ECLI: ECLI:NL:PHR:2022:1197

Titel: ECLI:NL:PHR:2022:1197 Parket bij de Hoge Raad , 13-12-2022 / 21/01163

Gerecht: Parket bij de Hoge Raad

Datum uitspraak: 2022-12-13

Zaaknummer: 21/01163

Proceduretype: 

Onderwerp: Strafrecht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Conclusie

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:PHR:2022:1197

---

Conclusie AG. Profijtontneming. OM-cassatie. Nihilstelling van de ontnemingsvordering op de grond dat de betrokkene geen voordeel heeft genoten dat afkomstig is van de delicten. De betrokkene werd door zijn cliënten immers betaald ongeacht of hij de aangifte juist of onjuist invulde, aldus het hof. Beschouwingen over de ontneming van 'negatief belang' of 'positief belang', en over de vrijheid van de ontnemingsrechter bij het schatten van het wvv. Conclusie strekt tot verwerping van het beroep.

PROCUREUR-GENERAAL 
   
   
     BIJ DE 
   
   
     HOGE RAAD DER NEDERLANDEN 
   
   
     Nummer21/01163 P  
     
       Zitting  13 december 2022  
     
     
     
       CONCLUSIE 
     
     
     
       D.J.C. Aben  
     
     
     
     
       In de zaak 
     
     
     
       
        [betrokkene] , 
       geboren te [geboorteplaats] op [geboortedatum] 1950, 
       hierna: de betrokkene. 
     
     
   
   
     Inleiding 
     
     1. Het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, zittingsplaats Zwolle, heeft bij arrest van 3 maart 2021 het vonnis waarvan beroep vernietigd en de vordering tot ontneming van wederrechtelijk verkregen voordeel afgewezen. 
     
     2. Er bestaat samenhang met de zaak 21/01190 (de strafzaak tegen de betrokkene). In deze zaak zal ik vandaag ook concluderen.  
     
     3. Het cassatieberoep is ingesteld door de advocaat-generaal bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden. W.J.V. Spek, advocaat-generaal, heeft bij schriftuur één middel van cassatie voorgesteld. M.M.A.J. Goris, advocaat te Rotterdam, heeft namens de betrokkene het middel van cassatie schriftelijk tegengesproken. 
     
     4. Het middel keert zich met een rechtsklacht en een motiveringsklacht tegen de afwijzing van de ontnemingsvordering. 
     
   
   
     De hoofdzaak 
     
     
       5. In de strafzaak waarvan deze ontnemingszaak een aanhangsel is, heeft het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden de betrokkene bij arrest van 3 maart 2021 veroordeeld wegens onder meer valsheid in geschrift, meermalen gepleegd, begaan in de periode van 1 januari 2011 tot en met 1 december 2015. Het hof heeft in de hoofdzaak vastgesteld dat de betrokkene als belastingadviseur in de aangiftes voor de inkomstenbelasting over de jaren 2010 tot en met 2014 op naam van vijf verschillende cliënten telkens te hoge, onjuiste of fictieve kosten als aftrekpost heeft opgenomen, zoals zorgkosten, studiekosten en giften.  
     
     
   
   
     De voorliggende ontnemingszaak 
     
     6. Bij vonnis van 30 juli 2018 heeft de rechtbank Overijssel geoordeeld dat de betrokkene wederrechtelijk voordeel heeft verkregen uit de bewezen verklaarde valsheid in geschrift. Bovendien oordeelde de rechtbank dat er voldoende aanwijzingen bestaan dat de betrokkene (ook) andere strafbare feiten heeft begaan waaruit hij wederrechtelijk voordeel heeft verkregen (als bedoeld in artikel 36e lid 2 Sr). Blijkens de vaststellingen van de rechtbank betreft dat nagenoeg identieke delicten als de bewezen verklaarde valsheid in geschrift. De rechtbank heeft de omvang van het wederrechtelijk verkregen voordeel becijferd op € 69.300,--, en de betrokkene voor dat bedrag een betalingsverplichting aan de staat opgelegd. 
     
     7. Zoals gezegd heeft het hof het hiervoor genoemde vonnis vernietigd en de ontnemingsvordering afgewezen. Het hof heeft dit oordeel als volgt gemotiveerd: 
     
     
       “ De vaststelling van het wederrechtelijk verkregen voordeel 
     
     
     
       
         De rechtbank Overijssel, zittingsplaats Zwolle, heeft betrokkene bij vonnis van 30 juli 2018 veroordeeld ter zake van onder meer valsheid in geschrift, meermalen gepleegd. Kort samengevat heeft betrokkene als belastingadviseur aangiften inkomstenbelasting van zijn cliënten valselijk opgemaakt en bij de Belastingdienst ingediend. De rechtbank heeft overwogen dat de inkomsten die hij daarmee verwierf – onder aftrek van de gemaakte kosten – aangemerkt kunnen worden als wederrechtelijk verkregen voordeel. De rechtbank heeft de hoogte van dat voordeel geschat op een bedrag van € 69.300,-- en betrokkene de verplichting opgelegd dit bedrag aan de Staat te voldoen. 
       
     
     
     
       
         Het hof heeft verdachte bij arrest van 3 maart 2021 eveneens veroordeeld voor onder meer valsheid in geschrift, meermalen gepleegd. Anders dan de rechtbank komt het hof echter tot de conclusie dat betrokkene geen wederrechtelijk verkregen voordeel heeft verkregen uit de gepleegde feiten.  
       
     
     
     
       
         Voorop gesteld moet worden dat de maatregel tot ontneming van wederrechtelijk verkregen voordeel uitsluitend kan worden opgelegd als een veroordeelde door middel van of uit die strafbare feiten voordeel heeft genoten. 
       
       
         Betrokkene bracht gemiddeld € 60,-- in rekening voor het indienen van een aangifte. Dit bedrag betaalden zijn cliënten ongeacht of de aangifte juist of onjuist was opgemaakt. Niet gezegd kan worden dat betrokkene er zelf (een specifiek, extra) financieel voordeel van had als een aangifte valselijk werd opgemaakt doordat onterechte en/of te hoge aftrekposten werden opgevoerd.  
       
     
     
     
       
         Die beoordeling zou anders kunnen zijn als zou blijken dat de betrokkene deze handelwijze hanteerde om zijn klantenbestand te vergroten en zodoende meer inkomsten genereerde. Het valselijk opmaken van aangiften dient dan als verdienmodel en daarmee kunnen de daaruit voortvloeiende inkomsten worden aangemerkt als verkregen door middel van of uit de bewezenverklaarde strafbare feiten (en eventueel andere feiten). Het hof heeft bij slechts één getuige een aanwijzing gevonden dat deze naar verdachte is gegaan omdat de getuige hoorde dat enkele andere klanten van verdachte geld terugkregen van de belastingdienst. Het hof heeft echter onvoldoende aanwijzingen in het dossier aangetroffen dat er in dit geval sprake is van een dergelijk verdienmodel.  
       
     
     
     
       
         Uit het strafdossier en bij de behandeling van de vordering ter terechtzitting in hoger beroep is naar het oordeel van het hof dus niet gebleken dat betrokkene uit het bewezenverklaarde handelen wederrechtelijk voordeel heeft genoten. De vordering tot ontneming van wederrechtelijk verkregen voordeel moet daarom worden afgewezen. ” 
     
     
   
   
     Het middel 
     
     
       8. In de toelichting op het middel betoogt de steller ervan dat het hof aldus de werkelijke situatie, waarin de betrokkene de aangiften op een wederrechtelijke manier heeft verzorgd, vergelijkt met een hypothetische situatie waarin de betrokkene de aangiften conform de geldende regelgeving zou hebben verzorgd. Met een beroep op HR 8 juli 1992,  NJ  1993/12, en een verwijzing naar een noot van Borgers onder HR 20 september 2011, ECLI:NL:HR:2011:BQ4686,  NJ  2012/298, acht de steller van het middel ’s hofs oordeel getuigen van een onjuiste rechtsopvatting. Het hof had de werkelijke situatie, waarin de betrokkene de aangiften valselijk heeft opgemaakt, moeten vergelijken met de hypothetische situatie waarin de betrokkene in het geheel geen aangiften had ingediend. Dat de betrokkene hetzelfde voordeel had kunnen genereren door de aangiften niet valselijk op te maken staat niet in de weg aan de oplegging van de ontnemingsmaatregel. Bovendien heeft het hof verzuimd uiteen te zetten waarom de door het hof toegepaste vergelijking op haar plaats zou zijn, aldus de steller van het middel.  
     
     
   
   
     Beschouwingen die aan de bespreking van het middel voorafgaan 
     
     
       
         Inleiding 
       
     
     
     9. De in eerste aanleg toegewezen ontnemingsvordering is gegrond op artikel 36e lid 2 Sr. Het gaat in dit geval om voordeel dat de veroordeelde heeft verkregen door middel van of uit de baten van (i) het bewezen verklaarde feit en (ii) andere strafbare feiten waaromtrent voldoende aanwijzingen bestaan dat zij door de veroordeelde zijn begaan. In deze ontnemingszaak staat niet ter discussie dat de betrokkene de bewezen verklaarde en andere, nagenoeg identieke gevallen van valsheid in geschrift, heeft gepleegd. Het debat spitst zich toe op de vraag of die delicten tot enig wederrechtelijk voordeel hebben geleid en, zo ja, van welke omvang. 
     
     
       
         Causaliteit 
       
     
     
     10. In essentie snijdt het middel een causaliteitsvraag aan. De ontnemingsmaatregel is gericht op de ontneming van het voordeel dat in de concrete omstandigheden van het geval daadwerkelijk is behaald als uitvloeisel van het delict dat ten grondslag ligt aan de schatting van het wederrechtelijk verkregen voordeel.  Bij het bepalen van de omvang van het wederrechtelijk verkregen voordeel wordt dus onderzocht of en, zo ja, in hoeverre het vermogen van de betrokkene is toegenomen als gevolg van dat delict. Dat kan de ontnemingsrechter doen door een klassieke  condicio sine qua non -test uit te voeren, dat wil zeggen een gedachte-experiment waarbij (in dit geval) twee vermogensposities met elkaar worden vergeleken, namelijk (1) de werkelijke vermogenspositie waarin de dader op enig moment na het delict is komen te verkeren, en (2) een hypothetische vermogenspositie, waarin het delict dat ten grondslag ligt aan de schatting van het voordeel uit de causaliteitsketen is geëlimineerd (‘weggedacht’).  Aangenomen wordt dan dat het aldus becijferde verschil in vermogen zijn oorsprong vindt in het delict en zodoende wederrechtelijk verkregen is.  
     
     11. Het is nuttig om in deze zaak langer stil te staan bij de aard van de onder (2) bedoelde hypothetische vermogenspositie, juist omdat het hof en de steller van het middel op dit punt uiteengaan.  Ik bespreek daartoe allereerst ter illustratie een aantal realistische, maar fictieve casus, alsook de invloed van kostenbesparing op de hoogte van het voordeel (dat onderwerp komt later terug). Ik introduceer in dat verband het begrip (ontneming van) ‘negatief belang’.  
     
       Daarna ga ik over op de bespreking van het ‘wegdenken’ van enkel het strafbare aspect uit een strafbare gedraging. In het gedachte-experiment blijft die gedraging in legale gedaante in stand. Ik introduceer in dat verband het begrip (ontneming van) ‘positief belang’.  
       Ten slotte introduceer ik de term ‘alternatief belang’. Ik zal betogen dat bij de oplegging van een ontnemingsmaatregel de ontneming van negatief belang de regel is. De ontneming van positief belang is de uitzondering waarvan de toepassing nadere motivering behoeft, terwijl alternatief belang zich niet of nauwelijks verdraagt met de betekenis van het begrip ‘wederrechtelijk verkregen voordeel’ in artikel 36e Sr. 
     
     
     
       
         De ontneming van het negatieve belang 
       
     
     
     12. In veruit de meeste gevallen is de  condicio sine qua non -toets weinig problematisch en wordt het door mij bedoelde experiment vrijwel ‘gedachteloos’ uitgevoerd. Het voordeel dat door middel van of uit de baten van bijvoorbeeld drugshandel of vermogensdelicten is verkregen omvat de toename van het vermogen van de dader ten opzichte van de hypothetische situatie waarin hij de strafbaar gestelde gedraging niet heeft begaan.  In de regel staat de vermogensaanwas gelijk aan de opbrengst van het delict (de omzet) minus de ‘directe kosten’, te weten de kosten die zouden zijn bespaard als het delict niet zou zijn gepleegd. 
     
     13. De hier bedoelde ‘directe kosten’ van artikel 36e lid 8 Sr staan niet op één lijn met de bespaarde kosten als bedoeld in de tweede volzin van lid 5 van artikel 36e Sr (“ Onder voordeel is de besparing van kosten begrepen ”). In die laatste bepaling gaat het om kosten die worden bespaard door het delict juist wél te plegen. Dat onder ‘voordeel’ tevens de besparing van de hier bedoelde kosten is begrepen, wordt in het door mij beschreven gedachte-experiment adequaat geadresseerd. De besparing van kosten door het plegen van een delict brengt immers mee dat er een verschil ontstaat tussen de daadwerkelijke vermogenspositie en een hypothetische vermogenspositie waarin het delict niet is gepleegd (en de hier bedoelde kosten dus wél zouden zijn gemaakt). Een voorbeeld betreft het voordeel uit diefstal van elektriciteit bij de teelt van hennep. Teneinde het voordeel van hennepteelt te berekenen, worden op de verkoopopbrengst van de oogst de aan de teelt gerelateerde exploitatiekosten (een vorm van directe kosten) in mindering gebracht.  Daaronder vallen in beginsel ook de kosten van het energieverbruik dat is gemoeid met de teelt van de geoogste hennep. Als de teler echter elektriciteit buiten de meter om heeft afgetapt, heeft hij zich die kosten bespaard door het begaan van diefstal met verbreking. De (onbetaalde) elektriciteitskosten worden om die reden niet in mindering gebracht op de opbrengst van de teelt. Dat wordt alleen anders (i) als de teler die kosten op een later tijdstip – eventueel op vordering van de energieleverancier – alsnog voldoet, dan wel (ii) wanneer hem dit voordeel reeds wordt ontnomen op de grond dat het voordeel afkomstig is van diefstal van elektriciteit. 
     
     14. Een ander voorbeeld, geïnspireerd door een geval dat hieronder aan de orde komt. Stel nu dat het een agrariër is verboden om een bepaalde categorie van bij zijn bedrijfsvoering vrijgekomen afval op te slaan en te verwerken. De agrariër moet dit afval door een gespecialiseerd bedrijf tegen kosten (bijvoorbeeld twintigduizend euro) laten afvoeren en vernietigen. De agrariër handelt echter in strijd met dit verbod en verwerkt het afval zelf, waarna hij het restproduct verkoopt voor tienduizend euro. Wat is in dit geval de omvang van het wederrechtelijk verkregen voordeel? Het gedachte-experiment leert dat als de agrariër het delict (opslaan, verwerken en verkopen van het afval)  niet  had begaan, hij het voordeel van tienduizend euro zou zijn misgelopen. Bovendien heeft hij zich door het delict te begaan de kosten bespaard van het laten afvoeren en vernietigen van het afval á raison van twintigduizend euro. Die lasten had hij zonder het begaan van dat delict moeten betalen. Zijn vermogen is dus als gevolg van het delict toegenomen met dertigduizend euro. Dat voordeel kan hem op de voet van artikel 36e lid 2 Sr worden ontnomen. 
     
     15. Wat deze en talloze andere mogelijke voorbeelden met elkaar gemeen hebben is dat bij de becijfering van de hypothetische vermogenspositie van de dader zijn gehele berispelijke gedraging uit de causale keten wordt weggedacht. Het aldus berekende vermogensverschil met de werkelijke situatie noem ik: negatief belang. ‘Negatief’, omdat het uitgaat van een hypothetische toestand waarin een bepaalde gedraging  niet  is verricht. Ik heb de term – dat is wel duidelijk – ontleend aan het burgerlijk recht.  Daarin speelt dit begrip bijvoorbeeld een rol bij het bepalen van de omvang van de schade die een benadeelde heeft geleden als gevolg van een jegens hem begane onrechtmatige daad of wanneer een ander hem door bedrog of bedreiging tot een rechtshandeling heeft bewogen. In zo’n geval dient de dader de benadeelde te brengen in de (hypothetische) vermogenstoestand waarin deze zou hebben verkeerd als de onrechtmatige daad niet was begaan of de rechtshandeling niet was verricht. De analogie met het ontnemingsrecht is niet compleet. Het gaat in het burgerlijk recht om de omvang van de schade die voor vergoeding in aanmerking komt; in het voorliggende geval gaat het om wederrechtelijk voordeel. Die twee hoeven uiteraard niet met elkaar te corresponderen. 
     
     
       
         De ontneming van het positieve belang 
       
     
     
     16. Meer problematisch zijn gevallen waarin de strafbaarheid van het delict is gelegen in het enkele ontbreken van een aspect, zoals een vergunning. In zo’n geval rijst de vraag met welke hypothetische toestand de daadwerkelijke vermogenspositie van de dader moet worden vergeleken. Wordt de gehele activiteit die zonder de vergunning is ondernomen weggedacht (negatief belang), dan wordt de opbrengst (minus de directe kosten) van die activiteit als wederrechtelijk verkregen voordeel beschouwd. Ontneming van negatief belang is in de strafrechtspraktijk de regel. Er zijn in de rechtspraak echter uitzonderingen te vinden waarin andere mogelijkheden werden verkend. 
     
     17. In de casus van HR 20 september 2011, ECLI:NL:HR:2011:BQ4686,  NJ  2012/298,  had het hof vastgesteld dat de verdachte, een agrariër (daar heb je ’m weer), zich schuldig had gemaakt aan het niet tijdig aanvragen van een vergunning voor het opslaan en bewerken van het groenafval. Het hof stelde evenwel ook vast dat de aard van de door de betrokkene verrichte activiteiten en de omstandigheden op diens bedrijf materieel reeds voldeden aan de voorwaarden van de nadien aangevraagde en verstrekte vergunning. Het OM had betoogd dat de betrokkene het negatieve belang, dat wil zeggen de gehele opbrengst (bedrijfswinst) van de niet vergunde activiteit moest worden ontnomen. Het hof oordeelde daarentegen dat het wederrechtelijk verkregen voordeel onder de gegeven omstandigheden gelijkstond aan de besparing van de kosten van de aanvraag van de vereiste vergunning. De Hoge Raad liet dat oordeel van het hof intact en verwierp het cassatieberoep van het OM. 
     
     18. Een hierop enigszins gelijkend geval betreft HR 27 januari 2004, ECLI:NL:HR:2004:AN7666,  NJ  2004/492. Een vervoersbedrijf had voor het goederentransport gebruikgemaakt van Roemeense chauffeurs die minder salaris uitbetaald kregen dan de cao voorschreef. Volgens de verdediging bestond het wederrechtelijk verkregen voordeel uit het bedrijfsresultaat  van deze transporten (slechts tienduizend gulden). Het hof berekende het voordeel echter aan de hand van een vergelijking met dezelfde activiteiten indien deze cao-conform, dus tegen betaling van een hoger salaris, waren ondernomen. Omdat onder het voordeel de besparing van de kosten kan worden begrepen, mocht het hof naar het oordeel van de Hoge Raad uitgaan van deze vergelijking en aldus het wederrechtelijk verkregen voordeel schatten op de bespaarde loonkosten (meer dan honderdduizend gulden). 
     
     19. Wat deze twee gevallen met elkaar gemeen hebben, is dat bij de becijfering van de hypothetische vermogenspositie van de dader juist niet zijn gehele berispelijke gedraging uit de causale keten is weggedacht, maar slechts het aspect dat strafbaarheid in het leven riep. De dader is ter vergelijking met zijn werkelijke vermogenstoestand in een hypothetische vermogenspositie gebracht waarin hij de kwestieuze gedraging binnen de wettelijke grenzen heeft verricht. Ik noem het verschil tussen de werkelijke vermogenstoestand en de hypothetische vermogenstoestand waarin de dader de onderwerpelijke activiteit wél – maar binnen de grenzen der wet – heeft ondernomen: positief belang. Ook dit begrip heb ik, zoals bekend, ontleend aan het burgerlijk recht. Daarin speelt het een rol bij het berekenen van de omvang van de schade die de benadeelde heeft geleden als gevolg van een toerekenbare tekortkoming van de schuldenaar in de nakoming van verbintenissen uit overeenkomst. De benadeelde moet door schadevergoeding in de positie worden gebracht als ware de overeenkomst naar behoren uitgevoerd.  
     
     20. In de twee hiervoor besproken ontnemingszaken bestond het positief belang (volgens de vaststellingen van de ontnemingsrechters) uitsluitend uit bespaarde kosten als bedoeld in artikel 36e lid 5, tweede volzin, Sr. In het eerste geval betrof dat de kosten van de vergunningsaanvraag en in het tweede geval loonkosten, te weten het verschil tussen de daadwerkelijk uitbetaalde salarissen en de hogere cao-salarissen. Positief belang kan onder omstandigheden echter ook zijn gelegen in het verschil tussen de (geringere) opbrengst van een legale activiteit en de (hogere) opbrengst van een illegale uitvoering van mutatis mutandis dezelfde activiteit. Zowel negatief belang als positief belang kán dus geheel of ten dele bestaan uit bespaarde kosten als bedoeld in artikel 36e lid 5, tweede volzin, Sr, maar dat is niet per definitie steeds het geval. 
     
     21. De vraag rijst waarom de ontnemingsrechters in de hier besproken zaken hebben gekozen voor de ontneming van positief belang. Er is wel geopperd dat hierbij meespeelt dat in beide casus de gewraakte activiteit op één – zij het nogal essentieel – detail na legale verrichtingen betrof.  De agrariër voldeed op zichzelf aan alle vergunningsvoorwaarden, maar had alleen die vergunning (nog) niet aangevraagd. Ook commercieel goederentransport door betaalde chauffeurs betreft op zichzelf een legale activiteit. De arresten van de Hoge Raad laten zien dat de hier toegepaste wijze van voordeelberekening (positief belang) niet getuigt van een onjuiste rechtsopvatting. De Hoge Raad wijst er daarbij overigens uitdrukkelijk op dat het hof het voordeel mocht vaststellen op de besparing van kosten.  Hierover valt evenwel op te merken dat het niet de toepassing van artikel 36e lid 5 Sr is die deze uitspraken bijzonder maakt. Het is – nogmaals – de berekening en ontneming van  positief belang  waardoor deze zaken in het oog springen. De steller van het middel wijst in dat verband op een andere (oudere) zaak, waarin de Hoge Raad die wijze van voordeelberekening zou hebben afgewezen. 
     
     
       
         De Urker visafslag 
       
     
     
     22. In de casus van HR 8 juli 1992, ECLI:NL:HR:1992:AC0473,  NJ  1993/12, ging het debat niet over bespaarde kosten. Wat wil het geval? De visafslag van de gemeente Urk had meermalen bemiddeld bij het veilen van vis die door de vissers niet was voorzien van de identiteitsgegevens van de vaartuigen waarmee de vis was aangevoerd. Dergelijke vis had de visafslag moeten weigeren. Door desondanks te bemiddelen bij het veilen van die vis werkte de gemeente(lijke visafslag) welbewust mee aan het ontduiken van vangstquota. De visafslag hief standaard 3% retributie over de opbrengst van geveilde vis. In de ontnemingszaak tegen de gemeente luidde het verweer (onder meer) dat de gemeente niet had geprofiteerd van het ontbreken van gegevens op de vis omdat die vis mét de gegevens evengoed geveild zou zijn. Het hof had die 3% retributie op ongelabelde vis niettemin aangemerkt als het voordeel dat de gemeente door middel van de bewezen verklaarde feiten had verkregen. Het hof heeft daarmee – in mijn woorden – het negatieve belang becijferd en ontnomen, terwijl de gemeente voorstander was van de berekening van het positieve belang. Dat was (volgens de gemeente) nihil. 
     
     23. De gemeente kwam tegen het oordeel van het hof op in cassatie. De Hoge Raad overwoog in dit verband onder meer (rov. 5.3): 
     
     
       “ Voor zover aan het middel de opvatting ten grondslag ligt dat de verdachte door de onder 2, 3 en 4 bewezen verklaarde feiten geen voordeel als bedoeld in art. 36e Sr heeft verkregen omdat zij deze retributie in ieder geval zou hebben ontvangen, waartoe wordt aangevoerd dat, indien de verdachte geweigerd had de desbetreffende partijen vis te veilen, de aanvoerder de voorgeschreven gegevens vermeld zou hebben waarna de vis geveild zou zijn, faalt het eveneens. Die opvatting miskent immers dat de in art. 36e Sr bedoelde maatregel strekt tot ontneming van voordeel dat de veroordeelde met schending van een wettelijk voorschrift heeft verkregen en dat aan oplegging van die maatregel niet in de weg staat dat de veroordeelde eenzelfde voordeel had kunnen verkrijgen zonder zodanige schending. ” 
     
     
     24. De casus van de Urker visafslag vertoont overeenkomsten met de twee eerder besproken zaken. Het ging immers in alle gevallen om een op zichzelf legale activiteit (in casu het bemiddelen bij het veilen van vis), waarvan de strafbaarheid was gelegen in het ontbreken van een aspect dat strafbaarheid teweegbracht, in dit geval de identiteitsgegevens van de vaartuigen waarmee de vis was aangevoerd. A-G Knigge opperde in zijn conclusie voor HR 20 september 2011, ECLI:NL:HR:2011:BQ4686,  NJ  2012/298, dat er toch een essentieel verschil was tussen enerzijds het geval van de Urker visafslag en anderzijds de twee eerder besproken zaken. De Hoge Raad liet in de zaak van de Urker visafslag toe dat het hof voorbijging aan de door de gemeente gepropageerde wijze van berekening – van (in mijn woorden) het positieve belang – vanwege het speculatieve gehalte ervan, aldus Knigge.  Dat sluit ik niet uit, maar een hoog speculatief gehalte had ook de – in cassatie in stand gebleven – voordeelberekening (positief belang) in de hiervoor besproken zaak van de goederentransporteur die zijn Roemeense chauffeurs minder salaris uitkeerde dan waarin de cao voorzag. Zou de vervoerder die transporten überhaupt wel hebben uitgevoerd als zij haar chauffeurs het cao-salaris had moeten betalen? Of zouden die hogere loonkosten geheel of ten dele zijn doorberekend aan de opdrachtgevers? Maar zouden één of meer van die opdrachtgevers dan niet naar een (relatief goedkopere) concurrent zijn gegaan? Et cetera. Het zijn dezelfde soort en dezelfde mate van speculaties als die konden rijzen in de zaak van de Urker visafslag. Daarin zit het verschil welbeschouwd dus niet. 
     
     
       
         Synthese 
       
     
     
     25. De uitkomsten van de hier besproken zaken laten zich mijns inziens met elkaar rijmen als wordt aangenomen dat de Hoge Raad zowel voordeelberekening naar de maatstaf van het negatieve belang als voordeelberekening naar de maatstaf van het positieve belang verenigbaar acht met artikel 36e Sr. De Hoge Raad laat de ontnemingsrechter dus vrij in de invulling van de hypothetische vermogenspositie waarvan de ontnemingsrechter zich bij het uitvoeren van een  condicio sine qua non -test een voorstelling moet maken. Die vrijheid past in de beoordelingsruimte die de Hoge Raad de ontnemingsrechter bij het berekenen van het wederrechtelijk verkregen voordeel sowieso laat.  De voordeelberekening hangt immers sterk af van de concrete omstandigheden van het geval en is daardoor in hoge mate verwerven met waarderingen van feitelijke aard. De keuze voor de berekening van negatief dan wel van positief belang is veelal pas het begin van een reeks van vragen over de concrete omstandigheden van het geval die de ontnemingsrechter zich moet stellen om het voordeel te calculeren. Daarbij zijn vaak meer keuzes in rechte verdedigbaar. Wiskundige strengheid valt niet over de hele linie te bereiken. De eerste volzin van lid 5 van artikel 36e Sr brengt niet voor niets tot uitdrukking dat de vaststelling van het bedrag van het wederrechtelijk verkregen voordeel (slechts) een schatting betreft. 
     
     26. Vanwege deze aan de ontnemingsrechter gelaten vrijheid, zal de Hoge Raad in cassatie alleen toezien op de motivering van de keuze voor een bepaalde benadering. Die motivering moet duidelijk maken waarom de gekozen benadering recht doet aan het reparatoire karakter van de voordeelontneming. De motivering zou tekort kunnen schieten wanneer de feitelijke grondslag voor de hypothetische vermogenspositie waarmee de werkelijke vermogenstoestand wordt vergeleken te zeer berust op speculatie. 
     
     
       
         De ontneming van (slechts) het alternatieve belang? 
       
     
     
     27. Voor de bepaling van de hypothetische vermogenspositie van de dader kan de ontnemingsrechter wellicht ook een alternatief scenario in aanmerking te nemen. De teler van hennep zou zich ten overstaan van de ontnemingsrechter bijvoorbeeld kunnen verweren met de stelling dat hij in ruil voor hennep ook paprika’s had kunnen telen, dat dit hem niet veel minder zou hebben opgeleverd, en dat het wederrechtelijke voordeel dus slechts bestaat uit het verschil tussen de opbrengst van hennep en de opbrengst van paprika’s. Bedrijfseconomisch beschouwd worden de opbrengsten van de paprikateelt ‘alternatieve kosten’ of ‘opportuniteitskosten’ genoemd. Dat betreft de niet gerealiseerde opbrengst van het best mogelijke alternatief ten opzichte van de gemaakte keuze. Voor een dergelijke invulling van het voordeelbegrip, een variant van positief belang, reserveer ik de term: alternatief belang. Dat is dus het verschil tussen de werkelijke vermogenstoestand en een hypothetische vermogenstoestand waarin de dader de best mogelijke alternatieve activiteit heeft ondernomen ten opzichte van de werkelijk gemaakte keuze. Deze benadering geeft ruimte aan veel alternatieve mogelijkheden, omtrent de opbrengst en de kosten waarvan vrijelijk zal kunnen worden gespeculeerd. Het komt mij voor dat een dergelijke benadering zich niet, dan wel moeizaam verdraagt met het begrip ‘wederrechtelijk verkregen voordeel’ van artikel 36e Sr.  
     
     
       
         Samenvatting en afronding 
       
     
     
     28. De jurisprudentie leert ons iets over de wijze waarop het door mij bedoelde gedachte-experiment bij de bepaling van het wederrechtelijk verkregen voordeel gestalte moet krijgen. Ter vergelijking met de werkelijke vermogenspositie waarin de dader op enig moment na het delict is komen te verkeren, maakt de ontnemingsrechter ter uitvoering van een  condicio sine qua non -test zich een voorstelling van een hypothetische vermogenspositie. Afhankelijk van de omstandigheden moet de ontnemingsrechter daarbij een keuze maken tussen het ‘wegdenken’ (1) van de gehele activiteit die het onderwerp van het delict uitmaakt, dan wel (2) van alleen het strafbare aspect van de gewraakte activiteit, waarbij die activiteit in het gedachte-experiment op zichzelf in stand blijft. Het zodoende vastgestelde verschil met de werkelijke vermogenspositie noemde ik hierboven (1) negatief belang, respectievelijk (2) positief belang. Waarschijnlijk zal de Hoge Raad onder de gegeven omstandigheden beide berekeningswijzen van de ontnemingsrechter respecteren. Geen van beide benaderingen getuigt immers van een onjuiste rechtsopvatting omtrent het begrip ‘wederrechtelijk verkregen voordeel’ in de zin van artikel 36e Sr. Dan rijst in cassatie alleen nog de vraag of het hof zijn keuze toereikend heeft gemotiveerd. Die motivering moet duidelijk maken waarom de gekozen benadering recht doet aan het met voordeelontneming beoogde doel. Mogelijk speelt bij de beoordeling van de begrijpelijkheid van deze keuze mee of de activiteit in de gegeven omstandigheden op zichzelf beschouwd legaal is. Bovendien mag de bepaling van de hypothetische vermogenspositie niet te zeer berusten op speculatie. Voor het in aanmerking nemen van een alternatief scenario laat het begrip ‘wederrechtelijk verkregen voordeel’ van artikel 36e Sr dan ook nagenoeg geen ruimte. 
     
   
   
     De beoordeling van het middel 
     
     29. In de voorliggende zaak heeft het hof vastgesteld (i) dat de betrokkene zich door het begaan van de bewezen verklaarde en andere strafbare feiten schuldig heeft gemaakt aan het verzorgen van onjuiste aangiften inkomstenbelasting voor zijn klanten, (ii) dat die klanten hem betaalden ongeacht of de aangifte juist of onjuist was opgemaakt, en (iii) dat er geen, althans onvoldoende aanwijzingen zijn dat de betrokkene deze handelwijze bezigde om zijn klantenbestand te vergroten en zodoende extra inkomsten te genereren. Deze vaststellingen worden in cassatie niet aangevochten. In cassatie wordt louter opgekomen (a) tegen het oordeel dat de betrokkene onder deze omstandigheden geen wederrechtelijk verkregen voordeel heeft genoten en (b) tegen het ontbreken van een nadere motivering van dat oordeel.  
     
     30. Ik meen dat zowel de rechtsklacht als de motiveringsklacht faalt. Uit de hierboven uiteengezette jurisprudentie leid ik af dat de Hoge Raad zowel de berekening van voordeel aan de hand van de maatstaf van het negatief belang als die aan de hand van de maatstaf van het positief belang verenigbaar acht met het begrip ‘wederrechtelijk verkregen voordeel’ van artikel 36e Sr. ’s Hofs oordeel dat de betrokkene geen voordeel (in de zin van positief belang) heeft genoten omdat de betrokkene niet minder inkomsten ontving ingeval hij de aangiften naar juistheid zou hebben ingevuld, getuigt dan ook niet van een onjuiste rechtsopvatting.  
     
     31. De motivering van de door het hof gekozen benadering, te weten dat het de betrokkene financieel niet uitmaakte of de belastingaangifte juist of onjuist was gedaan en dat het de betrokkene niet voor ogen stond om met onjuiste aangiftes zijn klantenbestand uit te breiden, kan dit oordeel dragen.  
     
   
   
     Slotsom 
     
     32. Het middel faalt. 
     
     33. Ambtshalve heb ik geen gronden aangetroffen die tot vernietiging van de bestreden uitspraak aanleiding behoren te geven.  
     
     34. Deze conclusie strekt tot verwerping van het beroep. 
     
     
     
     
       De procureur-generaal 
       bij de Hoge Raad der Nederlanden 
     
     
     
     
       AG 
     
     
   
   
      Zie HR 1 juli 1997, ECLI:NL:HR:1997:AB7714,  NJ  1998/242 m.nt. Reijntjes, onder verwijzing naar de memorie van toelichting,  Kamerstukken II  1989/90, 21 504, nr. 3, p. 78, alsmede de memorie van antwoord, waaruit ik citeer (onderstreping mijnerzijds): “ Uit de ratio van de oplegging van de maatregel van ontneming van wederrechtelijk verkregen voordeel valt af te leiden wat voor ontneming in aanmerking komt. Genoemde maatregel strekt ertoe te bereiken dat de veroordeelde in de vermogenspositie wordt gebracht die zou hebben bestaan  indien hij niet onrechtmatig had gehandeld .”  Kamerstukken II  1990/91, 21 504, nr. 5, p. 26.  
   
   
      Het elimineren (‘wegdenken’) van een specifieke factor uit een causale keten, zoals vereist in een  condicio sine qua non -test, vooronderstelt (i) het bestaan van zo’n causale keten van gebeurtenissen in het concrete geval, alsmede (ii) een globaal inzicht in het causale mechanisme dat aan de causale keten in het concrete geval ten grondslag ligt. Nu is een en ander bij het onderzoek naar de financiële gevolgen van een (vermogens)delict doorgaans niet heel ingewikkeld. In twee conclusies stond ik in een andere context stil bij ditzelfde gedachte-experiment en bij de vraag naar de causaliteit tussen de in aanmerking genomen delicten en de financiële gevolgen (d.w.z. het voordeel) ervan, namelijk bij conclusies van 10 november 2020, ECLI:NL:PHR:2020:1046, en van 22 januari 2019, ECLI:NL:PHR:2019:37 (HR: 81 RO). 
   
   
      In dit verband verwijs ik graag naar de lezenswaardige noot van Borgers onder HR 20 september 2011, ECLI:NL:HR:2011:BQ4686,  NJ  2012/298. Deze uitspraak komt in de hoofdtekst nog aan de orde. Bovendien wijs ik op M.J. Borgers,  De ontnemingsmaatregel. Een onderzoek naar het karakter en de voorwaarden tot oplegging van de maatregel ter ontneming van wederrechtelijk verkregen voordeel (artikel 36e Wetboek van Strafrecht)  (diss. Tilburg), Den Haag: Bju 2001, p. 241-254. 
   
   
      Eventueel later optredend vervolgprofijt (de ‘baten’ van het strafbare feit) kan in dit gedachte-experiment op dezelfde voet in aanmerking worden genomen, omdat de peildatum voor vermogenspositie 1 (de omvang van de werkelijke vermogenstoestand) niet in beton is gegoten. De ‘meting’ van het verschil tussen het daadwerkelijke vermogen en het (hypothetische) vermogen in de situatie waarin het delict niet is gepleegd, kan immers ook plaatsvinden op enig moment nadat vervolgprofijt zich heeft (of zou kunnen hebben) verwezenlijkt. De vraag rijst dan wel tot welk moment er nog voldoende verband is tussen de vermogensaanwas en het delict dat ten grondslag ligt aan de voordeelberekening. 
   
   
      Ter beantwoording van de vraag welke kosten als ‘directe kosten’ kunnen worden beschouwd, wordt dus toepassing gegeven aan exact dezelfde  condicio sine qua non -toets. Zie over het begrip ‘directe kosten’ bijvoorbeeld HR 6 oktober 2020, ECLI:NL:HR:2020:1560. Bij het vaststellen van de hoogte van het wederrechtelijk verkregen voordeel brengt de ontnemingsrechter op de voet van art. 36e lid 8 Sr alleen die kosten in mindering (1) die rechtstreeks in verband staan met het begaan van strafbare feiten waarop de ontneming is gegrond, en (2) die redelijkerwijs voor aftrek in aanmerking komen. Onder “ kosten die in directe relatie staan tot het delict ”, zijnde de formulering waarin de Hoge Raad de hiervoor onder (1) bedoelde voorwaarde tot uitdrukking pleegt te brengen, moeten die kosten worden gerekend die bespaard zouden zijn geweest als het delict niet zou zijn gepleegd. Daartoe kunnen dus ook kosten behoren die niet ten behoeve van de voltooiing van het delict zijn gemaakt en in zoverre dus niet noodzakelijk waren, aldus oordeelde de Hoge Raad in HR 10 november 2015, ECLI:NL:HR:2015:3261,  NJ  2016/57. Als ik het goed zie vertolkt de Hoge Raad met de frase “ kosten die bespaard zouden zijn geweest als het delict niet zou zijn gepleegd ” de meer bedrijfseconomisch georiënteerde begrippen ‘marginale kosten’, ‘grenskosten’ of ‘additionele kosten’. Het gaat in die gevallen in essentie om het bedrag waarmee de totale (variabele) kosten toenemen door een verhoging van de productie, in dit geval door het begaan van een extra delict. Vaste lasten, waarvan de hoogte constant van aard is en waarvan de hoogte dus niet samenhangt met een toename van de omvang van de productie, vallen daaronder in beginsel niet, ook niet een evenredig deel daarvan. 
   
   
      Exploitatiekosten betreffen (bijvoorbeeld) de aanschafkosten van de hennepzaadjes, arbeidsloon, de afschrijving aan armaturen en lampen én de energielasten. Dat betreffen uitsluitend directe kosten voor zover deze daadwerkelijk zijn gemaakt ten behoeve van de oogstcyclus waarvan het voordeel wordt ontnomen. Ik lichtte dat toe in mijn conclusie van 7 december 2021, ECLI:NL:PHR:2021:1149, voor HR 1 februari 2022, ECLI:NL:HR:2022:8 (HR: 81 RO). 
   
   
      Over het risico van dubbeltelling in zo’n casuspositie gaat mijn conclusie van 31 augustus 2010, ECLI:NL:PHR:2010:BP5162, voor HR 22 februari 2011, ECLI:NL:HR:2011:BP5162. 
   
   
      Zie o.a. Ph.A.N. Houwing, ‘Positief en negatief belang bij rechtsschijn’,  WPNR  1944, afl. 3868 t/m 3872, p. 37-56, waarvan met name afl. 3868, p. 38-39, paragrafen 7 en 8. 
   
   
      Zie ook de daaraan voorafgaande, illustratieve conclusie van mijn voormalige ambtgenoot Knigge. Anders dan Knigge meen ik echter dat het in  alle  gevallen waarin de omvang van wederrechtelijk voordeel wordt berekend in essentie gaat om de vergelijking van de werkelijke situatie met een  hypothetische  situatie. De vraag is alleen welke. Zie in dit verband ook weer de noot van Borgers onder de publicatie van het arrest in de  NJ  2012/298. 
   
   
      Daartoe overwoog de Hoge Raad: “ 2.3. Het oordeel van het Hof komt er op neer dat, hoewel de verdachte zich heeft schuldig gemaakt aan het niet tijdig aanvragen van een vergunning, de aard van de door de betrokkene verrichte activiteiten en de omstandigheden op diens bedrijf materieel voldeden aan de voorwaarden van de nadien aangevraagde en verstrekte vergunning. Het oordeel van het Hof dat het wederrechtelijk verkregen voordeel in deze omstandigheden wordt vastgesteld op de besparing van de kosten van de aanvraag van de vereiste vergunning, getuigt niet van een onjuiste rechtsopvatting betreffende het begrip ‘wederrechtelijk verkregen voordeel’ in de zin van art. 36e Sr. ” 
   
   
      Onder (het bedrijfseconomische begrip) ‘bedrijfsresultaat’ wordt de netto-omzet minus bedrijfskosten verstaan. Het is twijfelachtig of de berekening van het negatief belang volgens de – in de ontnemingsrechtspraak meer gangbare – lijn van (grosso modo) ‘omzet minus directe kosten’ op hetzelfde bedrag zou zijn uitgekomen, maar dat is thans niet van groot belang. In de kern genomen hield de door de verdediging voorgestane berekening in dat de werkelijke vermogenstoestand werd vergeleken met de (hypothetische) toestand waarin de transporten (voor zover verricht door Roemeense chauffeurs) geheel niet hadden plaatsgehad. 
   
   
      De Hoge Raad overwoog: “ 3.5. Ter terechtzitting in hoger beroep heeft de vraag centraal gestaan op welke wijze het wederrechtelijk verkregen voordeel berekend zou moeten worden. Daarbij werden tegenover elkaar gesteld de vergelijking met dezelfde activiteit indien deze met legale middelen was ondernomen en de benadering waarbij wordt uitgegaan van het netto-exploitatieresultaat van de door de betrokkene gevoerde onderneming in de desbetreffende periode. Het Hof is uitgegaan van genoemde vergelijking en heeft aldus het wederrechtelijk verkregen voordeel geschat op de bespaarde kosten. Dat stond het Hof vrij gelet op de tweede volzin van het vierde lid van art. 36e Sr, luidende dat onder dit voordeel kunnen worden begrepen de besparing van kosten. Voorzover het tweede middel betoogt dat het Hof in deze zaak de verkeerde maatstaf voor het schatten van het voordeel heeft gehanteerd, faalt het omdat 's Hofs oordeel terzake geen blijk geeft van een verkeerde rechtsopvatting. Het is evenmin onbegrijpelijk en behoefde ook geen nadere motivering .” 
   
   
      Zie daarover Knigge in zijn conclusie voor HR 20 september 2011, ECLI:NL:HR:2011:BQ4686,  NJ  2012/298, randnummer 4.8 en 4.9, met een verwijzing naar S. Bakker, D. van der Landen & Th. de Roos, ‘Kader voor de beantwoording van de algemene vragen en jurisprudentie-analyse’, in: M. Faure & Th. de Roos (red.),  De berekening van het wederrechtelijk verkregen voordeel uit milieudelicten , Den Haag: Sdu Uitgevers 1998, p. 38. 
   
   
      Zie nogmaals de aangehaalde overwegingen in de voetnoten 9 en 11. 
   
   
      Knigge merkte in zijn conclusie voor HR 20 september 2011, ECLI:NL:HR:2011:BQ4686,  NJ  2012/298, randnummer 4.6, op: “ Op het eerste gezicht lijken de twee arresten niet goed met elkaar te rijmen. In het Urker visafslag-arrest lijkt te volgen dat een vergelijking met de legale situatie niet strookt met de strekking van art. 36e Sr, terwijl uit het arrest uit 2004 lijkt te volgen dat er wel degelijk ruimte is voor een vergelijking met de situatie waarin de regels niet zijn overtreden. Ik meen evenwel dat de beide arresten niet met elkaar in tegenspraak zijn. In de Urker visafslag-zaak benadrukte de Hoge Raad dat het gaat om het daadwerkelijk behaalde voordeel en dat het daarom niet van belang is dat de veroordeelde hetzelfde voordeel zou hebben behaald als hij zich aan de regels had gehouden. De Hoge Raad deed daarbij uitkomen dat het middel  [het cassatiemiddel van de gemeente, D.A.]  een vergelijking voorstond met een nogal hypothetische situatie. Volgens de regels had de visafslag de aangeboden vis moeten weigeren omdat daarbij door de betrokken vissers niet was vermeld met welke vaartuigen de vis was aangevoerd. Die weigering zou er volgens het middel toe hebben geleid dat de vis vervolgens op de correcte wijze werd aangeboden. Maar dat laatste is nogal speculatief. Het ging als ik het goed zie om een welbewuste ontduiking van de vangstquota. Als de visafslag daaraan niet had willen meewerken, waren de vissers misschien naar een andere visafslag uitgeweken of hadden zij de vis op andere wijze op de markt gebracht. Misschien ook hadden zij dan afgezien van het vangen van teveel vis, zodat de visafslag uiteindelijk minder retributie kon inhouden. Dat de ontnemingsrechter van de Hoge Raad niet hoeft te treden in een vergelijking met een situatie die berust op speculatieve aannames, valt goed te begrijpen. ” 
   
   
      Zie ook de noot van Borgers onder HR 20 september 2011, ECLI:NL:HR:2011:BQ4686,  NJ  2012/298, onder 3 en 4 (“ De wet dwingt immers niet tot een bepaalde berekeningsmethode ”), en de noot van Buruma onder HR 27 januari 2004, ECLI:NL:HR:2004:AN7666,  NJ  2004/492, onder 3, waaruit ik citeer: “ De Hoge Raad vindt niet dat het Hof de voorkeur had moeten geven aan berekening aan de hand van het reële netto-exploitatieresultaat. Die vrijheid van berekeningsmethode legt de Hoge Raad wel vaker bij de feitenrechter, bijvoorbeeld als het gaat om een voordeelsberekening van de buit van een diefstal waarbij zowel de daadwerkelijke opbrengst na verkoop van de buit, als de op de helersmarkt gebruikelijke opbrengst mag gelden, terwijl als de buit zelf wordt behouden vermoedelijk ook nog van de (bespaarde) marktwaarde mag worden uitgegaan. ” 
   
   
      In zijn conclusie voor HR 20 september 2011, ECLI:NL:HR:2011:BQ4686,  NJ  2012/298, randnummer 4.9, merkt Knigge op dat de berekening van het voordeel vooral een kwestie is van ‘toerekenen’: “ Het gaat om de vraag of en zo ja in hoeverre het redelijk is het gehele voordeel dat is behaald met handelen dat in strijd met de voorschriften plaatsvond, toe te rekenen aan de regelschending. De beantwoording van die vraag zou wel eens sterk casuïstisch kunnen zijn. ” Zelf vind ik het begrip ‘toerekenen’ eerder een versluierend dan een verhelderend concept.