ECLI: ECLI:NL:GHSHE:2015:3716

Titel: ECLI:NL:GHSHE:2015:3716 Gerechtshof 's-Hertogenbosch , 25-09-2015 / 14/00994

Gerecht: Gerechtshof 's-Hertogenbosch

Datum uitspraak: 2015-09-25

Zaaknummer: 14/00994

Proceduretype: Hoger beroep

Onderwerp: Bestuursrecht; Belastingrecht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Uitspraak

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:GHSHE:2015:3716

---

Belanghebbende is enig aandeelhouder van [D] B.V.. Hij staat borg voor een lening die [D] B.V. heeft afgesloten bij de E-bank. In geschil is of belanghebbende het bedrag dat hij aan de bank heeft betaald ter finale kwijting van de schuld van [D] B.V., mag aftrekken. Hof Arnhem-Leeuwarden beantwoordde die vraag bevestigend (ECLI:NL:GHARL:2014:36). 
         De Hoge Raad verklaarde het cassatieberoep van de staatssecretaris gegrond en verwees de zaak naar Hof ’s-Hertogenbosch, die moest onderzoeken of de aanvaarding van de hoofdelijke aansprakelijkheid door belanghebbende moet worden aangemerkt als een handelen van een aandeelhouder als zodanig (ECLI:NL:HR:2014:2984). 
         Voor de beantwoording van deze vraag is beslissend of een (niet van de winst van de vennootschap afhankelijke) vergoeding kan worden bepaald waartegen een onafhankelijke derde bereid zou zijn geweest eenzelfde aansprakelijkheid te aanvaarden, onder overigens dezelfde voorwaarden en omstandigheden. 
         Het Hof is van oordeel dat de inspecteur aannemelijk heeft gemaakt dat een onafhankelijke derde ten tijde van de verstrekking van de geldlening niet bereid zou zijn geweest onder dezelfde voorwaarden eenzelfde (debiteuren)risico te aanvaarden. Het Hof heeft hierbij van doorslaggevende betekenis geacht de omstandigheid dat de verstrekte tweede hypotheek mede strekte tot zekerheid voor al hetgeen de vennootschap nu of in de toekomst aan de E-bank en/of de a-hypotheekbank N.V. schuldig is. Naar het oordeel van het Hof is geen onafhankelijke derde bereid onder deze (door het Hof onderstreepte) voorwaarde eenzelfde debiteurenrisico te lopen.  
         Het Hof komt tot de slotsom dat het hoger beroep ongegrond is en bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH 
     Team belastingrecht 
     Meervoudige Belastingkamer 
     Kenmerk: 14/00994 
     
     
       
         Uitspraak op het hoger beroep van 
       
     
     
     
       
          [belanghebbende] , wonende te [woonplaats] , 
       hierna: belanghebbende, 
     
     
     
       tegen de uitspraak van de Rechtbank Noord-Nederland (hierna: de Rechtbank) van 12 februari 2013, nummer AWB LEE 11/2397, ECLI:NL:RBNNE:2013:791, in het geding tussen 
     
     
     
       
         belanghebbende 
       
     
     
     
       en 
     
     
     
       
         de inspecteur van de Belastingdienst/kantoor Emmen, 
       
       hierna: de Inspecteur, 
     
     
     
       betreffende na te noemen aanslag. 
     
     
   
   
     
       1 Ontstaan en loop van het geding 
     
     
       1.1. 
       
         Aan belanghebbende is voor het jaar 2007 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: de aanslag IB/PVV 2007) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 54.177. Aan heffingsrente is daarbij vergoed een bedrag van € 188.  
         Bij uitspraak op bezwaar van 29 augustus 2011 heeft de Inspecteur, na door belanghebbende tijdig tegen de aanslag gemaakt bezwaar, het belastbare inkomen uit werk en woning gehandhaafd en het belastbare inkomen uit aanmerkelijk belang vastgesteld op negatief € 4.764. 
       
       
     
     
       1.2. 
       Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 41. Bij zijn vorenvermelde uitspraak heeft de Rechtbank dit beroep gegrond verklaard, de uitspraak van de Inspecteur vernietigd, de bestreden aanslag verminderd tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 49.108 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van nihil, verstaan dat de Inspecteur de beschikking heffingsrente dienovereenkomstig vermindert, de verliesvaststellingsbeschikking van nihil zodanig gewijzigd dat het verlies uit aanmerkelijk belang over 2007 wordt vastgesteld op € 4.764, de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 944 en gelast dat de Inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht vergoedt. 
       
     
     
       1.3. 
       Tegen deze laatste uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij het Gerechtshof Arnhem - Leeuwarden. Ter zake van dit hoger beroep heeft de griffier van het Gerechtshof Arnhem - Leeuwarden van belanghebbende een griffierecht geheven van € 118. Bij zijn uitspraak van 8 januari 2014, nummer 13/00331, ECLI:NL:GHARL:2014:36, (hierna: de uitspraak van Hof Arnhem - Leeuwarden), heeft het Gerechtshof Arnhem - Leeuwarden de uitspraak van de Rechtbank vernietigd, behoudens voor zover het betreft de proceskostenveroordeling en de beslissing ter zake van de veroordeling in de vergoeding van het griffierecht, het tegen de uitspraak van de Inspecteur ingestelde beroep gegrond verklaard, de uitspraak van de Inspecteur vernietigd, de aanslag verminderd tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van nihil, de beschikking heffingsrente dienovereenkomstig vernietigd, de verliesvaststellingsbeschikking aldus vastgesteld dat het verlies uit werk en woning € 108.575 bedraagt, de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende in het hoger beroep tot een bedrag van € 944 en de Inspecteur gelast aan belanghebbende het griffierecht ad € 118 te vergoeden. 
       
     
     
       1.4. 
       De uitspraak van Hof Arnhem - Leeuwarden is, op het beroep in cassatie van de staatssecretaris van Financiën, bij arrest van de Hoge Raad van 17 oktober 2014, nr. 14/00955, ECLI:NL:HR:2014:2984, vernietigd. Voorts heeft de Hoge Raad bij dit arrest het geding verwezen naar het Gerechtshof ’s-Hertogenbosch (hierna: het Hof) ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dit arrest (hierna: het verwijzingsarrest). 
       
     
     
       1.5. 
       Belanghebbende heeft, daartoe in de gelegenheid gesteld door het Hof, bij brief van 2 december 2014 een conclusie naar aanleiding van het verwijzingsarrest ingediend. De Inspecteur is vervolgens door het Hof in de gelegenheid gesteld schriftelijk te reageren op het verwijzingsarrest en op de conclusie van belanghebbende, hetgeen hij heeft gedaan bij conclusie van 15 juni 2015.  
       
     
     
       1.6. 
       Op grond van artikel 8:58 van de Algemene wet bestuursrecht heeft belanghebbende vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de wederpartij. 
       
     
     
       1.7. 
       Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgehad op 23 juli 2015 te ’s-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord, namens belanghebbende, de heer [A] , alsmede, namens de Inspecteur, de heren [B] en [C] . 
       
     
     
       1.8. 
       De Inspecteur heeft te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. Het Hof rekent deze pleitnota tot de stukken van het geding. 
       
     
     
       1.9. 
       Het Hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.  
       
     
     
       1.10. 
       Van het onderzoek ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden. 
       
     
   
   
     
       2 Feiten 
     
     
       Na verwijzing neemt het Hof de in de uitspraak van Hof Arnhem - Leeuwarden vastgestelde feiten over : 
     
     
     
       2.1. 
       Belanghebbende is enig aandeelhouder van de op 1 november 2002 opgerichte vennootschap [D] B.V. (hierna te noemen: de vennootschap). 
       
     
     
       2.2. 
       De [E-bank] heeft op 3 december 2004 een financieringsvoorstel gedaan aan de vennootschap voor een bedrag van € 200.000 ter financiering van de aankoop van aandelen in [F] (hierna te noemen: de deelneming). 
       
     
     
       2.3. 
       Naar partijen ter zitting van het Hof ( lees:  Arnhem - Leeuwarden) desgevraagd eenparig hebben verklaard, staat tussen hen vast dat de [E-bank] op 14 december 2004 uit hoofde van een overeenkomst van geldlening, d.d. 9 december 2004, een bedrag van € 200.0000 (bedoeld is € 200.000) aan de vennootschap heeft verstrekt. Bij de bedoelde overeenkomst van geldlening waren enerzijds de [E-bank] en anderzijds de vennootschap en belanghebbende partij. Belanghebbende was hoofdelijk aansprakelijk voor de verplichtingen uit hoofde van de geldlening. Tot zekerheid werd door de [E-bank] een (tweede) recht van hypotheek bedongen tot een bedrag van € 200.000 op het woonhuis van belanghebbende aan de [a-straat] 20 te [woonplaats] . Door de vennootschap werden geen zekerheden gesteld. 
       
     
     
       2.4. 
       Tussen partijen staat tevens vast dat de - onder 2.3 - bedoelde kredietverstrekking door de [E-bank] aan de vennootschap niet onzakelijk was ten tijde van het aangaan daarvan.  
       
     
     
       2.5. 
       Tussen belanghebbende en de vennootschap is geen overeenkomst opgemaakt waarin de onderlinge verhouding tussen hen is geregeld met betrekking tot de hiervoor bedoelde overeenkomst van geldlening. Belanghebbende heeft ook geen vergoeding bedongen of verkregen voor het feit dat hij zich hoofdelijk heeft verbonden voor de onder 2.3 genoemde geldlening, noch voor de hiervoor genoemde door hem ten behoeve van de vennootschap verstrekte zekerheden. 
       
     
     
       2.6. 
       In de loop van 2006 zijn er achterstanden ontstaan in de rente- en aflossingsverplichtingen inzake de bij 2.3 vermelde geldlening. Met dagtekening 5 oktober 2006 schrijft de [E-bank] aan de vennootschap (ter attentie van belanghebbende) akkoord te gaan met een opschorting van de aflossingsverplichtingen tot uiterlijk 1 maart 2007 onder bepaalde voorwaarden. Met dagtekening 30 december 2006 schrijft belanghebbende een brief aan de [E-bank] met daarin voorstellen om tot de afwikkeling van de lening te komen. In deze brief meldt belanghebbende dat de vennootschap de hiervoor - onder 2.2 - bedoelde deelneming inmiddels heeft verkocht, waardoor de inkomsten voor de vennootschap uit die deelneming (een managementfee) zijn weggevallen. De deelneming is daarna in staat van faillissement geraakt. 
       
     
     
       2.7. 
       Naar partijen ter zitting van het Hof ( lees  Arnhem – Leeuwarden) desgevraagd eenparig hebben verklaard, staat tussen hen ook vast dat, nadat is komen vast te staan dat de vennootschap niet in staat was haar verplichtingen jegens de [E-bank] na te komen, deze laatste belanghebbende heeft aangesproken tot nakoming op grond van de hiervoor - onder 2.3 - bedoelde overeenkomst van geldlening. Na onderhandeling tussen belanghebbende en de [E-bank] , heeft belanghebbende in 2007 tegen finale kwijting een bedrag van € 160.000 aan de [E-bank] betaald ter aflossing van de schuld van de vennootschap. Deze betaling heeft belanghebbende gefinancierd met een geldlening in privé bij de [E-bank] ter zekerheid waarvan hij deze het recht van (tweede) hypotheek op zijn hiervoor - onder 2.3 - bedoelde woonhuis heeft verleend. 
       
     
     
       2.8. 
       Ten behoeve van het verkrijgen van de hiervoor - onder 2.7 - bedoelde geldlening heeft belanghebbende een bedrag van € 4.764 aan kosten betaald. 
       
     
     
       2.9. 
       Het fiscaal vermogen van de vennootschap bedroeg per 31 december 2005 negatief € 208.282 en per 31 december 2006 negatief € 257.152. 
       
     
     
       2.10. 
       Belanghebbende heeft op 13 juni 2008 een aangifte IB/PVV 2007 ingediend berekend naar uitsluitend een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 57.249. 
       
     
     
       2.11. 
       Belanghebbende heeft op 12 mei 2009 een (gecorrigeerde) aangifte IB/PVV 2007 ingediend, berekend naar uitsluitend een belastbaar inkomen uit werk en woning van negatief € 133.609. In deze aangifte heeft belanghebbende als resultaat uit overige werkzaamheden de volgende bedragen aangegeven: 
       - € 5.069 opbrengst rente rekening courant BV 
       - € 4.764 kosten ( [E-bank] € 2.268 en € 1.718 en taxatiekosten woning € 778) 
       - € 193.175 afboeken rekening courant directie. 
       
     
     
       2.12. 
       De Inspecteur heeft met dagtekening 12 maart 2010 de aanslag IB/PVV 2007 opgelegd. De Inspecteur is daarbij afgeweken van belanghebbendes onder 2.11 vermelde aangifte en heeft de aanslag opgelegd conform belanghebbendes onder 2.10 vermelde aangegeven belastbaar inkomen uit werk en woning van € 57.249 en tevens nog een restant van € 3.072 aan niet eerder in aanmerking genomen persoonsgebonden aftrekposten in mindering gebracht, zodat een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 54.177 resteert. 
       
     
     
       2.13. 
       In aanvulling op de vorenvermelde vastgestelde feiten stelt het Hof op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting nog de volgende feiten vast (waarbij het Hof de nummering vervolgt): 
       
     
     
       2.14. 
       In de onder 2.3 bedoelde overeenkomst van geldlening staat op blad 5/8 onder het kopje ‘zekerheden’ - voor zover hier van belang -: 
       
       
         ‘Het financieringsvoorstel is mede gebaseerd op het stellen van de hierna vermelde zekerheden voor de bank en/of de [a-hypotheekbank] N.V.. Deze zekerheden gelden voor al hetgeen u nu of in de toekomst aan de bank en/of  de [a-hypotheekbank] N.V. schuldig bent.’ 
       
       
     
     
       2.15. 
       
         Het eigen vermogen van de vennootschap beliep in de jaren 2002 tot en met 2007: 
         2002: € 13.950; 
         2003: € 4.549 negatief; 
         2004: € 14.064; 
         2005: € 208.282 negatief; 
         2006: € 257.152 negatief; 
         2007: € 277.597 negatief. 
       
       
     
     
       2.16. 
       
         De belastbare winsten van de vennootschap bedroegen in de jaren 2002 tot en met 2007: 
         2002: € 4.012 negatief; 
         2003: € 4.500; 
         2004  € 4.055 negatief; 
         2005: € 22.956; 
         2006: € 47.998 negatief; 
         2007: € 20.445 negatief. 
       
       
     
     
       2.17. 
       Tot de aankoop van de deelneming in 2004 verrichtte de vennootschap nauwelijks activiteiten en beschikte zij nauwelijks over activa. 
       
     
     
       2.18. 
       De tussen de [E-bank] en de vennootschap overeengekomen geldlening wordt geadministreerd op naam van [D] B.V. en mag uitsluitend worden gebruikt voor de financiering van de bedrijfsvoering van [D] B.V. 
       
     
   
   
     
       3 Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen 
     
     
       3.1. 
       Het geschil betreft na verwijzing uitsluitend het antwoord op de volgende vraag: 
       
       
         Moet de aanvaarding van de hoofdelijke aansprakelijkheid door belanghebbende worden aangemerkt als een handelen van een aandeelhouder als zodanig? 
       
       
       
         Belanghebbende beantwoordt deze vraag ontkennend. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan. 
       
       
     
     
       3.2. 
       Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden, welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Voor hetgeen zij hieraan tijdens het onderzoek ter zitting hebben toegevoegd, wordt verwezen naar het van deze zitting opgemaakte proces-verbaal. 
       
     
     
       3.3. 
       Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar, vernietiging van de bestreden aanslag en tot het vaststellen van een verlies uit werk en woning van € 115.656. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank. 
       
     
   
   
     
       4 Gronden 
     
     
       
         Ten aanzien van het geschil 
       
     
     
     
       4.1. 
       De Hoge Raad heeft in het verwijzingsarrest beslist (waarin het Gerechtshof Arnhem - Leeuwarden respectievelijk de uitspraak van dat Hof is aangeduid met het Hof respectievelijk ’s Hofs uitspraak): 
       
       
         ‘ 2 Beoordeling van de middelen 
         (…) 
         2.2. 
         Het Hof heeft geoordeeld dat de stukken van het geding en de verklaring van partijen daaromtrent ter zitting geen aanleiding geven voor het oordeel dat met betrekking tot de overeenkomst sprake zou zijn van een zogenoemde onzakelijke overeenkomst in de zin van het arrest van de Hoge Raad van 25 november 2011, nr. 08/05323, ECLI:NL:HR:2011:BN3442, BNB 2012/37. Daartoe heeft het Hof overwogen dat vaststaat dat de geldlening is aangegaan met een onafhankelijke derde, terwijl voorts tussen partijen niet in geschil is dat op het moment van aangaan van de geldlening nog geen sprake was van een onzakelijke lening. Voorts heeft het Hof geoordeeld dat geen sprake is van een situatie waarin duidelijk was dat de vennootschap het ontvangen krediet in de toekomst niet zou kunnen terugbetalen. De omstandigheid dat geen overeenkomst van borgtocht is gesloten tussen belanghebbende en de vennootschap en de omstandigheid dat belanghebbende geen vergoeding heeft bedongen ter zake van de door hem verstrekte zekerheden, maken naar het oordeel van het Hof nog niet dat daardoor de geldlening een onzakelijk karakter had. Dit oordeel brengt met zich dat belanghebbende, die door de [E-bank] is aangesproken als (hoofdelijk aansprakelijke) partij bij de overeenkomst, door de aflossing van de schuld uit hoofde van de geldlening een regresvordering op de vennootschap heeft verkregen ten bedrage van € 160.000, en dat deze vordering geen onzakelijk karakter draagt in de vorenbedoelde zin. 
         Tegen deze oordelen richten zich de middelen. 
         2.3. 
         Indien een aanmerkelijkbelanghouder zich hoofdelijk aansprakelijk heeft gesteld voor een geldverstrekking aan de vennootschap waarin hij een aanmerkelijk belang heeft, en dat hoofdelijk aansprakelijk stellen slechts kan worden aangemerkt als een handelen van een aandeelhouder als zodanig, zal het eventueel uit die hoofdelijke aansprakelijkheid voortvloeiende verlies niet ten laste van het resultaat uit overige werkzaamheden kunnen worden gebracht (vgl. HR 12 december 2003, nr. 38124, ECLI:NL:HR:2003:AH8973, BNB 2004/265).  
         Voor de beantwoording van de vraag of de hiervoor bedoelde aanvaarding van de hoofdelijke aansprakelijkheid moet worden aangemerkt als een handelen van een aandeelhouder als zodanig, is beslissend of een (niet van de winst van de vennootschap afhankelijke) vergoeding kan worden bepaald waartegen een onafhankelijke derde bereid zou zijn geweest eenzelfde aansprakelijkheid te aanvaarden, onder overigens dezelfde voorwaarden en omstandigheden (vergelijk het hiervoor in 2.2 vermelde arrest). Met de hiervoor in 2.2. weergegeven oordelen heeft het Hof dit miskend. Dat geen sprake is van een situatie waarin duidelijk was dat de vennootschap het ontvangen krediet in de toekomst niet zou kunnen terugbetalen, sluit niet uit dat een onafhankelijke derde niet (tegen een vergoeding) bereid zou zijn geweest eenzelfde aansprakelijkheid te aanvaarden onder overigens dezelfde voorwaarden en omstandigheden. Bij de beantwoording van deze vraag is niet van belang dat de desbetreffende lening bij een derde is gesloten. 
         De middelen slagen derhalve.’  
       
       
     
     
       4.2. 
       Het verwijzingsarrest houdt de opdracht aan het Hof in om te onderzoeken of aanvaarding van de hoofdelijke aansprakelijkheid door belanghebbende moet worden aangemerkt als een handelen van een aandeelhouder als zodanig.  
       
     
     
       4.3. 
       Voor de beantwoording van de vraag of de aanvaarding van de hoofdelijke aansprakelijkheid door belanghebbende moet worden aangemerkt als een handelen van een aandeelhouder als zodanig, acht de Hoge Raad beslissend of een (niet van de winst van de vennootschap afhankelijke) vergoeding kan worden bepaald waartegen een onafhankelijke derde bereid zou zijn geweest eenzelfde aansprakelijkheid te aanvaarden, onder overigens dezelfde voorwaarden en omstandigheden. 
       
     
     
       4.4. 
       Belanghebbende heeft in zijn conclusie na verwijzing van 2 december 2014 aangegeven dat een participatiebedrijf, [G] BV geheten, op basis van dezelfde financiële informatie als waarover de [E-bank] destijds beschikte, op dat moment bereid zou zijn geweest om een garantstelling te verstrekken. De in kopie bij deze conclusie gevoegde verklaring van [G] BV (hierna ook: [G] ) van 29 november 2014 luidt - voor zover hier van belang -: 
       
       
         ‘(…) 
         Wij waren toen bereid geweest om voor de heer [belanghebbende] de garantstelling te verlenen en wel tegen een percentage van 2% met een risico-opslag, welke wij hanteren voor een veelbelovende start up (met een bestaand klantenbestand) tussen de 5 en de 10%. Vanuit de tijdgeest geredeneerd, zouden wij op een risico opslag - wellicht na onderhandeling - van 6,5 % zijn uitgekomen.’ 
       
       
     
     
       4.5. 
       
         In zijn reactie van 15 juni 2015 op de conclusie, met bijlage, van belanghebbende wijst de Inspecteur erop dat de verklaring van [G] achteraf is opgemaakt, dat in de verklaring expliciet is opgenomen dat aan haar “thans geen rechten meer ontleend (kunnen) worden”, dat [G] verklaart een garantstelling te hebben willen verstrekken en dat in de verklaring geen bereidheid wordt uitgesproken om hoofdelijke aansprakelijkheid te aanvaarden of zekerheid te geven in de vorm van het vestigen van een hypotheek. Voorts wijst de Inspecteur erop dat [G] BV ten tijde van de geldverstrekking door de [E-bank] de volgende bedrijfsomschrijving had: ‘Adviseren over en implementeren van software, alsmede het leiding geven aan derden die software implementeren en hierover adviseren, als ook het detacheren van automatiseringsdeskundigen, pensioenregelingen voor (oud)werknemers en diens aanverwanten, alsmede het uitvoeren van de regelingen’. 
         De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat uit het totaal aan voorwaarden waaronder zekerheid is verleend, geconcludeerd moet worden dat de zekerheidsstelling door belanghebbende heeft plaatsgevonden in de hoedanigheid van aandeelhouder. Het aanvaarden van een dermate groot (debiteuren)risico door belanghebbende, in verband met het aanvaarden van hoofdelijke aansprakelijkheid en het met een tweede hypotheek bezwaren van zijn privé-woonhuis, zou door een zakelijk handelende onafhankelijke derde niet zijn aanvaard. 
         Tijdens het onderzoek ter zitting heeft hij hier nog aan toegevoegd dat belanghebbende zich ook onbeperkt voor de toekomst garant heeft gesteld; in de overeenkomst van geldlening is immers opgenomen dat de zekerheden gelden voor al hetgeen belanghebbende nu of in de toekomst aan de bank en/of de [a-hypotheekbank] N.V. schuldig is. 
       
       
     
     
       4.6. 
       Op de Inspecteur rust te dezen de bewijslast, welke last hij tijdens het onderzoek ter zitting van het Hof heeft erkend en aanvaard, aannemelijk te maken dat een onafhankelijke derde ten tijde van de verstrekking van de geldlening niet bereid zou zijn geweest eenzelfde aansprakelijkheid te aanvaarden onder overigens dezelfde voorwaarden en omstandigheden als die golden ten tijde van de verstrekking van de geldlening door de bank aan de vennootschap. 
       
     
     
       4.7. 
       De Inspecteur heeft na verwijzing gesteld dat door belanghebbende ten gevolge van het aanvaarden van hoofdelijke aansprakelijkheid voor de lening van de bank aan de vennootschap en door het verstrekken van zekerheid in de vorm van een tweede hypotheek op zijn woonhuis een risico werd aanvaard dat een onafhankelijke derde ten tijde van de verstrekking van die lening niet zou hebben genomen. Hij heeft ter onderbouwing hiervan gewezen op de volgende omstandigheden: 
       - Het eigen vermogen van de vennootschap was in de jaren 2002 tot en met 2007 veelal negatief: 
       - De belastbare winsten van de vennootschap waren in deze jaren eveneens veelal negatief; 
       - Er was geen overeenkomst opgesteld tussen belanghebbende en de vennootschap met betrekking tot de hoofdelijke aansprakelijkheid; 
       - Belanghebbende heeft geen vergoeding bedongen voor de door hem aanvaarde hoofdelijke aansprakelijkheid; 
       - Belanghebbende heeft ook voor de toekomst zekerheid gesteld voor al hetgeen de vennootschap aan de bank of aan [a-hypotheekbank] N.V. verschuldigd wordt. 
       
     
     
       4.8. 
       Het Hof is van oordeel dat de Inspecteur aannemelijk heeft gemaakt dat een onafhankelijke derde ten tijde van de verstrekking van de geldlening niet bereid zou zijn geweest onder  dezelfde  voorwaarden eenzelfde (debiteuren)risico te aanvaarden. Het Hof heeft hierbij van doorslaggevende betekenis geacht de omstandigheid dat de verstrekte tweede hypotheek mede strekte tot zekerheid voor al hetgeen de vennootschap nu  of in de toekomst  aan de [E-bank] en/of de [a-hypotheekbank] N.V. schuldig is. Naar het oordeel van het Hof is geen onafhankelijke derde bereid onder deze (door het Hof onderstreepte) voorwaarde eenzelfde debiteurenrisico te lopen. Reeds hierom slaagt het beroep van belanghebbende niet. 
       
       
         
           Slotsom 
         
       
       
     
     
       4.9. 
       De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is en dat de uitspraak van de Rechtbank dient te worden bevestigd, zij het op andere gronden dan de Rechtbank aan zijn uitspraak ten grondslag heeft gelegd 
       
       
         
           Ten aanzien van het griffierecht 
         
       
       
     
     
       4.10. 
       Het Hof is van oordeel dat er geen redenen aanwezig zijn om te gelasten dat de Inspecteur aan belanghebbende het door hem betaalde griffierecht geheel of gedeeltelijk vergoedt. 
       
       
         
           Ten aanzien van de proceskosten 
         
       
       
     
     
       4.11. 
       Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht. 
       
     
   
   
     
       5 Beslissing 
     
     
       Het Hof  bevestigt  de uitspraak van de Rechtbank.  
     
     
     
       Aldus gedaan op: 25 september 2015 door P.A.M. Pijnenburg, voorzitter, W.E.M. van Nispen tot Sevenaer en A.C.J. Viersen, leden, in tegenwoordigheid van Th.A.J. Kock, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden. 
     
     
     
       
         Het aanwenden van een rechtsmiddel: 
       
     
     
     
       Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH ’s-Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen. 
     
     1. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd. 
     2. Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: 
     a. a)	de naam en het adres van de indiener; 
     b)	een dagtekening; 
     c)	een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; 
     d)	de gronden van het beroep in cassatie. 
     
       Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. 
       In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.