ECLI: ECLI:NL:GHAMS:2012:BY0963

Titel: ECLI:NL:GHAMS:2012:BY0963 Gerechtshof Amsterdam , 11-10-2012 / 11-00254 en 11-00255

Gerecht: Gerechtshof Amsterdam

Datum uitspraak: 2012-10-11

Zaaknummer: 11-00254 en 11-00255

Proceduretype: Hoger beroep

Onderwerp: Bestuursrecht; Belastingrecht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Uitspraak

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:GHAMS:2012:BY0963

---

Verzorgingsappartementen in zorgcentrum hebben in hoofdzaak een woonfunctie, verpleegkamers niet. Algemene en gemeenschappelijke ruimtes kunnen ook dienstbaar zijn aan woondoeleinden en onder de vrijstelling van art. 220e Gemeentewet vallen.

GERECHTSHOF AMSTERDAM 
       Kenmerken 11/00254 en 11/00255 
     
     
     11 oktober 2012 
     
     uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer  
     
     op het hoger beroep van 
     
     de heffingsambtenaar van de gemeente Amsterdam,  de heffingsambtenaar,  
     
     tegen de uitspraken in de zaken met kenmerk AWB 10/2102 en 10/2103 van de rechtbank Amsterdam (hierna: de rechtbank) in het geding tussen  
     
     de heffingsambtenaar  
     
     en  
     
     Stichting [X] te [Z], belanghebbende.  
     
     
     1. Ontstaan en loop van het geding 
     
     
       1.1. De heffingsambtenaar heeft met dagtekening 31 mei 2009 aan belanghebbende voor het jaar 2008 aanslagen in de onroerende-zaakbelastingen opgelegd ter zake van het gebruik en de eigendom van het object aan de [A-straat] te [Z]  tot bedragen van respectievelijk  
       € 11.787,12 en € 14.724,72. Op het aanslagbiljet is tevens bekendgemaakt de waardebeschikking voor het jaar 2008 voor die onroerende zaak waarbij de waarde op de voet van de Wet waardering onroerende zaken (hierna: Wet WOZ) op de waardepeildatum 1 januari 2007 is vastgesteld op € 9.180.500. Het hof heeft aan deze procedure het kenmerk 11/00255 toegekend.  
     
     
     1.2. Na het tegen de aanslagen in de onroerende-zaakbelastingen voor het jaar 2008 gemaakte bezwaar heeft de heffingsambtenaar bij uitspraak, gedagtekend 9 maart 2010, de aanslagen gehandhaafd.  
     
     
       1.3. De heffingsambtenaar heeft met dagtekening 28 februari 2009 aan belanghebbende voor het jaar 2009 aanslagen in de onroerende-zaakbelastingen opgelegd ter zake van het gebruik en de eigendom van het object aan de [A-straat] te [Z] tot bedragen van respectievelijk  
       € 11.748,13 en € 14.692,77. Op het aanslagbiljet is tevens bekendgemaakt de waardebeschikking voor het jaar 2009 voor die onroerende zaak waarbij de waarde op de voet van de Wet WOZ op de waardepeildatum 1 januari 2008 is vastgesteld op € 9.213.500. Het hof heeft aan deze procedure het kenmerk 11/00254 toegekend. 
     
     
     1.4. Na het tegen de aanslagen in de onroerende-zaakbelastingen voor het jaar 2009 gemaakte bezwaar heeft de heffingsambtenaar bij uitspraak, gedagtekend 12 maart 2010, de aanslagen gehandhaafd.  
     
     1.5. Bij in één geschrift vervatte uitspraken van 11 februari 2011, verzonden op 17 februari 2011, heeft de rechtbank de door belanghebbende ingestelde beroepen tegen de onder 1.2 en 1.4 vermelde uitspraken op bezwaar gegrond verklaard, de uitspraken op bezwaar vernietigd voor zover deze betrekking hebben op de aanslagen onroerende-zaakbelastingen voor gebruikers voor het jaar 2008 en 2009, de aanslag in de onroerende-zaakbelastingen voor gebruikers voor het jaar 2008 verminderd tot een berekend naar een heffingsmaatstaf van € 2.570.540, de aanslag in de onroerende-zaakbelastingen voor gebruikers voor het jaar 2009 verminderd tot een berekend naar een heffingsmaatstaf van € 2.579.780, met nevenbeslissingen als in de uitspraak van de rechtbank vermeld.  
     
     1.6. Het door de heffingsambtenaar tegen de uitspraken in één geschrift vervatte ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 31 maart 2011. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend voor de jaren 2008 en 2009.  
     
     1.7. Belanghebbende heeft op 17 april 2012 een nader stuk gefaxt, waarvan een afschrift aan de wederpartij is verstrekt. 
     
     1.8. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 20 april 2012. 
     
     
     2. Feiten 
     
     Het Hof vindt aanleiding de feiten als volgt vast te stellen.  
     
     2.1. Belanghebbende is eigenaar en gebruiker van de onroerende zaak [A-straat] te [Z], welke onroerende zaak bekend staat als een multifunctioneel zorgcentrum voor ouderen. In de onroerende zaak wordt huisvesting, verzorging en verpleging geboden aan ongeveer 350 bewoners.  
     
     2.2. De onroerende zaak bestaat uit een begane grond met daarboven vier verdiepingen. Op de eerste drie verdiepingen zijn onder meer verzorgingsappartementen gevestigd en op de vierde verdieping bevinden zich 30 verpleegkamers (de verpleegafdeling).  
     
     2.3. Alleen ouderen die vanwege ernstige somatische aandoeningen niet meer zelfstandig kunnen wonen, worden opgenomen op de verpleegafdeling.  
     
     2.4. De verpleegkamers bestaan uit eenpersoonskamers met een oppervlakte van 20 m2 en tweepersoonskamers met een oppervlakte van 30 m2. De kamers zijn standaard ingericht met een bed, een nachtkastje, kledingkasten, gordijnen en vitrage, linoleum en een zusteroproepinstallatie. De kamers kunnen door de bewoners worden afgesloten. Het verplegend personeel heeft 24 uur per dag de mogelijkheid zich toegang tot de kamers te verschaffen. Verder is er een wastafel op de kamers aanwezig en zijn er aansluitingen voor telefoon en televisie. De sanitaire voorzieningen, in de vorm van toiletten, douches, badkamers en huiskamers zijn gemeenschappelijk en bevinden zich op de gang.  
       
     2.5. In de onroerende zaak zijn, naast de verzorgingsappartementen en verpleegkamers, onder meer een keuken, een gemeenschappelijk restaurant, gemeenschappelijke was- en droogruimten en een gemeenschappelijke hobbyruimte.  
     
     
       2.6. Het bruto vloeroppervlak van de onroerende zaak bedraagt in totaal afgerond 9.000 m².  
       De verdeling hiervan is als volgt: 
       - verzorgingsappartementen                                                                              3.989 m2  
       - verpleegkamers                                                                                                  630 m2 
       - niet-woningen                                                                                                 2.520 m2 
       - algemene en gemeenschappelijke ruimtes                                                      1.863 m2. 
     
     
     
       2.7. De onderverdeling van de algemene en gemeenschappelijke ruimtes is als volgt: 
       - was- en droogruimte (1e etage)                                                                            30 m2 
       - huiskamers bij de verpleegkamers                                                                     112 m2 
       - restaurant                                                                                                            478 m2 
       - hobbykamer                                                                                                        115 m2 
       - keuken                                                                                                                356 m2 
       - gangen grenzend aan de verzorgingsappartementen                                          676 m2 
       - gang, toiletten, douches en badkamers en huiskamers grenzend aan de 
         verpleegkamers	                                                                                        96 m2. 
     
     
     
     3. Geschil in hoger beroep 
     
     3.1. Tussen partijen is nog in geschil of de verpleegkamers (630 m2) en de algemene en gemeenschappelijke ruimtes (1.863 m2) als beschreven in 2.7 van de feiten in hoofdzaak dienen tot woning dan wel in hoofdzaak dienstbaar zijn aan woondoeleinden als bedoeld in artikel 220e van de Gemeentewet.  
     
     3.2. Tussen partijen is niet in geschil dat de verzorgingsappartementen met een oppervlakte van in totaal 3.989 m2 tot woning dienen, dan wel in hoofdzaak dienstbaar zijn aan woondoeleinden en dat de waarde daarvan 44,32% van de waarde in het economische verkeer van de onroerende zaak bedraagt.  
     
     3.3. Voor de standpunten van partijen in hoger beroep verwijst het Hof naar hetgeen in de gedingstukken is vermeld. 
     
     
     4. Het oordeel van de rechtbank 
     
     De rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard en daarbij voor zover van belang, als volgt overwogen. Belanghebbende wordt in deze overwegingen aangeduid als ‘eiser’ en de heffingsambtenaar als ‘verweerder’.  
     
     “4.4.1. Ingevolge artikel 220, aanhef en onder a, van de Gemeentewet kunnen ter zake van binnen de gemeente gelegen onroerende zaken onder de naam onroerende-zaakbelastingen worden geheven een belasting van degenen die bij het begin van het kalenderjaar onroerende zaken die niet in hoofdzaak tot woning dienen, al dan niet krachtens eigendom, bezit, beperkt recht of persoonlijk recht, gebruiken. 
     
     
       4.4.2. Ingevolge artikel 220a, tweede lid, van de Gemeentewet dient een onroerende zaak in hoofdzaak tot woning indien de waarde die op grond van hoofdstuk IV van de Wet WOZ is vastgesteld voor die onroerende zaak in hoofdzaak kan worden toegerekend aan delen van de onroerende zaak die dienen tot woning dan wel volledig dienstbaar zijn aan woondoeleinden. 
       4.4.3. Ingevolge artikel 220c van de Gemeentewet is de heffingsmaatstaf voor de onroerende-zaakbelastingen de op de voet van hoofdstuk IV van de Wet WOZ voor de onroerende zaak vastgestelde waarde voor het tijdvak waarbinnen het in artikel 220 bedoelde kalenderjaar valt. 
       Ingevolge artikel 220e van de Gemeentewet wordt in afwijking van artikel 220c bij de bepaling van de heffingsmaatstaf voor de onroerende-zaakbelastingen bedoeld in artikel 220, aanhef en onder a, buiten aanmerking gelaten de waarde van gedeelten van de onroerende zaak die in hoofdzaak tot woning dienen dan wel in hoofdzaak dienstbaar zijn aan woondoeleinden. 
     
     
     
       4.4.4. Ingevolge artikel 220f (tekst 2008) van de Gemeentewet wordt het tarief voor elke volle € 2.500 van de heffingsmaatstaf gelijkelijk vastgesteld voor onderscheidenlijk: 
       a. de belasting, bedoeld in artikel 220, onderdeel a; 
       b. de belasting, bedoeld in artikel 220, onderdeel b, voor zover het onroerende zaken betreft die in hoofdzaak tot woning dienen; 
       c. de belasting, bedoeld in artikel 220, onderdeel b, voor zover het onroerende zaken betreft die niet in hoofdzaak tot woning dienen.  
       Voor het jaar 2009 bepaalt artikel 220f, van de Gemeentewet dat de belasting een percentage van de heffingsmaatstaf bedraagt. Voor de rest is de tekst voor het jaar 2009 gelijkluidend aan de tekst voor het jaar 2008.  
     
     
     4.5. Volgens vaste jurisprudentie van de Hoge Raad (bijvoorbeeld HR 4 december 1991, LJN-nummer ZC4804, BNB 1992/47) dient de term ‘in hoofdzaak’ te worden uitgelegd als: voor ten minste zeventig procent. De Hoge Raad heeft voorts geoordeeld dat, indien de onroerende zaak als geheel primair een verzorgingsfunctie heeft, dit niet uitsluit dat delen van de onroerende zaak op zichzelf beschouwd tot woning dienen dan wel volledig dienstbaar zijn aan woondoeleinden (HR 16 november 2007, LJN-nummer AZ8976 en HR 16 november 2007, LJN-nummer AZ9075).  
       
     
       Artikel 220a van de Gemeentewet 
       4.6.1. Allereerst zal de rechtbank beoordelen of de onroerende zaak in hoofdzaak tot woning dient als bedoeld in artikel 220a van de Gemeentewet. De rechtbank zal in dat kader nagaan of delen van de onroerende zaak tot woning dienen, dan wel volledig dienstbaar zijn aan woondoeleinden, en, zo ja, of de waarde van de onroerende zaak in hoofdzaak aan die delen kan worden toegerekend.  
     
     
     4.6.2. Verweerder stelt primair dat de onroerende zaak een zorginstelling is en dat ook daar waar een woonfunctie kan worden onderkend, de verzorgingsfunctie de overhand heeft en dat derhalve geen sprake is van een onroerende zaak die in hoofdzaak tot woning dient als bedoeld in artikel 220a van de Gemeentewet. Deze stelling kan naar het oordeel van de rechtbank reeds niet worden gevolgd omdat hiermee wordt voorbijgegaan aan hetgeen is overwogen in de arresten van de Hoge Raad van 16 november 2007, LJN AZ8976 en LJN AZ9075.  
     
     
       4.6.3. Ter zitting hebben partijen eenparig verklaard dat 72% van de onroerende zaak uit gedeelten bestaat die (mede) een woonfunctie hebben of daaraan (mede) dienstbaar zijn. Die gedeelten betreffen de verpleegappartementen en verzorgingsappartementen met inbegrip van de wasruimten, toiletten, badkamers, lift en het trappenhuis. Partijen zijn het er tevens over eens dat 28% van de onroerende zaak delen betreft die niet tot woning dienen dan wel volledig dienstbaar zijn aan woondoeleinden.  
       4.6.4. Ten aanzien van de verpleegappartementen overweegt de rechtbank dat deze zijn bedoeld voor mensen met dusdanige chronische lichamelijke klachten dat zij zwaar hulpbehoevend zijn en als zodanig constante verzorging nodig hebben door medisch personeel. Gelet daarop zijn de verpleegappartementen vergelijkbaar met kamers in een ziekenhuis waar geneeskundige behandeling voorop staat. De verpleegappartementen hebben dan ook in de eerste plaats de functie als werkruimte voor het verplegend personeel en niet de functie van woon- en verblijfsruimte. Ter zitting hebben partijen verklaard dat 630 m2 ofwel 7% van het totale bruto vloeroppervlak van 9.000 m2 is toe te rekenen aan de verpleegappartementen.  
       Gelet op het voorgaande komt de rechtbank tot de conclusie dat 28% + 7% = 35% van de oppervlakte van de onroerende zaak niet tot woning dient dan wel volledig dienstbaar is aan woondoeleinden. Tussen partijen is niet in geschil dat dit percentage overeenkomt met de daaraan te verbinden waarde in die zin dat 35% van de oppervlakte ook 35% van de waarde van de onroerende zaak representeert. Dit heeft tot gevolg dat de onroerende zaak niet in hoofdzaak (voor ten minste 70%) tot woning dient in de zin van artikel 220, aanhef en onder a, van de Gemeentewet zodat eiseres terecht is aangeslagen voor de onroerende-zaakbelasting voor gebruikers. Dit houdt tevens in dat het primaire standpunt van eiseres dient te worden verworpen.  
     
     
     
       Artikel 220e van de Gemeentewet  
       4.7.1. Gelet op de arresten van de Hoge Raad van 16 november 2007 (zie r.o. 4.8) sluit het voorgaande niet uit dat delen van de onroerende zaak op zichzelf beschouwd in hoofdzaak tot woning kunnen dienen dan wel in hoofdzaak dienstbaar kunnen zijn aan woondoeleinden. De rechtbank zal daarom thans beoordelen of recht bestaat op vermindering van de aanslag onroerende-zaakbelasting voor gebruikers op grond van artikel 220e en 220f van de Gemeentewet. 
     
     
     4.7.2. Verweerder stelt zich op het (subsidiaire) standpunt dat geen recht bestaat op vermindering van de aanslagen op grond van de voornoemde artikelen. Volgens verweerder is het amendement van het Tweede Kamerlid De Pater-van der Meer (Tweede Kamer 2005-2006, 30 096, nr. 19, hierna: het amendement) niet van toepassing op het onderhavige verzorgingshuis. Hij beroept zich daarbij op de toelichting bij het amendement, waaruit zou blijken dat uitsluitend huishoudens die in een bedrijfspand wonen voor vermindering van de OZB gebruikersbelasting in aanmerking kunnen komen. Daarvan is in het onderhavige geval geen sprake, omdat in een verzorgingshuis geen huishoudens worden gevoerd maar primair zorg wordt verleend en verder omdat de exploitant van het onderhavige verzorgingshuis niet de gebruiker is die in het complex woont. Volgens verweerder heeft de wetgever niet bedoeld eiseres te laten profiteren van de afschaffing van de gebruikersbelasting voor woningen.  
     
     
       4.7.3. Verweerders standpunt dat de artikelen 220e en 220f van de Gemeentewet niet van toepassing zijn op verzorgingshuizen vindt geen steun in de tekst van die bepalingen. In de teksten is – voor zover van belang – sprake van delen, respectievelijk, gedeelten van de onroerende zaak die in hoofdzaak tot woning dienen dan wel in hoofdzaak dienstbaar zijn aan woondoeleinden. Die tekst is in het licht van hetgeen partijen verdeeld houdt, ook niet onduidelijk of voor meerderlei uitleg vatbaar. In de tekst wordt geen onderscheid gemaakt tussen woningen die behoren bij bedrijfspanden en andere niet-woningen. Evenmin ziet de rechtbank aanleiding om de bepalingen in de door verweerder bepleite richting uit te leggen omdat dat in overeenstemming zou zijn met de uitdrukkelijke bedoeling van de wetgever. In de toelichting bij het amendement en de parlementaire behandeling heeft kamerlid De Pater, voor zover hier van belang, het volgende vermeld (alle hierna volgende citaten zijn ontleend aan de conclusie van de procureur-generaal (LJN: BL5638), waar hij citeert uit de parlementaire geschiedenis (Kamerstuknummers Tweede Kamer 2005-2006, 30096, nr. 19, en handelingen 2005-2006 nr. 5, blz. 49-50):  
       “Dit amendement beoogt ook huishoudens die een in hoofdzaak niet-woning bewonen, zoals woningen die behoren bij bedrijfspanden, te laten profiteren van de afschaffing van het gebruikersdeel OZB op woningen. Hiervoor is een structurele wijziging van de heffingsgrondslag nodig. Gezien het feit dat dit niet uitvoerbaar is voor 1 januari 2007 maakt het amendement het mogelijk voor genoemde huishoudens om op verzoek vermindering van het gebruikersdeel OZB te vragen. Voor zover dit amendement een wijziging van de WOZ noodzakelijk maakt, dient die te worden meegenomen met het Belastingplan.” 
     
     
     
       4.7.4. De Minister van Financiën heeft dit amendement ontraden met de volgende toelichting: 
       “Aanneming ervan moet ik helaas ontraden. De heer Remkes heeft al gezegd dat wij de voorgestelde wijziging serieus in aanmerking willen nemen, maar dat die een grote knoeiboel met zich kan brengen. Wij moeten hierover ook nog met de VNG overleg plegen. Even los van de ruzietjes die wij hebben, wijs ik er nog op dat het gestelde voor iedereen relevant is. Hoe kun je het onderscheid aanbrengen? Wat zijn de kosten? Welke administratieve lasten zijn eraan verbonden? Kan dit betekenen dat voor degenen die nu bedrijfsmatig werken, maar daarmee niet veel verdienen en voor wie nu het hele pand als woonhuis wordt aangemerkt, moet gelden dat het woonhuis voor een deel als bedrijfspand moeten worden gekwalificeerd? Er is nu voor de zwaartepuntbenadering gekozen. De wijziging zou dus tal van complicaties met zich brengen en in ieder geval zou een geheel andere waarderingstechniek nodig zijn dan die tot nu toe gebruikelijk is. Je zult dus de woning of het bedrijfspand echt moeten betreden, terwijl het nu vaak van buiten wordt bekeken. Je moet nagaan waar iemand iets privé doet en waar hij iets zakelijk doet. Je hebt op deze manier nog net niet te maken met de tandenborstelproblematiek, maar de taxateur zou dus wel moeten checken wat het zakelijk deel van het pand is en wat het woondeel. Hij moet dus vrij gedetailleerd zijn. Het zou mij dan ook een lief ding waard zijn als ik de geachte afgevaardigde zou kunnen verleiden voor het kiezen van een andere weg. Ik stel voor dat wij in het voorjaar komen met een nota waarin staat hoe wellicht zou kunnen worden gehandeld.” 
     
     
     
       4.7.5. Kamerlid De Pater-van der Meer repliceerde dat zij juist de datum van 1 januari 2007 had voorgesteld om de Minister de gelegenheid te geven de genoemde problemen in kaart te brengen. Op haar vraag of hij de voorgestelde nota gereed kan hebben voordat over de wet wordt gestemd, antwoordt de Minister ontkennend. Naar aanleiding van de vraag van Kamerlid Van Beek of het echt zo ingewikkeld moet worden geregeld, antwoordde de Minister: 
       “Ik heb een slaapkamer op Financiën. Valt het ministerie daarmee onder ''wonen''? Wij moeten het echt goed wetstechnisch regelen. Als je kiest voor forfaitair, dan heeft het ministerie van Financiën deels een woonbestemming, omdat ik daar wel eens slaap. Dat soort gein moeten wij niet hebben. Ik vermoed dat wij met een forfaitaire regeling niet uit de voeten kunnen. Wij zullen een aparte taxatie moeten hebben van het woondeel ten opzichte van het bedrijfsdeel. Wij moeten bezien hoe dat kan en welke kosten het met zich meebrengt. De Kamer moet dat weten, want wij maken ons allemaal druk over administratieve lasten. Die taxatiekosten vallen daar ook onder. Zonder dat inzicht moeten wij niet zomaar een amendement aanvaarden. Stel dat de kosten van de hele handel hoger zijn dan wat de mensen ervoor krijgen. Dat lijkt mij een punt van afweging. Stel dat de uitvoeringskosten 34 mln. bedragen, terwijl het 17 mln. opbrengt. Wil je het dan nog?”  
       Het amendement is vervolgens ongewijzigd aangenomen.  
     
       
     4.7.6. (Hof: De) stelling van verweerder dat de wetgever bedoeld heeft te regelen dat eigenaren als eiseres niet van de afschaffing van het gebruikersdeel OZB voor woningen mogen profiteren nu zij niet zelf een huishouden in het verzorgingshuis voert, vindt geen steun in de hiervoor aangehaalde wetgeschiedenis. De wetgever heeft relevant geacht of in de niet-woning een huishouden wordt gevoerd, maar daarbij is niet als voorwaarde gesteld dat de eigenaar zelf een huishouden in de onroerende zaak moet voeren. Hoewel ook reeds in de discussies voorafgaand aan indiening van het amendement, spreekt kamerlid De Pater in de toelichting op het amendement van “ huishoudens die een in hoofdzaak niet-woning bewonen, zoals woningen die behoren bij bedrijfspanden” (cursivering rechtbank). Uit die formulering kan niet anders worden afgeleid dan dat zij het oog had op alle onroerende zaken waarin een deel dient tot woning en haar binnen die categorie geen beperking voor ogen stond. Voorts biedt die wetsgeschiedenis ook overigens geen steun voor de opvatting dat de wetgever expliciet bedoeld heeft verzorgingstehuizen als die van eiseres van de verminderingsregeling uit te sluiten.  
     
     4.7.7. Gelet op het vorenstaande komt de rechtbank tot de conclusie dat eiseres recht heeft op een vermindering van de aanslagen OZB gebruikersbelasting op grond van de artikelen 220e en 220f van de Gemeentewet. Het subsidiaire standpunt van verweerder dient derhalve te worden verworpen. In dat geval, zo zijn partijen ter zitting overeengekomen, dient de heffingsmaatstaf te worden verminderd met 72%. De rechtbank zal zich hierbij aansluiten.  
     
     4.8. Het voorgaande leidt voor de aanslagen onroerende-zaakbelastingen voor gebruikers 2008 en 2009 tot de conclusie dat de vermindering 72% dient te bedragen. Voor 2008 heeft verweerder de waarde vastgesteld op € 9.180.500 zodat de heffingsmaatstaf € 2.570.540 (€ 9.180.500 x 28%) dient te bedragen. Voor het jaar 2009 is de waarde vastgesteld op € 9.213.500 zodat de heffingsmaatstaf € 2.579.780 (9.213.500 x 28%) dient te bedragen.  
     
     4.11. Gelet op het vorenoverwogene dienen de beroepen gegrond verklaard te worden.”  
     
     
     5. Beoordeling van het geschil in hoger beroep 
     
     5.1. Het standpunt van de heffingsambtenaar dat toepassing van de artikelen 220e en 220f van de Gemeentewet beperkt dient te blijven tot de verzorgingsappartementen en dat deze artikelen niet van toepassing zouden zijn op de verpleegkamers en op de overige nog in geschil zijnde gemeenschappelijke ruimten verwerpt het Hof. In het arrest van 10 februari 2012, nr. 10/05194, LJN: BV3270 heeft de Hoge Raad beslist dat ook voor de gemeenschappelijke ruimtes (de aard van) het medegebruik van die gemeenschappelijke ruimtes beoordeeld moet worden. 
     
     5.2. In dit geval dient de vraag te worden beantwoord wat de aard is van de verpleegkamers en voorts wat de aard is van het medegebruik van de algemene en gemeenschappelijke ruimtes als beschreven in 2.7 van de feiten en of deze in hoofdzaak dienen tot woning dan wel in hoofdzaak dienstbaar zijn aan woondoeleinden.  
     
     Met de betrekking tot de verpleegkamers  
     
     5.3. Voor de toepassing van artikel 220a, tweede lid, en artikel 220e van de Gemeentewet heeft te gelden dat de verzorgingsfunctie van een onroerende zaak als geheel niet uitsluit dat delen van die onroerende zaak op zichzelf beschouwd tot woning dienen dan wel volledig dienstbaar zijn aan woondoeleinden en dat de woonfunctie van de zogenoemde eigen kamers van zodanig gewicht kan zijn dat zij het oordeel rechtvaardigen dat die kamers tot woning of woondoeleinden dienen. Niet van belang is in hoeverre de bewoners de vrijheid hebben aldaar te verblijven (vgl. HR 10 februari 2012, nr. 10/05194, LJN: BV3270). 
     
     5.4. Hof stelt vast - zoals namens belanghebbende in beroep is gesteld en het Hof aannemelijk acht - dat op de verpleegafdeling slechts ouderen kunnen verblijven die ook een bepaalde mate van verpleging nodig hebben. Op de verpleegafdeling is 24 uur per dag personeel aanwezig om deze zorg te verlenen. Verder zijn de eenpersoonskamers in deze afdeling in hoofdzaak bestemd om te slapen en hebben de zorgbehoevenden geen beschikking over een eigen douche/badkamer en/of toilet. Uit deze feiten en omstandigheden leidt het Hof af dat voor de verpleegkamers op de vierde verdieping van de onroerende zaak de verpleegfunctie zozeer overheersend is dat de woonfunctie daaraan ondergeschikt is en daarin opgaat.  
     
     5.5. In het licht van het hiervoor onder 5.4 overwogene zijn de door belanghebbende aangevoerde omstandigheden die duiden op een woonfunctie, zoals een eigen brievenbus en kamernummer, de vrijheid om de verpleegkamers naar eigen smaak aan te kleden, de (beperkte) mogelijkheid tot het afsluiten van deze kamers en het ontvangen van bezoek, van onvoldoende gewicht om te kunnen concluderen dat sprake is van delen die in hoofdzaak dienen tot woning dan wel in hoofdzaak dienstbaar zijn aan woondoeleinden. Ook de stelling van belanghebbende dat degenen die op de verpleegafdeling verblijven, daar feitelijk wonen omdat zij doorgaans elders geen woning meer hebben, slaagt niet. Aan de functie van het in geding zijnde gedeelte van de onroerende zaak, te weten verpleging, komt naar het oordeel van het Hof doorslaggevende betekenis toe. 
     
     Met betrekking tot de algemene en gemeenschappelijke ruimtes als beschreven in 2.7.  
     
     5.6. Het Hof stelt voorop dat bij de beantwoording van de vraag of de hiervoor genoemde ruimtes in hoofdzaak dienen tot woning dan wel in hoofdzaak dienstbaar zijn aan woondoeleinden moet worden aangesloten bij (de aard van) het medegebruik van de gezamenlijke ruimtes. 
     
     5.7. Belanghebbende heeft onweersproken gesteld dat het restaurant uitsluitend door de bewoners, derhalve niet door het verzorgend en/of verplegend personeel, wordt gebruikt als ruimte om maaltijden te nuttigen. De heffingsambtenaar heeft met hetgeen hij heeft aangevoerd en overgelegd onvoldoende aannemelijk gemaakt dat verzorging in deze ruimte de primaire functie is. Er is overigens ook geen enkele aanwijzing dat in deze ruimte ook verzorging wordt geboden. Het restaurant moet naar het oordeel van het Hof derhalve worden aangemerkt als een deel van de onroerende zaak dat in hoofdzaak dienstbaar is aan woondoeleinden, waaraan niet afdoet dat zich de situatie kan voordoen dat het eten door het personeel wordt geserveerd. 
     
     5.8. De was- en droogruimte op de eerste verdieping is een deel van de onroerende zaak dat volledig dienstbaar is aan woondoeleinden. Belanghebbende heeft gemotiveerd gesteld dat deze ruimte uitsluitend gebruikt wordt door de bewoners voor het wassen en drogen van hun persoonlijke textiele bezittingen. Het gebruik van deze ruimte is daarom naar zijn aard dienstbaar aan woondoeleinden. 
     
     5.9. De hobbykamer is een deel van de onroerende zaak dat volledig dienstbaar is aan woondoeleinden. Belanghebbende heeft onweersproken gesteld dat de hobbykamer uitsluitend door de bewoners, derhalve niet door het verzorgend en/of verplegend personeel, wordt gebruikt. De heffingsambtenaar heeft met hetgeen hij heeft aangevoerd en overgelegd onvoldoende aannemelijk gemaakt dat verzorging in deze ruimte de primaire functie is. Er is overigens ook geen enkele aanwijzing dat in deze ruimte ook verzorging wordt geboden.  
     
     5.10. De keuken is een deel van de onroerende zaak dat gelet op de grote mate van zelfstandigheid van de bewoners, in hoofdzaak dienstbaar is aan woondoeleinden, omdat naar maatschappelijke opvattingen het gebruikelijk is dat een dergelijke faciliteit in een woonruimte aanwezig is. Aan het vorenstaande doet niet af dat in de keuken de maaltijden worden bereid door personeel van belanghebbende. 
     
     5.11. De gangen grenzend aan de verzorgingsappartementen zijn volledig dienstbaar aan woondoeleinden indien en voor zover zij leiden naar ruimtes die dienen tot woning dan wel volledig dienstbaar zijn aan woondoeleinden. Dit is het geval voor alle gangen in de onroerende zaak die leiden naar de verzorgingsappartementen. Het gezamenlijke standpunt van partijen dat de verzorgingsappartementen een woonfunctie hebben leidt ertoe dat de gangen deze kwalificatie moeten volgen, nu de verzorgingsappartementen niet via een andere weg te bereiken zijn.  
     
     5.12. Ten aanzien van de gang, toiletten, douches, badkamers en huiskamers welke grenzen aan de verpleegappartementen geldt dat (de aard van) het medegebruik van deze ruimtes niet in hoofdzaak dienstbaar is aan woondoeleinden. Op de verpleegafdeling kunnen slechts ouderen verblijven die ook een bepaalde mate van verpleging krijgen. Dit brengt mee dat ten aanzien van de gemeenschappelijke ruimtes die behoren bij de verpleegappartementen de verpleegfunctie overheersend is. 
     
     
       5.13. Het onder 5.6 tot en met 5.12 overwogene leidt het Hof tot het oordeel dat de volgende delen van de algemene en gemeenschappelijke ruimtes van de onroerende zaak geen onderdeel uitmaken van de grondslag van de aanslagen: 
       - restaurant                                                                                   478 m² 
       - wasruimte                                                                                    30 m² 
       - hobbykamer                                                                               115 m² 
       - keuken                                                                                       356 m² 
       - gangen grenzend aan de verzorgingsappartementen                 676 m² 
       Totaal							        1.655 m². 
     
     
     
       5.14. Het onder 5.13 overwogene leidt ertoe dat in totaal is vrijgesteld 5.644 m2 (3.989 m2 voor de verzorgingsappartementen en 1.655 m2 voor de algemene en gemeenschappelijke ruimtes). Dit brengt mee dat (afgerond) 62,7% van de totale waarde van het object op grond van artikel 220e van de Gemeentewet bij de vaststelling van de heffingsmaatstaf voor de onroerende-zaakbelasting wegens gebruik (gebruikersbelasting) buiten aanmerking moet worden gelaten. Voor het jaar 2008 leidt dit tot een vermindering van de heffingsmaatstaf voor de gebruikersbelasting tot (100 - 62,7)% = 37,3% van € 9.180.500 = € 3.424.326,50 en een dienovereenkomstige vermindering van de aanslag.  
       Voor het jaar 2009 leidt dit tot een vermindering van de heffingsmaatstaf voor de gebruikersbelasting tot (100 - 62,7)% = 37,3% van € 9.213.500 = € 3.436.635 en een dienovereenkomstige vermindering van de aanslag. 
     
     
     
       Slotsom 
       5.15. De slotsom is dat het hoger beroep gegrond is. De uitspraak van de rechtbank dient te worden vernietigd. Het Hof zal beslissen als in het sub 5.14 overwogene is vermeld. 
     
     
     
     6. Proceskosten 
     
     
       Het Hof acht termen aanwezig voor een kostenveroordeling op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht. De voor vergoeding in aanmerking komende kosten zijn opgenomen in artikel 1 van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit).  
       Voor dit geval zijn dat de in onderdeel a vermelde kosten van door een derde beroepsmatige verleende rechtsbijstand. Daarbij merkt het Hof, gelet op de inhoud van de desbetreffende dossiers, de zaken met de kenmerken 11/00254 en 11/00255 aan als met elkaar samenhangende zaken in de zin van artikel 3 van het Besluit. Ingevolge artikel 2, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van het Besluit stelt het Hof het bedrag van deze kosten overeenkomstig het in de bijlage bij het Besluit opgenomen tarief op: 2 punten (verweerschrift en zitting) x 1 (samenhangende zaken) x 1 (gewicht van de zaak ) x € 437 = € 874. 
     
     
     
     7. Beslissing 
     
     
       Het Hof:  
       - vernietigt de uitspraak van de rechtbank, behoudens voor wat betreft de proceskosten en het griffierecht;  
       - vernietigt de uitspraken op bezwaar;  
       - vermindert de heffingsmaatstaf voor de gebruikersbelasting voor het jaar 2008 tot € 3.424.326 en vermindert de aanslag 2008 dienovereenkomstig; 
       - vermindert de heffingsmaatstaf voor de gebruikersbelasting voor het jaar 2009 tot € 3.436.635 en vermindert de aanslag 2009 dienovereenkomstig; en 
       - veroordeelt de heffingsambtenaar in de proceskosten die belanghebbende in hoger beroep heeft moeten maken, vastgesteld op € 874.  
     
     
     
     
     
     
     De uitspraak is gedaan door mrs. A.P.M. van Rijn, voorzitter, J.P.A. Boersma en mr. J.P. Kruimel, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van R.J. Wessel als griffier. De beslissing is op 11 oktober 2012 in het openbaar uitgesproken. 
     
     
     
     
     
     
       Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen: 
       1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd. 
       2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: 
       a. de naam en het adres van de indiener; 
       b. een dagtekening; 
       c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; 
       d. de gronden van het beroep in cassatie. 
       Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. 
       In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.