beroep uitsluitend het niet tijdig beslissen op het bezwaar tegen de aanslag inkomstenbelasting en de daarop gevolgde uitspraak op bezwaar aan de orde kunnen komen. De belastingrechter is namelijk niet bevoegd te oordelen over de grieven die belanghebbende heeft aangevoerd inzake het niet tijdig beslissen op het verzoek op grond van de Wet openbaarheid van bestuur (Wob) dan wel het al dan niet hebben afgegeven van een dwangsombeschikking met betrekking tot dit Wob-verzoek. Indien belanghebbende van mening is dat de inspecteur nog niet op dit verzoek heeft beslist, staat daartoe de mogelijkheid open van beroep wegens niet tijdig beslissen bij de algemene bestuursrechter. (...) 
       (...) 
     
     
     2.5. Ten aanzien van het verzoek van belanghebbende om vaststelling van de hoogte van de dwangsom overweegt de rechtbank als volgt.  
     
     
       2.5.1. In artikel 4:19, eerste lid van de Awb is geregeld dat het beroep tegen de beschikking op de aanvraag mede betrekking heeft op een beschikking tot vaststelling van de hoogte van de dwangsom, voorzover de belanghebbende deze beschikking betwist.  
       Nu belanghebbende de rechtbank heeft verzocht de hoogte van de dwangsom vast te stellen, leidt de rechtbank daaruit af dat hij de dwangsombeschikking betwist. De rechtbank zal de juistheid van die beschikking beoordelen. Het beroep tegen het niet-tijdig beslissen op het bezwaar tegen de aanslag heeft immers op grond van artikel 6:20, derde lid, van de Awb mede betrekking op de alsnog gedane uitspraak op bezwaar en een beroep tegen deze uitspraak heeft op grond van artikel 4:19, eerste lid, van de Awb mede betrekking op de betreffende dwangsombeschikking.  
     
     
     2.5.2. De rechtbank stelt vast dat de inspecteur bij beschikking van 16 februari 2012 de dwangsom naar het wettelijk maximum van € 1.260 heeft toegekend voor het niet tijdig beslissen op het bezwaar tegen voornoemde aanslag. De rechtbank acht de dwangsom terecht en op het juiste bedrag vastgesteld. Daarbij verdient nog opmerking dat de rechtbank niet bevoegd is op grond van redelijkheid en billijkheid een juiste wetstoepassing achterwege te laten. In artikel 11 van de Wet van 1829, Stb. 28, houdende Algemeene bepalingen der wetgeving van het Koningrijk, is immers voorgeschreven dat de rechter volgens de wet moet rechtspreken en dat hij in geen geval de innerlijke waarde of billijkheid der wet mag beoordelen. 
     
     
       Literatuur 
       4.23 J.M.J.F. Jansen meent dat de regeling dwangsom bij niet tijdig beslissen ook van toepassing is bij beschikkingen op aanvraag van de Belastingdienst, die vanwege het gesloten stelsel van rechtsmiddelen in het belastingrecht zelf niet voor bezwaar vatbaar zijn:(25) 
       De nieuwe regeling rond de dwangsom bij niet tijdig beslissen is naar mijn mening ook van toepassing op beschikkingen op aanvraag van de Belastingdienst, die vanwege het gesloten stelsel van rechtsmiddelen in het belastingrecht zelf niet voor bezwaar vatbaar zijn. Art. 4:17 Awb eist immers niet dat het om een voor bezwaar vatbare beschikking moet gaan. Dit heeft tot gevolg dat de belastingplichtige die niet binnen acht weken na indiening van zijn verzoek om uitstel voor het indienen van zijn aangifte een beslissing op dat verzoek krijgt, de inspecteur in gebreke kan stellen op de voet van art. 4:17, derde lid, Awb. 
     
     
     
       Hij schrijft voorts dat de Raad van State bevoegd is in hoger beroep ter zake van dwangsombeschikkingen: 
       Op grond van art. 4:18 Awb moet de inspecteur de hoogte van de dwangsom zelf bij beschikking vaststellen. Omdat het hier niet gaat om een "ingevolge de belastingwet genomen besluit", geldt ook het in art. 26, eerste lid, AWR verankerde gesloten stelsel van rechtsmiddelen niet. Dat betekent dat tegen de beschikking van de inspecteur betreffende de vaststelling van de hoogte van de door hem te betalen dwangsom bezwaar en beroep openstaat op de voet van art. 8:1, eerste lid, Awb en art. 7:1, eerste lid, Awb. Naar mijn indruk is hier in hoger beroep ook niet (de belastingkamer van) het hof bevoegd, maar de Afdeling bestuursrechtspraak van de Raad van State. 
     
     
     
       4.24 P. Fortuin schrijft in 'Wet dwangsom en beroep bij niet tijdig beslissen' in NTFRB 2010-34 dat de belastingrechter niet bevoegd is om te oordelen over de dwangsombeschikking: 
       Bij het bovenstaande is ervan uitgegaan dat de belastingrechter bevoegd is te oordelen over de beschikking dwangsom. Ongetwijfeld in weerwil van wat de wetgever voor ogen heeft gehad laat de wettekst echter geen andere conclusie toe dan dat de belastingrechter niet bevoegd is om over de beschikking dwangsom te beslissen. De toegang tot de belastingrechter is geregeld in art. 26 AWR. Het zogenoemde gesloten stelsel van rechtsmiddelen in het belastingrecht brengt met zich dat slechts tegen bepaalde besluiten bezwaar en beroep openstaat. In art. 26 AWR is bepaald dat in afwijking van art. 8:1, lid 1, Awb tegen een ingevolge de belastingwet genomen besluit slechts beroep bij de rechtbank kan worden ingesteld indien het betreft: 
       a. een belastingaanslag, 
       b. een voor bezwaar vatbare beschikking, 
       c. de voldoening of afdracht op aangifte of de inhouding door een inhoudingsplichtige. 
     
     
     Het bestuursorgaan dient de dwangsom bij beschikking vast te stellen (art. 4:18 Awb). Deze beschikking is evenwel in de AWR noch in enige belastingwet, zoals gedefinieerd in art. 2, lid 1,, aanhef, onderdeel a, AWR, aangemerkt als een voor bezwaar vatbare beschikking. De consequentie is, dat de belastingrechter met betrekking tot die beschikking, en ook niet het niet tijdig geven van die beschikking, niet bevoegd is. 
     
     
       Het resultaat is dat ter zake van: 
       (I) niet tijdige beslissingen (voor bezwaar vatbare beschikkingen) op aanvragen, en  
       (II) niet tijdige uitspraken op bezwaar (tegen de hiervoor onder a tot en met c genoemde besluiten) , 
       na de twee weken na ingebrekestelling beroep bij de belastingrechter mogelijk is ter zake van die onder I en II bedoelde niet tijdige beslissingen, maar dat met betrekking tot het beroep tegen de (niet tijdig) gegeven beschikking dwangsom de bestuursrechter bevoegd is. Uit art. 8:55c Awb, waarin is bepaald dat de rechtbank (desgevraagd) tevens de hoogte van de door het bestuursorgaan reeds verbeurde dwangsom vaststelt, blijkt dat de wetgever voor ogen heeft gestaan het beroep bij de belastingrechter tegen het niet tijdig nemen van een besluit mede te laten omvatten een beslissing over de (niet tijdig) gegeven beschikking dwangsom. Dit volgt ook uit art. 4:19, lid 1, Awb, waarin is bepaald dat het bezwaar of (hoger) beroep tegen de beschikking op aanvraag mede betrekking heeft op een beschikking dwangsom voor zover belanghebbende deze beschikking betwist. Deze bepaling is mijns inziens onvoldoende grondslag om de belastingrechter bevoegd te achten met betrekking tot de beschikking dwangsom en wel om de volgende redenen: 
       (I) Hetgeen in art. 4:19, lid 1, Awb is bepaald maakt de beschikking dwangsom niet tot een, ingevolge de belastingwet genomen, besluit als bedoeld in art. 26 AWR. 
       (II) Hoofdstuk 4 van de Awb bevat geen regels met betrekking tot de vraag of beroep bij de rechter mogelijk is. Het systeem in de Awb is, dat Titel 8.1 Awb, in het bijzonder art. 8:1, lid 1, Awb, in samenhang met in Hoofdstuk 6 Awb de toegang tot de rechter regelt. Uit art. 8:1, lid 1, Awb volgt de bevoegdheid van de bestuursrechter, maar niet die van de belastingrechter. 
     
     
     
       4.25 E. Thomas merkt in 'Wet dwangsom bij niet-tijdig beslissen: Onbekend maakt onbemind?', FED 2011/80(26) op dat de Wet dwangsom niet van toepassing is op ambtshalve te nemen besluiten. De auteur verwijst daarbij naar ABRvS van 4 mei 2010, nr. 201001808/1R3, LJN BM3260, AB 2010/128 met noot Nijmeijer. De ABRvS heeft in deze uitspraak overwogen: 
       2.6. De Afdeling overweegt dat tegen het niet tijdig nemen van een ambtshalve te nemen besluit geen beroep kan worden ingesteld indien in de wet geen termijn is bepaald waarbinnen een dergelijk besluit moet zijn genomen. In artikel 3.8, eerste lid, onder e, van de Wro is echter bepaald dat de raad binnen twaalf weken na de termijn van terinzagelegging van het ontwerpplan beslist omtrent de vaststelling van het bestemmingsplan. Tegen het niet tijdig nemen van een dergelijk besluit kan op grond van artikel 6:2, aanhef en onder b, van de Awb gelezen in samenhang met artikel 8.2, eerste lid, aanhef en onder a, van de Wro, na een ingebrekestelling, beroep worden ingesteld door een belanghebbende.  
       Aangezien appellante als eigenaar de woningbouwplannen waarin het ontwerpbestemmingsplan voorziet wil gaan ontwikkelen, is zij belanghebbende bij het niet tijdig nemen van een besluit omtrent de vaststelling van het bestemmingsplan 'De Bleekerij 2007'. 
     
     
     5. Beschouwing 
     
     5.1 Voor een kort overzicht van deze zaak zij verwezen naar de inleiding van deze conclusie.  
     
     5.2 Het verdient daarbij aandacht dat in casu het bezwaar van belanghebbende tegen de aanslag niet-ontvankelijk is verklaard wegens (ruime) termijnoverschrijding. Belanghebbende heeft tegen die uitspraak op bezwaar geen beroep ingesteld. De Inspecteur heeft vervolgens de aanslag wel ambtshalve verminderd. Per separate dwangsombeschikking heeft de Inspecteur daarna geweigerd aan belanghebbende een dwangsom toe te kennen wegens het te laat nemen van een beschikking op aanvraag naar aanleiding van belanghebbendes verzoek om vermindering van de aanslag. Deze dwangsombeschikking, waartegen belanghebbende bezwaar en beroep heeft ingesteld, ligt ten grondslag aan de onderhavige procedure.  
     
     5.3 De wettelijke mogelijkheid tot toekenning van een dwangsom dient om burgers een rechtsmiddel te geven tegen het niet naleven van wettelijk voorgeschreven beslistermijnen door een bepaald bestuursorgaan.(27) 
     
     5.4 De wettelijke systematiek van de dwangsombeschikking komt, voorzover hier van belang, op het volgende neer. Wanneer een bestuursorgaan, zoals een inspecteur, te laat is met het geven van een beschikking op aanvraag, zoals een uitspraak op bezwaar(28), kan het bestuursorgaan door de belanghebbende schriftelijk in gebreke te worden gesteld.(29) Na verloop van twee weken kan het bestuursorgaan een dwangsom gaan verbeuren. Het bestuursorgaan stelt zelf de dwangsom bij beschikking vast; die beschikking kan, zoals in casu, ook inhouden de weigering een dwangsom toe te kennen. Tegen de dwangsombeschikking is vervolgens bezwaar en beroep mogelijk.(30)  
     
     5.5 Op grond van artikel 4:19 Awb kan de belanghebbende in het geval dat hij bezwaar of beroep heeft ingesteld tegen de beschikking op aanvraag of de uitspraak op bezwaar, zijn bezwaren ten aanzien van de dwangsombeschikking in die procedure inbrengen. Ingevolge artikel 4:19 Awb wordt indien bezwaar of beroep is ingesteld tegen de inhoudelijke beschikking, het bezwaar of beroep geacht mede betrekking te hebben op de dwangsombeschikking.(31) De onderliggende uitspraak op bezwaar of beschikking op aanvraag alsmede de dwangsombeschikking worden dan door dezelfde rechter behandeld. (32) In casu is die connexiteit er echter niet, omdat belanghebbende na de niet-ontvankelijk verklaring van zijn bezwaar tegen de aanslag, terzake geen beroep heeft ingesteld.(33)  
     
     5.6 Thans ligt voor of de belastingrechter buiten het kader van een lopende fiscale procedure over een belastingaanslag, bevoegd is te oordelen over een door een inspecteur gegeven dwangsombeschikking. Daarbij zij aangetekend dat de onderhavige dwangsombeschikking verband houdt met een opgelegde aanslag inkomstenbelasting en het schriftelijke verzoek van belanghebbende tot vermindering van die aanslag, zodat naar mijn mening bevoegdheid van de belastingrechter hier op zichzelf goed denkbaar zou zijn, even afgezien van de vraag wat nu geldend recht is.  
     
     5.7 In belastingzaken geldt het zogeheten gesloten stelsel van rechtsmiddelen. Ingevolge artikel 26 AWR kan in afwijking van het bepaalde in artikel 8:1, lid 1, van de Awb tegen een ingevolge de belastingwet genomen besluit slechts beroep worden ingesteld indien het gaat om een belastingaanslag of een voor bezwaar vatbare beschikking.(34)  
     
     5.8 Gelet op artikel 26, lid 1, AWR is een dwangsombeschikking naar mijn mening niet 'een ingevolge de belastingwet genomen besluit'. Ingevolge artikel 2, lid 1, aanhef en onderdeel a van de AWR wordt onder belastingwet namelijk verstaan 'zowel deze wet als andere wettelijke bepalingen betreffende de heffing van de onder artikel 1 vallende heffingen'. De Awb valt hier niet onder. De dwangsombeschikking van artikel 4:18 Awb kan daarom mijns inziens niet als een ingevolge de belastingwet genomen besluit worden aangemerkt. Dat moet betekenen dat in casu niet de belastingrechter, maar de algemene bestuursrechter bevoegd is. Het beroep is dan niet gebaseerd op artikel 26 AWR, maar dient op grond van artikel 8:1 Awb te worden ingesteld bij de algemene bestuursrechter. Ten aanzien van hoger beroep van een uitspraak van de Rechtbank moet dan gelden dat niet bevoegd is het Hof, optredend als belastingrechter, maar de Afdeling Bestuursrechtspraak van de Raad van State.(35)  
     
     5.9 In de onderhavige fiscale procedure heeft noch de Rechtbank noch het Hof zich onbevoegd verklaard. Ten aanzien van de Rechtbank lijkt mij dit juist, omdat die ook kan oordelen als algemene bestuursrechter.(36) Het Hof is echter geen algemene bestuursrechter, zodat het Hof zich onbevoegd had moeten verklaren.(37)  
     
     5.10 In casu is mijns inziens in hoger beroep bevoegd de Afdeling Bestuursrechtspraak van de Raad van State.(38) Het Hof had het hoger beroepschrift dan ook daaraan moeten doorzenden voor het in behandeling nemen van belanghebbendes hoger beroep.(39) Nu het Hof dat niet heeft gedaan, zal de Hoge Raad dat naar mijn mening alsnog moeten doen.  
     
     5.11 Het eerste en vierde middel slagen.  
     
     5.12 In het derde middel klaagt belanghebbende erover dat hem geen vergoeding van proceskosten is toegekend door Rechtbank en Hof. Op grond van artikel 8:75 Awb kan de rechter een partij veroordelen in de proceskosten. Bij (gedeeltelijke) gegrondverklaring van het (hoger) beroep dient de rechter het bestuursorgaan in beginsel te veroordelen tot vergoeding van de proceskosten, zelfs wanneer de belanghebbende (gedeeltelijk) in het gelijk wordt gesteld op gronden waarop hij zich niet had beroepen.(40)  
     
     5.13 Ook buiten het geval van gegrondverklaring van het beroep, zoals ingeval van onbevoegdheid van de geadieerde rechter, heeft deze de bevoegdheid om op grond van artikel 8:75, lid 1, Awb het bestuursorgaan te veroordelen in de proceskosten van belanghebbende. De wetgever heeft aan de rechter beoordelingsvrijheid willen toekennen bij de toepassing van artikel 8:75 Awb.(41)  
     
     5.14 Naar mijn mening had het Hof zich, als gezegd, onbevoegd moeten verklaren. Daarmee rijst de vraag of het Hof, bij ontbreken van gegrondverklaring, toch aan belanghebbende een proceskostenvergoeding had moeten toekennen. De Staatssecretaris heeft zich op dit punt gerefereerd aan het oordeel van de Hoge Raad.(42)  
     
     5.15 Nu het eerste middel slaagt dient het beroepschrift in cassatie gegrond te worden verklaard. Dat brengt met zich dat belanghebbende in aanmerking komt voor een vergoeding voor de proceskosten in cassatie.  
     
     5.16 Ook voor de procedure bij het Hof meen ik dat in casu aan belanghebbende door de Hoge Raad een proceskostenvergoeding zou moet worden toegekend.  
     
     5.17 Onder de uitspraak van de Rechtbank is als rechtsmiddelverwijzing vermeld dat hoger beroep kan worden ingesteld bij het Hof. In mijn opvatting dat echter moeten zijn bij de Afdeling Bestuursrechtspraak van de Raad van State, zodat deze rechtsmiddelverwijzing onjuist is. Nu belanghebbende conform die rechtsmiddelverwijzing hoger beroep heeft ingesteld bij het Hof, komt aan de door de Rechtbank op het verkeerde spoor gezette belanghebbende mijns inziens deswege een proceskostenveroordeling toe voor zijn hoger beroep bij het Hof.(43) Dat een dergelijke proceskostenveroordeling wordt gebracht voor rekening van de Inspecteur ofschoon deze aan de verkeerde rechtsmiddelverwijzing geen schuld heeft, zou ik voor rekening willen brengen van het uitgangspunt dat de behoefte aan een fiscale procedure is opgeroepen door de opgelegde belastingaanslag, zodat deze in de fiscale procedure opgetreden verkeerde rechtsmiddelverwijzing in dit kader mijns inziens voor risico van de Inspecteur moet worden gebracht.(44)  
     
     5.18 Het derde middel slaagt derhalve in zoverre. De eventuele toekenning van een proceskostenvergoeding voor de Rechtbankfase zou ik willen overlaten aan de Afdeling Bestuursrechtspraak van de Raad van State.  
     
     5.19 Het tweede middel ziet op het oordeel van het Hof dat niet-ontvankelijk is belanghebbendes bezwaar tegen de dwangsombeschikking. Nu ik van mening ben dat het hoger beroep thuishoort bij de Afdeling Bestuursrechtspraak van de Raad van State, kan de Hofuitspraak in principe buiten beschouwing blijven.  
     
     5.20 Hoewel dit geen conclusie is voor de Afdeling Bestuursrechtspraak van de Raad van State, permitteer ik mij toch enkele opmerkingen over het inhoudelijke vervolg van het hoger beroep.  
     
     5.21 De Inspecteur heeft belanghebbendes bezwaar tegen de dwangsombeschikking ongegrond verklaard. De Rechtbank heeft het beroep daartegen ongegrond verklaard. In die stand van de procedure zal de Afdeling Bestuursrechtspraak van de Raad van State verder moeten gaan. 
     
     5.22 De brief van 12 februari 2010 van belanghebbende houdende ingebrekestelling met voorwaardelijke aanspraak op een dwangsom, lees ik als betrekking hebbende op het (ruimschoots te laat ingediende) bezwaarschrift tegen de opgelegde aanslag. Op grond van artikel 4:17, lid 6, onderdeel c, van de Awb is geen dwangsom verschuldigd wanneer de (onderliggende) aanvraag, in casu het bezwaar tegen de aanslag, kennelijk niet-ontvankelijk is. Nu het bezwaar tegen de aanslag wegens (aanzienlijke) termijnoverschrijding niet-ontvankelijk is, zie ik hierin een geval van een kennelijk niet-ontvankelijk bezwaar terzake waarvan geen dwangsom is verschuldigd.  
     
     5.23 Overigens acht ik het in het algemeen wel mogelijk dat een dwangsom ook een rol kan vervullen waar het gaat om aanvragen tot ambtshalve vermindering. Het lijkt mij dat een ambtshalve beschikking op verzoek een beschikking op aanvraag is.(45)  
     
     5.24 Nu in de Awb of een andere wet geen bepaalde termijn is genoemd waarbinnen een ambtshalve beschikking moet worden gegeven, geldt op grond van artikel 4:13 Awb(46) een redelijke termijn na ontvangst van de aanvraag, van in principe acht weken.(47) Ik wil mij in dit stadium niet begeven in feitelijke invulling en beoordeling.  
     
     6. Conclusie 
     
     De conclusie strekt ertoe dat het beroep in cassatie van belanghebbende gegrond dient te worden verklaard en doorzending moet volgen aan de Afdeling Bestuursrechtspraak van de Raad van State ter behandeling van belanghebbendes hoger beroep.  
     
     
     
       De Procureur-Generaal bij de  
       Hoge Raad der Nederlanden 
     
     
     
     Advocaat-Generaal 
     
     
     
       1 De directeur van de Belastingdienst/ P. 
       2 De in deze conclusie opgenomen citaten uit jurisprudentie en literatuur zijn zonder daarin voorkomende voetnoten opgenomen. Citaten met een tekstbewerking, zoals onderstrepingen, vet- of cursiefzettingen, zijn veelal als onbewerkt weergegeven.  
       3 Bijlage 3 bij het beroepschrift van belanghebbende bij de rechtbank te 's-Gravenhage. 
       4 Bijlage 9 bij het beroepschrift van belanghebbende bij de rechtbank te 's-Gravenhage. 
       5 Zie brief van de Inspecteur van 18 maart 2010, bijlage 6 bij het beroepschrift van belanghebbende bij de rechtbank te 's-Gravenhage. 
       6 Bijlage 13 bij het verweerschrift van de Inspecteur bij de rechtbank te 's-Gravenhage. 
       7 Proces-verbaal van het verhandelde ter zitting op 24 april 2012. Ik merk op dat het Hof het verzoek om dwangsom heeft aangemerkt als te zijn gedaan in het kader van het verzoek om ambtshalve vermindering gelet op het proces-verbaal van het verhandelde ter zitting: 'inzake het hoger beroep van belanghebbende (...) betreffende de beschikking waarbij de Inspecteur heeft geweigerd aan belanghebbende, in het kader van een verzoek om een ambtshalve vermindering, een dwangsom toe te kennen'.  
       8 Wet van 28 augustus 2009 tot aanvulling van de Algemene wet bestuursrecht met doeltreffendere rechtsmiddelen tegen niet tijdig beslissen door bestuursorganen (Wet dwangsom en beroep bij niet tijdig beslissen). Stb. 2009, 383. 
       9 Zie in dit verband ook mijn conclusie van 21 november 2012, nr. 12/02259, LJN BY5323.  
       10 Zie in dit verband ook ABRvS 28 november 2012, nr. 201202048, LJN BY4420. 
       11 Gewijzigde memorie van toelichting zoals gewijzigd n.a.v. het advies van de Raad van State. 
       12 Kamerstukken II 2004/05, 29 934, nr. 6, blz. 1 en 2. 
       13 Kamerstukken II 2004/05, 29 934, nr. 6, blz. 7. 
       14 Kamerstukken II 2004/05, 29 934, nr. 6, blz. 8. 
       15 Kamerstukken II 2004/05, 29 934, nr. 6, blz. 8. 
       16 Kamerstukken II 2004/05, 29 934, nr. 6, blz. 15. 
       17 Kamerstukken II 2004/05, 29 934, nr. 6, blz. 8. 
       18 Kamerstukken II 2004/05, 29 934, nr. 6, blz. 13 en 14. 
       19 Kamerstukken II 2005/06, 29 934, nr. 6, blz. 16. 
       20 Hoge Raad 14 augustus 2009, nr. 43 863, LJN BJ5199, BNB 2010/116 met noot Swinkels. 
       21 Hoge Raad 12 februari 2010, nr. 09/01205, LJN BL3600, BNB 2010/134 met noot Bartel. 
       22 Hoge Raad 12 februari 2010, nr. 09/01951, LJN BL3602, V-N 2010/10.10 met noot Kluwer, NTFR 2010/447 met noot Okhuizen. 
       23 Hoge Raad 24 juni 2011, nr. 10/01763, LJN BP8929, BNB 2011/ 237 met noot Pechler. 
       24 Rechtbank te Breda, 9 november 2012, nr. 12/1930, LJN BY9137. 
       25 J.M.J.F. Jansen, 'De beslissing op het verzoek om uitstel voor het doen van aangifte is een besluit in de zin van de Awb. Nou en?, WFR 2010/814. 
       26 E. Thomas heeft in NTFR 2009/254 ook een artikel gewijd aan de Wet dwangsom en beroep bij niet tijdig beslissen. Dat artikel is eveneens getiteld 'Onbekend maakt onbemind?'. In dat artikel wordt door de auteur onder andere voorbeelden gegeven van aanvragen waarop de Wet dwangsom volgens de auteur van toepassing is. 
       27 Zie onderdeel 4.10 van deze conclusie. 
       28 Zie 4.6.  
       29 Zie 4.3. 
       30 Zie voor de wettelijke regeling 4.1-4.4 en 4.6.  
       31 Zie 4.13.  
       32 Zie 4.22. 
       33 Zie 2.4.  
       34 Zie 4.7. 
       35 Vgl. de literatuur in 4.23 en 4.24. 
       36 Vgl. 4.19. 
       37 Vgl. 4.17 en 4.20. 
       38 Zie artikel 47 van de Wet op de Raad van State. Per 1 januari 2013, zie de Wet van 20 december 2012 tot wijziging van de Algemene wet bestuursrecht en aanverwante wetten met het oog op enige verbeteringen en vereenvoudigingen van het bestuursprocesrecht (Wet aanpassing bestuursprocesrecht), Stb. 2012, 682, artikel 8:105 Awb. 
       39 Vgl. 4.16. 
       40 Zie Hoge Raad 20 december 1995, nr. 30 728 LJN BB4385, BNB 1996/74 en Hoge Raad 29 augustus 1997, nr. 32 367, LJN AA2235 BNB 1998/108 met noot Niessen. 
       41 Hoge Raad 26 november 2010, nr. 09/02076, LJN BL8869, BNB 2011/27 met noot Albert. 
       42 Verweerschrift van de Staatssecretaris, blz. 3. 
       43 Vgl. mijn conclusie van 5 maart 2010, nr. 09/02076, LJN BL8869, waarin een overzicht van relevante jurisprudentie is opgenomen. 
       44 Vgl. 4.18. 
       45 Zie L.A. de Blieck e.a., Algemene wet inzake rijksbelastingen, Deventer: Kluwer 2011, blz. 23 en J.A. Smit, Bezwaar in belastingzaken, Deventer: Kluwer 2010, blz. 165. 
       46 Zie 4.5. 
       47 Vgl. 4.23 en 4.25.