ECLI: ECLI:NL:GHSHE:2003:AM2788

Titel: ECLI:NL:GHSHE:2003:AM2788 Gerechtshof 's-Hertogenbosch , 05-08-2003 / 00/00972

Gerecht: Gerechtshof 's-Hertogenbosch

Datum uitspraak: 2003-08-05

Zaaknummer: 00/00972

Proceduretype: Eerste aanleg - enkelvoudig

Onderwerp: Bestuursrecht; Belastingrecht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Uitspraak

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:GHSHE:2003:AM2788

---

In geschil is het antwoord op de volgende vragen: 
         I. Kan de belanghebbende zich op grond van het vertrouwens- en gelijkheidsbeginsel beroepen op de onder 2.10 vermelde brief van de inspecteur van de eenheid Ondernemingen T van de rijksbelastingdienst, op de onder 2.12 vermelde richtlijnen van de afdeling waardeonderzoek Q en/of op de onder 2.14 vermelde brief van de inspecteur van de eenheid Ondernemingen U van de rijksbelastingdienst ter zake van winst gerealiseerd op 31 december 1997 met de overbrenging van de onroerende zaak van het ondernemingsvermogen naar het privévermogen? 
         II. Zo vraag I ontkennend moet worden beantwoord: Kan de belanghebbende zich op grond van het vertrouwensbeginsel beroepen op het besluit van 16 mei 2001? 
         III. Zo vragen I en II ontkennend moeten worden beantwoord: Welk bedrag aan winst is behaald op 31 december 1997 ter zake van de overbrenging van de onroerende zaak van het ondernemingsvermogen naar het privévermogen, welke vraag zich toespitst op de vraag wat de waarde van de woning met aanhorigheden is ten tijde van de overbrenging van de onroerende zaak van het ondernemingsvermogen naar het privévermogen?

BELASTINGKAMER 
       Nr. 00/00972 
     
     
     
     
     
     HET GERECHTSHOF TE 's-HERTOGENBOSCH 
     
     U I T S P R A A K 
     
     
     
     
     Uitspraak als bedoeld in artikel 8:66, eerste lid, van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb) van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch, tiende enkelvoudige Belastingkamer, op het beroep van X te Y (hierna: de belanghebbende) tegen de uitspraak van het hoofd van de eenheid Ondernemingen P van de rijksbelastingdienst (hierna: de Inspecteur) op het bezwaarschrift betreffende na te melden aanslag. 
     
     
     1. Ontstaan en loop van het geding 
     
     1.1. Aan de belanghebbende is voor het jaar 1997 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen van fl. 161.624,=, welke aanslag, na daartegen tijdig gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is verminderd tot een naar een belastbaar inkomen fl. 106.424,=.  
     
     1.2. De belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de belanghebbende een griffierecht geheven van fl. 60,= (€ 27,23). De Inspecteur heeft bij verweerschrift het beroep bestreden. 
     
     1.3. De belanghebbende heeft, na daartoe door het Hof in de gelegenheid te zijn gesteld, schriftelijk gerepliceerd en de Inspecteur schriftelijk gedupliceerd. 
     
     1.4. Het onderzoek ter zitting heeft met gesloten deuren plaatsgehad op 22 mei 2002 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord de belanghebbende, alsmede, de Inspecteur. 
     
     De belanghebbende en de Inspecteur hebben te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. Het Hof rekent deze pleitnota's tot de stukken van het geding. De belanghebbende heeft verklaard geen bezwaar te hebben tegen overlegging van de drie bij de pleitnota van de Inspecteur behorende bijlagen. 
     
     
     2. Feiten 
     
     Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of niet voldoende weersproken, het volgende vast: 
     
     2.1. De belanghebbende, geboren in mei 1933, was het gehele jaar gehuwd met A, geboren in juli 1932.  
     
     2.2. De belanghebbende is met zijn zoon per 1 januari 1983 een maatschap aangegaan en de belanghebbende dreef uit dien hoofde een onderneming, bestaande uit een akkerbouwbedrijf. De maatschap is per 31 december 1997 beëindigd; de onderneming is door de zoon van de belanghebbende als eenmanszaak voortgezet. 
     
     2.3. De belanghebbende en zijn echtgenote hadden op 31 december 1997 de eigendom en het gebruik van het perceel aan de Aweg 1 te Y, kadastraal bekend sectie x, nummer x, oppervlakte 00.09.40 ha, gemeente Z, alsmede het op het perceel staande en gelegen woonhuis met aanhorigheden (hierna: de onroerende zaak). De onroerende zaak behoorde tot het buitenvennootschappelijke ondernemingsvermogen. De belanghebbende heeft het vorenbedoelde perceel in september 1985 verworven van de Staat voor fl. 60.000,=, met inbegrip van de toentertijd daarop gelegen woning. In dit bedrag is begrepen een bedrag ad fl. 9.400,= voor de grond. De belanghebbende heeft de woning laten slopen en in 1986 heeft hij een nieuwe woning op het perceel laten bouwen. In 1986 is een bedrag van fl. 280.775,= aan bouwkosten geactiveerd. In 1988 is ter zake van een verbouwing een bedrag van fl. 1.600,= geactiveerd. Per 31 december 1997 bedroeg de boekwaarde van de woning fl. 243.782,=.  
     
     2.4. Ter zake van de staking van de onderneming is de onroerende zaak op 31 december 1997 tot het privévermogen gerekend. De belanghebbende en zijn echtgenote hadden op die datum het stellige voornemen de onroerende zaak levenslang te blijven gebruiken voor bewoning, zolang hun gezondheidstoestand dat zou toelaten. 
     
     2.5. De waarde in het economische verkeer van de onroerende zaak in vrije staat op 31 december 1997 is bij minnelijke taxatie door de belanghebbende en de Inspecteur vastgesteld op fl. 445.000,=, berekend als volgt: 
     
     
       Woonhuis met garage:			fl. 335.000,= 
       Ondergrond, erf en tuin ten 
       behoeve van woongedeelte		fl. 110.000,= 
       						fl. 445.000,=. 
       (De onroerende zaak exclusief ondergrond, erf en tuin hierna aan te duiden als: woning met aanhorigheden.) 
     
     
     2.6. In zijn aangifte inkomstenbelasting over het onderhavige jaar heeft de belanghebbende de stakingswinst ter zake van de onroerende zaak berekend als volgt: fl. 200.795,= (waarde in het economische verkeer woning met aanhorigheden in bewoonde staat) -/- fl. 243.782,= (boekwaarde) = fl. 42.987,= verlies. De belanghebbende heeft hierbij op de waarde in het economische verkeer van de woning met aanhorigheden een waardevermindering van 40% in aanmerking genomen, zijnde 40% van fl. 335.000,= is fl. 134.000,=. Voorts heeft de belanghebbende op de boekwinst op de ondergrond, het erf en de tuin de landbouwvrijstelling (artikel 8, eerste lid, aanhef, onderdeel b van de Wet op de inkomstenbelasting 1964; in de voor het onderhavige jaar geldende tekst, hierna: Wet IB 1964) toegepast. 
     
     2.7. Bij het opleggen van de aanslag met dagtekening 26 maart 1999 heeft de Inspecteur het belastbaar inkomen vastgesteld op fl. 161.524,=, berekend als volgt: 
     
     
       Aangegeven belastbaar inkomen:					 fl.  39.219,= 
       Waarde woning en aanhorigheden: 
       (fl. 335.000,= x (100 - 20)%) - 
       fl. 200.795,= is								 fl.  67.205,= 
       Waarde ondergrond, erf en tuin: 
       Waarde in het economische verkeer per 
       1 april 1986:					   fl. 32.900,= 
       Waarde per 31 december 1997: (100 - 
       20)% van fl. 110.000,= is			   fl. 88.000,= 
       Boekwinst (geen landbouwvrijstelling):			 fl.  55.100,= 
       Vastgesteld belastbaar inkomen:					 fl. 161.524,=. 
     
     
     2.8. Op 31 maart 1999 heeft de belanghebbende bezwaar gemaakt tegen de aanslag. Bij uitspraak op bezwaar van 4 februari 2000 heeft de Inspecteur het belastbaar inkomen verminderd met fl. 55.100,= ter zake van de onder 2.7 vermelde correctie ondergrond, erf en tuin en het belastbaar inkomen nader vastgesteld op fl. 106.424,=. 
     
     
       2.9. Op 4 augustus 2000 heeft de directeur van de directie Ondernemingen Noord van de rijksbelastingdienst, die tevens directeur was van de directie Ondernemingen Zuid van de rijksbelastingdienst, (hierna: de directeur) een brief gezonden aan de hoofden van de eenheden Grote ondernemingen, Ondernemingen en Particulieren/ Ondernemingen van de rijksbelastingdienst. Deze brief luidt, voor zover te dezen relevant, als volgt:  
       'De Hoge Raad heeft op 14 juni 2000, nr 35 550, (...) arrest gewezen met betrekking tot de op de waarde van de woning drukkende factor als gevolg van de duurzame zelfbewoning door de ondernemer. 
     
     
     (...) 
     
     Een concreet percentage als waardedrukkende factor bij duurzame zelfbewoning is dan ook gezien de stand van de jurisprudentie voorshands niet te geven. 
     
     
       Voorzover er bij het waardeonderzoek al een waarde in verhuurde staat is aangegeven kan deze als uitgangspunt gehanteerd worden. 
       Voor de bepaling van de waarde in bewoonde staat danwel het opslagpercentage op de waarde in verhuurde staat dient, in overleg met de belastingplichtige, rekening gehouden te worden met de voornoemde in jurisprudentie aangegeven relevante omstandigheden. 
       (...)'. 
     
     
     2.10. De inspecteur van de eenheid Ondernemingen T van de rijksbelastingdienst heeft ten behoeve van een aantal belastingplichtigen aan een accountantskantoor bij brief van 6 december 2000 een voorstel gedaan ter vaststelling van de waarde in het economische verkeer van een door de ondernemer bewoonde woning, die bij staking van de onderneming tot het privévermogen wordt gerekend. Deze inspecteur beperkt zijn voorstel tot belastingplichtigen ressorterend onder zijn bevoegdheid en stelt, onder meer, als voorwaarde dat het voorstel geldt tot en met 31 december 2001 en dat de afspraak eindigt op het moment dat nadere wetgeving of landelijke richtlijnen/instructies verschijnen. Het voorstel luidt als volgt:  
     
     
       '- De waarde wordt uitgedrukt in een percentage van de waarde in vrij te aanvaarden staat. 
       - Hoofdregel is dat het percentage gelijk is aan de leeftijd van de stakende en in de woning wonende ondernemer. Er moet uiteraard, conform de jurisprudentie, sprake zijn van een voornemen tot duurzame zelfbewoning. 
       - Het minimale percentage is 55 en het maximale percentage 80. 
       - Indien de ondernemer is gehuwd, wordt uitgegaan van de leeftijd van de jongste van beide echtelieden verminderd met vijf procentpunten (conform de oude successiewetnormatiek).'. 
     
     
     Dit voorstel is bij brief van 8 december 2000 beantwoord, waarbij voorstellen tot wijziging op het voorstel zijn gedaan. 
     
     2.11. De Inspecteur heeft bij brief van 27 november 2000 een voorstel gedaan ter vaststelling van de waarde in het economische verkeer van een door de ondernemer bewoonde woning, die bij staking van de onderneming tot het privévermogen wordt gerekend. Dit voorstel is beperkt tot de belastingplichtigen ressorterend onder zijn bevoegdheid en tot de afhandeling van de aangiften inkomstenbelasting en bezwaren tot en met het jaar 1999. Het voorstel luidt als volgt: 
     
     'De waarde in bewoonde staat wordt bepaald aan de [hand; Hof] van de volgende formule: 
     
     Waarde bewoond = gemiddelde leeftijd + 5%, waarbij de waarde bewoond ten minste 60% en maximaal 80% bedraagt. 
     
     
       Schematisch: 
       Waarde bewoond bij gemiddelde leeftijd tot en met 55 jaar: 60% 
       Waarde bewoond bij gemiddelde leeftijd van 56 tot 74 jaar: gemiddelde leeftijd + 5% 
       Waarde bewoond bij gemiddelde leeftijd van 75 jaar en ouder: 80% 
     
     
     Met de gemiddelde leeftijd wordt in dit verband bedoeld het gemiddelde van de leeftijd van de ondernemer/hoofdbewoner en de leeftijd van zijn eventuele partner/hoofdbewoner op het moment van staking. Zij dienen na staking duurzaam in de woning te blijven wonen.'. 
     
     2.12. In november 2000 is door afdeling waardeonderzoek Q ten behoeve van de inspecteurs in de regio een aantal richtlijnen opgesteld. Desbetreffend stuk luidt, voor zover te dezen relevant, als volgt: 
     
     
       'Deze richtlijnen dienen ervoor om op eenduidige wijze voor de gehele regio de waarde in verhuurde staat te bepalen. 
       (...) 
       2. De waarde in verhuurde staat kan worden omschreven als de prijs die een belegger voor het object over heeft. 
       (...) 
       3. De waarde in verhuurde staat (netto-rendementswaarde) wordt bepaald door de huurwaarde minus de eigenaarslasten te kapitaliseren gecorrigeerd met het achterstallig onderhoud en de aankoopkosten. 
       (...) 
       De waarde in verhuurde staat zal, volgens bovenstaande richtlijnen, veelal uitkomen rond de 50% van de waarde in vrij te aanvaarden staat.  
       (...) 
       Om tot de waarde in bewoonde staat te komen zijn in de jurisprudentie enkele correcties (relevante omstandigheden) toegepast. Ten behoeve van de bepaling van het opslagpercentage worden deze correcties weergegeven. 
       (...) 
       Een concreet percentage als waardedrukkende factor bij duurzame zelfbewoning is, volgens de directeur R, gezien de stand van de jurisprudentie voorhands niet te geven.'. 
     
     
     Deze richtlijnen zijn in een overleg eind 2000 van de coördinatoren van de verschillende afdelingen waardeonderzoek niet aanvaard. 
     
     2.13. Op 20 december 2000 is door de directeur aan de hoofden van de eenheden Grote ondernemingen, Ondernemingen en Particulieren/ Ondernemingen van de rijksbelastingdienst een memo van S van 14 december 2000 uitgereikt. Dit memo luidt, voor zover te dezen relevant, als volgt: 
     
     
       'Het omgaan met deze werkwijze door de eenheden heeft in de afgelopen periode, blijkens ontvangen signalen, een divers beeld opgeleverd. Daarom is door de Directeur R aan S verzocht een praktisch handvat voor de afwikkeling van deze problematiek te ontwikkelen. Ik stel voor om in het kader van eenheid van beleid en een geharmoniseerde aanpak in de uitvoeringspraktijk te komen tot de volgende werkwijze: 
       (...) 
       Gezien de voornoemde uitgangspunten kan per saldo accoord worden gegaan indien de posten worden afgedaan binnen een bandbreedte van 65-75% van de waarde in vrij opleverbare staat. Een uniform percentage als waardedrukkende factor bij duurzame zelfbewoning is in beginsel gezien de stand van de jurisprudentie niet te geven.'. 
     
     
     2.14. Het voorstel van de Inspecteur, vermeld onder 2.11, is niet geaccepteerd. Gelet hierop en het onder 2.13 genoemde memo, heeft de Inspecteur vorenvermeld voorstel bij brief van 22 december 2000 ingetrokken.  
     
     2.15. De inspecteur van de eenheid Ondernemingen T van de rijksbelastingdienst heeft naar aanleiding van het onder 2.13 genoemde memo zijn onder 2.10 vermelde voorstel telefonisch ingetrokken op 3 januari 2001, hetgeen hij in zijn brief van 5 februari 2001 schriftelijk heeft vastgelegd. In deze brief van 5 februari 2001 heeft de inspecteur toegezegd, om bezwaarschriften die voor 3 januari 2001 en tijdig zijn ingediend af te doen overeenkomstig zijn onder 2.10 vermelde voorstel. 
     
     2.16. De inspecteur van de eenheid Ondernemingen U van de rijksbelastingdienst heeft op 8 januari 2001 aan een gemachtigde ten behoeve van meerdere onder zijn bevoegdheid ressorterende belastingplichtigen een voorstel gedaan overeenkomstig het onder 2.10 vermelde voorstel van de inspecteur van de eenheid Ondernemingen T van de rijksbelastingdienst. 
     
     2.17. De Inspecteur heeft op 21 december 2000 een memo geschreven voor alle hoofden van eenheden van de rijksbelastingdienst. Dit memo luidt, voor zover te dezen relevant, als volgt: 
     
     
       ' 1. Inleiding 
       Tijdens de Divisie Raad van 20 december 2000 is een memo uitgereikt met (...) betrekking tot de waarde bewoond. (...) Binnen deze waarde zijn twee componenten te onderkennen: 
       a. De waarde in verhuurde staat/rendementswaarde die door de taxateurs moet worden vastgesteld. Op grond van het memo dient deze waarde op 60% van de waarde in vrij opleverbare staat te worden gesteld. 
       (...) 
       b. De "plus" om van de waarde in verhuurde staat naar de waarde in bewoonde staat te komen. Deze "plus" wordt door de kantoortoetser vastgesteld. 
       (...) 
       2. Invulling "plus" 
       Bij de invulling van de "plus" is er nog een marge van 10%. Ik voorzie dat hier hetzelfde gaat gebeuren als recentelijk is gebeurd bij de waarde bewoond. Binnen de Belastingdienst gaat iedereen hier een invulling aangeven, (...). Vervolgens gaan de adviseurs het laagste percentage uitspelen bij de verschillende eenheden. 
       (...) 
       Voor de invulling van de "plus" van 5% - 15% wil ik het volgende voorstel doen. Als aanknopingspunt wil ik de leeftijd nemen omdat die eenvoudig, objectief is vast te stellen. Ik wil uitgaan van de leeftijd van de hoofdbewoner en zijn partner, waarbij als uitgangspunt voor onderstaande regeling de leeftijd van de jongste hoofdbewoner wordt genomen. (...) De leeftijd is voor zover mij bekend tot nu toe ook in alle afspraken en richtlijnen als uitgangspunt genomen.  
       Voorstel: 
       ...-60 jaar:    65% 
       60 - 70 jaar: Leeftijd + 5% 
       70 jaar - ...:  75% 
       Het voorstel is alleen van toepassing als er sprake is van duurzame zelfbewoning. 
     
     
     
       3. Conclusie 
       Om landelijk gelijk te opereren voor wat betreft de invulling van de "plus" bedoeld in het memo stel ik voor om via de regio's tot een praktische invulling hiervan te komen. Hierboven is hiertoe een voorstel gedaan op basis van leeftijd. Aldus wordt op basis van het memo de waarde bewoond voor wat betreft de waarde verhuurd en de "plus" als totaalpakket aan belanghebbenden voorgesteld. Gaat men hierop in dan wordt de waarde bewoond in een vaststellingsovereenkomst vastgelegd. Gaat men er niet op in dan wordt de waarde in verhuurde staat op basis van taxatie bepaald en wordt individueel invulling gegeven aan de "plus".'. 
     
     
     2.18. Op 31 januari 2001 heeft de Inspecteur het onder 2.17 vermelde memo aangepast. De aanpassingen luiden, voor zover te dezen relevant, als volgt: 
     
     
       'In de reacties die ik op het concept van december van dit memo heb ontvangen, heeft niemand kritiek geuit op deze richtlijn.  
       (...) 
       3. Conclusie 
       Om landelijk gelijk te opereren voor wat betreft de invulling van de "plus" bedoeld in het memo wil ik je vragen om dit memo ter afstemming/accordering in het eerstvolgende RTO IB-winst om zo landelijk tot een praktische, gelijkluidende invulling van de "plus" te komen. (...)'. 
     
     
     2.19. Bij brief van 2 maart 2001 bij brief heeft de Inspecteur een nieuw voorstel gedaan, dat betrekking had op alle belastingplichtigen ressorterend onder zijn bevoegdheid en dat, voor zover te dezen relevant, luidt als volgt: 
     
     
       'Tabel 
       Waarde bewoond bij een leeftijd tot en met 60 jaar: 65% 
       Waarde bewoond bij een leeftijd van 61 jaar tot en met 69 jaar: leeftijd + 5% 
       Waarde bewoond bij een leeftijd van 70 jaar en ouder: 75% 
     
     
     
       Onder 'leeftijd' wordt voor de toepassing van de tabel verstaan, de leeftijd van de jongste van de volgende personen, zij dienen na de staking duurzaam in de woning te blijven wonen: 
       - de ondernemer/hoofdbewoner, 
       - zijn partner (bijv. huwelijkspartner, samenwonende partner met  
         wie een affectieve relatie bestaat, samenwonende broers/ 
         zussen). 
       Inwonende ouders, kinderen e.d. blijven buiten beschouwing bij de bepaling van de leeftijd voor bovenstaande tabel.  
       Indien de onderneming wordt gestaakt ten gevolge van het overlijden van de ondernemer, (...) wordt voor de bepaling van de waarde in bewoonde staat uitsluitend uitgegaan van de leeftijd van de partner mits die duurzaam in de woning blijft wonen. 
       (...) 
       Met betrekking tot cliënten die niet ingaan op het voorstel zal per geval de waarde van de woning in verhuurde staat/rendementswaarde worden bepaald alsmede de op basis van het hiervoor genoemde arrest in aanmerking te nemen opslag. 
       (...)'. 
     
     
     De belanghebbende is met dit voorstel niet accoord gegaan. 
     
     
       2.20. Bij het verweerschrift (bijlage 17) heeft de Inspecteur een taxatierapport met betrekking tot de onroerende zaak van de heer A en de heer B van 2 mei 2001 overgelegd. De waarde in verhuurde staat van de onroerende zaak volgens de methode met puntenstelsel en de rendementswaarde volgens de discounted-cash-flow-methode wordt in dit rapport gesteld op fl. 383.000,= (exclusief kosten koper ad fl. 30.642,=). In bijlagen 18 en 20 bij de conclusie van dupliek heeft de Inspecteur de punten in het puntenstelsel aangepast en heeft hij de berekening volgens de discounted-cash-flow-methode aangepast; aldus komt hij in de conclusie van dupliek tot een waarde in verhuurde staat van de onroerende zaak van fl. 410.000,= (inclusief kosten koper). 
       Bij de conclusie van repliek heeft de belanghebbende een taxatierapport met betrekking tot de onroerende zaak van de heer C en de heer D van 9 november 2001 overgelegd. De waarde in verhuurde staat van de onroerende zaak volgens de methode met puntenstelsel voor woningen in agrarisch buitengebied en volgens de vergelijkingsmethode met woningen die daadwerkelijk worden verhuurd in buitengebied wordt in dit rapport gesteld op fl. 250.000,=. 
     
     
     2.21. Bij besluit van 16 mei 2001, onder meer gepubliceerd in BNB 2001/367 (hierna: het besluit van 16 mei 2001), heeft de staatssecretaris van Financiën het volgende bekend gemaakt: 
     
     
       'Op 14 juni 2000 heeft de Hoge Raad (BNB 2000/270*) arrest gewezen inzake de problematiek van de zogenoemde 'waarde-bewoond'. 
       Als een ondernemer staakt en hij bij die gelegenheid zijn tot het ondernemingsvermogen behorende woning naar het privé-vermogen 
       overbrengt, moet hij afrekenen over het verschil tussen de boekwaarde en de waarde in het economische verkeer van die woning. Woont de ondernemer zelf in die woning en blijft hij daarin wonen, dan vormt deze duurzame zelfbewoning een waardedrukkende factor bij de bepaling van de waarde in het economische verkeer. De Hoge Raad oordeelde voor wat betreft deze waardedrukkende factor dat uit kan worden gegaan van de verkoopwaarde in verhuurde staat. Deze waarde moet vervolgens worden gecorrigeerd in verband met de omstandigheid dat de bewoner in het algemeen bereid zal zijn een hogere prijs te betalen dan de prijs die in verhuurde staat mag worden verwacht. Dit komt neer op de waarde verhuurd met een plus. 
       Na publicatie van dit arrest heerste in de praktijk nog onduidelijkheid over de wijze van invulling van de waarde bewoond. Uit doelmatigheidsoogpunt heeft de Belastingdienst één en ander verder ingevuld om te komen tot een praktische werkwijze, onder meer om aangehouden bezwaarschriften op dit punt met voortvarendheid te kunnen afdoen. Met dit besluit maak ik deze werkwijze ter harmonisatie van de uitvoeringspraktijk kenbaar. 
       Onderstaande werkwijze geldt als beleid voor alle aanslagen die op het tijdstip van publicatie nog niet onherroepelijk vaststaan. Hiervan kan alleen worden afgeweken als de belanghebbende het uit dit beleid voortvloeiende percentage te laag vindt. Het beleid heeft in de praktijk dus het karakter van een compromis, waar partijen zich ten opzichte van elkaar aan conformeren. Komen partijen hier niet toe, dan staat het de inspecteur vrij ieder geval op basis van de relevante feiten en omstandigheden te beoordelen. 
       Als uitgangspunten hebben te gelden: 
       - Dit beleid geldt slechts als sprake is van een overgang van het ondernemings- naar het privé-vermogen vanwege staking. 
       - De woning is bestemd voor duurzame zelfbewoning. 
       - Referentie is de leeftijd van de belanghebbende op het tijdstip van staking. 
       - Als de belanghebbende gehuwd of ongehuwd samenwoont met een partner, wordt uitgegaan van de leeftijd van de jongste van de 
       partners. Hieronder valt in ieder geval niet een ouder-kind of oom-neef relatie. 
       Waarde bewoond bij een leeftijd tot en met 60 jaar: 65% van de waarde in het economische verkeer in vrije staat. 
       Waarde bewoond bij een leeftijd van 61 tot en met 69 jaar: 65% van de waarde in het economische verkeer in vrije staat, plus 1% voor ieder jaar dat de belanghebbende ouder is dan 60 jaar. 
       Waarde bewoond bij een leeftijd vanaf 70 jaar: 75% van de waarde in het economische verkeer in vrije staat.'. 
     
     
     
     3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen 
     
     
       3.1. In geschil is het antwoord op de volgende vragen: 
       I. Kan de belanghebbende zich op grond van het vertrouwens- en gelijkheidsbeginsel beroepen op de onder 2.10 vermelde brief van de inspecteur van de eenheid Ondernemingen T van de rijksbelastingdienst, op de onder 2.12 vermelde richtlijnen van de afdeling waardeonderzoek Q en/of op de onder 2.14 vermelde brief van de inspecteur van de eenheid Ondernemingen U van de rijksbelastingdienst ter zake van winst gerealiseerd op 31 december 1997 met de overbrenging van de onroerende zaak van het ondernemingsvermogen naar het privévermogen? 
       II. Zo vraag I ontkennend moet worden beantwoord: Kan de belanghebbende zich op grond van het vertrouwensbeginsel beroepen op het besluit van 16 mei 2001? 
       III. Zo vragen I en II ontkennend moeten worden beantwoord: Welk bedrag aan winst is behaald op 31 december 1997 ter zake van de overbrenging van de onroerende zaak van het ondernemingsvermogen naar het privévermogen, welke vraag zich toespitst op de vraag wat de waarde van de woning met aanhorigheden is ten tijde van de overbrenging van de onroerende zaak van het ondernemingsvermogen naar het privévermogen? 
     
     
     Niet in geschil is, dat op de winst ter zake van de ondergrond, het erf en de tuin de landbouwvrijstelling (artikel 8, eerste lid, aanhef, onderdeel b, van de Wet IB 1964) van toepassing is. De belanghebbende beantwoordt vragen I en II bevestigend, de Inspecteur ontkennend. De belanghebbende bepleit voor het antwoord op vraag III primair een waarde van de woning met aanhorigheden van fl. 197.650,= en de Inspecteur primair fl. 307.000,=. 
     
     3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, waaronder de pleitnota's van de belanghebbende en de Inspecteur en de door de Inspecteur tijdens het onderzoek ter zitting overgelegde stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Ter zitting hebben zij hieraan nog het volgende, kort weergegeven, toegevoegd: 
     
     De belanghebbende  
     
     
       * De belanghebbende betwist nadrukkelijk de uitwerking in het besluit van 16 mei 2001. 
       * De in dat besluit genoemde percentages komen volkomen uit de lucht vallen en zijn nergens op gebaseerd. 
       * Desgevraagd: De waarde voor de Wet WOZ ad fl. 184.000,=, genoemd op bladzijde 2 van de motivering van het beroepschrift, betreft de waarde per 1 januari 1995. 
       * Desgevraagd: Niet wordt betwist dat voor kosten koper een percentage van 8 in aanmerking moet worden genomen. 
       * Desgevraagd: Primair verdedigt de belanghebbende een waarde, zoals weergegeven in de conclusie van repliek op pagina 3 onder punt 12. Subsidiair verdedigt de belanghebbende een waarde van 59% van de waarde in vrije staat op grond van het gelijkheidsbeginsel en het voorstel van de inspecteur te T. 
       * Op 6 december 2000 heeft er op het ministerie van Financiën een gesprek plaatsgevonden; er kon toen geen uitsluitsel worden gegeven. 
       * Aanspraak wordt gemaakt op vergoeding van proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Awb. Uitsluitend wordt aanspraak gemaakt op vergoeding van de kosten van de aan de belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep bij het Hof door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand, vastgesteld overeenkomstig het in de bijlage bij het Besluit proceskosten bestuursrecht opgenomen tarief. 
     
     
     De Inspecteur 
     
     
       * Op pagina 4, tweede alinea bij BNB 2002/79 moet ook de inspecteur te U worden toegevoegd. 
       * Bladzijde 4 van het verweerschrift: 2001 moet gelezen worden als 2000. 
       * Het memo van 21 december 2000 is uitgereikt aan alle hoofden van eenheden van de rijksbelastingdienst. 
       * Desgevraagd: De voorstellen in de memo's van 21 december 2000 en 31 januari 2001 zijn praktische benaderingen. Hieraan ligt geen onderzoek ten grondslag, het is afgeleid uit jurisprudentie, wat gangbaar is enzovoorts. De benadering vloeit voort uit de wens te komen tot een eenvoudige handelwijze; de voorstellen zijn bedoeld als een compromis. 
       * Desgevraagd: De onder 6.4 in het verweerschrift genoemde bedragen voor de woning van fl. 288.000,= respectievelijk fl. 310.000,= zijn berekend aan de hand van de breuk (335.000/445.000) x fl. 383.000,= respectievelijk fl. 410.000,=. 
       * In reactie op bladzijde 3, derde alinea van de pleitnota van de belanghebbende merkt de Inspecteur op, dat de minimaal redelijke huur 55% van de maximaal redelijke huur bedraagt. Het gemiddelde is 77,5%; zie ook 6.4 van het verweerschrift. 
       * De Inspecteur claimt geen vergoeding van proceskosten. 
     
     
     3.3. De belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de bestreden uitspraak en (primair) tot een belastbaar inkomen van fl. 36.074,= en (meer) subsidiair van fl. 39.319,=. De Inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep. 
     
     
     4. Beoordeling van het geschil 
     
     Vraag I 
     
     
       4.1. Het Hof is van oordeel, dat de belanghebbende zich niet onder verwijzing naar het vertrouwensbeginsel met vrucht kan beroepen op de onder 2.10 vermelde brief van de inspecteur van de eenheid Ondernemingen T van de rijksbelastingdienst, op de onder 2.12 vermelde richtlijnen van de afdeling waardeonderzoek Q en op de onder 2.16 vermelde brief van de inspecteur van de eenheid Ondernemingen U van de rijksbelastingdienst. Bij het beroep op het vertrouwensbeginsel zijn immers slechts van belang omstandigheden die zich voordoen in de verhouding tussen de Inspecteur en de belanghebbende en die bij de belanghebbende de indruk hebben kunnen wekken dat een door de Inspecteur gevolgde gedragslijn berust op een weloverwogen standpuntbepaling (zie het arrest van de Hoge Raad der Nederlanden van 14 juli 2000, nummer 35 549, onder meer gepubliceerd in BNB 2000/343). Voorts acht het Hof niet aannemelijk, dat de onder 2.10 vermelde brief van de inspecteur van de eenheid Ondernemingen T van de rijksbelastingdienst, de onder 2.12 vermelde richtlijnen van de afdeling waardeonderzoek Q en de onder 2.16 vermelde brief van de inspecteur van de eenheid Ondernemingen U van de rijksbelastingdienst tot stand zijn gekomen na overleg met de Inspecteur, nu: 
       * uit de onder 2.9 vermelde brief van 4 augustus 2000 van de directeur aan de inspecteurs blijkt, dat naar het oordeel van de directeur een uniforme waardering van een woning bij duurzame zelfbewoning door de ondernemer niet kon worden gegeven, 
       * in de onder 2.10 vermelde brief van de inspecteur van de eenheid Ondernemingen T van de rijksbelastingdienst de werking van het voorstel wordt beperkt tot onder zijn bevoegdheid ressorterende belastingplichtigen en voorts de belanghebbende onder punt 18 van de conclusie van repliek en punt 3 van de pleitnota stelt de Inspecteur op de hoogte te hebben gebracht van de vorenbedoelde brief, 
       * de onder 2.12 vermelde richtlijnen van de afdeling waardeonderzoek Q klaarblijkelijk slechts een intern voorstel behelsden, dat binnen de rijksbelastingdienst niet is aanvaard, en 
       * de onder 2.16 vermelde brief van 8 januari 2001 door de inspecteur van de eenheid Ondernemingen U van de rijksbelastingdienst is geschreven, nadat de Inspecteur bij de onder 2.14 vermelde brief van 22 december 2000 zijn voorstel geheel had ingetrokken en nadat de directeur op 20 december 2000 een memo van 14 december 2000 had bekend gemaakt aan de hoofden van Grote ondernemingen, Ondernemingen en Particulieren/ Ondernemingen en voorts de belanghebbende onder punt 18 van de conclusie van repliek en punt 3 van de pleitnota stelt de Inspecteur op de hoogte te hebben gebracht van de vorenbedoelde brief. 
       (Het Hof wijst in dit verband op het arrest van de Hoge Raad der Nederlanden van 15 november 2000, nummer 35 677, onder meer gepubliceerd in BNB 2001/23.) 
     
     
     4.2. De belanghebbende heeft zich beroepen op het gelijkheidsbeginsel en daartoe gesteld dat een behoorlijke taakvervulling van de verschillende eenheden van de Belastingdienst meebrengt dat op het in geschil zijnde punt onderlinge afstemming van beleid plaatsvindt dan wel dat deze afstemming zou hebben plaatsgevonden. De Hoge Raad der Nederlanden heeft in zijn arrest van 16 december 1998, nummer 33 327, onder meer gepubliceerd in BNB 1999/165, het volgende, voor zover te dezen relevant, overwogen: 
     
     '3.4. Bij het voorgaande verdient opmerking dat inzake rijksbelastingen in gevallen waarin, anders dan in de gevallen waarop de meerderheidsregel het oog heeft, een beroep op het gelijkheidsbeginsel is gegrond op de stelling dat in vergelijkbare gevallen een juiste wetstoepassing achterwege is gebleven als gevolg van een bepaald (niet gepubliceerd) beleid dat wordt gecoördineerd op een hoger niveau dan dat van alleen de betrokken eenheid van de Belastingdienst, het noemen van één of meer vergelijkbare gevallen waarin een juiste wetstoepassing achterwege is gebleven ook van buiten het bevoegdheidsgebied van die eenheid kan meewerken tot het bewijs van de aanwezigheid en inhoud van dat gestelde beleid. De beantwoording van de vraag of dat bewijs is geleverd, uiteraard met inachtneming van hetgeen de betrokken inspecteur daartegenover heeft gesteld en aannemelijk heeft gemaakt, is voorbehouden aan de rechter die over de feiten oordeelt. Hetzelfde heeft te gelden indien een beroep van een belastingplichtige daarop is gegrond dat in één of meer vergelijkbare onder een andere eenheid vallende gevallen een juiste wetstoepassing achterwege is gebleven als gevolg van een daar gevoerd bepaald beleid terwijl een behoorlijke taakvervulling van de verschillende eenheden van de Belastingdienst meebrengt dat op het desbetreffende punt onderlinge afstemming van beleid plaatsvindt.'. 
     
     (Het Hof wijst in dit verband tevens op het arrest van de Hoge Raad der Nederlanden van 16 december 1998, nummer 32 693, onder meer gepubliceerd in BNB 1999/164, en van 23 december 1998, nummer 33 813, onder meer gepubliceerd in BNB 1999/167.) 
     
     4.3. Het Hof is van oordeel, dat niet is vast komen te staan dat in vergelijkbare gevallen een juiste wetstoepassing achterwege is gebleven als gevolg van een bepaald (niet gepubliceerd) beleid dat werd gecoördineerd op een hoger niveau dan dat van alleen de Inspecteur. Integendeel, uit de onder 2.10, 2.11, 2.12, 2.14, 2.15 en 2.16 vermelde bescheiden blijkt eerder dat de inspecteurs een grote verdeeldheid en ongecoördineerd handelen aan de dag legden met betrekking tot de waardering van woningen, die bij staking van de onderneming tot het privévermogen worden gerekend en die door de ondernemer bewoond worden en die na staking van de onderneming duurzaam bewoond zullen blijven (hierna: woningen voor duurzame zelfbewoning). 
     
     4.4. Uit de onder 2.9 vermelde brief van de directeur van 4 augustus 2000 blijkt, dat de directeur van oordeel was dat, gegeven de stand van jurisprudentie, het voorshands niet mogelijk was een concreet percentage als waardedrukkende factor op de waarde in vrij te aanvaarden staat bij duurzame zelfbewoning te geven. Het Hof is van oordeel, dat, gegeven de stand van jurisprudentie, er goede gronden waren om tot de conclusie te komen dat geen uniforme waarderingsregel kon worden gegeven voor woningen voor duurzame zelfbewoning. Gegeven voormelde brief van de directeur en de stand van de jurisprudentie is het op dat moment achterwege blijven van coördinatie van de uitvoering van de belastingwet met betrekking tot de waardering van woningen voor duurzame zelfbewoning naar het oordeel van het Hof niet in strijd met een behoorlijke taakvervulling van de verschillende eenheden van de rijksbelastingdienst. 
     
     4.5. Aan het oordeel van het Hof onder 4.4 doet niet af, dat na het uitvaardigen van de onder 2.9 vermelde brief van 4 augustus 2000 klaarblijkelijk zowel bij belanghebbenden als bij de inspecteurs de wens is ontstaan, dat met betrekking tot de waardering van woningen voor duurzame zelfbewoning wèl landelijk beleid zou worden geformuleerd. Het onder 2.13 vermelde memo van 14 december 2000 is daartoe een eerste aanzet geweest. Het landelijk beleid is uiteindelijk vastgesteld bij het besluit van 16 mei 2001, waaraan, blijkbaar op de voet van het besluit van de staatssecretaris van Financiën van 21 juli 1995, zoals dit is gewijzigd bij besluit van 26 januari 1998, onder meer gepubliceerd in BNB 1998/90, vooraf is gegaan het door de Inspecteur opgestelde en onder 2.15 vermelde memo van 21 december 2000 en het aangepaste en onder 2.16 vermelde memo van 31 januari 2001. Het Hof is van oordeel, dat deze gang van zaken, waarbij na het verschijnen van het arrest van de Hoge Raad der Nederlanden van 14 juni 2000, nummer 35 550, onder meer gepubliceerd in BNB 2000/270, eerst op 4 augustus 2000 op goede gronden wordt besloten tot het achterwege laten van coördinatie van de uitvoering van de belastingwet met betrekking tot de waardering van woningen voor duurzame zelfbewoning en later op of omstreeks 14 december 2000 in het licht van de dan heersende omstandigheden tot het gaan formuleren van beleid, niet in strijd komt met een behoorlijke taakvervulling van de verschillende eenheden van de rijksbelastingdienst. Hierbij merkt het Hof op, dat bij het vaststellen van beleid de rijksbelastingdienst een redelijke termijn moet worden vergund om tot vaststelling van voor alle inspecteurs geldend beleid te komen. Het Hof is van oordeel, dat de periode december 2000 tot en met 16 mei 2001, in welke periode het besluit van 16 mei 2001 tot stand is gekomen, niet dermate lang is, dat deze periode, mede gelet op de complexiteit van het probleem en de stand van de jurisprudentie dienaangaande, in strijd zou komen met een behoorlijke taakvervulling van de verschillende eenheden van de rijksbelastingdienst.  
     
     4.6. Voorts is het naar het oordeel van het Hof niet zo, dat in één of meer vergelijkbare onder een andere eenheid van de rijksbelastingdienst vallende gevallen een juiste wetstoepassing achterwege is gebleven, omdat met betrekking tot de waardering van woningen voor duurzame zelfbewoning de marge van de wetstoepassing, gelet op de jurisprudentie dienaangaande, groot was en dientengevolge niet in algemene zin gezegd kon worden welke wetstoepassing juist was. Daarbij is van belang, dat de uitkomst van vorenbedoelde waardering wordt bepaald door de feiten en omstandigheden van het geval en de wijze waarop door partijen in procedures wordt opgetreden, nog daargelaten of het geval van de belanghebbende vergelijkbaar was met gevallen, die vielen onder de bevoegdheid van andere inspecteurs. 
     
     
       4.7. Tenslotte is het Hof van oordeel, dat de enkele omstandigheden: 
       * dat de inspecteur van de eenheid Ondernemingen T van de rijksbelastingdienst zijn voorstel, vermeld onder 2.10, bij brief van 5 februari 2001 gestand heeft gedaan voor bezwaarschriften die (tijdig) zijn ingediend voor 3 januari 2001 en  
       * dat de inspecteur van de eenheid Ondernemingen U van de rijksbelastingdienst op 8 januari 2001, derhalve na het verspreiden van het onder 2.13 vermelde memo op 20 december 2000, een voorstel heeft gedaan overeenkomstig het onder 2.10 vermelde voorstel van vorengenoemde inspecteur te T, niet meebrengen, dat daarom alle inspecteurs in den lande gehouden zijn waarderingen van woningen voor duurzame zelfbewoning overeenkomstig vorenbedoelde voorstellen toe te staan (zie het arrest van de Hoge Raad der Nederlanden van 14 december 2000, nummer 34 766, onder meer gepubliceerd in BNB 2002/79). 
     
     
     
       4.8. Op grond van 4.3 tot en met 4.7 is het Hof van oordeel, dat niet is vast komen te staan: 
       * dat in vergelijkbare gevallen een juiste wetstoepassing achterwege is gebleven als gevolg van een bepaald (niet gepubliceerd) beleid dat werd gecoördineerd op een hoger niveau dan dat van alleen de Inspecteur; 
       * dat in één of meer vergelijkbare onder een andere eenheid van de rijksbelastingdienst vallende gevallen een juiste wetstoepassing achterwege is gebleven als gevolg van een daar gevoerd bepaald beleid, terwijl een behoorlijke taakvervulling van de verschillende eenheden van de Belastingdienst mee zou brengen dat op het desbetreffende punt onderlinge afstemming van beleid plaats zou hebben gevonden.  
       De belanghebbende kan zich dan ook niet met vrucht beroepen op het gelijkheidsbeginsel. 
     
     
     4.9. De belanghebbende heeft zich in het kader van het gelijkheidsbeginsel niet beroepen op de zogenaamde meerderheidsregel. Het is het Hof evenmin gebleken dat de belanghebbende zich met vrucht hierop zou hebben kunnen beroepen. 
     
     4.10. Vraag I moet ontkennend worden beantwoord. 
     
     Vraag II 
     
     
       4.11. In het besluit van 16 mei 2001 wordt onder meer het volgende medegedeeld: 'Onderstaande werkwijze geldt als beleid voor alle aanslagen die op het tijdstip van publicatie nog niet onherroepelijk vaststaan. Hiervan kan alleen worden afgeweken als de belanghebbende het uit dit beleid voortvloeiende percentage te laag vindt. Het beleid heeft in de praktijk dus het karakter van een compromis, waar partijen zich ten opzichte van elkaar aan conformeren. Komen partijen hier niet toe, dan staat het de inspecteur vrij ieder geval op basis van de relevante feiten en omstandigheden te beoordelen.'. 
       De belanghebbende is met de Inspecteur niet tot een oplossing gekomen op basis van het besluit van 16 mei 2001 en tijdens het onderzoek ter zitting heeft hij uitdrukkelijk verklaard zich niet in de werkwijze van het besluit van 16 mei 2001 te kunnen vinden. Onder punt 4 van de pleitnota heeft de belanghebbende (meer, meer subsidiair) verzocht om toepassing van het besluit van 16 mei 2001, indien het gelijk aan de Inspecteur zou zijn. De Inspecteur is naar het oordeel van het Hof, gezien bovenaangehaalde passage uit het besluit van 16 mei 2001, aan voornoemd besluit niet gebonden, nu de belanghebbende niet in overleg met de Inspecteur overeenkomstig het besluit van 16 mei 2001 de waarde van de woning met aanhorigheden wil vaststellen. 
     
     
     4.12. Vraag II moet ontkennend worden beantwoord. 
     
     Vraag III 
     
     4.13. De belanghebbende verdedigt een waarde van de woning met aanhorigheden in verhuurde staat van primair fl. 197.650,= en subsidiair van fl. 200.795,=. De Inspecteur verdedigt een waarde van de woning met aanhorigheden in verhuurde staat van primair fl. 307.000,= en subsidiair van fl. 288.000,=.  
     
     4.14. Het Hof is van oordeel, dat het onder 2.20 vermelde door de belanghebbende overgelegde rapport van 9 november 2001 het Hof niet tot richtsnoer kan dienen. Uit bijlage I bij dat rapport blijkt, dat het aldaar gehanteerde formulier voor het puntenstelsel bedoeld is voor agrarische bedrijfswoningen. In het onderhavige geschil moet de waarde in verhuurde staat worden bepaald, ervan uitgaande dat de woning met aanhorigheden duurzaam bewoond zal zijn, dat deze woning voor een normale huur verhuurd wordt en dat de woning met aanhorigheden niet meer als agrarische bedrijfswoning zal dienen. Nu het vorenbedoelde formulier klaarblijkelijk dient voor de waardebepaling van bedrijfswoningen, is het daarin gehanteerde puntenstelsel ongeschikt voor de waardebepaling van een woning die, weliswaar in agrarisch gebied, gebruikt zal gaan worden als privéwoning buiten enige onderneming om. Voorts kan het vorenbedoelde rapport het Hof niet tot richtsnoer dienen, omdat met betrekking tot de voor de vergelijkingsmethode aangedragen onroerende zaken niet kan worden vastgesteld of deze vergelijkbaar zijn met de onroerende zaak. Zo ontbreken bouwjaar, gegevens omtrent inhoud, oppervlakte, ligging, staat van onderhoud, de aan- of afwezigheid van voorzieningen enzovoorts. De Inspecteur heeft ook uitdrukkelijk en gemotiveerd betwist dat de in het rapport genoemde onroerende zaken vergelijkbaar met de onroerende zaak zijn. 
     
     4.15. Het onder 2.20 vermelde rapport van de Inspecteur van 2 mei 2001, met inachtneming van de bij de conclusie van dupliek aangebrachte wijzigingen op de waardering in het rapport, kan het Hof evenmin tot richtsnoer dienen. De belanghebbende heeft het in het vorenbedoelde rapport gehanteerde puntenstelsel betwist, omdat dit stelsel niet gehanteerd zou kunnen worden voor een onroerende zaak in agrarisch gebied. Voorts heeft de belanghebbende de toepassing van de discounted-cash-flow-methode betwist, omdat deze methode instabiel zou zijn en omdat deze methode ongeschikt is voor de waardebepaling van onderhavige onroerende zaak. Tenslotte heeft de belanghebbende een aantal aan de discounted-cash-flow-methode ten grondslag liggende variabelen gemotiveerd betwist. Het Hof is van oordeel, dat de Inspecteur tegenover deze betwisting niet aannemelijk heeft gemaakt, dat de door hem voorgestane waardering juist is. 
     
     
       4.16. Uit 4.14 en 4.15 volgt, dat het Hof de waarde van de woning met aanhorigheden in goede justitie moet vaststellen. Bij deze waarde moet uitgegaan worden van het volgende: 
       * de woning met aanhorigheden zal duurzaam worden bewoond door de belanghebbende en zijn echtgenote; 
       * in verband met deze bewoning is de waarde in het economische verkeer van de woning met aanhorigheden de waarde in verhuurde staat; 
       * de waarde in verhuurde staat wordt bepaald door het bedrag dat door de meestbiedende gegadigde besteed zou worden bij aanbieding ten verkoop op de voor de zaak meest geschikte wijze na de beste voorbereiding. 
     
     
     4.17. Het Hof is van oordeel, dat de in het besluit van 16 mei 2001 opgenomen benadering het Hof evenmin tot richtsnoer kan dienen, nu de Inspecteur tijdens het onderzoek ter zitting uitdrukkelijk heeft verklaard, dat de door hem in zijn onder 2.17 en 2.18 vermelde memo's genoemde percentages, die afhankelijk zijn van de leeftijd van de hoofdbewoner, en die uiteindelijk eveneens zijn opgenomen in het besluit van 16 mei 2001 niet op enigerlei wijze zijn onderbouwd en slechts zijn voortgekomen uit de wens een eenvoudige benadering van de waardering van woningen voor duurzame zelfbewoning tot stand te brengen. 
     
     4.18.1. Het Hof bepaalt de waarde van de woning met aanhorigheden in verhuurde staat in goede justitie in beginsel op 80% van de waarde in vrije staat, zijnde 80% van fl. 335.000,= is fl. 268.000,=. 
     
     4.18.2. In verband met de omstandigheid, dat bij verkoop de kosten normaliter voor rekening van de koper komen moet de onder 4.18.1 bedoelde waarde worden verminderd met deze kosten. Tussen partijen is niet in geschil, dat daarbij kan worden uitgegaan van 8% kopers kosten. De vermindering bedraagt (8/108) x fl. 268.000,= is fl. 19.851,=. 
     
     4.18.3. Voorts moet de onder 4.18.1 bedoelde waarde worden vermeerderd in verband met de omstandigheid, dat de bewoner bereid is meer te betalen voor een woning waarin hijzelf woont dan dat een derde bereid is te betalen. Partijen gaan hierbij kennelijk uit van 3% van de waarde van de woning met aanhorigheden in vrije staat, zijnde 3% van fl. 335.000,= is fl. 10.050,=. Nu partijen in hun berekeningen zijn uitgegaan van een (afgerond) bedrag van fl. 10.000,= sluit het Hof zich daarbij aan. 
     
     4.18.4. Tevens moet de onder 4.18.1 bedoelde waarde worden gecorrigeerd in verband met de omstandigheid, dat de meestbiedende gegadigde rekening houdt met de mogelijkheid dat een onroerende zaak wordt ontruimd en dat de onroerende zaak vrij van huur of bewoning zal kunnen worden verkocht. Het Hof stelt deze correctie in goede justitie, mede gelet op de leeftijd van de belanghebbende en zijn echtgenote, op een vermeerdering van de waarde met 4% van de waarde in verhuurde staat, zijnde 4% van fl. 268.000,= is fl. 10.720,=.  
     
     4.18.5. De waarde in verhuurde staat van de woning met aanhorigheden kan derhalve worden gesteld op: fl. 268.000,= - fl. 19.851,= + fl. 10.000,= + fl. 10.720,= is fl. 268.869,=. 
     
     4.18.6. Ter zake van de overbrenging van het ondernemingsvermogen naar het privévermogen van de woning met aanhorigheden moet een winst in aanmerking worden genomen van: fl. 268.869,= - fl. 243.782,= (boekwaarde) = fl. 25.087,=.  
     
     4.19. Vraag III moet aldus worden beantwoord, dat een bedrag ad fl. 25.087,= aan winst in het belastbaar inkomen moet worden begrepen ter zake van de overbrenging van het ondernemingsvermogen naar het privévermogen van de woning met aanhorigheden. Nu de Inspecteur een winst in aanmerking heeft genomen van fl. 24.218,= is de aanslag eerder te laag dan te hoog. 
     
     Slotsom 
     
     4.20. Uit het al vooroverwogene volgt, dat het beroep ongegrond is. 
     
     
     5. Proceskosten en griffierecht 
     
     
       Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Awb. 
       Het Hof acht evenmin termen aanwezig gebruik te maken van de hem in artikel 8:74, tweede lid, van de Awb gegeven bevoegdheid. 
     
     
     6. Beslissing 
     
     Gelet op al het vorenstaande moet worden beslist als volgt: 
     
     Het Hof verklaart het beroep ongegrond. 
     
     
     Aldus gedaan door P. Fortuin, lid van voormelde Kamer, en voor wat betreft de beslissing in tegenwoordigheid van Th.A.J. Kock, griffier, in het openbaar uitgesproken op: 5 augustus 2003 
     
     
     
     
     
     Aangetekend in afschrift aan partijen verzonden op: 5 augustus 2003 
     
     
     
     
     
     
     Het aanwenden van een rechtsmiddel: 
     
     
       Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen: 
       1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (Postadres: Postbus 70583, 5201 CZ 's-Hertogenbosch). 
       2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd. 
       3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste: 
          a. de naam en het adres van de indiener; 
          b. de dagtekening; 
          c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in 
             cassatie is gericht; 
          d. de gronden van het beroep in cassatie. 
     
     
     
       Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. 
       Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. Indien U na een mondelinge uitspraak griffierecht hebt betaald ter verkrijging van de vervangende schriftelijke uitspraak van het gerechtshof, komt dit in mindering op het griffierecht dat is verschuldigd voor het indienen van beroep in cassatie. 
     
     
     In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.