ECLI: ECLI:NL:RBZWB:2020:6779

Titel: ECLI:NL:RBZWB:2020:6779 Rechtbank Zeeland-West-Brabant , 31-12-2020 / AWB - 18 _ 601

Gerecht: Rechtbank Zeeland-West-Brabant

Datum uitspraak: 2020-12-31

Zaaknummer: AWB - 18 _ 601

Proceduretype: Eerste aanleg - meervoudig

Onderwerp: Bestuursrecht; Belastingrecht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Uitspraak

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:RBZWB:2020:6779

---

Bestuurdersaansprakelijkheid, artikel 36 Invorderingswet 1990. 
         Belanghebbende is aansprakelijk gesteld voor onbetaald gebleven naheffingsaanslagen loonheffingen en omzetbelasting die zijn opgelegd aan de BV waarvan hij bestuurder is. De ontvanger was vanaf 11 mei 2012 op de hoogte van de betalingsonmacht van de BV. Voor de belastingschulden waarvoor gemeld had moeten worden voorafgaand aan 11 mei 2012 geldt het wettelijk vermoeden van kennelijk onbehoorlijk bestuur voor zover gesteld, in dit geval voor de naheffingsaanslagen loonheffing over de tijdvakken november 2011 tot en met februari 2012. De rechtbank oordeelt dat belanghebbende daarvoor terecht aansprakelijk is gesteld. Voorts heeft de ontvanger aannemelijk gemaakt dat er vanaf mei 2015 sprake was van aan belanghebbende te wijten kennelijk onbehoorlijk bestuur. Daardoor is belanghebbende terecht aansprakelijk gesteld voor belastingschulden die zien op de tijdvakken vanaf maart 2015, nu dat tijdvak het oudste tijdvak was waarvoor geldt dat het uiterste moment van de melding binnen de periode vanaf mei 2015 valt.”

RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT 
     Belastingrecht, meervoudige kamer 
     
     
       Locatie: Breda 
     
     
     
       Zaaknummer BRE 18/601 
       uitspraak van 31 december 2020 
     
     
     
       
         Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen 
         
       
       
         
          [belanghebbende]
         , wonende te [woonplaats] , 
       belanghebbende, 
     
     
     
       en 
     
     
     
       
         de ontvanger van de Belastingdienst , 
       de ontvanger.  
     
     
     
     
   
   
     
       1 Ontstaan en loop van het geding 
     
     
       1.1. 
       De ontvanger heeft aan belanghebbende met dagtekening 10 augustus 2017 een beschikking aansprakelijkstelling, beschikkingsnummer: [beschikkingsnummer] , gezonden voor een bedrag van € 571.044 in verband met het onbetaald blijven van naheffingsaanslagen loonheffing en omzetbelasting, inclusief invorderingsrente, invorderingskosten en boetes, ten name van [B.V. 1] (hierna: [B.V. 1] ).  
       
     
     
       1.2. 
       Belanghebbende heeft bij brief met dagtekening 15 september 2017 tegen de beschikking aansprakelijkstelling bezwaar gemaakt. De ontvanger heeft bij brief met dagtekening 20 december 2017 uitspraak op bezwaar gedaan en heeft de beschikking aansprakelijkstelling verminderd met het bedrag van de invorderingsrente, zijnde € 46.833. Voor het overige is de beschikking in bezwaar gehandhaafd. Na deze vermindering bedraagt de beschikking aansprakelijkstelling € 524.211.  
       
     
     
       1.3. 
       Belanghebbende heeft bij brief van 26 januari 2018, ontvangen bij de rechtbank op 29 januari 2018, tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende griffierecht geheven voor een bedrag van € 46. 
       
     
     
       1.4. 
       De ontvanger heeft een verweerschrift met dagtekening 21 februari 2018 ingediend. Belanghebbende heeft bij brief van 23 september 2020 een nader stuk ingediend.  
       
     
     
       1.5. 
       Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 8 oktober 2020 te Breda. Voor de aldaar verschenen personen en het verhandelde ter zitting, wordt verwezen naar het proces-verbaal van de zitting, waarvan een afschrift tegelijk met een afschrift van deze uitspraak aan partijen wordt gezonden. 
       
     
   
   
     
       2 Feiten 
     
     
       Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast:  
     
     
     
       2.1. 
       Belanghebbende is enig aandeelhouder en enig bestuurder van [B.V. 2] . [B.V. 2] houdt de helft van de aandelen in [B.V. 1] . [B.V. 2] is sinds 27 oktober 2011 één van de twee bestuurders van [B.V. 1] . Belanghebbende is middellijk bestuurder van [B.V. 1] .  
       
     
     
       2.2. 
       
        [B.V. 1] heeft vanaf 2011 tot en met 2015 een negatief bedrijfsresultaat behaald en er was gedurende deze periode (en daarna) sprake van openstaande belastingschulden. In dat kader hebben besprekingen plaatsgevonden tussen de Belastingdienst en [B.V. 1] op onder meer 27 juli 2011, op 31 augustus 2011 en op 15 mei 2012. De ontvanger heeft ter zitting aangegeven op 11 mei 2012 op de hoogte te zijn gekomen van de betalingsonmacht van [B.V. 1] .  
       
       
         
           De betrokken belastingaanslagen 
         
       
     
     
       2.3. 
       
        [B.V. 1] heeft over de tijdvakken november 2011 tot en met januari 2017 naheffingsaanslagen loonheffing opgelegd gekregen. 
       
     
     
       2.4. 
       
        [B.V. 1] heeft over de tijdvakken maart 2012 tot en met januari 2017 naheffingsaanslagen omzetbelasting opgelegd gekregen. Voorts is door de Belastingdienst eind 2014 een boekenonderzoek uitgevoerd naar de aanvaardbaarheid van de aangiften omzetbelasting van [B.V. 1] . Als gevolg daarvan zijn naheffingsaanslagen omzetbelasting inclusief boetes opgelegd over de jaren 2009 tot en met 2011 aan [B.V. 1] . Het gaat klaarblijkelijk om de naheffingsaanslagen met aanslagnummers eindigend op F010502, F011501 en F019501. 
       
       
         
           De aansprakelijkstelling 
         
       
     
     
       2.5. 
       Begin 2017 is in het kader van de openstaande loonheffing- en omzetbelastingschulden van [B.V. 1] onderzoek gedaan naar de aansprakelijkheid van de bestuurders op grond van artikel 36 van de Invorderingswet 1990 (hierna: IW 1990). De conclusies zijn neergelegd in het rapport met dagtekening 27 januari 2017 (hierna: het rapport). De gemachtigde van belanghebbende heeft dit rapport eerst kort na het hoorgesprek op 19 oktober 2017 ontvangen. 
       
     
     
       2.6. 
       Bij beschikking heeft de ontvanger belanghebbende als bestuurder aansprakelijk gesteld voor een bedrag van € 571.044 inclusief rente, boetes en invorderingskosten in verband met de onbetaald gebleven belastingschulden van [B.V. 1] . De belastingschulden betreffen (het niet-betaalde deel van) de in 2.3 en 2.4 vermelde belastingaanslagen. Bij uitspraak op bezwaar is de beschikking verminderd tot € 524.211. 
       
     
   
   
     
       3 Geschil 
     
     
       3.1. 
       In geschil is of belanghebbende terecht aansprakelijk is gesteld voor de loonheffing- en omzetbelastingschulden van [B.V. 1] op grond van artikel 36 van de IW 1990. De ontvanger heeft ter zitting verklaard de aansprakelijkstelling te beperken tot de loonheffing en omzetbelasting. Het beroep is daarom reeds gegrond voor zover het gaat om andere posten waarvoor eerder conform de vermelding in de beschikking aansprakelijk is gesteld, zoals de boetes en de invorderingskosten. 
       
     
     
       3.2. 
       Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vernietiging van de beschikking. De ontvanger concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de beschikking in zoverre dat alleen het bedrag aan niet-betaalde loonheffing en omzetbelasting resteert in de aansprakelijkstelling. 
       
     
   
   
     
       4 Beoordeling van het geschil 
     
     
       
         Vooraf 
       
     
     
     
       4.1. 
       Belanghebbende heeft in het beroepschrift het standpunt ingenomen dat medewerkers van de Belastingdienst betrokken bij de besprekingen tussen [B.V. 1] en de Belastingdienst als getuigen moeten worden gehoord om daarover te verklaren. 
       
     
     
       4.2. 
       De rechtbank overweegt met betrekking tot het getuigenaanbod als volgt. Belanghebbende kan, met inachtneming van het bepaalde in artikel 8:60, vierde lid, van de Awb, zelf getuigen meebrengen naar de zitting. Belanghebbende is van die mogelijkheid op de hoogte gesteld bij de uitnodiging voor de zitting (brief van 3 september 2020). Belanghebbende heeft van die mogelijkheid geen gebruik gemaakt en heeft aldus geen gebruik gemaakt van de gegeven gelegenheid tot uitvoering van het bewijsaanbod.  Feiten of omstandigheden waaraan de conclusie is te verbinden dat belanghebbende niet in redelijkheid kan worden tegengeworpen dat hij van de geboden mogelijkheid geen gebruik heeft gemaakt, zijn gesteld noch gebleken. De rechtbank ziet geen aanleiding om gebruik te maken van de in artikel 8:63, derde lid, van de Awb vermelde bevoegdheid om (zelf) een getuige op te roepen nu het horen van de bij de besprekingen betrokken belastingambtenaren de rechtbank niet zinvol voorkomt in het kader van de taak die op de rechtbank rust. 
       
       
         
           De regeling van artikel 36 van de IW 1990 
         
       
       
     
     
       4.3. 
       Op grond van artikel 36 van de IW 1990 is ieder van de bestuurders hoofdelijk aansprakelijk voor de loonbelasting en omzetbelasting verschuldigd door een rechtspersoonlijkheid bezittend lichaam zoals [B.V. 1] . Deze aansprakelijkheid geldt dienovereenkomstig voor de premies voor de volksverzekeringen en de premies voor de werknemersverzekeringen (artikel 60 van de Wfsv). Een lichaam als [B.V. 1] is verplicht om onverwijld nadat is gebleken dat het niet tot betaling van loonheffing en/of omzetbelasting in staat is, daarvan mededeling te doen aan de ontvanger (tweede lid). Indien aan deze verplichting is voldaan in de gevallen waarin het doen van een dergelijke mededeling volgens de wet mogelijk is, is de bestuurder van de vennootschap slechts aansprakelijk voor de belastingschuld, indien aannemelijk is dat het niet kunnen betalen van de verschuldigde belasting het gevolg is van aan de bestuurder te wijten kennelijk onbehoorlijk bestuur voor een periode van drie jaar voorafgaand aan de melding (derde lid). De bewijslast ter zake rust dan op de ontvanger. Indien niet aan de meldingsverplichting is voldaan, dan geldt voor de bestuurder dat voor een periode van drie jaar voorafgaand aan het moment waarop gemeld had moeten zijn, een vermoeden geldt van kennelijk onbehoorlijk bestuur. De bestuurder wordt alleen tot weerlegging van dit wettelijk vermoeden toegelaten als hij aannemelijk maakt dat het niet aan hem is te wijten dat niet tijdig is gemeld (vierde lid). 
       
       
         
           Vanaf wanneer was de ontvanger op de hoogte van de betalingsonmacht?  
         
       
       
     
     
       4.4. 
       In het kader van de bewijslastverdeling en het wettelijke vermoeden van onbehoorlijk bestuur, dient te worden vastgesteld vanaf wanneer de ontvanger op de hoogte was van de betalingsonmacht. De ontvanger neemt het standpunt in dat de ontvanger pas op 11 mei 2012 op de hoogte was van de betalingsonmacht. De ontvanger verbindt daaraan het gevolg dat voor de naheffingsaanslagen loonheffingen over de tijdvakken november 2011 tot en met april 2012 het wettelijk vermoeden van kennelijk onbehoorlijk bestuur geldt. De ontvanger heeft ter zitting gemeld zich voor de naheffingsaanslagen omzetbelasting over 2009 tot en met 2011 niet langer te beroepen op een wettelijk vermoeden van kennelijk onbehoorlijk bestuur. 
       
     
     
       4.5. 
       De ontvanger kan via een melding betalingsonmacht of langs andere weg op de hoogte komen van betalingsonmacht. Belanghebbende stelt dat de ontvanger vanaf juli 2011 op de hoogte was van de betalingsonmacht van [B.V. 1] . 
       
     
     
       4.6. 
       De bewijslast voor de melding van betalingsonmacht, of dat de ontvanger voorafgaand aan 11 mei 2012 van betalingsonmacht op de hoogte was, rust op belanghebbende. Uit de gespreksnotities van de besprekingen tussen [B.V. 1] en de Belastingdienst voorafgaand aan 11 mei 2012, blijkt niet dat de betalingsonmacht van [B.V. 1] aan de orde is geweest. Uit de gespreksnotities van het gesprek op 31 augustus 2011 blijkt zelfs dat belanghebbende aan de Belastingdienst aangeeft dat er enkele grote projecten zijn binnengehaald en dat de toekomst er goed uit ziet. Belanghebbende is daarom niet geslaagd in het aannemelijk maken van zijn stelling.   
       
     
     
       4.7. 
       Het voorgaande betekent dat voor belanghebbende het wettelijke vermoeden van kennelijk onbehoorlijk bestuur geldt voor de loonheffingsschulden waarvoor betalingsonmacht gemeld had moeten worden voorafgaand aan 11 mei 2012. Anders dan de ontvanger bepleit, vallen daar niet onder de loonheffingsschulden over de tijdvakken maart en april 2012. Voor de loonheffing over het oudste van die tijdvakken, maart 2012, geldt immers dat de mededeling had moeten worden gedaan uiterlijk 14 mei 2012 (dus na 11 mei 2012). Dat is namelijk twee weken na de dag waarop de verschuldigde loonheffing had moeten worden afgedragen, te weten binnen één maand na maart 2012. 
       
     
     
       4.8. 
       Het wettelijk vermoeden geldt wel voor de schulden in verband met naheffingsaanslagen loonheffingen over de tijdvakken november 2011 tot en met februari 2012. De aansprakelijkstelling voor die schulden blijft bovendien in stand op grond van het niet door belanghebbende weerlegbaar vermoeden van kennelijk onbehoorlijk bestuur. Belanghebbende heeft namelijk niet gesteld, laat staan de omstandigheden aannemelijk gemaakt, dat het niet aan hem is te wijten dat er geen geldige melding betalingsonmacht is gedaan. Belanghebbende wordt daarom niet toegelaten tot de mogelijkheid om tegenbewijs te leveren tegen het vermoeden van kennelijk onbehoorlijk bestuur. 
       
       
         
           De overige naheffingsaanslagen loonbelasting en omzetbelasting 
         
       
       
     
     
       4.9. 
       Wat betreft de omzetbelastingschulden en de overige loonbelastingschulden (hierna ook: de overige belastingschulden) stelt de ontvanger dat sprake was van kennelijk onbehoorlijk bestuur van [B.V. 1] door belanghebbende. De bewijslast ter zake rust op de ontvanger (zie 4.3).  
       
     
     
       4.10. 
       Van kennelijk onbehoorlijk bestuur is sprake als moet worden geoordeeld dat geen redelijk denkend bestuurder onder dezelfde omstandigheden hetzelfde zou hebben gehandeld. Dit moet worden beoordeeld met inachtneming van alle, mede in onderling verband en samenhang te beschouwen, omstandigheden van het geval. 
       
     
     
       4.11. 
       De ontvanger heeft ter onderbouwing dat sprake was van kennelijk onbehoorlijk bestuur in de kern het volgende aangevoerd. [B.V. 1] heeft in mei 2015 de bedrijfsactiviteiten overgeheveld naar de gelieerde maatschappij [B.V. 3] (hierna: [B.V. 3] ) – waarvan belanghebbende 50% aandeelhouder is – onder onzakelijk voorwaarden. Daarbij is bovendien de handelsvoorraad van € 165.000 verkocht aan [B.V. 3] tegen een onzakelijke prijs van ongeveer € 18.000. Ook is het personeel uitgeleend aan [B.V. 3] eveneens onder onzakelijke voorwaarden. Voor de buitenwacht lijkt de bedrijfsstructuur door voortzetten van de activiteiten door [B.V. 3] ongewijzigd, maar het was van te voren duidelijk dat de ontvanger door [B.V. 1] niet betaald zou kunnen worden. Voorts is sprake van benadeling van de ontvanger als preferente schuldeiser, omdat [B.V. 1] gedurende de jaren 2011 tot en met 2016 de concurrente crediteuren verhoudingsgewijs aanzienlijk meer betaalde dan de ontvanger. Ook is de ontvanger benadeeld omdat [B.V. 2] een groot bedrag aan managementvergoeding genoot welke nog eens werd verhoogd in de periode dat de belastingschulden verder toenamen. Verder is een lening verstrekt aan de gelieerde maatschappij [B.V. 4] zonder dat daarbij zakelijke voorwaarden zijn overeengekomen, aldus nog steeds de ontvanger.  
       
     
     
       4.12. 
       Belanghebbende stelt dat van kennelijk onbehoorlijk bestuur geen sprake is geweest. De bedrijfsactiviteiten zijn in 2015 overgegaan tegen zakelijke voorwaarden. Er hoefde geen prijs voor de overgedragen activiteiten te worden berekend en er was geen goodwill aanwezig, nu er sprake was van ernstig verlieslatende bedrijfsactiviteiten. De voorwaarden waaronder het personeel is uitgeleend aan [B.V. 3] waren zakelijk. De handelsvoorraad is niet tegen een onzakelijk prijs verkocht. Hoewel de managementvergoeding wel is verhoogd gedurende 2013, was de managementvergoeding veel lager dan de ontvanger stelt en bovendien was deze noodzakelijk en niet excessief. Er was geen sprake van een lening aan [B.V. 4] , maar een vordering van [B.V. 1] op [B.V. 4] die is ontstaan doordat [B.V. 1] namens [B.V. 4] betalingen heeft gedaan; van onzakelijke voorwaarden is overigens geen sprake, aldus nog steeds belanghebbende. Subsidiair stelt belanghebbende dat indien er wel sprake was van kennelijk onbehoorlijk bestuur, de ontvanger geen causaal verband heeft aangetoond tussen de aan belanghebbende verweten gedraging en het uitblijven van betaling van de belastingschulden.  
       
     
     
       4.13. 
       De rechtbank is van oordeel dat de ontvanger op basis van het rapport en de ter zitting gegeven toelichting geslaagd is in zijn bewijs om aannemelijk te maken dat vanaf mei 2015 sprake is geweest van aan belanghebbende te wijten kennelijk onbehoorlijk bestuur als gevolg waarvan belastingschulden niet zijn betaald. Voor de periode voorafgaand aan mei 2015 slaagt de ontvanger daar niet in. Het volgende is daarvoor van belang.  
       
       
         
           Vóór mei 2015 
         
       
       
     
     
       4.14. 
       De rechtbank acht op basis van wat de ontvanger heeft gesteld, niet aannemelijk gemaakt dat sprake is van kennelijk onbehoorlijk bestuur in de periode vóór mei 2015 als gevolg waarvan belastingschulden niet zijn betaald.  
       
     
     
       4.15. 
       Hoewel er in deze periode – met name in 2013 en 2014 – sprake was van het verhoudingsgewijs significant minder voldoen van de ontvanger ten opzichte van concurrente schuldeisers,  kan niet gezegd worden dat geen redelijk denkend bestuurder onder dezelfde omstandigheden zo zou hebben gehandeld. Het was namelijk op dat moment met het oog op de voorzetting van de onderneming niet onredelijk om deze betalingen aan verschillende crediteuren te verrichten, zodat zij zaken zouden blijven doen met [B.V. 1] . Het oordeel zou anders kunnen zijn indien belanghebbende wist of redelijkerwijze had moeten begrijpen dat zijn handelwijze tot gevolg zou hebben dat die belastingschulden onbetaald zouden blijven en hem persoonlijk een ernstig verwijt treft.  Dat is door de ontvanger niet aannemelijk gemaakt. Het oordeel zou ook anders kunnen zijn als de betalingen worden verricht op een moment waarop [B.V. 1] heeft besloten haar activiteiten te beëindigen,  maar niet gesteld is dat dat vóór mei 2015 het geval was. 
       
     
     
       4.16. 
       Wat betreft de betalingen aan [B.V. 2] is het volgende van belang. De ontvanger heeft ter zitting bevestigd dat zijn standpunt is dat de in het rapport, p. 15 vermelde bedragen managementvergoedingen zijn. In het beroepschrift, punt 68 heeft belanghebbende echter gemotiveerd aangevoerd dat de managementvergoedingen veel lager zijn dan die bedragen. De ontvanger heeft daarop verder niet gereageerd, zodat de rechtbank niet van die bedragen kan uitgaan. Met betrekking tot de door belanghebbende genoemde lagere bedragen is niet voldoende onderbouwd gesteld door de ontvanger dat daarin een omstandigheid is gelegen die op kennelijk onbehoorlijk bestuur duidt. Dat de managementvergoeding van € 1.538,50 naar € 1.900 per week is verhoogd, kan wel een aanwijzing zijn voor kennelijk onbehoorlijk bestuur maar is – mede gelet op de hoogte ervan – onvoldoende om aan te nemen dat sprake is van kennelijk onbehoorlijk bestuur als gevolg waarvan belastingschulden onbetaald zijn gebleven. 
       
     
     
       4.17. 
       Dat geldt ook voor de betalingen door [B.V. 1] in verband met [B.V. 4] , of dat nu is in de vorm van het verstrekken van een lening (ontvanger) dan wel het doen van betalingen ten behoeve van [B.V. 4] als gevolg waarvan een vordering ontstaat (belanghebbende). Het gaat om een relatief gering bedrag van in totaal € 19.500 in 2014 en 2015, waarvan overigens niet duidelijk is welk deel daarvan dateert van vóór mei 2015. 
       
     
     
       4.18. 
       Ook wanneer het door de ontvanger aangevoerde in onderling verband en in samenhang wordt bezien, wordt het oordeel niet anders. 
       
       
         
           Vanaf mei 2015 
         
       
       
     
     
       4.19. 
       Het oordeel is anders voor de periode vanaf mei 2015. Hoewel het inderdaad – zoals belanghebbende aanvoert - in beginsel (een bestuurder van) een vennootschap vrij staat om op grond van een eigen afweging te bepalen welke schuldeisers van de vennootschap in de gegeven omstandigheden zullen worden voldaan,  was er vanaf mei 2015 sprake van een situatie waarin niet meer gezegd kan worden dat een redelijk denkend bestuurder onder dezelfde omstandigheden dezelfde afwegingen had gemaakt. Van belang in dit kader is de overdracht van de activiteiten door [B.V. 1] aan [B.V. 3] . De rechtbank zal eerst de aangevoerde argumenten behandelen die niet aannemelijk zijn geworden en zal daarna de aangevoerde argumenten behandelen die wel tot dit oordeel hebben geleid.  
       
     
     
       4.20. 
       De rechtbank acht niet aannemelijk gemaakt door de ontvanger dat er voor het overdragen van de activiteiten in dit geval een vergoeding zou hebben moeten worden betaald, bijvoorbeeld omdat sprake was van goodwill. De blote stelling dat er voor dit soort overdrachten in zakelijke verhoudingen in de regel een vergoeding wordt berekend en dat er dus in dit geval ook een vergoeding had moeten worden berekend, acht de rechtbank niet aannemelijk mede gelet op de feiten en omstandigheden van deze zaak. Ten eerste was er sprake van verlieslatende activiteiten bij [B.V. 1] en is het daardoor niet vanzelfsprekend dat een derde wel een vergoeding had betaald. Ten tweede is in aanmerking genomen dat weliswaar belanghebbende 50% aandeelhouder is in zowel [B.V. 1] als [B.V. 3] , maar dat [B.V. 3] voor 47% een andere aandeelhouder heeft dan [B.V. 1] . Als sprake zou zijn van onzakelijkheid zoals de ontvanger stelt, zou deze 47%-aandeelhouder van [B.V. 3] om niet ‘verrijkt’ zijn ten koste van de andere aandeelhouder in [B.V. 1] . Dat er gelet op die situatie sprake is van onzakelijk handelen tussen [B.V. 1] en [B.V. 3] , is ook daarom niet vanzelfsprekend. 
       
     
     
       4.21. 
       Ook heeft de ontvanger wat betreft de overdracht van de handelsvoorraad niet aannemelijk gemaakt dat deze tegen een onzakelijk prijs is verkocht, met name niet dat de waarde van de handelsvoorraad op dat moment € 165.000 was. De ontvanger heeft ter zitting bevestigd dat dit laatste is gebaseerd op een aan de controlemedewerker gegeven antwoord, namelijk dat de waarde van handelsvoorraad ten tijde van de overdracht gelijk was aan de balanswaarde op 31 december 2014. Uit de stukken blijkt echter dat de waarde van de handelsvoorraad op 31 december 2014 afgerond € 19.000 was. 
       
     
     
       4.22. 
       De overige door de ontvanger aangevoerde punten ter staving van kennelijk onbehoorlijk bestuur verricht door belanghebbende kunnen dat oordeel wel dragen. Het gaat daarbij niet om één enkele handeling van belanghebbende als bestuurder: het betreft een opeenstapeling van handelingen, feiten en omstandigheden in onderling verband en in samenhang bezien over een langdurige periode. 
     
     
       4.23. 
       Op grond van andere door de ontvanger aangevoerde omstandigheden, acht de rechtbank vanaf mei 2015 wel kennelijk onbehoorlijk bestuur aanwezig als gevolg waarvan belastingschulden niet zijn betaald. Zwaarwegend is het volgende. In mei 2015 is besloten om de operationele activiteiten bij [B.V. 1] te beëindigen en om die activiteiten voortaan in [B.V. 3] te verrichten. Het voltallige personeel bleef echter in dienst bij [B.V. 1] . Dat personeel werd uitgeleend met een opslag van 10% op de loonkosten aan [B.V. 3] . De facturen daarvoor bleven vervolgens evenwel grotendeels onbetaald. [B.V. 1] bleef desondanks het personeel uitlenen aan [B.V. 3] . Gesteld noch gebleken is dat invorderingsmaatregelen jegens [B.V. 3] zijn genomen. Dit een en ander is in onderlinge samenhang bezien naar het oordeel van de rechtbank aan te merken als kennelijk onbehoorlijk bestuur. In wezen werden de activiteiten van [B.V. 3] via [B.V. 1] gedeeltelijk gefinancierd door de Belastingdienst in de vorm van loonheffingsschulden. 
       
     
     
       4.24. 
       Daarbij komt dat gelet op de beëindiging van de operationele activiteiten en de wijze waarop de uitlening van personeel is uitgevoerd, de vrijheid van [B.V. 1] om te bepalen welke schuldeisers zullen worden voldaan, vanaf mei 2015 beperkter is, in aanmerking genomen dat [B.V. 1] niet over voldoende middelen beschikte om al haar schuldeisers te voldoen. In het bijzonder had [B.V. 1] vanaf mei 2015 in beginsel niet meer de vrijheid schuldeisers die aan de vennootschap zijn gelieerd met voorrang boven andere schuldeisers – onder wie de ontvanger – te voldoen.  Dat geldt dus voor de betalingen aan [B.V. 2] , en dienovereenkomstig voor betalingen aan, dan wel ten behoeve van, de gelieerde maatschappij [B.V. 4] voor zover die vanaf mei 2015 plaatsvonden, aangezien niet gesteld is dat die betalingen door bijzondere omstandigheden worden gerechtvaardigd. Door toch deze betalingen te doen is sprake van kennelijk onbehoorlijk bestuur, aangezien belanghebbende er ernstig rekening mee had moeten houden dat zijn handelwijze tot gevolg zou hebben dat belastingschulden van [B.V. 1] onbetaald zouden blijven. Ook voor zover niet-gelieerde schuldeisers zijn betaald met voorrang op de ontvanger acht de rechtbank kennelijk onbehoorlijk bestuur aanwezig. Mede gelet op de grote (belasting)schulden die [B.V. 1] al had, is aannemelijk dat belanghebbende door die handelwijze heeft bewerkstelligd dat belastingschulden van [B.V. 1] onbetaald zijn gebleven terwijl hij wist of redelijkerwijze had moeten begrijpen dat dit tot gevolg zou hebben dat die belastingschulden onbetaald zouden blijven en hem te dezer zake persoonlijk een ernstig verwijt treft. 
       
     
     
       4.25. 
       Dit heeft de volgende consequenties. De aansprakelijkheid op grond van artikel 36, derde lid, van de IW 1990 kan zich slechts uitstrekken tot belastingschulden die niet zijn betaald als gevolg van onbehoorlijk bestuur in de in dat lid beschreven periode van drie jaar. Het gaat om de periode van drie jaar ‘voorafgaand aan het tijdstip van de mededeling’. Bij een zogenoemde doorlopende mededeling betalingsonmacht moet als laatstbedoelde tijdstip worden gezien “de dag waarop een mededeling van betalingsonmacht uiterlijk had moeten worden gedaan, indien de eerstbedoelde mededeling niet haar geldigheid had behouden”.  Gelet op de driejaarsperiode vallen van de overige belastingschulden buiten de aansprakelijkstelling de belastingschulden waarvoor betalingsonmacht gemeld had moeten worden uiterlijk voorafgaand aan mei 2015. Dat geldt voor de naheffingsaanslagen omzetbelasting 2009 tot en met 2011, aangezien voor elk van die naheffingsaanslagen geldt dat de termijn om te melden uiterlijk twee weken na de vervaldag eindigde vóór mei 2015.  Wat betreft de overige naheffingsaanslagen vallen de belastingschulden over de tijdvakken tot en met februari 2015 buiten de aansprakelijkstelling. Het tijdvak maart 2015 is immers het oudste tijdvak waarvoor geldt dat het uiterste moment van de melding binnen de periode vanaf mei 2015 valt (vgl. 4.7).  
       
     
     
       4.26. 
       Voor de openstaande belastingschulden waartoe de aansprakelijkstelling zich in beginsel wel kan uitstrekken – te weten die vanaf het tijdvak maart 2015 –, is voor aansprakelijkstelling verder vereist dat aannemelijk moet zijn dat de niet-betaling een gevolg is van het kennelijk onbehoorlijk bestuur in de driejaarsperiode. De bewijslast rust ook op dit punt op de ontvanger. De ontvanger heeft echter op dit punt nauwelijks concrete stellingen betrokken. Wel heeft de ontvanger in het rapport (p. 14) gesteld dat de afwijzing van een verzoek om sanering van de belastingschulden van [B.V. 1] in april 2015 een evidente wijziging in het betalingsgedrag richting de belastingdienst tot gevolg had. Verder heeft belanghebbende de in het rapport (p. 14) vermelde bedragen aan betalingen aan concurrente crediteuren in 2015 gemotiveerd betwist met de stelling dat die bedragen niet allemaal betalingen zijn, maar ook afname van schulden zijn wegens verrekeningen en gedeeltelijke kwijtschelding. Niettemin acht de rechtbank wel aannemelijk dat de belastingschulden niet zijn betaald als gevolg van kennelijk onbehoorlijk bestuur. Dat zit dan vooral de combinatie van de beëindiging van de operationele activiteiten direct na afwijzing van het verzoek tot sanering van de op dat moment aanwezige belastingschulden en het betalingsgedrag ter zake van de belastingschulden daarna. In het overzicht van openstaande belastingschulden valt steun te vinden voor de stelling van de ontvanger dat het betalingsgedrag ter zake van de verschuldigde belasting na de afwijzing van het saneringsverzoek is verslechterd. Zoals ook wordt opgemerkt in het rapport (p. 10) is het opmerkelijk dat de verschuldigde loonheffingen en omzetbelasting voor de uitlening van personeel door [B.V. 1] voor een belangrijk deel onbetaald zijn gebleven, hetgeen lijkt te duiden op een bewuste keuze van de bestuurder(s) om de belastingschulden ter zake van de uitlening van personeel (voor een belangrijk deel) onbetaald te laten. [B.V. 1] bleef derhalve achter met onbetaald gebleven loonheffing- en omzetbelastingschulden en bouwde nieuwe schulden op terwijl bovendien [B.V. 1] niet meer rechtstreeks de inkomsten kreeg uit de activiteiten die het personeel uitvoerde. Verder dragen ook de daadwerkelijk verrichte betalingen aan concurrente crediteuren en gelieerde partijen – met name [B.V. 2] – bij aan het bewijs. Belanghebbende heeft weliswaar gesteld dat niet alle in het rapport vermelde bedragen zijn betaald, maar niet in geschil is dat wel een deel is betaald. 
       
       
         
           Slotsom 
         
       
       
     
     
       4.27. 
       Het beroep is dus gegrond. De aansprakelijkstelling moet worden beperkt tot de naheffingsaanslagen loonheffing over de tijdvakken november 2011 tot en met februari 2012 en – voor zover daarvoor was aansprakelijk gesteld bij de bestreden beschikking – de naheffingsaanslagen loonheffing en omzetbelasting over de tijdvakken vanaf maart 2015. De aansprakelijkstelling moet bovendien worden beperkt tot alleen de openstaande bedragen aan loonheffing en omzetbelasting, dus zonder de eventuele boetes, rente en invorderingskosten. De rechtbank kan in haar beslissing geen concreet resterend bedrag vermelden, omdat de ontvanger niet inzichtelijk heeft gemaakt hoe de post ‘Aanslag bedrag’ is opgebouwd (wat is het bedrag van de loonheffing dan wel van de omzetbelasting, en wat is bijvoorbeeld het bedrag van de boete?). De rechtbank zal daarom volstaan met de voormelde kwalitatieve beschrijving. 
       
     
   
   
     
       5 Proceskosten 
     
     
       De rechtbank vindt aanleiding de ontvanger te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 1.050 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 525 en een wegingsfactor 1). Er vindt geen veroordeling voor de kosten in de bezwaarfase plaats, omdat niet is gebleken dat aan de wettelijke voorwaarde is voldaan dat om vergoeding daarvan is verzocht in de bezwaarfase. 
     
     
     
   
   
     
       6 Beslissing 
     
     
       De rechtbank: 
     
     
     - verklaart het beroep gegrond; 
     - vernietigt de uitspraak op bezwaar; 
     - vermindert de beschikking tot de som van de bedragen zoals die nader zijn omschreven in 4.27; 
     - veroordeelt de ontvanger in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 1.050; 
     - gelast dat de ontvanger het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 46 aan hem vergoedt. 
     
     
     
     
     
     
       Deze uitspraak is gedaan op 31 december 2020 door mr. V.A. Burgers, voorzitter, mr. M.R.T. Pauwels en mr. drs. M.H. van Schaik, rechters, in aanwezigheid van mr. S.A. van Beijsterveldt, griffier. Als gevolg van maatregelen rondom het Coronavirus is deze uitspraak niet uitgesproken op een openbare uitsprakenzitting. Zodra het openbaar uitspreken weer mogelijk is, wordt deze uitspraak alsnog in het openbaar uitgesproken. 
     
     
     
       De griffier,	De voorzitter, 
     
     
     
     
     
     
     
     
     
       Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op:  
     
     
     
       Aan deze uitspraak hoeft eerst uitvoering te worden gegeven als de uitspraak onherroepelijk is geworden. De uitspraak is onherroepelijk als niet binnen zes weken na verzending van de uitspraak een rechtsmiddel is aangewend of onherroepelijk op het aangewende rechtsmiddel is beslist (artikel 27h, derde lid en artikel 28, zevende lid AWR).  
     
     
     
       
         Rechtsmiddel 
       
     
     
     
       Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ ’s-Hertogenbosch. 
     
     
     
       Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen: 
     
     1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd; 2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: 
     
       	a. de naam en het adres van de indiener; 
       	b. een dagtekening; 
       	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld; 
       	d. de gronden van het hoger beroep. 
     
     
     
       Voor burgers is het mogelijk hoger beroep digitaal in te stellen. Hiervoor kan gebruik worden gemaakt van de formulieren op Rechtspraak.nl / Digitaal loket bestuursrecht. 
     
     
     
     
     
   
   
      Vgl. Hoge Raad 17 december 2004, nr. 38 831, ECLI:NL:HR:2004:AR7741. 
   
   
      Artikel 7, eerste lid, van het Uitvoeringsbesluit Invorderingswet 1990. 
   
   
      Zie Hoge Raad 14 oktober 2005, ECLI:NL:HR:2005:AT6017. 
   
   
      Het rapport, onderdeel 5.3.1. 
   
   
      Bijv. Hoge Raad 31 maart 2017, ECLI:NL:HR:2017:530. 
   
   
      Zie Hoge Raad 12 april 2019, ECLI:NL:HR:2019:576.  
   
   
      Zie Hoge Raad 12 april 2019, ECLI:NL:HR:2019:576.  
   
   
      Zie het rapport, p. 5. 
   
   
      Vgl. Hoge Raad 12 april 2019, ECLI:NL:HR:2019:576. 
   
   
      HR 4 februari 2011, ECLI:NL:HR:2011:BP2982. 
   
   
      De jongste vervaldag was 9 april 2015. Zie die bijlage bij de beschikking aansprakelijkstelling.