ECLI: ECLI:NL:GHDHA:2017:1454

Titel: ECLI:NL:GHDHA:2017:1454 Gerechtshof Den Haag , 17-05-2017 / BK-16/00293 en BK-16/00297

Gerecht: Gerechtshof Den Haag

Datum uitspraak: 2017-05-17

Zaaknummer: BK-16/00293 en BK-16/00297

Proceduretype: Hoger beroep

Onderwerp: Bestuursrecht; Belastingrecht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Uitspraak

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:GHDHA:2017:1454

---

In het hoger beroep van belanghebbende is in geschil of:de Inspecteur belanghebbende een navorderingsaanslag kon opleggen omdat belanghebbende toerekenbaar kwade trouw is te verwijten; de vergrijpboete terecht is opgelegd; belanghebbende recht heeft op vergoeding van volledige proceskosten. 
         In het hoger beroep van de Inspecteur is in geschil of bij het bepalen van het belastbare inkomen uit werk en woning de waarde van de onroerende zaken op € 1.518.000 moet worden vastgesteld. De Inspecteur voert aan dat bij het bepalen van de waarde in het economische verkeer van de onroerende zaken ten onrechte geen rekening is gehouden met bestemmingswijziging

GERECHTSHOF DEN HAAG 
   
   
     Team Belastingrecht 
     meervoudige kamer 
     nummers BK-16/00293 en BK-16/00297 
   
   
     Uitspraak van 17 mei 2017 
     
     
       in het geding tussen: 
     
     
   
   
     
      [X] te [Z] , belanghebbende, 
     
       en 
       
         de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Den Haag , de Inspecteur, 
     
     
     
       inzake het hoger beroep van de Inspecteur (BK-16/00293) en het hoger beroep van belanghebbende (BK-16/00297) tegen de uitspraak van de rechtbank Den Haag van 4 mei 2016, nummer SGR 15/6525, betreffende de hierna vermelde navorderingsaanslag en beschikkingen. 
     
     
     
   
   
     Navorderingsaanslag, beschikking, bezwaar en geding in eerste aanleg 
     
     
       1.1. 
       De Inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2007 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 647.751 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 55.542. Tevens is bij beschikking een vergrijpboete van € 153.883 opgelegd en is voor een bedrag van € 57.475 aan heffingsrente in rekening gebracht.  
       
     
     
       1.2. 
       De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar de aanslag verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 555.894 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 55.542, de boete verminderd tot € 130.000 en de heffingsrente verminderd tot € 48.554. 
       
     
     
       1.3. 
       Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep bij de rechtbank ingesteld. De rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd, de vergrijpboete verminderd tot 45% van de nagevorderde belasting, de aanslag verminderd tot een naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 65.894 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen waarbij € 575.000 voor de onroerende zaken (genoemd in 3.2) in aanmerking wordt genomen, de heffingsrente verminderd en de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten tot een bedrag van € 1.474 en teruggave van het griffierecht aan belanghebbende van € 45. 
       
     
   
   
     Loop van het geding in hoger beroep 
     
     
       2.1. 
       Zowel de Inspecteur (BK-16/00293) als belanghebbende (BK-16/00297) hebben tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld. Van belanghebbende is ter zake van het hoger beroep een griffierecht geheven van € 124. Partijen hebben in elkaars hoger beroep een verweerschrift ingediend. 
       
     
     
       2.2. 
       De mondelinge behandeling van de zaken heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 26 oktober 2016, gehouden te Den Haag. Partijen zijn verschenen. De zaken zijn gezamenlijk behandeld met de zaken BK-16/00290 tot en met, BK-16/00292 en met BK-16/00294 tot en met BK-16/00296 op het hoger beroep van belanghebbende betreffende de navorderingsaanslag IB/PVV 2005 en het hoger beroep van de zuster van belanghebbende [Y] betreffende de haar opgelegde belastingaanslagen IB/PVV 2005 en IB/PVV 2007 alsmede het hoger beroep van de Inspecteur betreffende beide aanslagen. Van het verhandelde ter zitting is door de griffier een proces-verbaal opgemaakt.  
       
       
     
   
   
     Vaststaande feiten 
     
     
       3.	Op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde staat, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door één van hen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, het volgende vast: 
     
     
     
       3.1. 
       Belanghebbende hield in 2007 door middel van de houdstervennootschap [A] BV 50% van de aandelen in [B] BV ( [B] BV). De overige 50% van de aandelen in [B] BV werd, eveneens met tussenkomst van een houdstervennootschap, gehouden door de zuster van belanghebbende, [Y] . Belanghebbende was in 2007 bestuurder van [B] BV. 
       
     
     
       3.2. 
       Tot het vermogen van [B] BV behoorde tot 30 december 2005 een aantal in [Z] gelegen percelen met opstallen (de onroerende zaken), die bij [B] in gebruik zijn als [fabriek] . 
       
     
     
       3.3. 
       Op 22 april 2002 heeft de Inspecteur zich akkoord verklaard met een waarde in het economische verkeer van de onroerende zaken van € 316.285. 
       
     
     
       3.4. 
       
        [B] BV heeft op 30 december 2005 de onroerende zaken voor € 316.285 (de koopprijs) verkocht aan belanghebbende en haar zuster. Belanghebbende is daarmee voor 50% eigenaar van de onroerende zaken geworden. 
       
     
     
       3.5. 
       De onroerende zaken zijn van 30 december 2005 tot 1 juli 2007 door belanghebbende en haar zuster ter beschikking gesteld aan [B] BV en vanaf 1 juli 2007 (hierna ook: onttrekkingsdatum) verhuurd aan een derde. 
       
     
     
       3.6. 
       In het kader van de Wet waardering onroerende zaken (de Wet WOZ) is de waarde van de onroerende zaken op waardepeildata 1 januari in 2006 tot en met 2012 door de Gemeente [Z] (de gemeente) vastgesteld op respectievelijk € 497.640, € 526.000, € 522.000, € 513.000, € 508.000, € 514.000 en € 509.000. 
       
     
     
       3.7. 
       De Inspecteur heeft de onroerende zaken in 2009 laten taxeren. De conclusie van deze taxatie is dat de waarde in het economische verkeer van de onroerende zaken op 28 december 2005 € 1.500.000 bedraagt. 
       
     
     
       3.8. 
       Op 3 juli 2009 is de aangifte IB/PVV van belanghebbende voor het jaar 2007 ingediend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 55.894 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 55.542. Per 1 januari 2007 is een bedrag van € 158.142, ofwel 50% van de koopprijs, aangegeven als ter beschikking gesteld vermogen. Per 31 december 2007 is het aandeel van belanghebbende in de onroerende zaken in de rendementsgrondslag voor het belastbare inkomen uit sparen en beleggen opgenomen. Belanghebbende heeft geen “stakingsresultaat” aangegeven. 
       
     
     
       3.9. 
       De aanslag IB/PVV voor het jaar 2007 is opgelegd conform de ingediende aangifte. 
       
     
     
       3.10. 
       De navorderingsaanslag IB/PVV voor het jaar 2007 is opgelegd met dagtekening 24 november 2012. Bij het opleggen van de navorderingsaanslag heeft de Inspecteur in verband met de staking van de terbeschikkingstelling van de onroerende zaken € 591.857 (50% * [€ 1.500.000 -/- € 316.285]) gecorrigeerd. 
       
     
     
       3.11. 
       Het Gerechtshof Den Haag heeft bij uitspraak van 26 februari 2013, nrs. 12/00203 en 12/00241, ECLI:NL:GHDHA:2013:BZ5925 inzake de aan [B] BV opgelegde aanslag vennootschapsbelasting voor het jaar 2005 de waarde van de onroerende zaken per 30 december 2005 bepaald op € 555.000. Tegen deze uitspraak is geen beroep in cassatie ingesteld. 
       
     
     
       3.12. 
       Op 28 januari 2015 zijn de onroerende zaken in opdracht van de Inspecteur door drs. [C] per waardepeildatum 30 juni 2007 getaxeerd op € 1.570.000. 
       
     
     
       3.13. 
       Op 2 juni 2015 zijn de onroerende zaken in opdracht van belanghebbende door [D] per waardepeildatum 1 juli 2007 getaxeerd op € 575.000. 
       
     
     
       3.14. 
       In de bestreden uitspraak op bezwaar gaat de Inspecteur uit van een waarde in het economische verkeer van € 555.000 op 30 december 2005 en van € 1.555.000 op 1 juli 2007. Het verschil tussen deze waarden van € 500.000 (50% * [€ 1.555.000 -/- € 555.000]) heeft de Inspecteur aangemerkt als in verband met de staking van de terbeschikkingstelling behaald resultaat. 
       
       
     
   
   
     Omschrijving geschil in hoger beroep en standpunten van partijen 
     
     
       4.1. 
       In het hoger beroep van belanghebbende is in geschil of: 
       a. a) 	de Inspecteur belanghebbende een navorderingsaanslag kon opleggen omdat belanghebbende toerekenbaar kwade trouw is te verwijten, 
       b) 	de vergrijpboete terecht is opgelegd, 
       c) 	belanghebbende recht heeft op vergoeding van volledige proceskosten. 
       
     
     
       4.2. 
       Belanghebbende beantwoordt de vragen onder a) en b) ontkennend en c) bevestigend en de Inspecteur in tegenovergestelde zin. 
       
     
     
       4.3. 
       In het hoger beroep van de Inspecteur is in geschil of bij het bepalen van het belastbare inkomen uit werk en woning de waarde van de onroerende zaken op € 1.518.000 moet worden vastgesteld. Belanghebbende beantwoordt de vraag ontkennend en de Inspecteur bevestigend. De Inspecteur voert aan dat bij het bepalen van de waarde in het economische verkeer van de onroerende zaken ten onrechte geen rekening is gehouden met bestemmingswijziging. 
       
     
     
       4.4. 
       Voor hetgeen partijen ter onderbouwing van hun standpunten hebben aangevoerd, verwijst het Hof naar de gedingstukken. 
       
       
     
   
   
     Conclusies van partijen 
     
     
       5.1. 
       Belanghebbende heeft in hoger beroep geconcludeerd tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank, tot vernietiging van de uitspraak op bezwaar en in het meest ver strekkende standpunt tot vernietiging van de navorderingsaanslag IB/PVV 2007 en tot toekenning aan haar van een integrale proceskostenvergoeding. 
       
     
     
       5.2. 
       De Inspecteur heeft in zijn hoger beroep geconcludeerd tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank, behoudens de vermindering van de vergrijpboete, de teruggave van griffierecht en vergoeding van de proceskosten en tot vaststelling van de navorderingsaanslag op een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 555.894 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 55.542. 
       
       
     
   
   
     Oordeel van de rechtbank 
     
     6. De rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard en daartoe het volgende overwogen: 
     
     
       “19. Op grond van artikel 16, eerste lid, van de Awr, kan, indien enig feit grond oplevert voor het vermoeden dat een aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld, de te weinig geheven belasting worden nagevorderd. Een feit dat de inspecteur bekend was, of redelijkerwijs bekend had behoren te zijn, kan geen grond voor navordering opleveren, behoudens in de gevallen waarin de belastingplichtige ter zake van dat feit te kwader trouw is. In artikel 16, tweede lid, onderdeel c, van de Awr is bepaald dat navordering mede kan plaatsvinden in alle gevallen waarin te weinig belasting is geheven, doordat ten gevolge van een fout een belastingaanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld, hetgeen de belastingplichtige redelijkerwijs kenbaar is. 
     
     
     
       20. De bewijslast dat de navorderingsaanslag terecht is opgelegd, rust op [de Inspecteur]. [De Inspecteur] baseert de bevoegdheid tot navordering, naar de rechtbank begrijpt, erop dat sprake is van kwade trouw als bedoeld in artikel 16, eerste lid, laatste volzin, van de Awr. Een belastingplichtige is te kwader trouw indien hij de inspecteur opzettelijk de juiste inlichtingen onthoudt of opzettelijk onjuiste inlichtingen verstrekt (vgl. Hoge Raad 11 juni 1997, ECLI:NL:HR:1997:AA2160). Ook indien er sprake is van voorwaardelijk opzet, dat wil zeggen dat de belastingplichtige door de inspecteur de juiste inlichtingen te onthouden of onjuiste inlichtingen te verstrekken zich willens en wetens heeft blootgesteld aan de aanmerkelijke kans dat zijn inkomen tot een te laag bedrag in de aanslag zou worden begrepen, moet worden geoordeeld dat hij te kwader trouw was (vgl. Hoge Raad 14 juni 2000, ECLI:NL:HR:2000:AA6204). 
     
     
     
       21. [De Inspecteur] heeft onder meer aangevoerd dat [belanghebbende] zich in haar aangifte IB/PVV voor het jaar 2007 ten onrechte heeft gebaseerd op een waarde in het economische verkeer van de onroerende zaken waarover in april 2002 met de Belastingdienst overeenstemming was bereikt. Zij moet zich er, aldus [de Inspecteur], bewust van zijn geweest dat de aangegeven waarde niet overeenkwam met de waarde in het economische verkeer per 1 juli 2007. De rechtbank volgt deze opvatting en overweegt dat van algemene bekendheid is dat een onroerende zaak gedurende een tijdspanne van bijna 5 jaar een bepaalde waardeontwikkeling doormaakt. Gelet op de marktontwikkeling in de periode van april 2002 tot 1 juli 2007 was daarbij te verwachten dat de waarde van de onroerende zaken zou zijn toegenomen. Daarbij had [belanghebbende] met de WOZ-waarden van de onroerende zaken per waardepeildata 1 januari 2007 (€ 526.000) en 1 januari 2008 (€ 522.000), die reeds bekend waren op het moment dat aangifte werd ingediend, een concrete aanwijzing dat de in 2002 overeengekomen waarde niet langer actueel was. Deze omstandigheden in samenhang bezien leiden de rechtbank tot het oordeel dat [belanghebbende], door in haar aangifte IB/PVV voor het jaar 2007 uit te gaan van de in 2002 overeengekomen waarde, zich willens en wetens heeft blootgesteld aan de aanmerkelijke kans dat haar inkomen tot een te laag bedrag in de aanslag IB/PVV zou worden begrepen. Aldus is de rechtbank van oordeel dat sprake is van kwader trouw en heeft [de Inspecteur] mogen navorderen. 
     
     
     
       22. Ten aanzien van de hoogte van de navorderingsaanslag stelt de rechtbank voorop dat er een relatief en absoluut groot verschil bestaat tussen enerzijds de door gerechtshof Den Haag en de gemeente vastgestelde waarde van de onroerende zaken op de waardepeildata 30 december 2005 respectievelijk 1 januari 2007 en 1 januari 2008 en anderzijds de door [de Inspecteur] bepleite waarde in het economische verkeer per 1 juli 2007. 
     
     
     
       23. De bewijslast dat zich omstandigheden hebben voorgedaan die rechtvaardigen dat de waarde in het economische verkeer per 1 juli 2007 substantieel hoger is dan de door de gemeente vastgestelde WOZ-waarde op de waardepeildata 1 januari 2007 en 1 januari 2008, rust naar het oordeel van de rechtbank op [de Inspecteur]. [De Inspecteur] heeft gesteld dat de gemeente bij het bepalen van de WOZ-waarde ten onrechte geen rekening heeft gehouden met de mogelijkheid van een bestemmingswijziging van de betreffende percelen (de percelen). De rechtbank volgt deze stelling, die niet met stukken of anderszins is onderbouwd, niet. Daarbij weegt de rechtbank mee dat bestemmingswijziging een bevoegdheid van de gemeente betreft en niet valt in te zien waarom een mogelijke bestemmingswijziging bij het bepalen van de WOZ-waarde van de onroerende zaken buiten beschouwing zou zijn gebleven. Dit geldt temeer nu de gemeente er geen belang bij heeft de WOZ-waarde van de onroerende zaken te laag vast te stellen. Naar het oordeel van de rechtbank is [de Inspecteur] niet in zijn bewijslast geslaagd. 
     
     
     
       24. Nu [de Inspecteur] er niet in is geslaagd de door hem bepleite waarde van € 1.518.000 aannemelijk te maken, zal de rechtbank de waarde in het economische verkeer van de onroerende zaken per 1 juli 2007 in goede justitie bepalen. Gelet op de vastgestelde WOZ-waarden op de waardepeildata 1 januari 2007 en 1 januari 2008 en met inachtneming van de door [belanghebbende] gestelde waarde, bepaalt de rechtbank de waarde van de onroerende zaken per 1 juli 2007 op € 575.000. 
       25. De rechtbank honoreert [’s Inspecteurs] beroep op interne compensatie. Het belastbare inkomen uit sparen en beleggen dient te worden verhoogd met inachtneming van de onder 24 bepaalde waarde in het economische verkeer van de onroerende zaken voor zover de waarde al niet is begrepen in de rendementsgrondslag. 
     
     
     
       26. Gelet op wat hiervoor is overwogen dient het beroep gegrond te worden verklaard. Het belastbare inkomen uit werk en woning bedraagt € 185.251 (€ 55.894 + 50% * [€ 575.000 -/- € 316.285]). Daarnaast dient het belastbare inkomen uit sparen en beleggen te worden verhoogd als bepaald onder 25. 
     
     
     
       27. [Belanghebbende] heeft gesteld dat de opgelegde vergrijpboete van 50% van de nagevorderde belasting dient te worden vernietigd, omdat deze is opgelegd buiten de navorderingstermijn van artikel 16, derde lid, laatste volzin, van de Awr. De rechtbank kan [belanghebbende] in dit standpunt niet volgen nu de navorderingsaanslag niet is opgelegd op grond van artikel 16, tweede lid, onderdeel c, van de Awr, maar op grond van artikel 16, eerste lid, van de Awr. Aldus vervalt de bevoegdheid om na te vorderen niet door verloop van twee jaren nadat de belastingaanslag is vastgesteld, maar na verloop van vijf jaren na het tijdstip waarop de belastingschuld is ontstaan. De vergrijpboete is op 24 november 2012 en dus tijdig opgelegd. 
     
     
     
       28. De vergrijpboete dient wel te worden verminderd overeenkomstig de vermindering van de navorderingsaanslag die aan de boete ten grondslag ligt. De rechtbank acht de alsdan resterende boete passend en, uit een oogpunt van normhandhaving, geboden. Voorts bestaat er aanleiding om de boete te matigen wegens overschrijding van de redelijke termijn. De rechtbank stelt vast dat de redelijke termijn is aangevangen met de aankondiging van de boete op 23 oktober 2012 en dat sinds die datum tot het moment waarop in deze zaak uitspraak wordt gedaan, 3 jaar en ruim 6 maanden zijn verstreken. Of sprake is van overschrijding van de redelijke termijn hangt af van de aanwezigheid van bijzondere omstandigheden die een langere termijn dan 2 jaar rechtvaardigen. De in overweging 12 genoemde compromispoging (circa 10 maanden in 2013) en mediation (circa 2 maanden in 2014), kunnen deels aan [belanghebbende] worden toegerekend. Naar het oordeel van de rechtbank is de redelijke termijn met bijna 12 maanden overschreden. De rechtbank ziet in de aan [de Inspecteur] toe te rekenen overschrijding aanleiding de boete, conform de door Gerechtshof Amsterdam (zie uitspraak van 2 juli 2009, 04/03329, ECLI:NL:GHAMS:2009:BJ1298) geformuleerde uitgangspunten, te matigen met 10%. Uit het voorgaande volgt dat de boete dient te worden verminderd wegens vermindering van de navorderingsaanslag en vervolgens moet worden gematigd wegens overschrijding van de redelijke termijn. 
     
     
     
       
         Proceskosten 
       
       29. De rechtbank vindt aanleiding [de Inspecteur] te veroordelen in de door [belanghebbende] gemaakte proceskosten bestaande uit kosten voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand en kosten van de taxateur. De kosten voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand stelt de rechtbank op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht vast op € 1.238 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift met een waarde per punt van € 246, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 496 en wegingsfactor 1). 
       De kosten die in verband met hierboven genoemde beroepen zijn gemaakt voor de werkzaamheden van de taxateur stelt de rechtbank, analoog aan de ‘Richtlijn van de belastingkamers van de gerechtshoven inzake vergoeding van proceskosten bij WOZ-taxaties’, schattenderwijs op € 390 (6 uur à € 65 per uur), vermeerderd met 21% omzetbelasting, ofwel € 472. Aangezien de taxatie zowel dienstbaar is aan onderhavige zaak als aan de zaak met zaaknummer SGR 15/6522, wordt aan de onderhavige zaak € 236 toegerekend. 
       Voor een boven-forfaitaire proceskostenvergoeding bestaat geen aanleiding.” 
     
     
     
   
   
     De eerdere uitspraak van het Hof 
     
     
       7.1. 
       Het Hof heeft in de uitspraak van 26 februari 2013, nrs. BK-12/00203 en 12/00241, ECLI:NL:GHDHA:2013:BZ5925 inzake de aan [B] BV opgelegde aanslag vennootschapsbelasting voor het jaar 2005 geoordeeld: 
       
       
         “2.5. Nadat op 11 april 2002 overleg heeft plaatsgehad tussen de heer [E] voornoemd, een taxateur van [belanghebbende] en een rijkstaxateur, heeft de rijkstaxateur op 22 april 2002 aan [de Inspecteur] onder meer bericht dat de waarde in het economisch verkeer van de onroerende zaken bij wijze van compromis is verhoogd van ƒ 680.000 naar ƒ 767.000. 
       
       
     
     
       2.6. 
       De verkoop van de onroerende zaken heeft om bij de aandeelhouders liggende redenen uiteindelijk plaatsgehad op 30 december 2005 tegen een verkoopprijs van ƒ 697.000 (€ 316.285). 
       
     
     
       7.3. 
       
         Wat betreft een zakelijke prijs, zijnde de waarde in het economische verkeer, per de overdrachtsdatum van 30 december 2005 overweegt het Hof dat de hoogst biedende koper bij de beste voorbereiding gevonden zal worden onder degenen die betekenis toekennen aan het feit dat de onderhavige locatie voor woondoeleinden kan worden ingericht. De door belanghebbende voorgestane waarden gaan aan dit aspect geheel voorbij en worden dan ook door het Hof verworpen. 
         Anderzijds zal de potentiële koper zijn ogen niet kunnen sluiten voor het feit dat de onderhavige locatie gehuurd wordt door en in gebruik is van een bedrijf en er geen aanwijsbare plannen zijn de bedrijvigheid uit deze locatie te verplaatsen, hetgeen een waardeverminderende factor is. Naar de Inspecteur ter zitting heeft verklaard, is bij de vaststelling van de door hem bepleite waarde uitgegaan van het direct in ontwikkeling brengen van de locatie ten behoeve van het realiseren van woningen en is geen rekening gehouden met een eventuele schadeloosstelling waarop het zittende bedrijf aanspraak zou kunnen maken. De door hem bepleite waarde wordt door het Hof dan ook niet als juist aangemerkt. 
       
       
     
     
       7.4. 
       Nu geen van partijen is geslaagd de door hen bepleite waarde aannemelijk te maken zal het Hof de waarde in goede justitie bepalen. Daarbij neemt het Hof in overweging dat de heffingsambtenaar van de gemeente [Z] bij brief van 24 juli 2011 het volgende heeft medegedeeld: ”Het geldende bestemmingsplan is [F] en de huidige bestemming is Bkr 3 oftewel Bedrijfsdoeleinden, te weten [fabriek] . Er zit een wijzigingsbevoegdheid II op deze percelen voor de bouw van maximaal 15 woningen. De laatste meters tot het water zijn bestemd voor waterkering. Dat houdt in dat als er gebouwd gaat worden dit alleen maar kan met medeweten en goedkeuring van de Provincie. Het is thans nog niet exact bekend wat de nieuwe bestemming wordt. Omdat de woonbestemming tot op heden niet definitief is opgenomen in het nieuwe bestemmingsplan [G] is bij de WOZ-waarderingen tot aan het huidige belastingjaar uitgegaan van de feitelijke situatie (bedrijfsdoeleinden) er is dus geen rekening gehouden met een mogelijke bestemmingswijziging. 
       
     
     
       7.5. 
       Uit de inhoud van voormelde brief blijkt dat bij de op grond van de Wet waardering onroerende zaken vastgestelde waarden per 1 januari 2005 en 1 januari 2007 van € 497.640 respectievelijk € 506.876 voor de onroerende zaken, geen rekening is gehouden met een mogelijke bestemmingswijziging. 
       
     
     
       7.6. 
       Met inachtneming van het vorenoverwogene bepaalt het Hof de waarde van de onroerende zaken per de leveringsdatum, 30 december 2005, op € 555.000.” 
       
     
     
       7.2. 
       Tegen de uitspraak van het Hof is geen beroep in cassatie ingesteld. 
       
       
     
   
   
     Beoordeling van het hoger beroep 
     
     
       
         Het hoger beroep van de Inspecteur 
       
     
     
     
       8.1. 
       Voor de rechtbank was in de onderhavige zaak niet in geschil dat de waarde van de onroerende zaken per 30 december 2005 € 555.000 bedroeg. Dit bedrag is gebaseerd op de hiervoor vermelde uitspraak van het Hof van 26 februari 2013. De Inspecteur heeft met betrekking tot de aan belanghebbende opgelegde navorderingsaanslag IB/PVV 2005 hoger beroep tegen deze waarde ingesteld (BK-16/00292). In de onderhavige zaak stelt de Inspecteur zich op het standpunt dat de waarde van de onroerende zaken op de datum van de beëindiging van de ter beschikkingstelling per 1 juli 2007 € 1.518.000 bedraagt. De rechtbank heeft de Inspecteur niet erin geslaagd geacht de door hem bepleite waarde van € 1.518.000 per 1 juli 2007 aannemelijk te maken en vervolgens de waarde in het economische verkeer van de onroerende zaken per 1 juli 2007 in goede justitie bepaald op € 575.000 en daarbij gelet op de vastgestelde WOZ-waardes op de waardepeildata 1 januari 2007 en 1 januari 2008 en op de door belanghebbende gestelde waarde. 
       
     
     
       8.2. 
       Blijkens rechtsoverweging 7.4 van zijn eerdere uitspraak heeft het Hof bij de waardebepaling per 30 december 2005 rekening ermee gehouden dat op de onroerende zaken een wijzigingsbevoegdheid II rust voor de bouw van maximaal 15 woningen maar heeft er ook rekening mee gehouden dat de woonbestemming nog niet definitief in het nieuwe bestemmingsplan is opgenomen. Voor zover de Inspecteur zich op het standpunt stelt dat het Hof uitsluitend is uitgegaan van de voor de toepassing van de Wet WOZ geldende waarde en geen rekening heeft gehouden met mogelijke bestemmingswijziging mist dit standpunt feitelijke grondslag. 
       
     
     
       8.3. 
       De Inspecteur heeft voor het overige geen feiten en omstandigheden gesteld dan wel aannemelijk gemaakt die een ander licht werpen op de omstandigheden met betrekking tot een mogelijke bestemmingswijziging dan de omstandigheden waarmee het Hof in zijn eerdere uitspraak reeds rekening heeft gehouden. De enkele verklaring van de Inspecteur ter zitting van het Hof dat de door hem ingeschakelde taxateur de waarde in het economisch verkeer van het onroerend goed op de onttrekkingsdatum 1 juli 2007 op € 1.570.000 heeft bepaald en dat hij die waardebepaling heeft gevolgd, brengt het Hof niet tot een ander oordeel. Andere omstandigheden die een vaststelling van de waarde van het onroerend goed op onttrekkingsdatum op een hoger bedrag dan de door de rechtbank vastgestelde waarde van € 575.000, welke waarde belanghebbende in hoger beroep heeft onderschreven, heeft de Inspecteur niet gesteld en zijn evenmin anderszins gebleken.  
       
     
     
       8.4. 
       Naar het oordeel van het Hof heeft de rechtbank de waarde in het economische verkeer van het onroerend goed op de onttrekkingsdatum, na de in eerste aanleg door beide partijen verdedigde waarden in het economische verkeer van het onroerend goed op goede gronden, welke het Hof tot de zijne maakt, te hebben verworpen, en rekening houdend met de waardeontwikkeling tussen de leveringsdatum en de onttrekkingsdatum, terecht op € 575.000 vastgesteld. Het Hof maakt dit oordeel tot het zijne. 
       
     
     
       8.5. 
       Het hoger beroep van de Inspecteur is ongegrond. Beslist dient te worden zoals hierna is vermeld.  
       
       
         
           Het hoger beroep van belanghebbende 
         
       
       
       
         
           Kwade trouw 
         
       
     
     
       8.6. 
       Belanghebbende heeft zich op het standpunt gesteld dat de navorderingsaanslag voor het jaar 2007 dient te worden vernietigd omdat de door de Inspecteur aangevoerde grond voor navordering – de kwade trouw van belanghebbende - geen steun vindt in de feiten. Dienaangaande overweegt het Hof het volgende. 
       
     
     
       8.7. 
       Navordering is ingevolge artikel 16, lid 1, laatste volzin, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (Awr) mogelijk ter zake van een feit ten aanzien waarvan de belastingplichtige te kwader trouw is, dit wil zeggen indien de belastingplichtige ten aanzien van dat feit de Inspecteur opzettelijk de juiste inlichtingen heeft onthouden of opzettelijk onjuiste inlichtingen heeft verstrekt. Opzet omvat hier mede de situatie waarin de belastingplichtige zich ervan bewust is of moet zijn geweest dat er een aanmerkelijke kans bestaat dat hij een onjuiste aangifte doet (voorwaardelijk opzet). Alsdan is geen plaats voor vernietiging van de aanslag indien het feit ten aanzien waarvan wordt nagevorderd, de Inspecteur bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn. 
       
     
     
       8.8. 
       De aangifte voor 2007 is verzorgd door de adviseur van belanghebbende. De adviseur wist, althans behoorde te weten, dat de waarde in het economisch verkeer op de onttrekkingsdatum beduidend hoger was dan de naar de toestand op 13 april 2001 getaxeerde waarde van € 316.000. Hierbij neemt het Hof in aanmerking dat de WOZ waarde per 1 januari 2005 is bepaald op € 497.640 en die per 1 januari 2007 op € 526.000. Door in de aangifte nochtans de getaxeerde waarde van € 316.000 als waarde op de onttrekkingsdatum te verantwoorden heeft de adviseur willens en wetens de aanmerkelijke kans aanvaard dat de door hem ingediende aangifte onjuiste informatie over de waarde in het economische verkeer van het onroerend goed op onttrekkingsdatum bevatte. Derhalve was hij te kwader trouw in de zin van artikel 16, lid 1, van de Awr. De gevolgen van die onregelmatigheid behoren in de verhouding tussen belanghebbende en de overheid, die ter zake van de verschuldigde belasting tegenover elkaar staan als schuldenaar respectievelijk schuldeiser van een uit de heffingswet voorvloeiende verplichting, voor rekening van belanghebbende te worden gebracht, niet voor rekening van de Inspecteur. Het is immers belanghebbende geweest die de adviseur heeft ingeschakeld, teneinde van diens hulp gebruik te maken bij de uitvoering van de op haar, belanghebbende, rustende verplichting om een juiste aangifte te doen. In de context van artikel 16 Awr dient kwade trouw van degene van wiens hulp de belastingplichtige gebruik heeft gemaakt om aan zijn verplichting tot het doen van aangifte te voldoen, aan de belastingplichtige te worden toegerekend (vergelijk HR 23 januari 2009, 07/10942, ECLI:Nl:HR:2009:BD3566). Belanghebbendes standpunt faalt derhalve. 
       
       
         
           Boete 
         
       
     
     
       8.9. 
       De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 1 december 2006, nr. 40369, ECLI:NL: HR:2006:AU7741 echter voor het opleggen van de boete de toerekening van opzet of grove schuld van de gemachtigde aan de belanghebbende uitgesloten en daarbij aangesloten bij het strafrecht (het IJzerdraadarrest; NJ 1954, 378) en de waarborgen die de toepassing van de onschuldpresumptie van artikel 6, tweede lid, van het Europees Verdrag tot bescherming van de Rechten van de Mens en de fundamentele vrijheden (EVRM) met zich meebrengt. 
       
       
         8.10.1. 
         De Inspecteur dient aannemelijk te maken dat belanghebbende opzet of grove schuld kan worden verweten. Daarin is hij naar het oordeel van het Hof niet geslaagd. Hierbij overweegt het Hof het volgende.  
       
       
         8.10.2. 
         De aangifte is niet gedaan door belanghebbende zelf, maar door haar belastingadviseur. Indien het aan opzet of grove schuld van de belastingadviseur van belanghebbende is te wijten dat aanvankelijk te weinig belasting is geheven, kan deze opzet of grove schuld, gelet op hetgeen onder 8.9 is overwogen, niet aan belanghebbende worden toegerekend.  
       
       
         8.10.3. 
         De vraag of belanghebbende eigen opzet of grove schuld kan worden verweten, beantwoordt het Hof ontkennend. De Inspecteur heeft geen, althans onvoldoende, feiten gesteld die, indien aannemelijk bevonden, het oordeel zouden kunnen dragen dat belanghebbende zich ervan bewust was, althans had moeten zijn, dat zij, door te handelen zoals zij heeft gehandeld, bewerkstelligde dan wel de aanmerkelijke kans aanvaardde, dat (aanvankelijk) te weinig belasting werd geheven. Evenmin heeft de Inspecteur aannemelijk gemaakt dat belanghebbende in dezen een in laakbaarheid aan opzet grenzende grove nalatigheid kan worden verweten. Voor de opvatting dat belanghebbende haar adviseur niet voor voldoende deskundig mocht houden en/of dat belanghebbende aan diens zorgvuldige taakvervulling diende te twijfelen, is geen steun te vinden in de feiten. 
         
       
     
     
       8.11. 
       Het Hof zal gelet op het vorenoverwogene de boetebeschikking vernietigen. In zoverre is het hoger beroep gegrond. 
       
       
         
           Volledige proceskostenvergoeding 
         
       
     
     
       8.12. 
       Belanghebbende heeft gesteld dat zij recht kan doen gelden op volledige vergoeding van de kosten die zijn in verband met de behandeling van het bezwaar, het beroep en de hoger beroepen heeft gemaakt. Ingevolge artikel 2, derde lid, van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit) kan een integrale proceskostenvergoeding worden verleend indien sprake is van bijzondere omstandigheden. Van een bijzondere omstandigheid is sprake als een bestuursorgaan een besluit neemt of in rechte handhaaft, terwijl op dat moment duidelijk is dat het besluit in een daartegen ingestelde procedure geen stand zal houden of indien de inspecteur in vergaande mate onzorgvuldig heeft gehandeld. Van een dergelijke situatie acht het Hof geen sprake. De Inspecteur heeft, door zich in zijn hoger beroep op het standpunt te stellen dat de waarde van de onroerende zaken hoger dient te zijn dan de door het Hof in zijn eerdere uitspraak vastgestelde waarde van € 555.000, niet tegen beter weten in een onjuist standpunt gehandhaafd. Dat de Inspecteur het taxatierapport van de Belastingdienst ook in hoger beroep wenst te volgen en bij nader inzien daarover het oordeel van de hogerberoepsrechter wil hebben, levert niet een zo bijzondere omstandigheid op dat de afwijzing van het standpunt reeds daarom volledige vergoeding van de proceskosten van de partij die zich hiertegen in bezwaar, beroep en hoger beroep heeft moeten verdedigen met zich brengt (vgl. HR 4 februari 2011, nr. 09/02123, ECLI:NL:HR:2011:BP2975). 
       
     
     
       8.13. 
       Belanghebbende stelt verder dat zij door de stellingname van de Inspecteur noodgedwongen zelf hoger beroep heeft ingesteld, hetgeen volledige vergoeding van de kosten zou rechtvaardigen. Het Hof volgt belanghebbende hierin niet. In hoger beroep heeft belanghebbende, net als in beroep en in bezwaar, haar standpunt dat geen sprake kan zijn van kwade trouw aan de kant van belanghebbende en dat de boete ten onrechte is opgelegd herhaald. Deze stellingnames staan naar inhoud en gevolg los van de stellingname van de Inspecteur dat de onroerende zaken € € 1.518.000 waard zouden zijn. Het Hof ziet gelet op het vorenoverwogene onvoldoende reden voor toekenning van een volledige proceskostenvergoeding. 
       
       
     
   
   
     Proceskosten en griffierecht 
     
     
       
         Hoger beroep belanghebbende 
       
     
     
       9.1. 
       Het Hof acht termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de door belanghebbende gemaakte proceskosten. Het Hof stelt deze kosten, op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht in verbinding met het vorengenoemde Besluit en de daarbij behorende bijlage, voor de vorenbedoelde zaken tezamen vast op € 990 wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand voor het Hof (2 punten proceshandeling à € 495 x 1 gewicht van de zaak). 
       
     
     
       9.2. 
       Voorts dient aan belanghebbende het voor de behandeling in hoger beroep gestorte griffierecht van € 124 te worden vergoed. 
       
       
         
           Hoger beroep Inspecteur 
         
       
     
     
       9.3. 
       Het Hof acht termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de door belanghebbende in het hoger beroep van de Inspecteur gemaakte proceskosten, waarbij het Hof, gelet op de inhoud van de desbetreffende dossiers, de zaken BK-16/00291 en BK-16/00293 aanmerkt als met elkaar samenhangende zaken in de zin van artikel 3 van het Besluit proceskosten bestuursrecht. Het Hof stelt deze kosten, op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht in verbinding met het vorengenoemde Besluit en de daarbij behorende bijlage, voor de vorenbedoelde zaken tezamen vast op € 990 wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand ter zake van het hoger beroep (€ 495 x 1 punt verweer x factor 1 gewicht van de zaak x factor 1 samenhang.) waarvan in dit geval de helft € 247,50 in aanmerking zal worden genomen bij belanghebbende. 
       
       
       
       
       
       
     
   
   
     Beslissing 
     
     
       Het Gerechtshof: 
     
     - vernietigt de uitspraak van de rechtbank voor zover deze betrekking heeft op de boete en bevestigt de uitspraak voor het overige, 
     - vernietigt de uitspraak op bezwaar voor zover deze betrekking heeft op de boetebeschikking, 
     - vernietigt de boetebeschikking, 
     - veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 1.237,50, 
     - gelast de Inspecteur aan belanghebbende een bedrag van € 124 aan griffierecht te vergoeden. 
     
     
     
     
       Deze uitspraak is vastgesteld door mr. S.E. Postema, mr. G.J. van Leijenhorst en mr. W.M.G. Visser, in tegenwoordigheid van de griffier mr. Y. Postema. De beslissing is op 17 mei 2017 in het openbaar uitgesproken. De uitspraak is bij afwezigheid van mr. S.E.  
       Postema ondertekend door mr. Van Leijenhorst. 
     
     
     
     
     
     
     
     
       aangetekend aan 
       partijen verzonden: 
     
     
     
     
     
     
     
       
         Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan  
         binnen zes weken 
          na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen: 
       
     
     1.  Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd. 
     2.  Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste: 
     -      - de naam en het adres van de indiener; 
     -      - de dagtekening; 
     -      - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; 
     -      - de gronden van het beroep in cassatie. 
     Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. 
     
     
       
         De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.