ECLI: ECLI:NL:PHR:2025:758

Titel: ECLI:NL:PHR:2025:758 Parket bij de Hoge Raad , 04-07-2025 / 24/01328

Gerecht: Parket bij de Hoge Raad

Datum uitspraak: 2025-07-04

Zaaknummer: 24/01328

Proceduretype: 

Onderwerp: Bestuursrecht; Belastingrecht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Conclusie

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:PHR:2025:758

---

Douanerecht; wijziging van een vergunning met terugwerkende kracht; art. 22(4) DWU; art. 211 DWU; art. 172 GDWU; voorstel prejudiciële vragen aan het Hof van Justitie.

PROCUREUR-GENERAAL 
     
     
     
       BIJ DE 
     
     
     
       HOGE RAAD DER NEDERLANDEN 
     
     
     
       
         Nummer	 24/01328  
       
         Datum 	4 juli 2025 
       
         Belastingkamer	 A 
       
         Onderwerp/tijdvak	 Douanerecht  
     
     
     
       Nr. Gerechtshof	23/638 
       Nr. Rechtbank	HAA 21/23 
     
     
     
     
       CONCLUSIE 
     
     
     
       C.M. Ettema 
     
     
     
     
       In de zaak van 
     
     
     
       
         staatssecretaris van Financiën (de Staatssecretaris) 
       
     
     
     
       
         tegen 
       
     
     
     
       
         
          [X] B.V. (belanghebbende) 
       
     
     
   
   
     
       1 Overzicht 
     Inleiding 
     
       1.1 
       Deze zaak gaat over de vraag of een wijziging van een vergunning voor een bijzondere douaneregeling met terugwerkende kracht kan worden verleend. Specifiek speelt de vraag of de bepalingen in het Douanewetboek van de Unie (DWU)  en de Gedelegeerde Verordening (GDWU)  over het met terugwerkende kracht afgeven van een nieuwe vergunning, van overeenkomstige toepassing zijn op de wijziging van een bestaande vergunning. 
     
     
       1.2 
       Belanghebbende beschikt met ingang van 1 april 2018 over een douanevergunning voor de regeling actieve veredeling voor de veredeling van gasolie, stookolie en biodiesel. Zij heeft verzocht de vergunning aldus te wijzigen dat daaraan enkele codes van de Gecombineerde Nomenclatuur (GN) worden toegevoegd van goederen die onder de vergunning kunnen worden veredeld. Voorts heeft zij de Inspecteur verzocht de wijziging met terugwerkende kracht te verlenen. De Inspecteur heeft de wijziging toegestaan, maar is niet tegemoetgekomen aan het verzoek daaraan terugwerkende kracht toe te kennen. Hij heeft zich op het standpunt gesteld dat de douanewetgeving hem niet toestaat die terugwerkende kracht te verlenen 
     
     
       1.3 
       Voor de Rechtbank en het Hof is onder meer in geschil of de vergunning met terugwerkende kracht kan worden gewijzigd vanaf de datum van aanvaarding van de aanvraag (1 mei 2020). De Rechtbank overweegt dat de Inspecteur op grond van art. 22(4) DWU de bevoegdheid heeft in de (wijzigings)beschikking te bepalen dat deze met terugwerkende kracht geldt. De Rechtbank constateert dat in het voorliggende geval vaststaat dat er geen materiële redenen zijn een verzoek tot wijziging van een vergunning anders te behandelen dan een verzoek tot afgifte van een nieuwe vergunning. Het besluit van de Inspecteur om geen terugwerkende kracht te verlenen aan de wijziging kan volgens de Rechtbank om die reden geen stand houden. 
     
     
       1.4 
       Het Hof volgt een andere route dan de Rechtbank. Volgens het Hof zijn de bepalingen in het DWU over de terugwerkende kracht van vergunningen van overeenkomstige toepassing op de wijziging van een vergunning. Dit brengt mee dat aan de wijziging terugwerkende kracht toekomt tot de datum van aanvaarding van de aanvraag. Het Hof verwerpt de subsidiaire stelling van de Inspecteur dat de reeds ontstane douaneschulden wegens de ontoereikende vergunning niet zijn tenietgegaan door terugwerkende kracht van de wijziging zodat belanghebbende geen baat heeft bij de wijziging van de vergunning met terugwerkende kracht. Volgens het Hof brengt de wijziging met terugwerkende kracht mee dat de voorwaarden voor het ontstaan van de genoemde douaneschulden achteraf bezien niet zijn vervuld. 
     
     
       1.5 
       
         De Staatssecretaris komt in cassatie met één middel. Het middel herhaalt de subsidiaire stelling van de Inspecteur dat belanghebbende geen baat heeft bij de terugwerkende kracht. Voorts voert het middel aan dat het in het onderhavige geval niet mogelijk is aan de wijziging van de vergunning terugwerkende kracht te verlenen. 
         
           Opbouw 
         
       
     
     
       1.6 
       De opbouw van deze conclusie is als volgt. In  onderdeel 2  schets ik de feiten en het geding in feitelijke instanties en in  onderdeel 3  het verloop van het geding in cassatie. In  onderdeel 4  wijd ik kort enkele overwegingen aan de regeling actieve veredeling. 
     
     
       1.7 
       
         In  onderdeel 5  beschrijf ik hoe de mogelijkheid (een wijziging van) een vergunning met terugwerkende kracht te verlenen is vormgegeven onder de werking van het Communautair douanewetboek (CDW)  en de Uitvoeringsverordening (UCDW) . In  onderdeel 6  doe ik hetzelfde voor het DWU en de GDWU. In  onderdeel 7  bespreek ik vervolgens welke gevolgen zijn verbonden aan het met terugwerkende kracht verlenen van een vergunning(wijziging). Tot slot bespreek ik het middel in  onderdeel 8 . 
         
           Slotsom 
         
       
     
     
       1.8 
       Ik kom tot de slotsom dat het buiten redelijke twijfel is dat het verlenen van een vergunning(wijziging) met terugwerkende kracht tot gevolg heeft dat een reeds ontstane douaneschuld geacht moet worden nimmer te zijn ontstaan, zodat het middel faalt voor zover het betoogt dat belanghebbende geen baat heeft bij de terugwerkende kracht. Daarentegen acht ik het niet buiten redelijke twijfel dat de bepalingen over de terugwerkende kracht van vergunningen van overeenkomstige toepassing zijn bij de wijziging van een vergunning. Ik geef de Hoge Raad in  onderdeel 9  in overweging hierover prejudiciële vragen te stellen aan het Hof van Justitie. 
     
   
   
     
       2 De feiten en het geding in feitelijke instanties 
     De feiten 
     
       2.1 
       Belanghebbende beschikt met ingang van 1 april 2018 over een douanevergunning voor de regeling actieve veredeling (hierna: AV) voor de veredeling van gasolie, stookolie en biodiesel. Zij heeft op 30 april 2020 via het Customs Decision Management System (CDMS) een verzoek tot wijziging van de vergunning AV gedaan. Het verzoek strekt ertoe de vergunning uit te breiden met de codes 2707 5000 en 2707 9999 van de Gecombineerde Nomenclatuur (GN). Tevens heeft belanghebbende de Inspecteur verzocht terugwerkende kracht toe te kennen aan de uitbreiding.  
     
     
       2.2 
       
         De Inspecteur heeft bij beschikking van 25 juni 2020 beslist op het verzoek tot wijziging van de vergunning AV. In deze beschikking is vermeld dat het verzoek tot wijziging op 1 mei 2020 is ontvangen en dat de verzochte uitbreiding van de goederen met de GN-codes 2707 5000 en 2707 9999 is verleend. De gevraagde terugwerkende kracht is niet verleend. De ingangsdatum van de wijziging is bepaald op 25 juni 2020. Het vergunningnummer, de afgiftedatum (12 maart 2020) en de einddatum (1 april 2023) zijn ongewijzigd gebleven. De Inspecteur heeft het tegen de beschikking gerichte bezwaar ongegrond verklaard. 
         
           De Rechtbank 
           
         
       
     
     
       2.3 
       Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld bij de rechtbank Noord-Holland (de Rechtbank). In geschil is onder meer of de wijziging van de vergunning AV met terugwerkende kracht moet worden verleend.  
     
     
       2.4 
       De Rechtbank constateert dat art. 22(4) DWU niet alleen bepaalt dat in de douanewetgeving een uitzondering kan zijn bepaald op de daar geformuleerde regel dat een beschikking van kracht wordt op de datum waarop de aanvrager deze ontvangt, maar ook dat uit de beschikking een dergelijke uitzondering kan volgen. Hoewel het blijkens de letterlijke bewoordingen van art. 211(2) DWU slechts mogelijk is terugwerkende kracht toe te staan bij het verlenen van de vergunning, ziet de rechtbank daarin geen grond voor het oordeel dat het voor de inspecteur niet mogelijk is om ook aan de wijziging van een vergunning terugwerkende kracht te verlenen. Art. 22(4) DWU geeft hem die bevoegdheid waarvan hij binnen de grenzen van het recht gebruik kan maken. Uit art. 172 GDWU volgt niet zonder meer dat geen terugwerkende kracht kan worden verleend aan een wijziging van een vergunning, aldus de Rechtbank. 
     
     
       2.5 
       De Rechtbank overweegt vervolgens dat ter zitting met partijen uitvoerig is gesproken over mogelijke redenen om in de voorliggende situatie geen terugwerkende kracht te verlenen aan de wijzigingsbeschikking. Aan de hand hiervan staat volgens de Rechtbank vast dat er geen materiële redenen zijn om in het geval van belanghebbende onderscheid te maken tussen een verzoek tot wijziging van de vergunning en een verzoek tot afgifte van een vergunning. De Rechtbank oordeelt daarom dat het besluit van de Inspecteur om geen terugwerkende kracht te verlenen tot de datum van aanvaarding van de aanvraag, geen stand houdt. 
     
     
       2.6 
       Voorts oordeelt de Rechtbank dat een buitengewone omstandigheid als bedoeld in art. 172(2) GDWU zich hier niet voordoet, omdat geen sprake is van (van buiten komende) omstandigheden die belanghebbende hebben belet tijdig een vergunning aan te vragen. 
     
     
       2.7 
       Tot slot verwerpt de Rechtbank de stelling dat de door belanghebbende gevraagde wijziging geldt met ingang van de datum van afgifte van de vergunning. Volgens haar is in het dossier van deze zaak daarvoor geen enkel aanknopingspunt te vinden. De stelling is onvoldoende geconcretiseerd en onderbouwd. 
     
     
       2.8 
       
         De Rechtbank verklaart het beroep gegrond. Zij vernietigt de uitspraak op bezwaar en de beschikking van 25 juni 2020, doch uitsluitend voor zover daarbij is bepaald dat de ingangsdatum van de wijziging 25 juni 2020 is. De Rechtbank stelt de ingangsdatum vast op de datum van aanvaarding van de aanvraag (1 mei 2020) en bepaalt dat de overwegingen in de punten 21, 22 en 26 van haar uitspraak in de plaats treden van het vernietigde gedeelte van de beschikking. 
         
           Het Hof 
           
         
       
     
     
       2.9 
       De Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het gerechtshof Amsterdam (het Hof). Voor het Hof herhaalt de Inspecteur het betoog dat het Unierecht slechts bij het verlenen van een vergunning voorziet in de mogelijkheid van terugwerkende kracht en dus niet bij de wijziging van een bestaande vergunning. 
     
     
       2.10 
       Het Hof stelt voorop dat een vergunning met terugwerkende kracht kan worden verleend (art. 211(2) DWU) tot op de datum van aanvaarding van de aanvraag (art. 172(1) GDWU). De omstandigheid dat sprake is van een wijziging van een bestaande vergunning brengt naar het oordeel van het Hof niet mee dat deze bepalingen over terugwerkende kracht toepassing missen.  Het hoger beroep faalt in zoverre. 
     
     
       2.11 
       De Inspecteur stelt zich subsidiair op het standpunt dat belanghebbende geen belang heeft bij uitbreiding van haar vergunning AV met terugwerkende kracht met de goederen die vallen onder GN-codes 2707 5000 en 2707 9999, aangezien zij die goederen in de periode tussen de aanvaarding van de aanvraag (1 mei 2020) en het toekennen van de vergunning (25 juni 2020) onder de regeling actieve veredeling heeft geplaatst, zonder dat zij op dat moment beschikte over een toereikende vergunning. Dit brengt volgens hem mee dat op het moment van de plaatsing een douaneschuld is ontstaan op de voet van art. 79(1)c DWU, waarvoor ook reeds een uitnodiging tot betaling is uitgereikt. Het met terugwerkende kracht alsnog verlenen van een vergunning AV geeft geen aanspraak op kwijtschelding of terugbetaling van deze douaneschulden, aldus nog steeds de Inspecteur. 
     
     
       2.12 
       Het Hof verwerpt ook dit betoog van de Inspecteur. Omdat het belanghebbende met terugwerkende kracht tot 1 mei 2020 wordt vergund gebruik te maken van de regeling AV, wordt de situatie van de goederen geregulariseerd en komt de rechtsgrond te ontvallen aan de nagevorderde douaneschulden. Volgens het Hof heeft belanghebbende dus wel degelijk belang bij het met terugwerkende kracht wijzigen van de vergunning. 
     
     
       2.13 
       Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank. 
     
   
   
     
       3 Het geding in cassatie 
     Beroepschrift 
     
       3.1 
       De Staatssecretaris heeft beroep in cassatie ingesteld en stelt één middel voor. Het middel is gericht tegen het oordeel van het Hof dat aan de wijziging van de vergunning terugwerkende kracht toekomt tot 1 mei 2020. Een van de voorwaarden voor het verlenen van een vergunning met terugwerkende kracht is dat alle formaliteiten om de situatie van de goederen te regulariseren kunnen worden verricht, zo nodig met inbegrip van de ongeldigmaking van de betrokken douaneaangiften (art. 211(2)d DWU). Door kennelijk te oordelen dat dit in casu het geval is, geeft het Hof volgens het middel een onjuiste uitleg aan het recht. 
     
     
       3.2 
       Het middel betoogt dat de plaatsing van goederen onder de regeling AV zonder toereikende vergunning een douaneschuld doet ontstaan (art. 79(1)c DWU). Het DWU bevat geen bepaling die de schuld doet tenietgaan wanneer het gebruik van de regeling alsnog met terugwerkende kracht wordt vergund. Het verlenen van terugwerkende kracht is enkel mogelijk en zinvol als de belastingplichtige de goederen in de periode tussen de aanvraag en het verlenen van de gewijzigde vergunning onder de regeling in het vrije verkeer brengen heeft geplaatst dan wel eenmalig een vergunning op aangifte heeft aangevraagd en incidentele zekerheid heeft gesteld. De te volgen procedure volgens het DWU houdt in dat de belastingplichtige verzoekt de douaneaangifte voor het vrije verkeer ongeldig te verklaren, waarna het bedrag aan invoerrechten wordt terugbetaald, en hij een nieuwe aangifte voor plaatsing onder de regeling AV doet. 
     
     
       3.3 
       Het ‘regulariseren van de goederen’ houdt volgens het middel in dat de situatie van de goederen onder controle wordt gebracht. Indien een belastingplichtige vooraf niet beschikt over een toereikende vergunning, kan dit ‘regulariseren’ alleen worden bereikt op de twee hiervoor genoemde manieren. Alsdan wordt de betaling van traditionele eigen middelen gewaarborgd en wordt voorkomen dat een rente- en liquiditeitsvoordeel wordt genoten ten opzichte van andere marktdeelnemers. 
     
     
       3.4 
       De Uniewetgever heeft volgens het middel het verlenen van terugwerkende kracht nadrukkelijk gekoppeld aan de mogelijkheid de douaneaangifte ongeldig te maken en een verzoek om terugbetaling van reeds betaalde douanerechten in te dienen. Het middel leidt dit af uit enkele wijzigingen van het CDW die zijn overgenomen in het DWU. In dit kader benadrukt het middel dat de plaatsing van goederen onder een douaneregeling zonder toereikende vergunning onder de werking van het DWU een onherstelbaar vormverzuim is. 
     
     
       3.5 
       De verwijzing door het Hof naar het arrest van de Hoge Raad van 17 juli 2020  gaat volgens het middel niet op. In de zaak die heeft geleid tot dat arrest had de belanghebbende niet (afzonderlijk) verzocht om wijziging van een vergunning met terugwerkende kracht, doch stelde zij zich op het standpunt dat een wijziging van een bestaande vergunning uit de aard der zaak moet meebrengen dat een dergelijke wijziging terugwerkende kracht toekomt tot de ingangsdatum van de vergunning. Belanghebbende heeft daarentegen wel nadrukkelijk verzocht haar vergunning met terugwerkende kracht te wijzigen. 
     
     
       3.6 
       
         Voor het geval de Hoge Raad de hiervoor beschreven zienswijze niet onderschrijft, voert het middel tot slot aan dat binnen de systematiek van het DWU niet buiten elke twijfel is dat voor de wijziging van een bestaande vergunning dezelfde voorwaarden gelden als voor het verlenen van een nieuwe vergunning. Volgens het middel kennen beide gevallen hun eigen regime. Daarbij geldt dat veel betekenis dient te worden toegekend aan de bewoordingen van de bepalingen van het DWU en dat art. 211 DWU en art. 172 GDWU nadrukkelijk spreken over de verlening van de vergunning en niet over de wijziging daarvan. Het middel geeft de Hoge Raad in overweging hierover zo nodig prejudiciële vragen te stellen aan het Hof van Justitie. 
         
           Verweerschrift 
         
       
     
     
       3.7 
       Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend. Kort samengevat kan zij zich vinden in het oordeel van het Hof. 
     
     
       3.8 
       Belanghebbende voert aan dat het middel miskent dat (met terugwerkende kracht) wel degelijk een vergunning voorhanden is, zodat geen douaneschuld ontstaat op de voet van art. 79 DWU. Dat een belastingplichtige een van de in ‎3.2 genoemde procedures dient te volgen, berust op een misvatting. Deze aanpak volgt niet uit de wettelijke bepalingen en evenmin uit de in ‎3.3 genoemde bijkomende omstandigheden. 
     
     
       3.9 
       De verwijzingen naar het CDW acht belanghebbende evenmin relevant. Het middel houdt ten onrechte vast aan de stelling dat geen toereikende vergunning voorhanden was. Die was er juist wél (met terugwerkende kracht). 
     
     
       3.10 
       
         Tot slot ziet belanghebbende geen noodzaak tot het stellen van prejudiciële vragen. 
         
         
           4.  
           De regeling actieve veredeling en de vergunning; regels over de gelding en toepassing van een vergunning 
         
         
           De regeling AV en het vergunningvereiste 
         
       
     
     
       4.1 
       Belanghebbende beschikt, zoals gezegd, over een vergunning voor de regeling actieve veredeling (AV). Onder die regeling kunnen niet-Uniegoederen worden gebruikt bij één of meer veredelingen binnen het douanegebied van de Unie, zonder dat zij worden onderworpen aan invoerrechten en andere heffingen (art. 256 DWU). 
     
     
       4.2 
       De regeling AV bestond ook al onder de werking van het CDW. Het eerste lid van art. 114 CDW maakte, anders dan het DWU, onderscheid tussen twee systemen. Enerzijds konden niet-Uniegoederen worden veredeld onder schorsing van douanerechten, vergelijkbaar met de regeling AV die het DWU thans nog kent (‘systeem inzake schorsing’). Anderzijds konden betaalde douanerechten voor in het vrije verkeer gebrachte goederen na de veredelingshandelingen worden terugbetaald of kwijtgescholden (‘terugbetalingssysteem’). Ik laat dit onderscheid verder rusten en verwijs in dit verband naar mijn eerdere conclusie in de zaak die bij de Hoge Raad bekendstaat onder nummer 23/03217. 
     
     
       4.3 
       
         Voor het gebruik van de regeling AV is een vergunning vereist, zowel onder de werking van het CDW (art. 85 CDW) als van het DWU (art. 211(1) DWU). Het vergunningvereiste geldt voor het gebruik van alle economische douaneregelingen (onder het CDW) dan wel bijzondere douaneregelingen (onder het DWU). Voor het leesgemak zal ik zo veel mogelijk aansluiten bij de regels voor de regeling AV. Ik benadruk echter op deze plaats dat hetgeen ik schrijf over de vergunning AV voor het overgrote deel ook heeft te gelden voor vergunningen voor andere douaneregelingen. 
         
           Te hanteren begrippen 
         
       
     
     
       4.4 
       Zoals ik in de onderdelen 5 en 6 zal belichten, bevat de douanewetgeving bepalingen over het tijdstip waarop een beschikking, in dit geval een vergunning, in werking treedt. Het CDW en het DWU, alsmede de UCDW en de GDWU, hanteren de termen ‘in werking treden’ respectievelijk ‘van kracht worden’. Ik zal in het vervolg van deze conclusie deze termen door elkaar gebruiken. In navolging van Pauwels maak ik in dit verband wel onderscheid tussen de begrippen ‘gelding’ en ‘toepassing’ van de vergunning. 
     
     
       4.5 
       Uit de douanewetgeving leid ik af dat een vergunning van kracht wordt, en dus in werking treedt, op de datum waarop zij wordt afgegeven (UCDW) respectievelijk bekendgemaakt (GDWU) of op een in de vergunning genoemde latere datum. Dat moment is van belang voor de  gelding  van de vergunning. Vanaf het van kracht worden van de vergunning geldt de vergunning; daarvóór geldt de vergunning nog niet. Na het van kracht worden van de vergunning, dus nadat de vergunning geldend is geworden, kan de vergunning worden  toegepast . 
     
     
       4.6 
       
         Onder de werking van zowel het CDW als het DWU kan daarbij een drietal varianten worden onderscheiden. De vergunning kan worden toegepast op rechtsfeiten die optreden na het van kracht worden van de vergunning (eerste variant: onmiddellijke werking), tenzij is bepaald dat deze pas van toepassing wordt op rechtsfeiten die na een zeker tijdsverloop na de vankrachtwording plaatsvinden (tweede variant: uitgestelde werking). Bij wijze van uitzondering kan de vergunning al kan worden toegepast op rechtsfeiten die vóór het van kracht worden van de vergunning zijn opgetreden (derde variant: terugwerkende kracht). Ik wijs erop dat de UCDW en de GDWU ook voor deze laatste variant spreken van ‘van kracht worden’.  
         
         
           5.  
           Inwerkingtreding vergunning en terugwerkende kracht onder de werking van het CDW 
         
         
           Historie 
         
       
     
     
       5.1 
       De regeling AV kent een lange geschiedenis. De regeling in het CDW is voorafgegaan door een vergelijkbare regeling in Verordening (EEG) nr. 1999/85 , die op 1 januari 1987 in werking is getreden. Deze kwam op haar beurt in de plaats van een regeling actieve veredeling die was neergelegd in een tot de lidstaten gerichte richtlijn uit 1969.  Volgens Verordening (EEG) nr. 1999/85 was het gebruik van de regeling AV afhankelijk van de afgifte van een vergunning. 
     
     
       5.2 
       Uitvoeringsbepalingen van die verordening waren opgenomen in Verordening (EEG) nr. 3677/86.  Art. 14(3) van deze uitvoeringsverordening bepaalde dat de vergunning AV van kracht wordt op de datum van afgifte. Ingevolge art. 14(4) van deze verordening konden de douaneautoriteiten in met redenen omklede uitzonderlijke gevallen een vergunning met terugwerkende kracht afgeven. Deze terugwerkende kracht kon volgens dezelfde bepaling maximaal teruggaan tot het ogenblik van de indiening van de aanvraag. 
       
       
         
           Wettelijk kader inwerkingtreding vergunning en terugwerkende kracht onder het CDW 
         
       
     
     
       5.3 
       
         Ook het CDW vereist voor het gebruik van de regeling AV dat een vergunning is afgegeven (art. 85 CDW). Het CDW zelf schrijft niet voor op welk moment de vergunning in werking treedt. Dat is geregeld in de UCDW (zie ‎5.8). Het CDW bevat in afdeling 2 wel algemene bepalingen over beschikkingen betreffende de toepassing van de douanewetgeving. Een vergunning AV is een dergelijke beschikking. Volgens art. 4(5) CDW is een beschikking namelijk: 
         “elke administratieve beslissing verband houdend met de douanewetgeving die door een douaneautoriteit over een bepaald geval wordt genomen en die voor een of meer personen wier identiteit bekend is of kan worden vastgesteld, rechtsgevolgen heeft. (…)”  
       
     
     
       5.4 
       
         In afdeling 2 is bepaald wanneer een beschikking van kracht wordt. Op grond van art. 7 CDW is een genomen beschikking onmiddellijk uitvoerbaar door de douaneautoriteiten. In afdeling 2 is ook geregeld op welke datum een intrekking of wijziging van een voor de belanghebbende gunstige beschikking gelding krijgt. Art. 9(4) CDW bepaalt dat een beschikking van kracht wordt op de datum van bekendmaking of (bij uitzondering) op een latere datum: 
         “ Artikel 9 
         (…) 
         4. De intrekking of de wijziging van de beschikking wordt van kracht op de datum waarop zij wordt bekendgemaakt. In uitzonderlijke gevallen en voor zover de rechtmatige belangen van degene tot wie de beschikking is gericht, zulks vereisen, kunnen de douaneautoriteiten het van kracht worden echter op een latere datum doen ingaan.” 
       
     
     
       5.5 
       
         In de UCDW, zoals deze gold tot 1 juli 2001 , waren vrijwel gelijkluidende bepalingen opgenomen over de inwerkingtreding van de vergunning en terugwerkende kracht als in de daaraan voorafgaande Verordening (EEG) nr. 3677/86 (‎5.2). Ingevolge art. 500(3) (oud) UCDW werd een vergunning van kracht op de datum van afgifte: 
         “ Artikel 500 
         (…) 
         3. Onverminderd eventuele afwijkingen bedoeld bij de artikelen 556, lid 1, en 760, lid 1, wordt de vergunning van kracht op de datum van afgifte.” 
       
     
     
       5.6 
       
         Uitsluitend voor de regeling AV en de regeling passieve veredeling (hierna: PV) was in art. 556(1) respectievelijk art. 760(1) UCDW een bepaling opgenomen over terugwerkende kracht.  Art. 556(1) UCDW bepaalde voor de regeling AV dat de vergunning niet verder kon terugwerken dan tot het tijdstip van de aanvraag: 
         “ Artikel 556 
         1. (…) In afwijking van artikel 500, lid 3, kan, in naar behoren met redenen omklede uitzonderlijke gevallen, een vergunning met terugwerkende kracht worden verleend, die evenwel niet verder kan teruggaan dan het tijdstip waarop de aanvraag werd ingediend.” 
       
     
     
       5.7 
       
         Met ingang van 1 juli 2001 is de UCDW gewijzigd.  Art. 507(1) UCDW kent sindsdien, net als art. 500(3) (oud) UCDW, de hoofdregel dat een vergunning in werking treedt op de dag van afgifte. Een verschil met art. 500(3) (oud) UCDW is dat de nieuwe bepaling daaraan toevoegt dat de vergunning ook op een latere datum in werking kan treden: 
         “ Artikel 507 
         1. Onverminderd artikel 508 treedt een vergunning in werking op de dag van afgifte of op een in de vergunning genoemde latere datum. (…)”  
       
     
     
       5.8 
       
         De mogelijkheid om een vergunning met terugwerkende kracht af te geven werd bij de wijziging van de UCDW per voornoemde datum op twee manieren uitgebreid. In de eerste plaats was deze mogelijkheid niet langer voorbehouden aan de regeling AV en de regeling PV, maar gold deze voortaan ook voor andere economische douaneregelingen (behalve de regeling douane-entrepot). In de tweede plaats werd het mogelijk terugwerkende kracht te verlenen tot vóór de datum van de aanvraag, namelijk (i) in geval van verlenging van een vergunning tot de datum waarop de oorspronkelijke vergunning is verstreken en (ii) in geval van ‘buitengewone omstandigheden’  tot uiterlijk één jaar voor de indiening van de aanvraag. Art. 508 UCDW verwoordt dit als volgt: 
         “ Artikel 508 
         1. De douaneautoriteiten mogen vergunningen met terugwerkende kracht afgeven, behalve voor de regeling douane-entrepots. Onverminderd het bepaalde in de leden 2 en 3 treedt een vergunning met terugwerkende kracht in geen geval eerder in werking dan op de dag waarop de aanvraag wordt ingediend. 
         2. Indien de aanvraag voor verlenging van een vergunning betrekking heeft op dezelfde activiteiten en goederen, kan een vergunning met terugwerkende kracht worden verleend vanaf de datum waarop de oorspronkelijke vergunning is verstreken. 
         3. In buitengewone omstandigheden kan de terugwerkende kracht van een vergunning nog verder teruggaan, uiterlijk tot een jaar voordat de aanvraag werd ingediend, mits [CE: voorwaarden weggelaten].” 
       
     
     
       5.9 
       
         In de considerans van de verordening waarin de in ‎5.7 bedoelde wijziging is neergelegd, is de uitbreiding van de mogelijkheid van terugwerkende kracht (beperkt) toegelicht. De laatste zin van overweging 12 vermeldt slechts: 
         “Ter versoepeling van de voorschriften dient in de mogelijkheid te worden voorzien onder bepaalde voorwaarden binnen een jaar een vergunning met terugwerkende kracht af te geven.” 
       
     
     
       5.10 
       
         Opvallend is dat voor de regeling  bijzondere bestemming al een half jaar eerder de mogelijkheid was gecreëerd een vergunning met terugwerkende kracht te verlenen. Per 1 januari 2001 is art. 294 UCDW dienovereenkomstig gewijzigd.  Deze gewijzigde bepaling komt overeen met de bepaling in art. 508 UCDW zoals die per 1 juli 2001 luidt en hanteert dezelfde termijnen voor terugwerkende kracht. De mogelijkheid van terugwerkende kracht voor de vergunning voor bijzondere bestemmingen is evenmin toegelicht. Mogelijk lag aan deze wijziging eveneens een versoepelingsoogmerk ten grondslag. Ik wijs in dit verband op de considerans van de wijzigingsverordening: 
         “(10) Het is wenselijk in het kader van de vereenvoudiging en rationalisatie van de douanewetgeving en -procedures de flexibiliteit van het douanetoezicht op de bijzondere bestemmingen te verhogen teneinde tegemoet te komen aan de eisen van een gediversifieerde interne markt en van deze regeling een bruikbaar instrument voor meer sectoren te maken. Deze flexibiliteit moet worden gecompenseerd door een efficiënter douanetoezicht teneinde fraude en misbruik van de gunstige tariefregelingen en verlaagde rechten uit hoofde van de bijzondere bestemming van bepaalde goederen te voorkomen.”  
         
           Verband tussen het afgeven van een vergunning en de wijziging ervan onder het CDW 
         
       
     
     
       5.11 
       Tot zover heb ik beschreven op welk moment een vergunning van kracht wordt en in welke situaties een vergunning met terugwerkende kracht kan worden toegepast onder de werking van het CDW. In de onderhavige zaak is strikt gezien niet een vergunning afgegeven, maar is een bestaande vergunning gewijzigd. De vraag is of voor een dergelijke wijziging andere regelingen voor de inwerkingtreding en terugwerkende kracht gelden dan voor het afgegeven van een nieuwe vergunning. 
     
     
       5.12 
       
         Voor de beantwoording van deze vraag doe ik wederom eerst een stap terug naar de UCDW zoals deze gold vóór de eerdergenoemde wijziging per 1 juli 2001. In die periode maakte de UCDW kennelijk nog onderscheid tussen het afgeven van een vergunning en de verlenging of wijziging ervan. Art. 500(5) (oud) UCDW bepaalde namelijk dat de douaneautoriteiten een aanvraag tot wijziging van een vergunning op twee manieren konden afhandelen: (i) door het afgegeven van een beschikking en onder verwijzing naar de bestaande vergunning of (ii) door het verlenen van een nieuwe vergunning (tekst tot 1 juli 2001): 
         “ Artikel 500 
         (…) 
         5. Wanneer het een verlenging of wijziging van een reeds afgegeven vergunning betreft waarvoor de aanvraag overeenkomstig artikel 497, lid 3, wordt ingediend, kunnen de douaneautoriteiten, in afwijking van lid 1, geval per geval, hetzij, onder verwijzing naar de vergunning, bij beschikking de vakken aangeven waarin wijzigingen worden aangebracht, hetzij een nieuwe vergunning verlenen.” 
       
     
     
       5.13 
       De Uniewetgever heeft in het CDW en de UCDW niet voorzien in terugwerkende kracht van douanebeschikkingen in het algemeen (zie ‎5.4), zodat een hiervoor bedoelde wijzigingsbeschikking mijns inziens evenmin terugwerkende kracht kon hebben. Dit vormde overigens geen groot verschil met nieuwe vergunningen, aangezien voor dergelijke vergunningen eveneens in de regel gold dat zij van kracht werden op de datum van afgifte, behoudens de (relatief strikte) uitzonderingen voor de vergunning AV en de vergunning voor de regeling PV (zie ‎5.6). 
       
     
     
       5.14 
       
         Na de wijziging van de UCDW per 1 juli 2001 is een onderscheid tussen wijzigingsbeschikkingen en nieuwe vergunningen echter niet meer terug te vinden. In plaats daarvan bepaalt art. 505 UCDW sinds die datum het volgende: 
         “Afdeling 5 
         
           De vergunning 
         
       
       
       
         
           Artikel 505 
         
         De douaneautoriteiten die hiertoe bevoegd zijn, verlenen de vergunning als volgt: 
         a) voor aanvragen op grond van artikel 497, lid 1, door gebruikmaking van het model in bijlage 67; 
         b) voor aanvragen op grond van artikel 497, lid 3, door de aanvaarding van de douaneaangifte; 
         c) voor aanvragen tot verlenging of wijziging, door middel van elke passende handeling.” 
       
     
     
       5.15 
       Uit art. 505(c) UCDW volgt dat een vergunning na een aanvraag tot wijziging wordt verleend door middel van elke passende handeling. Wordt een aanvraag tot verlenging of wijziging van een vergunning gehonoreerd (door middel van een passende handeling), dan leidt dat volgens de aanhef van deze bepaling tot het verlenen van een vergunning. Volgens art. 507(1) UCDW treedt de vergunning in werking op de dag van afgifte van de vergunning of op een in de vergunning genoemde latere datum. Art. 508 UCDW bepaalt vervolgens dat de douaneautoriteiten van deze hoofdregel kunnen afwijken en  vergunningen  met terugwerkende kracht mogen afgegeven. Gelet op de plaats van deze bepaling binnen de afdeling genaamd ‘De vergunning’, ligt het in de rede dat deze bepaling met het begrip  vergunning  mede doelt op gevallen waarin de verleende vergunning het gevolg is van een wijzigingsverzoek. Dat brengt mee dat een wijziging van een vergunning eveneens terugwerkende kracht kan hebben. Aanwijzingen voor het tegendeel – dat een wijziging van een vergunning louter een beschikking is en niet op zichzelf ook leidt tot een ‘vergunning’ – ben ik in het CDW en de UCDW (tekstversies vanaf 1 juli 2001) niet tegengekomen. 
     
     
       5.16 
       Net als hiervoor in ‎5.10 maak ik op deze plaats een korte vergelijking met de vergunning voor de regeling bijzondere bestemming. Zoals gezegd, is voor de gunstige tariefbehandeling uit hoofde van een bijzondere bestemming ingevolge art. 292(1) UCDW een vergunning vereist. Volgens het tweede lid van deze bepaling moet de aanvraag voor deze vergunning schriftelijk worden gedaan volgens het voorgeschreven model en kunnen de douaneautoriteiten voor een verlenging of wijziging van een vergunning toestaan dat deze op eenvoudig schriftelijk verzoek wordt aangevraagd. 
     
     
       5.17 
       Art. 293(1) UCDW regelt vervolgens dat de vergunning wordt verleend overeenkomstig het in bijlage 67 UCDW vastgestelde model. Zoals reeds opgemerkt, bepaalt art. 294(1) UCDW dat de vergunning ook met terugwerkende kracht kan worden verleend. Beide bepalingen maken niet expliciet of een en ander uitsluitend geldt voor de vergunning zelf, of ook voor de verlenging dan wel wijziging van een vergunning. Art. 294(2) UCDW maakt wel duidelijk dat de aanvraag die betrekking heeft op de verlenging van een vergunning, leidt tot het verlenen van een vergunning.  Deze strekking komt overeen met die van art. 505 UCDW (vgl. ‎0-‎5.15). Het zou dan in de rede liggen dat de aanvraag tot wijziging van een vergunning in de zin van art. 292(2) UCDW  eveneens tot een ‘vergunning’ leidt voor toepassing van art. 294 UCDW, zoals ook art. 505 UCDW lijkt te impliceren voor wijzigingen van vergunningen voor de economische douaneregelingen. 
     
     
       5.18 
       In zoverre laat de tekst van de bepalingen over de vergunning voor bijzondere bestemmingen dus de mogelijkheid van terugwerkende kracht open bij een wijziging van een dergelijke vergunning, zoals ook lijkt te gelden voor wijzigingen van vergunningen voor de economische douaneregelingen (‎5.15). 
     
     
       5.19 
       Naast deze taalkundige interpretatie van de UCDW heb ik overigens weinig aanknopingspunten kunnen vinden voor de beantwoording van de vraag of aan een wijziging van een vergunning terugwerkende kracht kan toekomen. Jurisprudentie van het Hof van Justitie hierover heb ik niet gevonden. 
     
     
       5.20 
       Wel heeft de Hoge Raad in een arrest van 17 juli 2020 geoordeeld over de vraag of de wijziging van een vergunning ‘uit de aard der zaak’ moet meebrengen dat deze wijziging met terugwerkende kracht geldt vanaf de ingangsdatum van de vergunning.  In mijn conclusie bij dit arrest hanteerde ik als uitgangspunt dat bepalingen over de terugwerkende kracht van vergunningen van overeenkomstige toepassing zijn bij het afgeven van een gewijzigde vergunning. 
     
     
       5.21 
       
         Op het eerste gezicht lijkt de Hoge Raad daarvan eveneens uit te gaan. Hij betrekt namelijk de artt. 507 en 508 UCDW bij zijn oordeel over de terugwerkende kracht van de wijziging. Een expliciet oordeel over de overeenkomstige toepassing ontbreekt echter en de overwegingen van de Hoge Raad laten mijns inziens ruimte voor de lezing dat voornoemde bepalingen juist niet van overeenkomstige toepassing zijn. Hij oordeelt immers slechts dat de inspecteur niet terugwerkende kracht  moet  verbinden aan de wijziging, maar laat vervolgens in het midden of dit wel  mag : 
         “2.3 (…) Het middel betoogt onder meer dat een wijziging van een bestaande vergunning zoals die waarom belanghebbende heeft verzocht, uit de aard der zaak moet meebrengen dat deze wijziging met terugwerkende kracht geldt vanaf de ingangsdatum van die vergunning. 
       
       
       
         2.4.1 
         Artikel 507 van de [UCDW] regelt de inwerkingtreding van vergunningen als de onderhavige. Volgens die bepaling treden deze vergunningen in werking op de dag van afgifte of op een in de vergunning genoemde latere datum. Uit artikel 508 van de UCDW volgt dat de douaneautoriteiten, onder bepaalde voorwaarden, van deze hoofdregel kunnen afwijken en een vergunning met terugwerkende kracht mogen afgeven. 
         
       
       
         2.4.2 
         De in de UCDW geregelde wijze van vergunningverlening en de hiervoor in 2.4.1 weergegeven regels over de inwerkingtreding van zo’n vergunning dwingen niet tot de gevolgtrekking dat een wijziging van een vergunning moet gelden vanaf de oorspronkelijke ingangsdatum van de vergunning. Niet valt in te zien waarom de inspecteur op grond van de UCDW of een ander voorschrift terugwerkende kracht moet verbinden aan de wijziging van een vergunning ten voordele of ten nadele van de betrokkene. In zoverre faalt het middel.” 
       
     
     
       5.22 
       
         De annotaties bij dit arrest zijn niet eenduidig. Van Slooten lijkt in zijn annotatie ervan uit te gaan dat art. 508 UCDW van toepassing is op de wijziging van een vergunning, hoewel hij dit niet met zoveel woorden schrijft.  Van Dam benadrukt daarentegen dat deze bepaling volgens haar niet van toepassing is op een wijziging van een vergunning, maar slechts op een nieuw afgegeven vergunning: 
         “ ‘(…) Bij tussentijdse wijzigingen blijven de administratieve kenmerken van de vergunning (nummer en ingangsdatum) daarom gehandhaafd, maar wordt door vermelding van een versiedatum duidelijk gemaakt dat de inhoudelijke wijziging van kracht is vanaf een bepaalde datum, aldus de inspecteur’. 
       
       
       
         Met die laatste opmerking lijkt de inspecteur zichzelf tegen te spreken. Voorliggende casus draait dan ook om die redenering. Het zou immers van tweeën één moeten zijn: óf er is sprake van een nieuwe vergunning waar eventueel terugwerkende kracht aan kan worden verleend op grond van art. 508 UCDW óf er is sprake van een bestaande vergunning op grond van art. 507, lid 3, UCDW, waarbij (slechts) sprake is van een inhoudelijke wijziging. Die laatste wijziging zou kunnen worden toegepast vanaf het moment van eerste afgifte. Art. 508 UCDW is in die situaties niet van toepassing nu dit geen nieuw afgegeven vergunning betreft. Dit artikel bindt partijen dan ook niet aan de voorwaarden als gesteld in dat artikel. (…) Jammer dat de toepassing en het toepassingsbereik van beide artikelen voor de praktijk nu toch een beetje in het luchtledige lijken te blijven hangen nu onder het douanewetboek van de Unie (DWU) sprake is van gelijkluidende wetsartikelen.” 
       
     
     
       5.23 
       
         Volgens Wolkers leidt de inwerkingtreding van de wijziging op een latere datum dan de datum van afgifte van de vergunning, in wezen ertoe dat een nieuwe vergunning wordt afgegeven: 
         “Ik plaats toch mijn kanttekeningen bij de uitkomst van deze procedure, want door de wijziging in de vergunning (pas) geldig te verklaren met ingang van de wijziging door de Inspecteur, is in feite sprake van de afgifte van een nieuwe vergunning. En daarvan is nu juist geen sprake. Uit het voorblad bij de wijziging en onder punt 6 van de vergunning blijkt immers duidelijk dat de ingangsdatum (ongewijzigd) 18 juni 2010 is. Het lijkt hier dan toch veeleer te zijn gegaan om een verzoek om wijziging van de oorspronkelijke aanvraag c.q. een wijziging/vervanging van de oorspronkelijke lijst van invoergoederen die alsnog op 15 juli 2011 (met ingangsdatum 18 juni 2010) werd gehonoreerd.” 
       
     
     
       5.24 
       Al met al kom ik tot de slotsom dat de tekst van art. 505 UCDW in samenhang met art. 508 UCDW voor de douaneautoriteiten de mogelijkheid biedt een wijziging van een vergunning voor een economische douaneregeling met terugwerkende kracht te verlenen (‎5.15). Uit het voorgaande volgt evenwel dat hierover in de literatuur niet eenduidig wordt gedacht. 
     
     
       5.25 
       Ik laat het CDW en aanverwante regelgeving voor nu even rusten en kom toe aan de inwerkingtreding en terugwerkende kracht van (wijzigingen van) vergunningen onder de werking van het DWU. 
     
   
   
     
       6 Inwerkingtreding vergunning en terugwerkende kracht onder het DWU 
     Wettelijk kader 
     
       6.1 
       
         Net als het CDW vereist het DWU een vergunning van de douaneautoriteiten voor het gebruik van bijzondere douaneregelingen, waaronder de regeling AV. Art. 211(1) DWU luidt als volgt: 
         “ Artikel 211 
         
           Vergunning 
         
         1. Een vergunning van de douaneautoriteiten is vereist voor: 
         a) het gebruik van de regeling actieve of passieve veredeling, tijdelijke invoer of bijzondere bestemming; 
         b) het beheer van een opslagruimte voor opslag in een douane-entrepot, tenzij de opslagruimte wordt beheerd door de douaneautoriteit zelf. 
         De voorwaarden waaronder één of meer van de in de eerste alinea bedoelde regelingen mogen worden gebruikt of het beheer van opslagruimten is toegestaan, worden in de vergunning vastgesteld.” 
       
     
     
       6.2 
       
         De beslissing van de douaneautoriteiten aan een persoon al dan niet een vergunning voor het gebruik van een douaneregeling (zoals AV) te verlenen, is een beschikking als bedoeld in art. 5(39) DWU.   Deze bepaling definieert “beschikking” als volgt: 
         “elke beslissing welke verband houdt met de douanewetgeving die door een douaneautoriteit over een bepaald geval wordt genomen en die voor de betrokken persoon of betrokken personen rechtsgevolgen heeft” 
       
     
     
       6.3 
       
         Aan beschikkingen betreffende de toepassing van de douanewetgeving is in het DWU, net als in het CDW, een afzonderlijke afdeling gewijd: afdeling 3 van hoofdstuk 2. De eerste bepaling van die afdeling, art. 22, ziet blijkens het opschrift op ‘beschikkingen naar aanleiding van aanvragen’.  Art. 22(4) DWU bepaalt dat de beschikking in beginsel van kracht wordt op de datum van ontvangst door de aanvrager, tenzij in de beschikking zelf of in de douanewetgeving anders is bepaald: 
         “ Artikel 22 
         
           Beschikkingen naar aanleiding van aanvragen 
         
         (…) 
         4. Tenzij in de beschikking of de douanewetgeving anders is bepaald, wordt de beschikking van kracht op de datum waarop de aanvrager deze ontvangt of wordt geacht deze te hebben ontvangen. Met uitzondering van de in artikel 45, lid 2, bedoelde gevallen zijn de afgegeven beschikkingen vanaf die datum uitvoerbaar door de douaneautoriteiten.” 
       
     
     
       6.4 
       
         Art. 211(2) DWU bepaalt dat een vergunning onder voorwaarden met terugwerkende kracht wordt verleend: 
         “ Artikel 211 
         
           Vergunning 
         
         (…) 
         2. De douaneautoriteiten verlenen met terugwerkende kracht een vergunning indien aan alle volgende voorwaarden is voldaan: 
         a) er is een bewezen economische behoefte; 
         b) de aanvraag houdt geen verband met een poging tot bedrog; 
         c) de aanvrager heeft op basis van boekhouding of bescheiden aangetoond dat: 
         i) aan alle procedurevereisten is voldaan; 
         ii) de goederen, waar nodig, voor de betrokken periode kunnen worden geïdentificeerd; 
         iii) de procedure kan worden gecontroleerd aan de hand van de boekhouding of bescheiden; 
         d) alle formaliteiten om de situatie van de goederen te regulariseren kunnen worden verricht, zo nodig met inbegrip van de ongeldigmaking van de betrokken douaneaangiften; 
         e) aan de aanvrager is geen vergunning met terugwerkende kracht verleend in de afgelopen drie jaar voor de datum waarop de aanvraag is aanvaard; 
         f) de economische voorwaarden hoeven niet te worden onderzocht, tenzij een aanvraag betrekking heeft op een vernieuwing van een vergunning voor dezelfde soort activiteiten en goederen; 
         g) de aanvraag heeft geen betrekking op het beheer van een opslagruimte voor het douane-entrepot van goederen; 
         h) indien een aanvraag betrekking heeft op een vernieuwing van een vergunning voor dezelfde soort activiteiten en goederen, wordt de aanvraag ingediend binnen drie jaar na het verstrijken van de oorspronkelijke vergunning. 
         De douaneautoriteiten kunnen tevens een vergunning met terugwerkende kracht verlenen indien de goederen die onder een douaneregeling waren geplaatst, niet langer beschikbaar zijn op het moment dat de vergunningsaanvraag was aanvaard.” 
       
     
     
       6.5 
       
         Art. 28 DWU bevat regels voor de intrekking of wijziging van gunstige beschikkingen, onder meer als de houder daarom verzoekt. Het eerste lid van dat artikel luidt, voor zover hier van belang, als volgt: 
         “ Artikel 28 
         
           Intrekking of wijziging van een vergunning 
         
         1. Een gunstige beschikking wordt ingetrokken of gewijzigd indien, in andere dan de in artikel 27 bedoelde gevallen: 
         a) aan een of meer voor de afgifte van de beschikking gestelde voorwaarden niet of niet meer is voldaan; of 
         b) de houder van de beschikking daarom verzoekt.” 
       
     
     
       6.6 
       
         Het vierde lid van art. 28 DWU bepaalt dat art. 22(4) DWU van overeenkomstige toepassing is op de intrekking of wijziging van een gunstige beschikking. Ook een wijziging van een beschikking wordt dus in beginsel van kracht op de datum van ontvangst door de aanvrager. De tweede volzin bepaalt in welke gevallen de intrekking of wijziging later van kracht wordt: 
         “Artikel 22, lid 4, is van toepassing op de intrekking of de wijziging van de beschikking. 
         In uitzonderlijke gevallen en voor zover de rechtmatige belangen van de houder van de beschikking dit vereisen, kunnen de douaneautoriteiten evenwel de datum waarop de intrekking of de wijziging van kracht wordt, later, doch binnen een jaar, doen ingaan. Die datum wordt vermeld in de beschikking tot intrekking of wijziging.” 
       
     
     
       6.7 
       Afgevraagd kan worden of deze verwijzing naar art. 22(4) DWU noodzakelijk is. Een beslissing tot intrekking of wijziging van een gunstige beschikking is immers een beschikking als bedoeld in art. 5(39) DWU. Op deze wijzigingsbeschikking zijn denkelijk de algemene bepalingen voor beschikkingen in art. 22 DWU rechtstreeks van toepassing zijn, waaronder dus het vierde lid van dit artikel. Dit laat uiteraard onverlet dat de tweede volzin van art. 28(4) DWU een aanvulling bevat en de eerste volzin een nuttige verduidelijking biedt en eventuele discussie voorkomt. 
     
     
       6.8 
       
         Art. 22(4) DWU bepaalt dat uit  de beschikking zelf  kan volgen dat deze van kracht wordt op een andere datum dan de datum van ontvangst. Daaruit zou kunnen worden afgeleid dat de douaneautoriteiten een eigen bevoegdheid hebben om in de beschikking te bepalen wanneer een beschikking van kracht wordt. Deze bepaling geeft echter geen uitsluitsel welke beoordelingsruimte de douaneautoriteiten daarbij dan zouden hebben. Ook staat in de bepaling niet met zoveel woorden dat in de beschikking kan worden bepaald dat deze met terugwerkende kracht kan worden toegepast. Het sluit deze mogelijkheid ook niet uit. De Rechtbank overweegt in dit verband dat art. 22(4) DWU de inspecteur de bevoegdheid verleent aan de wijziging van een vergunning terugwerkende kracht te verlenen, van welke bevoegdheid hij binnen de grenzen van het recht gebruik kan maken. Zij overweegt het volgende, waarbij zij de Inspecteur aanduidt als “verweerder”: 
         “Hoewel juist is dat de in artikel 211, tweede lid, van het DWU bepaalde mogelijkheid om terugwerkende kracht aan een vergunning te verlenen blijkens de letterlijke bewoordingen van dit artikel betrekking heeft op het verlenen van een vergunning, ziet de rechtbank daarin, anders dan verweerder, geen grond voor het oordeel dat het voor verweerder niet mogelijk is om ook aan de wijziging van een vergunning terugwerkende kracht te verlenen. Het betreft hier een uit de douanewetgeving voortvloeiende uitzondering in de zin van artikel 22, vierde lid, DWU. Echter, in genoemd artikel is eveneens opgenomen dat een uitzondering op de regel over het van kracht worden van een beschikking uit de beschikking zelf kan volgen. Gelet daarop is sprake van een bevoegdheid van verweerder, van welke bevoegdheid verweerder binnen de grenzen van de wet en het recht gebruik kan maken. Naar het oordeel van de rechtbank kan verweerder in het kader van deze bevoegdheid zich niet op het standpunt stellen dat de douanewetgeving hem niet de mogelijkheid biedt om terugwerkende kracht te verlenen aan een wijziging van een vergunning AV. Uit de douanewetgeving (artikel 172 [GDWU]) volgt dat onder omstandigheden terugwerkende kracht kan worden verleend aan een vergunning. Daaruit volgt niet zonder meer dat geen terugwerkende kracht kan worden verleend aan een beschikking tot wijziging van een vergunning.” 
       
     
     
       6.9 
       Ik heb in de jurisprudentie van het Hof van Justitie geen aanknopingspunten gevonden die de uitleg die de Rechtbank geeft aan art. 22(4) DWU onderschrijven. Ook ben ik geen argumenten tegengekomen die tegen deze uitleg pleiten. Wél zou uit de in ‎6.23 geciteerde – juridisch niet-bindende –  Guidance Documents Guidance Document on Special Procedures  kunnen worden afgeleid dat ook de Commissie meent dat art. 22(4) DWU de douaneautoriteiten de mogelijkheid biedt een beschikking met terugwerkende kracht af te geven. Heel duidelijk staat het er echter niet. In mijn optiek is het niet buiten redelijke twijfel dat art. 22(4) DWU de douaneautoriteiten de mogelijkheid biedt een beschikking met terugwerkende kracht te verlenen. Ik kom daar later op terug. 
     
     
       6.10 
       
         De in art. 22(4) DWU bedoelde gevallen waarin  de douanewetgeving  een andere datum voorschrijft waarop de vergunning van kracht wordt dan de dag waarop de aanvrager de beschikking ontvangt of wordt geacht te hebben ontvangen, zijn bij gedelegeerde handelingen door de Commissie vastgesteld in de GDWU (zie art. 24(d) DWU). De GDWU bevat in dit verband één bepaling voor beschikkingen in het algemeen. Art. 14 GDWU beschrijft drie gevallen waarin de beschikking van kracht wordt op een andere dan de hiervoor genoemde datum. Ik wijs daarbij vooral op het geval genoemd onder b), waarvoor wordt bepaald dat een verlenging van een beschikking kan gelden vanaf de datum waarop de geldigheid van de oorspronkelijke beschikking is verstreken. Hoewel art. 14(b) GDWU niet expliciet bepaalt dat in dat geval terugwerkende kracht kan worden verleend – deze kan immers ook betrekking hebben op de situatie dat de verlenging al voor het verstrijken van de geldigheidsduur wordt verleend, zodat de bepaling uitgestelde werking bewerkstelligt – maak ik uit de totstandkomingsgeschiedenis van de gelijkluidende bepaling in de UCDW op dat art. 14(b) ook voorziet in terugwerkende kracht (zie ‎7.5). Ik citeer art. 14 GDWU: 
         “ Artikel 14 
         
           Datum van vankrachtwording 
         
         (Artikel 22, leden 4 en 5, van het wetboek) 
         In de volgende gevallen wordt de beschikking van kracht op een andere datum dan die waarop de aanvrager de beschikking ontvangt of wordt geacht deze te hebben ontvangen: 
         a) wanneer de beschikking gunstig is voor de aanvrager en de aanvrager heeft verzocht om een andere datum waarop deze van kracht wordt, wordt de beschikking van kracht op de door de aanvrager gevraagde datum, mits deze later is dan de datum waarop de aanvrager de beschikking ontvangt of wordt geacht te hebben ontvangen; 
         b) wanneer een eerdere beschikking met een beperkte geldigheidsduur is gegeven en de huidige beschikking er alleen toe strekt die geldigheidsduur te verlengen, wordt de beschikking van kracht vanaf de dag na het verstrijken van de geldigheidsduur van de vorige beschikking; 
         c) wanneer de beschikking pas van kracht wordt nadat de aanvrager bepaalde formaliteiten heeft vervuld, wordt de beschikking van kracht op de datum waarop de aanvrager de mededeling van de bevoegde douaneautoriteit waarin wordt verklaard dat de formaliteiten naar behoren zijn vervuld, ontvangt of wordt geacht te hebben ontvangen.” 
       
     
     
       6.11 
       
         Indien de douaneautoriteiten op de voet van art. 211(2) DWU een vergunning met terugwerkende kracht verlenen, bepaalt art. 172 GDWU tot welke datum de vergunning terugwerkt of, in mijn woorden, vanaf welke datum de vergunning kan worden toegepast. Het hanteert dezelfde uitgangspunten als art. 508 UCDW deed (vgl. ‎5.8). De vergunning werkt terug tot de dag van de aanvaarding  van de aanvraag, of nog daarvóór als zich bijzondere omstandigheden voordoen dan wel een bestaande vergunning wordt vernieuwd: 
         “ Artikel 172 
         
           Terugwerkende kracht 
         
         (Artikel 22, lid 4, van het wetboek) 
         1. Wanneer de douaneautoriteiten met terugwerkende kracht een vergunning verlenen overeenkomstig artikel 211, lid 2, van het wetboek, wordt de vergunning ten vroegste van kracht op de datum van aanvaarding van de aanvraag. 
         2. In buitengewone omstandigheden kunnen de douaneautoriteiten toestaan dat een in lid 1 bedoelde vergunning ten vroegste van kracht wordt één jaar, en in het geval van onder bijlage 71-02 vallende goederen drie maanden, vóór de datum van aanvaarding van de aanvraag. 
         3. Als een aanvraag betrekking heeft op een vernieuwing van een vergunning voor dezelfde soort activiteiten en goederen, kan een vergunning met terugwerkende kracht worden verleend vanaf de datum waarop de oorspronkelijke vergunning is verstreken. 
         Wanneer in verband met een vernieuwing van een vergunning voor dezelfde soort activiteiten en goederen een onderzoek naar de economische voorwaarden moet worden verricht overeenkomstig artikel 211, lid 6, van het wetboek, wordt een vergunning met terugwerkende kracht ten vroegste van kracht op de datum waarop de conclusie inzake de economische voorwaarden is getrokken.” 
       
     
     
       6.12 
       Art. 211(2) DWU is, anders dan onder de werking van het CDW (artt. 294 en 508 UCDW; ‎5.10 en ‎5.8), dwingend geformuleerd. Dit brengt mee dat de douaneautoriteiten een vergunning met terugwerkende kracht moeten verlenen, mits de aanvrager hierom verzoekt en voldoet aan de in art. 211(2) DWU gestelde voorwaarden. 
     
     
       6.13 
       Ik wijs erop dat art. 172 GDWU in het tweede en derde lid, volgens de bewoordingen van deze bepaling, de douaneautoriteiten de ruimte biedt terugwerkende kracht te verlenen tot vóór de aanvaarding van de aanvraag. Met name de regeling van art. 172(3) GDWU springt in dit verband in het oog. Bij verlenging van een beschikking  moeten  de douaneautoriteiten terugwerkende kracht verlenen tot het moment waarop de geldigheid van de oorspronkelijke beschikking verstrijkt (art. 14(b) GDWU), terwijl zij hetzelfde bij vernieuwing van een vergunning  kunnen  doen (art. 172(3) GDWU). Kennelijk verschilt een ‘verlenging’ van een beschikking volgens de Commissie zodanig van een ‘vernieuwing’ van een vergunning dat zij heeft gemeend hiervoor andere regels te moeten formuleren. 
     
     
       6.14 
       Art. 172 GDWU biedt overigens nog om een andere reden voer voor discussie. In de literatuur wordt betoogd dat de Commissie met de invoering van art. 172 GDWU haar gedelegeerde bevoegdheid heeft overschreden.  Blijkens het onderschrift van art. 172 GDWU heeft de Commissie haar bevoegdheid voor het opstellen van deze bepaling bedoeld te ontlenen aan art. 24(d) DWU, op grond waarvan zij bevoegd is de in art. 22(4) bedoelde gevallen vast te stellen waarin de beschikking van kracht wordt op een andere datum. De Uniewetgever lijkt in art. 211(2) DWU echter al een uitputtende  lex-specialis regel te hebben gegeven voor het moment tot wanneer een vergunning terugwerkt. En waar art. 212 DWU vervolgens weer een bevoegdheid schept om krachtens gedelegeerde handelingen nader invulling te geven aan art. 211 DWU, strekt deze bevoegdheid zich nadrukkelijk niet uit tot het tweede lid van laatstgenoemde bepaling. 
     
     
       6.15 
       Voorts lijkt art. 24 DWU de Commissie slechts de bevoegdheid te verlenen het DWU ‘aan te vullen’ en niet om te ‘wijzigen’.  De strikte tijdsduur die art. 172 GDWU aan de terugwerkende kracht van vergunningen stelt, strookt niet met de vrijheid die art. 211(2) DWU – en overigens ook art. 22(4) DWU – op dit punt lijkt te bieden. Art. 172 GDWU heeft in zoverre meer weg van een beperking dan van een ‘aanvulling’. 
     
     
       6.16 
       
         Om deze redenen heeft het Finanzgericht Düsseldorf op 23 september 2024 prejudiciële vragen gesteld aan het Hof van Justitie over de geldigheid van art. 172(1) en (2) GDWU.  Ik laat mij in het vervolg van deze conclusie verder niet uit over de geldigheid van art. 172 GDWU. Of deze bepaling al dan niet geldig is, is voor de uitkomst van de onderhavige zaak niet direct van belang. 
         
           Verschil tussen het afgeven van een vergunning en de wijziging ervan 
         
       
     
     
       6.17 
       Dat brengt mij bij de vraag of onder de werking van het DWU voor de wijziging van een vergunning een andere regeling van terugwerkende kracht geldt dan voor het afgeven van een nieuwe vergunning. Ik stel voorop dat zowel de vergunning zelf als een wijziging ervan beschikkingen zijn in de zin van art. 22 DWU, zo nodig in samenhang met de artt. 28 en 29 DWU (‎6.2). Voor beide beschikkingen is het startpunt dus hetzelfde, namelijk art. 22(4) DWU.  
     
     
       6.18 
       Zoals gezegd, regelt de douanewetgeving voor vergunningen zelf de mogelijkheid van terugwerkende kracht in art. 211(2) DWU en art. 172 GDWU. De vraag is of deze artikelen ook gelden voor de wijziging van een vergunning. In dit verband acht ik drie varianten denkbaar. 
     
     
       6.19 
       De  eerste variant  is dat beide hiervoor genoemde artikelen ook gelden voor de wijziging van vergunningen. Dit zou meebrengen dat de voorwaarden genoemd in art. 211(2), onderdeel a) tot en met h), DWU van overeenkomstige toepassing zijn op de vergunningwijziging. Zo zal de aanvrager onder meer aannemelijk moeten maken dat sprake is van een bewezen economische behoefte (sub a) en dat alle formaliteiten kunnen worden verricht om de situatie van de goederen te regulariseren (sub d). Daar staat tegenover dat de douaneautoriteiten het verzoek om terugwerkende kracht niet kunnen afwijzen, indien aan deze voorwaarden is voldaan (‎6.12). Voorts brengt deze variant mee dat ingevolge art. 172 GDWU de wijziging niet verder terugwerkt – behoudens in buitengewone omstandigheden – dan tot de datum van aanvaarding van de aanvraag van de wijziging. 
     
     
       6.20 
       De  tweede variant  is dat de in ‎6.18 genoemde artikelen geen betekenis hebben voor de wijziging van een vergunning. In deze variant regelt art. 22(4) DWU of en in hoeverre aan de wijzigingsbeschikking terugwerkende kracht kan worden verleend. Ik schreef hiervóór (‎6.9) al dat niet boven redelijke twijfel is verheven dat deze bepaling het de douaneautoriteiten toestaat een (wijzigings)beschikking met terugwerkende kracht af te geven. Voor het vervolg van deze conclusie ga ik veronderstellenderwijs – overeenkomstig het oordeel van de Rechtbank – ervan uit dat de douaneautoriteiten de bevoegdheid hebben in de wijzigingsbeschikking te vermelden dat aan de wijziging van een vergunning terugwerkende kracht wordt verleend. Voorts ga ik veronderstellenderwijs ervan uit dat geen specifieke voorwaarden gelden voor toekenning van de terugwerkende kracht en dat de periode waarin de gewijzigde vergunning terugwerkt evenmin beperkt is. Zo zou een wijzigingsbeschikking mogelijk zelfs kunnen gelden vanaf een datum die ver vóór het moment van aanvaarding van de aanvraag ligt, bijvoorbeeld het moment waarop de originele vergunning van kracht werd.  
     
     
       6.21 
       Tot slot acht ik strikt gezien nog een  derde variant  denkbaar, die overigens enigszins merkwaardige gevolgen heeft. Dit is een variant waarbij art. 211(2) DWU niet van toepassing is op de wijziging van een vergunning, maar art. 172 GDWU wél. De enige reden dat deze variant zou kunnen bestaan, is dat laatstgenoemd artikel is gebaseerd op de delegatiebepaling voor beschikkingen in het algemeen (art. 24(d) DWU) en niet op de specifieke delegatiebepaling voor vergunningen (art. 212 DWU). Zie hierover ook ‎6.14. Deze variant acht ik echter bij voorbaat uitgesloten, omdat deze tot een innerlijk tegenstrijdig resultaat leidt. Art. 172 GDWU veronderstelt immers een vergunning (dan wel mogelijk: een wijziging) overeenkomstig art. 211(2) DWU.  Beide bepalingen zijn in zoverre hoe dan ook met elkaar verbonden. Ik laat deze derde variant hier verder rusten en beperk mij tot de andere twee. 
     
     
       6.22 
       Wat de bewoordingen van de relevante bepalingen betreft, meen ik dat deze pleiten voor de tweede variant. Art. 28 DWU bevat immers een specifieke regeling voor de wijziging van een beschikking, terwijl art. 211(2) DWU slechts lijkt te zien op het verlenen van een (nieuwe) vergunning. 
     
     
       6.23 
       
         Steun voor deze opvatting is te vinden in de – juridisch niet-bindende –  Guidance Documents  van de Commissie. Volgens het  Guidance Document on Special Procedures  is een wijziging van een vergunning gegrond op art. 22(4) DWU en vormt het niet een vergunning met terugwerkende kracht in de zin van art. 211(2)e DWU (cursivering CE): 
         “(2) a) An authorisation can be granted with retroactive effect when the conditions of Article 211(2) UCC are met. However, an authorisation cannot be granted again with retroactive effect if an authorisation with retroactive effect has been granted for the same special procedure under the scope of Article 211 UCC within the 3 previous years (see Art. 211(2)(e) UCC).  An amendment of an existing authorisation according to Article 22(4) UCC, even if such amendment has retroactive effect, is not deemed to be an authorisation with retroactive effect in the sense of Article 211(2)(e) UCC. 
       
       
       
         Example: 
         The competent customs authorities grant an authorisation for inward processing. The holder of the authorisation asks the customs authority to add a CN code to the authorisation for goods which were previously declared for release for free circulation. Customs authorities amend the authorisation as applied by the holder of the authorisation. This amendment is not deemed to be an authorisation with retroactive effect in the sense of Article 211(2)(e) UCC.” 
       
     
     
       6.24 
       Systematisch gezien vind ik het echter lastig om zonder meer deze tekstuele uitleg te volgen. Enerzijds kan worden afgevraagd waarom een wijziging van een vergunning anders moet worden behandeld dan het verlenen van een nieuwe vergunning, met name voor wat betreft de terugwerkende kracht, te meer nu het CDW beide gevallen in dit opzicht wél op dezelfde wijze behandelde – althans, dat is mijn voorzichtige conclusie (‎5.24). Het strookt ook niet met doel en strekking van de mogelijkheid van terugwerkende kracht, zijnde ‘versoepeling van de voorschriften’ (vgl. ‎5.9-‎5.10), dat een vergunninghouder in een concreet geval moet afwegen of het in verband met de terugwerkende kracht voor hem gunstiger is een wijziging van een bestaande vergunning dan wel een geheel nieuwe vergunning aan te vragen. 
     
     
       6.25 
       Anderzijds kan wel degelijk op goede gronden worden betoogd dat het gerechtvaardigd is een wijziging van een vergunning anders te behandelen. Een dergelijke wijziging zal in het algemeen namelijk minder ingrijpend zijn dan het afgeven van een geheel nieuwe vergunning, met name indien de wijziging een ondergeschikt onderdeel van de vergunning betreft. 
     
     
       6.26 
       
         Daar komt bij dat art. 22(4) DWU in samenhang met art. 28(4) DWU in zekere zin wel degelijk de ruimte biedt een wijziging van een vergunning op een vergelijkbare wijze te behandelen als een nieuwe vergunning. De voorwaarden van art. 211(2) DWU kunnen namelijk ook op informele wijze als maatstaf dienen voor het verlenen van een wijziging met terugwerkende kracht, namelijk op basis van de redenering dat wie het meerdere mag (een terugwerkende vergunning), ook het mindere mag (een terugwerkende wijziging). Zie ter illustratie hetgeen Trennt hierover schrijft (vetgedrukt in origineel; cursivering CE): 
         “ 1. Anwendungsbereich 
       
       
       
         Art. 211 II UZK erfasst nach seiner Formulierung zunächst den Fall, dass dem Antragsteller bis zum Zeitpunkt der Antragstellung keine Bewilligung für das beantragte besondere Verfahren erteilt wurde.  Daneben wird Art. 211 II UZK aber auch als Maßstab dienen können, um eine bereits erteilte Bewilligung mit Rückwirkung zu ergänzen. Wenn nach Art. 211 II UZK die erstmalige Erteilung einer Bewilligung rückwirkend zulässig ist, dann muss es erst recht möglich sein, eine bereits erteilte Bewilligung unter den Voraussetzungen von Art. 211 II UZK. iVm Art. 28 UZK zu ergänzen.  Die rückwirkende Ergänzung einer erteilten Bewilligung wirkt in die zollrechtliche Abwicklung der Vergangenheit in geringerem Umfang ein als die erstmalige rückwirkende Erteilung. Die Zollbehörden konnten im Fall der rückwirkenden Ergänzung insbesondere bereits bei der ursprünglichen Erteilung bewerten, ob die allgemeinen Voraussetzungen für die Erteilung einer Bewilligung vorlagen.” 
       
     
     
       6.27 
       Via deze weg kom ik toch tot de slotsom dat variant 2  systematisch gezien de voorkeur geniet. Maar dit roept weer nieuwe vragen op. De redenering in ‎6.26 ziet namelijk op overeenkomstige (informele) toepassing van de voorwaarden van art. 211(2) DWU in  positieve zin : indien aan deze voorwaarden wordt voldaan, zou het zeker mogelijk moeten zijn een vergunning met terugwerkende kracht te wijzigen. Maar brengt dit mee dat de voorwaarden ook in  negatieve zin  relevant moeten zijn? Brengt het niet voldoen aan een van deze voorwaarden mee dat aan een wijziging hoe dan ook geen terugwerkende kracht kan toekomen? Of wordt het niet voldoen aan een dergelijke voorwaarde gecorrigeerd door de omstandigheid dat een wijziging minder ingrijpend is dan de afgifte van een nieuwe vergunning? En dient via deze weg alsnog in enige mate rekening te worden gehouden met de beperkingen in de tijd die art. 172 GDWU voor vergunningen stelt – ervan uitgaande dat deze bepaling überhaupt geldig is (zie ‎6.14-‎6.16)? 
     
     
       6.28 
       Al met al zie ik voldoende reden voor twijfel. Deze twijfel wordt versterkt door de omstandigheden dat (i) jurisprudentie van het Hof van Justitie op dit punt ontbreekt, (ii) ik in de literatuur geen eenduidig antwoord heb kunnen vinden op de onderhavige vraag en (iii) de Rechtbank  en het Hof  in de onderhavige zaak in wezen ook verschillende varianten hebben toegepast. Gezien deze twijfel zou het Hof van Justitie om een prejudiciële beslissing moeten worden gevraagd. Of de onderhavige zaak daarvoor geschikt is onderzoek ik in onderdeel 8. Dit hangt namelijk nog af van de vraag of belanghebbende daadwerkelijk belang heeft bij het verlenen van terugwerkende kracht aan de wijziging. Die vraag onderzoek ik in onderdeel 7. Als deze vraag ontkennend wordt beantwoord, zou een prejudiciële vraag aan het Hof van Justitie over deze zaak, als zijnde hypothetisch, niet-ontvankelijk ontvankelijk (kunnen) worden verklaard.  
     
   
   
     
       7 Het gevolg van de wijziging met terugwerkende kracht 
     
       7.1 
       In deze zaak speelt nog een andere kwestie, die ik in dit onderdeel afzonderlijk bespreek: heeft een wijziging van een vergunning met terugwerkende kracht tot gevolg dat een reeds ontstane douaneschuld met terugwerkende kracht komt te vervallen (standpunt belanghebbende) of biedt een vergunning(wijziging) met terugwerkende kracht de vergunninghouder slechts de mogelijkheid een reeds gedane aangifte ongeldig te maken en een nieuwe aangifte te doen voor de met terugwerkende kracht vergunde douaneregeling (standpunt Staatssecretaris)? 
     
     
       7.2 
       Ik vat het betoog van de Staatssecretaris voor de overzichtelijkheid hier nogmaals samen (zie voor een meer uitgebreide samenvatting: ‎3.1-‎3.6). Het middel stelt voorop dat wanneer goederen zonder toereikende vergunning onder een bijzondere regeling worden geplaatst, op grond van art. 79(1)c DWU een douaneschuld ontstaat. Indien een vergunning met terugwerkende kracht wordt verleend of gewijzigd, ontbreekt een wettelijke grondslag om die douaneschuld teniet te doen gaan, aldus het middel. Het verlenen van een vergunning(wijziging) met terugwerkende kracht is volgens het middel slechts mogelijk en zinvol indien achtereenvolgens (i) de goederen onder de regeling in het vrije verkeer brengen zijn geplaatst tegen betaling van de verschuldigde rechten, (ii) de aangifte voor deze regeling ongeldig wordt gemaakt, (iii) de betaalde rechten worden teruggevraagd en (iv) alsnog een aangifte wordt gedaan voor de met terugwerkende kracht vergunde regeling. Op deze manier wordt volgens het middel voldaan aan het vereiste dat alle formaliteiten worden verricht om de situatie van de goederen te regulariseren (vgl. art. 211(2)d DWU). Het middel vervolgt dat het voorgaande blijkt uit het feit dat de Uniewetgever aan het verlenen van vergunningen met terugwerkende kracht de mogelijkheid heeft verbonden de douaneaangifte ongeldig te maken en een verzoek om teruggaaf van reeds betaalde douanerechten in te dienen. 
     
     
       7.3 
       Ik ga eerst op de laatste stelling in. Dat de Uniewetgever aan het verlenen van een vergunning met terugwerkende kracht de mogelijkheid heeft gekoppeld de aangifte ongeldig te maken, wil nog niet zeggen dat de  verplichting  daartoe bestaat. Het enige dat de Uniewetgever ‘nadrukkelijk’ heeft opgemerkt over de uitbreiding van de mogelijkheid terugwerkende kracht van vergunningen te verlenen is dat die dient “ter versoepeling van de voorschriften” (zie ‎5.9). De ‘te volgen procedure’ die het middel voorstelt acht ik juist weinig soepel. 
     
     
       7.4 
       Het voornaamste verband met de ongeldigmaking van de aangifte is dat bij dezelfde wijziging van de UCDW waarmee de mogelijkheid van terugwerkende kracht is uitgebreid (zie ‎5.7), tevens aan art. 251 UCDW – dat ziet op de ongeldigmaking van de aangifte na vrijgave van de goederen – lid 1 quater is toegevoegd. Volgens deze bepaling kan de aangifte na vrijgave ongeldig worden gemaakt indien met terugwerkende kracht een vergunning voor een economische douaneregeling  wordt verleend. Hieruit volgt mijns inziens echter niet – zoals het middel stelt – dat het verlenen van een vergunning met terugwerkende kracht slechts mogelijk is als de aangifte ongeldig kan worden gemaakt. Voor de regeling AV en de regeling PV bestond de mogelijkheid van terugwerkende kracht immers al voordat art. 251(1 quater) UCDW werd ingevoerd (‎5.6). Denkelijk heeft de Uniewetgever dus wel de mogelijkheid willen creëren de aangifte ongeldig te maken en daarmee ook de douaneregeling te wijzigen nadat met terugwerkende kracht een vergunning wordt verleend. Het ongeldig maken van de douaneaangifte is evenwel overbodig indien de goederen reeds onder de gewenste douaneregeling zijn geplaatst,  ongeacht of deze plaatsing pas na het verlenen van de vergunning met terugwerkende kracht gerechtvaardigd is geworden. 
     
     
       7.5 
       Bovendien valt uit de genoemde wijziging van de UCDW in 2001 nog een andere strekking af te leiden, die haaks staat op het betoog van het middel. Ik doel daarmee specifiek op de wijziging van art. 859(9) UCDW. Tot 1 juli 2001 regelde deze bepaling dat het niet tijdig aanvragen van een vernieuwing van de vergunning voor doorlopend verrichte actieve veredelingswerkzaamheden werd aangemerkt als een verzuim zonder werkelijke gevolgen, zodat geen douaneschuld ontstond op de voet van art. 204 CDW. Gelijktijdig met de verruiming van de mogelijkheid vergunningen met terugwerkende kracht te verlenen is de oude bepaling in art. 859(9) UCDW komen te vervallen . Kennelijk was het niet meer nodig te bepalen dat het niet tijdig aanvragen van een opvolgende vergunning een verzuim zonder werkelijke gevolgen is. De verlenging van een vergunning voor dezelfde werkzaamheden kon voortaan immers met terugwerkende kracht worden verleend vanaf de datum waarop de geldigheid van de oorspronkelijk vergunning verstreek (art. 508(2) UCDW). Deze ‘overbodigheid’ van art. 859(9) (oud) UCDW impliceert dat ook zonder deze bepaling een douaneschuld achterwege kon blijven, en wel uit hoofde van de terugwerkende kracht waarmee (alsnog) een vergunning kan worden verleend. 
     
     
       7.6 
       Dit brengt mij bij de opvatting die mij juist voorkomt, namelijk dat het verlenen van een vergunning met terugwerkende kracht tot gevolg heeft dat deze kan worden toegepast op rechtsfeiten die vóór het afgeven van de vergunning hebben plaatsgevonden, waardoor een reeds ontstane douaneschuld wegens het eerdere ontbreken van een (toereikende) vergunning, met terugwerkende kracht tenietgaat . De voorwaarde waaronder de schuld ontstond is (met terugwerkende kracht) komen te vervallen. Anders dan het middel aanvoert, meen ik dat niet is vereist dat de goederen eerst voor het vrije verkeer worden aangegeven, deze aangifte ongeldig wordt gemaakt en vervolgens een nieuwe aangifte wordt gedaan voor de gewenste douaneregeling. 
     
     
       7.7 
       
         Steun voor mijn opvatting vind ik in art. 211(2), laatste volzin, DWU, dat bepaalt dat de douaneautoriteiten tevens een vergunning met terugwerkende kracht kunnen verlenen indien de goederen  die onder een douaneregeling waren geplaatst , niet langer beschikbaar zijn op het moment van de aanvaarding van de vergunningaanvraag (zie ‎6.4). Art. 211(2)d DWU vereist voor terugwerkende kracht daarnaast dat alle formaliteiten om de situatie van de goederen te regulariseren kunnen worden verricht,  zo nodig  met inbegrip van de ongeldigmaking van de aangifte. Klaarblijkelijk is het niet noodzakelijk de goederen eerst aan te geven voor de regeling in het vrije verkeer brengen, in afwachting van de vergunning. En als de goederen niet zijn aangegeven voor de regeling in het vrije verkeer brengen, is het ook niet  nodig  die aangifte ongeldig te maken. Zie in dit verband ook Van Vliet: 
         “Indien aan de in lid 2 van art. 211 DWU vermelde voorwaarden is voldaan kan de vergunning met terugwerkende kracht ingaan. Dat betekent dat goederen al onder een douaneregeling zijn geplaatst, wanneer de vergunning wordt verstrekt. Het is dan zelfs mogelijk dat de goederen al weg zijn op het moment dat de vergunningaanvraag wordt aanvaard.” 
       
     
     
       7.8 
       
         Ook vind ik steun voor mijn opvatting in de Duitse literatuur. Zo schrijft Krüger over het CDW dat de terugwerkende kracht van een vergunning een reeds ontstane douaneschuld teniet kan doen gaan (voetnoten weggelaten; vetgedrukte tekst in origineel): 
         “ c) Rückwirkende Bewilligung 
         (…) 
         Eine rückwirkende Bewilligung versetzt den Bewilligungsinhaber in den Zustand, als ob er von Anfang an in ihrem Besitz gewesen wäre, was zur Folge haben kann, dass eine tatsänlich entstandene  Zollschuld  nachträglich als nicht entstanden gilt.” 
       
     
     
       7.9 
       
         Zie in gelijke zin Harden over het DWU, waarin zij schrijft dat een douaneschuld die op de voet van art. 79(1)c DWU is ontstaan, met terugwerkende kracht kan komen te vervallen door het achteraf verlenen van een vergunning (cursivering CE): 
         “Interessant ist in diesem Zusammenhang, dass es an dieser Stelle in gewissen Fällen zu einer “Quasi-Heilungsmöglichkeit”  der Zollschuldentstehung kommen kann. Denn unter bestimmten Voraussetzungen erlaubt es Art. 211 Abs. 2 UZK, dass dem Wirtschaftsbeteiligten eine rückwirkende Bewilligung erteilt wird. Je nachdem auf welchen Zeitpunkt sich die rückwirkende Bewilligung bezieht, kann es bei Vorliegen einer solchen nach Art. 211 Abs. 2 UZK i.V.m. Art. 172 Abs. 3 UZK-DelVO  dazu kommen,  dass eine nach Art. 79 Abs. 1 Buchst. c UZK entstandene Zollschuld entfällt, da die vormals fehlenden Voraussetzungen für die Überführung der Waren in das betreffende Zollverfahren rückwirkend vorliegen .” 
       
     
     
       7.10 
       Het voorgaande brengt mee dat de terugwerkende kracht van een vergunning direct invloed heeft op het bestaan van een douaneschuld. Dit strookt mijns inziens ook met het oordeel van het Hof van Justitie in het (vooralsnog) enige arrest dat ziet op art. 211(2) DWU, namelijk  Beeren-, Wild-, Feinfrucht .  Het Hof van Justitie oordeelt in punt 33 van dit arrest dat de voorwaarden voor het met terugwerkende kracht verlenen van een vergunning “bepalend [zijn] voor het antwoord op de vraag of de aanvrager een douaneschuld met betrekking tot de betrokken goederen heeft”. Hoewel deze overweging strikt genomen betrekking heeft op de temporele werkingssfeer van art. 211(2) DWU, zou eruit kunnen worden afgeleid dat terugwerkende kracht gevolgen teweegbrengt voor de douaneschuld. 
     
     
       7.11 
       Al met al kom ik gezien het voorgaande tot de slotsom dat het verlenen van een vergunning met terugwerkende kracht tot gevolg heeft dat een reeds ontstane douaneschuld tenietgaat, indien deze douaneschuld is ontstaan op een moment waarop de aanvrager niet over de vereiste vergunning beschikte maar een nadien aan hem verleende vergunning terugwerkt tot dat moment. Ik acht dit ook buiten redelijke twijfel: voor het betoog dat het middel aanvoert (‎7.2) kan ik geen aanknopingspunten vinden. 
     
     
       7.12 
       Tot slot heeft het middel gesteld dat het DWU geen zelfstandige bepaling bevat die een reeds op de voet van art. 79(1)c DWU ontstane douaneschuld teniet doet gaan indien alsnog een vergunning(wijziging) met terugwerkende kracht wordt verleend.  Hierover merk ik het volgende op. Het middel huldigt met deze stelling kennelijk de opvatting dat een douaneschuld slechts tenietgaat in de gevallen als bedoeld in art. 124 DWU. Ongeacht de juistheid van deze interpretatie van art. 124 DWU, meen ik dat dit betoog berust op een onjuist begrip van de werking van terugwerkende kracht. De douaneschuld is achteraf bezien (lees: vanwege de terugwerkende kracht) namelijk niet ontstaan, zodat deze niet kan tenietgaan overeenkomstig art. 124 DWU. De voorwaarden van art. 79(1)c DWU worden daardoor niet (langer) vervuld (vgl. ‎7.9). Voor zover het (niet verschuldigde) bedrag reeds was medegedeeld en/of betaald, biedt art. 116 DWU in samenhang met art. 117 DWU mijns inziens voldoende grond voor kwijtschelding respectievelijk terugbetaling ervan. 
     
     
       7.13 
       Ten overvloede merk ik nog op dat ik in dit onderdeel van deze conclusie steeds schreef over gevolgen van terugwerkende kracht van een  vergunning  als bedoeld in art. 211(2) DWU. Ik zie niet in dat het voorgaande anders zou zijn voor de terugwerkende kracht van (een wijziging van) een  beschikking  als bedoeld in art. 22(4) DWU. 
     
   
   
     
       8 Bespreking van het middel 
     
       8.1 
       
         Het middel richt zich voor het overgrote deel tegen punt 5.8 van de bestreden uitspraak. Volgens het middel past het Hof het recht niet juist toe door te oordelen dat de situatie van de goederen wordt geregulariseerd en de rechtsgrond aan de douaneschuld komt te ontvallen. Voor de volledigheid citeer ik de kern van het middel op dit punt: 
         “(…) Eén van vorenbedoelde voorwaarden [CE: voor terugwerkende kracht] houdt in dat alle formaliteiten om de situatie van de goederen te regulariseren kunnen worden verricht, zo nodig met inbegrip van de ongeldigmaking van de betrokkendouaneaangiften(artikel 211, lid 2, letter d, DWU). Het Hof gaat er in r.o. 5.8 kennelijk vanuit dat aan deze voorwaarde is voldaan. Het Hof overweegt immers dat omdat het belanghebbende met terugwerkende kracht tot 1 mei 2020 wordt vergund om gebruik te maken van de regeling AV, de situatie van de goederen die vallen onder de desbetreffende, toegevoegde GN-codes wordt geregulariseerd en de rechtsgrond aan de douaneschulden betreffende de periode 1 mei 2020 tot 25 juni komt te ontvallen. Naar mijn mening heeft het Hof hiermee echter een onjuiste uitleg gegeven aan het in dit geval van toepassing zijnde wettelijke kader.” 
       
     
     
       8.2 
       In punt 5.8 beoordeelt het Hof de (subsidiaire) stelling van de Inspecteur dat belanghebbende er geen belang bij heeft dat een vergunning(wijziging) met terugwerkende kracht wordt verleend.  Deze stelling van de Inspecteur komt er op neer dat de reeds ontstane douaneschuld niet met terugwerkende kracht teniet kan gaan en dat belanghebbende aanvankelijk de goederen voor de regeling in het vrije verkeer brengen had moeten aangeven en vervolgens de aangifte ongeldig had moeten maken. Zie in dit verband ook het betoog van het middel zoals samengevat in onderdeel ‎7.2. 
     
     
       8.3 
       Het Hof citeert in punt 5.8 de voorwaarde voor terugwerkende kracht als bedoeld in art. 211(2)d DWU, namelijk dat “ alle formaliteiten om de situatie van de goederen te regulariseren kunnen worden verricht, zo nodig met inbegrip van de ongeldigmaking van de betrokken douaneaangiften ”. Het vervolgt dat er in het onderhavige geval geen noodzaak bestaat de aangifte ongeldig te maken. Dit oordeel getuigt niet van een onjuiste rechtsopvatting (vgl. ‎7.3 e.v.) en is niet onvoldoende gemotiveerd. Het Hof vervolgt dat de terugwerkende kracht van de wijziging tot gevolg heeft dat de rechtsgrond komt te ontvallen aan de douaneschulden die betrekking hebben op de aangiften die zijn gedaan in de periode van 1 mei 2020 tot 25 juni 2020. Deze overweging getuigt evenmin van een onjuiste rechtsopvatting (‎7.11-‎7.12) en is niet onvoldoende gemotiveerd. Voor zover het middel zich dus richt tegen punt 5.8 van de bestreden uitspraak, faalt het. 
     
     
       8.4 
       Het middel bevat voorts de klacht dat het Hof ter onderbouwing van zijn oordeel dat aan de wijziging van de vergunning terugwerkende kracht toekomt, ten onrechte verwijst naar het arrest van de Hoge Raad van 17 juli 2020 . Het Hof verwijst in punt 5.5 van de bestreden uitspraak naar dit arrest van de Hoge Raad ter onderbouwing van zijn (zuivere rechts)oordeel dat art. 211(2) DWU en art. 172 GDWU van overeenkomstige toepassing zijn op de wijziging van een vergunning. Hoewel kan worden toegeven dat deze verwijzing niet zonder meer opgaat (vgl. ‎5.21) kan dit op zichzelf niet tot cassatie leiden. Het middel keert zich – opmerkelijk genoeg – als zodanig niet tegen het genoemde rechtsoordeel. Integendeel: het middel neemt zelf ook tot uitgangspunt dat art. 211(2) DWU, en dan in het bijzonder de voorwaarden onder d), van toepassing is op de wijziging van de vergunning. Ook in zoverre faalt het middel. 
     
     
       8.5 
       Tot slot geeft het middel in overweging dat het binnen de systematiek van het DWU niet buiten elke twijfel is dat voor de wijziging met terugwerkende kracht van een vergunning dezelfde bepalingen gelden als voor het verlenen van een vergunning met terugwerkende kracht. Hierin lees ik toch een rechtsklacht tegen het in punt 5.5 opgenomen oordeel van het Hof. 
     
     
       8.6 
       Ik concludeer dat het niet buiten redelijke twijfel is dat het oordeel van het Hof in punt 5.5 juist is (‎6.28). Het stellen van prejudiciële vragen acht ik in de onderhavige zaak noodzakelijk om een oordeel te geven over de bestreden uitspraak. 
     
     
       8.7 
       Daarbij merk ik nog het volgende op. Indien het Hof van Justitie zou oordelen dat art. 211(2) DWU van overeenkomstige toepassing is (variant 1; zie ‎6.19), dan brengt dit mee dat het middel faalt, dat het oordeel van het Hof dient te worden bevestigd en dat het beroep in cassatie ongegrond is. Indien het Hof van Justitie daarentegen zou oordelen dat art. 22(4) DWU van toepassing is op de wijziging van de vergunning (variant 2; zie ‎6.20), dan moet de conclusie zijn dat het middel van de Staatssecretaris terecht wordt voorgesteld en rijst de vraag of het tot cassatie kan leiden. 
     
     
       8.8 
       In dit laatstgenoemde geval zou de Hoge Raad de zaak mogelijk kunnen afdoen door de uitspraak van de Rechtbank te bevestigen. De Rechtbank heeft vastgesteld dat zich in het onderhavige geval geen feiten of omstandigheden voordoen die een materiële reden vormen om onderscheid te maken tussen een wijziging van een vergunning enerzijds en de afgifte van een nieuwe vergunning anderzijds.  Dit oordeel is in hoger beroep niet bestreden.  
     
     
       8.9 
       De Rechtbank oordeelt dat voornoemde vaststelling tot gevolg heeft dat de Inspecteur ingevolge art. 22(4) DWU verplicht was in de wijzigingsbeschikking te bepalen dat deze met terugwerkende kracht in werking treedt op het moment van de aanvaarding van de aanvraag van de beschikking (‎2.5). Zoals ik eerder schreef acht ik niet boven redelijke twijfel verheven dat art. 22(4) DWU de Inspecteur de mogelijkheid biedt in een beschikking te bepalen dat deze met terugwerkende kracht in werking treedt (‎6.9). Vervolgens acht ik het evenmin buiten redelijke twijfel dat deze bevoegdheid een verplichting wordt wanneer de aanvrager van een vergunningwijziging voldoet aan de voorwaarden voor het verlenen van een vergunning met terugwerkende kracht als bedoeld in art. 211(2) DWU (vgl. ‎6.26-‎6.28). Ik meen dat het daarom ook nodig is hierover prejudiciële vragen voor te leggen aan het Hof van Justitie. De beantwoording van deze vragen is – afhankelijk van de beantwoording van de in ‎8.6 bedoelde vraag – immers vereist voor de (wijze van) afdoening van de voorliggende zaak – en dus niet hypothetisch.  
     
     
       8.10 
       Gezien het voorgaande geef ik de Hoge Raad in overweging de in onderdeel 9 geformuleerde prejudiciële vragen voor te leggen aan het Hof van Justitie. 
     
   
   
     
       9 Conclusie 
     Ik geef de Hoge Raad in overweging te oordelen dat het middel faalt voor zover het aanvoert dat een douaneschuld niet teniet kan gaan door het met terugwerkende kracht afgeven van een vereiste vergunning(wijziging), en vervolgens het geding te schorsen en op de voet van artikel 267 van het Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie het Hof van Justitie te verzoeken om een prejudiciële beslissing over de volgende vragen: 
     
     
       1) Dienen artikel 211, lid 2, van Verordening (EU) nr. 952/2013 van het Europees Parlement en de Raad van 9 oktober 2013 tot vaststelling van het douanewetboek van de Unie, alsmede artikel 172 van Gedelegeerde Verordening (EU) 2015/2446 van de Commissie van 28 juli 2015 tot aanvulling van Verordening (EU) nr. 952/2013, aldus te worden uitgelegd dat zij van overeenkomstige toepassing zijn indien een belanghebbende verzoekt om een wijziging met terugwerkende kracht van een reeds verleende vergunning? 
       2) Indien het antwoord op de eerste vraag ontkennend luidt, dient artikel 22, lid 4, in samenhang met artikel 28, lid 4, van Verordening (EU) nr. 952/2013 van het Europees Parlement en de Raad van 9 oktober 2013 tot vaststelling van het douanewetboek van de Unie aldus te worden uitgelegd dat deze bepalingen de douaneautoriteiten de bevoegdheid geven in een beschikking tot wijziging van een vergunning te bepalen dat deze beschikking met terugwerkende kracht in werking treedt? 
       3) Indien het antwoord op de tweede vraag bevestigend luidt, dient artikel 22, lid 4, in samenhang met artikel 28, lid 4, van Verordening (EU) nr. 952/2013 van het Europees Parlement en de Raad van 9 oktober 2013 tot vaststelling van het douanewetboek van de Unie aldus te worden uitgelegd dat de douaneautoriteiten verplicht zijn een wijziging van een bestaande vergunning met terugwerkende kracht te verlenen, wanneer vaststaat dat de aanvrager voldoet aan de voorwaarden voor het verlenen van een (nieuwe) vergunning met terugwerkende kracht als bedoeld in artikel 211, lid 2, van die verordening?  
     
     
     
       De Procureur-Generaal bij de  
       Hoge Raad der Nederlanden 
     
     
     
       Advocaat-Generaal 
     
     
   
   
      	Verordening (EU) nr. 952/2013 van de Europees Parlement en van de Raad van 9 oktober 2013 tot vaststelling van het douanewetboek van de Unie, Pb. 2013, L 269, p 1. 
   
   
      	Gedelegeerde Verordening (EU) 2015/2446 van de Commissie van 28 juli 2015 tot aanvulling van Verordening (EU) nr. 952 van het Europees Parlement en de Raad met nadere regels betreffende een aantal bepalingen van het douanewetboek van de Unie, Pb. 2015, L 343, p. 1. 
   
   
      	Verordening (EEG) nr. 2913/92 van de Raad van 12 oktober 1992 tot vaststelling van het communautair douanewetboek, Pb. 1992, L 302, p. 1. 
   
   
      	Verordening (EEG) nr. 2454/93 van de Commissie van 2 juli 1993 houdende vaststelling van enkele bepalingen ter uitvoering van Verordening (EEG) nr. 2913/92 van de Raad tot vaststelling van het communautair douanewetboek, Pb. 1993, L 253, p. 1. 
   
   
      	Rechtbank Noord-Holland 5 juni 2023, HAA 21/23. Ten tijde van het nemen van deze conclusie is deze uitspraak nog niet gepubliceerd op rechtspraak.nl.  
   
   
      	De Rechtbank leidt dit criterium af uit HR 19 november 2010, 09/01149, ECLI:NL:HR:2010:BM1931. 
   
   
      	Gerechtshof Amsterdam 8 februari 2024, 23/638, ECLI:NL:GHAMS:2024:1128. 
   
   
      	Het Hof verwijst naar HR 17 juli 2020, 18/04149, ECLI:NL:HR:2020:1288, r.o. 2.2.2 t/m 2.4.2. 
   
   
      	ECLI:NL:HR:2020:1288. 
   
   
      	Conclusie van 29 november 2024, 23/03217, ECLI:NL:PHR:2024:1288, onderdeel 4.1. e.v. 
   
   
      	M.R.T. Pauwels,  Terugwerkende kracht van belastingwetgeving: gewikt en gewogen. Een rechtstheoretisch onderzoek naar een methode voor vorming van wettelijk overgangsrecht in het belastingrecht  (diss. Tilburg), Amersfoort: SDU-uitgevers 2009, par. 2.2.2. Pauwels hanteert dit onderscheid voor de periode van gelding van een wet en het door overgangsrecht bepaalde temporele toepassingsbereik van een wet. Ik meen dat de douanewetgeving aanleiding geeft dit onderscheid te maken met betrekking tot het verlenen van vergunningen.  
   
   
      	Verordening (EEG) nr. 1999/85 van de Raad van 16 juli 1985 betreffende de regeling actieve veredeling, Pb. 1985, L 188, p. 1.  
   
   
      	Richtlijn 69/73/EEG van de Raad van 4 maart 1969 inzake de harmonisatie van de wettelijke en bestuursrechtelijke bepalingen met betrekking tot de regeling actieve veredeling, Pb. 1969, L 58, p. 1; laatstelijk gewijzigd bij Richtlijn van 84/444/EEG, Pb. 1984, L 245 p. 28. Zie de considerans van Verordening (EEG) nr. 1999/185.  
   
   
      	Verordening (EEG) nr. 3677/86 van de Raad van 24 november 1986 tot vaststelling van een aantal uitvoeringsbepalingen van Verordening (EEG) nr. 1999/85 betreffende de regeling actieve veredeling, Pb. 1986, L 351, p. 1. 
   
   
      	Zie Verordening (EEG) nr. 2454/93 van de Commissie van 2 juli 1993 houdende vaststelling van enkele bepalingen ter uitvoering van Verordening (EEG) nr. 2913/92 van de Raad tot vaststelling van het communautair douanewetboek, Pb. 1993, L 253, p. 1. 
   
   
      	Vgl. voor de regeling PV: ECLI:NL:PHR:2010:BM1931, onderdeel 5.2.3. 
   
   
      	Verordening (EG) nr. 993/2001 van de Commissie van 4 mei 2001 tot wijziging van Verordening (EEG) nr. 2454/93, Pb. 2001, L 141, p. 1. 
   
   
      	Wanneer sprake is van buitengewone omstandigheden is behandeld door mijn ambtsvoorganger Van Hilten in haar eerder aangehaalde conclusie, ECLI:NL:PHR:2010:BM1931, onderdeel 5.3. Zie ook het hiermee verband houdende arrest van de Hoge Raad, ECLI:NL:HR:2010:BM1931. 
   
   
      	Onder de werking van het CDW was dit strikt genomen nog geen douaneregeling, maar een gunstige tariefbehandeling voor bepaalde goederen die in het vrije verkeer werden gebracht. Onder de werking van het DWU is ‘bijzondere bestemming’ wél een afzonderlijke douaneregeling geworden. 
   
   
      	Verordening (EG) nr. 1602/2000 van de Commissie van 24 juli 2000 tot wijziging van Verordening (EEG) nr. 2454/93, Pb. 2000, L 188, p. 1. 
   
   
      	Art. 294(2) UCDW bepaalt: “Wanneer de aanvraag betrekking heeft op de verlenging van een vergunning voor dezelfde handelingen en goederen, kan een vergunning met terugwerkende kracht worden verleend, vanaf de datum waarop de geldigheidsduur van de oorspronkelijke vergunning is verstreken.” 
   
   
      	Over de term ‘aanvraag’ merk ik nog het volgende op. Art. 294(1) UCDW bepaalt dat terugwerkende kracht kan worden verleend vanaf het moment van de aanvraag, dat wil zeggen de aanvraag van een vergunning en mogelijk dus ook de aanvraag van een wijziging. Hiermee zal bedoeld zijn de aanvraag in de zin van art. 292(2) UCDW. De Nederlandse versie van deze laatste bepaling lijkt onderscheid te maken tussen de  aanvraag  van een vergunning enerzijds en een  verzoek  tot verlenging of wijziging anderzijds. Ik meen evenwel dat geen nadrukkelijk onderscheid is beoogd tussen beide termen. De Engelse versie van deze bepaling spreekt namelijk van  applications  respectievelijk  applied for  en de Franse versie spreekt in beide gevallen simpelweg van  la demande . 
   
   
      	ECLI:NL:HR:2020:1288. 
   
   
      	Conclusie van 8 augustus 2019, 18/04149, ECLI:NL:PHR:2019:804, onderdelen 3.4 en 3.5. 
   
   
      	ECLI:NL:HR:2020:1288. 
   
   
      	Zie G.J. van Slooten, annotatie bij HR 17 juli 2020, ECLI:NL:HR:2020:1288 in BNB 2020/166. Ik leid dit af uit onderdeel 2 t/m onderdeel 4, eerste alinea. 
   
   
      	G. van Dam, annotatie bij HR 17 juli 2020, ECLI:NL:HR:2020:1288, NTFR 2020/2198. 
   
   
      	A. Wolkers, annotatie bij HR 17 juli 2020, ECLI:NL:HR:2020:1288 in NLF 2020/1702. Een vergelijkbare redenering is tevens te vinden in: B.A. van Kalshoven, annotatie bij conclusie van 8 augustus 2019, ECLI:NL:PHR:2019:804 in NTFR 2019/2431. 
   
   
      	Zie in gelijke zin: D.G. van Vliet,  Douanerecht (Fiscale Monografieën nr. 90 ), Deventer: Wolters Kluwer 2019, paragraaf 3.5.1. 
   
   
      	Hoewel niet van belang voor de onderhavige zaak, merk ik op dat art. 22(4) DWU ook geldt voor beschikkingen zonder voorafgaande aanvraag. Zie art. 29 DWU. 
   
   
      	European Commission, Directorate_General Taxation and Customs Union, Special Procedures – Title VII UCC/”Guidance for MSs and Trade”, TAXUD/A2/SPE/2016/001-Rev 22-EN. De  Guidance Documents  zijn te raadplegen via: https://taxation-customs.ec.europa.eu/customs-4/union-customs-code/ucc-guidance-documents_en. 
   
   
      	Ingevolge art. 508 UCDW was dit voorheen de ‘indiening’ van de aanvraag. 
   
   
      	Zie in gelijke zin: conclusie A-G Tanchev, Beeren-, Wild-, Feinfrucht, C-825/19, ECLI:EU:C:2021:453, punt 31. 
   
   
      	De GDWU lijkt wél daadwerkelijk onderscheid te willen maken tussen beide termen. Andere taalversies maken dit onderscheid namelijk ook: (EN)  “extend its validity”  tegenover  “the renewal” ; (FR)  “prolonger sa validité”  tegenover  “le renouvellement” ; (DE)  “Verlängerung der Geltungsdauer”  tegenover  “die Erneuerung” . 
   
   
      	Voor een uitgebreid betoog, zie M. Trennt, Die rückwirkende Erteilung zollrechtlicher Bewilligungen, Europäische Zeitschrift für Wirtschaftsrecht (EuZW) 2020, afl. 23, p. 1024-1029, onderdeel V (online via beck-online.beck.de). Ik volsta hier met een korte samenvatting van zijn argumenten. Zie in gelijke zin Sachs, in: Witte,  Zollkodex der Union , Aufl. 2022, commentaar op art. 211(2) DWU, nr. 33d (online via beck-online.beck.de). 
   
   
      	Vgl. art. 290(1) VWEU voor het onderscheid tussen beide termen. Zie voorts naar analogie HvJ 17 maart 2016, Parlement/Commissie, C-286/14, ECLI:EU:C:2016:183, punt 47 e.v. Zie tot slot de volledige titel van de GDWU, waaruit volgt dat deze gedelegeerde verordening kennelijk strekt “tot aanvulling van [het DWU]”. 
   
   
      	Het verzoek is bij het Hof van Justitie bekend onder zaaknummer C-617/24 (Siegfried PharmaChemikalien). 
   
   
      	De ongeldigheid van art. 172 GDWU zou meebrengen dat terugwerkende kracht mogelijk is tot een (veel) vroegere datum. Zie hierover hetgeen ik in het vervolg van onderdeel 6 van de onderhavige conclusie schrijf. In de onderhavige zaak beperkt het geschil zich tot de vraag of terugwerkende kracht moet worden toegekend tot de datum van de aanvaarding van de aanvraag (1 mei 2020). De ongeldigheid van art. 172 GDWU zou in zoverre geen gevolgen hebben voor deze zaak. 
   
   
      	Art. 172 GDWU vereist dit slechts niet nadrukkelijk in het geval sprake is van een vernieuwing van een vergunning (lid 3), maar deze situatie doet zich in het onderhavige geval niet voor. 
   
   
      	European Commission, Directorate_General Taxation and Customs Union, Special Procedures – Title VII UCC/”Guidance for MSs and Trade”, TAXUD/A2/SPE/2016/001-Rev 22-EN. De  Guidance Documents  zijn te raadplegen via: https://taxation-customs.ec.europa.eu/customs-4/union-customs-code/ucc-guidance-documents_en.  
   
   
      	Idem p. 10. 
   
   
      	M. Trennt, Die rückwirkende Erteilung zollrechtlicher Bewilligungen, Europäische Zeitschrift für Wirtschaftsrecht (EuZW) 2020, afl. 23, p. 1024-1029, onderdeel III (online via beck-online.beck.de). 
   
   
      	Misschien is het meer zuiver om te stellen dat variant 2 via deze weg in wezen een hybride wordt tussen variant 1 en variant 2. 
   
   
      	De Rechtbank past in wezen variant 2 toe, waarbij art. 22(4) DWU bepalend is voor de terugwerkende kracht van de wijziging. Interessant is daarbij dat de Rechtbank alsnog een situatie waarin een nieuwe vergunning zou zijn afgegeven, als maatstaf gebruikt. Zie de onderdelen 21 en 22 van de uitspraak van de Rechtbank. 
   
   
      	Het Hof past in wezen variant 1 toe, waarbij art. 211(2) DWU onverkort van toepassing is op de wijziging van een vergunning. Zie ECLI:NL:GHAMS:2024:1128, punt 5.5. 
   
   
      	Hetzelfde geldt overigens ook voor een vergunning voor een gunstige tariefbehandeling uit hoofde van een bijzondere bestemming. 
   
   
      	Vgl. de tekst van art. 66(1) CDW. De aangifte kan slechts ongeldig worden gemaakt indien de goederen bij vergissing onder de betrokken regeling zijn geplaatst of indien de plaatsing onder de betrokken regeling niet meer gerechtvaardigd is. Zie in vergelijkbare zin art. 174 DWU. 
   
   
      	Strikt gezien is art. 859(9) UCDW niet vervallen maar gewijzigd. De nieuwe bepaling is voor de onderhavige zaak niet van belang.  
   
   
      	In de Duitse literatuur is ook opgemerkt dat art. 859(9) (oud) UCDW overbodig werd vanwege de uitgebreide mogelijkheid van terugwerkende kracht. Zie Krüger, in: Dorsch,  Zollrecht. Recht des grenzüberschreitenden Warenverkehrs , Stollfuß 2010, commentaar op art. 85 ZK, nr. 22, laatste alinea: “(…) Art. 859 Nr. 9 ZKDVO a.F. ist durch die Möglichkeit einer rückwirkend erteilten Bewilligung überflüssig geworden und ist daher geändert worden.” 
   
   
      	Ik spreek hier en verderop in deze conclusie gemakshalve van ‘tenietgaan’, maar ik doel hiermee nadrukkelijk niet op de gevallen als bedoeld in art. 124 DWU. Aan het einde van dit onderdeel kom ik hier kort op terug. 
   
   
      	D.G. van Vliet, Douanerecht, Deventer: Wolters Kluwer 2019, p. 438. 
   
   
      	Krüger, in: Dorsch,  Zollrecht. Recht des grenzüberschreitenden Warenverkehrs , Stollfuß 2010, commentaar op art. 85 ZK, nr. 22, laatste alinea. 
   
   
      	K. Harden, Zollschuldrechtliche Entstehungs- und Erlöschenstatbestände nach dem Unionszollkodex und der Wirtschaftszollgedanke (diss. Universität Münster), Bochum: Mendel Verlag 2020, p. 268. Deze uitgave is digitaal te raadplegen via: http://www.efa-schriften.de/pdfs/EFA_67_Harden.pdf.  
   
   
      	Voetnoot 1211 in origineel:  Witte  in: Witte/Wolffgan, Lehrbuch des Zollrechts der Europäischen Union, 2018, Rn. D 7078. 
   
   
      	Voetnoot 1212 in origineel: Hierbei handelt es sich um eine sogenannte rückwirkende lückenschließende Bewilligung. 
   
   
      	HvJ 21 oktober 2021, Beeren-,Wild-,Feinfrucht, C-825/19, ECLI:EU:C:2021:869. 
   
   
      	Zie het beroepschrift in cassatie, p. 5, laatste alinea, en p. 8, tweede alinea. 
   
   
      	Zie p. 5 van het beroepschrift in cassatie. 
   
   
      	Vgl. punt 5.6 van de bestreden uitspraak. 
   
   
      	ECLI:NL:HR:2020:1288. 
   
   
      	Zie punt 22 van de uitspraak van de rechtbank, zoals ook geciteerd in punt 4 van de bestreden uitspraak.