ECLI: ECLI:NL:PHR:2009:AZ6922

Titel: ECLI:NL:PHR:2009:AZ6922 Parket bij de Hoge Raad , 16-01-2009 / 43143

Gerecht: Parket bij de Hoge Raad

Datum uitspraak: 2009-01-16

Zaaknummer: 43143

Proceduretype: 

Onderwerp: Bestuursrecht; Belastingrecht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Conclusie

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:PHR:2009:AZ6922

---

Artikel 203, lid 3, CDW,vermis van goederen in tijdelijke opslag;,douaneschuldenaar: aangever (summiere aangifte) of degene die het vermis heeft geconstateerd?,Artikel 379 UCDW (oud) niet van toepassing bij onttrekking.

Nr. 43.143 
       Mr. De Wit 
       7 december 2006 
       Derde Kamer A 
       Douanerechten en omzetbelasting 
     
     
     Conclusie inzake 
     
     Staatssecretaris van Financiën 
     
     tegen 
     
     X (en vice versa) 
     
     1. Inleiding 
     
     1.1. In deze zaak zijn goederen van buiten de gemeenschap naar Z gebracht door een luchtvaartmaatschappij. Bij de opslag in entrepot na de lossing blijken er goederen te ontbreken. De luchtvaartmaatschappij wordt aangemerkt als douaneschuldenaar en wordt uitgenodigd tot het betalen van douanerechten en omzetbelasting. Het draait in deze zaak om de vraag wie er als douaneschuldenaar moet worden beschouwd: de luchtvaartmaatschappij of de afhandelaar. Van belang is het arrest van het Hof van Justitie inzake Unamar. Bij deze zaak speelt voorts gewijzigd beleid inzake de persoon van de douaneschuldenaar een rol, evenals het niet toepassen van beleid van de inspecteur om een driemaandstermijn te geven. 
     
     2. Beschouwing 
     
     2.1. Belanghebbende, exploitant van een luchtvaartmaatschappij, heeft op 13 juli 1997 op Z een zending bestaande uit 248 colli "consolidated cargo" in het douanegebied van de gemeenschap gebracht. Met betrekking tot deze zending heeft belanghebbende een summiere aangifte gedaan. 
     
     2.2. De afhandelaar van belanghebbende, A B.V. te Z, heeft tijdens de aan de inslag in haar douane-entrepot voorafgaande controle zes colli oftewel 219 kilogram van de binnengebrachte goederen als vermist bevonden. Daarvan is opgave aan de douane gedaan. 
     
     2.3. Het was, zoals blijkt uit de verklaring van de inspecteur in zijn verweerschrift bij het Hof, in 1997 beleid van de inspecteur om bij een vermis inklaring de uitnodiging tot betaling aan de afhandelaar te doen toekomen.(1) 
     
     2.4. Op 19 juni 1997 had een bespreking plaats tussen Douane Post Z en A B.V. In het daarvan op 24 juni 1997 opgestelde verslag is onder meer vermeld dat een douaneschuld die ontstaat door een vermis aan goederen dat wordt ontdekt bij de inslag van goederen in een entrepot, bij de afhandelaar wordt ingevorderd. 
     
     2.5. Op 26 augustus 1998 heeft de inspecteur een uitnodiging tot betaling uitgereikt aan de afhandelaar van belanghebbende A B.V. met betrekking tot het onder 1.2 vermelde vermis. Het te betalen bedrag was berekend op ƒ 2.190,-- aan douanerecht en ƒ 15.713,30 aan omzetbelasting. Voor de uitreiking van de uitnodiging heeft de inspecteur A B.V. in de gelegenheid gesteld binnen drie maanden bewijs te leveren van de status van de vermiste goederen. Naar aanleiding van een bezwaarschrift bij brief van 1 december 1998 heeft de inspecteur besloten aan A B.V. voor het volledige bedrag een ambtshalve teruggaaf te verlenen. De inspecteur overwoog in zijn uitspraak op bezwaar van 10 mei 1999 dat de uitnodiging tot betaling aan de luchtvaartmaatschappij had moeten worden gericht. 
     
     2.6. Bij brief van 21 december 1998 - blijkens de aanhef gericht aan 'Alle afhandelaren en luchtvaartmaatschappijen' - deelde Douane district P de geadresseerden onder meer mede dat tot dat moment door de douane een bepaalde procedure werd gehanteerd met betrekking tot geconstateerde verschillen, dat deze procedure doorgelicht was, dat aanpassingen nodig waren en dat veranderingen per 1 januari 1999 zouden ingaan. Met betrekking tot de aansprakelijkheid wegens minderbevindingen geconstateerd vóór de opname in de voorraadadministratie van de entreposeur, was vermeld dat de uitnodiging tot betaling op naam van de luchtvaartmaatschappij zou worden gesteld. 
     
     2.7. Op 25 mei 1999 reikte de inspecteur aan belanghebbende een uitnodiging tot betaling uit. De berekening daarvan komt overeen met de uitnodiging tot betaling die aan A B.V. was uitgereikt. Aan belanghebbende is niet een termijn van drie maanden om bewijs te leveren van de status van de vermiste goederen verleend. 
     
     2.8. Op 5 juli 2001 diende belanghebbende met betrekking tot de aan haar gerichte uitnodiging tot betaling een verzoek om teruggaaf in. De inspecteur wees dit verzoek op 7 februari 2002 af. Op 19 februari 2002 ontving de inspecteur een tegen deze beschikking door belanghebbende ingediend bezwaarschrift. Het bezwaarschrift is door de inspecteur afgewezen. Belanghebbende is in beroep gekomen tegen deze uitspraak op bezwaar. 
     
     
       2.9. Uit de processtukken leid ik af dat partijen voor het Hof met name van mening verschilden over de volgende punten: 
       -is er een douaneschuld ontstaan? 
       -is belanghebbende in beginsel terecht als schuldenaar aangemerkt voor een zodanige douaneschuld? 
       -levert de toepassing van de beleidswijziging na 1997 betreffende het aanmerken van luchtvaartmaatschappijen als douaneschuldenaar met betrekking tot het vermis in 1997 een strijd op met het vertrouwensbeginsel? 
       -levert het niet verlenen aan belanghebbende van een termijn van drie maanden om bewijs te leveren conform het beleid van de inspecteur strijd op met het gelijkheidsbeginsel? 
       -kan artikel 220, lid 2, onderdeel b, van het Communautair Douanewetboek (hierna te noemen: CDW) analoog worden toegepast? 
       -was het beleid van de inspecteur betreffende de persoon die wordt aangemerkt als douaneschuldenaar (en het wijzigen daarvan) aan te merken als een beschikking? 
     
     
     2.10. Het Hof geeft in haar uitspraak aan dat het geschil beperkt kan blijven tot de vraag of jegens belanghebbende een juiste toepassing is gegeven aan artikel 379, tweede lid, van Verordening (EEG) nr. 2454/93 van de Commissie van 2 juli 1993 (hierna te noemen: TCDW), in de destijds geldende tekst. Op de onder 1.9 genoemde punten gaat het Hof niet in. 
     
     
       2.11. Het Hof oordeelt: 
       "2.4.1. ... Vóór de uitreiking van de uitnodiging was Ogden met toepassing van artikel 379, tweede lid, Uitvoeringsverordening Communautair Douanewetboek ... in de destijds geldende tekst, in de gelegenheid gesteld binnen de termijn van drie maanden bewijs te leveren van de status van de vermiste goederen ( ...) 
       6.1. Op basis van artikel 203, eerste lid, CDW jo. artikel 379, tweede lid, UCDW kan de lidstaat de douaneschuld slechts innen, indien de douane de aangever heeft medegedeeld dat deze over een termijn van drie maanden beschikt om het gevraagde bewijs te leveren en dat bewijs niet binnen deze termijn is geleverd. De Douanekamer verwijst hierbij naar de arresten van het Hof van Justitie van 21 oktober 1999, nummer C-233/98 (Lensing & Brockhausen Gmbh), Jurispr. blz. I-7349 en UTC 2001/68*, en van 20 januari 2005, nummer C-300/03 (Honeywell Aerospace GmbH), Jurispr. blz. I-689 en Douanerechtspraak 2005/48*. 
       Het feit dat belanghebbende vóór de uitreiking door de inspecteur van de in het geding zijnde uitnodiging tot betaling niet in de gelegenheid is gesteld binnen een termijn van drie maanden bewijs te leveren van de status van de vermiste goederen, heeft derhalve tot gevolg dat de desbetreffende uitnodiging dient te worden vernietigd. 
       6.1. Het vorenstaande wordt niet anders door het sub 2.4.1. en 2.4.2. weergegevene, waaruit blijkt dat jegens een andere schuldenaar van dezelfde schuld, aan welke persoon overigens later teruggaaf is verleend, wel een juiste toepassing van artikel 379 UCDW heeft plaatsgevonden. 
       6.3. Ook de door de inspecteur vermelde nationale procedure (FC 40) kan aan een juiste toepassing van artikel 379 UCDW niet in de weg staan. ... 
       8. De beslissing 
       De Douanekamer (...) 
       - vernietigt de uitspraak waarvan beroep, alsmede de bestreden uitnodiging tot betaling;" 
     
     
     2.12. De Staatssecretaris heeft beroep in cassatie ingesteld. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend en incidenteel beroep in cassatie ingesteld. De Minister heeft een verweerschrift ingediend tegen het incidentele beroep. Belanghebbende heeft vervolgens een conclusie van repliek ingediend, waarna de Minister een conclusie van dupliek heeft ingediend. 
     
     2.13. De Staatssecretaris dient twee middelen van cassatie in. Volgens het eerste middel is het recht geschonden, doordat het Hof heeft geoordeeld dat in het onderhavige geval de in artikel 379 TCDW beschreven procedure niet is gevolgd. De Staatssecretaris is van mening dat het destijds geldende artikel 379 TCDW alleen ziet op douanevervoer en dus niet van toepassing is. 
     
     2.14. Volgens het tweede middel is artikel 236 CDW geschonden doordat het Hof kennelijk heeft geoordeeld dat door het niet naleven van de in artikel 379 TCDW beschreven procedure meer is geheven dan wettelijk verschuldigd was. Artikel 236 CDW leidt tot terugbetaling als het bedrag niet wettelijk verschuldigd was, dan wel dat het bedrag in strijd met artikel 220, lid 2, CDW werd geboekt. In het arrest Traffic B.V. heeft het Hof van Justitie geoordeeld dat voor de toepassing van artikel 236 CDW rechten bij invoer wettelijk verschuldigd zijn wanneer een douaneschuld is ontstaan en wanneer het bedrag van deze rechten kon worden vastgesteld. Het bedrag van de rechten blijft wettelijk verschuldigd in de zin van artikel 236 CDW indien dit bedrag niet in overeenstemming met artikel 221, lid 1, CDW aan de schuldenaar is medegedeeld. 
     
     2.15. De Staatssecretaris stelt dat de uitspraak van het Hof van Justitie in de zaak Unamar (15 september 2005, nr. C-140/04) niet van toepassing is, er is immers niet vastgesteld dat de vermiste goederen gelost zijn uit het vliegtuig. 
     
     2.16. De Staatssecretaris acht het onjuist dat het Hof een beslissing geeft inhoudende vernietiging van een uitnodiging tot betaling die onherroepelijk vaststaat. 
     
     2.17. Belanghebbende heeft in haar incidenteel beroep een aantal middelen van cassatie naar voren gebracht. 
     
     2.18. Volgens het eerste middel is de Hofuitspraak strijdig met de artikelen 203, 204 en 236 CDW en artikel 184 TCDW. Gelet op de uitspraak in de zaak Unamar moet geconcludeerd worden dat het Gerechtshof niet de juiste rechtsregels heeft toegepast. De afhandelaar had als douaneschuldenaar moeten worden aangewezen, niet belanghebbende. Nu niet is gebleken wat er precies met de goederen is gebeurd moet worden aangenomen dat de goederen zijn gelost. Zoals de inspecteur heeft gesteld in zaak nr. 02/1570 (Gerechtshof Amsterdam, 27 april 2004, LJN AP4536) leert de ervaring dat op Z regelmatig goederen worden gestolen. Het zou ook kunnen dat A B.V. niet naar behoren heeft geteld. De douaneschuld is geconstateerd nadat de goederen uit het vervoermiddel zijn gelost. Ook de goederen in het Unamar-arrest waren nog niet geteld na de lossing op het moment van het ontstaan van de douaneschuld. Volgens belanghebbende moet het mogelijk zijn een summiere aangifte te herzien analoog aan artikel 78 CDW. 
     
     2.19. Volgens het tweede middel zijn het vertrouwensbeginsel en artikel 220, lid 2, onder b CDW geschonden. De inspecteur heeft vertrouwen geschapen door zijn brief van 21 december 1998. Belanghebbende is geen professionele aangever en had na de beleidswijziging inzake de persoon van de douaneschuldenaar nooit kunnen weten of redelijkerwijs kunnen ontdekken dat hij tevens als douaneschuldenaar zou worden aangemerkt met betrekking tot de douaneschuld wegens vermisverklaring ontstaan voor de beleidswijziging. Er is sprake van een boeking achteraf. De niet tijdige boeking van de douaneschuld op naam van belanghebbende kan immers slechts worden hersteld door middel van een boeking achteraf (HvJ EG, 26 november 1998, Covita, nr. C-370/96, Jurispr. 1998, blz. I-07711). Hoewel strikt genomen artikel 220, lid 2, onderdeel b, CDW, alleen van toepassing is bij de douaneaangifte en niet bij de summiere aangifte kan dat artikel analoog worden toegepast. Belanghebbende wijst op het informatiedocument dat de Commissie heeft gepubliceerd over de toepassing van artikel 220, lid 2, onderdeel b en artikel 239 CDW. Volgens belanghebbende was de vergissing niet gemakkelijk te ontdekken, anders had de Belgische rechter geen prejudiciële vragen hoeven stellen. De inspecteur heeft minimaal vijf jaar het beleid gehanteerd waarbij de afhandelaar aansprakelijk werd gesteld. De wettelijke bepalingen zijn voor meerdere uitleg vatbaar. Volgens belanghebbende is de Commissie ernstig tekort geschoten door in de wetsbepalingen niet de persoon te noemen die de verplichtingen uit de tijdelijke opslag van de goederen dient na te komen. Indien artikel 220, lid 2, onderdeel b, CDW niet analoog van toepassing zou zijn, is belanghebbende van mening dat de ongeschreven algemene beginselen van gemeenschapsrecht, alsmede de nationale beginselen zoals deze zijn ontwikkeld in elke lidstaat in werking moeten treden om de belastingschuldigen te beschermen. Het zou volgens belanghebbende discriminatie zijn als alleen de aangever van een douaneaangifte beschermd zou worden. 
     
     2.20. Volgens het derde middel is de Hofuitspraak strijdig met het gelijkheids- evenredigheids- en billijkheidsbeginsel en met artikel 1 van de Grondwet, artikel 20 van het Handvest van de Grondrechten van de Europese Unie en artikel 26 van het Internationaal Verdrag inzake de burgerrechten en politieke rechten. Belanghebbende is van mening dat de inspecteur conform zijn beleid belanghebbende op de hoogte had moeten stellen van zijn voornemen om haar als douaneschuldenaar aan te merken. De inspecteur had belanghebbende daarbij conform zijn beleid drie maanden te tijd moeten geven om bewijs te leveren. 
     
     2.21. In het vierde middel stelt belanghebbende aan de orde dat de inspecteur, zonder basis in het CDW of TCDW, het gewijzigde, gelet op Unamar contra legem, beleid heeft ontwikkeld. 
     
     2.22. In het vijfde middel stelt belanghebbende de beginselen van rechtszekerheid en zorgvuldigheid aan de orde. De uitnodiging tot betaling is met grote onzorgvuldigheid vastgesteld. De inspecteur heeft zich namelijk alleen gebaseerd op het door de afhandelaar gemelde vermis. 
     
     Termijn van drie maanden/artikel 379 CDW 
     
     2.23. Zowel de Staatssecretaris als belanghebbende zijn van mening dat het Hof ten onrechte heeft geoordeeld dat de driemaandstermijn van het destijds geldende artikel 379 UCDW had moeten worden gevolgd. Ik deel deze opvatting: artikel 379 UCDW ziet alleen op douanevervoer, hetgeen in de onderhavige zaak niet aan de orde was. De constatering van het Hof dat A B.V. op grond van artikel 379 UCDW in de gelegenheid is gesteld om binnen drie maanden bewijs te leveren lijkt in dit licht bezien een onjuiste constatering. Het eerste cassatiemiddel van de Staatssecretaris treft doel. Of dit gegeven ook kan leiden tot cassatie van de uitspraak van het Hof is afhankelijk van het slagen van de door belanghebbende voorgestelde cassatiemiddelen in het incidentele cassatieberoep. Gelet op het feit dat het eerste cassatiemiddel van de Staatssecretaris slaagt, behoeft het tweede cassatiemiddel van de Staatssecretaris geen bespreking. 
     
     2.24. Gelet op het feit dat het Hof een wel erg minimale feitenvaststelling heeft verricht, moet bij de behandeling van de cassatiemiddelen van belanghebbende vervolgens worden onderzocht of de Hoge Raad de zaak zelf kan afdoen, of dat de zaak moet worden terugverwezen naar het Hof voor nader onderzoek van de stellingen van belanghebbende.  
     
     Eerste cassatiemiddel incidentele cassatieberoep: Is belanghebbende terecht als schuldenaar aangemerkt? 
     
     2.25. In de zaak Unamar (HvJ EG, 15 september 2005, nr. C-140/04) oordeelde het Hof van Justitie over de situatie waarbij bij het douanekantoor te Antwerpen een summiere aangifte was gedaan voor een partij sigaretten als niet-communautaire goederen. De aangifte werd op 9 juni 1996 geldig gemaakt. Op 18 juni 1996 is de container door Seaport Terminals gelost van een schip, waarmee de goederen vanuit Brazilië naar Antwerpen waren vervoerd. Seaport Terminals heeft de container op de kaai gezet zonder dat daaraan een toegestane douanebestemming was gegeven. Op 19 juni 1996 werd vastgesteld dat de container de dag ervoor was gestolen, zodat hij niet meer bij de douane kon worden aangebracht. Er blijkt overigens niet uit de uitspraak dat de goederen na de lossing niet geteld zouden zijn. 
     
     
       2.26. Het Hof van Justitie overweegt: 
       "30. Zoals het Hof heeft geoordeeld, heeft de gemeenschapswetgever sinds de inwerkingtreding van het douanewetboek de voorwaarden voor het bepalen van de schuldenaren van de douaneschuld volledig willen vaststellen (arresten van 23 september 2004, Spedition Ulustrans, C414/02, Jurispr. blz. I8633, punt 39, en 3 maart 2005, Papismedov e.a., C195/03, nog niet gepubliceerd in de Jurisprudentie, punt 38). (...) 
     
     
     33. Zoals Unamar en de Commissie van de Europese Gemeenschappen terecht hebben aangevoerd, is wanneer de goederen in tijdelijke opslag zijn gelost van of uit het vervoermiddel waarop ze zich bevinden, en zijn opgeslagen in afwachting van een douanebestemming, de persoon die de goederen daadwerkelijk onder zich heeft, op grond van genoemd artikel 203, lid 3, vierde streepje, de schuldenaar van de op het tijdstip van onttrekking van deze goederen aan het douanetoezicht ontstane douaneschuld. 
     
     34. Aangaande de verplichtingen welke voortvloeien uit de tijdelijke opslag van de goederen in de zin van deze laatste bepaling, is de in artikel 183, lid 1, van de uitvoeringsverordening bedoelde persoon - te weten de persoon die de summiere aangifte heeft ondertekend - overeenkomstig artikel 184, lid 1, van die verordening immers verplicht om de goederen waarvoor een summiere aangifte is ingediend, op elke vordering van de douaneautoriteiten opnieuw volledig aan te bieden, zolang ze niet zijn gelost van of uit het vervoermiddel waarop zij zich bevinden. Artikel 184, lid 2, bepaalt daarentegen dat [a]lle personen die de goederen, na het lossen, achtereenvolgens onder zich hebben om deze te verplaatsen of op te slaan, [...] gehouden [zijn] tot het nakomen van deze verplichting. 
     
     35. Uit de bewoordingen van artikel 184 van de uitvoeringsverordening volgt dat het doorslaggevende criterium om te bepalen welke persoon verplicht is, de goederen in tijdelijke opslag na de lossing ervan op elke vordering van de douaneautoriteiten opnieuw aan te bieden, het houderschap van die goederen is. De houder van deze goederen is als bewaarder in staat, ze op elke vordering opnieuw aan te bieden, aangezien de persoon die de summiere aangifte heeft ondertekend, op dat ogenblik de goederen niet langer in zijn feitelijke macht heeft. ... 
     
     38. De verplichting om overeenkomstig artikel 49 van het douanewetboek aan de goederen in tijdelijke opslag een douanebestemming te geven binnen de daarin gestelde termijnen, die in voorkomend geval op de aangever rust, valt niet onder de gevallen die zijn bedoeld in artikel 203, lid 3, vierde streepje, van dat wetboek, dat alleen ziet op de verplichtingen die specifiek voortvloeien uit het eigenlijke verblijf in tijdelijke opslag van de goederen. 
     
     39. Bijgevolg is de persoon die de verplichtingen welke voortvloeien uit de tijdelijke opslag van de goederen [...] dient na te komen in de zin van artikel 203, lid 3, vierde streepje, van het douanewetboek, na de lossing van de betrokken goederen, de persoon die de houder ervan is." 
     
     2.27. De houder is dus de douaneschuldenaar ingevolge artikel 203, derde lid, vierde streepje CDW. De Staatssecretaris is, ondanks de uitspraak van het HvJ EG inzake Unamar, van mening dat belanghebbende moet worden aangemerkt als douaneschuldenaar. In de zaak Unamar is vastgesteld dat de gestolen container op de kaai was gezet. In de onderhavige zaak is niet feitelijk vastgesteld dat de vermiste goederen uit het vliegtuig zijn gelost door A B.V. en vervolgens door deze zijn gehouden. Het moet aan de Staatssecretaris worden toegegeven dat het vrij cruciaal is of de goederen al dan niet gelost zijn. Na de lossing is immers de houder (A B.V.) de douaneschuldenaar en niet belanghebbende. De uitnodiging tot betaling zou dus kennelijk naar de mening van de Staatssecretaris alleen juist kunnen zijn omdat de mogelijkheid bestaat dat de goederen niet gelost zijn op Z. 
     
     2.28. De inspecteur ging er blijkens de processtukken van uit dat de aansprakelijkheid pas over gaat op de afhandelaar en wel in zijn rol als entreposeur op het moment dat de geloste goederen ingeschreven worden in de voorraadadministratie van de entreposeur. Met betrekking tot minderbevindingen geconstateerd voor de opname in de voorraadadministratie merkt de inspecteur de luchtvaartmaatschappij aan als de douaneschuldenaar. Er is kennelijk, zo begrijp ik de inspecteur, in de onderhavige zaak geen aansprakelijkheid mogelijk van de afhandelaar in zijn rol van afhandelaar. Uit de uitspraak inzake Unamar is gebleken dat het niet terecht is belanghebbende aan te spreken voor zover de goederen gelost zijn. 
     
     2.29. Bovenstaande roept dan ook de vraag op of de goederen gelost zijn. Het gaat hier om de vraag of de goederen gelost waren op het moment waarop de douaneschuld is ontstaan c.q. de onttrekking heeft plaatsgevonden. Het moment van het constateren van de douaneschuld is hierbij niet van belang. Voorzover de goederen gelost zijn had A B.V., in haar rol van afhandelaar, door de inspecteur moeten worden aangesproken, niet belanghebbende. 
     
     
       2.30. In de eerste plaats wijs ik erop dat het Hof in r.o. 2.1. van de uitspraak het volgende heeft vastgesteld als feit: 
       'Belanghebbende, exploitant van een luchtvaartmaatschappij, heeft op 13 juli 1997 op Z een zending met Airwaybill nummer (...), manifest (...), bestaande uit 248 collie 'consolidated cargo' (...) in het douanegebied van de gemeenschap gebracht. Met betrekking tot deze zending heeft belanghebbende een summiere aangifte gedaan'. 
     
     
     Hoewel het niet met zoveel woorden gezegd wordt, komt het mij voor dat in deze feitenvaststelling reeds besloten ligt dat alle goederen op Z gelost zijn. Het Hof stelt immers vast dat de goederen het douanegebied zijn binnengebracht, hetgeen verwijst naar het fysiek binnenbrengen in het douanegebied, waartoe de goederen uit het vliegtuig moeten worden gelost. 
     
     
       2.31. Ik leid uit de processtukken voorts af dat de inspecteur ervan uitging dat de vermiste goederen wel gelost zijn. In de brief van 21 december 1998 aan alle afhandelaren en luchtvaart-maatschappijen schrijft de inspecteur: 
       "Na de lossing van de goederen bevinden de goederen zich op grond van artikel 50 CDW formeel in een status van tijdelijke opslag. De luchtvaartmaatschappij is in deze fase aansprakelijk voor eventuele verschillen." (cursivering WdW) 
     
     
     
       2.32. In de afwijzing van het verzoek om teruggaaf van belanghebbende schrijft de inspecteur: 
       "Zoals in de brief van C van 21 december 1998 met kenmerk 004 staat vermeld, bevinden de goederen zich na lossing, op grond van art. 50 CDW, formeel in een status van tijdelijke opslag. De luchtvaartmaatschappij is in deze fase aansprakelijk voor eventuele verschillen. De aansprakelijkheid gaat over op de entreposeur op het moment dat de geloste goederen gecontroleerd zijn en ingeschreven worden in de voorraadadministratie van de entreposeur, in casu A B.V." (cursivering WdW). 
     
     
     
       2.33. In zijn uitspraak op bezwaar schrijft de inspecteur: 
       "Indien wordt aangetoond dat de goederen niet op Z zijn binnengebracht, wordt de summiere aangifte aangepast en gaat de douane over tot "royering" van het geconstateerde vermis. 
       Indien men er niet in slaagt het vermis te verklaren, wordt het vermis niet geroyeerd en wordt er van uitgegaan dat de goederen tussen het moment van lossing van het vliegtuig en de inslag in het douane-entrepot aan het douanetoezicht zijn onttrokken. In dit geval wordt een uitnodiging tot betaling opgemaakt. (...) 
       Volgens artikel 50 CDW hebben binnengebrachte goederen, zodra zij zijn aangebracht, bij wetsfictie de status "goederen in tijdelijke opslag". Deze status blijft bestaan tot het tijdstip waarop deze overeenkomstig artikel 48 CDW een toegestane douanebestemming krijgen. 
       In het onderhavige geval is de luchtvaartmaatschappij degene die tijdens de tijdelijke opslag aansprakelijk is voor de goederen. Concluderend ben ik op grond van het voorgaande van mening dat de luchtvaartmaatschappij terecht een uitnodiging tot betaling heeft ontvangen" (cursivering WdW, onderstreping achterwege gelaten) 
     
     
     
       2.34. In zijn conclusie van dupliek bij het Hof gaat de inspecteur in op de situatie die zou zijn ontstaan indien de luchtvaartmaatschappij in de gelegenheid zou zijn gesteld om aan te tonen dat de goederen bijvoorbeeld niet in een derde land zijn geladen en dat bewijs vervolgens niet kan leveren. De inspecteur schrijft in zijn conclusie van dupliek aangaande deze situatie het volgende: 
       "Indien de luchtvaartmaatschappij niet in dit bewijs slaagt, moet het ervoor worden gehouden dat alle goederen, die in de summiere aangifte zijn vermeld, ook daadwerkelijk in het douanegebied van de EU zijn binnengebracht en vervolgens uit het vliegtuig zijn gelost. Als er dan feitelijk minder goederen bij het entrepot aankomen, dan heeft de onttrekking plaatsgevonden tijdens het overbrengen van platform naar entrepot." (cursivering WdW). 
     
     
     
       2.35. Voorts stelde de inspecteur in zijn verweerschrift (blz. 7):  
       "3.2. A kan evenmin als schuldenaar in de zin van artikel 203, lid 3, 3e gedachtestreepje, CDW worden aangemerkt. Weliswaar heeft zij de zending, waartoe de vermiste goederen zouden moeten behoren, in de fase van tijdelijke opslag onder zich gehad - en heeft zij die goederen daarmede in formele zin ontvangen -, maar niet kan worden gezegd dat A ten tijde van die ontvangst wist of redelijkerwijs moest weten dat die goederen aan het douanetoezicht waren onttrokken. Die wetenschap is immers pas ontstaan bij de controle van de goederen voorafgaande aan de plaatsing daarvan in de 1e-linie loods, derhalve op een tijdstip nadat zij de goederen ontvangen om ze van het vliegtuig via het platform op Z naar haar loods te brengen." 
     
     
     
       2.36. In haar conclusie van repliek voor het Hof stelt belanghebbende onder meer het volgende (blz. 3) over de periode tussen het indienen van de summiere aangifte en de plaatsing van de goederen onder het entrepotstelsel (dus tijdens de tijdelijke opslag): 
       'a. De luchtvaartmaatschappij heeft gedurende deze tijd géén of geringe invloed op de goederen. Alle werkzaamheden m.b.t. zowel het fysiek als administratief afhandelen van de goederen worden door de afhandelaar verricht (...)' 
     
     
     2.37. Gelet op het bovenstaande komt de nieuwe stelling van de Staatssecretaris dat de goederen niet gelost zouden zijn, mijns inziens niet aan bespreking toe. Uit de twee laatste citaten blijkt bovendien dat partijen het er over eens waren dat het houderschap van de goederen gedurende de tijdelijke opslag bij de afhandelaar lag. De Hoge Raad kan de zaak zelfstandig afdoen, overeenkomstig het Unamar-arrest. Gelet op het gegeven dat de rechten achteraf bezien niet wettelijk verschuldigd zijn gebleken is honorering van het verzoek om teruggaaf gelet op artikel 236 CDW mogelijk. 
     
     2.38. Ik merk voorts nog op dat de stelling van de Staatssecretaris dat niet vaststaat dat de goederen zijn gelost, impliceert dat de goederen zijn achtergebleven in het vliegtuig. Alsdan zou er echter geen aanleiding bestaan om over te gaan tot het heffen van douanerechten en omzetbelasting bij invoer, nu in dat geval niet zou zijn komen vast te staan dat de vermiste goederen in het douanegebied zijn binnengebracht. 
     
     Vernietiging uitnodiging tot betaling 
     
     2.39. Het is onjuist dat het Hof een beslissing geeft inhoudende vernietiging van uitnodiging tot betaling die onherroepelijk vaststaat. Het Hof had belanghebbende de gevraagde teruggaaf moeten verlenen en de uitspraak van de inspecteur moeten vernietigen. 
     
     3. Conclusie 
     
     Het cassatiemiddel van de Staatssecretaris slaagt, maar kan niet tot cassatie leiden. Het eerste cassatiemiddel van het incidentele cassatieberoep van belanghebbende slaagt eveneens. Gelet hierop behoeven de overige cassatiemiddelen van belanghebbende geen nadere bespreking. Ik geef de Hoge Raad in overweging het incidentele beroep van belanghebbende gegrond te verklaren, de uitspraak van het Hof te vernietigen, de uitspraak van de inspecteur te vernietigen en belanghebbende de gevraagde teruggaaf te verlenen. 
     
     
       De Procureur-Generaal bij de 
       Hoge Raad der Nederlanden 
     
     
     A-G 
     
     1 Pagina 7, onderdeel 4.1 van het verweerschrift van de inspecteur bij het Hof.