ECLI: ECLI:NL:GHDHA:2019:92

Titel: ECLI:NL:GHDHA:2019:92 Gerechtshof Den Haag , 16-01-2019 / BK-18/00520 t/m BK-18/00524

Gerecht: Gerechtshof Den Haag

Datum uitspraak: 2019-01-16

Zaaknummer: BK-18/00520 t/m BK-18/00524

Proceduretype: Hoger beroep

Onderwerp: Bestuursrecht; Belastingrecht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Uitspraak

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:GHDHA:2019:92

---

Belanghebbende heeft vaste kostenvergoedingen betaald en lunches en geschenken verstrekt aan haar werknemers. Naar aanleiding van een boekenonderzoek heeft de Inspecteur belanghebbende naheffingsaanslagen opgelegd, waarbij de vaste kostenvergoedingen, de lunches en geschenken tot het loon zijn gerekend. Belanghebbende heeft volgens het Hof niet aannemelijk gemaakt dat uiterlijk op het moment van betalen van de vaste kostenvergoedingen een specificatie naar aard en omvang van de kosten aanwezig was, zodat die vergoedingen tot het loon behoren. De door belanghebbende aan haar werknemers verstrekte kerstpakketten behoren eveneens tot het loon. Belanghebbende heeft niet aannemelijk gemaakt dat zij nog andere soorten geschenken heeft gegeven. Met betrekking tot de aan de werknemers verstrekte lunches oordeelt het Hof dat deze niet zakelijk waren, dat de werkelijke kosten niet van belang zijn en dat deze zijn genuttigd in een soortgelijke ruimte als een bedrijfskantine. Ten slotte zijn de naheffingsaanslagen gelet op de aard van de vergoedingen en verstrekkingen terecht berekend met toepassing van het gebruteerde eindheffingstarief.

GERECHTSHOF DEN HAAG 
   
   
     Team Belastingrecht 
     meervoudige kamer 
     nummers BK-18/00520 t/m BK-18/00524 
   
   
     
       Uitspraak van 16 januari 2019 
     
   
   
     in het geding tussen: 
   
   
     
       
        [X] B.V.  te [Z] , belanghebbende, 
     (gemachtigden: J.H.P.M. Raaijmakers en E. Swaving Dijkstra) 
   
   
     en 
   
   
     
       de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Hoofddorp , de Inspecteur, 
     (vertegenwoordigers: F. Belhaj, A. de Groot en A.J. Meijer) 
   
   
     op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de rechtbank Den Haag (de Rechtbank) van 1 februari 2018, nummers SGR 17/5073 en SGR 17/5075 t/m SGR 17/5078, betreffende de onder 1.1. vermelde naheffingsaanslagen en beschikkingen. 
   
   
     
       Naheffingsaanslagen, beschikkingen, bezwaar en geding in eerste aanleg 
     
   
   
     1.1.1.	Aan belanghebbende is over het tijdvak 1 januari 2010 tot en met 31 december 2010 een naheffingsaanslag in de loonheffingen opgelegd ten bedrage van € 15.500. Bij gelijktijdig gegeven beschikkingen is een bedrag van € 2.433 aan heffingsrente in rekening gebracht en een vergrijpboete opgelegd van € 3.875. 
   
   
     1.1.2.	Aan belanghebbende is over het tijdvak 1 januari 2011 tot en met 31 december 2011 een naheffingsaanslag in de loonheffingen opgelegd ten bedrage van € 18.917. Bij gelijktijdig gegeven beschikkingen is een bedrag van € 2.701 aan heffingsrente in rekening gebracht en een vergrijpboete opgelegd van € 4.729. 
   
   
     1.1.3.	Aan belanghebbende is over het tijdvak 1 januari 2012 tot en met 31 december 2012 een naheffingsaanslag in de loonheffingen opgelegd ten bedrage van € 26.422. Bij gelijktijdig gegeven beschikkingen is een bedrag van € 3.157 aan belastingrente in rekening gebracht en een vergrijpboete opgelegd van € 6.605. 
   
   
     1.1.4.	Aan belanghebbende is over het tijdvak 1 januari 2013 tot en met 31 december 2013 een naheffingsaanslag in de loonheffingen opgelegd ten bedrage van € 30.454. Bij gelijktijdig gegeven beschikkingen is een bedrag van € 2.729 aan belastingrente in rekening gebracht en een vergrijpboete opgelegd van € 7.613. 
   
   
     1.1.5.	Aan belanghebbende is over het tijdvak 1 januari 2014 tot en met 31 december 2014 een naheffingsaanslag in de loonheffingen opgelegd ten bedrage van € 35.924. Bij gelijktijdig gegeven beschikkingen is een bedrag van € 1.872 aan belastingrente in rekening gebracht en een vergrijpboete opgelegd van € 8.981. 
     1.2.	Bij in een geschrift vervatte uitspraken op bezwaar heeft de Inspecteur het bezwaar van belanghebbende tegen voormelde naheffingsaanslagen en beschikkingen afgewezen. 
   
   
     1.3.	Belanghebbende heeft tegen de uitspraken op bezwaar beroep ingesteld bij de Rechtbank. De Rechtbank heeft de beroepen gegrond verklaard voor zover deze zich richten tegen de boetebeschikkingen, de uitspraken op bezwaar vernietigd voor zover betrekking hebbend op de boetebeschikkingen, de boetebeschikkingen verminderd tot op € 3.487 (tijdvak 2010), € 4.256 (tijdvak 2011), € 5.944 (tijdvak 2012), € 6.851 (tijdvak 2013) en € 8.082 (tijdvak 2014), de beroepen voor het overige ongegrond verklaard, de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 1.503 en de Inspecteur opgedragen het betaalde griffierecht van in totaal € 333 aan belanghebbende te vergoeden. 
   
   
     
       Loop van het geding in hoger beroep 
     
   
   
     2.1.	Belanghebbende is van de uitspraak van de Rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof. In verband daarmee is door de griffier een griffierecht geheven van € 508. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 
   
   
     2.2 Op 29 oktober 2018 heeft de Inspecteur een nader stuk met als dagtekening 23 oktober 2018 ingediend.   
   
   
     2.2.	De mondelinge behandeling van de zaken heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 7 november 2018, gehouden te Den Haag. Van de zijde van belanghebbende zijn ter zitting pleitnotities overgelegd. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt. 
   
   
     
       Vaststaande feiten 
     
   
   
     3.1.	Belanghebbende drijft een onderneming die zich bezighoudt met advisering op het gebied van informatietechnologie en de levering, bouw en beheer van computer-, telecommunicatie- en datanetwerken. 
   
   
     3.2.	Op 12 juni 2015 is bij belanghebbende een boekenonderzoek ingesteld naar de aanvaardbaarheid van de aangifte loonheffingen over het tijdvak 1 januari 2015 tot en met 31 maart 2015. Gedurende het boekenonderzoek is het controletijdvak uitgebreid naar de jaren 2010 tot en met 2014 en is de reikwijdte van het onderzoek uitgebreid met het beoordelen van vaste kostenvergoedingen, geschenken in natura en maaltijdverstrekkingen. Van het boekenonderzoek is met dagtekening 23 december 2015 een controlerapport opgemaakt, waarin onder meer het volgende vermeld staat:  
   
   
     " (…) 
   
   
     
       5 Loonheffingen 
     
     
       5.1 
       
         
           Werkkostenregeling 
         
         (…) 
         Inhoudingsplichtige maakt vanaf het jaar 2015 gebruik van de werkkostenregeling. 
         (…) 
       
       
     
     
       5.2 
       
         
           Vergoedingen 
         
         Inhoudingsplichtige heeft (vaste) kostenvergoedingen verstrekt, te weten: 
       
       
         
           vergoeding voor reiskosten woon/werk 
         
         
           vergoeding voor zakelijke kilometers 
         
         
           vergoeding voor diverse kosten (vast) 
         
         
           vergoeding voor telefoon 
         
         
           vergoeding voor diverse kosten (middels declaratie) 
         
       
       
       
         (…) 
       
       
       
         5.2.3 
         
           
             Diverse kosten (vast) (gerichte vrijstelling) 
           
           Inhoudingsplichtige betaalt vergoedingen tussen € 26 en € 150 per maand (zie bijlage 1). 
           De meeste vergoedingen zijn door inhoudingsplichtige in het jaar 2011 (op basis van het toen geldende percentage voor de vrije ruimte van de werkkostenregeling) per werknemer als percentage van hun loonsom vastgesteld. Een aantal (wat hogere) vergoedingen is toen blijven staan op € 100 of € 150 per maand. 
         
         
         
           
             Bevindingen : 
         
         
           
             Er is in het verleden nooit een (volledig) kostenonderzoek ingesteld. 
           
           
             Dit is wel gebeurd in maart van dit jaar en ook in juni loopt weer een onderzoek. 
           
           
             Er was in eerste instantie slechts een onderbouwing naar aard, zodat de regeling niet voldoet en de vergoedingen in principe ten onrechte onbelast zijn uitbetaald. 
           
           
             Ik heb inhoudingsplichtige uit coulance-overwegingen toch in de gelegenheid gesteld deze aan te vullen. 
           
           
             Tijdens het onderzoek is mij vervolgens een onderbouwing naar aard en omvang (in 
           
         
         percentages van de vergoedingen) aangereikt (zie bijlage 2). 
         
            (…) 
            Er worden door een behoorlijk aantal van de betreffende werknemers (kennelijk met 
         
         
           toestemming van inhoudingsplichtige) al dan niet regelmatig componenten van de 
           onderbouwing (separaat) gedeclareerd, zoals parkeren (vanaf € 2,00), lunches (vanaf € 4,50), consumpties onderweg (vanaf € 2,57) en ook soms een relatiegeschenk of kosten in verband met boeken en examens. 
         
         
           
             De kostensoort studiekosten (waarvan examens deel uitmaken) hoort vanwege het incidentele karakter niet thuis in een vaste vergoeding. 
           
           
             Werknemer [Y] heeft geen auto van de zaak, reed (gezien de declaraties) in het 
           
         
         controletijdvak slechts 1 x 60 kilometer met de privé-auto, maar heeft wel een vergoeding ad € 100 per maand. 
         
         
           
             Opmerking: 
           
           Inhoudingsplichtige heeft op een moment uitgesproken met terugwerkende kracht te willen kiezen voor het toepassen van de werkkostenregeling. Zoals eerder al (in mijn brief d.d. 21 augustus 2015) aangegeven is het niet toegestaan om (nu dat fiscaal gunstig blijkt uit te pakken) alsnog (met terugwerkende kracht) de werkkostenregeling toe te passen voor de jaren 2011 tot en met 2014. 
           (…) 
         
         
         
           
             Reactie inhoudingsplichtige: 
           
           "Allereerst merken wij op dat in het arbeidscontract is opgenomen dat werknemers gerechtigd zijn onkosten te declareren, voor zover deze het vaste bedrag aan onkostenvergoeding te boven gaan en relevant zijn voor het beoefenen van de functie. Aangezien in diverse declaraties kosten zijn gecorrigeerd, houden de desbetreffende managers bij het goedkeuren van de declaraties hier rekening mee. 
         
         
         
           Los daarvan hebben wij uitgezocht in hoeverre mogelijk sprake zou kunnen zijn van het separaat declareren van componenten die tevens onder de vaste kostenvergoeding vallen. Op basis van dit onderzoek constateren wij dat met betrekking tot het eerste kwartaal van 2015 door 21 verschillende personen in totaal 45 declaraties zijn ingediend met een totale waarde van EUR 26.797. Hiervan is slechts EUR 545 mogelijk ten onrechte gedeclareerd, dat overeenkomt met maar 2% van het totaal gedeclareerde bedrag. Ter voorkoming van discussie zullen wij dit bedrag terugvorderen op de desbetreffende medewerkers. 
         
         
         
           Daarnaast stellen wij vast dat 15 personen die in het eerste kwartaal van 2015 tevens in dienst waren, niets hebben gedeclareerd in deze periode; zij hebben de vaste kostenvergoeding volledig gebruikt voor de door hen gemaakte kosten. Wij kunnen ons dan ook niet vinden in uw voorlopige conclusie dat er sprake is van bovenmatige vergoedingen of declaraties en gezien het vorenstaande zijn wij dan ook van mening dat er geen plaats is voor enige correctie op de vaste kostenvergoedingen en/of declaraties". 
         
         
         
           (…) 
         
         
         
           
             Conclusie : 
           De vaste kostenvergoedingen zijn ten onrechte onbelast uitbetaald. 
         
         
         
           De belangrijkste reden is dat er geen cijfermatige onderbouwing naar aard en omvang was op het moment dat daar om gevraagd werd. Op een later tijdstip werd deze alsnog opgemaakt, maar bleek uit nader onderzoek bovendien dat kostensoorten genoemd in deze onderbouwing (al dan niet regelmatig) door een behoorlijk aantal werknemers (17) met goedvinden van inhoudingsplichtige separaat werden gedeclareerd. 
         
         
         
           Het gevolg hiervan is dat inhoudingsplichtige te weinig loonheffingen heeft afgedragen. 
           Dit tekort wordt voor de jaren 2010 tot en met 2014 nageheven volgens onderstaande berekening, waarbij is uitgegaan van een schatting van het gemiddelde voor de betreffende werknemers geldende tarief (47%*), dat vervolgens in de eindheffing is gebruteerd. (…) 
         
         
       
     
     
       5.3 
       
         
           Geschenken in natura (vrije ruimte) 
         
         In de jaren 2010 tot en met 2014 werden aan de werknemers verstrekkingen gedaan. 
         Het gaat hierbij om kerstpakketten. 
         Inhoudingsplichtige heeft geen rekening gehouden met de ter zake geldende regelgeving. 
       
       
       
         (…) 
       
       
       
         Door inhoudingsplichtige is de waarde van de verstrekkingen in de jaren 2010 tot en met 2014 ten onrechte niet in de (eind)heffing betrokken. 
       
       
       
         (…) 
         Het gevolg hiervan is dat inhoudingsplichtige te weinig loonheffing heeft afgedragen. 
         Dit tekort wordt voor de jaren 2010 tot en met 2014 nageheven volgens onderstaande berekening, waarbij dus rekening is gehouden met het deel dat reeds middels eindheffing is belast. 
         (…) 
       
       
     
     
       5.6 
       
         
           Maaltijden (vrije ruimte) 
         
         Aan het op kantoor aanwezige personeel wordt door inhoudingsplichtige de lunch verstrekt. 
         Vanaf het jaar 2015 wordt deze beloningsvorm opgenomen in de vrije ruimte van de 
         werkkostenregeling. 
       
       
       
         Inhoudingsplichtige heeft in de jaren vóór 2015 geen rekening gehouden met de geldende wet- en regelgeving, op grond waarvan ingeval van lunchverstrekking aan niet ambulante werknemers het voor het betreffende jaar geldende forfaitaire bedrag diende te worden bijgeteld, dan wel te worden ingehouden op het nettoloon. 
       
       
       
         (…) 
       
       
       
         
           Reactie inhoudingsplichtige: 
         
         "Wij merken op dat wij bij het doorgeven van nadere informatie met betrekking tot de op kantoor genuttigde lunches, vergeten zijn een kolom toe te voegen waarin het percentage wordt vermeld waarbij sprake is van zakelijke lunches. Zeker in de eerste jaren van de tabel, waar sprake is van een beperkt personeelsaantal, was de lunch vaak het uitgelezen moment om met collega's te overleggen over specifieke zaken van (potentiële) klanten die op dat moment speelden. In deze periode werden feitelijk geen aparte vergaderingen belegd buiten de lunch om. Naarmate het bedrijf verder is gegroeid, neemt dit percentage af, maar kan niet worden ontkend dat nog steeds een significant gedeelte van de lunches besteed wordt aan het bespreken van zakelijke onderwerpen. 
       
       
       
         Onze inschatting hiervan is als volgt: 
         2010: 80% 
         2011: 70% 
         2012: 60% 
         2013: 50% 
         2014: 40% 
       
       
       
         Verder onderzoeken wij momenteel of - indien sprake is van een niet zakelijke lunch - de kosten van een dergelijke lunch minder bedragen dan het geldende forfait. Immers, binnen [X] B.V. worden de boodschappen gedaan bij een supermarkt en aldaar worden brood, boter en beleg gekocht. Het brood, boter en beleg wordt op een tafel gezet en elke werknemer dient zelf zijn lunch klaar te maken. Naar wij begrijpen uit de wettekst wordt loon in natura (zoals in dit geval een maaltijd die geen zakelijk karakter heeft) gesteld op de waarde in het economisch verkeer. Dat is dus de waarde van de boodschappen en die bedraagt mogelijk minder dan het forfait. Omtrent de vaststelling van de waarde in het economisch verkeer willen wij overleg met u voeren. Immers, bij die bepalingen spelen diverse factoren een rol zoals dat er soms beleg en brood moet worden weggegooid omdat er schimmel op zit of de houdbaarheidsdatum is overschreden". 
       
       
       
         
           Reactie Belastingdienst: 
         
         (…) 
         Het gevolg hiervan is dat inhoudingsplichtige te weinig loonheffingen heeft afgedragen. 
         Dit tekort wordt voor de jaren 2010 tot en met 2014 nageheven volgens onderstaande berekening, die is gebaseerd op een opgave van inhoudingsplichtige waarin per werknemer het (geschatte) aanwezigheidspercentage in de diverse jaren (2010: 40%, 2011: 40%, 2012: 50%, 2013: 50% en 2014: 60%) is aangegeven. Vervolgens is uit praktische overwegingen in dit specifieke geval uitgegaan van 214 werkbare dagen per kalenderjaar. Bij de berekening is vervolgens uitgegaan van een schatting van het gemiddelde voor de betreffende werknemers geldende enkelvoudig tarief (45,3%*), dat vervolgens in de eindheffing is gebruteerd. (…) 
       
       
       
         (…) 
       
       
     
   
   
     
       9 Boete 
     
     
       9.1 
       
         
           Vergrijpboete loonheffingen 
         
         Over de correcties genoemd onder de punten 5.2.3, 5.3 en 5.6 van dit rapport wordt naast de 
         naheffingsaanslag een vergrijpboete ingevolge artikel 67f van de AWR (AWR) en paragraaf 25 en 28 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst (BBBB) opgelegd. De voorgenomen vergrijpboete bedraagt 25%. 
       
       
       
         De grondslag van de boete is het bedrag van de belasting dat niet of niet tijdig is betaald voor 
         zover dat bedrag als gevolg van grove schuld van de inhoudingsplichtige niet of niet tijdig is 
         betaald. 
       
       
       
         Op grond van artikel 67f, eerste lid, van de AWR en paragraaf 25, tweede lid, van het BBBB wordt een boete opgelegd van 25% wanneer sprake is van grove schuld. Naar mijn mening is tenminste sprake van grove schuld om de volgende redenen. 
       
       
       
         Er zijn geschenken in natura verstrekt, waarvan het algemeen bekend geacht mag worden dat dit dient te worden belast. 
       
       
       
         Er zijn vaste kostenvergoedingen betaald, waarvoor (in eerste instantie) geen onderbouwing naar aard en omvang aanwezig was, die ten onrechte zijn vastgesteld op basis van het destijds geldende percentage voor de vrije ruimte van de werkkostenregeling) per werknemer als percentage van hun loonsom vastgesteld, waarvoor nooit een (volledig) kostenonderzoek is ingesteld en waarbij door een behoorlijk aantal van de betreffende werknemers (kennelijk met toestemming van inhoudingsplichtige) al dan niet regelmatig componenten van de onderbouwing (separaat) worden gedeclareerd. 
       
       
       
         Er zijn met grote regelmaat lunches verstrekt aan op het bedrijfsadres aanwezige werknemers, zonder dat daar de zakelijkheid van is aangetoond. 
       
       
       
         Van inhoudingsplichtige mocht worden verwacht dat hij zich zou overtuigen van de fiscale  
         aanvaardbaarheid van de bovenbedoelde feiten. 
       
       
       
         Mede op grond van deze omstandigheden ben ik van mening dat sprake is van een (nalaten van) handelen dat dermate onzorgvuldig is, dat kan worden gesproken van grove schuld. 
         Grove schuld is een in laakbaarheid aan (voorwaardelijke) opzet grenzende vorm van 
         onachtzaamheid. Hieronder valt te verstaan het in ernstige mate onzorgvuldig handelen. 
         Inhoudingsplichtige heeft nagelaten om deze correcties in de desbetreffende aangiften 
         loonheffingen op te nemen. Men had zich er bewust van moeten zijn dat deze aangiften op deze punten onjuist waren. Het betreft namelijk een vergoeding waarbij inhoudingsplichtige bekend moet zijn geweest met het feit dat de verstrekkingen/vergoedingen niet binnen wettelijke vereisten en normeringen vallen en/of dat sprake is van een dusdanig (aan te nemen) privé-element, dat belastingvrije vergoeding in casu niet mogelijk is. 
       
       
       
         (…)" 
       
       
     
     
       3.3. 
       Belanghebbende maakt met ingang van het jaar 2015 gebruik van de werkkostenregeling. Voor de tijdvakken waarop de onderhavige naheffingsaanslagen betrekking hebben, heeft belanghebbende gekozen voor toepassing van het regime zoals dat gold vóór de invoering van de werkkostenregeling per 1 januari 2011. 
       
       
       
         
           Oordeel van de Rechtbank 
         
       
       
       4. De Rechtbank heeft het volgende overwogen: 
       
       
         " (…) 
       
       
       
         
           Beoordeling van het geschil 
         
         
           
           De op de zaak betrekking hebbende stukken 
           7.	[Belanghebbende] heeft gesteld dat [de Inspecteur] niet alle op de zaak betrekking hebbende stukken heeft overgelegd. Zo heeft [de Inspecteur] volgens [belanghebbende] een advies dat door de controleur is ingewonnen bij een loonbelastingspecialist alsmede een overzicht van door werknemers gedeclareerde kosten niet overgelegd. Met betrekking tot het advies van de loonbelastingspecialist overweegt de rechtbank dat [de Inspecteur] onweersproken heeft verklaard dat dit een mondeling advies is geweest dat niet schriftelijk is vastgelegd. In zoverre is dus geen sprake van een stuk dat [de Inspecteur] op grond van artikel 8:42 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) had moeten overleggen. Ten aanzien van het hiervoor bedoelde overzicht van gedeclareerde kosten geldt dat dit door [de Inspecteur] is overgelegd (bijlage 7f bij het verweerschrift). [De Inspecteur] heeft verklaard dat de controleur van de onderliggende bescheiden geen kopieën heeft gemaakt, omdat deze bevindingen op dat moment door [belanghebbende] niet werden bestreden. [De Inspecteur] beschikt dan ook niet over deze onderliggende bescheiden zodat ook in zoverre geen sprake is van een stuk dat hij op grond van artikel 8:42 van de Awb had moeten overleggen. 
       
       
       
         
           Artikel 7:5 Algemene wet bestuursrecht 
         
       
       8.	[ Belanghebbende] heeft voorts betoogd dat [de Inspecteur] mogelijk in strijd met artikel 7:5 van de Awb heeft gehandeld. Artikel 7:5 van de Awb bepaalt dat het horen geschiedt door een persoon die niet bij de voorbereiding van het bestreden besluit betrokken is geweest dan wel door personen van wie de meerderheid niet bij de voorbereiding van het besluit betrokken is geweest. Nu in de onderhavige zaak echter geen hoorgesprek heeft plaatsgevonden (het voor 31 mei 2017 geplande hoorgesprek is immers door [belanghebbende] op 18 mei 2017 afgezegd), kan van schending van dit artikel geen sprake zijn. 
       
       
         
           Vaste kostenvergoedingen 
           9.	Ingevolge artikel 15d van de Wet loonbelasting 1964 (de Wet) zijn vaste vergoedingen geen vrije vergoedingen voor zover niet is voldaan aan bij ministeriële regeling te stellen regels. Aan deze bepaling is uitvoering gegeven in artikel 47, eerste lid, van de Uitvoeringsregeling loonbelasting 2001 (de Uitvoeringsregeling) waarin is bepaald dat vaste vergoedingen niet tot het loon behoren, voor zover deze per kostencategorie naar aard en veronderstelde omvang van de kosten zijn gespecificeerd en daaraan voorts - op verzoek van de inspecteur – een steekproefsgewijs onderzoek van de werkelijk gemaakte kosten ten grondslag ligt. Specificatie van de kostenvergoeding moet plaatsvinden voorafgaand of uiterlijk bij de betaling daarvan (vgl. Hoge Raad 7 maart 2008, ECLI:NL:HR:2008:BB7763). 
       
       
       10. De rechtbank is van oordeel dat [belanghebbende] onvoldoende aannemelijk heeft gemaakt dat ten tijde van de betaling van de vergoedingen een specificatie naar aard en omvang voorhanden was. Zoals volgt uit het controlerapport is aanvankelijk slechts een specificatie naar de aard van de kosten overgelegd. [Belanghebbende] is vervolgens door de controleur in de gelegenheid gesteld om een specificatie naar aard en omvang over te leggen hetgeen ruim na aanvang van het onderzoek is gebeurd. Gelet op het feit dat pas geruime tijd na aanvang van het onderzoek een specificatie naar aard en omvang kon worden overgelegd, is niet aannemelijk dat deze specificatie reeds ten tijde van de betaling van de kostenvergoedingen aanwezig was. [De Inspecteur] heeft zich dan ook reeds om die reden terecht op het standpunt gesteld dat op de vaste kostenvergoedingen loonheffingen hadden moeten worden ingehouden. Daarnaast geldt dat [de Inspecteur] aan de hand van het door hem ingebrachte overzicht (bijlage 7f bij het verweerschrift) aannemelijk heeft gemaakt dat in een aantal gevallen kosten op declaratiebasis vergoed zijn die uit de vaste kostenvergoeding hadden moeten worden bestreden. [De Inspecteur] heeft zich dan ook terecht op het standpunt gesteld dat de vaste kostenvergoedingen ten onrechte niet tot het loon zijn gerekend en in zoverre zijn de naheffingsaanslagen terecht opgelegd. 
       
       
         
           Geschenken 
         
       
       11. Op grond van artikel 10 van de Wet is loon al hetgeen uit een dienstbetrekking of uit een vroegere dienstbetrekking wordt genoten. Uit het controlerapport komt naar voren dat [belanghebbende] in de onderhavige tijdvakken aan haar werknemers kerstpakketten heeft verstrekt. De rechtbank is van oordeel dat een zodanig nauwe band bestaat tussen de verstrekking van een kerstpakket en de dienstbetrekking dat deze verstrekking haar grond vindt in de dienstbetrekking en daarmee valt binnen de reikwijdte van artikel 10 van de Wet. 
       
       12.	[ Belanghebbende] heeft betoogd dat de kerstpakketten niet tot het loon behoren, omdat deze moeten worden gekwalificeerd als verstrekkingen die naar algemene maatschappelijke opvattingen niet als een beloningsvoordeel worden ervaren. De rechtbank volgt [belanghebbende] daarin niet. Uit de Memorie van Toelichting bij artikel 11, onderdeel b, van de Wet volgt immers dat het daarbij gaat om “die vergoedingen en verstrekkingen waarvan gelet op de omvang van het voordeel voor de werknemer enerzijds en het specifieke belang van de werkgever bij dergelijke vergoedingen en verstrekkingen anderzijds, mag worden aangenomen dat zij niet als loon worden ervaren. Het betreft hier min of meer toevallige voordelen die opkomen in het bredere kader van het belang van de werkgever (hierna: het zakelijke belang) en die dus niet primair ter beloning worden gegeven.” (MvT, Kamerstukken II 1999/2000, 26 728, nr. 3, blz. 34-35) 
       Kerstpakketten hebben niet dit min of meer toevallige karakter van een voordeel dat bij de werknemer opkomt als een bijkomstig gevolg van een activiteit of een handeling die het zakelijk belang van de werkgever dient. De rechtbank is ook overigens van oordeel dat het verstrekken van een kerstpakket naar algemeen aanvaarde maatschappelijke opvattingen als een beloningsvoordeel wordt gevoeld. [De Inspecteur] heeft de verstrekkingen dan ook terecht tot het belastbaar loon gerekend zodat de naheffingsaanslagen ook in zoverre terecht zijn opgelegd. 
       
       13.	[ Belanghebbende] heeft nog betoogd dat niet alleen kerstpakketten werden verstrekt, maar ook geschenken (cadeaubonnen) bij verjaardagen van werknemers en attenties ter gelegenheid van Sinterklaas. Nog daargelaten dat [belanghebbende] haar stellingen op dit punt niet nader heeft onderbouwd, zou dit naar het oordeel van de rechtbank niet tot een ander oordeel leiden. Ook dan is immers sprake van een nauwe band tussen de verstrekking en de dienstbetrekking en kunnen, om dezelfde redenen als hiervoor onder 12 genoemd, ook deze verstrekkingen niet worden aangemerkt als verstrekkingen die niet als beloningsvoordeel wordt ervaren. 
       
         
         Lunches 
         14.	Ingevolge artikel 17, tweede lid, gelezen in samenhang met artikel 15a, eerste lid, onderdeel aa, van de Wet behoren tot de vrije verstrekkingen maaltijden waarbij het zakelijk karakter van meer dan bijkomstig belang is. 
       15.	[  Belanghebbende] verstrekte in de onderhavige jaren aan haar werknemers lunches op de werkplek. Er werden door [belanghebbende] brood, beleg, zuivelproducten en fruit ingekocht waarmee de werknemers zelf hun lunch konden samenstellen. [Belanghebbende] stelt zich op het standpunt dat sprake is van maaltijden met een meer dan bijkomstig zakelijk karakter nu tijdens de lunch door de directie van [belanghebbende] werd vergaderd met de werknemers. Het was voor de werknemers in beginsel verplicht om de vergaderingen bij te wonen. Deze door [belanghebbende] omschreven gang van zaken is naar het oordeel van de rechtbank echter onvoldoende om het zakelijk karakter van de lunches als meer dan bijkomstig aan te merken. [Belanghebbende] heeft immers niet aannemelijk gemaakt dat het hierbij ging om formele, vooraf vastgestelde vergaderingen waaraan door de werknemers verplicht moest worden deelgenomen. Dat het wellicht gebruikelijk was om tijdens de lunch over het werk te spreken, maakt niet dat met het verstrekken van de maaltijden een meer dan bijkomstig zakelijk belang is gediend. [De Inspecteur] heeft de waarde van deze maaltijden dan ook terecht als belast loon aangemerkt. 
       
       16. Ingevolge artikel 13, eerste lid, van de Wet wordt niet in geld genoten loon in aanmerking genomen naar de waarde in het economisch verkeer. Op grond van het derde lid van dit artikel kunnen bij ministeriële regeling nadere regels worden gesteld met betrekking tot de waardering van niet in geld genoten loon. Aan deze mogelijkheid is onder meer uitvoering gegeven in artikel 55 van de Uitvoeringsregeling waarin is bepaald dat de waarde van verstrekkingen in de vorm van maaltijden in bedrijfskantines of andere soortgelijke ruimten op de plaats waar de arbeid wordt verricht mag worden gesteld op een forfaitair bepaald bedrag (voor 2010: € 2,20), voor zover de waarde in het economisch verkeer hoger is dan dat forfaitaire bedrag. [De Inspecteur] heeft de naheffingsaanslagen vastgesteld uitgaande van de voor de betreffende jaren ingevolge dit artikel geldende forfaitaire bedragen. 
       
       17.	[ Belanghebbende] stelt zich op het standpunt dat de regeling van artikel 55 van de Uitvoeringsregeling niet van toepassing is, nu [belanghebbende] niet over een bedrijfskantine beschikte. De rechtbank is van oordeel dat het feit dat [belanghebbende] formeel niet beschikte over een kantine niet maakt dat de regeling van de artikel 55 van de Uitvoeringsregeling niet van toepassing is. Vast staat immers dat er binnen het bedrijfspand van [belanghebbende] wel een vaste ruimte was waar dagelijks de lunch voor de werknemers werd klaargezet en door hen werd gebruikt. Daarmee is sprake van een andere soortgelijke ruimte op de plaats waar de arbeid wordt verricht, zoals bedoeld in voornoemd artikel. [De Inspecteur] heeft de waarde van de maaltijden dan ook terecht op de in dat artikel bepaalde forfaitaire bedragen gesteld zodat de naheffingsaanslagen ook in zoverre tot de juiste bedragen zijn vastgesteld. 
       
       18. 	[ Belanghebbende] heeft nog betoogd dat de waarde in het economisch verkeer van de maaltijden lager is dan de in artikel 55 Uitvoeringsregeling vastgestelde forfaitaire bedragen. In dat verband heeft [belanghebbende] gesteld dat de waarde op € 1,14 per lunch kan worden bepaald. De rechtbank overweegt dat [belanghebbende] ter onderbouwing van die stelling weliswaar een aantal kassabonnen en facturen heeft overgelegd, maar dat zij vervolgens niet inzichtelijk heeft gemaakt hoe zij tot het bedrag van € 1,14 per lunch is gekomen. Voorts heeft zij met het overleggen van de kassabonnen en facturen uitsluitend inzicht verschaft in de directe kosten van de lunchverstrekking. De indirecte kosten (de kosten van de lunchruimte, de eventuele personeelskosten) zijn niet inzichtelijk gemaakt. Naar het oordeel van de rechtbank heeft [belanghebbende] haar stelling daarmee dan ook niet aannemelijk gemaakt. 
       
       
         
           Eindheffing 
           19.	De onderhavige naheffingsaanslagen zijn opgelegd met toepassing van het gebruteerde eindheffingstarief terwijl [belanghebbende] heeft verzocht de belasting te berekenen zonder toepassing van de eindheffing. Hoewel een verzoek om eindheffing achterwege te laten ook in de beroepsfase nog kan worden gedaan, kan een dergelijk verzoek niet worden gedaan indien reeds ten tijde van de uitbetaling van het loon de mogelijkheid van verhaal feitelijk of rechtens niet bestond. In dat geval heeft de inhoudingsplichtige bij een dergelijk verzoek immers geen redelijk belang (vgl. Hoge Raad 24 september 2004, ECLI:NL:HR:2004:AO4778). In het onderhavige geval gaat het om naheffingsaanslagen waarbij de loonheffingen over vaste kostenvergoedingen, geschenken en maaltijden worden nageheven. Gelet op de aard van de vergoedingen en verstrekkingen is de rechtbank van oordeel dat het hier bij uitstek gaat om vergoedingen en verstrekkingen die netto plegen te worden betaald/gedaan, dat wil zeggen: zonder dat de werknemer de daarover verschuldigde belasting draagt. Het is immers niet de bedoeling dat de werknemer de belasting draagt over een aan hem toegekende kostenvergoeding en nog minder over een aan hem verstrekt kerstpakket of een verstrekte maaltijd. [Belanghebbende] heeft steeds de bedoeling gehad deze vergoedingen en verstrekkingen te betalen/doen zonder dat de werknemer daarover belasting verschuldigd was. Over het eventueel verhalen van de daarover verschuldigde belasting zijn, blijkens de ter illustratie overgelegde arbeidsovereenkomst, met de werknemers ook geen afspraken gemaakt. De rechtbank is dan ook van oordeel dat de mogelijkheid om de over de onderhavige vergoedingen en verstrekkingen verschuldigde belasting te verhalen reeds ten tijde van het betalen/doen van de vergoeding/verstrekking feitelijk en rechtens niet bestond zodat [de Inspecteur] de naheffingsaanslagen terecht heeft berekend met toepassing van het gebruteerde eindheffingstarief. 
       
       
       
         
           Vergrijpboetes 
         
       
       20. Ingevolge artikel 67f, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen, gelezen in samenhang met paragraaf 25 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst, kan [de Inspecteur] een boete opleggen van 25 procent van de nageheven belasting indien het aan grove schuld van [belanghebbende] te wijten is dat belasting niet of gedeeltelijk niet is betaald. 
       
       21. De bewijslast dat sprake is van grove schuld rust op [de Inspecteur]. Naar het oordeel van de rechtbank heeft [de Inspecteur] met hetgeen hij heeft aangevoerd aannemelijk gemaakt dat het aan de grove schuld (een in laakbaarheid aan opzet grenzende grove nalatigheid) van [belanghebbende] is te wijten dat te weinig loonheffing is betaald. [Belanghebbende] heeft aan haar werknemers vaste kostenvergoedingen betaald terwijl er ten tijde van de betaling van die vergoedingen geen onderbouwing naar aard en omvang aanwezig was. Daarbij komt dat [belanghebbende] in een aantal gevallen kosten heeft vergoed die uit de vaste kostenvergoeding bestreden hadden moeten worden. Voorts heeft [belanghebbende] geschenken en lunches verstrekt waarvan het haar duidelijk had moeten zijn dat deze belast loon vormden. [De Inspecteur] heeft zich dan ook terecht op het standpunt gesteld dat [belanghebbende] grove schuld te verwijten valt en de boetes zijn terecht opgelegd. De rechtbank acht de opgelegde boetes op zichzelf ook passend en geboden. Gezien het feit dat er tussen de kennisgeving van de boetes op 1 december 2015 en deze uitspraak een termijn is verstreken van twee jaar en (ruim) twee maanden, is echter de redelijke termijn als bedoeld in artikel 6 van het EVRM overschreden. De boetes dienen daarom met 10% te worden gematigd tot respectievelijk € 3.487 (2010), € 4.256 (2011), € 5.944 (2012), € 6.851 (2013) en € 8.082 (2014). 
       
       
         
           Heffingsrente/belastingrente 
         
       
       22.	[ Belanghebbende] stelt zich op het standpunt dat de termijn waarover heffings-/belastingrente wordt berekend dient te worden beperkt en dat deze termijn dient te eindigen op 30 oktober 2015. Daartoe voert zij aan dat het boekenonderzoek reeds medio augustus 2015 was afgerond. Dat de naheffingsaanslagen vervolgens pas op 11 december 2015 (2010) respectievelijk 5 april 2016 (2011, 2012, 2013 en 2014) is te wijten aan het inadequate optreden van [de Inspecteur], aldus [belanghebbende]. 
       
       23. De rechtbank stelt vast dat [belanghebbende] niet betwist dat de in rekening gebrachte heffings- c.q. belastingrente volgens de wettelijke bepalingen is berekend. Onder omstandigheden kan de heffings-/belastingrente worden gematigd, namelijk indien de inspecteur bij het in rekening brengen van de heffings-/belastingrente in strijd met enig algemeen beginsel van behoorlijk bestuur dan wel enige andere ongeschreven rechtsregel heeft gehandeld. De enkele omstandigheid dat de naheffingsaanslagen eerder hadden kunnen worden opgelegd is echter geen omstandigheid waaraan de gevolgtrekking is te verbinden dat sprake is van een dergelijke schending. De rechtbank is van oordeel dat aan [belanghebbende] terecht, tot het juiste bedrag en over de juiste periode heffings-/belastingrente in rekening is gebracht. 
       
       
         
           Slotsom 
           24.	Gelet op wat hiervoor onder 21 is overwogen, dienen de beroepen, voor zover gericht tegen de boetebeschikkingen, gegrond te worden verklaard. Voor het overige dienen de beroepen ongegrond te worden verklaard. 
       
       
       
         (…)" 
       
       
       
       
         
           Omschrijving geschil in hoger beroep en conclusies van partijen 
         
       
       
     
     
       5.1. 
       Tussen partijen is het antwoord op de volgende vragen in geschil: 
       
       
         	i)   heeft de Inspecteur alle op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd? 
         ii)  zijn de onderhavige naheffingsaanslagen terecht, en zo ja, naar het juiste bedrag opgelegd? 
         	iii) zijn de vergrijpboeten terecht, en zo ja, tot het juiste bedrag opgelegd? 
         iv) zijn de beschikkingen heffingsrente respectievelijk belastingrente tot het juiste bedrag vastgesteld? 
       
       
       
         Belanghebbende beantwoordt deze vragen ontkennend, de Inspecteur bevestigend. 
       
       
     
     
       5.2. 
       Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, de uitspraken op bezwaar, de naheffingsaanslagen, de boetebeschikkingen en de beschikkingen heffingsrente respectievelijk belastingrente. 
       
     
     
       5.3. 
       De Inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en de uitspraken op bezwaar, doch uitsluitend voor zover deze betrekking hebben op de boetebeschikkingen, en tot wijziging van de boetebeschikkingen aldus dat de vergrijpboeten worden verminderd tot op 15 percent van de boetegrondslag.  
       
       
       
         
           Beoordeling van het hoger beroep 
         
       
       
       
         
           Vaststelling van de feiten 
         
       
       
     
     
       6.1. 
       Evenals de Rechtbank heeft het Hof onderdelen uit het controlerapport als citaten onder de vaststaande feiten vermeld. Het Hof volgt belanghebbende niet in haar standpunt dat deze citaten niet aangemerkt kunnen worden als feiten. Dát de betreffende passages voorkomen in het controlerapport, is immers een feit. Voor de goede orde merkt het Hof op dat dit niet betekent dat de aangehaalde delen uit het controlerapport zonder meer als feitelijk juist worden beschouwd. 
       
       
         
           Op de zaak betrekking hebbende stukken 
         
       
       
       
         6.2.1. 
         Belanghebbende heeft voor de Rechtbank gesteld dat de Inspecteur in de bezwaarfase niet alle op de zaak betrekking hebbende stukken ter inzage heeft gelegd. De niet-overgelegde stukken betreffen volgens belanghebbende een advies dat door de controlerend ambtenaar bij een specialist loonheffingen is ingewonnen (het advies), en de stukken die ten grondslag liggen aan de stelling van de Inspecteur dat werknemers van belanghebbende kosten declareren die reeds worden gedekt door de aan hen betaalde vaste kostenvergoeding. 
         
       
       
         6.2.2. 
         In de procedure voor de Rechtbank heeft de Inspecteur met betrekking tot het advies, onweersproken verklaard dat het een mondeling advies betrof. Belanghebbende voert in hoger beroep aan dat zij het bijzonder onwaarschijnlijk acht dat het advies niet schriftelijk is vastgelegd, omdat in dat geval niet gecontroleerd kan worden wat is geadviseerd en op welke wijze de vraagstelling is geformuleerd en voorgelegd aan de betreffende specialist. 
         
       
       
         6.2.3. 
         Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende onvoldoende gemotiveerd gesteld dat geen sprake geweest kan zijn van een mondeling advies. Het Hof ziet geen reden om te twijfelen aan de geloofwaardigheid van vorenbedoelde verklaring van de Inspecteur. 
         
       
       
         6.2.4. 
         Tot de stukken van het geding behoort een overzicht van de Inspecteur waarin met betrekking tot het jaar 2015 per werknemer vermeld staat welke kosten zijn gedeclareerd die gedekt zouden worden door de vaste kostenvergoeding (het overzicht). Het overzicht is volgens de Inspecteur in de bezwaarfase ter inzage gelegd. Voor zover belanghebbende stelt dat de Inspecteur heeft verzuimd kopieën van de bescheiden te overleggen die aan het overzicht ten grondslag liggen, verwerpt het Hof deze stelling. De Inspecteur heeft onweersproken gesteld dat tijdens het boekenonderzoek geen kopieën zijn gemaakt van de tot belanghebbendes administratie behorende stukken die aan vorenbedoeld overzicht ten grondslag liggen. Het Hof heeft ook geen reden te twijfelen aan de stelling van de Inspecteur dat het overzicht in de bezwaarfase ter inzage is gelegd. 
         
       
       
         6.2.5. 
         Gelet op het vorenoverwogene is geen sprake van schending door de Inspecteur van de op hem rustende verplichting om de op de zaak betrekking hebbende stukken ter inzage te leggen respectievelijk in het geding te brengen.  
         
         
           
             Vaste kostenvergoedingen 
           
         
         
       
       
         6.3.1. 
         Krachtens artikel 11, lid 1, aanhef en letter a, van de Wet op de loonbelasting1964 (tekst 2010; Wet LB) behoren tot het loon niet vergoedingen die naar algemene maatschappelijke opvattingen niet als beloningsvoordeel worden ervaren, een en ander volgens de in of krachtens hoofdstuk IIA Wet LB gestelde normeringen en beperkingen (vrije vergoedingen). Ingevolge artikel 15d Wet LB zijn vaste vergoedingen geen vrije vergoedingen voor zover niet is voldaan aan bij ministeriële regeling te stellen regels. Artikel 47 van de Uitvoeringsregeling loonbelasting 2001 (URLB 2001; tekst 2010) bepaalt vervolgens dat de vaste vergoedingen niet tot het loon behoren, voor zover deze per kostencategorie naar aard en veronderstelde omvang van de kosten zijn gespecificeerd en daaraan voorts – op verzoek van de inspecteur – een steekproefsgewijs onderzoek van de werkelijk gemaakte kosten aan ten grondslag ligt. In zijn arrest van 23 januari 2009, nr. 07/13576, ECLI:NL:HR:2009:BH0612, BNB 2009/82, heeft de Hoge Raad beslist dat voor de toepassing van de zojuist genoemde bepalingen de vaste kostenvergoedingen per kostencategorie vooraf of uiterlijk op het moment van betaling ervan naar aard en veronderstelde omvang dienen te zijn gespecificeerd (vgl. voorts HR 7 maart 2008, nr. 41 623, ECLI:NL:HR:2008:BB7763, BNB 2008/118). 
         
       
       
         6.3.2. 
         
           Het Hof is met de Rechtbank van oordeel dat belanghebbende, op wie in dezen de bewijslast rust, niet aannemelijk heeft gemaakt dat vorenbedoelde specificatie aanwezig was uiterlijk op het moment van betalen van de vaste kostenvergoedingen. Het Hof overweegt daartoe als volgt. 
           Naar aanleiding van het eerste verzoek van de Inspecteur om een specificatie van de vaste kostenvergoedingen heeft belanghebbende uitsluitend een specificatie naar aard van de kosten overgelegd. Pas bij haar e-mail aan de Inspecteur van 30 september 2015, derhalve ruim drie maanden na aanvang van het boekenonderzoek, heeft belanghebbende per werknemer en per kostencategorie een specificatie naar veronderstelde omvang verstrekt. Gelet hierop acht het Hof niet aannemelijk dat belanghebbende de vaste kostenvergoedingen vooraf of uiterlijk bij de betaling ervan naar veronderstelde omvang heeft gespecificeerd. Aan dit oordeel doet niet af de stelling van belanghebbende dat de specificatie naar veronderstelde omvang aan de betreffende werknemers mondeling is meegedeeld. Een mondelinge specificatie kan niet gelden als een specificatie in de zin van artikel 47 URLB 2001. Dat belanghebbende in de periode 2015/2016 een steekproefsgewijs onderzoek heeft verricht naar de werkelijke kosten, leidt evenmin tot een ander oordeel. Wat er zij van de uitkomsten van dit onderzoek, deze kunnen het ontbreken van de specificatie naar veronderstelde omvang ten tijde van betaling van de vaste kostenvergoedingen niet helen. Belanghebbende klaagt er ten slotte over dat de Rechtbank ten onrechte heeft geoordeeld dat de Inspecteur aannemelijk heeft gemaakt dat in een aantal gevallen kosten op declaratiebasis zijn vergoed die uit de vaste kostenvergoeding hadden moeten worden bestreden. Deze grief van belanghebbende faalt, reeds omdat de Rechtbank voormeld oordeel ten overvloede heeft gegeven. 
         
         
         
           
             Geschenken 
           
         
         
       
       
         6.4.1. 
         Krachtens artikel 11, lid 1, aanhef en letter b, Wet LB behoren tot het loon niet verstrekkingen die naar algemene maatschappelijke opvattingen niet als beloningsvoordeel worden ervaren, een en ander volgens de in of krachtens de artikelen 17 en 17a Wet LB gestelde normeringen en beperkingen (vrije verstrekkingen). 
         
       
       
         6.4.2. 
         Belanghebbende heeft aangevoerd dat de geschenken die zij in de onderhavige jaren aan haar werknemers heeft gegeven, niet uitsluitend kerstpakketten betreffen maar ook cadeaus bij bevallingen, een fruitmand voor zieke werknemers en een attentie bij Sinterklaas. Deze geschenken behoren volgens belanghebbende niet tot het loon omdat zij naar algemene maatschappelijke opvattingen niet als beloningsvoordeel worden ervaren. Het Hof overweegt ten aanzien van dit standpunt als volgt.  
         
       
       
         6.4.3. 
         
           Uit het arrest HR 23 maart 2007, nr. 517, ECLI:NL:HR:2007:AU9527, BNB 2007/168, volgt dat kerstpakketten tot het loon behoren. Het genieten van het voordeel van een kerstpakket vloeit namelijk voort uit de dienstbetrekking, welk voordeel, zoals de Rechtbank terecht heeft overwogen, naar algemeen aanvaarde maatschappelijke opvattingen als een beloning wordt ervaren. Het Hof verwerpt de andersluidende opvatting van belanghebbende. 
           De vraag of ten aanzien van de overige door belanghebbende genoemde categorieën geschenken sprake is van vrijgesteld loon behoeft niet te worden beantwoord. Belanghebbende heeft haar stelling dat zij in de onderhavige tijdvakken naast kerstpakketten dergelijke andere geschenken heeft verstrekt, immers op geen enkele wijze onderbouwd. 
         
         
         
           
             Lunches 
           
         
         
       
       
         6.5.1. 
         Tot de vrije verstrekkingen behoren blijkens het bepaalde in artikel 17, lid 2, in verbinding met artikel 15a, lid 1, aanhef en letter ab, Wet LB maaltijden waarbij het zakelijke karakter van meer dan bijkomstig belang is.  
         
       
       
         6.5.2. 
         Op belanghebbende rust de last de zakelijkheid van de aan haar werknemers verstrekte lunches aannemelijk te maken. In dit verband heeft zij het volgende aangevoerd. In de onderhavige tijdvakken was sprake van een startende onderneming. Daarom bestond voor de werknemers geen specifieke lunchfaciliteit, zoals een kantine. In de beginjaren van de onderneming vonden de vergaderingen van de directie met het personeel dan ook tijdens de lunch plaats. Er werden ingrediënten zoals brood en beleg ingekocht, waarmee de werknemers hun lunch zelf konden samenstellen. Het was voor de werknemers verplicht om bij de vergaderingen aanwezig te zijn. Naarmate de omvang van de onderneming groeide, is de frequentie van de vergaderingen tijdens de lunch afgenomen.  
         
       
       
         6.5.3. 
         Met hetgeen belanghebbende heeft aangevoerd, heeft zij niet voldaan aan de op haar rustende bewijslast. Belanghebbende heeft haar betoog op geen enkele wijze met nadere stukken of anderszins onderbouwd. Bovendien is belanghebbende niet consistent geweest in haar stellingname. Zo heeft zij in de bezwaarprocedure verklaard dat het niet ging om vergaderingen waaraan verplicht moest worden deelgenomen, en dat het aan de werknemers was om te bepalen of tijdens de lunch al dan niet over het werk werd gesproken.  
         
       
       
         6.5.4. 
         Voor de waardering van de lunches is de Inspecteur uitgegaan van de in artikel 55 URLB 2001 genoemde bedragen. Op grond van deze bepaling gelden, in afwijking van de hoofdregel dat niet in geld genoten loon wordt belast naar de waarde in het economische verkeer, normbedragen voor verstrekkingen in de vorm van maaltijden in bedrijfskantines of andere ruimten op de plaats waar de arbeid wordt verricht.   
         
       
       
         6.5.5. 
         Belanghebbende heeft aangevoerd dat de lunches belast dienen te worden tegen de waarde in het economische verkeer, welke zij heeft berekend op € 1,14. De waarde in het economische verkeer van een maaltijd in een bedrijfskantine wordt evenwel, ongeacht de werkelijke kosten daarvan, vastgesteld op de in artikel 55 URLB 2001genoemde forfaitaire bedragen, waarop een eventuele eigen bijdrage van de werknemer in mindering wordt gebracht (zie de toelichting op de URLB 2001 van 20 december 2000, nr. WDB 2000/955M, Stcrt. 2000, 251, blz. 29-30). De werkelijk door belanghebbende gemaakte kosten zijn dus niet van belang voor de waardering van de lunches. 
         
       
       
         6.5.6. 
         Belanghebbende heeft voorts gesteld dat zij niet beschikt over een bedrijfskantine of een soortgelijke ruimte als bedoeld in artikel 55 URLB 2001. De regeling van artikel 55 URLB 2001geldt niet alleen als de inhoudingsplichtige de beschikking heeft over een bedrijfskantine, maar ook als de lunch wordt gebruikt in een andere bij de inhoudingsplichtige met een bedrijfskantine op een lijn te stellen (soortgelijke) ruimte op de plaats waar de arbeid wordt verricht, zoals een vergaderkamer (zie de in 6.5.5 genoemde vindplaats). Uit de feitelijke stellingen van belanghebbende met betrekking tot de gang van zaken bij de lunch volgt dat de werknemers gezamenlijk de lunch gebruikten en dat belanghebbende daartoe de nodige voedingsmiddelen inkocht en op een tafel zette, waaraan elke werknemer dan zelf zijn lunch bereidde. Het Hof acht op basis van die feiten aannemelijk dat sprake is van een soortgelijke ruimte in de zin van artikel 55 URLB 2001.   
         
         
           
             Eindheffing 
           
         
         
       
     
     
       6.6. 
       De Rechtbank heeft in overweging 19 van haar uitspraak geoordeeld dat belanghebbende reeds ten tijde van het betalen van de vaste kostenvergoedingen en het doen van de onderhavige verstrekkingen rechtens noch feitelijk de mogelijkheid had om de daarover verschuldigde loonheffingen te verhalen op haar werknemers, en dat de Inspecteur de onderhavige naheffingsaanslagen daarom terecht heeft berekend met toepassing van het gebruteerde eindheffingstarief. Het Hof sluit zich aan bij deze beslissing en maakt haar, evenals de gronden waarop zij berust, tot de zijne. Aan dit oordeel doet niet af de stelling van belanghebbende dat geen plaats is voor brutering omdat op grond van het arrest van de Hoge Raad van 4 mei 1995, nr. 247, ECLI:NL:HR:1994:ZC5662, BNB 1994/234, brutering achterwege dient te blijven ingeval de werkgever en de werknemer ten tijde van de betaling van de onkostenvergoeding zich niet bewust waren van de bovenmatigheid van die vergoeding. Zoals reeds overwogen in 6.3.2, dienen de door belanghebbende betaalde vaste kostenvergoedingen tot het loon gerekend te worden, omdat niet aannemelijk is geworden dat uiterlijk bij de betaling van deze vergoedingen een specificatie naar veronderstelde omvang van de kosten aanwezig was. Of sprake is van een bovenmatige vergoeding en of belanghebbende en haar werknemers zich van die bovenmatigheid bewust waren, is dan niet relevant.  
       
       
         
           Vergrijpboeten  
         
       
       
       
         6.7.1. 
         Het Hof onderschrijft voorts het door de Rechtbank in overweging 21 van haar uitspraak gegeven oordeel dat het aan de grove schuld van belanghebbende is te wijten dat te weinig loonheffing is betaald. Het Hof maakt dit oordeel, evenals de gronden waarop het berust, tot de zijne.  
         
       
       
         6.7.2. 
         Ter zitting van het Hof heeft de Inspecteur zich nader op het standpunt gesteld dat de aan belanghebbende opgelegde vergrijpboeten gematigd dienen te worden tot op 15 percent van de boetegrondslag. De Inspecteur heeft daarbij verklaard dat in de door hem voorgestane vermindering rekening is gehouden met de overschrijding van de redelijke termijn. Het Hof acht vergrijpboeten van 15 percent van de boetegrondslag passend en geboden en zal overeenkomstig de conclusie van de Inspecteur de aan belanghebbende opgelegde vergrijpboeten verminderen.  
         
         
           
             Heffingsrente/belastingrente  
           
         
         
       
       
         6.8.1. 
         Vooropgesteld zij dat tussen partijen niet in geschil is dat de in rekening gebrachte heffingsrente respectievelijk belastingrente in overeenstemming met de toepasselijke wettelijke regeling is vastgesteld.  
         
       
       
         6.8.2. 
         Belanghebbende heeft in hoger beroep haar voor de Rechtbank ingenomen standpunt herhaald dat de termijn waarover heffingsrente respectievelijk belastingrente wordt berekend, dient te worden beperkt omdat de Inspecteur te lang heeft gewacht met het opleggen van de onderhavige naheffingsaanslagen. Anders dan belanghebbende, is het Hof van oordeel dat de Inspecteur voortvarend heeft gehandeld. Het boekenonderzoek is afgerond op het moment dat het definitieve controlerapport is vastgesteld, namelijk op 23 december 2015. De naheffingsaanslag over het tijdvak 2010 is, tot behoud van rechten, vóór het einde van het boekenonderzoek opgelegd. De overige naheffingsaanslagen zijn binnen een termijn van vier maanden na afronding van het boekenonderzoek opgelegd. Die termijn kan naar het oordeel van het Hof niet als onredelijk lang worden bestempeld. Reeds om deze reden kan dit standpunt van belanghebbende niet leiden tot het door haar gewenste resultaat. 
         
         
           
             Slotsom 
           
         
         
       
     
     
       6.9. 
       Gelet op al het vorenoverwogene is het hoger beroep voor wat betreft de vergrijpboeten gegrond.  
       
       
       
         
           Proceskosten en griffierecht 
         
       
       
     
     
       7.1. 
       Het Hof acht termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de door belanghebbende gemaakte proceskosten. Het Hof stelt deze kosten, op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht in verbinding met het Besluit proceskosten bestuursrecht en de daarbij behorende bijlage, vast op € 1.002 wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand voor het Hof (2 punten à € 501 x 1 (gewicht van de zaak)).  
       
     
     
       7.2. 
       Voorts dient aan belanghebbende het voor de behandeling in hoger beroep gestorte griffierecht van € 508 te worden vergoed. 
       
       
       
         
           Beslissing 
         
       
       
       
         Het Gerechtshof: 
       
       
         
           vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, doch uitsluitend voor zover deze betrekking heeft op de boetebeschikkingen;  
         
         
           vernietigt de uitspraken op bezwaar, doch uitsluitend voor zover deze betrekking hebben op de boetebeschikkingen;  
         
         
           wijzigt de boetebeschikkingen aldus dat de daarbij opgelegde vergrijpboeten worden verminderd tot op respectievelijk € 2.325 (2010), € 2.837 (2011), € 3.963 (2012), € 4.568 (2013) en € 5.388 (2014); 
         
         
           veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 1.002; en 
         
         
           gelast de Inspecteur aan belanghebbende een bedrag van € 508 aan griffierecht te vergoeden.   
         
       
       
       
       
         Deze uitspraak is vastgesteld door F.G.F. Peters, Chr.Th.P.M. Zandhuis en I. Obbink-Reijngoud, in tegenwoordigheid van de griffier N. El Allaoui. De beslissing is op 16 januari 2019 in het openbaar uitgesproken. 
       
       
       
       
       
       
       
       
       
         aangetekend aan 
         partijen verzonden: 
       
       
       
       
       
         
           Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan  
           binnen zes weken 
            na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen: 
         
       
       
         1.  Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd. 
       
       
         2.  Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste: 
       
       -      - de naam en het adres van de indiener; 
       -      - de dagtekening; 
       -      - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; 
       -      - de gronden van het beroep in cassatie. 
       
         Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. 
       
       
       
         
           De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.