ECLI: ECLI:NL:PHR:2011:BP6600

Titel: ECLI:NL:PHR:2011:BP6600 Parket bij de Hoge Raad , 15-04-2011 / 10/00692

Gerecht: Parket bij de Hoge Raad

Datum uitspraak: 2011-04-15

Zaaknummer: 10/00692

Proceduretype: 

Onderwerp: Bestuursrecht; Belastingrecht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Conclusie

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:PHR:2011:BP6600

---

Art. 27p, lid 1, AWR. Uitspraak Rechtbank vernietigd n.a.v. incidenteel hoger beroep Inspecteur. Geen teruggaaf griffierecht in geval van  ongegrondverklaring van principaal hoger beroep.

Nr. 10/00692 
       Nr. Rechtbank: 07/5032 
       Nr. Gerechtshof: 08/00616 
       Derde Kamer B 
       Inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2005 
     
     
     PROCUREUR-GENERAAL BIJ DE HOGE RAAD DER NEDERLANDEN 
     
     
       MR. R.L.H. IJZERMAN 
       ADVOCAAT-GENERAAL 
     
     
     
       Conclusie van 10 februari 2011 inzake: 
       Staatssecretaris van Financiën 
       tegen 
       X 
     
     
     1 Inleiding 
     
     1.1 Heden neem ik conclusie in de zaak met nummer 10/00692 naar aanleiding van het beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën (hierna: de Staatssecretaris) tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Amsterdam (hierna: het Hof) van 22 december 2009, nr. 08/00616.(1) 
     
     1.2 Het Hof heeft gelast dat de Inspecteur(2) aan belanghebbende, X, het door belanghebbende ter zake van de instelling van het hoger beroep betaalde griffierecht moet vergoeden, ofschoon het Hof het (principale) hoger beroep van belanghebbende ongegrond heeft verklaard. Het beroep in cassatie is gericht tegen die beslissing inzake het griffierecht. De uitspraak van de Rechtbank te Haarlem (hierna: de Rechtbank)(3) is door het Hof vernietigd op het incidenteel ingestelde hoger beroep van de Inspecteur. Het gaat nu in cassatie om de vraag of deze vernietiging voldoende reden is te achten om aan belanghebbende, hoewel diens principale hoger beroep is gestrand, een vergoeding van griffierecht toe te kennen. 
     
     1.3 Deze conclusie is als volgt opgebouwd. In onderdeel 2 worden de feiten en het geding in feitelijke instanties beschreven. Onderdeel 3 omvat het procesverloop in cassatie. Relevante wetgeving, wetsgeschiedenis, jurisprudentie en literatuur(4) zijn opgenomen in onderdeel 4. Daarop volgt in onderdeel 5 de beschouwing, met conclusie in onderdeel 6. 
       
     2 De feiten en het geding in feitelijke instanties 
     
     2.1 Belanghebbende heeft zijn aangiftebiljet inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: inkomstenbelasting/PVV) voor het jaar 2005 niet ingevuld maar wel ondertekend ingediend bij de Inspecteur. Als bijlagen bij het aangiftebiljet heeft belanghebbende meegezonden: een viertal jaaropgaven van pensioeninstellingen, alsmede een brief van belanghebbende aan de Inspecteur met het volgende verzoek: 'Hierbij verzoek ik U restitutie van teveel betaalde ziektekostenverzekering'. 
     
     2.2 De Inspecteur heeft een voorlopige aanslag inkomstenbelasting/PVV 2005 opgelegd naar een inkomen van € 23.384, met dagtekening 27 februari 2007. De Inspecteur heeft de definitieve aanslag inkomstenbelasting/PVV 2005 opgelegd tot hetzelfde bedrag, met dagtekening 27 maart 2007. 
     
     2.3 Belanghebbende heeft, door tussenkomst van zijn gemachtigde, A, bij brieven van 5 april 2007 bezwaar gemaakt tegen de voorlopige aanslag respectievelijk de definitieve aanslag inkomstenbelasting/PVV 2005. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat, bij het vaststellen van die aanslagen, ten onrechte geen rekening is gehouden met de te zijnen laste gekomen buitengewone uitgaven wegens ziekte. Belanghebbende heeft tevens verzocht om vergoeding van de kosten van bezwaar.  
     
     2.4 De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar, het bezwaar tegen de voorlopige aanslag inkomstenbelasting/PVV over het jaar 2005 niet-ontvankelijk verklaard. De Inspecteur heeft zich daartoe op het standpunt gesteld dat belanghebbende bij dit bezwaar geen financieel belang heeft, want: 'de voorlopige aanslag was vóór indiening van uw bezwaar met de definitieve aanslag verrekend'.(5) 
     
     
       Rechtbank 
       2.5 Belanghebbende is tegen die uitspraak op bezwaar in beroep gekomen bij de Rechtbank.  
     
     
     2.6 De Rechtbank heeft het geschil als volgt omschreven:  
     
     3.1. In geschil is of verweerder het bezwaar van eiser terecht niet-ontvankelijk heeft verklaard. Voorts is in geschil of de voorlopige aanslag IB/PVV 2005 terecht is opgelegd naar een verzamelinkomen van € 23.384. 
     
     2.7 Ten aanzien van het geschil heeft de Rechtbank overwogen: 
     
     
       4.1. Verweerder heeft zich op het standpunt gesteld dat eiser niet-ontvankelijk is in zijn bezwaar omdat hij hierbij geen belang heeft. Verweerder heeft, ter onderbouwing van deze stelling, verwezen naar het arrest van de Hoge Raad van 5 januari 2007, nr. 43.221, VN 2007/25.4. In dit arrest is bepaald dat wanneer een voorlopige aanslag geheel is verrekend met een onherroepelijk vaststaande (definitieve) aanslag, belanghebbende geen belang meer heeft bij het beroep. Het is de rechtbank niet bekend of de aan eiser opgelegde voorlopige aanslag geheel is verrekend met een onherroepelijk vaststaande definitieve aanslag. Derhalve kan niet worden geoordeeld dat eiser geen belang heeft bij zowel zijn beroep als zijn bezwaar tegen de voorlopige aanslag. Verweerder heeft het bezwaar ten onrechte niet-ontvankelijk verklaard. Het beroep is om deze reden gegrond. Dit houdt echter niet in dat de aanslag op een te hoog bedrag is vastgesteld. De rechtbank zal derhalve deze grief in de hierna volgende overwegingen beoordelen. 
       4.2. Ingevolge artikel 6.16, eerste lid aanhef en onderdeel a van de Wet inkomstenbelasting 2001 zoals deze gold in 2004 (hierna: de Wet IB 2001), zijn buitengewone uitgaven onder meer de uitgaven wegens ziekte, invaliditeit en bevalling van de belastingplichtige. Gelet op het bepaalde in artikel 6.1 van de Wet IB 2001, is om als persoonsgebonden aftrekpost in aanmerking te worden genomen vereist dat deze uitgaven op de belastingplichtige drukken. 
       4.3. De rechtbank stelt voorop dat, nu eiser stelt dat hij uitgaven wegens ziekte heeft gedaan, een redelijke bewijslastverdeling met zich mee brengt dat eiser in dezen aannemelijk dient te maken dat hij in aanmerking komt voor de door hem voorgestane persoonsgebonden aftrek wegens buitengewone uitgaven. 
       4.4. Eiser heeft ter zitting gesteld dat hij ziektekosten heeft gemaakt die op het belastbaar inkomen uit werk en woning in aftrek dienen te worden gebracht. Eiser heeft echter niet aangegeven waaruit de door hem gestelde buitengewone uitgaven bestaan en heeft voorts geen stukken overgelegd ter onderbouwing van deze uitgaven. Derhalve heeft eiser niet voldaan aan de op hem rustende bewijslast. Nu verder niet in geschil is dat het inkomen uit werk en woning overigens juist is vastgesteld, ziet de rechtbank geen aanleiding tot verlaging van de voorlopige aanslag. 
       4.5. Voor zover eiser heeft bedoeld te betogen dat de zaak dient te worden teruggewezen naar verweerder ziet de rechtbank hier geen aanleiding toe. 
     
     
     2.8 De Rechtbank heeft het beroep van belanghebbende gegrond verklaard en heeft met vernietiging van de uitspraak op bezwaar, het bezwaar ontvankelijk verklaard. Dienaangaande heeft de Rechtbank bepaald dat de rechtsgevolgen van het bestreden besluit in stand blijven. De Rechtbank heeft de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten van zowel bezwaar als beroep, te vergoeden door de Staat der Nederlanden, ad inclusief reiskosten € 402,50. Voorts heeft de Rechtbank gelast dat de Staat der Nederlanden het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 39 aan hem vergoedt.  
     
     
       Hof 
       2.9 Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld met het oog op de door hem verlangde aftrek van buitengewone uitgaven wegens ziekte. 
     
     
     2.10 De Inspecteur heeft bij verweerschrift van 28 augustus 2008 incidenteel hoger beroep ingesteld, omdat de Inspecteur van mening is dat de Rechtbank aan belanghebbende ten onrechte een vergoeding van proceskosten heeft toegekend. De Inspecteur stelt in zijn verweerschrift: 
     
     Ik ben van mening dat belanghebbende geen recht heeft op kostenvergoeding nu er geen sprake is van een aan de Belastingdienst te wijten onrechtmatigheid. De voorlopige aanslag is m.i. op het juiste bedrag vastgesteld. (...) Bovendien is het inkomen vastgesteld overeenkomstig de door belastingplichtige zelf aangeleverde stukken. (...)  
     
     2.11 Het Hof heeft het geschil als volgt omschreven:  
     
     In hoger beroep is in geschil of de inspecteur terecht de aftrek van ziektekosten heeft geweigerd en de proceskostenvergoeding in de bezwaarfase. 
     
     2.12 Het Hof heeft omtrent het geschil overwogen: 
     
     
       2.4.1. Ter zake van de post ziektekosten heeft de rechtbank beslist dat belanghebbende niet heeft aangegeven waaruit deze kosten bestaan en voorts geen stukken heeft overgelegd ter ondersteuning van deze kosten. 
       2.4.2. Naar het oordeel van het Hof lag het op de weg van belanghebbende om nader inzicht te verstrekken in de aard en omvang van de ziektekosten en het al dan niet voor zijn rekening komen van de gestelde kosten. Hierin acht het Hof belanghebbende niet geslaagd, zodat de door hem gestelde buitengewone uitgaven niet in aftrek kunnen worden gebracht. Het hoger beroep van belanghebbende is derhalve niet gegrond. 
       2.4.3. De inspecteur heeft gemotiveerd gesteld dat er geen sprake is van een aan de Belastingdienst te wijten onrechtmatigheid, zodat belanghebbende geen recht heeft op kostenvergoeding in de bezwaarfase. Belanghebbende heeft niet aannemelijk gemaakt dat de in geding zijnde voorlopige aanslag op een onjuist bedrag is vastgesteld. Het belastbare inkomen is vastgesteld overeenkomstig de door belanghebbende aangeleverde stukken. Van het herroepen van evenbedoelde aanslag is daarom geen sprake. In zoverre is de uitspraak van de rechtbank onjuist. Het Hof stelt de aan belanghebbende te vergoeden proceskosten dan ook vast op € 410,50 - € 80,50 = € 330. Het incidentele hoger beroep van de inspecteur is derhalve gegrond. 
       2.4.4. Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht. 
     
     
     2.13 Het Hof heeft bij uitspraak van 22 december 2009 het principale hoger beroep van belanghebbende ongegrond verklaard. Het Hof heeft het incidentele hoger beroep van de Inspecteur gegrond verklaard en de aan belanghebbende te vergoeden proceskosten verlaagd met de kosten van de bezwaarfase ad € 80,50. Voorts heeft het Hof gelast dat de Inspecteur het door belanghebbende voor het hoger beroep betaalde griffierecht ad € 107 vergoedt. 
       
     3 Het geding in cassatie 
     
     3.1 De Staatssecretaris van Financiën heeft tijdig en ook overigens op regelmatige wijze beroep in cassatie ingesteld. Belanghebbende heeft geen gebruik gemaakt van de geboden gelegenheid om een verweerschrift in te dienen. 
     
     3.2 De Staatssecretaris stelt het volgende middel van cassatie voor:  
     
     Schending van het Nederlands recht, met name van artikel 27p van de Algemene wet inzake rijksbelastingen en/of artikel 8:77 van de Algemene wet bestuursrecht, doordat het Hof heeft beslist dat de inspecteur belanghebbende het betaalde griffierecht vergoedt, zulks ten onrechte omdat de uitspraak van de rechtbank niet op het beroep van belanghebbende is vernietigd, doch op het incidentele beroep van de inspecteur.  
     
     3.3 Ter toelichting op het middel van cassatie merkt de Staatssecretaris het volgende op: 
     
     In deze zaak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld tegen het oordeel van de rechtbank Haarlem inzake de niet aftrekbaarheid van ziektekosten. Het Hof heeft dit beroep verworpen. De inspecteur heeft bij verweerschrift incidenteel hoger beroep ingesteld tegen het oordeel van de rechtbank inzake de vergoeding van kosten in de bezwaarfase ad € 80,50. Het Hof heeft dit beroep gegrond verklaard. In artikel 27p, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen is bepaald dat indien het gerechtshof de uitspraak van de rechtbank geheel of gedeeltelijk vernietigt, de uitspraak tevens inhoudt dat aan de indiener van het beroepschrift het door hem betaalde griffierecht wordt vergoed. Een vergelijkbare bepaling is opgenomen in artikel 29g van de Algemene wet inzake rijksbelastingen voor de gevallen waarin de Hoge Raad de uitspraak van het gerechtshof of de rechtbank vernietigt. Naar mijn oordeel dienen deze bepalingen op dezelfde wijze te worden toegepast. 
     
     
       Uit tal van arresten van de Hoge Raad in gevallen waarin het beroep van belanghebbende ongegrond werd verklaard en het incidentele cassatieberoep van de Staatssecretaris gegrond werd verklaard, blijkt dat het griffierecht niet aan belanghebbende wordt vergoed indien de uitspraak van het gerechtshof of de rechtbank uitsluitend wordt vernietigd op het incidentele beroep van de Staatssecretaris. Als voorbeeld noem ik de volgende arresten: 
       - HR 8 november 2002, nr. 37 106, BNB 2003/10*;(6) 
       - HR 24 februari 2006, nr. 40 880, BNB 2006/174*;(7) 
       - HR 9 mei 2008, nr. 43 476, BNB 2008/189;(8) 
       - HR 10 juli 2009, nr. 43 436, BNB 2009/238*.(9) 
       Wanneer zowel het beroep van belanghebbende als het incidentele beroep van de Staatssecretaris gegrond is, kent de Hoge Raad wel een vergoeding voor het door belanghebbende betaalde griffierecht toe. Zie bijvoorbeeld: HR 22 juni 2006, nr. 43 170, BNB 2007/255.(10) 
     
     
     Uit bovenstaande leid ik af dat het Hof bij de toekenning van de vergoeding voor het betaalde griffierecht in het onderhavige geval is uitgegaan van een onjuiste rechtsopvatting. Dat op grond van artikel 27p, tweede lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen ook in andere gevallen een vergoeding voor het betaalde griffierecht kan worden toegekend maakt dit niet anders, nu het Hof niet heeft gemotiveerd waarom het daartoe aanleiding ziet in het onderhavige geval. Op grond van het vorenstaande ben ik van oordeel dat de uitspraak van het Hof niet in stand zal kunnen blijven. 
     
     4 Griffierechtvergoeding; wetgeving, wetsgeschiedenis, jurisprudentie en literatuur 
     
     
       Wetgeving  
       4.1 Hoofdstuk 8 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) kent geen specifieke bepalingen voor vergoeding van griffierecht in hoger beroep of beroep in cassatie. Voor het hoger beroep in belastingzaken bij het gerechtshof en het beroep in cassatie bij de Hoge Raad zijn afzonderlijke regelingen getroffen in de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR).(11) 
     
     
     4.2 Artikel 8:74 Awb (beroep) luidt:(12) 
     
     
       1. Indien de rechtbank het beroep gegrond verklaart, houdt de uitspraak tevens in dat aan de indiener van het beroepschrift het door hem betaalde griffierecht wordt vergoed door de door de rechtbank aangewezen rechtspersoon. 
       2. In de overige gevallen kan de uitspraak inhouden dat het betaalde griffierecht door de door de rechtbank aangewezen rechtspersoon geheel of gedeeltelijk wordt vergoed. 
     
     
     4.3 Artikel 27j, lid 1, AWR (hoger beroep) luidt: 
     
     Op het hoger beroep is hoofdstuk 8 van de Algemene wet bestuursrecht, met uitzondering van afdeling 8.1.1 en de artikelen 8:10, 8:41, 8:74 en 8:82 van overeenkomstige toepassing, voor zover in deze afdeling niet anders is bepaald. 
     
     4.4 Artikel 27p AWR (hoger beroep) luidt sinds 1 januari 2005:(13) 
     
     
       1. Indien het gerechtshof de uitspraak van de rechtbank geheel of gedeeltelijk vernietigt, houdt de uitspraak tevens in dat aan de indiener van het beroepschrift het door hem betaalde griffierecht door de Staat wordt vergoed. 
       2. In de overige gevallen kan de uitspraak inhouden dat het betaalde griffierecht door de Staat geheel of gedeeltelijk wordt vergoed. 
     
     
     4.5 Artikel 29g AWR (beroep in cassatie) luidt: 
     
     
       1. Indien de Hoge Raad de uitspraak van het gerechtshof, van de rechtbank of van de voorzieningenrechter van het gerechtshof vernietigt, houdt de uitspraak tevens in dat aan de indiener van het beroepschrift het door hem betaalde griffierecht door de door de Hoge Raad aangewezen rechtspersoon wordt vergoed. 
       2. In de overige gevallen kan de uitspraak inhouden dat het betaalde griffierecht geheel of gedeeltelijk door de door de Hoge Raad aangewezen rechtspersoon wordt vergoed. 
     
     
     4.6 Vóór 1 september 1999 gold in beroep de regeling van het voormalige artikel 5, lid 7, van de Wet administratieve rechtspraak in belastingzaken (hierna ook: Warb), dit artikel luidde voor zover hier van belang: 
     
     7. Bij gehele of gedeeltelijke gegrondverklaring van het beroep en, indien door belanghebbende cassatie is ingesteld, bij gehele of gedeeltelijke vernietiging van de uitspraak waarvan beroep, houdt de uitspraak of het arrest tevens in, dat aan de belanghebbende het door hem gestorte recht wordt vergoed door de in artikel 8 bedoelde ambtenaar onderscheidenlijk door de Minister van Financiën of het in het tweede lid genoemde orgaan. Bij ongegrondverklaring van het beroep of bij verwerping van het beroep in cassatie kan het betrokken college gelasten dat het gestorte recht geheel of gedeeltelijk door voornoemde ambtenaar, minister of voornoemd orgaan wordt vergoed.  
     
     
       Wetsgeschiedenis 
       4.7 In de memorie van toelichting bij de voltooiing van de eerste fase herziening rechterlijke organisatie is vermeld:(14) 
     
     
     
       Het vrijwel over de gehele linie ontbreken van een regeling (...) in het bestuursprocesrecht heeft geleid tot jurisprudentie van de burgerlijke rechter (...).  
       (...)  
       Deze jurisprudentie noopt naar ons oordeel tot een specifieke en eigensoortige wettelijke regeling van de proceskostenveroordeling in het bestuursprocesrecht. Allereerst zijn wij van oordeel dat, anders dan in de contentieuze procedure in het burgerlijk procesrecht en in overeenstemming met de verzoekschriftprocedure in het burgerlijk procesrecht, in het bestuursprocesrecht moet worden gekozen voor een facultatieve regeling.  
       (...) 
       Onze conclusie is, dat bij de invoering van een algemene regeling van een proceskosten veroordeling in het bestuursprocesrecht (...) moet worden gekozen voor een facultatieve regeling en voor een begrenzing van de hoogte van de kosten. 
     
     
     4.8 En verder: (15) 
     
     
       De regeling van het griffierecht gaat ervan uit dat: degene die beroep instelt, griffierecht is verschuldigd; de verwerende partij, niet zijnde bestuursorgaan, bij verlies van de procedure in hoger beroep niet behoeft te restitueren; griffies niet zijn belast met restitutie van griffierecht. Daarom is in het tweede lid bepaald dat het appellerend bestuursorgaan pas achteraf bij verlies van de procedure griffierecht is verschuldigd. Treft het door een andere belanghebbende dan een bestuursorgaan ingestelde hoger beroep doel, dan krijgt de belanghebbende ingevolge artikel 43 het door hem in appel betaalde griffierecht terug van de verweerder. Indien hij in eerste aanleg appellant was, krijgt hij het recht terug op basis van de uitspraak van de Afdeling, inhoudende hetgeen de rechtbank zou behoren te doen (artikel 42 juncto artikel 8.2.6.8 van de Awb). 
       (...) 
       Artikel 43 bevat de parallelle regeling in hoger beroep voor hetgeen artikel 8.2.6.8 over de uitspraak van de rechter in eerste aanleg bepaalt over terugbetaling van het griffierecht. Bij gegrondverklaring van het beroep dient ingevolge laatstgenoemde bepaling terugbetaling plaats te vinden. In de overige gevallen kan de rechtbank een gehele of gedeeltelijke terugbetaling bevelen. Dat geldt in hoger beroep bij voorbeeld voor het geval van een bevestiging van de uitspraak in eerste aanleg met verbetering van de gronden. In dat geval kan de rechter in hoger beroep terugbetaling van griffierecht bevelen. 
     
     
     4.9 In het algemeen deel van de memorie van toelichting bij het wetsvoorstel dat heeft geleid tot de Wet belastingrechtspraak in twee feitelijke instanties(16) wordt opgemerkt:(17) 
     
     Ook voor de regeling van het hoger beroep is aansluiting gezocht bij het algemene bestuursprocesrecht. De voorgestelde bepalingen komen grotendeels overeen met de thans in de Wet op de Raad van State, de Beroepswet en de Wet bestuursrechtspraak bedrijfsorganisatie neergelegde bepalingen voor het hoger beroep bij respectievelijk de Afdeling bestuursrechtspraak van de Raad van State, de Centrale Raad van Beroep en het College van Beroep voor het bedrijfsleven. Daarnaast is waar mogelijk aansluiting gezocht bij de reeds in de Awr neergelegde bepalingen inzake het beroep in cassatie. Voorts is in hoger beroep hoofdstuk 8 van de Algemene wet bestuursrecht van overeenkomstige toepassing, zij het met de afwijkingen van de Awb die ook voor het beroep in belastingzaken in eerste aanleg gelden, alsmede een enkele nadere afwijking die elders in deze memorie wordt toegelicht. De in 1994 tot stand gekomen bepalingen over het bestuursrechtelijk hoger beroep zijn betrekkelijk summier. Het is vooral de rechtspraak geweest, die dit hoger beroep nader heeft vormgegeven. 
     
     4.10 Voorts is in de hiervoor genoemde memorie van toelichting in de artikelsgewijze toelichting bij artikel 27j AWR vermeld:(18) 
     
     
       De niet van overeenkomstige toepassing verklaarde bepalingen van hoofdstuk 8 Awb betreffen onderwerpen die voor het hoger beroep in belastingzaken elders zijn geregeld.  
       (...)  
       de artikelen 8:41, 8:74 en 8:82, betreffende het griffierecht, zijn niet van toepassing omdat daarvoor in hoger beroep afwijkende regels gelden (zie de voorgestelde artikelen 27j, vierde lid, 27k, 27l en 27n Awr). 
     
     
     4.11 Over artikel 27p AWR is vermeld:(19) 
     
     Voor zover het dictum van de uitspraak van de rechtbank onjuist is, dient het gerechtshof de uitspraak te vernietigen. In dat geval wordt aan de indiener van het beroepschrift tevens het betaalde griffierecht gerestitueerd (artikel 27p, eerste lid).  
     
     4.12 In de wetsgeschiedenis bij de Wet herziening van het fiscale procesrecht(20) is over artikel 29g AWR vermeld:(21) 
     
     Deze bepaling inzake terugbetaling van het griffierecht aan de indiener van het beroepschrift in cassatie indien de uitspraak van het gerechtshof wordt vernietigd, is ontleend aan artikel 43 van de Wet op de Raad van State en de daarmee overeenkomende bepaling van de Beroepswet. Vanzelfsprekend is deze bepaling alleen van toepassing indien niet het bestuursorgaan maar de belastingplichtige of anderszins belanghebbende het beroep in cassatie heeft ingesteld. Op grond van artikel 29a, derde lid, wordt indien een bestuursorgaan beroep in cassatie instelt het griffierecht pas geheven indien de uitspraak van het gerechtshof in stand blijft. 
     
     
       Jurisprudentie van de Hoge Raad  
       4.13 Voorafgaand aan HR FED 1990/811 heeft het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch gelast dat de gemeente Venlo aan de belanghebbende het door hem betaalde griffierecht vergoedt. De Hoge Raad overwoog:(22) 
     
     
     Op het beroep in cassatie van de gemeente overweegt de Hoge Raad: 1. De klacht betreffende schending van art. 25, vierde lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen mist zelfstandige betekenis en kan derhalve niet tot cassatie leiden. 2. Het hof heeft op grond van de omstandigheid, dat de directeur belanghebbende in de bezwaarfase geen inzage heeft verstrekt in de taxatierapporten waarvan in de uitspraak op het bezwaarschrift sprake is, geoordeeld dat belanghebbende onvoldoende inzicht kon hebben in de gronden waarop de uitspraak op het bezwaarschrift berust. Dit oordeel kan als van feitelijke aard in cassatie niet op zijn juistheid worden onderzocht. De door het hof - met gebruikmaking van de hem bij art. 5, zevende lid, tweede volzin, van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken gegeven bevoegdheid - aan dit oordeel verbonden gevolgtrekking dat er aanleiding is de directeur te gelasten aan belanghebbende het door deze gestorte griffierecht te vergoeden is - wat er zij van 's hofs oordeel dat de uitspraak op het bezwaarschrift niet naar de eis der wet met redenen is omkleed - niet onbegrijpelijk. In verband hiermede kan de laatstgenoemde klacht evenmin tot cassatie leiden.(Volgt verwerping.) 
     
     4.14 In zijn noot bij voornoemd arrest merkt J.W. Ilsink op: 
     
     
       In WFR 1982/5550 vroeg Ch.J. Langereis zich af of tegen de enkele beslissing inzake het griffierecht cassatieberoep mogelijk is. Ook tijdens de parlementaire behandeling van het ontwerp (nr. 17 379) dat heeft geleid tot de Wet van 13 januari 1983, Stb. 52, waarbij het griffierecht voor de beroepsprocedure werd ingevoerd, werd die vraag gesteld (voorlopig verslag blz. 6). In de memorie van antwoord (blz. 6) werd zij vervolgens bevestigend beantwoord. 'Een dergelijk beroep mag echter gezien de aard van de beslissing vrijwel steeds bij voorbaat kansloos worden geacht', aldus de regering. Nog onlangs merkte de redactie van het Vakstudie Nieuws op: 'een nog onbeantwoorde vraag is of de beslissing van een hof inzake de vergoeding van griffierecht aan het oordeel van de Hoge Raad is of kan worden onderworpen' (V-N 1990, blz. 1752). Met het hier te bespreken arrest is de vraag ook door de Hoge Raad bevestigend beantwoord. Het arrest maakt ook duidelijk dat een cassatieberoep inzake het griffierecht inderdaad vrijwel steeds kansloos moet worden geacht. Het gaat hier om een oordeel op grond van een discretionaire bevoegdheid van het hof. Een dergelijk oordeel kan alleen worden bestreden met een motiveringsklacht die niet snel doel zal treffen. Het hof kwam hier tot het feitelijke oordeel 'dat belanghebbende onvoldoende inzicht kon hebben in de gronden waarop de uitspraak op het bezwaarschrift berust'. Niet onbegrijpelijk was de 'aan dit oordeel verbonden gevolgtrekking dat er aanleiding is de Directeur te gelasten aan belanghebbende het door deze gestorte griffierecht te vergoeden'.  
       (...) 
       De wetsgeschiedenis stelt duidelijk in het licht dat het griffierecht eerst wordt vergoed indien belanghebbende op redelijke gronden in beroep is gekomen. (...)  
     
     
     4.15 In HR BNB 1991/295(23) heeft de belanghebbende beroep in cassatie ingesteld tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Amsterdam waarin zijn verzoek tot vergoeding van griffierecht werd afgewezen. In dit arrest heeft de Hoge Raad overwogen: 
     
     4.6. Aan de klacht betreffende de afwijzing van het verzoek om teruggaaf van griffierecht ligt kennelijk de opvatting ten grondslag dat een hof gehouden is gebruik te maken van zijn bevoegdheid griffierecht terug te geven - met ingang van 1 november 1988: vergoeding van griffierecht te gelasten - indien het standpunt van belanghebbende pleitbaar is of een rechtsvraag aan de orde stelt waarvan de beantwoording een verderreikende betekenis heeft dan alleen de beslechting van het concrete geschil. Deze opvatting kan niet als juist worden aanvaard. Zij komt erop neer dat een gerechtshof ook in andere dan in artikel 5, lid 7, van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken uitdrukkelijk genoemde gevallen verplicht is het griffierecht terug te geven dan wel met ingang van 1 november 1988 vergoeding daarvan te gelasten. De wetsgeschiedenis biedt onvoldoende aanknopingspunten voor het oordeel dat dit in overeenstemming met de bedoeling van de wetgever zou zijn. Het gerechtshof dient van geval tot geval te beoordelen of de omstandigheid dat het door een belanghebbende ingenomen standpunt pleitbaar is of een rechtsvraag als hiervoor bedoeld aan de orde stelt, van zodanig gewicht is dat aanleiding bestaat tot teruggave of vergoeding van het griffierecht. 's Hofs oordeel dat in het onderhavige geval geen aanleiding bestaat van deze bevoegdheid gebruik te maken geeft niet blijk van een onjuiste rechtsopvatting en behoefde geen nadere motivering. 
     
     4.16 A-G Moltmaker schreef in onderdeel 7.5.3 van zijn conclusie voor dit arrest: 
     
     Zoals opgemerkt (...) beoogde de wetgever m.i. een geobjectiveerde benadering: degene die ongelijk krijgt moet betalen (behoudens voor uitzonderingsgevallen de hardheidsclausule van art. 5, lid 7, slot).  
     
     4.17 J.P. Scheltens heeft bij dit arrest in BNB 1991/295 geannoteerd : 
     
     
       De Hoge Raad geeft hier aan de hoven - en voor de cassatieprocedure ook aan zichzelf - een zekere beoordelingsvrijheid maar toch wel met een begrenzing, liggend in het gewicht van de pleitbaarheid van het door de belanghebbende ingenomen standpunt en/of van de verder reikende betekenis van de rechtsvraag. Daarmede zal dan wel bedoeld zijn te zeggen dat vergoeding alleen behoort te volgen in duidelijk sprekende gevallen, waarin niet vergoeden onredelijk zou zijn. 
       (...) 
       Nu de Hoge Raad de hoven binnen de niet al te duidelijk gestelde grenzen een grote beoordelingsvrijheid laat rijst nog de vraag in hoeverre beroep in cassatie mogelijk is, hetzij door de belanghebbende bij afwijzing, hetzij door de staatssecretaris bij toewijzing. Uit de constatering dat het afwijzend oordeel van het Hof geen blijk geeft van een onjuiste rechtsopvatting blijkt dat de Hoge Raad beroep in cassatie mogelijk acht. Hij zegt immers niet dat het Hof geheel vrij is in zijn beslissing zodat het cassatieberoep reeds daarom niet kan slagen. Welke zin zou het trouwens hebben criteria te formuleren als deze slechts de betekenis zouden hebben van een vrijblijvend advies? Het komt mij voor dat bedoeld zal zijn dat de hoven een grote beoordelingsvrijheid toekomt maar dat in cassatie toch een marginale toetsing kan worden verricht aan de geformuleerde criteria. 
     
     
     4.18 De arresten HR BNB 1991/316(24), HR BNB 1993/262(25) en HR BNB 1997/72(26) betreffen allen in overleg met het Ministerie van Financiën gevoerde proefprocedures. Dit gegeven is voor de Hoge Raad in alle gevallen voldoende aanleiding geweest om te gelasten dat het griffierecht aan de belanghebbenden wordt vergoed. 
     
     4.19 De Hoge Raad heeft in HR BNB 1992/203 overwogen:(27) 
     
     
       3.1. Het Hof heeft zijn beslissing dat er ondanks de ongegrondverklaring van het beroep van belanghebbende voldoende aanleiding is om Burgemeester en Wethouders te gelasten het door belanghebbende betaalde griffierecht van f 75 aan hem te vergoeden, gegrond op het oordeel dat de Burgemeester en Wethouders eerst in de beroepsfase de aanslagen hebben onderbouwd met een taxatierapport en met verkoopcijfers van vergelijkingspanden. 
       3.2. Dat oordeel is onbegrijpelijk in het licht van hetgeen in de uitspraak op het bezwaarschrift op dit punt is vermeld.  
       (...) 
       De klacht is mitsdien gegrond. 's Hofs uitspraak kan voor wat betreft de beslissing omtrent het griffierecht niet in stand blijven. 
       4. Na cassatie. De Hoge Raad kan de zaak afdoen. Het in 3.2 opgenomen citaat laat geen andere gevolgtrekking toe dan dat voor 's Hofs redengeving met betrekking tot de in 3.1 vermelde beslissing geen feitelijke grondslag bestaat. Uit 's Hofs uitspraak en de stukken van het geding blijkt voorts niet van andere omstandigheden die zodanige beslissing zouden kunnen rechtvaardigen, zodat bij verwijzing geen andere beslissing denkbaar is dan die dat het griffierecht voor rekening van belanghebbende moet blijven. Uit een oogpunt van proceseconomie neemt de Hoge Raad zelf die beslissing. 
     
     
     4.20 De Hoge Raad heeft in HR BNB 1993/354 overwogen:(28) 
     
     3.8. (...) Het door belanghebbende in deze procedure ingenomen standpunt is, zoals ook blijkt uit hetgeen is vermeld in de conclusie van de Advocaat-Generaal, onder 4.15 tot en met 4.17, verdedigbaar. Eén en ander in aanmerking genomen acht de Hoge Raad het niet juist het voor het beroep in cassatie gestorte griffierecht voor rekening van belanghebbende te laten en zal hij vergoeding daarvan door de Staatssecretaris van Financiën gelasten. 
     
     4.21 De Hoge Raad heeft in HR BNB 1996/124 ten aanzien van het nabij gelegen onderwerp van proceskostenvergoeding overwogen:(29) 
     
     
       3.4. Het beroep van de Staatssecretaris betreft de vraag of het Hof, hoewel de Inspecteur in het gelijk werd gesteld, terecht de Inspecteur in de proceskosten heeft veroordeeld. Diens middel betoogt dat, nu aan de zijde van de Inspecteur geen enkele verwijtbaarheid werd vastgesteld, deze vraag ontkennend moet worden beantwoord en dat daarom bedoelde proceskostenveroordeling niet in stand kan blijven.  
       3.5. Aangezien de in artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken neergelegde mogelijkheid om de inspecteur in de proceskosten te veroordelen, door de wet niet afhankelijk is gesteld van verwijtbaarheid aan diens zijde, kan ook dit middel niet tot cassatie leiden. 
     
     
     4.22 Aardema heeft bij dit arrest in BNB 1996/124 geannoteerd: 
     
     Een stap verder gaat echter het onderhavige arrest. Daar wordt de naheffingsaanslag gehandhaafd en de inspecteur derhalve in het geheel niet in het ongelijk gesteld. Als de verwijtbaarheid geen criterium is, dient de vraag zich aan welke gronden er dan zoal kunnen zijn om de niet in het gelijk gestelde burger toch een kostenveroordeling te kunnen bezorgen. Het geval van het arrest laat niet veel meer zien dan een belanghebbende die ongelijk krijgt maar zich op een te verdedigen lezing van de wettekst kan beroepen. Nu ligt ook een onduidelijke wettekst "in het milieu van de overheid", zodat de grond tot een kostenvergoeding in die richting gevonden zou kunnen worden. Ik proef in uitspraak en arrest evenwel een ruimere actieradius voor de discretionaire bevoegdheid van de rechter, te weten een vergoeding voor de burger die weliswaar verliest, maar wel een pleitbaar standpunt aandraagt. De draaicirkel van de kostenveroordeling van art. 5a Wet ARB wordt daarmee een ruime. 
     
     4.23 In de arresten genoemd door de Staatssecretaris; HR BNB 2003/10(30), HR BNB 2006/174,(31) HR BNB 2008/189(32) en HR BNB 2009/238(33) heeft de Hoge Raad het (principale) beroep van de belanghebbende ongegrond verklaard. De Hoge Raad heeft de desbetreffende hofuitspraak echter vernietigd op het incidentele beroep van de Staatssecretaris. De Hoge Raad heeft in geen van die arresten termen aanwezig geacht voor een vergoeding aan de belanghebbende van griffierecht of proceskosten ter zake van de cassatieprocedure; zonder daaraan verder een rechtsoverweging te wijden. 
     
     4.24 In HR BNB 2007/255(34) heeft de Hoge Raad zowel het principale beroep van de belanghebbende als het incidentele beroep van de Staatssecretaris gegrond verklaard. De Hoge Raad heeft gelast dat de Staatssecretaris het door de belanghebbende betaalde griffierecht aan hem vergoedt.  
     
     4.25 In HR BNB 2010/63 overwoog de Hoge Raad:(35) 
     
     
       4. Beoordeling van het door de Staatssecretaris voorgestelde middel 
       4.1.Op grond van artikel 27h, lid 1, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: de AWR) kunnen de daar bedoelde belanghebbende en de inspecteur hoger beroep instellen tegen een uitspraak van de rechtbank als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht. Indien de uitspraak van de rechtbank betrekking heeft op meer dan één besluit van de inspecteur, laat deze bepaling degene die hoger beroep instelt de vrijheid om dit rechtsmiddel te richten tegen de beslissing van de rechtbank als geheel of tegen haar beslissing met betrekking tot één of enkele van die besluiten. 
       4.2. Op grond van artikel 27m, lid 1, van de AWR kan de andere partij bij haar verweerschrift incidenteel hoger beroep instellen. De tekst van deze bepaling geeft geen aanleiding tot de veronderstelling dat degene die incidenteel hoger beroep instelt niet eenzelfde vrijheid zou hebben als hiervoor in 4.1 is beschreven met betrekking tot het principale hoger beroep. Bij zijn keuze welke beslissing(en) van de Rechtbank hij in het incidentele hoger beroep betrekt, behoeft de indiener van dit beroep zich niet te beperken tot de beslissing(en) over het besluit of de besluiten waarop het principale hoger beroep betrekking heeft. Dat is ook in overeenstemming met de wetsgeschiedenis, zoals weergegeven in onderdeel 4.2 van de conclusie van de Advocaat-Generaal, waaruit blijkt dat de wetgever bij het openstellen van de mogelijkheid van incidenteel hoger beroep situaties als de onderhavige op het oog heeft gehad. 
     
     
     4.26 In mijn conclusie bij dit arrest wordt vermeld:  
     
     
       5.14. De derde wetshistorische observatie is dat de wetgever de onderhavige casus, althans spiegelbeeldig, heeft voorzien. Daaruit blijkt dat het instellen van incidenteel hoger beroep in een geval als in de onderhavige zaak, door de wetgever juist aangewezen is geacht. Het gaat om de navolgende passage uit de memorie van toelichting. 
       Stel dat een belastingplichtige in eerste aanleg enerzijds aanvoert dat de enkelvoudige belasting te hoog is vastgesteld en anderzijds dat geen boete had mogen worden opgelegd. De rechtbank verwerpt de bezwaren betreffende de enkelvoudige belasting, maar vernietigt de boete omdat - bijvoorbeeld - het zwijgrecht van de belastingplichtige zou zijn geschonden. De belastingplichtige berust aanvankelijk in deze uitspraak, maar de inspecteur komt in hoger beroep tegen het oordeel van de rechtbank over het zwijgrecht. Ook in de ruime opvatting zou de belastingplichtige dan in hoger beroep de enkelvoudige belasting niet meer ter discussie kunnen stellen, tenzij hij zelf alsnog hoger beroep instelt. 
     
     
     5.15. Aldus blijkt dat ook de wetsgeschiedenis geen steun biedt voor de beperkte opvatting van het incidentele hoger beroep als vervat in de onderhavige Hofuitspraak. 
     
     5.16. Overigens wijs ik nog op HR BNB 2001/377 en 2006/137. Het gaat in het eerste arrest om het geval dat een (principaal) beroep in cassatie door de ene partij rechtsgeldig is ingesteld. Vervolgens stelt de andere partij incidenteel beroep in cassatie in. De Hoge Raad oordeelt dat het principale beroep wegens gebrek aan belang op zichzelf geen effect kan sorteren en dus niet-ontvankelijk moet worden verklaard. Dat laat onverlet dat het incidentele beroep in stand blijft en verder als zelfstandig beroep inhoudelijk wordt behandeld. Uit het tweede arrest blijkt dat dit ook geldt na intrekking van het prinicpale beroep door de insteller daarvan. Het komt mij voor dat hetgeen hier is beslist ten aanzien van beroep in cassatie ook moet geleden voor hoger beroep. Deze arresten wijzen mijns inziens op de zelfstandige positie van het incidentele beroep ten opzichte van het principale. 
     
     4.27 De Hoge Raad overwoog in HR BNB 2011/27 omtrent het nabij gelegen onderwerp van proceskostenvergoeding ondanks ongegrondbevinding van het beroep:(36) 
     
     
       3.2. Omtrent de proceskosten heeft het Hof overwogen dat, aangezien aanleiding bestaat tot afwaardering van de hiervoor in 3.1.5 vermelde vordering in een later belastingjaar, de Inspecteur dient te worden veroordeeld in de door belanghebbende gemaakte proceskosten. Tegen dit oordeel richt zich het middel.  
       3.3. Vooropgesteld moet worden dat ook indien een beroep van een belanghebbende ongegrond wordt verklaard, de rechter op de voet van artikel 8:75, lid 1, Awb de bevoegdheid heeft het bestuursorgaan te veroordelen in de proceskosten van deze belanghebbende. Gelet hierop mocht het Hof de Inspecteur veroordelen in de proceskosten.  
       De wetgever heeft aan de rechter beoordelingsvrijheid willen toekennen bij de toepassing van artikel 8:75, lid 1, Awb. Het Hof heeft kennelijk in zijn hiervoor in 3.1.5 weergegeven beoordeling van de standpunten van partijen in het tussen hen bestaande geschil aanleiding gevonden over te gaan tot veroordeling van de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende. Hiermee heeft het Hof het wettelijke kader voor een dergelijke veroordeling noch de grenzen van evenbedoelde beoordelingsvrijheid overschreden.  
     
     
     4.28 In mijn conclusie voor voornoemd arrest heb ik geschreven:  
     
     5.19 Uit het voorgaande blijkt dat bij een ongegrond beroep maar in een beperkt aantal categorieën van gevallen een proceskostenvergoeding wordt toegekend. Bovendien geldt dat ook al valt een zaak binnen een bepaalde categorie, de eventuele toekenning van een proceskostenvergoeding een discretionaire bevoegdheid des rechters is, geen automatisme.  
     
     
       5.20 Het gaat om de volgende categorieën:  
       - het bestuursorgaan heeft jegens belanghebbende in procedureel opzicht verwijtbaar onjuist gehandeld of nagelaten;  
       - een belanghebbende heeft inhoudelijk terecht een beroep gedaan op schending door de Nederlandse wetgever van het gelijkheidsbeginsel en discriminatieverbod als vastgelegd in internationale verdragen, maar geoordeeld wordt dat het, gezien de bestaande staatsrechtelijke verhoudingen, niet op de weg van de rechter ligt om in het geconstateerde rechtstekort te voorzien, maar dit (vooralsnog) moet worden overgelaten aan de wetgever;  
       - in een door een belanghebbende verloren proefprocedure is een het individuele belang overstijgende rechtsvraag voorgelegd;  
       - het is niet ondenkbaar dat de onduidelijkheid van een bepaalde wettekst waarop een belanghebbende zich uiteindelijk ten onrechte heeft beroepen, reden kan zijn toch een proceskostenveroordeling toe te kennen. 
     
     
     
       Jurisprudentie van algemene bestuursrechters 
       4.29 De Afdeling bestuursrechtspraak van de Raad van State (hierna: de Afdeling) overwoog bij uitspraak van 29 juni 1995:(37) 
     
     
     
       Aangezien de president het door appellant bij de rechtbank ingestelde beroep gegrond heeft verklaard, had hij derhalve tevens overeenkomstig genoemde bepaling de vergoeding van het betaalde griffierecht dienen te gelasten. Dit heeft hij nagelaten. De grief van appellant is mitsdien in zoverre gegrond. (...) 
       De Afdeling neemt daarbij het volgende in aanmerking. Het uitspreken van een proceskostenveroordeling is - anders dan het in art. 8:74 eerste lid Awb geregelde toewijzen van de vergoeding van griffierecht - geen verplichting maar een bevoegdheid. 
     
     
     4.30 De Afdeling overwoog bij uitspraak van 28 november 1996:(38) 
     
     
       Ingevolge art. 8:74 eerste lid Awb houdt de uitspraak, indien de rechtbank het beroep gegrond verklaart, tevens in dat aan de indiener van het beroepschrift het door hem betaalde griffierecht wordt vergoed door de door de rechtbank aangewezen rechtspersoon. 
       Ingevolge art. 8:75 eerste lid van deze wet - voor zover hier van belang - is de rechtbank bevoegd een partij te veroordelen in de kosten die een andere partij in verband met de behandeling van het beroep bij de rechtbank heeft moeten maken. 
       Bij de aangevallen uitspraak heeft de rechtbank de beslissing op bezwaar van appellanten vernietigd, voorzover daarbij de bezwaren van Ketelaars tegen de mededeling dat de aanvraag bouwvergunning niet-ontvankelijk is, ongegrond zijn verklaard. Appellanten zijn in verband met deze (gedeeltelijke) vernietiging veroordeeld tot vergoeding van het door Ketelaars betaalde griffierecht, alsmede de in verband met de behandeling van zijn beroep gemaakte proceskosten ad ƒ 1775. 
       Als enige grief tegen de uitspraak van de rechtbank hebben appellanten naar voren gebracht dat de gemeente Landerd ten onrechte is veroordeeld tot vergoeding van het griffierecht en de proceskosten. Zij hebben er daarbij op gewezen dat het bij de rechtbank ingediende beroep niet gedeeltelijk gegrond is bevonden in verband met door Ketelaars aangevoerde feiten en omstandigheden. Voorts achten appellanten van betekenis dat de uitspraak van de rechtbank Ketelaars materieel geen baat brengt. 
       De Afdeling overweegt dat in geval de rechtbank een bestreden besluit vernietigt, het bestuursorgaan dat dit besluit heeft genomen in beginsel in de proceskosten behoort te worden verwezen. Slechts in uitzonderlijke gevallen is afwijking van dit uitgangspunt gerechtvaardigd. 
       De rechtbank heeft in de omstandigheid dat het bestreden besluit niet is vernietigd op grond van door Ketelaars aangevoerde feiten of omstandigheden, noch in het feit dat de vernietiging hem materieel geen baat brengt, reden gezien om appellanten niet in de kosten te verwijzen. De rechtbank heeft aldus niet onjuist beslist. Zij heeft voormelde omstandigheden niet als zodanig uitzonderlijk hoeven aanmerken dat een proceskostenveroordeling achterwege moest blijven. De Afdeling komt hiermee terug op haar uitspraak van 24 jan. 1995 in zaak nr. H01.94.0048, RAwb 1995, nr.76. 
       Met betrekking tot de veroordeling tot het vergoeden van het griffierecht overweegt de Afdeling dat de rechtbank daartoe ingevolge art. 8:74, voornoemd, gehouden was, omdat zij het beroep gegrond verklaarde. Dat dit slechts ten dele gebeurde, doet aan die gehoudenheid niet af. 
       Gelet op het voorgaande is het hoger beroep ongegrond en dient de aangevallen uitspraak te worden bevestigd. 
     
     
     4.31 De Afdeling overwoog bij uitspraak van 2 februari 1998:(39) 
     
     
       In geschil is de vraag of de rechtbank, ondanks de ongegrondverklaring van het tegen het besluit van appellanten van 11 april 1995 ingestelde beroep van A de gemeente Bedum heeft kunnen verwijzen in de kosten en het griffierecht. 
       De wet staat een verwijzing, als waartoe de rechtbank heeft besloten, niet in de weg. 
     
     
     Voor een vergoeding van het griffierecht en een proceskostenveroordeling bij ongegrondverklaring van het beroep bestaat evenwel slechts in zeer bijzondere gevallen aanleiding. Van een dergelijke uitzondering is in dit geval geen sprake. Appellanten hebben bij de beslissing op het door derden ingediende bezwaar, gericht tegen de bouwvergunning voor een bouwplan ten aanzien waarvan een negatief welstandadvies was uitgebracht, de bouwvergunning alsnog om die reden geweigerd. Dat het bestuursorgaan bij de beslissing op bezwaar tot een ander besluit kan komen, vloeit rechtstreeks voort uit de aard van de bezwaarschriftenprocedure, die is gericht op een bestuurlijke heroverweging. Van gerechtvaardigde doch niet gehonoreerde verwachtingen is dan ook geen sprake. De rechtbank heeft ten onrechte aanleiding gevonden om de gemeente in de kosten en het griffierecht te verwijzen. 
     
     
       Het hoger beroep is gegrond en de aangevallen uitspraak moet worden vernietigd, voor zover daarbij is bepaald dat de gemeente Bedum aan A het griffierecht en de door hem gemaakte proceskosten dient te vergoeden. 
       Voor een proceskostenveroordeling in hoger beroep zijn geen termen aanwezig. 
     
     
     4.32 De Centrale Raad van Beroep heeft bij uitspraak van 1 juli 1998 overwogen:(40) 
     
     
       In hoger beroep is slechts in geding de vraag of de rechtbank terecht heeft bepaald dat appellant het gestorte griffierecht aan gedaagde dient te vergoeden. 
       De raad overweegt als volgt. 
       Art. 8:74 lid 2 Awb geeft de rechter de mogelijkheid, ook bij een ongegrondverklaring van het beroep, te bepalen dat het bestuursorgaan het griffierecht vergoedt. 
       Anders dan de rechtbank acht de raad in het onderhavige geval in de overschrijding van de indieningstermijnen onvoldoende aanleiding gelegen voor een veroordeling van appellant in de vergoeding van het griffierecht, nu elk causaal verband ontbreekt tussen de late overlegging van de stukken door appellant en het instellen van het beroep door gedaagde en voorts niet gesproken kan worden van een dientengevolge ontstane verslechtering van gedaagdes procespositie. 
       Het vorenstaande leidt de raad, anders dan de rechtbank, tot een ontkennende beantwoording van opgebelde vraag. Derhalve dient de aangevallen uitspraak vernietigd te worden voorzover daarin is bepaald dat appellant het door gedaagde gestorte griffierecht dient te vergoeden. 
     
     
     4.33 De Centrale Raad van Beroep heeft, na ongegrond verklaring van het beroep van de belanghebbende, bij uitspraak van 5 januari 2004 overwogen:(41) 
     
     7.2.1. De Raad ziet grond te bepalen dat appellantes proceskosten in zaak 02/4160 AW en het door hem betaalde griffierecht in die zaak eveneens worden vergoed. Gedaagde heeft in bezwaar met geruime tussenpozen afzonderlijke besluiten genomen inzake functiebeschrijving, functiewaardering en salarisinpassing ondanks de nauwe samenhang tussen die aangelegenheden en appellant daardoor genoopt voor het verkrijgen van een rechterlijk oordeel over zijn salarisinpassing ook in zaak 02/4160 AW beroep en hoger beroep in te stellen. Nu de rechtbank bij uitspraak 1 nagelaten heeft te bepalen dat bedoelde proceskosten en bedoeld griffierecht moesten worden vergoed, moet uitspraak 1 in zoverre worden vernietigd. 
     
     
       Literatuur 
       4.34 Feteris schrijft:(42) 
     
     
     
       Het griffierecht is bedoeld om een serieuze afweging van de proceskansen door de belastingplichtige te stimuleren, en aldus beroepen te weren waarvan de indiener weet dat ze nauwelijks of geen kans op succes hebben. De tarieven van het griffierecht zijn echter zo hoog geworden, dat de regering inmiddels vooral ook budgettaire argumenten ter verdediging ervan aanvoert.  
       (...) 
       Als de rechter het beroep gegrond verklaart, moet hij het bestuursorgaan veroordelen tot vergoeding van het griffierecht aan de belastingplichtige (art. 8:74, eerste lid, Awb). Is het beroep ongegrond dan mag de rechter op grond van het tweede lid van art. 8:74 (...) Awb toch vergoeding van het griffierecht gelasten. De rechter zou dit bijvoorbeeld kunnen overwegen wanneer het bestuursorgaan de procedure door een zorgvuldiger optreden had kunnen vermijden of wanneer het standpunt van belastingplichtige pleitbaar was. 
     
     
     4.35 Stevens en Lubbers schrijven:(43) 
     
     
       De vergoedingsregeling van het griffierecht vergt veel rechterlijke aandacht. De wet bepaalt dat het door belanghebbende gestorte griffierecht dient te worden vergoed door de belastingheffende instantie, indien belanghebbende het beroepschrift intrekt omdat aan zijn bezwaren is tegemoetgekomen of indien het beroep (in cassatie) door de rechter geheel of gedeeltelijk gegrond is bevonden. Daarnaast heeft zowel de ambtenaar die de aanslag oplegt, als de rechter, de bevoegdheid om in de overige gevallen toch het betaalde griffierecht aan belanghebbende geheel of gedeeltelijk te vergoeden c.q. gehele of gedeeltelijke vergoeding te gelasten. De staatssecretaris van Financiën heeft in zijn resolutie van 29 november 1988, V-N 1988, blz. 3119, een aantal gevallen genoemd waarin de inspecteur van zijn bevoegdheid om het griffierecht te vergoeden gebruik kan maken. Zo kan de inspecteur in gevallen waarin het beroepschrift wordt ingetrokken, ook zonder dat aan de bezwaren van belanghebbende wordt tegemoetgekomen, het griffierecht vergoeden. Bij de behandeling van het wetsvoorstel in de Kamer is hieraan de uitleg gegeven dat in deze gevallen het griffierecht in beginsel daadwerkelijk zal worden vergoed, tenzij er sprake is van 'lichtvaardig procederen' door belanghebbende. Voorbeelden waarbij tot vergoeding kan worden overgegaan, zijn: 
       - de inspecteur is tekortgeschoten in zijn motiveringsplicht van de afwijzing van een overigens onjuist standpunt van belastingplichtige; 
       - de belastingplichtige heeft een pleitbaar standpunt ingenomen; 
       - de belastingplichtige trekt het beroepsschrift snel in zonder de inspecteur veel extra werk te bezorgen. 
       De rechterlijke bevoegdheid om in geval van ongegrondverklaring van het beroep vergoeding van het griffierecht te gelasten, werd in het verleden door de gerechtshoven op zeer verschillende wijzen ingevuld. Er zijn situaties waarbij het evident is dat het griffierecht dient te worden vergoed, ondanks het feit dat belanghebbende door de rechter in het ongelijk is gesteld. Dit zal onder meer het geval zijn, indien de inspecteur de uitspraak op het bezwaarschrift niet of niet voldoende heeft gemotiveerd, of indien belanghebbende, ondanks zijn uitdrukkelijk verzoek daartoe, niet is gehoord. Hof Leeuwarden kreeg door de gepubliceerde uitspraken de reputatie - ook indien deze situaties zich niet voordeden - al zeer snel vergoeding van het griffierecht te gelasten. Andere hoven maakten slechts bij (hoge) uitzondering van de bevoegdheid gebruik. Door de Hoge Raad (HR 3 juli 1991, BNB 1991/295) is inmiddels beslist dat de rechter van geval tot geval moet beoordelen of de pleitbaarheid en/of verder reikende betekenis van de aan de orde gestelde rechtsvraag van zodanig gewicht is/zijn dat er aanleiding bestaat tot vergoeding van het griffierecht. Wij hebben de vice-presidenten van de vijf gerechtshoven gevraagd naar het vergoedingsbeleid van het desbetreffende hof. Uit de reacties is ons gebleken dat de geschetste ongelijkheid door de beslissing van de Hoge Raad niet wezenlijk is weggenomen: Het ene hof is van mening dat het criterium van de Hoge Raad nogal snel kan leiden tot vergoeding, terwijl andere hoven slechts vergoeding gelasten in uitzonderingssituaties. Naast de geconstateerde verschillen tussen de hoven ten aanzien van het vergoedingsbeleid werd door ons nog een andere ongelijkheid tussen de hoven geconstateerd. In de wet is niet geregeld of aan belanghebbende het griffierecht moet worden gerestitueerd door het gerechtshof, nadat hij tevergeefs in verzet is gekomen tegen een voorzittersbeschikking wegens niet-tijdige betaling van het griffierecht. Wij hebben geconstateerd dat de gerechtshoven op dit punt niet allemaal hetzelfde beleid voeren. 
     
     
     4.36 Langereis en De Roos schrijven:(44) 
     
     Indien de rechtbank het beroep gegrond verklaart, houdt de uitspraak tevens in dat de inspecteur de indiener van het beroepschrift het door hem betaalde griffierecht vergoedt (art. 8:74, lid 1, Awb). Wordt het beroep ongegrond of niet-ontvankelijk verklaard, dan kan de rechter de inspecteur opdragen het griffierecht te vergoeden (art. 8:74, lid 2, Awb). Een belangrijke categorie lijkt de uitspraken die eerst ongegrond zijn geworden nadat de inspecteur alsnog de aanslag heeft verminderd conform de eis in het beroepschrift. Een ander voorbeeld is de situatie waarin de inspecteur in twee identieke zaken uitspraak doet, in plaats van de uitspraak op één van beide uit te stellen en aldus belanghebbende kosten te besparen.  
     
     4.37 Pechler schrijft:(45) 
     
     
       In geval van gehele of gedeeltelijke gegrondverklaring van het beroep gelast de rechter teruggaaf van het betaalde griffierecht (art. 8:74, eerste lid, Awb). In de overige gevallen - onbevoegdverklaring van het rechterlijk college, niet-ontvankelijkverklaring en ongegrondverklaring van het beroep - kan de rechter teruggaaf van het griffierecht gelasten (art. 8:74, tweede lid Awb). Op de mogelijkheid van teruggaaf in geval van niet-ontvankelijkverklaring en ongegrondverklaring ga ik hierna in.  
       (...) 
       Is het beroep ongegrond, dan acht de HR teruggaaf van het griffierecht soms toch op haar plaats als het bestuursorgaan incorrect heeft gehandeld. Zo gelastte de HR teruggaaf omdat het bestuursorgaan, in afwachting van de uitkomst in eenzelfde geschil met dezelfde belanghebbende over een ander jaar, nog geen uitspraak had mogen doen. Voor teruggaaf kan eveneens aanleiding bestaan als de uitspraak onvoldoende is gemotiveerd. Hiervan is ook sprake als het bestuursorgaan in de bezwaarfase geen inzage heeft verstrekt in de taxatierapporten genoemd in de uitspraak, waardoor belanghebbende mogelijk onvoldoende inzicht had in de gronden waarop de uitspraak berustte. Dat het standpunt van de belanghebbende pleitbaar is of dat het om een rechtsvraag gaat met een betekenis die verder reikt dan de beslechting van het concrete geschil verplicht de rechter op zichzelf niet om in geval van ongegrondverklaring van het beroep teruggaaf van het griffierecht te gelasten. Het bepleite standpunt en de aan de orde gestelde rechtsvraag moeten van voldoende gewicht zijn. Zo was een pleitbaar standpunt gevoegd bij een ongewoon gecompliceerde wettelijke regeling (met een onduidelijke wettekst) aanleiding voor teruggaaf. In overleg met het Ministerie van Financiën gevoerde proefprocedures zijn meerdere malen aanleiding geweest voor teruggaaf. 
     
     
     4.38 Pechler merkt over het nabij gelegen onderwerp proceskostenvergoeding op:(46) 
     
     
       De hoofdregel is dat wanneer de belanghebbende geheel of gedeeltelijk in het gelijk wordt gesteld de kosten in verband met de behandeling van het beroep voor vergoeding in aanmerking komen. (...)  
       Van die hoofdregel mag de rechter afwijken - hij hoeft dat niet te doen - als de noodzaak tot het instellen van beroep uitsluitend het gevolg is van de handelwijze van de belanghebbende. (...) Wijkt de rechter van de hoofdregel af, dan moet hij die beslissing motiveren. 
     
     
     5 Beschouwing 
     
     5.1 Het Hof heeft gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende het door hem ter zake van de instelling van het hoger beroep betaalde griffierecht moet vergoeden, ofschoon het Hof het (principale) hoger beroep van belanghebbende ongegrond heeft verklaard. Het beroep in cassatie van de Staatssecretaris is gericht tegen die beslissing inzake het griffierecht. De uitspraak van de Rechtbank is door het Hof vernietigd op het incidenteel ingestelde hoger beroep van de Inspecteur. Het gaat nu in cassatie om de vraag of deze vernietiging voldoende reden is te achten om aan belanghebbende, hoewel diens principale hoger beroep is gestrand, een vergoeding van griffierecht toe te kennen. 
     
     5.2 Enige steun voor deze beslissing van het Hof kan worden ontleend aan de letterlijke tekst van het eerste lid van artikel 27p AWR (hoger beroep): 'Indien het gerechtshof de uitspraak van de rechtbank geheel of gedeeltelijk vernietigt, houdt de uitspraak tevens in dat aan de indiener van het beroepschrift het door hem betaalde griffierecht door de Staat wordt vergoed.' 
     
     5.3 Dat hier de letterlijke tekst evenwel niet beslissend is blijkt al uit de in de toelichting op het middel van cassatie aangehaalde arresten(47) waarin de Hoge Raad het principale beroep in cassatie van de belanghebbende ongegrond heeft verklaard, maar de desbetreffende hofuitspraak heeft vernietigd op het incidentele beroep in cassatie van de Staatssecretaris. In deze processuele positie is aan de belanghebbende geen vergoeding van griffierecht of proceskosten toegekend.  
     
     5.4 Een met het voornoemde eerste lid van artikel 27p AWR overeenkomende bepaling is voor beroep in cassatie het eerste lid van artikel 29g AWR: 'Indien de Hoge Raad de uitspraak van het gerechtshof (...) vernietigt, houdt de uitspraak tevens in dat aan de indiener van het beroepschrift het door hem betaalde griffierecht door de door de Hoge Raad aangewezen rechtspersoon wordt vergoed'.  
     
     5.5 Gezien de sterk overeenkomstige inhoud van het eerste lid van respectievelijk artikel 27p AWR en artikel 29g AWR meen ik dat hetgeen in de hierboven in onderdeel 5.3 omschreven processuele positie in cassatie is beslist, inderdaad van overeenkomstige toepassing is ten aanzien van hoger beroep.  
     
     5.6 Voorts geldt dat indien eerst de ene partij, in casu belanghebbende, (principaal) hoger beroep heeft ingesteld en vervolgens, eventueel bij verweerschrift, de andere partij, in casu de Inspecteur, incidenteel hoger beroep heeft ingesteld, er toch sprake blijft van twee zelfstandige, op de eigen inhoud te beoordelen hoger beroepen. Daaraan kan niet afdoen dat een partij niet dadelijk zelf in hoger beroep is gekomen, maar aanvankelijk heeft afgewacht en vervolgens, naar aanleiding van hoger beroep van de wederpartij, incidenteel hoger beroep heeft ingesteld. Er ontstaan hoe dan ook twee hoger beroepen.(48)  
     
     5.7 De vraag of belanghebbende in casu recht heeft op vergoeding van griffierecht dient dan ook te worden beantwoord binnen de context van zijn eigen (principale) hoger beroep, zonder daarbij de uitkomst te betrekken van het hoger beroep van de Inspecteur, als in casu incidenteel ingesteld.  
     
     5.8 Naar mijn mening volgt dat ook uit de ratio van de vergoeding van griffierecht, waar die is een terecht klagende belanghebbende schadeloos te stellen voor het door hem betaalde griffierecht.(49) Dus als het eigen beroep van een partij, op door die partij aangevoerde of ambtshalve bijgebrachte gronden, leidt tot gegrondbevinding, is er die ratio tot vergoeding van griffierecht; zoals in geval van hoger beroep is voorzien in het eerste lid van artikel 27p AWR.  
     
     5.9 Aangezien belanghebbendes (principale) hoger beroep ongegrond is verklaard, is een vergoeding van griffierecht niet te baseren op het eerste lid van artikel 27p AWR. Aldus is er in casu geen sprake van het vrijwel automatisch vergoeden van griffierecht bij gegrondbevinding van een hoger beroep, of van een beroep of beroep in cassatie.(50)  
     
     5.10 Een en ander betekent dat thans nog de vraag onder ogen moet worden gezien of er in casu zodanige aspecten zijn in belanghebbendes ongegrond bevonden (principale) beroep dat niettemin vergoeding van griffierecht op zijn plaats zou zijn. Daartoe is aan de rechter een discretionaire bevoegdheid gegeven in het tweede lid van artikel 27p AWR, waarin is bepaald dat in overige gevallen, zoals in geval van een ongegrond hoger beroep, de uitspraak kan inhouden dat het betaalde griffierecht door de Staat geheel of gedeeltelijk wordt vergoed.  
     
     5.11 In de rechtspraak wordt van die mogelijkheid een restrictief gebruik gemaakt. De Hoge Raad heeft overwogen dat de feitenrechter van geval tot geval dient te beoordelen 'of de omstandigheid dat het door een belanghebbende ingenomen standpunt pleitbaar is of een rechtsvraag (...) aan de orde stelt, van zodanig gewicht is dat aanleiding bestaat tot teruggave of vergoeding van het griffierecht'.(51)  
     
     5.12 Als een rechtbank of gerechtshof van die bevoegdheid gebruik heeft gemaakt laat de Hoge Raad grote beoordelingsvrijheid. Motiveringsklachten tegen de ter zake gemaakte afwegingen treffen zelden doel.(52)  
     
     5.13 Omstandigheden die er toe kunnen leiden dat ondanks ongegrondbevinding van een beroep toch vergoeding van griffierecht plaatsvindt kunnen er onder meer in gelegen zijn dat een inspecteur jegens een belanghebbende onzorgvuldig heeft gehandeld, een belanghebbende een pleitbaar standpunt van voldoende gewicht heeft ingenomen dan wel een van verder reikend belang te achten rechtsvraag aan de orde heeft gesteld of in geval van geconstateerde schending van een internationaal discriminatieverbod zonder dat onmiddellijk rechtsherstel wordt verleend.(53)  
     
     5.14 Het Hof heeft dergelijke omstandigheden niet vastgesteld. Die blijken evenmin uit de stukken van het geding. Uit de Hofuitspraak blijkt dat belanghebbendes hoger beroep is gestrand omdat hij blijvend in gebreke is gebleven inzicht te geven in de aard en omvang van de ziektekosten welke hij in aftrek zou willen brengen als buitengewone uitgaven.(54)  
     
     5.15 Het middel slaagt. Mijns inziens kan de Hoge Raad de zaak zelf afdoen.(55) 
       
     6 Conclusie 
     
     De conclusie strekt ertoe dat het beroep in cassatie van de Staatssecretaris gegrond dient te worden verklaard. 
     
     
     
       De Procureur-Generaal bij de  
       Hoge Raad der Nederlanden 
     
     
     
     Advocaat-Generaal  
     
     
     
       1 Niet gepubliceerd. 
       2 Inspecteur van de Belastingdienst/P. 
       3 Rechtbank te Haarlem 23 april 2008, nr. AWB 07/5032. Niet gepubliceerd. 
       4 De in deze conclusie vermelde citaten zijn zonder daarin voorkomende voetnoten opgenomen. 
       5 Uit het procesdossier blijkt niet of de Inspecteur ook uitspraak heeft gedaan op het bezwaar tegen de definitieve aanslag.  
       6 Hoge Raad 8 november 2002, nr. 37 106, LJN AF0076, BNB 2003/10 (noot toegevoegd RIJ). 
       7 Hoge Raad 24 februari 2006, nr. 40 880, LJN AV2338, BNB 2006/174 (noot toegevoegd RIJ). 
       8 Hoge Raad 9 mei 2008, nr. 43 476, LJN BD1104, BNB 2008/189 (noot toegevoegd RIJ). 
       9 Hoge Raad 10 juli 2009, nr. 43 436, LJN BA4679, BNB 2009/238 (noot toegevoegd RIJ). 
       10 Hoge Raad 22 juni 2006, nr. 43 170, LJN BA7736, BNB 2007/255 (noot toegevoegd RIJ). 
       11 Voor hoger beroep bij ABRS, CRvB en CBB zijn ook afzonderlijke regelingen getroffen in de desbetreffende proceswetten. 
       12 Wet- en regelgeving wordt in deze conclusie geciteerd naar de stand in 2005. 
       13 Ingevoegd bij wet van 15 december 2004 tot wijziging van de Wet op de rechterlijke organisatie, de Algemene wet inzake rijksbelastingen en enige andere wetten in verband met de invoering van beroep bij de rechtbank, alsmede hoger beroep bij het gerechtshof, in belastingzaken (Wet belastingrechtspraak in twee feitelijke instanties), Stb. 2004, 672. 
       14 Kamerstukken II 1991/92, 22 495, nr. 3, blz. 151-152. 
       15 Kamerstukken II 1991/92, 22 495, nr. 3, blz. 174. 
       16 Wet van 15 december 2004, Stb. 2004, 672. 
       17 Kamerstukken II 2003/04, 29 251, nr. 3, blz. 8. 
       18 Kamerstukken II 2003/04, 29 251, nr. 3, blz. 29. 
       19 Kamerstukken II 2003/04, 29 251, nr. 3, blz. 31. 
       20 Aanpassing van het fiscale procesrecht aan de Algemene wet bestuursrecht en wijziging van een aantal fiscale en andere wetten, Stb. 1998, 621. 
       21 kamerstukken II 1996/97, 25 175, nr. 3 blz. 26. 
       22 Hoge Raad 12 september 1990, nr. 26 902, LJN: ZC4382, FED 1990/811. 
       23 Hoge Raad 3 juli 1991, nr. 26 464, BNB 1991/295. 
       24 Hoge Raad 11 september 1991, nr. 27 386, BNB 1991/316. 
       25 Hoge Raad 23 juni 1993, nr. 28 888, BNB 1993/262. 
       26 Hoge Raad 21 juni 1995, nr. 29 843, LJN: AA1640, BNB 1997/72. 
       27 Hoge Raad 1 april 1992, nr. 28 144, BNB 1992/203. 
       28 Hoge Raad 8 september 1993, nr. 28 075, BNB 1993/354. 
       29 Hoge Raad 24 augustus 1995, nr. 30 416, BNB 1996/124. 
       30 Hoge Raad 8 november 2002, nr. 37 106, LJN: AF0076, BNB 2003/10. 
       31 Hoge Raad 24 februari 2006, nr. 40 880, LJN: AV2338, BNB 2006/174. 
       32 Hoge Raad 9 mei 2008, nr. 43 476, LJN: BD1104, BNB 2008/189. 
       33 Hoge Raad 10 juli 2009, nr. 43 436, LJN: BA4679, BNB 2009/238.  
       34 Hoge Raad 22 juni 2006, nr. 43 170, LJN: BA7736, BNB 2007/255. 
       35 Hoge Raad 4 juni 2010, nr. 09/01362, LJN: BL7972, BNB 2010/63.  
       36 Hoge Raad 26 november 2010, nr. 09/02076, BNB 2011/27, LJN: BL8869. 
       37 Afdeling bestuursrechtspraak 29 juni 1995, nr. H01.94.0043. 
       38 Afdeling Bestuursrechtspraak 28 november 1996, nr. H01.96.0358. 
       39 Afdeling Bestuursrechtspraak 2 februari 1998, nr. H01.96.1155. 
       40 Centrale Raad van Beroep 1 juli 1998, nr. 97/4271. 
       41 Centrale Raad van Beroep 5 februari 2004, nr. 02/4160 AW, LJN: AO2071. 
       42 M.W.C. Feteris, Formeel belastingrecht, Deventer: Kluwer 2007, blz. 454 en 455.  
       43 L.G.M. Stevens en A.O. Lubbers, Drempels in de toegang tot de belastingrechter, WFR 1994/6094, blz. 337 e.v. 
       44 Ch.J. Langereis & I. de Roos, Procesrecht in belastingzaken, Deventer: Kluwer 2010, blz. 117. 
       45 E.B. Pechler, Belastingprocesrecht, Deventer: Kluwer 2009, blz. 169-170. 
       46 E.B. Pechler, Belastingprocesrecht, Deventer: Kluwer 2009, blz. 233-234. 
       47 Zie onderdeel 3.3 en 4.23 van deze conclusie.  
       48 Zie 4.25 en 4.26.  
       49 Zie 4.8-4.12, 4.14-4.18 en 4.38, alsmede 4.14 (slot): 'De wetsgeschiedenis stelt duidelijk in het licht dat het griffierecht eerst wordt vergoed indien belanghebbende op redelijke gronden in beroep is gekomen.'  
       50 Zie 4.29, 4.30, 4.34-4.38.  
       51 Zie 4.15.  
       52 Zie 4.13-4.15, 4.17,4.27 en 4.31- 4.33. Vgl. 4.20.  
       53 Zie 4.15, 4.17-4.20, 4.28 en 5.11.  
       54 Zie 2.12; r.o. 2.4.1 en 2.4.2.  
       55 Vgl. 4.19.