ECLI: ECLI:NL:GHSHE:2018:23

Titel: ECLI:NL:GHSHE:2018:23 Gerechtshof 's-Hertogenbosch , 02-01-2018 / 200.106.167_02

Gerecht: Gerechtshof 's-Hertogenbosch

Datum uitspraak: 2018-01-02

Zaaknummer: 200.106.167_02

Proceduretype: Hoger beroep

Onderwerp: Civiel recht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Uitspraak

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:GHSHE:2018:23

---

beroepsfout accountant leidt tot naheffingsaanslagen omzetbelasting; betalingsonmacht vennootschap en aansprakelijkstelling bestuurder ex art. 36 Invorderingswet; betekenis uitspraak belastingprocedure tussen ontvanger en bestuurder voor de procedure van vennootschap en bestuurder tegen de accountant; onvoldoende gesteld voor causaal verband tussen fout en betalingsonmacht van de vennootschap; wel causaal verband tussen de fout en het door de bestuurder niet meer rechtsgeldig hebben kunnen melden van betalingsonmacht;

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH  
     Afdeling civiel recht 
     
     
       zaaknummer 200.106.167/02 
     
     
     
       
         arrest van 2 januari 2018 
       
     
     
     
       in de zaak van  
     
     
   
   
     
       1  [appellant] , wonende te [woonplaats] , België, 
     
       2.  [beheersmaatschappij] , gevestigd te [vestigingsplaats] , 
       appellanten in principaal hoger beroep, 
       geïntimeerden in incidenteel hoger beroep, 
       hierna tezamen aan te duiden als [appellanten] en afzonderlijk als respectievelijk [appellant sub 1] en Beheer, 
       advocaat: mr. H.L.J.M. van Grinsven te Tilburg, 
     
     
     
       tegen 
     
     
   
   
     
       1  [de maatschap] ,  gevestigd te [vestigingsplaats] , 
     
       2.  [de vennootschap] , gevestigd te [vestigingsplaats] , 
       geïntimeerden in principaal hoger beroep, 
       appellanten in incidenteel hoger beroep, 
       hierna tezamen aan te duiden als [geïntimeerde] , 
       advocaat: mr. N.E.N. de Louwere te Waalre, 
     
     
     
       op het bij exploot van dagvaarding van 23 april 2012 ingeleide hoger beroep van het vonnis van 1 februari 2012, door de rechtbank Breda gewezen tussen [appellanten] als eisers en [geïntimeerde] als gedaagden. 
     
     
   
   
     
       1 Het geding in eerste aanleg (zaak-/rolnummer 235589 / HA ZA 11-923) 
     
     
       Voor het geding in eerste aanleg verwijst het hof naar voormeld vonnis. 
     
     
   
   
     
       2 Het geding in hoger beroep 
     
     
       Het verloop van de procedure blijkt uit: 
     
     
       
         de dagvaarding in hoger beroep; 
       
       
         de memorie van grieven (met zes producties); 
       
       
         de memorie van antwoord, tevens memorie van grieven in incidenteel hoger beroep (met vijf producties en één grief in incidenteel appel); 
       
       
         de memorie van antwoord in incidenteel appel (met één productie); 
       
       
         het pleidooi, waarbij beide partijen een pleitnota hebben overgelegd; 
       
       
         de door [appellanten] op voorhand toegezonden producties (producties 9 t/m 11), die [appellanten] bij het pleidooi bij akte in het geding hebben gebracht. 
       
     
     
     
       Het hof heeft daarna een datum voor arrest bepaald. Het hof doet recht op bovenvermelde stukken en de stukken van de eerste aanleg. 
     
     
   
   
     
       3 De beoordeling 
     
     
       
         in principaal en incidenteel hoger beroep 
       
     
     
     
       3.1.1. 	Het gaat in dit hoger beroep om het volgende: 
     
     
       
         Beheer heeft in de jaren 2005-2007 aan de [adres] te [plaats] een complex met appartementen en winkelruimte gebouwd. De appartementen zijn – behoudens de laatste twee – via een makelaar verkocht. De kopers ontvingen van de notaris een factuur voor de koop-/aanneemsom (voor de reeds vervallen bouwtermijnen) en van de makelaar een factuur voor de bouwtermijnen die nadien nog verschenen. Over de koop-/aanneemsom  was omzetbelasting verschuldigd. In de door de notaris aan Beheer toegezonden afrekeningsnota’s was de in de koop-/aanneemsom begrepen omzetbelasting niet (steeds) afzonderlijk vermeld.   
       
       
         De laatste twee appartementen zijn door Beheer zelf bij koopovereenkomsten van 12 december 2006 verkocht aan respectievelijk [betrokkene 1] en [betrokkene 2] (prod. 9 [appellanten] pleidooi). De overdracht van het laatste appartement heeft op 27 juni 2007 plaatsgehad.  
       
       
         
          [geïntimeerde] verzorgde voor Beheer de kwartaalaangiften omzetbelasting. De daarvoor benodigde gegevens werden door [appellant sub 1] per email aan haar toegezonden. [geïntimeerde] stelde verder de jaarrekeningen samen voor Beheer. Ten behoeve van die activiteit werd haar aan het begin van een nieuw boekjaar de fysieke administratie van het zojuist afgesloten jaar ter hand gesteld.   
       
       
         Eind 2008 ontdekte een medewerker van [geïntimeerde] bij het opstellen van de conceptjaarrekening 2006 dat in 2006 de notarisafrekeningen ten onrechte niet in de afdracht van omzetbelasting waren betrokken. [geïntimeerde] ontdekte verder dat voor de in 2007 nog verkochte appartementen evenmin omzetbelasting was aangegeven.   
       
       
         
          [geïntimeerde] heeft vervolgens bij brief van 6 februari 2009 aan de belastingdienst (prod. 2 inl. dagv.) namens Beheer suppletieaangiften over 2006 en 2007 gedaan van respectievelijk € 75.965 en € 42.626.  Bij brief van diezelfde datum (op de eerste pagina abusievelijk gedateerd als 6 januari 2009) heeft [geïntimeerde] tevens namens Beheer aan de belastingdienst gemeld dat Beheer niet in staat was om de naheffingsaanslag (geheel) te voldoen. In deze brief schrijft [geïntimeerde] :  “(…) Het feit dat de jaarrekening 2006 zo laat gereed is gekomen, is volledig te wijten aan de personele bezetting op ons kantoor. (..) Ten behoeve van de aangifte omzetbelasting zond mevrouw [derde 1] ons per e-mail de benodigde in- en uitgaande facturen toe, op grond waarvan door ons kantoor de aangiften omzetbelasting werden opgesteld en ingediend. Cliënte werd vervolgens geïnstrueerd omtrent de op aangifte te betalen omzetbelasting. (..) Inmiddels zijn de activiteiten van cliënte geheel gestaakt, en de vennootschap beschikt niet meer over voldoende tegoeden om de aangiften te kunnen voldoen. Er zijn ook geen bezittingen meer die belanghebbende te gelde kan maken. Alle nog aanwezige geldmiddelen zullen ter voldoening van de aanslag per omgaande worden betaald. Voor het restant is de vennootschap niet langer in staat om aan haar verplichtingen te voldoen. (..)”  
       
       
         Aan deze brieven is voorafgegaan een brief van 6 februari 2009 van mr. [advocaat van Beheer] , advocaat van Beheer, aan [geïntimeerde] (prod. 3 mvg), waarin genoemde advocaat onder meer schrijft:  “(..) Onlangs hebt u … opeens aan de orde gesteld dat er in de aangiften omzetbelasting gedurende 2006 abusievelijk voor een totaalbedrag van ongeveer € 117.000,00 te weinig omzetbelasting zou zijn vermeld en daardoor ook te weinig is afgedragen. Dit zou ook voor 2017 gelden. (..) Cliënte heeft u … een door u te ondertekenen verklaring doen toekomen (..) Uw verklaring is noodzakelijk als begeleidend schrijven bij de door u zo spoedig mogelijk in te dienen suppletie-aangifte en melding van betalingsonmacht. (…) Hierbij stelt cliënte u eenmalig in de gelegenheid (….) de .. opgestelde verklaring te ondertekenen en aan mij te doen toekomen. Tevens sommeert cliënte u om de suppletie-aangifte gereed te maken, zodat deze eveneens …, vergezeld van uw verklaring en de melding betalingsonmacht aan de belastinginspecteur kan worden verzonden. (…) (..) is cliënte bereid om u hierbij vrijwaring te bieden voor 60% van de belastingschade (BTW, boete, kosten en rente) (…)” 
       
       
         De Ontvanger heeft bij brief van 12 november 2009 (prod. 3 inl. dagv.) [appellant sub 1] als bestuurder van Beheer aansprakelijk gesteld voor een door Beheer onbetaald gelaten bedrag van € 139.470,= aan verschuldigde omzetbelasting 2006 en 2007, heffingsrente, bestuurlijke boetes en kosten. De Ontvanger schrijft in voormelde brief onder meer:  “(..) De betalingsonmacht van [beheersmaatschappij] is niet op de juiste wijze gemeld. Op grond hiervan bestaat een wettelijk vermoeden van kennelijk onbehoorlijk bestuur. U bent daarom aansprakelijk voor (een deel van) de niet betaalde belasting van [beheersmaatschappij] Deze aansprakelijkstelling is gebaseerd op artikel 36 van de Invorderingswet 1990 en artikel 60 van de Wet financiering sociale verzekeringen en premiebesluiten. Artikel 32, lid 2, van de Invorderingswet 1990 bepaalt dat u aansprakelijk bent voor de kosten en invorderingsrente die verband houden met de belastingschuld. Dit geldt ook voor de in de belastingaanslag(en) begrepen heffingsrente en bestuurlijke boete. Gelet op het volgende is dat het geval. Pas in 2008 is de administratie zodanig op orde gesteld, dat de over de jaren 2006 en 2007 onjuist ingediende aangiftebiljetten konden worden gecorrigeerd door middel van suppletie aangiften. (..)”  
       
       
         Bij een uitspraak op bezwaar d.d. 2 augustus 2010 is het bedrag van de aansprakelijkstelling verminderd tot € 122.851, bestaande uit € 75.965 (2006) en € 42.626 (2007) – totaal € 118.591 – aan omzetbelasting en € 4.260 aan heffingsrente. De aansprakelijkstelling voor boeten en kosten zijn bij deze uitspraak op bezwaar komen te vervallen. [appellant sub 1] is van die uitspraak in beroep gegaan, waarna een lange procedure is gevolgd met achtereenvolgens uitspraken van: (i) rechtbank Breda 21 september 2011, gerechtshof ’s-Hertogenbosch 2 november 2012 (prod. 8 mva inc. appel), (iii) HR 8 augustus 2014 (prod. 8 mva inc. appel), (iv) gerechtshof Arnhem-Leeuwarden 12 mei 2015, (v) HR 25 maart 2016 (ECLI:NL:HR:2016:480) en gerechtshof Amsterdam 20 april 2017 (prod. 9 [appellanten] ). Bij laatstgenoemde, inmiddels onherroepelijk geworden, uitspraak is [appellant sub 1] uiteindelijk op de voet van art. 36 Invorderingswet 1990 als bestuurder van Beheer hoofdelijk aansprakelijk gehouden voor een bedrag van € 42.626 aan nageheven omzetbelasting, zijnde de niet aangegeven omzetbelasting van de verkoop van door Beheer zelf verkochte appartementen van (afgerond) € 41.323 en de aan dat bedrag toe te rekenen heffingsrente. Op de fiscale procedure en voormelde uitspraak daarin zal later in dit arrest verder worden ingegaan.  
       
     
     
     
       3.1.2. 	[appellanten] hebben [geïntimeerde] in rechte betrokken. Zij vorderden in eerste aanleg, kort samengevat: 
     
     ( a) vaststelling van de aansprakelijkheid van [geïntimeerde] op grond van wanprestatie, subsidiair onrechtmatige daad betreffende - de in 2006 en 2007 gedane onvolledige/ onjuiste aangiften omzetbelasting van Beheer, - de daardoor gevolgde bestuurdersaansprakelijkheid van [appellant sub 1] , - de kosten die Beheer vanaf 2009 heeft moeten maken om de boekhouding bij [geïntimeerde] weg te halen, onder te brengen bij [onderneming] en door hen te laten controleren en reorganiseren, 
     ( b) veroordeling van [geïntimeerde] tot vergoeding van de daardoor veroorzaakte schade, nader op te maken bij staat, welke schade in ieder geval betreft: 
     ( c) het bedrag van de bestuurdersaansprakelijkheid, zoals vastgelegd in de beschikking van 2 augustus 2010, te vermeerderen met alle verband houdende bedragen (rente, invorderingskosten en proceskosten), althans het bedrag waartoe de bestuurdersaansprakelijkheid en de daarmee verband houdende bedragen in de bestuursrechtelijke procedure zouden worden verminderd, 
     ( d) de met de onder (c) samenhangende (althans daardoor veroorzaakte) advocaat- en adviseurskosten ter voorkoming en betwisting van de bestuurdersaansprakelijkstelling in de bestuursrechtelijke procedure en het bedrag van het in rekening gebrachte bestuursrechtelijke griffierecht, te verminderen met hetgeen door de bestuursrechter als proceskosten- en griffierechtvergoeding wordt toegewezen, 
     ( e) de schade aan de goede naam van Beheer en [appellant sub 1] en andere – nader te onderbouwen – vormen van schade, veroordeling van [geïntimeerde] in de proceskosten. 
     
      [geïntimeerde] heeft deze vorderingen gemotiveerd betwist. 
     
     
       3.1.3.	De rechtbank heeft in het beroepen vonnis van 1 februari 2012: 
     
     - vordering (a) toegewezen voor wat betreft de in 2006 en 2007 gedane onvolledige/ onjuiste aangiften omzetbelasting; 
     - [geïntimeerde] veroordeeld tot vergoeding van 40% van de daardoor veroorzaakte schade, nader op te maken bij staat, welke schade volgens de rechtbank bestaat uit de invorderingskosten, rente en eventueel verschuldigde boetes; 
     - [geïntimeerde] veroordeeld in de proceskosten; 
     - het meer of anders gevorderde afgewezen. 
     
     
       3.1.4.	De rechtbank overwoog met betrekking tot haar beslissing onder meer: 
     
     - dat het [geïntimeerde] is aan te rekenen dat er binnen haar organisatie kennelijk geen mechanismes zijn geweest om de omissies in de aangiften omzetbelasting te voorkomen (r.o. 3.6 vs); 
     - dat door [geïntimeerde] voor wat betreft de aangiften omzetbelasting een beroepsfout is gemaakt, waarvoor zij jegens Beheer op grond van art. 6:74 BW aansprakelijk is (r.o. 3.9 vs) en jegens [appellant sub 1] op grond van onrechtmatige daad (r.o. 3.12 vs); 
     - dat [appellant sub 1] in beginsel mag vertrouwen op de deskundigheid en de zorgvuldigheid van de accountant en het beroep van [geïntimeerde] op art. 6:101 BW – in verband met het verweer van [geïntimeerde] dat [appellant sub 1] zich had moeten realiseren dat er nog BTW moest worden afgedragen - niet kan worden gehonoreerd (r.o. 3.10 vs); 
     - dat de aansprakelijkheid van [geïntimeerde] door de door Beheer verleende vrijwaring is beperkt tot 40% en dat dit ook geldt ten aanzien van de aansprakelijkheid jegens [appellant sub 1] (r.o. 3.13 vs); 
     - dat tot de schade niet hoort de omzetbelasting zelf, ook niet voor zover deze door [appellant sub 1] op grond van bestuurdersaansprakelijkheid moet worden voldaan; dat de stelling dat de betalingsonmacht, en daarmee de bestuurdersaansprakelijkheid, is veroorzaakt door [geïntimeerde] is onvoldoende onderbouwd. [appellant sub 1] heeft er zelf voor gekozen om de vennootschap af te wikkelen voordat de jaarcijfers waren vastgesteld en draagt daarmee daarvoor zelf de verantwoordelijkheid. (r.o. 3.14 vs); 
     - dat de kosten voor de overdracht van de boekhouding van [geïntimeerde] naar [onderneming] niet voor vergoeding in aanmerking komen; (r.o. 3.16 vs); 
     - dat hetzelfde geldt voor de advocaat- en adviseurskosten ter voorkoming en betwisting van de bestuurdersaansprakelijkheid; dat niet is komen vast te staan dat de betalingsonmacht van Beheer is toe te rekenen aan [geïntimeerde] (r.o. 3.17 vs); 
     - dat schade aan de goede naam van Beheer en [appellant sub 1] en andere vormen van schade niet aannemelijk zijn geworden (r.o. 3.18 vs). 
     
     
       3.1.5.	[appellanten] zijn van dit vonnis in hoger beroep gekomen. Zij hebben in principaal hoger beroep daartegen vijf grieven aangevoerd. Grief I is gericht tegen het oordeel in r.o. 3.13, de grieven II en III keren zich tegen de overwegingen van de rechtbank in r.o. 3.14, met de grieven IV en V bestrijden [appellanten] de afwijzing door de rechtbank van de posten (c) en (d) in de rechtsoverwegingen 3.16 en 3.17.  
       Tegen de afwijzing van post (e) is geen grief aangevoerd, zodat die post in hoger beroep niet meer ter discussie staat. Het enkele feit dat [appellant sub 1] in hun memorie van grieven concluderen tot vernietiging van het vonnis waarvan beroep en toewijzing alsnog van hun vorderingen, is onvoldoende om daarin mede een grief tegen die beslissing gelegen te achten.  
     
     
     
       3.1.6.	[geïntimeerde] heeft harerzijds incidenteel hoger beroep ingesteld. In dat hoger beroep heeft zij één grief aangevoerd. In die grief bestrijdt [geïntimeerde] de juistheid van de door de rechtbank in de rechtsoverwegingen 3.7 en 3.9 gegeven oordelen. [geïntimeerde] concludeert harerzijds tot vernietiging van het bestreden vonnis en afwijzing alsnog van alle vorderingen van [appellanten]  
       
         het incidenteel hoger beroep 
       
     
     
     
       3.2.1.	Het hof zal eerst de grief in het incidenteel appel bespreken nu deze grief de verste strekking heeft. In deze grief bestrijdt [geïntimeerde] het oordeel van de rechtbank ‘dat zij tekort is geschoten in haar controlerende taak’ en ‘dat zij op grond van art. 6:74 BW aansprakelijk is jegens Beheer’. Met de grief richt [geïntimeerde] zich tevens tegen de door de rechtbank aan dat oordeel ten grondslag gelegde rechtsoverwegingen 3.5 tot en met 3.8. 
     
     
     
       3.2.2.	[geïntimeerde] heeft in het kader van deze grief uiteengezet dat zij voor Beheer twee taken vervulde. Zij verzorgde de kwartaalaangiften omzetbelasting en stelde de jaarrekeningen samen. [geïntimeerde] benadrukt dat haar alleen voor de laatste taak eenmaal per jaar de administratie ter hand werd gesteld en dat zij derhalve tussentijds geen inzage had in de administratie van Beheer. Voor de vervulling van de eerste taak had zij, zo stelt zij, niet de beschikking over de administratie. Volgens [geïntimeerde] is de onjuistheid in de aangiften omzetbelasting uitsluitend veroorzaakt doordat [appellant sub 1] onvolledige stukken heeft aangeleverd.  
     
     
     
       3.2.3. 	Het hof verwerpt dit standpunt van [geïntimeerde] . [geïntimeerde] stelt wel dat Beheer soms stukken – waaronder notarisafrekeningen en bankafschriften – niet zou hebben doorgezonden aan [geïntimeerde] , doch dat laat onverlet dat [geïntimeerde] de aangiften omzetbelasting voor Beheer deed naar aanleiding van door Beheer aan haar verstrekte informatie. In de conclusie van antwoord in eerste aanleg (sub 2) stelde [geïntimeerde] daarover dat [appellant sub 1] haar daartoe per e-mail in pdf in- en verkoopfacturen met bijbehorende bankafschriften toezond en de heer [medewerker van de vennootschap] verklaarde op de comparitie in eerste aanleg dat ‘soms ook de notarisafrekeningen’ werden ontvangen. Volgens [medewerker van de vennootschap] kreeg [geïntimeerde] die afrekeningen soms niet en stond op die afrekeningen niet altijd de BTW vermeld en is, als die BTW wel was vermeld, daarvoor ook aangifte gedaan. Bij het pleidooi in hoger beroep heeft de heer [medewerker van de vennootschap] die verklaring bevestigd. Daarmee is komen vast te staan dat [geïntimeerde] in elk geval al ten behoeve van de aangifte omzetbelasting (en niet pas ten behoeve van de samenstelling van de jaarrekening) wel enige notarisafrekeningen heeft ontvangen. Het feit dat dit mogelijk niet alle afrekeningen zijn geweest, laat onverlet dat het [geïntimeerde] uit de wel ontvangen afrekeningen duidelijk moet zijn geweest dat door Beheer gelden werden ontvangen voor de verkoop en levering van (te bouwen) appartementen. Van een redelijk vakbekwaam en redelijk handelend vakgenoot (AA-accountant) mag dan worden verwacht dat deze zelf onderzoekt of het bij die leveringen al dan niet is gegaan om met omzetbelasting belaste leveringen. Dat geldt temeer nu het in dit geval ging om een nieuwbouwproject en het bij leveringen van nieuwe onroerende zaken juist gebruikelijk is dat deze met BTW zijn belast. Het hof neemt hierbij in aanmerking dat, gelet op de verklaring van de heer [medewerker van de vennootschap] op de in eerste aanleg gehouden comparitie, [geïntimeerde] van Beheer ook notarisafrekeningen heeft ontvangen waarop de omzetbelasting wel expliciet was vermeld. Uit die afrekeningen moet het voor [geïntimeerde] – voor zover zij daarmee al niet anderszins bekend zou zijn geweest of daarnaar had behoren te informeren - in elk geval duidelijk zijn geweest dat de verkopen van Beheer betrekking hadden op een nieuwbouwproject. Dit niet alleen omdat in die afrekeningen wel afzonderlijk BTW was vermeld maar ook omdat, gezien de door Beheer bij inleidende dagvaarding overgelegde notarisafrekeningen, in dergelijke afrekeningen mede sprake was van bouwtermijnen. Uit de opschriften van de afrekeningen moet het [geïntimeerde] verder duidelijk zijn geweest dat alle verkopen het adres [adres] betroffen en dat in een aantal gevallen de appartementen met een bouwnummer werden aangeduid.  
     
     
     
       3.2.4.	De stelling van [geïntimeerde] (randnummer 4.5 inc. appel) dat zij op grond van de financiële wetgeving niet op eigen initiatief BTW had mogen aangeven voor facturen waarop deze niet afzonderlijk is vermeld, is door [appellanten] gemotiveerd betwist (randnummer 28, mva inc. appel). [geïntimeerde] heeft die stelling daarna verder niet nader toegelicht, zodat deze als onvoldoende onderbouwd wordt gepasseerd. Bovendien valt niet in te zien waarom het, als voor een aangifte van de verschuldigde omzetbelasting herziene facturen vereist zouden zijn geweest, niet op de weg van [geïntimeerde] had gelegen om Beheer te vragen daarvoor te zorgen. Voormelde stelling zou, voor zover al juist, [geïntimeerde] dan ook niet disculperen ter zake de aan haar ter zake de aangiften omzetbelasting te verwijten beroepsfout.  
     
     
     
       3.2.5.	Aan het slot van de toelichting op de grief in het incidenteel appel (randnummer 4.9) merkt [geïntimeerde] nogmaals op dat [appellanten] hebben moeten begrijpen dat de aangiften omzetbelasting onjuist zijn ingediend. Nu [geïntimeerde] aan die opmerking geen duidelijke conclusie verbindt in verband met de door de rechtbank aan [appellanten] toegewezen vorderingen, acht het hof in voormelde opmerking voor wat betreft dat onderdeel van de vorderingen van [appellanten] geen impliciete grief gelegen tegen de verwerping door de rechtbank (r.o. 3.10) van het beroep van [geïntimeerde] op art. 6:101 BW. Het hof voegt hier volledigheidshalve aan toe dat, voor zover de vorderingen van [appellanten] in eerste aanleg werden afgewezen, [geïntimeerde] voor wat betreft die onderdelen van de door [appellanten] ingestelde vorderingen niet hoefde te grieven om haar beroep op art. 6:101 BW in hoger beroep opnieuw beoordeeld te zien. Ten aanzien van die onderdelen zal dit beroep derhalve zo nodig op grond van de devolutieve werking van het appel alsnog bij de bespreking van de grieven in het principaal hoger beroep appel worden betrokken. 
     
     
     
       3.2.6. Uit het voorgaande volgt dat de grief in het incidentele hoger beroep van [geïntimeerde] faalt.  
     
     
     
       
         het principaal hoger beroep 
       
     
     
     
       3.3.1.	Het hof verwerpt grief I voor zover deze betrekking heeft op de door de rechtbank aan [appellanten] toegewezen schadeposten (boete, kosten en rente). Aan [appellanten] kan worden toegegeven dat in de brief van 6 februari 2009 van mr. [advocaat van Beheer] (prod. 3 mvg) met ‘cliënte’ Beheer wordt aangeduid. Dat laat echter onverlet dat in die brief  mede de bestuurder van Beheer, [appellant sub 1] , wordt genoemd. Zo wordt in de brief gesteld:  “(..) Cliënte heeft gewoonweg het recht om alle schade en daarmee verband houdende kosten op u te verhalen. Hetzelfde geldt voor haar bestuurder, de heer [appellant sub 1] . (..) ”  Het hof is met de rechtbank van oordeel dat [geïntimeerde] het aanbod in die brief om 60% van de schade voor rekening van Beheer te laten heeft mogen begrijpen als, voor wat betreft de in de brief genoemde schadeposten, een ter zake die schadeposten gedaan aanbod, onafhankelijk van de vraag of die schade voor rekening van Beheer dan wel – bij betalingsonmacht – voor rekening van haar bestuurder zou komen. Dit geldt temeer nu in die brief al werd aangegeven dat Beheer het bedrag van € 117.000,= aan nog af te dragen BTW bij gebrek aan baten/winst niet zou kunnen afdragen en dat het niet uitgesloten was dat [appellant sub 1] daarvoor als bestuurder persoonlijk aansprakelijk zou worden gesteld. Indien met het in de brief gedane aanbod louter een aanbod van Beheer bedoeld zou zijn geweest, zou dit in onder de in de brief genoemde omstandigheden voor [geïntimeerde] van geen enkel belang zijn geweest.  
     
     
     
       3.3.2.	Anders ligt dit voor eventuele alleen door [appellant sub 1] geleden schade, zoals het bedrag van de niet afgedragen omzetbelasting, waarvan [appellanten] in grief II stellen dat dit weliswaar voor Beheer geen schade is (omdat zij dat bedrag bij een tijdige aangifte ook zou hebben moeten afdragen) maar voor [appellant sub 1] wel indien en voor zover hij op grond van bestuurdersaansprakelijkheid daarvoor aansprakelijk wordt gehouden. Naar het oordeel van het hof kan in de brief van 6 februari 2009 voor schade die alleen [appellant sub 1] betreft geen toezegging van [appellant sub 1] tot het beperken van zijn vordering tot vergoeding van die schade gelegen worden geacht. Grief I slaagt in zoverre.  
     
     
     
       3.4.1.	In grief II erkennen [appellanten] dat de krachtens de suppletieaangiften af te dragen omzetbelasting voor Beheer geen schade	 vormt. [appellanten] bestrijden echter het oordeel van de rechtbank (r.o. 3.14) dat deze ook voor [appellant sub 1] geen schade is waarvoor [geïntimeerde] aansprakelijk kan worden gehouden. De rechtbank overwoog dienaangaande dat [appellanten] onvoldoende hun stelling hadden onderbouwd dat de betalingsonmacht van Beheer en daarmee de bestuurdersaansprakelijkheid van [appellant sub 1] is veroorzaakt door toedoen van [geïntimeerde] . Volgens [appellanten] heeft de rechtbank bij die overweging miskend dat het te dezen gaat om betalingsonmacht als bedoeld in art. 36 Invorderingswet en niet om betalingsonmacht in de zin van niet bij machte zijn te betalen.  
     
     
     
       3.4.2.	Het hof merkt op dat, anders dan [appellanten] stellen, het begrip betalingsonmacht in art. 36 Invorderingswet 1990 (verder: Invorderingswet) geen afwijkende betekenis heeft. Ook in voormeld artikel houdt het begrip in een  ‘niet bij machte zijn te betalen’ . In artikel 36 Invorderingswet gaat het daarbij om een niet in staat zijn van een belastingplichtige rechtspersoon om de door haar verschuldigde, in dat artikel genoemde belastingen (waaronder omzetbelasting) te betalen.  In artikel 36 lid 1 Invorderingswet is bepaald dat de bestuurder van een rechtspersoon (een rechtspersoonlijkheid bezittend lichaam in de zin van de Algemene wet inzake rijksbelastingen) hoofdelijk aansprakelijk is voor de in dat artikel genoemde belastingen als in voormeld artikel nader uiteengezet.  Art. 36 lid 2 van de Invorderingswet bepaalt dat een rechtspersoon als in lid 1 bedoeld, indien zij niet tot betaling van de belasting in staat is, daarvan onverwijld mededeling dient te doen aan de Ontvanger en dat elke bestuurder van de rechtspersoon tot die mededeling bevoegd is.  Indien aan de verplichting tot onverwijlde mededeling van betalingsonmacht is voldaan, kan een bestuurder van de niet tot betaling in staat zijnde rechtspersoon door de fiscus alleen hoofdelijk aansprakelijk worden gehouden indien de belastingschuld het gevolg is van aan hem te verwijten onbehoorlijk bestuur in de periode van drie jaren voorafgaande aan het tijdstip van de mededeling (art. 36 lid 3 Invorderingswet). Op de Ontvanger rust de bewijslast daarvan. Indien niet of niet op de juiste wijze aan de mededelingsverplichting is voldaan, is de bestuurder op de voet van het derde lid aansprakelijk, met dien verstande dat in dat geval wordt vermoed dat de niet betaling aan hem is te wijten. Tot weerlegging van dat vermoeden wordt slechts toegelaten de bestuurder die aannemelijk maakt dat het niet aan hem is te wijten dat de rechtspersoon niet aan de mededelingsverplichting heeft voldaan (art. 36 lid 4 Invorderingswet). 
     
     
     
       3.4.3.	Het hof stelt voorop dat het bepaalde in art. 36 Invorderingswet niet afdoet aan het feit dat de grondslag voor een hoofdelijke aansprakelijkheid van de bestuurder van een rechtspersoon op grond van genoemd artikel is gelegen in het feit dat de rechtspersoon die belasting niet kan betalen en dat dit aan kennelijk onbehoorlijk bestuur van de bestuurder is te wijten. De rechtbank heeft in rechtsoverweging 3.14 van het bestreden vonnis dan ook terecht tot uitgangspunt genomen dat de hoofdelijke aansprakelijkheid van [appellant sub 1] voor de door Beheer onbetaald gelaten omzetbelasting niet als schade ten gevolge van de beroepsfout van [geïntimeerde] kan worden aangemerkt indien de betalingsonmacht van Beheer niet door die fout is veroorzaakt.  
     
     
     
       3.4.4.	In de toelichting op grief II stellen [appellanten] centraal dat ten gevolge van de fout van [geïntimeerde] geen rechtsgeldige melding van betalingsonmacht kon plaatsvinden. In de conclusie bij grief II (mvg randnummer 70) stellen zij niet meer dan dat ‘indien [geïntimeerde] haar werk goed had gedaan, Beheer de omzetbelasting gewoon had betaald of tijdig betalingsonmacht had kunnen worden gemeld’. Zij lichten die stelling verder niet toe, doch het hof begrijpt, in aanmerking genomen hun stelling dat met de verkoop van de laatste twee appartementen in Beheer een nullijn werd bereikt en dat er simpelweg geen inkomsten meer waren om de omzetbelasting te voldoen, dat zij daarmee bedoelen te stellen dat de betalingsonmacht ter zake de naheffingsaanslagen is te wijten aan het feit dat zij pas in 2009 met die schuld bekend zijn geworden en dat Beheer op dat moment geen activiteiten meer ontplooide en geen inkomsten meer kon verwachten. Het hof overweegt reeds thans dat, indien de fout van [geïntimeerde] alleen tot gevolg heeft gehad dat niet tijdig meer betalingsonmacht kon worden gemeld, dit alleen tot consequentie heeft gehad dat [appellant sub 1] in een situatie als voorzien in art. 36 lid 4 Invorderingswet is geraakt en dat de Ontvanger ook bij een tijdige melding [appellant sub 1] op de voet van art. 36 lid 3 voor de niet-betaling zou hebben kunnen aanspreken. 
       Het hof zal hierna ingaan op de tussen [appellant sub 1] en de Ontvanger over de fiscale aansprakelijkheid van [appellant sub 1] gevoerde procedure en op de vraag in hoeverre aan het oordeel in die procedure relevantie toekomt voor het onderhavige geding, zulks mede in verband met de vraag of en in hoeverre de betalingsonmacht van Beheer in 2009 aangemerkt kan worden als een gevolg van de fout van [geïntimeerde] . Het hof zal er daarbij rekening mee houden dat de fiscale procedure en het onderhavige geding geen procedures tussen dezelfde partijen betreffen en dat daarom feiten waarvan in de ene procedure wordt uitgegaan in de andere procedure niet zonder meer als vaststaand kunnen worden aangemerkt.   
     
     
     
       3.4.5.	Ten tijde van de uitspraak van het vonnis waarvan beroep (1 februari 2012) was in de fiscale procedure de stand van zaken aldus dat de fout van [geïntimeerde] aan Beheer werd toegerekend, om die reden werd geoordeeld dat Beheer niet rechtsgeldig betalingsonmacht kon melden omdat opzettelijk of grofschuldig geen of een te lage aangifte was gedaan. [appellant sub 1] werd niet in de gelegenheid is gesteld om het daaraan in art. 36 lid 4 verbonden vermoeden te ontzenuwen. De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 8 augustus 2014 in de fiscale procedure het arrest van het hof ’s-Hertogenbosch van 2 november 2012, waarin voormelde stand van zaken werd bevestigd, vernietigd op de grond dat de opzet of grove schuld van [geïntimeerde] ter zake de in 2006 en 2007 niet aangegeven omzetbelasting wel aan Beheer (voor wie [geïntimeerde] de gemachtigde was) kon worden tegengeworpen, maar niet aan [appellant sub 1] omdat voor hem het uitgangspunt gold dat een ieder in beginsel alleen voor zijn eigen daden en nalatigheden aansprakelijk kan worden gehouden. De Hoge Raad verwees de zaak naar het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden ter verdere beoordeling van de vraag óf de niet tijdige melding van betalingsonmacht al dan niet aan [appellant sub 1] was te verwijten en, in het laatste geval, van de vraag of het vermoeden van art. 36 lid 4 Invorderingswet door [appellant sub 1] werd weerlegd. Na een arrest van het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden van 12 mei 2015 en andermaal een geslaagd cassatieberoep van [appellant sub 1] en een arrest van de Hoge Raad van 25 maart 2016, heeft uiteindelijk het gerechtshof Amsterdam bij arrest van 20 april 2017 over voormelde vragen een oordeel gegeven. Dat oordeel is, naar [appellant sub 1] bij het pleidooi in hoger beroep onbetwist heeft meegedeeld, onherroepelijk geworden. 
     
     
     
       3.4.6.	Het gerechtshof Amsterdam (verder: hof Amsterdam) heeft ten aanzien van de verwijtbaarheid van [appellant sub 1] voor het feit dat Beheer haar betalingsonmacht niet tijdig heeft kunnen melden onderscheid gemaakt tussen de periode vóór de aanvang van het tweede kwartaal 2007 en de periode daarna. Ten aanzien van de laatste periode is het hof Amsterdam tot de conclusie gekomen dat [appellant sub 1] niet aannemelijk heeft gemaakt dat het niet rechtsgeldig kunnen melden door Beheer van haar betalingsonmacht voor de omzetbelastingschulden niet aan [appellant sub 1] kan worden verweten. Het hof Amsterdam heeft bij dat oordeel betrokken dat de laatste twee appartementen door Beheer zelf zijn verkocht, dat [appellant sub 1] wist dat de koopprijs voor die appartementen inclusief omzetbelasting was en dat ter zake van de levering van die appartementen omzetbelasting verschuldigd was, dat hij heeft moeten beseffen dat uit de nota’s van afrekening van de notaris de verschuldigde omzetbelasting niet zichtbaar was omdat deze in die nota’s niet afzonderlijk was vermeld maar dat hij die nota’s desondanks aan [geïntimeerde] heeft toegezonden zonder daarover contact op te nemen. Naar het oordeel van het hof Amsterdam heeft [appellant sub 1] er, gelet op die omstandigheden en in aanmerking genomen de naar eigen zeggen van [appellant sub 1] toen al gerezen twijfel over het functioneren van [geïntimeerde] , niet zonder meer op mogen vertrouwen dat de aangiften over het tweede kwartaal 2007 en latere kwartalen juist waren en iedere controle achterwege mogen laten.   
       Voor wat betreft de suppletieaangifte betreffende 2006 en het eerste kwartaal van 2007 lag dat naar het oordeel van het hof Amsterdam anders. [appellant sub 1] werd voor die periode toegelaten tot weerlegging van het wettelijk vermoeden van art. 36 lid 4 Invorderingswet dat de niet-betaling door Beheer van die belastingschulden aan hem is te wijten.  
     
     
     
       3.4.7.	Ten aanzien van de vraag óf en in hoeverre [appellant sub 1] voor laatstgenoemde  periode het wettelijk vermoeden heeft weerlegd, kwam het hof Amsterdam tot het oordeel dat dit voor wat betreft de naheffing over 2006 het geval was. Het hof Amsterdam heeft bij dat oordeel tot uitgangspunt genomen (r.o. 5.5.1 arrest 20 april 2017)  ‘dat van kennelijk onbehoorlijk bestuur slechts kan worden gesproken als geen redelijk denkend bestuurder – onder dezelfde omstandigheden – aldus zou hebben gehandeld’  en dat dit onder meer het geval is  ‘indien de aansprakelijk gestelde bestuurder van een lichaam heeft bewerkstelligd dat belastingschulden van dat lichaam onbetaald zijn gebleven terwijl hij wist of redelijkerwijs had moeten begrijpen dat zijn handelwijze tot gevolg zou hebben dat die belastingschulden onbetaald zouden blijven en hem te dezer zake persoonlijk een ernstig verwijt treft’ .     
       Het hof Amsterdam achtte het niet getuigen van kennelijk onbehoorlijk bestuur dat [appellant sub 1] bij de afwikkeling van de vorderingen en schulden van Beheer in de loop van 2007 en 2008 geen rekening heeft gehouden met de hem toen nog niet bekende omzetbelastingschuld van ruim € 75.000 van de omzetbelasting 2006 (r.o. 5.5.3 arrest).  
     
     
     
       3.4.8.	Hoewel voor de aangiftes vanaf het tweede kwartaal van 2007 na het oordeel over het eerste vraagpunt een weerlegging van het vermoeden van onbehoorlijk bestuur niet meer aan de orde was, heeft het hof Amsterdam, onder verwijzing naar hetgeen het in het kader van het eerste geschilpunt was overwogen, wel voor het gehele jaar 2007 het oordeel uitgesproken dat [appellant sub 1] niet aannemelijk heeft gemaakt dat hem van de niet betaling van de naheffing over 2007 geen ernstig persoonlijk verwijt kan worden gemaakt. Het hof Amsterdam betrok bij zijn oordeel dat [appellant sub 1] in elk geval had moeten beseffen dat voor de laatste twee appartementen nog omzetbelasting op aangifte moest worden voldaan en dat hij, zonder rekening te houden met enig bedrag aan per saldo nog te betalen belastingschuld en terwijl hij nog geen inzicht had in de financiële gegevens over 2007, is overgegaan tot aanwending van de volledige koopsom van de appartementen voor het aflossen van een schuld van Beheer aan hem in privé (toev. hof: een in de belastingprocedure gestelde hypothecaire schuld van € 175.000) en overige schulden (r.o. 5.5.4 en 5.5.5 arrest hof Amsterdam).  
       Het hof Amsterdam heeft in r.o. 5.5.8 van zijn arrest verder nog opgemerkt dat [appellant sub 1] met de door hem overgelegde (na 2008) opgestelde jaarrekeningen geen, althans onvoldoende inzicht heeft geboden in de wijze waarop hij in de jaren 2006, 2007 en 2008 de resterende verplichtingen van Beheer heeft afgewikkeld. Het hof Amsterdam overwoog:  ”(..) Deze jaarrekeningen roepen veeleer aanvullende vraagpunten op die door belanghebbende niet zijn opgehelderd; zo valt bijvoorbeeld op dat belanghebbende ter zitting heeft verklaard dat de in 2007 afgeloste, hypothecair verzekerde vordering van hem op de BV in de loop van 2006 is ontstaan, terwijl in de door hem overgelegde jaarrekeningen over 2006 en 2007 op de balans per 31 december 2006 geen schuld van de BV aan belanghebbende is opgenomen.” 
     
     
     
       3.4.9.	Met het arrest van het hof Amsterdam is de hoofdelijke aansprakelijkheid van [appellant sub 1] voor de in de jaren 2006 en 2007 door [geïntimeerde] ten onrechte niet namens Beheer aangegeven omzetbelasting beperkt tot een bedrag van € 42.626 aan nageheven omzetbelasting over 2007, vermeerderd met de in verband met een bedrag van €  41.323 aan nageheven omzetbelasting over het jaar 2007 belopen heffingsrente. Bij het pleidooi in hoger beroep (pleitnota 37) stelt [appellant sub 1] dat het per saldo nog gaat om een bedrag van € 45.992. In dat bedrag zal echter, naar het hof aanneemt, de mede toegewezen heffingsrente begrepen zijn. Deze is echter al begrepen in de toewijzing van die post bij het vonnis waarvan beroep (onder 4.1 van dat vonnis), welke beslissing in hoger beroep zal worden bekrachtigd nu hiervoor de door [geïntimeerde] in incidenteel hoger beroep aangevoerde grief en de door [appellanten] in principaal hoger beroep aangevoerde grief I ten aanzien van deze post zijn verworpen.   
     
     
     
       3.4.10.	Naar het oordeel van het hof moet de beslissing van het hof Amsterdam tot de conclusie leiden dat, voor zover [appellant sub 1] jegens de Ontvanger hoofdelijk aansprakelijk is gehouden (te weten: voor de nageheven omzetbelasting vanaf het tweede kwartaal 2007), die aansprakelijkheid door het eigen handelen van [appellant sub 1] is veroorzaakt. Tegenover de uitvoerige motivering van het hof Amsterdam (a) dat en waarom [appellant sub 1] voor wat betreft de aangiften vanaf het tweede kwartaal 2007 zelf mede heeft veroorzaakt en heeft moeten beseffen dat geen juiste aangifte is gedaan, en (b) dat het aan zijn onbehoorlijk bestuur is te wijten dat de omzetbelastingverplichtingen van Beheer over 2007 onbetaald zijn gebleven, heeft [appellant sub 1] in het onderhavige geding onvoldoende feiten en omstandigheden aangevoerd op grond waarvan in dit geding tot een ander oordeel zou moeten worden gekomen over het aandeel van [appellant sub 1] zelf in de onjuiste aangiften en diens onbehoorlijk handelen als bestuurder als oorzaak van de niet betaling van de over 2007 nageheven omzetbelasting. Naar het oordeel van het hof moet deze door [appellant sub 1] gestelde schade geheel als een gevolg van het eigen handelen aan [appellant sub 1] worden toegerekend. Daarmee faalt grief II en treft de eveneens tegen r.o. 3.14 gerichte grief III hetzelfde lot. 
     
     
     
       3.4.11.	De over 2006 en het eerste kwartaal van 2007 nageheven omzetbelasting kan in verband met de grieven II en III onbesproken blijven nu het arrest van het hof Amsterdam ertoe heeft geleid dat [appellant sub 1] voor die omzetbelasting niet aansprakelijk wordt gehouden. De vraag in hoeverre de met de procedure van de betwisting van de bestuurdersaansprakelijkheid gemoeide adviseurs- en advocaatkosten voor vergoeding door [geïntimeerde] in aanmerking komen, komt aan de orde bij de bespreking van grief V.  
     
     
     
       3.5.1.	Grief IV betreft de afwijzing door de rechtbank van de vordering tot vergoeding van de kosten die Beheer stelt vanaf 2009 te hebben moeten maken om de gehele boekhouding bij [geïntimeerde] weg te halen en onder te brengen bij [onderneming] en deze door [onderneming] te laten controleren en reorganiseren. De rechtbank heeft deze vordering afgewezen omdat naar het oordeel van de rechtbank deze kosten in een te ver verwijderd verband staan met de aan [geïntimeerde] verweten fout van de onvolledige aangiftes omzetbelasting en bovendien de noodzaak van die kosten onvoldoende was onderbouwd (r.o. 3.16 vs). 
     
     
     
       3.5.2.	In eerste aanleg hebben [appellanten] ten aanzien van deze vordering niet meer gesteld dan dat Beheer vanwege de algehele gang van zaken bij [geïntimeerde] de boekhouding over de jaren 2006 en 2007 bij [geïntimeerde] heeft weggehaald en dat [onderneming] deze eerst helemaal heeft moeten reorganiseren. Naar het oordeel van het hof kwam de rechtbank dan ook terecht tot haar hiervoor weergegeven oordeel.  
     
     
     
       3.5.3.	In de toelichting op grief IV hebben [appellanten] thans gesteld dat vanwege de in 2009 gebleken fout van [geïntimeerde] het vertrouwen van Beheer in [geïntimeerde] was verdwenen, dat zij daarom niet anders konden dan de boekhouding elders onderbrengen, dat vervolgens bleek dat [geïntimeerde] de suppletieaangifte niet goed had gedaan en dat zij in 2005 de verkoop van een pand uit een project van [appellant sub 1] in privé onder Beheer had geschaard, waardoor de boekhouding vanaf 2005 opnieuw ingevoerd en verwerkt moest worden.  
     
     
     
       3.5.4.	Met deze toelichting bevestigen [appellanten] in feite dat de kosten van [onderneming] die zij op [geïntimeerde] willen verhalen niet zijn veroorzaakt door de in dit geding aan de orde zijnde beroepsfout van [geïntimeerde] maar door andere fouten en/of omissies die zij [geïntimeerde] verwijten en die in de onderhavige zaak verder geen onderwerp van het debat hebben gevormd. Het enkele feit dat [appellanten] naar aanleiding van de fout in de aangiftes omzetbelasting naar een andere accountant zijn overgestapt, brengt niet mee dat de kosten voor extra werkzaamheden van [onderneming] daarmee als schade ten gevolg van die fout kunnen worden aangemerkt.  
     
     
     
       3.5.5.	Voor zover [appellanten] hun vordering beogen te gronden op de gestelde andere fouten en/of omissies van [geïntimeerde] , hebben zij hun vordering met het in de memorie van grieven gestelde onvoldoende onderbouwd. Bovendien is niet gesteld of gebleken dat zij [geïntimeerde] eerder voor die gestelde fouten hebben aangesproken. [appellanten] zijn wel bij hun memorie van antwoord in incidenteel appel (randnummers 33 en 34) ingegaan op door hen gestelde omissies van [geïntimeerde] . Zij verwijzen daarbij naar een als productie 7 bij die memorie overgelegde brief d.d. 4 april 2014 van mr. drs. [derde 2] (verder: [derde 2] ) aan de advocaat van [appellanten] Nog afgezien van het feit dat het hier niet gaat om een in het principaal hoger beroep gevoerd betoog, kan ook in dat betoog en de in dat verband overgelegde productie geen toereikende – laat staan tijdige – onderbouwing gelegen worden geacht voor een vordering van kosten van [onderneming] op een andere grond dan op grond van de aan [geïntimeerde] te verwijten onjuiste aangiften omzetbelasting 2006 en 2007. Het hof neemt daarbij mede in aanmerking dat [appellanten] met het gestelde in de desbetreffende passages alleen ingaan op  het door [geïntimeerde] aan [appellanten] gemaakte verwijt dat Beheer de directie ten laste van Beheer heeft bevoordeeld (mva, tevens grief in inc. appel onder 3.5).  De door [geïntimeerde] bij het pleidooi in hoger beroep ten aanzien van de brief van [derde 2] nog gevoerde weren kunnen onbesproken blijven. Grief IV faalt.  
     
     
     
       3.6.1.	Grief V is gericht tegen het oordeel van de rechtbank dat de gevorderde advocaat- en adviseurskosten ter voorkoming en betwisting van de bestuurdersaansprakelijkheid en het in rekening gebrachte bestuursrechtelijk griffierecht niet voor vergoeding in aanmerking komen. In r.o. 3.17 van het vonnis van 1 februari 2012 overwoog de rechtbank dienaangaande dat niet was komen vast te staan dat de betalingsonmacht van Beheer, en daarmee de bestuurdersaansprakelijkheid van [appellant sub 1] , aan (de fout van) [geïntimeerde] was toe te rekenen. 
       In de toelichting op deze grief stellen [appellanten] dat, indien grief II gegrond wordt bevonden, het voor de hand ligt dat ook de kosten die [appellant sub 1] heeft moeten maken ter vaststelling en beperking van de schade (het bestrijden van de aansprakelijkheid) voor vergoeding in aanmerking komen. [appellanten] stellen subsidiair dat in ieder geval de kosten van de bezwaarprocedure voor vergoeding in aanmerking komen, nu de Belastingdienst het bezwaar van Beheer deels gegrond heeft verklaard en de aanslag dankzij het bezwaar heeft verlaagd van € 139.470 naar € 122.851. 
     
     
     
       3.6.2.	Om met het laatste te beginnen: [appellanten] doelen hierbij kennelijk op de beslissing van de belastingdienst inzake het bezwaarschrift van [appellant sub 1] tegen zijn aansprakelijkstelling voor de belastingschuld van Beheer (prod. 4 inl. dagv.) en niet op een bezwaar van Beheer tegen de aanslag. Bij de beslissing op het bezwaar van [appellant sub 1] is het bedrag van de (aan Beheer opgelegde) aanslag niet verlaagd. Bij die beslissing werd alleen het bedrag waarvoor [appellant sub 1] als bestuurder hoofdelijk aansprakelijk werd gesteld, verlaagd met de in het aanslagbedrag van € 139.470 begrepen boetes, en wel omdat [appellant sub 1] op grond van de bestuurdersaansprakelijkheid voor dergelijke boetes niet aansprakelijk kon worden gehouden. Die boetes zijn overigens wel begrepen in de door de rechtbank onder 4.2 aan [appellanten] toegewezen (in een nadere schadestaatprocedure te begroten) schadevergoeding.  
     
     
     
       3.6.3.	Grief II heeft weliswaar geen doel getroffen, maar daarmee is nog niet de vraag beantwoord of de kosten van de belastingprocedure niettemin niet geheel of ten dele aan de fout van [geïntimeerde] zijn toe te rekenen. In het kader van grief V zal daartoe mede worden ingegaan op de vraag of de betalingsonmacht van Beheer al dan niet door de fout van [geïntimeerde] is veroorzaakt.   
     
     
     
       3.6.4.	Alvorens op die vraag in te gaan, overweegt het hof dat, gegeven het feit dat Beheer niet aan de naheffingsverplichting heeft kunnen voldoen, de fout van [geïntimeerde] er in elk geval toe heeft geleid dat door Beheer geen tijdige melding van betalingsonmacht meer kon worden gedaan en dat [appellant sub 1] daardoor is geconfronteerd met de consequenties die art. 36 lid 4 Invorderingswet daaraan voor een bestuurder verbindt. Kosten die [appellanten] hebben gemaakt om zich te laten adviseren over de ontstane situatie en om de dreigende gevolgen daarvan voor [appellant sub 1] zo mogelijk te voorkomen, zijn in zoverre als een gevolg van de beroepsfout van [geïntimeerde] te beschouwen, los van de vraag of de betalingsonmacht van Beheer als zodanig wel of niet als een gevolg van die fout kan worden aangemerkt. Het hof acht redelijke kosten ter voorkoming en bespreking van de dreigende bestuurdersaansprakelijkheid daarom voor vergoeding in aanmerking komen. Ten processe is voldoende is gebleken dat door de advocaat van [appellanten] voorafgaande aan de belastingprocedure werkzaamheden van die aard zijn verricht, zoals bijvoorbeeld het overleg met [geïntimeerde] over de suppletieaangifte en de inhoud van de melding betalingsonmacht. Het hof acht een  ex aequo et bono  op € 3.000,= te bepalen bedrag een redelijke vergoeding voor de aan die werkzaamheden toe te rekenen kosten. Het hof zal dat bedrag toewijzen en het door [appellanten] aan advies- en advocaatkosten meer of anders gevorderde afwijzen. Het hof neemt daarbij in aanmerking dat voor de kosten van de advocaat in de belastingprocedure in de arresten van de Hoge Raad van 8 augustus 2014 en 25 maart 2016 en in het arrest van het hof Amsterdam al vergoedingen zijn toegewezen en dat, gelet op het oordeel van het hof Amsterdam in de belastingzaak en op hetgeen het hof hierna nog zal overwegen over de vraag inzake het causaal verband tussen de fout van [geïntimeerde] en de betalingsonmacht van Beheer als zodanig, niet zonder meer kan worden aangenomen dat [appellant sub 1] zich zonder de in het geding zijnde fout van [geïntimeerde] niet eveneens tegenover de Ontvanger zou hebben moeten verantwoorden. Het hof acht de door [appellant sub 1] gevorderde kosten van [derde 2] , die, gezien de datering van de overgelegde facturen, geen advieskosten voorafgaande aan de belastingprocedure betreffen, om dezelfde reden niet toewijsbaar.  
     
     
     
       3.6.5.	Bij het arrest van het hof Amsterdam is bepaald dat de Ontvanger het griffierecht van € 41 bij de rechtbank en € 112 bij het gerechtshof dient te vergoeden, zodat ervan mag worden uitgegaan dat [appellant sub 1] deze posten niet als schade lijdt. De vordering tot vergoeding van die posten komt reeds daarom evenmin voor toewijzing in aanmerking. Voor het gevorderde griffierecht bij de Hoge Raad geldt hetzelfde, nu in de beide cassatiezaken is bepaald dat de Staatssecretaris van Financiën het griffierecht aan [appellant sub 1] dient te vergoeden.  
     
     
     
       3.6.6.	Daarmee resteert de - na r.o. 3.4.10 alleen voor de nageheven omzetbelasting over 2006 en het eerste kwartaal 2007 nog relevante - vraag of, zoals door [appellanten] gesteld, de betalingsonmacht van Beheer is veroorzaakt door de fout van [geïntimeerde] . [appellanten] hebben naar het oordeel van het hof onvoldoende feiten en omstandigheden gesteld waaruit dat kan blijken. Zij hebben dat ook in hun toelichting op grief II niet gedaan, hoewel dat, gezien de inhoud van grief II, wel op hun weg had gelegen.  
     
     
     
       3.6.7.	Ook nadien – zo dat al tijdig zou kunnen worden geacht na de onvoldoende onderbouwing in eerste aanleg en het eveneens ontbreken daarvan in de memorie van grieven - hebben [appellanten] onvoldoende feiten en omstandigheden gesteld op grond waarvan tot een oorzakelijk verband tussen de fout van [geïntimeerde] en de betalingsonmacht in 2009 kan worden geconcludeerd. Zij hebben geen inzicht verstrekt in de financiële middelen waarover Beheer na de verkoop van de laatste appartementen beschikte en geen gegevens verstrekt over de vorderingen en schulden van Beheer die in de loop van 2007 en 2008 zijn afgewikkeld.  
     
     
     
       3.6.8.	[appellanten] hebben, na de constatering van [geïntimeerde] (mva randnummer 5.20) dat [appellant sub 1] nog steeds geen inzicht hadden gegeven in de liquiditeitspositie van Beheer vanaf 2007, nog wel in hun memorie van antwoord in het incidenteel appel, onder verwijzing naar een brief van 4 april 2014 van hun belastingadviseur [derde 2] aan mr. Van Grinsven (prod. 7 mva inc. appel), gesteld dat het publicatierapport 2007 onjuist is gebleken en dat fouten daarin zijn hersteld in de jaarrekening 2008 doch ook daarmee hebben [appellanten] – nog daargelaten het feit dat het hier gaat om een stelling in het incidenteel hoger beroep en het late stadium van de procedure waarin zij dit stellen – geen inzicht gegeven in de door Beheer af te wikkelen vorderingen en schulden en de daarvoor voorhanden financiële middelen.  
     
     
     
       3.6.9.	Bij het pleidooi in hoger beroep hebben [appellanten] tot slot verwezen naar het arrest van het hof Amsterdam in de belastingprocedure, waarmee volgens hen de nodige duidelijkheid is geschapen. Ook bij het pleidooi in hoger beroep hebben zij echter de vraag naar een causaal verband tussen de fout van [geïntimeerde] , bestaande in de onjuiste aangiften omzetbelasting, en de betalingsonmacht van Beheer ten tijde van de  
       naheffingsaanslagen onbesproken gelaten. [appellanten] wijzen er uitsluitend op dat het hof Amsterdam heeft geoordeeld dat (i) de niet tijdige melding niet aan [appellant sub 1] is te wijten en (ii) de niet betaling van de naheffingsaanslagen voor wat betreft de naheffing over 2006 en het eerste kwartaal van 2007 niet aan kennelijk onbehoorlijk bestuur is te wijten.  
       Deze oordelen zeggen echter nog niets over een causaal verband tussen de fout van [geïntimeerde] en de betalingsonmacht van Beheer in 2009. In zijn arrest is het hof Amsterdam in de belastingzaak zonder meer uitgegaan van het bestaan van betalingsonmacht in 2009. De vraag of die betalingsonmacht door de fout van [geïntimeerde] is veroorzaakt, heeft in de belastingprocedure niet ter beoordeling gestaan.  
     
     
     
       3.6.10.	In het arrest van het hof Amsterdam wordt in het kader van de beoordeling van een al dan niet kennelijk onbehoorlijk bestuur van [appellant sub 1] , de fout van [geïntimeerde] alleen aangestipt in verband met het eerst in 2009 bekend worden van de naheffing omzetbelasting 2006. Bij die beoordeling heeft het hof Amsterdam enige door [appellant sub 1] in de belastingprocedure wel ingebrachte gegevens betreffende de bij Beheer beschikbare gelden en de besteding van die gelden betrokken. Uit het arrest en het proces-verbaal van de aan het arrest voorafgegane zitting van 8 februari 2017 blijkt dat [appellant sub 1] op die zitting voor het eerst heeft meegedeeld dat hij de gelden uit de verkoop van de laatste twee appartementen ten bedrage van € 260.000 (incl. BTW) onder meer heeft aangewend voor de aflossing van een door hem in privé aan Beheer verstrekte hypothecaire lening van € 175.000. [appellant sub 1] heeft naar eigen zeggen die lening in 2006 verstrekt en verklaarde op voormelde zitting daarover verder:  “U wijst mij erop dat noch de schuld aan mij noch de hypothecaire zekerheidstelling in de jaarstukken 2006 of 2007 is vermeld. Ik heb daar geen verklaring voor. (..)”  
       Het hof Amsterdam heeft in r.o. 5.5.6 van zijn arrest in verband met het niet geleverd geachte tegenbewijs wel opgemerkt dat [appellant sub 1] geen bewijs heeft bijgebracht van de gestelde hypothecaire schuld maar dat aspect in dat kader verder onbesproken gelaten.   
     
     
     
       3.6.11.	Hoewel [appellanten] het pleidooi in dit hoger beroep in het bijzonder hebben gevraagd om het arrest van het hof Amsterdam onder de aandacht te brengen (pleitnota [appellanten] onder 3) en zij voorafgaande aan het pleidooi nog producties hebben toegezonden, hebben zij van de gestelde hypothecaire lening van € 175.000 verder geen bewijzen in het geding gebracht. Dat had naar het oordeel van het hof, gelet op het stadium van de onderhavige procedure, het feit dat de gestelde hypothecaire lening in de onderhavige procedure een nieuw gegeven is en in aanmerking genomen de opmerking van het hof Amsterdam op dit punt, wel op hun weg gelegen, temeer nu van een dergelijke lening een onderbouwing door geschrift in de rede ligt. Naar het oordeel van het hof heeft [appellant sub 1] de door hem gestelde hypothecaire lening van € 175.000 daarmee onvoldoende onderbouwd en moet het er in deze procedure voor worden gehouden dat van een dergelijke lening geen sprake is geweest. Bij gebreke van een voldoende gespecificeerd aanbod daartoe, ziet het hof geen reden om [appellant sub 1] tot nader bewijs van de gestelde lening toe te laten.  
     
     
     
       3.6.12.	Voor de onderhavige procedure betekent dit dat [appellanten] ook met hun verwijzing naar het arrest van het hof Amsterdam onvoldoende feiten en omstandigheden hebben gesteld die tot de conclusie kunnen leiden dat de betalingsonmacht van Beheer als zodanig in 2009 door de fout van [geïntimeerde] is veroorzaakt. De hypothecaire lening buiten beschouwing gelaten, zou van de opbrengst van de panden van € 260.000 na voldoening van schulden van € 80.000 als door [appellant sub 1] in de belastingprocedure gesteld in 2009 nog voldoende hebben geresteerd om alle nageheven omzetbelasting te voldoen.  
     
     
     
       3.6.13.	Nu niet is gebleken dat de betalingsonmacht van Beheer als zodanig door de fout van [geïntimeerde] is veroorzaakt, kan aan die fout alleen worden toegerekend dat geen rechtsgeldige melding van betalingsonmacht meer kon worden gedaan. Op dat aspect en de daaraan toe te rekenen schade is hiervoor in r.o. 3.6.4 al ingegaan. 
     
     
     
       3.6.14.	Bij het pleidooi in hoger beroep hebben [appellanten] nog aangevoerd dat de suggestie van [geïntimeerde] dat gelden aan Beheer zijn onttrokken erop neerkomt dat aan [appellant sub 1] kennelijk onbehoorlijk bestuur van [appellant sub 1] wordt verweten, dat uit het arrest van het hof Amsterdam volgt dat dit voor wat betreft de nageheven omzetbelasting 2006 en het eerste kwartaal van 2007 niet het geval is en dat op [geïntimeerde] de bewijslast van die stelling rust. Het hof overweegt dienaangaande dat [appellanten] op zichzelf terecht stellen dat op [geïntimeerde] de bewijslast zou rusten van een door haar gesteld kennelijk onbehoorlijk bestuur van [appellant sub 1] . Een bewijsvermoeden zoals in art. 36 Invorderingswet of art. 2:248 BW voorzien geldt alleen voor de Ontvanger of de curator in een faillissement, [geïntimeerde] kan zich daar in dit geding niet op beroepen. [appellanten] zien er echter aan voorbij dat het, na het gemotiveerde verweer van [geïntimeerde] betreffende het causale verband tussen haar fout en de door [appellanten] gestelde schade, op hun weg lag om hun stelling dienaangaande nader met concrete gegevens te onderbouwen en de vereiste gegevens te verstrekken voor een beoordeling van de afwikkeling van de vorderingen en schulden van Beheer. Voor zover de vorderingen van [appellanten] bij gebreke daarvan zijn afgewezen, wordt aan een door [geïntimeerde] bij wege van verweer aangevoerd kennelijk onbehoorlijk bestuur van [appellant sub 1] niet toegekomen.  
     
     
     
       3.6.15. De slotsom is dat grief V slaagt voor wat betreft het bedrag van € 3.000,= waarvan het hof in r.o. 3.6.4 overwoog dat dit alsnog toewijsbaar is en dat de grief voor het overige faalt. 
     
     
     
       
         conclusie 
       
     
     
     
       3.7.1.  Het voorgaande betekent dat het vonnis waarvan beroep zal worden bekrachtigd, behoudens voor zover de door [appellanten] gevorderde vergoeding van de kosten, in het vonnis waarvan beroep genoemd in 3.15 onder b), geheel is afgewezen. Het hof zal, opnieuw rechtdoende, die vordering alsnog toewijzen tot een bedrag van € 3.000,= en het ter zake meer of anders gevorderde afwijzen. Het hof zal de wettelijke rente over dat bedrag toewijzen vanaf de dag van dagvaarding in eerste aanleg. Nu [appellanten] hun vorderingen gezamenlijk hebben ingesteld, zal het hof ook dit alsnog toe te wijzen deel van de vorderingen aan [appellanten] gezamenlijk toewijzen.  
     
     
     
       3.7.2.	[appellanten] zullen als de grotendeels in het ongelijk gestelde partij in de proceskosten van het principaal hoger beroep worden verwezen, met inbegrip van de door [geïntimeerde] medegevorderde nakosten.  [geïntimeerde] zal als de in het ongelijk gestelde partij in de proceskosten van het incidenteel hoger beroep worden verwezen.  Het hof zal de kosten van het pleidooi voor de helft in het principaal hoger beroep meetellen en voor de andere helft in het incidenteel hoger beroep. 
       Op vordering van beide partijen zal dit arrest uitvoerbaar bij voorraad worden verklaard. 
     
     
     
   
   
     
       4 De uitspraak 
     
     
     
       Het hof: 
     
     
     
       
         op het principaal en incidenteel hoger beroep 
       
     
     
     
       vernietigt het vonnis waarvan beroep voor zover daarbij de vordering tot vergoeding van advocaat- en adviseurskosten (als nader omschreven in rechtsoverweging 3.15 onder b van het vonnis) geheel is afgewezen, en in zoverre opnieuw rechtdoende: 
     
     
     
       veroordeelt [geïntimeerde] om als vergoeding voor voornoemde kosten aan [appellanten] een bedrag van € 3.000,= te betalen, te vermeerderen met de wettelijke rente over dat bedrag vanaf de dag van de inleidende dagvaarding in eerste aanleg (23 mei 2011); 
     
     
     
       wijst het door [appellanten] ter zake voornoemde kosten meer of anders gevorderde af; 
     
     
     
       bekrachtigt het vonnis waarvan beroep voor het overige;  
     
     
     
       veroordeelt [appellanten] in de proceskosten van het principaal appel, met inbegrip van de nakosten, welke kosten tot op heden aan de zijde van [geïntimeerde] worden begroot op € 666,=  aan verschotten en op € 1.788,= aan salaris advocaat en voor wat betreft de nakosten op € 131,= indien geen betekening plaatsvindt en op € 199,= vermeerderd met de explootkosten indien niet binnen veertien dagen na de datum van dit arrest is voldaan aan de bij dit arrest uitgesproken veroordelingen en betekening van dit arrest heeft plaatsgevonden; 
     
     
     
       veroordeelt [geïntimeerde] in de proceskosten van het incidenteel appel, welke kosten aan de zijde van [appellanten] tot op heden worden begroot op € 894,= aan salaris advocaat; 
     
     
     
       wijst het in hoger beroep meer of anders gevorderde af. 
     
     
     
       Dit arrest is gewezen door mrs. J.A.M. van Schaik-Veltman, E.A.M. van Oorschot en  P.V. Eijsvoogel en is in het openbaar uitgesproken door de rolraadsheer op 2 januari 2018. 
     
     
     
       	griffier					rolraadsheer