ECLI: ECLI:NL:PHR:1999:AA2920

Titel: ECLI:NL:PHR:1999:AA2920 Parket bij de Hoge Raad , 03-11-1999 / 34829

Gerecht: Parket bij de Hoge Raad

Datum uitspraak: 1999-11-03

Zaaknummer: 34829

Proceduretype: 

Onderwerp: Bestuursrecht; Belastingrecht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Conclusie

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:PHR:1999:AA2920

---

-

Nr.  34.829                    Mr Moltmaker 
       Derde Kamer B                  Conclusie inzake: 
       Overdrachtsbelasting 1995      DE STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN 
       tegen 
       Parket, 25 mei 1999            X 
       Edelhoogachtbaar College, 
       1 Feiten en geschil 
       1.1 Bij notariële akte van 1 september 1995 (hierna: de akte) hebben 
       belanghebbende en zijn echtgenote (in de akte als koper aangeduid), 
       gekocht van de vader van belanghebbendes echtgenote (hierna: de 
       verkoper) een woning met garage, tuin en verder toebehoren (hierna: 
       de woning). 
       1. In de akte staat vermeld (voor zover van belang): 
       "GEEN LEVERING 
       Deze akte is geen akte van levering die de overdracht van het 
       verkochte kan bewerkstelligen. 
       BEZITSVERSCHAFFING/RISICO 
       Het verkochte behoort met ingang van het tijdstip van 
       ondertekening van deze akte in economische zin aan koper als 
       bezitter toe, zodat vanaf dat moment bij hem het belang bij het 
       verkochte berust, de baten de koper ten goede komen en de lasten 
       voor zijn rekening zijn. Vanaf gemeld tijdstip komen met name 
       ook voordelen of nadelen, voortvloeiende uit vervreemding van 
       het verkochte aan derden, te zijnen bate en te zijnen laste. Het 
       risico van het tenietgaan van het verkochte blijft bij verkoper. 
       Verkoper is in verband met het bovenstaande verplicht de in 
       artikel 174 van Boek 6 van het Burgerlijk Wetboek bedoelde 
       aansprakelijkheid van de bezitter van een opstal te verzekeren 
       en verzekerd te houden bij een solide verzekeringsmaatschappij. 
       (?) 
       OMZETBELASTING/OVERDRACHTSBELASTING/KOSTEN AKTE 
       Ter zake van deze aflevering is (?) geen overdrachtsbelasting 
       verschuldigd, aangezien het risico van het verkochte bij 
       verkoper blijft. 
       (?) 
       &lt; 
       ? 
       &gt; 
       BEPALINGEN TER ZAKE VAN DE TOEKOMSTIGE LEVERING EN OVERDRACHT 
       a. De voor overdracht van het verkochte vereiste levering zal 
       plaatsvinden op eerste verzoek van koper (?). 
       b. (?) Bij de levering zal het risico overgaan op koper." 
       1.3 Belanghebbende meent dat de overdracht van het risico van tenietgaan 
       in de definitie van economische eigendom in de overdrachtsbelasting 
       een zelfstandige eis is naast de overdracht van het risico van 
       waardeverandering. Doordat in de akte is bepaald dat dit risico niet 
       overgaat op de koper, is niet voldaan aan de vereisten voor de 
       verkrijging van de economische eigendom zodat heffing van 
       overdrachtsbelasting niet aan de orde is. 
       1.4 De Inspecteur heeft naheffingsaanslagen aan belanghebbende en zijn 
       echtgenote opgelegd, ieder voor een bedrag van ½ x 6% van ƒ 175.000 
       of ƒ 5.250. Nadat zijn bezwaarschrift door de Inspecteur was 
       afgewezen, heeft belanghebbende beroep ingesteld bij het Gerechtshof 
       te 's-Hertogenbosch (hierna: het Hof). Het Hof&lt;(1) V-N 1998.41.3.1 en V-N 1998.55.1.2. 
       &gt; heeft belanghebbende 
       in het gelijk gesteld, daarbij overwegend 
       - dat de Inspecteur uitdrukkelijk heeft verklaard dat de 
       risicoclausule niet een schijnclausule is; 
       - dat het risico van tenietgaan op de koper overgaat bij de 
       (juridische) levering; 
       - dat uit de akte niet de conclusie kan worden getrokken dat 
       belanghebbende door overdracht enig rechtstreeks gelopen risico 
       van tenietgaan van de woning heeft verkregen; 
       - dat niet valt in te zien dat door het ontbreken van een 
       gedetailleerde regeling voor het geval de woning inderdaad door 
       een calamiteit zal worden getroffen enig risico van tenietgaan van 
       de woning bij belanghebbende is komen te liggen. 
       1.5 De staatssecretaris heeft tegen de uitspraak van het Hof beroep in 
       cassatie ingesteld onder aanvoering van een cassatiemiddel. Volgens 
       dit middel heeft het Hof een onjuiste uitleg gegeven van het begrip 
       economische eigendom als bedoeld in art. 2, tweede lid, WBR. 
       1.6 Namens belanghebbende is een vertoogschrift in cassatie ingediend. 
       1.7 Het cassatieberoep van belanghebbendes echtgenote is onder nr. 
       34 828 bij Uw Raad aanhangig. Die zaak betreft dezelfde 
       problematiek. In voornoemde zaak zal ik niet afzonderlijk 
       concluderen. 
       2 De ontvankelijkheid van het cassatieberoep 
       De uitspraak van het Hof is verzonden op 3 augustus 1998. Het op 14 
       september 1998 gedateerde beroepschrift in cassatie van de 
       staatssecretaris is bij het Hof ingekomen op 15 september 1998, dus 
       één dag na het verstrijken van de termijn van zes weken. Omdat 
       blijkens het poststempel op de in het dossier aanwezige enveloppe 
       het beroepschrift aangetekend per post is verzonden op 14 september 
       1998, is het ingevolge art. 6:9, tweede lid, Algemene wet 
       bestuursrecht tijdig ingediend. 
       3 Economische eigendom 
       3.1 Wetsgeschiedenis 
       3.1.1 In het oorspronkelijk wetsontwerp&lt;(2) Tweede Kamer, vergaderjaar 1994-1995, 24 172, nr. 2. 
       &gt; was in art. 2, tweede lid, WBR als 
       definitie van het begrip economische eigendom voorgesteld: 
       "Onder economische eigendom wordt verstaan elk belang bij 
       het eerste lid bedoelde onroerende zaken of rechten waaraan deze 
       zijn onderworpen, dat als gevolg van een overeenkomst waarbij 
       rechten en verplichtingen - waaronder het risico van 
       waardeverandering en tenietgaan - worden overgedragen, toekomt 
       aan een ander dan de eigenaar of beperkt gerechtigde." 
       3.1.2 In zijn advies&lt;(3) Advies Raad van State en Nader Rapport, stuk nr. A. 
       &gt; merkte de Raad van State onder punt 10 op: 
       "... In ieder geval zal moeten worden gemotiveerd of het 
       betrekken in de belastingheffing is gebaseerd op (feitelijke) 
       beschikkingsmacht dan wel op (economisch) belang bij 
       waardeveranderingen dan wel op samenloop van beide. ?" 
       en onder punt 11: 
       "In het voorgestelde artikel 2, tweede lid, van de Wet 
       belastingen van rechtsverkeer is een omschrijving opgenomen van 
       de economische eigendom. Deze omschrijving is, zoals uit de 
       toelichting blijkt, uitdrukkelijk ruim geformuleerd. De Raad 
       acht het in deze opzet ook met het oog op de rechtszekerheid 
       echter noodzakelijk dat tenminste in de toelichting wordt 
       aangegeven welke elementen in ieder geval in de overeenkomst 
       moeten zijn neergelegd, wil sprake zijn van overdracht van 
       economische eigendom. Tevens moet daarbij aandacht worden 
       gegeven aan overeenkomsten, waarbij in beperkte mate het belang 
       overgaat ..." 
       Het antwoord van de staatssecretaris luidde: 
       "Aan het advies van de Raad om in de toelichting aan te geven 
       welke elementen in de definitie van de economische eigendom 
       doorslaggevend zijn, is gehoor gegeven. Tevens is de toelichting 
       op het begrip economische eigendom aangevuld, waarbij ook 
       aandacht is gegeven aan overeenkomsten waarbij het belang in 
       beperkte mate overgaat." 
       3.1.3 De MvT zegt over de economische eigendom in het algemeen&lt;(4) Stuk nr. 3, blz. 23. 
       &gt;: 
       "De omschrijving van het begrip economische eigendom 
       jurisprudentie en literatuur is geen constante. In de 
       inkomstenbelasting en de vennootschapsbelasting, waar het veelal 
       gaat om de vraag of afschrijvingen of investeringsaftrek ter 
       zake van bedrijfsmiddelen kunnen plaatsvinden, is het criterium 
       vaak of het risico van waardeverandering in positieve casu quo 
       negatieve zin aan de belastingplichtige toekomt. In de 
       omzetbelasting is de overdracht van de beschikkingsmacht het 
       doorslaggevend criterium. Een eensluidende definitie is daarom 
       moeilijk te geven, zoals ook in de literatuur over dit onderwerp 
       wordt aangegeven, maar er bestaat een algemene overeenstemming 
       over het volgende. Bij economische eigendom is er steeds sprake 
       van een splitsing tussen macht (in de juridische betekenis) en 
       belang (in de economische betekenis) bij het goed op grond van 
       een overeenkomst tussen partijen. Rechten en verplichtingen ten 
       aanzien van dat goed en het risico van waardeverandering in 
       positieve en negatieve zin komen aan de ene partij (economisch 
       eigenaar) toe, terwijl het goed niet zijn eigendom is of hem 
       krachtens een zakelijk recht ter beschikking staat, omdat het 
       niet geleverd is door de juridische eigenaar. De facto is hij 
       genothebbende, de iure niet." 
       3.1.4 De MvT zegt vervolgens op blz. 24&lt;(5) In enigszins andere bewoordingen herhaald op blz. 34. 
       &gt;: 
       "Er wordt een ruime definitie gegeven van de economische 
       eigendom, teneinde te voorkomen dat - bij een te beperkte 
       definitie - de kans wordt aangegrepen met een kleine afwijking 
       daarvan alsnog aan de heffing van overdrachtsbelasting te 
       ontkomen. Anderzijds is de definitie niet zo ruim dat elke 
       overeenkomst met betrekking tot onroerende zaken eronder valt. 
       Met het oog daarop zijn in de definitie de elementen ??risico 
       van waardeverandering en tenietgaan?? opgenomen. Deze beide 
       elementen vormen de essentie van de definitie. Indien aan een 
       van beide criteria niet is voldaan, kan niet worden gesproken 
       van economische eigendom. Daarom valt bij voorbeeld de 
       rechtsfiguur van huur niet eronder. De huurder loopt immers niet 
       het risico van waardeverandering. Evenmin is het sluiten van de 
       zogenoemde voorlopige koopovereenkomst voldoende om de overgang 
       van economische eigendom aan te nemen. De koper draagt immers 
       niet het risico van tenietgaan. Ook is het niet de bedoeling dat 
       koopopties eronder vallen. Het is immers bij het aangaan van die 
       overeenkomst lang niet zeker dat deze optie zal worden 
       uitgeoefend; het is echter niet onmogelijk dat onder 
       omstandigheden, te weten indien de overeenkomst waarbij de optie 
       wordt verleend in haar totaliteit wel alle elementen van de 
       definitie bevat - bij voorbeeld het risico van tenietgaan en 
       waardeverandering ligt gezien de voorwaarden van de overeenkomst 
       in feite vanaf het sluiten van de overeenkomst bij de 
       optiehouder - er wel sprake kan zijn van een economische- 
       eigendomsoverdracht. De huurkoper wordt wel geacht economisch 
       eigenaar te zijn." 
       3.1.5 In de brief aan de Tweede Kamer d.d. 27 juni 1995&lt;(6) Stuk nr. 7 (chronologisch voorafgaand aan het Verslag, stuk nr. 4, dat dateert van 
       5 juli 1995). 
       &gt; zegt de 
       staatssecretaris: 
       "De definitie is met opzet ruim gekozen om constructies 
       voorkomen waarmee men materieel hetzelfde bereikt, maar formeel 
       buiten de economische eigendom blijft. Onder de voorgestelde 
       definitie van economische eigendom valt zowel het begrip 
       economische eigendom uit de omzetbelasting als dat uit de 
       directe belastingen." 
       3.1.6 Over de verkrijging van een gedeelte van de economische eigendom 
       merkt de staatssecretaris op&lt;(7) MvT blz. 35. 
       &gt;: 
       "Wel zullen verkrijgingen van een gedeelte van de economische 
       eigendom eronder vallen, zowel in de zin van een gedeelte 
       (percentage) van de volledige economische eigendom als van de 
       verkrijging van een zodanig samenstel van rechten en 
       verplichtingen inclusief risico van tenietgaan en van 
       waardeveranderingen - dat de volledige economische eigendom 
       benadert. ? Het is voor de uitvoeringspraktijk niet mogelijk om 
       daarmee zeer genuanceerd om te gaan; er is economische eigendom 
       of niet. Op deze wijze wordt voorkomen dat men, door een kleine 
       afwijking van de thans in jurisprudentie aangegeven criteria 
       voor economische eigendom dan wel het niet aangaan van in de 
       praktijk voorkomende accessoire rechtsverhoudingen zoals een 
       onherroepelijke volmacht tot levering, ontkomt aan de heffing 
       van overdrachtsbelasting. De definitie dekt tevens de situatie 
       waarin men de macht heeft om als eigenaar over een goed te 
       beschikken in de zin van de omzetbelasting." 
       3.1.7 Op blz. 22 van de Nota naar aanleiding van het Verslag&lt;(8) Stuk nr. 5. 
       &gt; zegt de 
       staatssecretaris: 
       "De definitie van economische eigendom is er ? op gericht het 
       ontgaan van heffing zoveel mogelijk te voorkomen. Om die reden 
       is nu juist gekozen voor een ruime definitie. ? Mocht ? in de 
       toekomst blijken dat de creativiteit van de praktijk ? zodanig 
       is dat er nog mogelijkheden voor constructies bestaan, dan zal 
       daarop snel en adequaat worden gereageerd." 
       en op blz. 25: 
       "Bij de definiëring van het begrip economische eigendom 
       goed mogelijk aangesloten bij het begrip economische eigendom, 
       zoals dat zich in de jurisprudentie voor de inkomsten- en 
       vennootschapsbelasting heeft gevormd. Hierbij ben ik van oordeel 
       dat indien de macht om als eigenaar over een zaak te beschikken 
       is overgegaan, daarmee in ieder geval de economische eigendom 
       van die zaak is overgegaan." 
       Op blz. 26 bespreekt hij HR 17 april 1991, BNB 1991/181 betreffende 
       een geval van huurkoop, waarbij wel het belang was overgedragen, 
       maar - naar het hof had vastgesteld - de huurverkoper het risico van 
       tenietgaan bleef dragen. De staatssecretaris merkt op: 
       "Ik ... ben tot de conclusie gekomen dat het in het berechte 
       geval toch wel twijfelachtig is of het risico van tenietgaan 
       niet is overgegaan op de huurkoper. In verband met dat risico 
       was namelijk tevens vastgelegd dat de huurverkoper de onroerende 
       zaak moest verzekeren, dat de koper de verzekeringspremie moest 
       vergoeden, dat eventuele uitkeringen in overleg met de huurkoper 
       moesten worden aangewend voor herstel en dat eventuele 
       overschotten aan de huurkoper moesten worden uitgekeerd. Maar 
       ook afgezien daarvan acht ik het wenselijk dat huurkoop in alle 
       gevallen onder economische eigendom wordt gerangschikt." 
       Op blz. 27 geeft hij nogmaals aan, dat de definitie van economische 
       eigendom niet vereist dat het risico van waardeverandering volledig 
       voor rekening van de economisch eigenaar komt, enig risico is 
       voldoende. Over een casus waarbij het risico van tenietgaan bij de 
       verhuurder blijft en de huurder het recht heeft om het pand na 10 
       jaar te kopen, merkt hij op dat een dergelijke situatie kenmerken 
       kan vertonen van een lease-contract waarbij sprake zou kunnen zijn 
       van overgang van economische eigendom. Dergelijke situaties dienen 
       per geval te worden beoordeeld. De overdracht van de economische 
       eigendom van een werkkamer aan een BV (zie Hof Amsterdam 11 januari 
       1995, V-N 1995 blz. 1462) valt onder de werking van de 
       overdrachtsbelasting. 
       3.1.8 Bij Nota van Wijziging&lt;(9) Stuk nr. 6. 
       &gt; wordt de definitie van economische eigendom 
       voorgesteld zoals deze thans is opgenomen in art. 2, tweede lid, 
       WBR: 
       "Onder economische eigendom wordt verstaan een samenstel van 
       rechten en verplichtingen met betrekking tot de in het eerste 
       lid bedoelde onroerende zaken of rechten waaraan deze zijn 
       onderworpen, dat een belang bij die zaken of rechten 
       vertegenwoordigt. Het belang omvat ten miste enig risico van 
       waardeverandering en tenietgaan en komt toe aan een ander dan de 
       eigenaar of beperkt gerechtigde." 
       Op blz. 3 van de Toelichting op deze NvW zegt de staatssecretaris, 
       dat daarmee geen inhoudelijke wijziging is beoogd. 
       3.1.9 Tijdens de mondelinge behandeling in de Tweede Kamer betoogde de 
       heer Van Rey het volgende&lt;(10) Tweede Kamer 12 september 1995, blz. 101-6164 rk. 
       &gt;: 
       "De definitie van de economische eigendom verdient geen 
       schoonheidsprijs. Bijna iedereen heeft dat reeds gezegd. Zoals 
       de staatssecretaris in de memorie van toelichting reeds aangaf, 
       geeft de definiëring van het begrip veel moeilijkheden. Het 
       probleem is dat het begrip economisch eigendom nu eenmaal geen 
       vastomlijnde inhoud heeft en dat elke definitie haar eigen 
       ontgaansmogelijkheden creëert. De basisidee van de definitie is 
       gestoeld op twee elementen, namelijk het risico van 
       waardeverandering en van teniet gaan. Volgens mijn fractie is 
       deze definitie zeker niet sluitend. Het risico van teniet gaan 
       bijvoorbeeld pleegt te worden verzekerd. Het is nu geen kunst om 
       contrac-tueel overeen te komen, dat de verkoper dat doet. 
       Kortom, het is duidelijk dat dit een bron van moeilijkheden kan 
       gaan worden. De definitie van economisch eigendom is zodanig dat 
       zij gemakkelijk valt te omzeilen." 
       3.1.10 De staatssecretaris beantwoordde dit betoog als volgt&lt;(11) Tweede Kamer 12 september 1995, blz. 101-6174 mk. 
       &gt;: 
       "Wij hebben niet naar een schoonheidsprijs gestreefd als het 
       gaat om het definiëren, het inhoud geven aan het begrip 
       "economisch eigendom", maar wij hebben gepoogd om de definitie 
       zodanig op te zetten dat er geen ruimte meer is voor 
       constructies. Ik kan natuurlijk niet tegenspreken dat het geen 
       schoonheidsprijs verdient, maar wij hebben wel geprobeerd - dat 
       kan men ook zien - om het zodanig op te zetten dat zoveel 
       mogelijk waarborgen worden gecreëerd die voorkomen dat men er 
       als het ware weer omheen gaat. Dat is een kwestie van tasten, 
       afwegen en herformuleren en dat dat dan geen schoonheidsprijs 
       verdient, is inherent aan de poging om alle nieuwe, creatieve 
       vondsten op dat terrein te voorkomen. Het is uitdrukkelijk ruim 
       opgezet, juist om die constructies te voorkomen." 
       3.2 Het risico van tenietgaan 
       3.2.1 In § 6.1.2.3 slot van Belastingen van rechtsverkeer&lt;(12) Fiscale Monografieën nr. 25, 6e druk, 1997, blz. 9. 
       &gt; vermeldde ik de 
       in punt 3.1.9 hiervóór geciteerde opmerkingen van Van Rey onder de 
       toevoeging, dat de staatssecretaris hierop niet gereageerd heeft. 
       Deze toevoeging behoeft in zoverre verduidelijking, dat de 
       staatssecretaris weliswaar in algemene zin op de bedoelde 
       opmerkingen heeft gereageerd (zie punt 3.1.10), maar juist niet op 
       het specifieke door van Rey genoemde geval, dat partijen 
       contractueel overeenkomen dat de verkoper het goed verzekert (m.a.w. 
       het risico van tenietgaan loopt). De laatste volzin van het citaat 
       in punt 3.1.10 kan naar het mij voorkomt toch bezwaarlijk als een 
       adequate reactie worden beschouwd. 
       3.2.2 In mijn artikel in WFR 1995/6157 betreffende de reparatiewetgeving 
       op het gebied van de overdrachtsbelasting en de omzetbelasting 
       merkte ik in noot 1 op blz. 926 op, dat het vereiste dat het belang 
       van de economisch eigenaar ten minste enig risico van het teniet 
       gaan loopt ook zou kunnen worden gezien als een afgeleide van het 
       vereiste dat het belang enig risico van waardeverandering omvat. Ik 
       verwees daarbij naar mijn omschrijving van het begrip economische 
       eigendom in punt 4.1 van mijn conclusie voor HR 24 juni 1992, NJ 
       1993, 548 m.nt. MB (Ogenia/'s-Gravenhage). Ik noemde daar als 
       minimum-vereisten voor economische eigendom dat de economisch 
       eigenaar recht heeft op de (eventueel: netto-)reve-nuen van het goed 
       en dat hij het voor- of nadeel draagt van de waardeveranderingen van 
       het goed. Onder dat begrip waardeverandering zou dan mede kunnen 
       worden begrepen het tenietgaan, dat zou kunnen worden beschouwd als 
       een waardeverandering in de meest extreme vorm, zij het dat deze 
       waardeverandering een fysieke oorzaak heeft (maar dat geldt ook voor 
       een waardedaling door slecht onderhoud enz.). 
       3.2.3 Het vorenstaande neemt niet weg, dat in de formulering van de wet 
       het risico van waardeverandering en het risico van tenietgaan naast 
       elkaar worden genoemd en in de MvT uitdrukkelijk is gezegd, dat 
       beide elementen essentieel zijn voor het begrip economische eigendom 
       en dat aan beide moet zijn voldaan (zie punt 3.1.4 hiervóór), zij 
       het dat de overdracht van "enig" risico voldoende is. Dit betekent, 
       dat art. 2 WBR een eigen begrip economische eigendom hanteert, dat 
       soms (veel) ruimer is, dan dat voor de inkomstenbelasting&lt;(13) Zie bijv. HR 8 mei 1985, BNB 1986/75* m.nt. Bartel, NJ 1986, 273 m.nt. WMK, waarbij 
       de HR in een geval van een lease-contract oordeelde, dat van economische eigendom 
       slechts sprake is indien de lessee het gehele economische belang verkrijgt. Vgl. 
       voorts de beschouwingen, vermeld in punt 3.1.7 hiervóór, over het huurkoop-geval van 
       BNB 1991/181. De slotzin van het daarop betrekking hebbende citaat, waarin de 
       staatssecretaris stelt dat huurkoop altijd belast moet zijn, achtte ik voor de 
       belastbaarheid niet voldoende (zie mijn eerdervermeld WFR-artikel onder 2.5 op blz. 
       929), aangezien de verkrijging rechtstreeks aan de omschrijving van art. 2, tweede 
       lid, WBR moet worden getoetst. 
       &gt;, de 
       vennootschapsbelasting en de omzetbelasting, maar soms (wellicht) 
       beperkter. Zo lijkt het mij zeer de vraag of de definitie van de 
       omzetbelasting "de macht om als eigenaar over het goed 
       beschikken&lt;(14) HvJ EG 8 februari 1990, BNB 1990/271* en HR 4 juli 1990, BNB 1990/272* m.nt. 
       Reugebrink. 
       &gt;" impliceert dat de economisch eigenaar ook het risico van tenietgaan 
       moet lopen&lt;(15) In § 6.1.2.3 van mijn Belastingen van rechtsverkeer (zie noot 12) merkte ik op, dat 
       de opmerking uit de Tweede Kamer, dat er fiscaal voortaan drie verschillende soorten 
       economische eigendom zijn, niet geheel misplaatst lijkt. Zie voorts over het begrip 
       economische eigendom voor de omzetbelasting a.w. § 18.3.8.2. 
       &gt;. In verband hiermee lijkt het mij noodzakelijk enkele 
       beschouwingen te wijden aan het begrip "risico van tenietgaan". 
       3.2.4 Bij koop en verkoop blijft de verkochte zaak in beginsel tot het 
       moment van de (juridische) levering voor risico van de verkoper. De 
       zaak is echter voor risico van de koper vanaf het moment van de 
       aflevering&lt;(16) D.w.z. als de zaak in het bezit van de koper wordt gesteld, danwel  - ingeval van 
       koop met eigendomsvoorbehoud - de zaak in de macht van de koper wordt gesteld (art. 
       7:9 BW). Zie voor wat betreft de discussie over de zogenaamde "sleutelverklaring" § 
       6.1.3.3 van mijn boek Belastingen van rechtsverkeer. 
       &gt;, zelfs al is de eigendom nog niet overgedragen (art. 
       7:10, eerste lid, BW). Partijen kunnen evenwel een ander moment 
       overeenkomen waarop het risico overgaat. Wat zijn de consequenties 
       voor de verkoper van het feit dat het risico gedurende een bepaalde 
       periode (tot de juridische levering c.q. de feitelijke aflevering) 
       bij hem blijft? De wetgever heeft kennelijk geen behoefte gehad om 
       in het BW daarover een uitvoerige regeling te treffen. Men zal het 
       moeten doen met de algemene bepaling van art. 7:17 BW, dat de 
       afgeleverde zaak aan de overeenkomst moet beantwoorden, met de 
       daarop in art. 7:21, eerste lid, BW gestelde sancties. Een 
       verstandige verkoper zal bijv. zijn opstalverzekering continueren 
       tot het moment dat het risico overgaat. 
       3.2.5 In het algemeen zal bij economische eigendom het risico bij de 
       economische eigenaar berusten, hetzij omdat dit ook zonder 
       duidelijke afspraak reeds voortvloeit uit de afspraken met 
       betrekking tot de overgang van het belang, hetzij omdat de zaak in 
       het bezit of in de macht van de economisch eigenaar is gesteld. Het 
       staat partijen echter vrij om - zoals in het onderhavige geval - 
       overeen te komen dat het risico pas overgaat op het moment van de 
       juridische levering&lt;(17) Zie bijv. art. 7:10, vierde lid, BW, waar in de eerste volzin wordt bepaald, dat 
       wanneer de zaak na de aflevering voor risico van de verkoper is gebleven, het 
       tenietgaan of de achteruitgang ervan door toedoen van de koper eveneens voor 
       rekening van de verkoper komt. 
       &gt;. In het algemeen zullen zakelijk handelende 
       partijen dan nog wel geneigd zijn de algemene wettelijke regeling, 
       bedoeld in het vorige punt, te preciseren of aan te scherpen, maar 
       beslist noodzakelijk lijkt mij dat niet. 
       3.2.6 Art. 7:10 BW noemt als elementen van het risico "tenietgaan 
       achteruitgang". De vraag rijst wat in art. 2, tweede lid, WBR en ook 
       in de onderhavige overeenkomst is bedoeld met "het risico van 
       tenietgaan". Moet men daarbij uitsluitend denken aan een volledig 
       tenietgaan&lt;(18) Het gaat hierbij om de opstallen en niet om de grond, die (vrijwel) nooit 
       tenietgaat. Voor grond loopt dus noch de verkoper noch de koper enig risico van 
       tenietgaan, zodat naar mijn mening de staatssecretaris zich terecht op het standpunt 
       stelt (Besluit van 8 augustus 1997, nr. VB97/1921, PW 20 851, V-N 1997, blz. 3062, 
       besproken in FBN 1997, nr. 61), dat de vraag of er sprake is van overdracht van 
       economische eigendom in dat geval uitsluitend moet worden beoordeeld aan de hand van 
       het criterium "risico van waardeverandering". 
       &gt; of ook aan "achteruitgang"? Onder achteruitgang begrijp 
       ik dan alle schades die door een normale opstalverzekering worden 
       gedekt (brand-, water-, stormschade enz.), waarbij volledig 
       tenietgaan uitzondering is, maar in de regel slechts sprake is van 
       partiële schade, anders gezegd: van een gedeeltelijk tenietgaan. 
       Consequentie van de eerste opvatting zou zijn, dat - gesteld dat 
       een verzekeringsmaatschappij daaraan zou willen meewerken - partijen 
       het risico van het (volledig) teniet gaan zouden kunnen afsplitsen 
       aldus, dat alle partiële schades als vorenbedoeld voor rekening zijn 
       van de economisch eigenaar (en door deze verzekerd worden) en de 
       juridisch eigenaar uitsluitend aansprakelijk is (en zich verzekert) 
       voor het volledig tenietgaan, dit laatste naar ik aanneem tegen een 
       kleine fractie van de voor een normale opstalverzekering 
       verschuldigde premie. 
       Consequentie van de laatste opvatting is, dat als bijvoorbeeld 
       de juridisch eigenaar alle risico's loopt met uitzondering van 
       glasbreuk (en dus een volledige opstalverzekering heeft gesloten met 
       uitzondering van een glasverzekering&lt;(19) Ik merk volledigheidshalve op, dat in het onderhavige geval uit de overgelegde 
       kopie van de verzekeringspolis blijkt, dat ook de glasverzekering door de verkoper 
       is gesloten. 
       &gt;    ), en de economisch eigenaar de 
       glasverzekering sluit, voldaan is aan het vereiste dat de laatste 
       enig risico van tenietgaan loopt. M.a.w. tenietgaan betekent ook 
       "gedeeltelijk tenietgaan". 
       Ik houd de laatste opvatting voor de juiste, omdat in de eerste 
       opvatting het ontgaan van overdrachtsbelasting nog eenvoudiger wordt 
       en omdat - wat er zij van de niet steeds met elkaar sporende 
       uitlatingen van de staatssecretaris bij de parlementaire behandeling 
       - de strekking van de wetsbepaling duidelijk is, namelijk om zo min 
       mogelijk ruimte te laten voor het ontgaansconstructies (mits - naar 
       ik toevoeg - daarbij binnen de formulering van de wet wordt 
       gebleven). 
       3.2.7 Als een juridisch eigenaar zijn economisch belang in een onroerende 
       zaak verkoopt, maar het risico van tenietgaan - in de vorenbedoelde 
       ruime zin - blijft lopen, behoudt hij - economisch gezien - 
       uitsluitend een nadeel. Dit nadeel zou kunnen worden geschat op de 
       gekapitaliseerde verzekeringspremies, vermeerderd met een opslag 
       voor niet verzekerbare risico's. Of hij het risico - al dan niet 
       daartoe door de koper verplicht - ook werkelijk verzekert, doet niet 
       ter zake. Een zakelijk handelende verkoper zou dan van de koper 
       bedingen dat deze hem dat gekapitaliseerde bedrag - of eventueel een 
       jaarlijks bedrag voor het in dat jaar te lopen risico - vergoedt. 
       Indien partijen dit niet uitdrukkelijk zijn overeengekomen, zal 
       moeten worden aangenomen, dat deze vergoeding in de koopprijs is 
       begrepen. Voor de overdrachtsbelasting - aangenomen dat deze 
       verschuldigd is - zou dit betekenen dat geheven zou moeten worden 
       over de koopprijs, verminderd met vorenbedoeld gekapitaliseerd 
       bedrag (in zoverre is de koopprijs niet betaald voor - het 
       economisch belang bij - de onroerende zaak, maar voor een andere 
       prestatie van de verkoper), tenzij de waarde hoger is. 
       3.2.8 Uit het gestelde in het vorige punt volgt dat het voor de 
       beoordeling van de vraag of de verkrijger enig risico van tenietgaan 
       loopt, niet van belang is of verkrijger al dan niet de premies voor 
       de door de verkoper te sluiten opstalverzekering aan deze vergoedt. 
       Uiteraard kunnen bijkomende omstandigheden in een andere richting 
       wijzen&lt;(20) Ik laat in het midden of de omstandigheden, door de staatssecretaris vermeld in het 
       citaat van punt 3.1.7 betreffende het geval BNB 1991/181, de conclusie 
       rechtvaardigen dat daar de huurkoper enig risico van tenietgaan droeg. 
       &gt;, maar in het onderhavige geval is daar niet van gebleken. 
       3.2.9 In het onderhavige geval is in de akte wel een verzekeringsplicht 
       voor de verkoper tegen wettelijke aansprakelijkheid op de voet van 
       art. 6:174 BW opgenomen, maar niet een verplichting tot het sluiten 
       van een opstalverzekering. Partijen zijn er kennelijk van uitgegaan 
       dat de lopende opstalverzekering van de verkoper zonder meer wordt 
       gecontinueerd (zie rov. 6.7 van de uitspraak van het Hof). Zoals 
       belanghebbende bij herhaling heeft verklaard (zie rov. 5.4 van de 
       uitspraak van het Hof), is bij de aan de overeenkomst voorafgaande 
       besprekingen een vergoeding voor het blijven lopen van het risico 
       van tenietgaan door de verkoper niet expliciet aan de orde geweest, 
       maar waren partijen zich van dat risico wel bewust. Zoals gezegd 
       zouden zakelijk handelende partijen hebben bedongen, dat een bedrag 
       tenminste gelijk aan de gekapitaliseerde toekomstige door de 
       verkoper te betalen verzekeringspremies voor de opstalverzekering 
       aan de verkoper wordt vergoed (zie rov. 6.8 van de uitspraak van het 
       Hof), maar nu partijen dat niet gedaan hebben, moet worden 
       aangenomen, dat dit bedrag in de koopprijs is begrepen. Bij de 
       heffing van overdrachtsbelasting heeft de Inspecteur daar geen 
       rekening mee gehouden. Indien de waarde van de onroerende zaak niet 
       lager is dan ƒ 175.000, was dat ook niet nodig, maar een en ander is 
       niet door het Hof feitelijk vastgesteld, zodat bij gegrondbevinding 
       van het cassatieberoep van de staatssecretaris de zaak verwezen zou 
       moeten worden. 
       3.2.10 De Inspecteur heeft uitdrukkelijk verklaard, dat hij niet heeft 
       willen stellen dat de risico-clausule een schijnclausule is (zie 
       rov. 6.5 van de uitspraak van het Hof). Zoals uit het voorafgaande 
       volgt, heeft het Hof naar het mij voorkomt in rov. 6.7 terecht 
       geoordeeld dat de omstandigheid, dat de verkoper het risico van de 
       woning verzekerd had en heeft gehouden, geen ondersteuning biedt aan 
       het standpunt van de Inspecteur. Het Hof beantwoordt vervolgens op 
       basis van het in de rov. 6.1 tot en met 6.8 overwogene de vraag of 
       er enig risico van tenietgaan van de woning op belanghebbende is 
       overgegaan, ontkennend (rov. 6.9). 
       4 Beoordeling van het cassatiemiddel 
       1. Uit de wetsgeschiedenis en de beschouwingen onder punt 3 volgt naar 
       mijn mening, dat het Hof bij zijn uitleg van het begrip economische 
       eigendom in het onderhavige geval, uitgaande van de vastgestelde 
       feiten, niet blijk heeft gegeven van een onjuiste rechtsopvatting, 
       zodat de in het cassatiemiddel vervatte rechtsklacht faalt. 
       1. Het cassatiemiddel bevat voorts nog motiveringsklachten. Binnen die 
       motiveringsklachten gaat nog een rechtsklacht verscholen, t.w. dat 
       het Hof het begrip tenietgaan ten onrechte slechts betrekt op de 
       wijze van verzekeren, maar dat dit begrip ook kan worden betrokken 
       op onteigening, welke voor rekening van belanghebbende komt. Naar 
       het mij voorkomt faalt ook deze rechtsklacht. Naar mijn mening kan 
       onteigening niet worden beschouwd als tenietgaan in de zin van art. 
       2, tweede lid, WBR. Er valt veel voor te zeggen, dat het valt onder 
       het in de akte gebruikte begrip vervreemding aan een derde, maar 
       deze vraag van uitlegging van de overeenkomst is niet aan het Hof 
       voorgelegd en het Hof heeft deze feitelijke vraag dan ook niet 
       beantwoord. 
       1. Voor het overige verwijten de motiveringsklachten het Hof - kort 
       samengevat - dat het zijn oordeel onvoldoende heeft onderbouwd, te 
       weinig feitenonderzoek heeft gedaan en de bewijslast onjuist heeft 
       verdeeld. Ik ga op enkele klachten afzonderlijk in. 
       a.  Het middel klaagt erover dat het Hof voor wat betreft de 
       invulling van het risico van tenietgaan niet veel verder komt dan te 
       wijzen op het feit, dat de op naam van de verkoper staande 
       opstalverzekering zonder wijziging wordt gecontinueerd. Het is mij 
       niet duidelijk welke nadere invulling het Hof had moeten geven, 
       anders dan bijv. de constatering (in rov. 6.5) dat de risicoclausule 
       geen schijnclausule is, dat de risicoclausule duidelijk zegt, dat 
       het risico van tenietgaan niet bij belanghebbende ligt (rov. 6.6, 
       slot) en dat hetgeen de inspecteur overigens heeft gesteld daarmee 
       niet in strijd is (rov. 6.8). De klacht faalt. 
       b.  Het middel acht het zeer de vraag of het wel relevant is op 
       wiens naam de verzekering staat. Het Hof had ook moeten onderzoeken 
       aan wie de verzekeringsuitkering toekomt en voor wiens rekening het 
       niet verzekerde (bijv. onderverzekering) en niet verzekerbare risico 
       komt. Het Hof heeft naar mijn mening in dit opzicht kunnen en mogen 
       volstaan met de feitelijke en op zichzelf niet onbegrijpelijke 
       constatering (rov. 6.6) dat de inhoud van de risicoclausule 
       duidelijk is en dat aan het ontbreken van een gedetailleerde 
       regeling over een mogelijke afwikkeling in geval van een calamiteit 
       niet het vermoeden kan worden ontleend, dat er enig risico van 
       tenietgaan bij belanghebbende is komen te liggen (vgl. ook het 
       gestelde in punt 3.2.5 hiervóór). 
       c.  Het Hof zou onderzoek hebben moeten doen naar het feit - dat 
       volgens het middel buiten kijf staat - dat voor de 
       inkomstenbelasting de economische eigendom aan belanghebbende 
       toekomt. Zoals ik in punt 3.2.3 heb betoogd, zijn de opvattingen 
       voor de inkomstenbelasting (en andere belastingen) voor de 
       toepassing van art. 2, tweede lid, WBR niet doorslaggevend, zodat 
       het Hof niet tot een dergelijk onderzoek verplicht was. Het verwijt 
       treft derhalve geen doel. 
       d.  De opmerking, dat blijkt, dat in de tussen verkoper en koper 
       gehanteerde prijs geen rekening is gehouden met het risico van 
       tenietgaan, mist feitelijke grondslag. Het Hof heeft dit niet 
       feitelijk vastgesteld, maar in rov. 6.8 ad 4.2.b slechts overwogen, 
       dat indien moet worden aangenomen, dat de verkoper voor de 
       risicoclausule geen vergoeding heeft bedongen, dit hoogstens een 
       aanwijzing is dat partijen niet op puur zakelijke basis hebben 
       gehandeld, maar dat het geding om een andere kwestie gaat. Zie voor 
       het overige de opmerkingen in punt 3.2.9 hiervóór. 
       e.  In het kader van de verdeling van de bewijslast merkt de 
       staatssecretaris op, dat bij hem de stellige indruk bestaat "dat het 
       realiteitsgehalte van de risicoclausule niet hoog te achten is en 
       voor het overige slechts een papieren aangelegenheid betreft". Het 
       Hof neemt in rov. 6.5 in aanmerking, dat de Inspecteur niet heeft 
       beoogd te willen stellen, dat de risicoclausule een schijnclausule 
       is. Vervolgens bespreekt het Hof in de rov. 6.6 tot en met 6.8 
       uitvoerig hetgeen de inspecteur met betrekking tot die clausule 
       heeft gesteld. Het is mij niet duidelijk welke bewijzen van de 
       realiteit van de clausule het Hof volgens het middel nog van 
       belanghebbende zou hebben moeten verlangen (zie ook punt 3.2.5 
       hiervóór). Van een onjuiste verdeling van de bewijslast is naar mijn 
       mening geen sprake. 
       5 Conclusie 
       Het cassatiemiddel ongegrond bevindend, concludeer ik tot verwerping 
       van het beroep. 
       De Procureur-Generaal bij de 
       Hoge Raad der Nederlanden 
       A-G i.b.d.