ECLI: ECLI:NL:RBNHO:2023:1743

Titel: ECLI:NL:RBNHO:2023:1743 Rechtbank Noord-Holland , 14-02-2023 / 20/6303 en 21/163

Gerecht: Rechtbank Noord-Holland

Datum uitspraak: 2023-02-14

Zaaknummer: 20/6303 en 21/163

Proceduretype: Eerste aanleg - meervoudig

Onderwerp: Bestuursrecht; Belastingrecht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Uitspraak

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:RBNHO:2023:1743

---

Inkomstenbelasting. Stichting met als doel om familieleden financieel te ondersteunen kwalificeert als APV. Belanghebbende, weduwe van de kleinzoon van een van de broers van de oprichter van de stichting, is fictief erfgenaam in de zin van artikel 2.14a, vierde lid, van de Wet IB 2001 en is ook aan te merken als begunstigde van de stichting. Geen sprake van strijd met algemene beginselen en Europees recht.

RECHTBANK NOORD-HOLLAND 
   
   
     Zittingsplaats Haarlem 
   
   
     Bestuursrecht 
   
   
     zaaknummers: HAA 20/6303 en HAA 21/163  
     
       
       uitspraak van de meervoudige kamer van 14 februari 2023 in de zaken tussen 
     
     
       
       
        [eiseres]
       , uit [woonplaats] , eiseres 
     (gemachtigde: mr. dr. [gemachtigde] ), 
   
   
     en 
   
   
     
       de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Den Haag , verweerder. 
   
   
     
       Inleiding 
     
   
   
     In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank de beroepen van eiseres tegen de aan haar opgelegde (navorderings)aanslagen in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (ib/pvv).  
   
   
     
       HAA 20/6303 
     
     Verweerder heeft aan eiseres voor het jaar 2018 een navorderingsaanslag ib/pvv opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 54.660 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 20.211. 
   
   
     Gelijktijdig met de vaststelling van de navorderingsaanslag heeft verweerder eiseres € 90 belastingrente in rekening gebracht (de belastingrentebeschikking). 
   
   
     
       HAA 21/163 
     
     Verweerder heeft aan eiseres voor het jaar 2019 een aanslag ib/pvv opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 57.909 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 19.278. 
   
   
     Eiseres heeft in haar bezwaarschrift tegen de (navorderings)aanslagen een beroep gedaan op prorogatie op grond van artikel 7:1a van de Algemene wet bestuursrecht waarmee zij rechtstreeks in beroep wenst te komen. Verweerder heeft hiermee ingestemd en heeft het bezwaarschrift als beroepschrift doorgestuurd naar de rechtbank.  
   
   
     Verweerder heeft op de beroepen gereageerd met een verweerschrift.  
   
   
     De rechtbank heeft de beroepen op 10 oktober 2022 op zitting behandeld. Hieraan hebben deelgenomen: de gemachtigde van eiseres en [naam 1] (zoon van eiseres en tevens directeur van de [naam 2] (de stichting)) en namens verweerder [inspecteur 1] , [inspecteur 2] en [inspecteur 3] .  
   
   
     
       Feiten 
     
     
       De stichting 
     
   
   1. De stichting is op 2 januari 1907 opgericht door [naam 3] (de oprichter). Eiseres is de weduwe van [naam 4] , de kleinzoon van een van de broers van de oprichter van de stichting. De statuten van de stichting zijn oorspronkelijk vastgesteld in de stichtingsakte van 2 januari 1907 en zijn  
   – behoudens een kleine wijziging op 2 maart 1995 – tot 2018 ongewijzigd gebleven. Het doel van de stichting stond tot de statutenwijziging op 11 oktober 2018 als volgt omschreven in artikel 2 van de statuten:  
   
     “Het doel der stichting is, om de revenuen van haar kapitaal en van de kapitalen later te verkrijgen, te doen strekken tot ondersteuning van zulks behoevende leden der familie [naam 5] , op de wijze als nader in deze statuten is opgenomen. De ondersteuning zal geschieden door een tegemoetkoming in hun middelen van bestaan, en vooral ook door zodanige geldelijke bijdragen als kunnen strekken om de jonge familieleden in staat te stellen door studie, handel, industrie of op andere wijze een honorabel bestaan te vinden.” 
   
   
     In artikel 18 werd bepaald wie gerechtigd waren voordeel uit de stichting te genieten: 
   
   
     
       “Artikel 18 
     
     1. Gerechtigd om uit deze stichting voordeel te genieten zijn uitsluitend: 
     a. alle wettige afstammelingen van de ouders des stichters, wijlen de echtelieden de heer Meester [naam 6] en Jonkvrouwe [naam 7] , die bij onafgebroken vererving de naam [naam 5] dragen, zonder beperking van de graad van bloedverwantschap; 
     b. de overige wettige afstammelingen dier echtelieden tot de vierde graad van bloedverwantschap ingesloten; 
     c. de weduwen, die de naam [naam 5] voeren, en wier enige of laatste echtgenoot een afstammeling was zoals bedoeld onder a.  
     (…)” 
   
   2. De oprichter van de stichting is kort na het oprichten van de stichting overleden. De stichting is aangewezen als enig erfgenaam van de oprichter.  
   3. Aan de hiervoor genoemde statuten is de afgelopen jaren, tot 2018, uitvoering gegeven door het jaarlijks uitkeren van een financiële bijdrage van circa € 2.000 aan familieleden van de oprichter in de leeftijd van 18 tot 40 jaar en door het uitkeren van een financiële bijdrage van € 1.000 aan familieleden van de oprichter in de leeftijd van 40 jaar en ouder (de oudere familieleden). Behoevende familieleden konden daarnaast een aanvraag indienen ter extra financiële ondersteuning. Om de cohesie binnen de familie te bevorderen, werden familiebijeenkomsten georganiseerd en werd een website in stand gehouden. 
   4. Vanaf 2009 heeft de stichting bijgedragen aan onderzoeken naar [aandoening] ( [aandoening] ) door het doen van donaties. Blijkens de jaarrekeningen van de stichting zijn de volgende uitkeringen gedaan: 
   
     
       
       
       
       
         
           
             
           
           
             
               Uitkeringen aan familieleden 
             
           
           
             
               Donaties aan onderzoek [aandoening] 
             
           
         
         
           
             2009 
           
           
             onbekend 
           
           
             € 30.000 
           
         
         
           
             2010 
           
           
             € 115.275 
           
           
             - 
           
         
         
           
             2011 
           
           
             € 107.950 
           
           
             - 
           
         
         
           
             2012 
           
           
             € 130.100 
           
           
             € 20.000 
           
         
         
           
             2013 
           
           
             € 110.083 
           
           
             - 
           
         
         
           
             2014 
           
           
             € 126.116 
           
           
             - 
           
         
         
           
             2015 
           
           
             € 119.442 
           
           
             € 20.000 
           
         
         
           
             2016 
           
           
             € 149.770 
           
           
             - 
           
         
         
           
             2017 
           
           
             € 154.323 
           
           
             - 
           
         
         
           
             2018 
           
           
             € 94.626 
           
           
             - 
           
         
         
           
             TOTAAL 
           
           
             € 1.107.685 
           
           
             € 70.000 
           
         
       
     
   
   5. Op 1 januari 2018 bedroeg het vermogen van de stichting € 8.148.046. 
   
     
       Wijziging statuten 
     
   
   6. Op 15 juni 2018 is door de stichting een verzoek tot wijziging van de statuten gedaan bij de rechtbank Noord-Nederland. Achtergrond van het verzoek was de wens om de doelstelling van de stichting uit te breiden en, met inachtneming van de oorspronkelijke doelstelling, deze opnieuw te formuleren vertaald naar de huidige tijdsgeest, waarbij de oorspronkelijke formulering zo veel mogelijk in stand wordt gelaten. Als gevolg daarvan is het bestrijden van [aandoening] als doel van de stichting toegevoegd. Verder is verzocht de liquidatiebepaling aan te passen. Meer specifiek is de rechtbank Noord-Nederland verzocht de artikelen 3, 13 en 17 van de statuten te wijzigen. 
   7. Bij beschikking van 12 juli 2018 heeft de rechtbank Noord-Nederland het verzoek toegewezen en de statuten gewijzigd conform het ingediende voorstel van de stichting. Op 11 oktober 2018 is de statutenwijziging van kracht geworden. Per die datum luiden de artikelen 3 en 13 van de statuten, voor zover van belang, als volgt: 
   
     “Artikel 3. 
     
       1. De stichting heeft ten doel: 
       a. het bevorderen en behouden van de familiale cohesie en waardigheid binnen de familie [naam 5] met oog voor de sociale noden bij de diverse familieleden, in het bijzonder door: 
       i. het financieel ondersteunen van leden van de familie [naam 5] als nader omschreven in artikel 13 die aangewezen zijn op de financiële hulp van anderen;  
       ii. het financieel ondersteunen van de jonge leden van de familie [naam 5] als nader omschreven in artikel 13, om hen in staat te stellen door studie, handel, industrie of op andere wijze een honorabel bestaan te vinden; 
       b. Het bestrijden van [aandoening] . 
       2. De stichting tracht dit doel onder meer te bereiken door: 
       a. het (doen) organiseren ven stimuleren van activiteiten die bijdragen aan de familiale cohesie en waardigheid binnen de familie [naam 5] , waaronder begrepen een familiedag, het in stand houden van een familiewebsite en het stimuleren van (bestuurlijke) betrokkenheid bij de stichting en het stimuleren van maatschappelijke betrokkenheid van de leden van de familie [naam 5] op het gebied van het bestrijden van [aandoening] ; 
       b. het doen van niet periodieke uitkeringen aan de leden van de familie [naam 5] als nader omschreven in artikel 13, die aangewezen zijn op de financiële hulp van anderen; 
       c. het doen van niet periodieke uitkeringen aan de jonge leden van de familie [naam 5] als nader omschreven in artikel 13 ter bestrijding van kosten wegens studie en/of persoonlijke ontwikkeling; 
       d. het ondersteunen van onderzoek ter bestrijding van [aandoening] in de meest brede zin.” 
     
     
   
   
     “Artikel 13. 
     
       1. Gerechtigd om overeenkomstig het bepaalde in artikel 3 lid 1 sub 1 respectievelijk 3 lid 2 sub b. en c. een financiële bijdrage van de stichting te genieten zijn: 
       a. alle wettige afstammelingen van de ouders van (…) [naam 3] , geboren te (…) op [geboortedatum] en overleden te [plaats] op [datum] (oprichter van de stichting), zijnde wijlen de echtelieden (…) Meester [naam 6] en Jonkvrouwe [naam 7] , die bij onafgebroken vererving de naam [naam 5] dragen of waarvan een van de ouders de naam [naam 5] draagt of droeg, zonder beperking van de graad van bloedverwantschap; 
       b. de overige wettige afstammelingen van de onder a. van dit artikel omschreven echtelieden tot en met de vierde graad van bloedverwantschap ingesloten; 
       c. de weduwen die de naam [naam 5] voeren en van wie de enige of laatste echtgenoot een afstammeling was als bedoeld onder a. van dit artikel. (…)” 
     
     
     8. Na de statutenwijziging ontvangen de jongere familieleden in de leeftijd van 18 tot 38 jaar een jaarlijkse uitkering van circa € 2.000 en kunnen behoevende familieleden daarnaast een aanvraag indienen ter extra financiële ondersteuning. De oudere familieleden ontvangen niet langer een jaarlijkse uitkering.  
     
     9. In 2019 heeft de stichting de volgende uitkeringen gedaan: 
     
     
       
         
         
         
         
           
             
               
             
             
               
                 Uitkeringen aan familieleden 
               
             
             
               
                 Donaties aan medisch onderzoek  
               
             
           
           
             
               2019 
             
             
               € 111.474 
             
             
               € 85.000 
             
           
         
       
     
     
     10. Het vermogen van de stichting bedroeg op 1 januari 2019 € 7.604.305. 
     
     
       
         Overleg met de Belastingdienst 
       
     
     11. Op 6 juli 2018 heeft eiseres verweerder verzocht te bevestigen dat de stichting kwalificeert als sociaal belang behartigende instelling (SBBI) of, indien verweerder daarin niet meegaat, te bevestigen dat de leden van de familie [naam 5] niet worden aangemerkt als fictieve erfgenamen aan wie het vermogen van de stichting dient te worden toegerekend op grond van artikel 2.14a, vierde lid, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001).	 
     
     12. Door eiseres is onder meer een stamboom van de familie [naam 5] overgelegd welke door verweerder is aangevuld met gegevens uit de basisregistratie personen. Aan de hand van deze stamboom zijn de erfgenamen bij versterf van de oprichter van de stichting bepaald. Verweerder heeft verder per erfgenaam bij versterf bepaald hoeveel ib/pvv zij verschuldigd zijn op grond van artikel 2.14a van de Wet IB 2001 en er is gekeken naar de erfbelasting.  
     
     13. Op 24 september 2019 heeft een gesprek plaatsgevonden tussen de gemachtigde van eiseres, de directeur van de stichting (tevens zoon van eiseres) en verweerder. De gemachtigde van eiseres heeft in een e-mail van 27 september 2019 een samenvatting van het gesprek gegeven, waarin partijen hebben aangegeven van mening te verschillen over de kwalificatie van de stichting. Tenslotte is ook afgesproken om een concept vaststellingsovereenkomst op te stellen. 
     
     14. Partijen en de stichting hebben vervolgens een vaststellingsovereenkomst voor de jaren 2014 tot en met 2018 gesloten. Daarin is onder meer vastgelegd dat een aanslag vennootschapsbelasting 2018 wordt opgelegd aan de stichting op grond van artikel 64 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR). Dit voor de volgens verweerder door de leden van de familie [naam 5] ter zake van de stichting verschuldigde ib/pvv en erfbelasting over de jaren 2014 tot en met 2018. Ook is vastgelegd dat aan eiseres een aanslag ib/pvv 2018 wordt opgelegd waarin de volgens verweerder ter zake van de stichting door haar verschuldigde ib/pvv is begrepen, en partijen over de juistheid van die aanslag gaan procederen met eventueel gevolg voor de aan de stichting opgelegde aanslag vennootschapsbelasting 2018. Daarna hebben partijen en de stichting ook een vaststellingsovereenkomst voor het jaar 2019 gesloten. De voor het jaar 2019 gemaakte afspraken luiden hetzelfde als in de vaststellingsovereenkomst voor de jaren 2014 tot en met 2018.  
     
     
       
         Oplegging (navorderings)aanslagen 
       
     
     15. Conform de in de vaststellingsovereenkomsten gemaakte afspraken zijn aanslagen vennootschapsbelasting voor 2018 en 2019 aan de stichting opgelegd. 
     
     16. Met dagtekening 10 oktober 2020 is aan eiseres de onderhavige navorderingsaanslag ib/pvv 2018 opgelegd. Conform de in de vaststellingsovereenkomst voor 2014 tot en met 2018 gemaakte afspraken is daarin een bedrag van € 156.931 (zijnde 1,926% (gebaseerd op de stamboom) van het vermogen van de stichting op 1 januari 2018) van het vermogen van de stichting aan eiseres toegerekend in box 3. 
     
     17. Met dagtekening 13 november 2020 is aan eiseres de onderhavige aanslag ib/pvv 2019 opgelegd. Conform de in de vaststellingsovereenkomst voor 2019 gemaakte afspraken is daarin een bedrag van € 146.458 (zijnde 1,926% (gebaseerd op de stamboom) van het vermogen van de stichting op 1 januari 2019) van het vermogen van de stichting aan eiseres toegerekend in box 3. 
     
     
       
         Beoordeling door de rechtbank 
       
     
     
     
       
         Geschil en standpunten van partijen 
       
     
     18. De rechtbank beoordeelt of de (navorderings)aanslagen terecht en naar de juiste bedragen aan eiseres zijn opgelegd. Meer specifiek beoordeelt de rechtbank of het vermogen van de stichting moet worden aangemerkt als een afgezonderd particulier vermogen (APV) in de zin van artikel 2.14a van de Wet IB 2001 en of eiseres is aan te merken als fictief erfgenaam en als begunstigde. Zij doet dat aan de hand van de beroepsgronden die eiseres heeft aangevoerd. 
     
     19. Eiseres heeft – kort samengevat – aangevoerd dat de stichting is aan te merken als SBBI dan wel als een overig doelvermogen en niet als een APV. Voorts stelt eiseres dat zij geen fictief erfgenaam is omdat de stichting enig erfgenaam is. Daarnaast stelt eiseres dat zij niet als begunstigde is aan te merken. Indien de rechtbank eiseres niet volgt in de door haar ingenomen standpunten, stelt zij tot slot dat de (navorderings)aanslagen niettemin vernietigd dan wel verminderd dienen te worden omdat handhaving daarvan in de onderhavige omstandigheden dient te worden gekwalificeerd als een onredelijke wetstoepassing, in strijd is met diverse rechtsbeginselen en bovendien in strijd is met Europees recht. Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van de beroepen, vernietiging van de navorderingsaanslag ib/pvv 2018 en vermindering van de aanslag ib/pvv 2019.  
     
     20. Verweerder heeft de standpunten van eiseres gemotiveerd weersproken en heeft zich – kort samengevat – op het standpunt gesteld dat de stichting kwalificeert als APV omdat sprake is van een stichting waarin vermogen is afgezonderd om niet en die meer dan bijkomstig een particulier belang beoogt. Verweerder stelt daarbij dat de stichting niet kwalificeert als een SBBI omdat sprake is van een familiestichting die meer dan incidenteel uitkeringen doet aan de familieleden. Ook stelt verweerder dat eiseres is aan te merken als fictief erfgenaam en op basis daarvan het (discretionair) vermogen van de stichting aan haar dient te worden toegerekend. Tot slot stelt verweerder dat artikel 2.14a van de Wet IB 2001 op regelniveau niet strijdig is met Europees recht of enig beginsel. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van de beroepen. 
     
     
       
         Wettelijk kader 
       
     
     21. In artikel 2.14a van de Wet IB 2001 is, voor zover van belang, bepaald: 
     
     
       “1. Voor de toepassing van deze wet en de daarop berustende bepalingen worden de bezittingen en schulden alsmede de opbrengsten en uitgaven van een afgezonderd particulier vermogen als bedoeld in het tweede lid, geacht bij degene die dat vermogen bij leven of bij overlijden heeft afgezonderd tot zijn bezit te behoren, onderscheidenlijk op te komen (toerekening). Na het overlijden van de persoon, bedoeld in de eerste volzin, worden de bezittingen en schulden alsmede de opbrengsten en uitgaven van een afgezonderd particulier vermogen als bedoeld in het tweede lid, toegerekend aan diens erfgenamen, per erfgenaam in dezelfde verhouding als hij verkrijger krachtens erfrecht is van de overledene. 
       Vanaf het moment dat de in de vorige volzin bedoelde erfgenaam is overleden, treden diens erfgenamen en de daaropvolgende erfgenamen in de plaats van de overleden erfgenaam, per erfgenaam in dezelfde verhouding als hij erfgenaam is van de overleden erfgenaam waarvoor hij in de plaats treedt. 
     
     
     
       2. Voor de toepassing van dit artikel en de daarop berustende bepalingen wordt verstaan onder een afgezonderd particulier vermogen, niet zijnde een sociaal belang behartigende instelling: een afgezonderd vermogen waarmee meer dan bijkomstig een particulier belang wordt beoogd, (…). 
     
     
     
       3. Voor de toepassing van dit artikel en de daarop berustende bepalingen wordt onder het afzonderen van vermogen verstaan: 
       a. het om niet of onder in het maatschappelijk verkeer ongebruikelijke voorwaarden rechtens dan wel in feite, direct of indirect afzonderen van vermogensbestanddelen in een afgezonderd particulier vermogen; 
       b. het rechtens dan wel in feite, direct of indirect, vervreemden van vermogensbestanddelen aan een afgezonderd particulier vermogen waarmee meer dan bijkomstig een particulier belang wordt beoogd van de vervreemder, van zijn partner of van een of meer van zijn bloed- of aanverwanten in de rechte lijn of tot en met de vierde graad van de zijlijn. 
     
     
     
       4. Voor de toepassing van dit artikel en de daarop berustende bepalingen wordt onder een erfgenaam mede verstaan een persoon die is onterfd en die rechtens dan wel in feite, direct of indirect, begunstigde is van het afgezonderd particulier vermogen of wiens partner of bloed- of aanverwant in de rechte lijn in feite, direct of indirect, begunstigde is van het afgezonderd particulier vermogen. 
     
     
     
       5. In afwijking van het eerste lid worden de bezittingen en schulden alsmede de opbrengsten en uitgaven van een afgezonderd particulier vermogen toegerekend aan een persoon die rechtens dan wel in feite, direct of indirect, begunstigde is van het afgezonderd particulier vermogen indien degene die het vermogen heeft afgezonderd, diens partner en diens erfgenamen niet zijn te bepalen. Ingeval er meer begunstigden zijn, vindt naar verhouding van de mate van begunstiging de toerekening aan de begunstigden plaats. 
     
     
     
       6. Het eerste lid, tweede en derde volzin, is niet van toepassing met betrekking tot een erfgenaam, ingeval blijkt dat deze persoon en diens partner niet rechtens dan wel in feite, direct of indirect, begunstigde zijn van het afgezonderd particulier vermogen en dit ook niet kunnen worden. Ingeval de eerste volzin toepassing vindt, worden de bezittingen en schulden alsmede de opbrengsten en uitgaven van het afgezonderd particulier vermogen toegerekend aan de overige erfgenamen in dezelfde verhouding als zij verkrijgers krachtens erfrecht zouden zijn geweest bij uitsluiting van de in de eerste volzin bedoelde erfgenaam. De in het eerste lid, tweede en derde volzin, bedoelde toerekening is niet van toepassing ingeval blijkt dat de erfopvolging krachtens uiterste wilsbeschikking in overwegende mate is gericht op het geheel of gedeeltelijk ontgaan of uitstellen van de in het eerste lid, tweede en derde volzin, bedoelde toerekening.” 
     
     
     22. Artikel 5b, eerste lid en onderdeel a, van de AWR bepaalt dat een algemeen nut beogende instelling een instelling is die uitsluitend of nagenoeg uitsluitend het algemeen nut beoogt.  
     
     23. Volgens artikel 5c, onderdeel a, van de AWR is een sociaal belang behartigende instelling een instelling die in overeenstemming met haar regelgeving een sociaal belang behartigt. 
     
     
       
         APV of SBBI 
       
     
     24. Eiseres heeft zich op het standpunt gesteld dat de stichting zowel in 2018 (vóór de statutenwijziging) als in 2019 (ná de statutenwijziging) uitsluitend sociale en maatschappelijke belangen beoogt. Inmiddels behoren zo’n 130 mensen tot de familie [naam 5] . De stichting is opgericht met het oog op het lenigen van financiële noden en rampen, bedoeld als vangnet voor een zeer uitgebreide familie. En met het uitsterven van die noden over een brede linie, ging de familie zich als geheel financieel sterk maken voor de bestrijding van onder meer [aandoening] , waarbij tegelijkertijd de historische identiteit overeind werd gehouden met onder meer familiedagen, aldus eiseres.  
     
     25. Verweerder stelt zich op het standpunt dat gelet op het doel, de activiteiten en de besteding van het vermogen van de stichting, deze zowel vóór als na de statutenwijziging kwalificeert als APV en niet als SBBI. 
     
     26. De rechtbank stelt voorop dat wanneer een instelling is aan te merken als SBBI in de zin van artikel 5c van de AWR, deze niet is aan te merken als APV. Er is sprake van een APV wanneer een afgezonderd vermogen niet kwalificeert als SBBI én wanneer daarmee meer dan bijkomstig een particulier belang wordt gediend. De rechtbank zal hierna allereerst beoordelen of de stichting kan worden aangemerkt als SBBI en, wanneer de rechtbank tot het oordeel komt dat de stichting niet als SBBI kwalificeert, of met de stichting meer dan bijkomstig een particulier belang wordt beoogd en deze daarmee kwalificeert als APV. 
     
     27. Een SBBI dient niet – zoals het geval is bij een algemeen nut beogende instelling – het algemeen belang maar wel een ander belang. Bij een SBBI gaat het om een instelling wier werkzaamheden zich primair richten op een particulier belang, dat wil zeggen het belang van leden of van een beperkte doelgroep, maar waaraan desalniettemin maatschappelijk een grote waarde wordt toegekend. In de wetsgeschiedenis is hierover onder meer het volgende gezegd: 
     
     
       “(…) Zo hebben zij in verband met de invoering van het 90%-criterium bij ANBI’s gevraagd in welke mate een SBBI het sociaal belang moet behartigen. Daarop is mijn antwoord dat de in de Successiewet 1956 bij deze herziening opgenomen vrijstelling voor SBBI’s slechts geldt, indien aan de verkrijging geen opdracht is verbonden welke daaraan het karakter ontneemt van te zijn geschied in het sociaal belang. Van doorslaggevende betekenis is dus dat de verkrijging voor 100% voor de behartiging van het sociaal belang wordt gebruikt. Ik acht het daarom niet noodzakelijk de mate waarin de instelling het sociaal belang moet behartigen, wettelijk te bepalen. (…)” 
       (Nota naar aanleiding van het verslag,  Kamerstukken II  2008/09, 31 930, nr. 9, p. 94.) 
     
     
     
       en 
     
     
     
       “(…) Herhaald wordt dat onder het behartigen van een sociaal belang verstaan wordt activiteiten die weliswaar in de eerste plaats gericht zijn op het particulier belang maar waaraan een grote maatschappelijke waarde toegekend kan worden omdat zij ook voor de maatschappij als geheel van belang zijn. (…)” 
       (Nota naar aanleiding van het nader verslag,  Kamerstukken II  2009/10, 31 930, nr. 13, p. 12.) 
     
     
     
       en 
     
     
     
       “(…) Zoals al meermalen is aangegeven is een SBBI een instelling die primair de particuliere belangen van de leden of een beperkte doelgroep behartigt. Aan het behartigen van die particuliere belangen kan evenwel een grote maatschappelijk waarde kan worden toegekend omdat door middel van de activiteiten wordt bijdragen aan individuele ontplooiing van de leden of de doelgroep, de cohesie in de samenleving en daarmee een gezondere maatschappij. (…)” 
       (Brief Staatssecretaris van Financiën van 30 september 2009,  Kamerstukken II  2009/10, 31 930, nr. 15, p. 7.) 
     
     
     
       Voorts is door de wetgever gesteld dat onder meer familiestichtingen niet als (ANBI of) SBBI kunnen kwalificeren: 
     
     
     
       “(…) APV’s en instellingen ten behoeve van individuele belangen of individueel gerichte opdrachten, zoals familiestichtingen, kunnen niet als ANBI of SBBI kwalificeren. (…)” 
       (Memorie van Antwoord,  Kamerstukken I  2009/10, D, p. 41.) 
     
     
     28. Gelet op de tekst van de wet en de bedoeling van de wetgever is de rechtbank van oordeel dat de stichting niet kan worden aangemerkt als SBBI. Dit geldt zowel voor de periode vóór de statutenwijziging als daarna. Voor zover het gaat om het doel van de stichting om familieleden financieel te ondersteunen is deze doelgroep te beperkt om te spreken van een belang voor de maatschappij als geheel, zodat geen sprake is van de behartiging van een sociaal belang. De financiële ondersteuning betreft namelijk alleen de familie [naam 5] , zoals omschreven in artikel 18, eerste lid, van de oude statuten, respectievelijk artikel 13, eerste lid, van de huidige statuten. Ook het doel om de cohesie binnen de familie te bevorderen betreft slechts de beperkte groep van de familie en ontbeert daarmee belang voor de samenleving als geheel. Daarbij merkt de rechtbank op dat familiale cohesie in dit verband niet op één lijn kan worden gesteld met sociale cohesie. De financiële ondersteuning van medisch onderzoek naar [aandoening] betreft geen sociaal belang maar een algemeen belang in de zin van artikel 5b van de AWR en kan niet leiden tot een kwalificatie als SBBI. Ook de combinatie van doelstellingen en de activiteiten waarmee de stichting beoogt haar doelen te bereiken, waarbij de maatschappelijke betrokkenheid van de familieleden wordt gestimuleerd, leidt er niet toe dat de stichting moet worden geacht een sociaal belang te behartigen. Van een sociaal belang is immers in ieder geval wat betreft de uitkeringen aan familieleden en de sociale activiteiten geen sprake, nu hierdoor de maatschappij als geheel op geen enkele wijze wordt gebaat. Dat een stichting gelet op artikel 2:285, derde lid, van het Burgerlijk Wetboek (BW) geen uitkeringen mag doen tenzij deze een sociale of ideële strekking hebben en reeds om die reden de uitkeringen moeten worden geacht een sociaal belang te dienen, zoals eiseres betoogt, is niet juist. Het begrip sociale of ideële strekking in die bepaling heeft een andere strekking dan het begrip sociaal belang in de AWR. Het zou ook betekenen dat alle stichtingen in beginsel als SBBI zouden moeten worden aangemerkt, hetgeen niet de bedoeling is van de wetgever. Dat de uitkeringen binnen de familiesfeer als ‘sociaal’ kunnen worden aangemerkt maakt niet dat hiermee sprake is van de behartiging van een sociaal belang in de zin van artikel 5b van de AWR waardoor de stichting als SBBI zou moeten worden aangemerkt.  
     
     29. Met betrekking tot de vraag of meer dan bijkomstig een particulier belang werd beoogd, is de rechtbank van oordeel dat de stichting vóór de statutenwijziging op 11 oktober 2018 volgens haar doelomschrijving en ook blijkens de door haar uitgevoerde activiteiten, meer dan bijkomstig een particulier belang beoogde. Daartoe overweegt de rechtbank het volgende. Met de uitkeringen aan familieleden (en hun verwanten) wordt uitsluitend een particulier belang gediend. Ook het karakter van de jaarlijkse uitkeringen aan alle jongere en oudere familieleden op zich, die zonder voorwaarden en zonder behoeftigheidstoets werden gedaan, leidt tot de conclusie dat deze uitkeringen uitsluitend een particulier belang dienen. Het persoonlijke belang van de betreffende familieleden wordt hiermee immers gediend. Ook de overige door de stichting georganiseerde activiteiten ten gunste van de familie, bestaande uit het organiseren van een familiedag, het onderhouden van een website voor de familie en het onderhouden van een familiegraf, dienen uitsluitend het familiebelang en daarmee een particulier belang. Gelet op de hoogte van de uitkeringen tot en met 2018 aan familieleden en de hoogte van de donaties aan onderzoek naar [aandoening] is de conclusie dat sprake is van het meer dan bijkomstig (dat wil zeggen meer dan 10%) beogen van een particulier belang door de stichting. 
     
     30. De rechtbank is voorts van oordeel dat de stichting ook na de statutenwijziging van 11 oktober 2018 blijkens de gewijzigde doelomschrijving, en ook gelet op de uitgevoerde activiteiten, meer dan bijkomstig een particulier belang beoogt. Ten aanzien van de groep van begunstigden en het karakter van de uitkeringen aan familieleden verwijst de rechtbank naar hetgeen hiervoor is overwogen met betrekking tot de situatie tot aan de statutenwijziging in 2018. Na de statutenwijziging is het bevorderen van de sociale cohesie binnen de familie onderdeel van de doelstelling geworden, zijn de jaarlijkse uitkeringen aan familieleden beperkt tot de jongere leden van de familie en is de bestrijding van [aandoening] in de doelstelling van de stichting opgenomen. Dit leidt evenwel niet tot een ander oordeel. Voor de uitkeringen aan de jonge familieleden ten behoeve van hun eigen ontwikkeling geldt evenals hiervoor is geoordeeld, dat hiermee uitsluitend een particulier belang wordt gediend. Gelet op de hoogte van de uitkeringen aan familieleden in 2019 en de hoogte van de donaties aan medisch onderzoek is ook na de statutenwijziging sprake van het meer dan bijkomstig beogen van een particulier belang door de stichting. 
     
     31. Het voorgaande leidt tot de conclusie dat de stichting niet kan worden aangemerkt als SBBI en dat de stichting meer dan bijkomstig een particulier belang beoogt. Nu tussen partijen niet in geschil is dat sprake is van een afgezonderd vermogen, moet de stichting worden aangemerkt als afgezonderd particulier vermogen, dus APV, in de zin van artikel 2.14a van de Wet IB 2001. Het voorgaande brengt eveneens mee dat de stichting niet kan worden aangemerkt als ‘overig doelvermogen’, zijnde geen SBBI maar ook geen APV. 
     
     
       
         Fictief erfgenaam 
       
     
     32. Eiseres stelt zich op het standpunt dat zij geen fictief erfgenaam is van de in [datum] overleden [naam 3] in de zin van artikel 2.14a, vierde lid, van de Wet IB 2001. Het zou volgens eiseres in strijd zijn met doel en strekking van de wet indien deze bepaling toegepast wordt in de onderhavige situatie, omdat geen sprake is geweest van  
     anti-fiscaal denken en evenmin van onterving ten tijde van de benoeming van de stichting tot enig erfgenaam door [naam 3] in 1907 . 
     
     33. Tijdens de parlementaire behandeling is bij nota van wijziging, voor zover van belang, het volgende gesteld over artikel 2.14a, vierde lid, van de Wet IB 2001: 
     
     
       “Na het overlijden van de inbrenger, vindt op grond van artikel 2.14a, eerste lid, tweede volzin van de Wet IB 2001 toerekening plaats aan zijn of haar erfgenamen. De bedoelde toerekening kan worden ontgaan door de bewuste bloed- of aanverwanten te onterven maar hen wel als begunstigde van een afgezonderd particulier vermogen te benoemen. Om de tekst in overeenstemming te brengen met doel en strekking van artikel 2.14a van de Wet IB 2001, wordt voorgesteld te bepalen dat onder een erfgenaam ook wordt begrepen degene die als erfgenaam is uitgesloten maar wel begunstigde is van een afgezonderd particulier vermogen. Vorenstaande geldt eveneens voor volgende generaties en ingeval een of meerdere generaties worden overgeslagen: de ouder onterft zijn kind en wijst zijn kleinkind of zijn partner aan als begunstigde. Bij een onterfde persoon wordt in de praktijk vooral gedoeld op (klein)kinderen, (groot)ouders, broers, zusters van de erflater die door de wet als erfgenamen tot zijn nalatenschap zouden kunnen worden geroepen maar krachtens uiterste wilsbeschikking zijn uitgesloten. De gekozen terminologie beoogt een ruim toepassingsbereik om allerhande constructies binnen de familie onder het toepassingsbereik van artikel 2.14a van de Wet IB 2001 te laten vallen.” 
       	( Kamerstukken II  2008/09, nr. 31 930, nr. 10, p. 24-25.) 
     
     
     34. De rechtbank is van oordeel dat eiseres fictief erfgenaam is op grond van het vierde lid van artikel 2.14a van de Wet IB 2001 en overweegt als volgt. Het doel van de APV-regeling is in de eerste plaats dat vermogen dat is afgezonderd fiscaal wordt toegerekend aan degene die dat vermogen – bij leven of bij overlijden – heeft afgezonderd. Een APV wordt hierdoor in feite transparant behandeld. Deze toerekening werkt na overlijden van degene die het vermogen heeft afgezonderd, door naar diens erfgenamen. Dit alles wordt bepaald in het eerste lid van artikel 2.14a. De bedoeling van het later aan het wetsvoorstel toegevoegde vierde lid is om te voorkomen dat de toerekening die in het eerste lid wordt geregeld, wordt ontgaan door iemand te onterven maar diegene – oorspronkelijk erfgenaam – wel als begunstigde van het APV is aan te merken. Om die reden is in het vierde lid bepaald dat onder een erfgenaam mede wordt verstaan iemand die is onterfd maar die wel begunstigde is van het APV. Doel en strekking van artikel 2.14a van de Wet IB brengen mee dat onder ‘een persoon die is onterfd’ ook de situatie moet worden begrepen dat iemand feitelijk is onterfd doordat een ander als (enig) erfgenaam is benoemd. Het begrip ‘onterven’ in deze bepaling moet ruim worden opgevat en hiervan is sprake als het erfrecht zoals dat is neergelegd in boek 4 van het BW wordt gepasseerd. Dit betekent dat het begrip in de onderhavige regeling niet alleen ziet op expliciete onterving (waarop bijvoorbeeld de artikelen 4:1, tweede lid, en 4:12, eerste lid, van het BW zien), maar ook op impliciete onterving door de benoeming van een ander tot erfgenaam bij uiterste wilsbeschikking. Indien het vierde lid enkel zou zien op expliciete onterving zou de regeling van de toerekening van artikel 2.14a nog steeds gemakkelijk te zijn ontgaan door bij uiterste wil geen expliciete onterving op te nemen maar in plaats daarvan een ander expliciet tot erfgenaam te benoemen. Ook de wetsgeschiedenis zoals hierboven opgenomen biedt geen aanknopingspunt voor de door eiseres voorgestane beperkte interpretatie van het begrip ‘onterving’. Die interpretatie is dus niet in overeenstemming met de bedoeling van de wetgever, terwijl het ook niet overeenstemt met de tekst van de bepaling. De hierna te bespreken eis dat de onterfde persoon begunstigde dient te zijn van het APV voorkomt verder dat toerekening plaatsvindt aan een onterfde persoon die op geen enkele wijze begunstiging kan ondervinden van het APV. De rechtbank vindt steun voor het bovenstaande in het feit dat in artikel 2.14a, eerste lid, eerste volzin, het afgezonderde vermogen ook wordt toegerekend aan degene die dat vermogen bij overlijden heeft afgezonderd. Indien de redenering van eiseres zou worden gevolgd zou in de situatie dat een vermogen in zijn geheel wordt afgezonderd bij overlijden, met uitsluiting van alle erfgenamen (bij versterf), zoals in het onderhavige geval is gebeurd, de erfgenamen nooit in de plaats kunnen treden van de overledene. Dit is evident in strijd met doel en strekking van artikel 2.14a van de Wet IB 2001 en kan nimmer de bedoeling van de wetgever zijn geweest. Dat in [datum] ten tijde van het overlijden van [naam 3] geen sprake was van anti-fiscaal denken leidt niet tot een ander oordeel. De wetgever heeft vanaf 2010 al het discretionaire vermogen in een APV willen belasten, ook vermogen dat al eerder is afgezonderd, ongeacht de oorspronkelijke bedoeling achter die afzondering. Aan de wetgeving is geen terugwerkende kracht toegekend in de zin dat vermogen ook al vóór 2010 is belast. 
     
     
       
         Begunstigde 
       
     
     35. Voorts betoogt eiseres dat zij niet is aan te merken als begunstigde omdat zij in de jaren 2018 en 2019 geen uitkering van de stichting heeft ontvangen en zij ook geen enkel recht of verwachting op enige uitkering had. 
     
     36. De rechtbank volgt het betoog van eiseres niet en overweegt hiertoe het volgende. Eiseres is in de ‘oude’ (in artikel 18) en de gewijzigde statuten (in artikel 13) aangewezen om als gerechtigde een voordeel uit respectievelijk een financiële bijdrage van de stichting te ontvangen. Hiermee is eiseres aan te merken als rechtens begunstigde van de stichting. Voorts heeft zij gedurende een aantal jaren tot en met 2017 ook daadwerkelijk een jaarlijkse uitkering van € 1.000 ontvangen van de stichting waarmee zij ook feitelijk begunstiging heeft ontvangen. Voorts zullen ook eventuele (klein)kinderen van eiseres die voldoen aan de voorwaarde dat zij tussen de 18 en de 38 jaar oud zijn, een jaarlijkse uitkering ontvangen. Ook dit leidt ertoe dat eiseres als begunstigde is aan te merken. Tot slot kon eiseres ook in de betreffende jaren gebruik maken van de overige activiteiten die door de stichting ten behoeve van de familie werden georganiseerd, zoals de familiedag en de familiewebsite. Dit alles leidt ertoe dat eiseres zowel rechtens als feitelijk, direct en indirect als begunstigde in de zin van het vierde lid van artikel 2.14a van de Wet IB 2001 kan worden aangemerkt. Het betoog van eiseres dat zij geen begunstigde is in de zin van het zijn van ‘beneficiary’ onder het Anglo-Amerikaanse recht leidt niet tot een ander oordeel. Voor zover deze stelling van eiseres juist is – hetgeen de rechtbank buiten de beoordeling laat – blijkt immers uit niets dat de wetgever voor de definitie van het begrip ‘begunstigde’ heeft willen aansluiten bij het Anglo-Amerikaanse begrip ‘beneficiary’. 
     
     
       
         Strijd met algemene beginselen en Europees recht 
       
     
     37. Tot slot betoogt eiseres dat, in het geval dat de rechtbank eiseres niet volgt in haar standpunt dat de stichting niet is aan te merken als APV en zij geen fictief erfgenaam noch begunstigde is, de (navorderings)aanslagen desalniettemin vernietigd dienen te worden gelet op het volgende. Ten eerste is oplegging en handhaving van de (navorderings)aanslagen in strijd met een redelijke wetstoepassing nu toepassing van artikel 2.14a Wet IB 2001 in het onderhavige geval leidt tot heffing van ib/pvv (en in geval van een overlijden tevens van erfbelasting) van individuele familieleden die geen kennis hebben van het vermogen van de stichting, met fiscale gevolgen voor hen. Bovendien leidt toepassing van de regeling tot oneindige doorwerking van de fictieve vererving, hetgeen tot principiële en praktische problemen leidt, aldus eiseres. Voorts is volgens eiseres de APV-wetgeving innerlijk tegenstrijdig en willekeurig. Dit zit hem in de tegenstrijdigheid van het zesde in samenhang met het vierde lid van artikel 2.14a van de Wet IB 2001 inzake de toerekening. Verder stelt eiseres dat de APV-wetgeving in strijd is met het eigendomsrecht van artikel 1 van het Eerste Protocol (EP) bij het EVRM alsmede het discriminatieverbod van artikel 14 van het EVRM. Eiseres beroept zich daartoe onder meer op het arrest van de Hoge Raad van 24 december 2021, ECLI:NL:HR:2021:1963 (het zgn. Kerstarrest), inzake de fictieve rendementsheffing en stelt voorts dat de heffing leidt tot een onredelijke en disproportionele belastingheffing die op geen enkele wijze in verband staat met inkomsten of vermogen van eiseres. Bovendien is de heffing volgens eiseres in strijd met verschillende algemene beginselen van behoorlijk bestuur, te weten het evenredigheidsbeginsel, het verbod op détournement de pouvoir en willekeur en het rechtszekerheidsbeginsel. Daarbij beroept eiseres zich onder meer op de uitspraak van de Afdeling Bestuursrechtspraak van de Raad van State van 2 februari 2022, ECLI:NL:RVS:2022:285, inzake toetsing aan het evenredigheidsbeginsel. Nu geen sprake is van misbruik van de stichtingsvorm door de stichting, die enkel een sociaal en ideëel doel nastreeft, en verweerder ten onrechte slechts stelt dat sprake is van een heffingsrecht, maakt verweerder op zijn beurt misbruik van zijn bevoegdheid door eiseres te kwalificeren als (fictief) erfgenaam en begunstigde in een APV, aldus eiseres. De rechtszekerheid wordt geschonden doordat, als gevolg van het fictieve erfgenaamschap, het vermogen al wordt geacht te zijn onttrokken ten tijde van het overlijden van de oprichter van de stichting en daarmee sprake is van (materieel) terugwerkende kracht van het APV-regime, aldus eiseres. 
     
     38. Verweerder weerspreekt hetgeen eiseres heeft aangevoerd en stelt zich op het standpunt dat op regelniveau geen sprake is van strijd met artikel 1 van het EP bij het  EVRM. Verweerder verwijst naar het arrest van de Hoge Raad van 26 maart 2021, ECLI:NL:HR:2021:367, waarin door de Hoge Raad is geoordeeld dat artikel 2.14a van de Wet IB 2001 “lawful” is. Voorts stelt verweerder dat het oordeel van de Hoge Raad dat ziet op heffing over fictief rendement niet kan worden toegepast op de regelgeving omtrent en heffing op grond van het APV-regime. Van strijd met de door eiseres genoemde beginselen van behoorlijk bestuur is volgens verweerder geen sprake. 
     
     39. De rechtbank overweegt als volgt. De rechtbank stelt voorop dat zij eiseres niet volgt in haar standpunt dat de APV-wetgeving een anti-misbruikkarakter heeft en mitsdien slechts zou kunnen of mogen worden toegepast in situaties waarin duidelijk is dat sprake is van misbruik dan wel verijdeling van belastingheffing. De wetgever heeft uiteindelijk met de APV-wetgeving een heffingsvacuüm willen dichten dat ontstond door het – op zich geoorloofd – afzonderen van particulier vermogen. In de memorie van toelichting bij het wetsvoorstel tot introductie van de rechtsfiguur van de APV in artikel 2.14a van de Wet IB 2001, is dit als volgt verwoord: 
     
     
       “(…) Het instellen van een afgezonderd particulier vermogen is op zichzelf geoorloofd voor bundeling en bescherming van (familie)vermogen. Maar een afgezonderd particulier vermogen behoort geen heffingsvacuüm op te leveren waardoor de Nederlandse heffingsgrondslag wordt uitgehold. 
       (…) 
       Om aan het geschetste heffingsvacuüm een einde te maken, wordt een robuuste wettelijke basis voorgesteld om inkomstenbelasting en schenk- of erfbelasting te kunnen heffen wanneer er sprake is van een afgezonderd particulier vermogen. Vermogensbestanddelen die in een afgezonderd particulier vermogen worden ingebracht, aangehouden en uitgekeerd, krijgen eenzelfde fiscale behandeling als vermogensbestanddelen die niet op zodanige wijze zijn afgezonderd. (…)” 
       	( Kamerstukken II , 2008/09, 31 930, nr. 3, p. 9-11) 
     
     
     40. De Hoge Raad heeft in het door verweerder genoemde arrest van 26 maart 2021 in rechtsoverweging 4.2.2 met verwijzing naar de conclusie van de Advocaat-Generaal geoordeeld dat de regeling van artikel 2.14a van de Wet IB 2001 voorziet in een effectieve mogelijkheid tot het leveren van tegenbewijs en artikel 2.14a van de Wet IB 2001 gelet hierop “lawful” is. Dat de regeling niet zou voorzien in het leveren van tegenbewijs tegen de aanname van misbruik doet hieraan zoals hiervoor reeds is overwogen niet af, nu voor de toepasselijkheid van de regeling niet vereist is dat sprake is van misbruik. Voor zover eiseres stelt dat de inbreuk op het eigendomsrecht disproportioneel en onredelijk is, overweegt de rechtbank dat in geval van een dergelijke inbreuk een redelijke mate van evenredigheid dient te bestaan tussen de gebruikte middelen en het doel dat ermee wordt nagestreefd. Er moet een redelijke verhouding zijn tussen het algemeen belang dat met belastingheffing wordt gediend en de bescherming van individuele rechten. Bij de beoordeling van het algemeen belang en de keuze van de middelen om dat belang te dienen, komt de wetgever een ruime beoordelingsvrijheid toe. Met het opheffen van een heffingsvacuüm door een heffing over de forfaitair bepaalde opbrengst over een aan een belanghebbende toegerekend vermogensbestanddeel, kan op zich niet worden gezegd dat de wetgever hierdoor de aan hem toekomende ruime beoordelingsvrijheid heeft overschreden. Van disproportionaliteit of onredelijkheid is geen sprake, althans eiseres heeft hiervoor onvoldoende aangevoerd. Dat een belastingplichtige niet (direct) kan beschikken over het aan hem of haar toegerekende vermogensbestanddeel, maakt dit niet anders. Ook doet het door eiseres aangehaalde ‘Kerstarrest’ van de Hoge Raad van 24 december 2021, ECLI:NL:HR:2021:1963, inzake de fictieve rendementsheffing leidt niet tot dit oordeel. Immers, in dit arrest was een geheel andere vraag aan de orde, namelijk of het in hoofdstuk 5 van de Wet IB 2001 neergelegde stelsel voor bepaling van de heffingsgrondslag voor het inkomen uit sparen en beleggen zich verdroeg met artikel 1 van het EP bij het EVRM en het in artikel 14 EVRM neergelegde verbod op discriminatie. Dat in die situatie sprake was van fictief (forfaitair) rendement uit sparen en beleggen leidt geenszins tot de conclusie dat de door eiseres fictief genoemde toerekening van vermogen eveneens in strijd zou zijn met deze bepalingen, mede gelet op hetgeen hiervoor is overwogen. 
     
     41. Van strijd met de door eiseres genoemde algemene beginselen van behoorlijk bestuur is naar het oordeel van de rechtbank evenmin sprake. Bij de beantwoording van de vraag of een lichaam – in het onderhavige geval de stichting – kwalificeert als APV in de zin van artikel 2.14a van de Wet IB 2001 is geen sprake van een discretionaire bevoegdheid van verweerder; dat antwoord vloeit immers voort uit toetsing van de feitelijke situatie aan de omschrijving van een APV in de formele wet en hierbij komt aan verweerder geen beoordelingsvrijheid toe. Aan toetsing aan het evenredigheidsbeginsel van artikel 3:4, tweede lid, van de Awb wordt derhalve niet toegekomen. Toetsing aan het evenredigheidsbeginsel in bredere zin dient gezien het juridische kader zeer terughoudend plaats te vinden en leidt alleen tot buiten werking laten van het artikel indien sprake is van een bijzondere situatie waarbij het gevolg dusdanig is dat de wetgever die niet voor ogen kan hebben gehad (vergelijk 9.4.4 van de conclusie van Widdershoven en Wattel van 7 juli 2021, ECLI:NL:RVS:2021:1468). Hiervan is geen sprake, gezien het voorgaande. Daaraan voegt de rechtbank nog toe dat ook bij de beantwoording van de vraag of een lichaam is aan te merken als APV, verweerder niet gehouden is de toepassing te beperken tot situaties waarin daadwerkelijk sprake is van misbruik. Ook van strijd met het willekeurverbod en het verbod van détournement de pouvoir is naar het oordeel van de rechtbank geen sprake nu ook dit betoog van eiseres uitgaat van de veronderstelling dat de APV-wetgeving alleen toepassing mag vinden indien sprake is van misbruik, of in ieder geval niet in het geval van de stichting die volgens eiseres uitsluitend een sociaal en ideëel doel heeft. Zoals hiervoor overwogen heeft de APV-wetgeving als doel een heffingslek te dichten door middel van een ‘robuuste’ regeling. Verweerder heeft op grond van de wettelijke bepalingen met juistheid vastgesteld dat de stichting is aan te merken als APV en eiseres kwalificeert als erfgenaam en begunstigde. Of sprake was van misbruik of het ontgaan van belastingheffing door de stichting speelt bij deze kwalificatie geen rol. Nu de onderhavige procedure ziet op aan eiseres opgelegde (navorderings)aanslagen over de jaren 2018 en 2019 kan niet worden gezegd dat sprake is van (materieel) terugwerkende kracht van de APV-regeling. Belastingheffing heeft immers niet eerder dan na introductie van de wetgeving plaatsgevonden. Dat het in 1907 afgezonderde vermogen met ingang van de invoering van artikel 2.14a van de Wet IB 2001 wordt gekwalificeerd als APV en de vanaf dat moment is toegerekend aan de oprichter en vervolgens wordt geacht (fictief) te zijn overgegaan op diens erfgenamen leidt niet er niet toe dat sprake is van (niet-toegestane) terugwerkende kracht van de wetgeving. Niets staat eraan in de weg dat de wetgever voor de toekomst het afgezonderde vermogen (de bezittingen en schulden) anders kwalificeert dan tot dan toe het geval was, waaraan niet afdoet dat de oprichter ten tijde van het afzonderen niet had kunnen voorzien dat in de toekomst belastingheffing zou plaatsvinden over het toegerekende vermogen. 
     
     42. Tot slot wijst de rechtbank erop dat waar het de bezwaren van eiseres tegen de heffing van ib/pvv en erfbelasting bij de individuele familieleden betreft, verweerder ter zitting heeft aangegeven dat eventueel de Belastingdienst op grond van artikel 64 van de AWR maatwerk bij de heffing kan leveren. Daarbij wijst de rechtbank tevens op de tussen eiseres, de stichting en verweerder gesloten vaststellingsovereenkomsten waarbij is overeengekomen dat jaarlijkse heffing van de (volgens de Belastingdienst) materieel door de familieleden verschuldigde belastingen geschiedt door middel van een aan de stichting opgelegde aanslag vennootschapsbelasting. 
     
     
       
         Beschikking belastingrente 
       
     
     43. Het beroep tegen de aan eiseres opgelegde navorderingsaanslag ib/pvv 2018 wordt geacht mede betrekking te hebben op de belastingrente. Eiseres heeft geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte belastingrente aangevoerd. De rechtbank ziet geen aanleiding af te wijken van de belastingrentebeschikking. Hierbij wijst de rechtbank eiseres erop dat het bedrag van de belastingrente het bedrag van de aanslag volgt.  
     
     
       
         Conclusie en gevolgen 
       
     
     
     44. De beroepen zijn ongegrond. De navorderingsaanslag ib/pvv 2018, de daarbij behorende belastingrentebeschikking en de aanslag ib/pvv 2019 blijven in stand.  
     
     
     
     
       
         Beslissing 
       
       De rechtbank verklaart de beroepen ongegrond. 
     
     
     
     
       Deze uitspraak is gedaan door mr. M.C. van As, voorzitter, en mr. T.N. van Rijn en mr. C.N. Tang, leden, in aanwezigheid van mr. R.A. Brits, griffier. De uitspraak is uitgesproken in het openbaar op 14 februari 2023. 
     
     
     
     
     
     
     
     
       
         
         
         
           
             
               griffier 
             
             
               voorzitter 
             
           
         
       
     
     
     
     
     
       Een afschrift van deze uitspraak is verzonden aan partijen op: 
     
     
     
     
     
       
         Informatie over hoger beroep 
       
       Een partij die het niet eens is met deze uitspraak, kan een hogerberoepschrift sturen naar het gerechtshof Amsterdam waarin wordt uitgelegd waarom deze partij het niet eens is met deze uitspraak. Het hogerberoepschrift moet worden ingediend binnen zes weken na de dag waarop deze uitspraak is verzonden. Kan de indiener de behandeling van het hoger beroep niet afwachten, omdat de zaak spoed heeft, dan kan de indiener de voorzieningenrechter van het gerechtshof Amsterdam vragen om een voorlopige voorziening (een tijdelijke maatregel) te treffen.