ECLI: ECLI:NL:GHSHE:2014:1769

Titel: ECLI:NL:GHSHE:2014:1769 Gerechtshof 's-Hertogenbosch , 13-06-2014 / 13-00048

Gerecht: Gerechtshof 's-Hertogenbosch

Datum uitspraak: 2014-06-13

Zaaknummer: 13-00048

Proceduretype: Hoger beroep

Onderwerp: Bestuursrecht; Belastingrecht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Uitspraak

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:GHSHE:2014:1769

---

Naheffingsaanslag omzetbelasting.  
         Belanghebbende is ondernemer voor de omzetbelasting. Ingevolge een overeenkomst heeft zij aan een ondernemer facturen uitgereikt ter zake van aflossingen van leningen en daarbij de bedragen verhoogd met 19% BTW. Een deel van de facturen is onbetaald betaald gebleven. Belanghebbende heeft de BTW niet op aangifte voldaan en de Inspecteur heeft nageheven. Op grond van artikel 37 Wet OB is belanghebbende als factuuropsteller de BTW verschuldigd. Haar beroep op toepassing van de HvJ-arresten Tolsma (i.c. geen sprake van betaling op vrijwillige basis), Maria Karageorgou (i.c. wel ondernemerschap) en LVK - 56 ( betreft aftrekrecht van de ontvanger van de factuur) faalt. Dat de facturen niet bewaard zijn gebleven in de administratie van belanghebbende, staat naheffing niet in de weg. Belanghebbende heeft geen recht op herziening van ten onrechte gefactureerde BTW, omdat het gevaar voor verlies van belastinginkomsten van de Staat niet is uitgeschakeld. Belanghebbendes beroep op verrekening ingevolge artikel 29 Wet OB, wegens niet betaling door de schuldenaar, faalt. Uit de tekst van dat artikel volgt dat teruggaaf niet mogelijk is bij naheffing van artikel 37-BTW.

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH 
     Team belastingrecht 
     Meervoudige Belastingkamer 
     Kenmerk: 13/00048 
     
     
       
         Uitspraak op het hoger beroep van 
       
     
     
     
       
        [belanghebbende] B.V., gevestigd te [vestigingsplaats], 
       hierna: belanghebbende, 
     
     
     
       
         en het incidentele hoger beroep van  
       
     
     
     
       
         de Inspecteur van de Belastingdienst/Oost-Brabant ,  
       hierna: de Inspecteur, 
     
     
     
       tegen de uitspraak van de Rechtbank Breda (hierna: de Rechtbank) van 20 december 2012, kenmerk AWB 12/2378, inzake het geding tussen:  
     
     
     
       belanghebbende, 
     
     
     
       en 
     
     
     
       
         de Inspecteur ,  
     
     
     
       betreffende na te noemen naheffingsaanslag en daarbij vastgestelde beschikkingen. 
     
     
   
   
     
       1 Ontstaan en loop van het geding 
     
     
       1.1. 
       Aan belanghebbende zijn, verenigd in één aanslagbiljet met dagtekening 31 maart 2011, onder aanslagnummer [aanslagnummer], over het tijdvak 1 oktober 2009 tot en met 30 juni 2010 opgelegd een naheffingsaanslag omzetbelasting tot een bedrag van € 72.452, alsmede bij beschikking een boete van € 36.226 en is bij beschikking een bedrag van € 1.689 aan heffingsrente in rekening gebracht. Na daartegen gemaakt bezwaar zijn bij in één geschrift vervatte uitspraken van de Inspecteur de naheffingsaanslag, alsmede de beschikking heffingsrente gehandhaafd en de boete verminderd tot een bedrag van € 18.113. 
       
     
     
       1.2. 
       Belanghebbende is van deze uitspraken in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 310. De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard en de boete wegens overschrijding van de redelijke termijn verminderd tot een bedrag van € 17.207. 
       
     
     
       1.3. 
       Tegen deze uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij het Hof. Ter zake van dit hoger beroep heeft de griffier van het Hof van belanghebbende een griffierecht geheven van € 466. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 
       
     
     
       1.4. 
       De Inspecteur heeft incidenteel hoger beroep ingesteld tegen de uitspraak van de Rechtbank. Belanghebbende heeft het incidentele hoger beroep beantwoord. 
     
     
       1.5. 
       Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgehad op 31 oktober 2013 te ’s-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord de heer [A], als gemachtigde van belanghebbende, alsmede, namens de Inspecteur, de heren [B] en [C]. 
       
     
     
       1.6. 
       Partijen hebben te dezer zitting ieder een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij.  
       
     
     
       1.7. 
       Het Hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.  
       
     
     
       1.8. 
       Van het onderzoek ter zitting is geen proces-verbaal opgemaakt.  
       
     
   
   
     
       2 Feiten 
     
       
       Nu de uitspraak van de Rechtbank geen afzonderlijke vaststelling van de feiten bevat, stelt het Hof de feiten op grond van de gedingstukken en het verhandelde ter zitting in eerste en tweede aanleg als volgt vast: 
     
     
       2.1. 
       Belanghebbende is opgericht op 15 juni 2009. Haar activiteiten omvatten financiële dienstverlening op het gebied van advisering van en begeleiding bij het arrangeren van eigen en vreemd vermogen voor autonome groei, doorstart, acquisities en herfinanciering. Met de uitoefening van deze activiteiten is belanghebbende ondernemer in de zin van artikel 7 van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna ook wel aangeduid als: de Wet OB).  
       
     
     
       2.2. 
       Belanghebbende heeft op 17 juli 2009 vorderingen en aanspraken verkregen op een aantal vennootschappen en natuurlijke personen, waaronder [D] B.V. (hierna: [D]). In verband met de afwikkeling van deze vorderingen en aanspraken heeft belanghebbende onder meer met [D] op 1 september 2009 een overeenkomst gesloten. In deze overeenkomst is ter finale kwijting een betalingsregeling met [D] getroffen, waarbij een betalingsschema voor deelbetalingen ter aflossing van de vorderingen en aanspraken is vastgelegd, alsmede dat alle betalingen vermeerderd worden met 19% aan omzetbelasting (hierna, ook wel aangeduid als: BTW).  
       
       
         2.3.1. 
         Naar aanleiding van de overeengekomen betalingsregeling heeft belanghebbende facturen uitgereikt aan [D]. Tot de stukken behoren acht door [D] ontvangen facturen van belanghebbende met de omschrijving ‘Deelbetaling conform contractuele overeenkomst’. Deze facturen zijn door [D] voor ontvangst van een blokstempel met dagtekening voorzien en bij administratieve verwerking als geboekt met paraaf en een opmerking gemarkeerd: 
         
         
           Nummer	factuurdatum	 bedrag	 BTW		 ontvangst	opmerking  
           20090901	01-09-2009	€ 100.000,--	€ 19.000,--	04-09-2009	betaald 8/9 
           20091001	01-10-2009	€ 20.147,66	€  3.828,06	12-10-2009betaald28/10 
           20091101	01-11-2009	€ 20.147,66	€  3.828,06	12-10-2009betaald 1/12 
           20091201	01-12-2009	€ 20.147,66	€  3.828,06	12-10-2009 
           20091202	31-12-2009	€ 100.000,--	€ 19.000,--	09-10-2009 
           20100101	01-01-2010	€ 20.147,66	€  3.828,06	21-01-2010 
           20100201	01-02-2010	€ 20.147,66	€  3.828,06	21-01-2010 
           20100301	01-03-2010	€ 20.147,66	€  3.828,06	21-01-2010. 
         
         
       
       
         2.3.2. 
         Voor het tweede kwartaal 2010 heeft belanghebbende een drietal facturen opgemaakt, ieder voor een deelbetaling van € 20.147,66, verhoogd met € 3.828,06 aan BTW: 
         
         
           Nummer	factuurdatum	 bedrag	 BTW 
           20100401	01-04-2010	€ 20.147,66	€ 3.828,06 
           20100501	01-05-2010	€ 20.147,66	€ 3.828,06 
           20100601	01-06-2010	€ 20.147,66	€ 3.828,06. 
         
         
       
       
         2.3.3. 
         Op de onder 2.3.1 en 2.3.2 vermelde facturen heeft belanghebbende 19% aan omzetbelasting aan [D] in rekening gebracht, tot een totaalbedrag van € 72.452,54.  
         
       
       
         2.4.1. 
         De onder 2.3 vermelde facturen zijn opgemaakt en verstuurd door één van de directeuren van belanghebbende, die daarbij ten onrechte omzetbelasting in rekening heeft gebracht. De administratrice van belanghebbende heeft verklaard dat zij, direct nadat zij in november 2009 de verzorging van de facturering van belanghebbende had overgenomen, de waarschijnlijk in één range opgemaakte facturen gericht aan [D] heeft gecorrigeerd. Hiertoe heeft zij, aldus haar verklaring van 27 februari 2013, voor de onder 2.3 vermelde originele facturen creditnota’s, alsmede nieuwe facturen/aflosnota’s, voor de totaalbedragen van de originele facturen, maar zonder vermelding van omzetbelasting, opgemaakt en deze creditnota’s en de, als facturen aangeduide, juiste aflosnota’s per post aan [D] gezonden.  
         
       
       
         2.4.2. 
         Zowel de originele facturen, de creditfacturen als de gecorrigeerde facturen/aflosnota’s hebben dezelfde datering en hetzelfde factuurnummer. In de grootboekadministratie van belanghebbende zijn alleen de gecorrigeerde facturen/aflosnota’s, die daarbij zijn aangeduid als facturen, opgenomen, zonder verwerking van de originele facturen en de creditnota’s.  
         
       
       
         2.4.3. 
         Tot de stukken behoort een creditnota van 1 juni 2010 van belanghebbende gericht aan [D], met factuurnummer 20100603 en omschrijving ‘Creditering factuur januari t/m juni’ en ‘Deelbetaling conform contractuele overeenkomst’ ten bedrage van € 143.854,32. 
         
       
     
     
       2.5.  
       
        [D] heeft tegenover de Inspecteur verklaard geen creditnota’s of gecorrigeerde facturen, zonder vermelding van omzetbelasting, van belanghebbende te hebben ontvangen. 
       
     
     
       2.6. 
       
         Bij brief van 14 januari 2010 heeft belanghebbende [D] een herinnering en bij brief van 25 januari 2010 een aanmaning gestuurd vanwege het onbetaald blijven van de facturen met datum 1 december 2009 en nummer 20091201 respectievelijk met datum 24 december 2009 en nummer 20091204, alsmede met datum 31 december 2009 en nummer 20091202 voor een totaalbedrag van € 154.875,72.  
         
          [D] is met ingang van 10 april 2012 failliet verklaard. 
       
       
       
         2.7.1. 
         Op 21 september 2010 is bij belanghebbende een boekenonderzoek ingesteld om de gevolgen voor de omzetbelasting van de transacties tussen belanghebbende en [D] in de periode juni 2009 tot en met juni 2010 te beoordelen. In het van dit boekenonderzoek opgemaakte rapport van 28 februari 2010 is, voor zover van belang, opgenomen (waarbij belanghebbende is aangeduid als [E]):  
         
         
           ‘3.4. Fiscale invulling 
         
         
         
           Wanneer een belastingplichtige op een factuur melding maakt van omzetbelasting is hij deze belasting verschuldigd op het tijdstip waarop de factuur is uitgereikt (artikel 37 van de Wet op de omzetbelasting 1968).  
           (…) 
           De oorspronkelijk verstuurde facturen waarop omzetbelasting is vermeld zijn conform het contract. [E] is de op deze facturen vermelde omzetbelasting verschuldigd. Deze omzetbelasting heeft zij ten onrechte niet aangegeven in haar aangifte omzetbelasting.’ 
         
         
       
       
         2.7.2. 
         Nadat belanghebbende door de Inspecteur in de gelegenheid is gesteld te reageren op zijn bevindingen van de controle, alsmede de kennisgeving van de boete, en op 23 december 2010 een gesprek daarover heeft plaatsgevonden, heeft de Inspecteur de onder 1.1 vermelde naheffingsaanslag en beschikkingen opgelegd. 
         
       
     
   
   
     
       3 Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen 
     
     
       3.1. 
       Nadat de Inspecteur ter zitting het door hem ingestelde incidentele hoger beroep heeft ingetrokken, is in geschil het antwoord op de vragen:  
       
       
         I. Heeft de Inspecteur terecht van belanghebbende omzetbelasting door middel van toepassing van artikel 37 van de Wet OB nageheven? 
         II. Zo ja, dient vanwege het onbetaald of oninbaar zijn gebleken van facturen, waarop de onder vraag I genoemde nageheven omzetbelasting ziet, eventueel, op de voet van artikel 29 van de Wet OB jegens belanghebbende een verrekening plaats te vinden? 
       
       
       
         Belanghebbende is van mening, dat de eerste vraag ontkennend en tweede vraag bevestigend moeten worden beantwoord. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan. 
       
       
     
     
       3.2. 
       Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden, welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Tijdens het onderzoek ter zitting hebben zij hun standpunten toegelicht en heeft de Inspecteur verklaard, dat hij gelet op het door het Hof gegeven voorlopige oordeel omtrent de door de Inspecteur betwiste ontvankelijkheid van het beroep, zijn incidentele hoger beroep in te trekken. 
       
     
     
       3.3. 
       Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het hoger beroep, vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraken op bezwaar en, primair, van de naheffingsaanslag, alsmede van de boete en, subsidiair, tot vermindering van de naheffingsaanslag, naar het Hof begrijpt, tot een bedrag van € 26.656,12 aan omzetbelasting.  De Inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het hoger beroep en bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.  
       
     
   
   
     
       4 Gronden 
     
     
       
         Ten aanzien van het geschil 
       
     
     
     
       
         Vraag I: naheffing ingevolge artikel 37 van de Wet OB 
       
     
     
     
       4.1. 
       De Rechtbank heeft met betrekking tot dit geschilpunt als volgt overwogen (waarbij de Rechtbank is aangeduid als de rechtbank en de Inspecteur als de inspecteur):  
       
       
         “2.8. De rechtbank stelt voorop dat aflossing van vorderingen geen prestaties zijn in de zin van de Wet OB. Tussen partijen is dat ook niet in geschil. Belanghebbende heeft gesteld dat de bescheiden waarbij de aflossingstermijnen aan [D] in rekening zijn gebracht, geen facturen zijn in de zin van artikel 37 Wet OB zodat toepassing van dat artikel achterwege moet blijven. De rechtbank acht die stelling niet juist. Boven de bescheiden staat het woord “factuur”, er staat een factuurnummer op, een bedrag aan “deelbetaling conform contractuele overeenkomst” en een bedrag aan omzetbelasting. Het stuk heeft aldus alle kenmerken van een factuur. Daaraan doet niet af dat de factuur niet in alle opzichten voldoet aan de factuurvereisten van artikel 35a Wet OB.  
       
       
     
     
       2.9. 
       De omstandigheid dat de vermelde omzetbelasting niet ziet op prestaties in de zin van de Wet OB maakt niet dat naheffing achterwege moet blijven. Belanghebbende en [D] zijn immers ondernemer voor de omzetbelasting. In zoverre wijkt de situatie af van die in het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Unie (HvJ) van 6 november 2003, nr. C-78/02, Maria Karageorgou).  
       
     
     
       2.10. 
       Belanghebbende heeft ook gesteld dat op de facturen in 2010 geen omzetbelasting meer was vermeld. De rechtbank acht dat niet aannemelijk aangezien op alle bij [D] aangetroffen en door de inspecteur overgelegde facturen omzetbelasting was vermeld, dus ook op de facturen over 2010. Het is te meer onaannemelijk nu het bedrag van de door belanghebbende overgelegde “creditfactuur” gelijk is aan de bedragen die volgens  [D]  waren gefactureerd over 2010 inclusief omzetbelasting.  
       
     
     
       2.11. 
       Hetgeen is overwogen in 2.8. tot en met 2.10. leidt tot de conclusie dat sprake is geweest van vermelding van omzetbelasting op facturen die, anders dan op grond van artikel 37 Wet OB, niet verschuldigd was geworden. Nu die omzetbelasting niet op aangifte was voldaan, is hij terecht nageheven (artikel 37 Wet OB en artikel 203 BTW-Richtlijn).“ 
       
     
     
       4.2. 
       Vaststaat dat belanghebbende en [D] ondernemer zijn in de zin van artikel 7 van de Wet OB en dat de onderhavige aflossingen geen prestaties zijn in de zin van de Wet OB. In dat geval is het Hof, gelijk de Rechtbank heeft overwogen, van oordeel dat de op de facturen vermelde omzetbelasting verschuldigd is ingevolge artikel 37 van de Wet OB. In dit artikel is bepaald dat hij die op een factuur op enigerlei wijze melding maakt van omzetbelasting welke hij, anders dan op grond van dit artikel, niet verschuldigd is geworden, die belasting verschuldigd wordt op het tijdstip waarop hij die factuur heeft uitgereikt.  
       
     
     
       4.3. 
       
         Belanghebbende stelt dat artikel 37 van de Wet OB toepassing mist, omdat in het onderhavige geval geen sprake is van prestaties verricht onder bezwarende titel en wijst op HvJ van 3 maart 1994, Tolsma, C-16/93, pt 12-14. Belanghebbende voegt hieraan toe, dat artikel 37 van de Wet OB evenmin van toepassing is in de situatie, waarvan zoals zij stelt in dit geval sprake is, bij vergissing omzetbelasting is vermeld en wijst op HvJ 6 november 2003, Maria Karageorgou, C-78/02, en HvJ van 31 januari 2013, LVK - 56, C-643/11, pt 38. Belanghebbende stelt dat vanwege het corrigeren van de door haar bij vergissing vermelde omzetbelasting de facturen met die vermelding niet meer in haar administratie aanwezig zijn, zodat zij geen belasting ingevolge artikel 37 van de Wet OB verschuldigd kan zijn.  
       
       
     
     
       4.4. 
       
         De Inspecteur betoogt dat belanghebbende ingevolge artikel 37 van de Wet OB de ten onrechte op de facturen vermelde omzetbelasting verschuldigd is. De Inspecteur wijst hierbij op de arresten van het HvJ van 31 januari 2013, LVK - 56, C-643/11, en Stroy trans, C-642/11, waaruit naar de mening van de Inspecteur volgt dat de op factuur vermelde belasting verschuldigd is, ongeacht of werkelijk een belastbare handeling is verricht. De Inspecteur betoogt dat het reeds genoemde arrest Maria Karageorgou, C-78/02, toepassing mist, omdat in tegenstelling tot de situatie in dat arrest, in het onderhavige geval nimmer enige sprake is geweest van dwaling aangaande het ondernemerschap van belanghebbende.  
       
       
     
     
       4.5. 
       
         Het Hof verwerpt de stellingen van belanghebbende. Artikel 37 van de Wet OB dient naar het oordeel van het Hof zo te worden gelezen dat deze bepaling ziet op gefactureerde belasting, die de factuuropsteller ten tijde van het opstellen van de factuur niet op grond van een andere wettelijke bepaling verschuldigd is geworden. In de onderhavige situatie is belanghebbende de gefactureerde omzetbelasting, zoals onder 2.3.3 vermeld, niet op grond van een andere bepaling verschuldigd geworden dan op basis van artikel 37 van de Wet OB. 
         Belanghebbendes beroep op de door haar aangehaalde arresten wijst het Hof af. Naar het oordeel van het Hof wijkt de onderhavige situatie af van die in de door belanghebbende genoemde arresten. In het arrest Tolsma was onder andere sprake van een betaling op vrijwillige basis voor een prestatie, waaraan geen overeenkomst tussen partijen ten grondslag lag. De onderhavige aflossingen zijn vastgelegd in de onder 2.2 vermelde overeenkomst gesloten tussen belanghebbende en [D], zodat een beroep op toepassing van het arrest Tolsma faalt.  In het arrest Maria Karageorgou is in rechte vastgesteld dat Maria Karageorgou als werknemer niet belastingplichtig was voor de omzetbelasting en dat haar werkgever als overheidsinstantie geen aftrek van voorbelasting had. In het onderhavige geval staat het ondernemerschap voor de omzetbelasting vast van zowel belanghebbende, als van [D]. Dit leidt ertoe dat bij [D] aanspraak bestaat op aftrek van voorbelasting, waardoor het beroep op toepassing van het arrest Maria Karageorgou evenmin slaagt.  Het arrest LVK- 56 heeft, in tegenstelling tot de onderhavige situatie, betrekking op het aftrekrecht van de ontvanger van de factuur. Gelet op het arrest LVK - 56 moet artikel 37 van de Wet OB zo worden uitgelegd, dat een persoon de omzetbelasting verschuldigd is die hij op een factuur heeft vermeld, ongeacht of werkelijk een belastbare prestatie is verricht, en kan de bij artikel 37 van de Wet OB vastgestelde verplichting niet worden geacht aan de aldus verschuldigde omzetbelasting het karakter van een sanctie te verlenen. Dat in deze procedure vaststaat, dat de onderhavige aflossingen geen prestaties zijn in de zin van de Wet OB, doet aan de toepassing van artikel 37 van de Wet OB niet af. Voorts maakt deze toepassing niet dat sprake is van een sanctie jegens belanghebbende. Belanghebbendes beroep op dit arrest faalt eveneens. 
       
       
     
     
       4.6. 
       Belanghebbende stelt dat zij geen omzetbelasting ingevolge artikel 37 van de Wet OB verschuldigd is, omdat de betreffende facturen met vermelding van omzetbelasting niet meer in haar administratie aanwezig zijn. Anders dan belanghebbende meent, is ingevolge artikel 37 van de Wet OB de opsteller van de factuur de op de factuur vermelde omzetbelasting verschuldigd, vanwege de vermelding van omzetbelasting. Niet van belang is of de betreffende facturen bewaard zijn gebleven in de administratie van de opsteller van de factuur. Deze grief van belanghebbende faalt.  
       
     
     
       4.7. 
       Bij afwijzing van belanghebbendes grieven omtrent toepassing van artikel 37 van de Wet OB heeft de Rechtbank in het vervolg op r.o. 2.11 van haar uitspraak overwogen (waarbij de Rechtbank is aangeduid als de rechtbank en de Inspecteur als de inspecteur):  
       
       
         “2.12. Voor dat geval heeft belanghebbende gesteld dat door verzending van een creditfactuur van € 143.854,32 (het totaalbedrag van de over 2010 gedeclareerde aflossingsbedragen plus omzetbelasting) op 1 juni 2010 de onjuiste vermelding van omzetbelasting ongedaan is gemaakt, dan wel het risico van gemis aan belastinginkomsten door de Staat is afgedekt, wat moet leiden tot teruggaaf (herziening) van de omzetbelasting. De inspecteur heeft ontkend dat [D] een creditfactuur heeft ontvangen. Naar het oordeel van de rechtbank heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat de overgelegde creditfactuur ook werkelijk aan [D] is verzonden. Toepassing van artikel 37 Wet OB kan overigens niet ongedaan worden gemaakt door eerdere facturen waarop ten onrechte omzetbelasting is vermeld te crediteren. De oorspronkelijke facturen die de belastingplicht ex artikel 37 Wet OB hebben doen ontstaan, zijn daarmee immers niet verdwenen. Maar zelfs indien belanghebbende de creditfactuur wel zou hebben verzonden aan [D], is daarover blijkbaar geen overleg geweest met [D] en heeft het in elk geval niet tot gevolg gehad dat [D] de reeds eerder afgetrokken omzetbelasting weer heeft voldaan. Herziening van omzetbelasting is alleen mogelijk indien het gevaar voor verlies aan belastinginkomsten tijdig en volledig is uitgeschakeld (HvJ 19-9-2000, Schmeink & Gofreth en Strobel, nr. C-454/98) en daar is in dit geval geen sprake van geweest. De rechtbank ziet derhalve geen reden voor herziening van de omzetbelasting in die zin dat de naheffingsaanslag daardoor vernietigd of verminderd wordt.”  
       
       
     
     
       4.8. 
       Belanghebbende voert aan, dat eind oktober 2009 omtrent de onjuiste facturen direct actie is ondernomen jegens [D] met credit- en herstelnota’s, die dezelfde lay-out hebben als de originele facturen, en dat zij hiermee wel degelijk alles eraan heeft gedaan om verlies van belastinginkomsten te voorkomen. Belanghebbende heeft alleen geen bedragen terugbetaald, hetgeen naar haar mening redelijkerwijs niet van haar verwacht mag worden, omdat betaling van verschuldigde bedragen door [D] grotendeels is uitgebleven. Belanghebbende betwist enerzijds dat [D] (voor de op alle facturen vermelde omzetbelasting) vooraftrek genoten heeft en stelt anderzijds dat [D] deze vooraftrek willens en wetens onterecht heeft geclaimd. In dat geval kan, aldus belanghebbende, de naheffing niet voor belanghebbendes risico komen; zij wijst daarbij op het reeds aangehaalde arrest LVK - 56, pt 34 en 49. Voorts wil belanghebbende duidelijkheid of de ten onrechte in aftrek gebrachte voorbelasting weer bij [D] is nageheven. Belanghebbende is van mening dat de Inspecteur eerder bij [D] tot weigering of correctie van de vooraftrek had moeten overgaan en dat een eventueel verlies van belastinginkomsten mede door de Inspecteur is veroorzaakt.  
       
     
     
       4.9. 
       De Inspecteur voert aan dat [D] de door belanghebbende in rekening gebrachte omzetbelasting in aftrek heeft gebracht en enkele deelbetalingen inclusief omzetbelasting heeft voldaan. De Inspecteur bestrijdt dat credit- en herstelnota’s aan [D] zijn uitgereikt. Voorts betoogt de Inspecteur dat belanghebbende onvoldoende in het werk heeft gesteld om het gevaar van verlies van belastinginkomsten tijdig en volledig uit te schakelen en verwijst naar HvJ van 18 juni 2009, Stadeco, C-566/07. De Inspecteur acht het toegestaan bij de opsteller van de factuur dan wel bij de ontvanger daarvan na te heffen en wijst op het arrest van de Hoge Raad van 22 maart 2013, nr. 12/03838, ECLI:NL:HR:2013:BZ5148.  
       
     
     
       4.10. 
       Uit het arrest van het HvJ van 19 september 2000, Schmeink Cofreth-Manfred Strobel, C454/98, volgt dat de opsteller van de factuur de ten onrechte gefactureerde omzetbelasting kan herzien, als hij het gevaar voor verlies van belastinginkomsten tijdig en volledig heeft uitgeschakeld. Het staat de lidstaten vrij de voor de herziening te volgen procedure vast te stellen, met dien verstande dat deze herziening niet van de discretionaire beoordelingsbevoegdheid van de belastingadministratie mag afhangen.  
       
     
     
       4.11. 
       Deze herzieningsmogelijkheid is in Nederland vastgelegd in besluiten van de Staatssecretaris van Financiën omtrent administratieve en factureringsverplichtingen op het terrein van de omzetbelasting (laatstelijk van 27 juni 2012, nr. BLKB/2012/477M, Stcrt. 2012, 12999, VN 2012/40.15; hierna: het Besluit). In het Besluit is opgenomen dat een herziening van ten onrechte gefactureerde omzetbelasting inhoudt, dat de opsteller van de factuur de op de aangifte voldane omzetbelasting kan terugvragen over het tijdvak, waarin de creditfactuur wordt uitgereikt, dat teruggaaf alleen plaats kan vinden als er bij de afnemer geen aftrek van voorbelasting heeft plaatsgevonden en als ook overigens aan de voorwaarden van het Besluit is voldaan. Belanghebbende doet mede een beroep op de in het Besluit voorziene herzieningsmogelijkheid en stelt dat de betreffende facturen met vermelding van omzetbelasting zijn teruggenomen en dat zij heeft aangetoond dat [D] geen aftrekrecht heeft.  
       
     
     
       4.12. 
       Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende, tegenover de gemotiveerde betwisting door de Inspecteur, niet aannemelijk gemaakt dat zij credit- en herstelnota’s zonder vermelding omzetbelasting aan [D] heeft verzonden, noch dat door haar handelwijze zoals opgenomen onder 2.4 het gevaar voor verlies van belastinginkomsten tijdig en volledig is uitgeschakeld. Uit de onder 2.2 tot en met 2.5 vastgestelde feiten en omstandigheden, in onderlinge samenhang bezien, komt het Hof tot het oordeel dat belanghebbende weinig tot niets gedaan heeft om verlies van belastinginkomsten tegen te gaan. Voorts is, zie onder 4.2, in rechte komen vast te staan dat [D] ondernemer is voor de Wet OB, zodat bij [D] aanspraak bestaat op aftrek van voorbelasting. Anders dan belanghebbende stelt, heeft in deze niet de Inspecteur maar belanghebbende de taak om verlies van belastinginkomsten te voorkomen. Het Hof acht hierbij van belang dat in de omstandigheid dat [D] als ontvanger van de onder 2.3 vermelde facturen met gebruikmaking daarvan de daarop vermelde omzetbelasting in aftrek heeft gebracht, de Belastingdienst, mede gelet op hetgeen de Rechtbank onder 2.8 van haar uitspraak over de facturen heeft vastgesteld, niet dadelijk zou kunnen vaststellen dat deze facturen voor dat doel niet mochten worden gebruikt. De stelling dat in de onderhavige situatie vanwege het beginsel van de fiscale neutraliteit de naheffing niet voor risico van belanghebbende kan komen en het beroep van belanghebbende op het reeds aangehaalde arrest LVK - 56, pt 34 en 49, slagen naar het oordeel van het Hof niet.  
       
     
     
       4.13. 
       
         Voor zover belanghebbende met haar onder 4.8 vermelde grieven heeft bedoeld te stellen dat de Inspecteur gelet op het Besluit niet aan haar maar aan [D] de naheffingsaanslag had moeten opleggen, overweegt het Hof het volgende. In het Besluit is in dat verband bepaald, indien de ten onrechte of teveel in rekening gebrachte omzetbelasting niet is voldaan, de inspecteur die belasting in beginsel zowel bij de leverancier als bij de afnemer kan naheffen, maar dat het voor de hand ligt dat de inspecteur daarbij een keuze maakt. De inspecteur wendt zich, zo is in het Besluit vermeld, in beginsel eerst tot de opsteller van de factuur als degene door wie de verschuldigdheid van omzetbelasting op grond van artikel 37 van de Wet OB is ontstaan. Naar het oordeel van het Hof heeft de Inspecteur conform het Besluit gehandeld en de naheffingsaanslag aan belanghebbende mogen opleggen.  
         Gelet op de omstandigheid dat belanghebbende aan [D] tot een totaalbedrag van € 72.452,54 omzetbelasting op de onder 2.3 vermelde facturen in rekening heeft gebracht, is het Hof van oordeel dat de naheffingsaanslag tot het juiste bedrag is opgelegd.   
       
       
     
     
       4.14. 
       De eerste in geschil zijnde vraag dient bevestigend te worden beantwoord. 
       
       
         
           Vraag II: teruggaaf ingevolge artikel 29 van de Wet OB 
         
       
       
     
     
       4.15. 
       De Rechtbank heeft met betrekking tot dit geschilpunt overwogen (waarbij de Rechtbank is aangeduid als de rechtbank en de Inspecteur als de inspecteur):  
       
       
         “2.13. Vaststaat dat een groot deel van de door belanghebbende aan [D] verzonden facturen nooit is betaald en dat [D] in 2012 failliet is verklaard. Artikel 29 Wet OB bepaalt dat op verzoek teruggaaf wordt verleend van de belasting ter zake van leveringen en diensten, voor zover de vergoeding niet is en niet zal worden ontvangen. Naar het oordeel van de rechtbank volgt uit de tekst van artikel 29 dat van teruggaaf geen sprake kan zijn bij op grond van artikel 37 verschuldigde belasting, in dit geval zeker niet nu de gefactureerde omzetbelasting geen betrekking had op leveringen en diensten in de zin van de Wet OB. De rechtbank kan dus in het midden laten (a) of belanghebbende een verzoek heeft gedaan als bedoeld in artikel 29 Wet OB en (b) of in het naheffingtijdvak al duidelijk was dat de gefactureerde bedragen niet zouden worden ontvangen.”  
       
       
     
     
       4.16. 
       Belanghebbende stelt dat in het geval artikel 29 van de Wet OB toepassing mist, zoals de Rechtbank heeft overwogen, aan haar toch een teruggave van omzetbelasting moet worden verleend voor zover betalingen door [D] achterwege zijn gebleven. Belanghebbende doet hiervoor een beroep op het algemeen geldende gelijkheidsbeginsel. Zij is van mening, dat het onbetaald blijven van facturen in de situatie, dat daarbij terecht omzetbelasting in rekening is gebracht, gelijk moet worden behandeld met haar situatie van onbetaald gebleven facturen, ook als daarvoor geen wettelijke regeling is getroffen.  
       
     
     
       4.17. 
       De Inspecteur wijst toepassing van artikel 29 van de Wet OB af, enerzijds omdat op verzoek alleen teruggave wordt verleend van omzetbelasting ter zake van leveringen en diensten (zie Hof Den Haag, 17 januari 2003, nr. 01/02999, ECLI:NL:GHSGR:2003:AF6927 en Hof Amsterdam 3 november 2011, nr. 10/00121, ECLI:NL:GHAMS:2011:BU3680) en anderzijds omdat belanghebbende niet heeft voldaan aan de gestelde voorwaarden opgenomen in artikel 31 van de Wet OB. 
       
     
     
       4.18. 
       Artikel 37 van de Wet OB houdt in dat de ondernemer die op een factuur op welke wijze dan ook melding maakt van omzetbelasting die hij - anders dan op grond van artikel 37 zelf - niet verschuldigd is geworden, deze omzetbelasting op aangifte moet voldoen. Deze bepaling is ook van toepassing indien een belastbare handeling ontbreekt en de ondernemer een vergoeding, vermeerderd met een bepaald bedrag aan omzetbelasting, in rekening brengt. In een dergelijk geval is naar het oordeel van het Hof geen sprake van een vergoeding in de zin van artikel 8 van de Wet OB. Dit brengt mee dat artikel 29, lid 1, van de Wet OB toepassing mist. Belanghebbendes beroep op het gelijke behandeling in haar situatie, waarin facturen onbetaald zijn gebleven, is geregeld in het Besluit. Zoals onder 4.10 tot en met 4.13 overwogen heeft belanghebbende niet voldaan aan de voorwaarde van het Besluit en van de voorwaarden verwoord door het HvJ, dat zij het verlies van belastinginkomsten tijdig en volledig heeft uitgeschakeld.  
       
     
     
       4.19. 
       De tweede in geschil zijnde vraag dient ontkennend te worden beantwoord.  
       
       
         
           De boete  
         
       
       
     
     
       4.20. 
       De Inspecteur voert aan dat belanghebbende wist, althans behoorde te weten dat aan de in geding zijn facturen geen prestaties in de zin van de omzetbelasting ten grondslag liggen, maar dat duidelijk sprake is van de afwikkeling van een vordering. Toch heeft belanghebbende zowel in de onder 2.2 aangehaalde overeenkomst, alsmede op de onder 2.3 genoemde facturen omzetbelasting vermeld. Vervolgens heeft belanghebbende deze omzetbelasting nimmer op aangifte aangegeven en de betreffende facturen buiten haar administratie gehouden. Onbekend is of de in haar administratie aanwezige creditfacturen en herstelfacturen aan [D] zijn verstuurd. Hieraan verbindt de Inspecteur aan belanghebbende het verwijt van grove schuld vanwege haar dermate lichtvaardig en onachtzaam handelen.  
       
     
     
       4.21. 
       De Rechtbank heeft de boete passend en geboden geacht en daartoe overwogen (waarbij de Rechtbank is aangeduid als de rechtbank en de Inspecteur als de inspecteur):  
       
       
         “2.14. Aan belanghebbende is een boete opgelegd van 25% van de nageheven belasting. De inspecteur heeft gesteld dat het aan grove schuld van belanghebbende is te wijten dat te weinig belasting is voldaan. De rechtbank acht dit standpunt van de inspecteur juist. Belanghebbende is ondernemer voor de omzetbelasting. Zij heeft de op de facturen vermelde omzetbelasting niet op aangifte voldaan zoals wettelijk verplicht is. Nu zij die omzetbelasting bewust op de facturen heeft vermeld en daarover zelfs afspraken had gemaakt in de overeenkomst van 1 september 2009, is aannemelijk dat zij evenzeer bewust die omzetbelasting niet op aangifte heeft voldaan.”  
       
       
     
     
       4.22. 
       Naar het oordeel van het Hof heeft de Rechtbank op goede gronden een juiste beslissing omtrent de boete genomen en het Hof maakt deze gronden tot de zijne. In de overschrijding van de redelijke termijn, waarbinnen de boete moet zijn beoordeeld, heeft de Rechtbank aanleiding gezien de boete te verminderen met 5% tot € 17.207 en het Hof volgt de Rechtbank hierin.  
       
       
         
           Slotsom 
         
       
       
     
     
       4.23. 
       De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is en dat de uitspraak van de Rechtbank, met aanvulling van gronden als hiervoor vermeld, dient te worden bevestigd.  
       
       
         
           Ten aanzien van het griffierecht 
         
       
       
     
     
       4.24. 
       Het Hof is van oordeel dat er geen redenen aanwezig zijn om te gelasten dat de Staat aan belanghebbende het door haar betaalde griffierecht geheel of gedeeltelijk vergoedt. 
       
       
         
           Ten aanzien van de proceskosten 
         
       
       
     
     
       4.25. 
       Nu de Inspecteur het door hem ingestelde incidentele hoger beroep ter zitting van het Hof heeft ingetrokken, acht het Hof termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen tot betaling van een tegemoetkoming in de kosten, die belanghebbende in verband met het voeren van verweer ter zake van het incidentele hoger beroep bij het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken. Voor een veroordeling in de proceskosten van belanghebbende voor de behandeling van het hoger beroep ziet het Hof geen aanleiding.  
       
     
     
       4.26. 
       Het Hof stelt deze tegemoetkoming, mede gelet op het bepaalde in het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit) op 2 (punten voor proceshandelingen) x € 487 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak) is € 974.  
       
     
     
       4.27. 
       Gesteld noch gebleken is dat belanghebbende overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten als bedoeld in artikel 1 van het Besluit heeft gemaakt. 
       
     
   
   
     
       5 Beslissing 
     
     
       Het Hof: 
     
     
     
       
         
           verklaart  het hoger beroep ongegrond; 
       
       
         
           bevestigt  de uitspraak van de Rechtbank; en 
       
       
         
           veroordeelt  de Inspecteur in een tegemoetkoming in de kosten van het geding bij het Hof aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op een bedrag van € 974. 
       
     
     
     
       Aldus gedaan op: 13 juni 2014 door J. Swinkels, voorzitter, P. Cools en H.W.M. van Kesteren, leden, in tegenwoordigheid van M.J.G. Letschert, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.  
     
     
     
       
         Het aanwenden van een rechtsmiddel 
       
     
     
     
       Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen. 
     
     
     
       
         Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd. 
       
       
         Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: 
       
     
     
       
         de naam en het adres van de indiener; 
       
       
         een dagtekening; 
       
       
         een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; 
       
       
         e gronden van het beroep in cassatie. 
       
     
     
     
       Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. 
     
     
     
       In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.