ECLI: ECLI:NL:PHR:2005:AT6019

Titel: ECLI:NL:PHR:2005:AT6019 Parket bij de Hoge Raad , 14-10-2005 / C04/242HR

Gerecht: Parket bij de Hoge Raad

Datum uitspraak: 2005-10-14

Zaaknummer: C04/242HR

Proceduretype: 

Onderwerp: Civiel recht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Conclusie

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:PHR:2005:AT6019

---

Invorderingszaak (samenhangend met C04/172HR), bestuurdersaansprakelijkheid op grond van art. 36 Iw 1990 wegens kennelijk onbehoorlijk bestuur, onvolledige en ondoorzichtige administratie, te weinig aangegeven en afgedragen omzetbelasting door handelwijze bestuurder; toelating tot bewijslevering, onvoldoende weersproken stellingen, 81 RO.

C04/242HR 
       mr. Keus 
       Zitting 20 mei 2005 
     
     
     Conclusie inzake: 
     
     
       [eiser] 
       eiser tot cassatie 
     
     
     tegen 
     
     
       de Ontvanger van de Belastingdienst/Rivierenland 
       (voorheen: de Ontvanger van de Belastingdienst/Ondernemingen Gorinchem) 
       (hierna: de Ontvanger) 
       verweerder in cassatie 
     
     
     Deze zaak hangt samen met zaak C04/172HR, waarin ik heden eveneens concludeer. In de onderhavige zaak is in het bijzonder aan de orde of het hof naar behoren heeft gemotiveerd dat [eiser] kennelijk onbehoorlijk bestuur kan worden verweten. In zaak C04/172HR (waarin andere belastingaanslagen aan de orde zijn) gaat het in het bijzonder om de vraag naar welke criteria moet worden beoordeeld of bepaalde, uiteenlopende gedragingen kennelijk onbehoorlijk bestuur vormen dan wel daaraan bijdragen en hoe het causaal verband tussen het kennelijk onbehoorlijk bestuur en het onbetaald blijven van de belastingschuld dient te worden vastgesteld, indien de rechter op grond van een aantal uiteenlopende gedragingen tot kennelijk onbehoorlijk bestuur heeft geconcludeerd.  
     
     1. Feiten(1) en procesverloop 
     
     1.1 Aan de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid Holland Foodmachinery B.V. (hierna: HFM) is op 11 juli 1997 over de periode van 1 januari 1995 tot en met 31 maart 1997 een naheffingsaanslag omzetbelasting voor een bedrag van f 144.189,- opgelegd. HFM heeft een op 26 juli 1997 gedateerd bezwaarschrift tegen deze aanslag ingediend. Bij beschikking van 8 april 1999 is het bezwaar van HFM afgewezen. De aanslag is onbetaald gebleven. HFM is op 20 maart 1998 in staat van faillissement verklaard.  
     
     1.2 Ten tijde van de naheffingsaanslag en in het tijdvak waarop die aanslag betrekking heeft, was [eiser] bestuurder van HFM. De Ontvanger heeft [eiser] bij kennisgeving van 17 maart 1998 medegedeeld dat hij hem hoofdelijk aansprakelijk stelt voor de genoemde belastingschuld tot een bedrag van f 136.307,- (f 95.738,- enkelvoudige belasting en f 40.569,- verhoging), te vermeerderen met de invorderingsrente vanaf 25 juli 1997. [eiser] heeft zijn aansprakelijkheid bij brief van 23 april 1998, nader aangevuld bij brief van 18 juni 1998, betwist. 
     
     1.3 De Ontvanger heeft [eiser] voor de rechtbank Arnhem doen dagvaarden. Aanvankelijk heeft hij gevorderd [eiser] bij vonnis, voorzover mogelijk uitvoerbaar bij voorraad, te veroordelen tot betaling van f 136.307,- met de invorderingsrente daarover vanaf 25 juli 1997, te vermeerderen met de proceskosten, die van het gelegde conservatoire beslag daaronder begrepen. Bij repliek heeft de Ontvanger zijn eis vermeerderd en gevorderd [eiser] te veroordelen tot betaling van f 136.307,-, althans, voor het geval dat in de procedure, volgende op het bezwaarschrift op grond van art. 23 Algemene wet inzake rijksbelastingen, een ander bedrag wordt vastgesteld, tot betaling van dat andere bedrag, met de invorderingsrente daarover vanaf 25 juli 1997, te vermeerderen met de proceskosten. Bij nadere conclusie heeft de Ontvanger zijn bij repliek vermeerderde eis tot de oorspronkelijke eis gereduceerd. 
     
     1.4 Volgens de Ontvanger is [eiser] op grond van kennelijk onbehoorlijk bestuur aansprakelijk. Hij verwijt [eiser] dat de administratie van de vennootschap onvolledig en ondoorzichtig is, dat de vennootschap stelselmatig te weinig omzetbelasting heeft aangegeven en afgedragen, dat [eiser] de belangen van de crediteuren van de vennootschap ernstig heeft benadeeld door onjuiste informatie te verstrekken en onverantwoorde risico's te nemen en dat [eiser] gelden aan de vennootschap heeft onttrokken. De Ontvanger had zich aanvankelijk gebaseerd op het wettelijk vermoeden van kennelijk onbehoorlijk bestuur door het niet tijdig melden van de betalingsonmacht door of namens de vennootschap, maar hij heeft dit standpunt naar aanleiding van het verweer van [eiser] laten varen. 
     
     1.5 De Ontvanger heeft zijn standpunt dat het niet betalen van de belastingschuld het gevolg is van aan [eiser] te wijten kennelijk onbehoorlijk bestuur op een tweetal rapporten van de belastingdienst, te weten een verslag van een boekenonderzoek van 4 juli 1997 en 17 augustus 1998(2) en een rapport van 11 maart 1999(3), gebaseerd. [Eiser] heeft zich op het standpunt gesteld dat deze rapporten niet als bewijs kunnen dienen, omdat zij subjectief, willekeurig en onzorgvuldig (zonder hoor en wederhoor) tot stand zouden zijn gekomen. Bij haar vonnis van 17 februari 2000 heeft de rechtbank echter geoordeeld dat dit verweer faalt omdat het onvoldoende is gefundeerd (rov. 4.5). 
     
     
       1.6 De Ontvanger heeft [eiser] verweten dat de administratie van de vennootschap, in het bijzonder de debiteurenadministratie, onvolledig en ondoorzichtig was. Naar het oordeel van de rechtbank blijkt uit het door de Ontvanger overgelegde rapport van 11 maart 1999 dat door de wijze van facturering de debiteurenadministratie en de omzetverantwoording ernstig tekortschoten. Aldus is het bestuur van de vennootschap en dus ook [eiser] tekortgeschoten in één van de meest wezenlijke elementen van een behoorlijke taakvervulling door het bestuur. Volgens de rechtbank doet hieraan niet af dat, zoals [eiser] als verweer heeft aangevoerd, een externe adviseur van de bankier van HFM in het kader van een onderzoek naar de wenselijkheid van het voortzetten van de kredietlijnen geen onregelmatigheden heeft geconstateerd. Daarbij heeft de rechtbank overigens aangetekend dat uit het rapport van de bedoelde deskundige ([A] BV) blijkt dat de interne organisatie een chaos was en dat de voortzetting van de kredietlijnen afhankelijk was van de vervulling van een reeks voorwaarden, waaronder een noodzakelijke aanpassing van de wijze van facturering (rov. 4.6).  
       De rechtbank oordeelde voorts dat uit de rapporten en de daarbij gevoegde bescheiden blijkt van de gegrondheid van een ander verwijt van de Ontvanger, te weten dat de aangiften en afdrachten omzetbelasting stelselmatig te laag zijn gehouden, omdat die aangiften en afdrachten (in ieder geval deels) in strijd met het toepasselijke factuurstelsel stelselmatig zijn doorgeschoven naar een later tijdstip. [Eiser] heeft zich ter weerlegging van dit verwijt op een onderzoek van zijn accountant [B] beroepen, maar volgens de rechtbank heeft hij verzuimd dit verweer nader te onderbouwen door het verslag van dat onderzoek in het geding te brengen (rov. 4.7). 
       De rechtbank was dan ook van oordeel dat de voormelde feiten en omstandigheden in onderling verband en samenhang bezien de conclusie rechtvaardigen dat sprake is van kennelijk onbehoorlijk bestuur en dat als gevolg van dat kennelijk onbehoorlijk bestuur te weinig omzetbelasting is aangegeven en afgedragen (rov. 4.8). 
     
     
     1.7 Volgens de rechtbank is [eiser], als bestuurder, hoofdelijk aansprakelijk, tenzij blijkt dat het kennelijk onbehoorlijk bestuur niet aan hem te wijten is. [Eiser] heeft aangevoerd dat hem geen verwijt treft, omdat hij geen kennis heeft van boekhouden en belastingen en omdat het afhandelen van de financiële zaken de taak was van de bestuurder [betrokkene 1]. De rechtbank heeft voorop gesteld dat de interne taakverdeling binnen het bestuur van de vennootschap de individuele bestuursleden in principe niet bevrijdt van de collectieve verantwoordelijkheid van het bestuur voor het gevoerde financiële beleid. Voorts blijkt volgens de rechtbank uit de bijlagen 9, 10 en 13 bij het rapport van 11 maart 1999 dat [eiser] in het tijdvak waarop de naheffingsaanslag betrekking heeft, zich wel degelijk met de financiële gang van zaken bij de vennootschap bemoeide. Volgens de rechtbank heeft [eiser] voor het overige geen feiten en omstandigheden aangevoerd op grond waarvan hem voor het kennelijk onbehoorlijk bestuur geen verwijt zou treffen, zodat zijn verweer faalt. Omdat [eiser] op dit onderdeel onvoldoende heeft gesteld, heeft de rechtbank ook geen aanleiding gezien hem tot bewijslevering tegen de aanname van verwijtbaar kennelijk onbehoorlijk bestuur en het verband met de materiele belastingschuld toe te laten (rov. 4.9). De rechtbank heeft [eiser] veroordeeld tot betaling van een bedrag van f 136.307,-, althans, voor het geval in de procedure volgend op het beroepschrift dat door HFM tegen de naheffingsaanslag is ingediend een ander bedrag wordt vastgesteld, van dat andere bedrag, vermeerderd met de invorderingsrente daarover vanaf 25 juli 1997 tot aan de dag van de algehele voldoening. 
     
     1.8 Bij exploot van 12 mei 2000 heeft [eiser] bij het hof Arnhem hoger beroep tegen het vonnis van de rechtbank ingesteld. [Eiser] heeft zes grieven tegen het bestreden vonnis aangevoerd en deze toegelicht, bewijs aangeboden en geconcludeerd dat het hof bij arrest, voor zoveel mogelijk uitvoerbaar bij voorraad, het bestreden vonnis zal vernietigen en, opnieuw rechtdoende, de Ontvanger in zijn vorderingen niet ontvankelijk zal verklaren, althans hem deze zal ontzeggen en hem in de kosten van beide instanties zal veroordelen. Bij memorie van antwoord heeft de Ontvanger de grieven bestreden, bewijs aangeboden en geconcludeerd tot bekrachtiging - eventueel onder verbetering van gronden - van het bestreden vonnis, met veroordeling van [eiser] in de kosten van het geding.  
     
     1.9 Bij pleidooi in hoger beroep heeft [eiser] nog aangevoerd dat de Ontvanger in zijn vorderingen niet ontvankelijk is, omdat [eiser] reeds voor het gehele tekort, inclusief de belastingschulden, door de faillissementscurator aansprakelijk is gesteld. Dit beroep op niet-ontvankelijkheid is bij het bestreden arrest van 24 februari 2004 door het hof verworpen. Het hof overwoog dat de Ontvanger onweersproken heeft aangevoerd dat overleg met de curator heeft plaatsgehad, dat als gevolg daarvan de curator [eiser] niet aansprakelijk zal stellen zodat alleen de regeling van art. 36 Invorderingswet 1990 zal worden toegepast en dat het hier niet gaat om schulden die in de boedel vallen (rov. 4.3). 
     
     1.10 [Eiser] heeft bij pleidooi voorts nog aangevoerd dat de Ontvanger niet ontvankelijk is, omdat de rechtbank Arnhem bij vonnis van 1 november 2001 in een parallelle procedure(4) de aansprakelijkheid van [eiser] tot een bedrag van f 150.000,- heeft gemaximeerd. Het hof was van oordeel dat ook dit beroep op niet-ontvankelijkheid faalt, omdat uit het dictum van het vonnis van 1 november 2001 blijkt dat de rechtbank de aansprakelijkheid voor een tiental, specifiek aangeduide naheffingsaanslagen aan een maximum van f 150.000,- heeft gebonden en niet de aansprakelijkheid van [eiser] in het algemeen (rov. 4.5). 
     
     1.11 Het hof heeft in rov. 4.14 geoordeeld dat de administratie van HFM onvolledig en ondoorzichtig was en dat HFM door de handelwijze van [eiser] te weinig omzetbelasting heeft aangegeven en afgedragen. Daarbij onderschreef het hof het oordeel van de rechtbank dat deze beide punten tezamen kennelijk onbehoorlijk bestuur opleveren. In rov. 4.15 heeft het hof de grief van [eiser] dat de rechtbank hem ten onrechte niet heeft toegelaten tot het leveren van tegenbewijs van de stellingen die volgens de rechtbank hebben bijgedragen aan haar oordeel dat van kennelijk onbehoorlijk bestuur sprake is, verworpen; volgens het hof heeft [eiser] onvoldoende aangevoerd om tot bewijslevering te worden toegelaten. In rov. 4.16 heeft het hof geoordeeld dat het verweer van [eiser], dat hem persoonlijk van het kennelijk onbehoorlijk bestuur geen verwijt treft, moet worden verworpen, omdat het uitbesteden van de administratie of de controle aan derden [eiser] niet van de verantwoordelijkheid voor de volledigheid en doorzichtigheid van de administratie ontheft en dat uit het door de Ontvanger overgelegde bewijs blijkt dat [eiser] zich met de door HFM verschuldigde omzetbelasting bezighield.  
     
     1.12 Het hof heeft in rov. 4.18 geoordeeld dat het verweer van [eiser] dat er geen verband bestaat tussen het kennelijk onbehoorlijk bestuur en het niet betalen van de belastingschulden, omdat deze schulden als gevolg van een plotselinge en onterechte bevriezing van het krediet door de VSB Bank onbetaald zijn gebleven, faalt. Volgens het hof is het kennelijk onbehoorlijk bestuur in verband met de onvolledigheid en ondoorzichtigheid van de debiteurenadministratie en het onjuist aangeven en afdragen van omzetbelasting rechtstreeks de oorzaak van het onbetaald blijven van de belastingschuld, die immers uit omzetbelasting, verschuldigd wegens aan debiteuren verzonden facturen, bestaat.  
     
     1.13 [Eiser] heeft tijdig beroep in cassatie ingesteld(5). Na [eiser] bij vervroeging te hebben doen oproepen, heeft de Ontvanger tot verwerping van het cassatieberoep geconcludeerd. Beide partijen hebben de zaak schriftelijk doen toelichten(6). 
     
     2. Bespreking van het cassatiemiddel 
     
     2.1 Het cassatiemiddel omvat zeven onderdelen. Blijkens onderdeel 1, dat overigens geen afzonderlijke klacht bevat, is het middel gericht tegen rov. 4.11 in samenhang met de rov. 4.13-4.15, 4.18, 4.23 en de vervolgens gegeven beslissing. Onderdeel 2 bevat een motiveringsklacht tegen het oordeel in rov. 4.11 dat [eiser] hetzij op onjuiste gronden omzetbelasting heeft teruggevraagd hetzij op onjuiste gronden de betreffende debiteuren niet in de debiteurenadministratie deed afboeken. Onderdeel 3 betreft de doorwerking van de klacht van onderdeel 2 in de volgende rechtsoverwegingen en bevat geen zelfstandige klacht. Onderdeel 4 richt zich met een motiveringsklacht tegen het oordeel in rov. 4.13 dat [eiser] op onjuiste gronden omzetbelasting heeft teruggevraagd. Onderdeel 5 bevat een motiveringsklacht tegen rov. 4.14, waarin het hof heeft geoordeeld dat de administratie van HFM onvolledig en ondoorzichtig was en dat HFM door de handelwijze van [eiser] te weinig omzetbelasting heeft aangegeven en afgedragen. Onderdeel 6 richt zich met zowel een rechtsklacht als een motiveringsklacht tegen het oordeel van het hof in rov. 4.15 dat [eiser] onvoldoende heeft aangevoerd om tot bewijslevering te worden toegelaten. Onderdeel 7 bevat een motiveringsklacht gericht tegen het oordeel van het hof in rov. 4.18 dat de onvolledigheid en ondoorzichtigheid van de administratie wat betreft de debiteurenadministratie en het onjuist aangeven en afdragen van omzetbelasting rechtstreeks de oorzaak zijn van het onbetaald blijven van de belastingschuld. Ten slotte bevat onderdeel 7 ook een motiveringsklacht tegen rov. 4.23, waarin het hof heeft geoordeeld dat alle grieven tegen het bestreden vonnis falen. 
     
     2.2 Onderdeel 2 richt zich met een motiveringsklacht tegen het oordeel in rov. 4.11 dat [eiser] hetzij op onjuiste gronden omzetbelasting heeft teruggevraagd hetzij op onjuiste gronden de betreffende debiteuren niet in de debiteurenadministratie deed afboeken. Het onderdeel stelt voorop dat moet worden uitgegaan van de vaststelling in rov. 4.10 dat de Ontvanger het gestelde gebrek aan juiste administratieve vastlegging niet heeft aangetoond. Het onderdeel betoogt vervolgens dat het hof had moeten onderkennen dat de brief van [eiser] aan de accountant naar aanleiding van de door deze uitgevoerde correcties in de debiteurenadministratie niets over de deugdelijkheid van de debiteurenadministratie zegt. Volgens het onderdeel gaat het hier om twee gescheiden onderwerpen, te weten het (terecht) terugvorderen van BTW met betrekking tot "oude posten" en het (evenzeer terecht) opvoeren van lopende debiteuren voor hun reële (markt-)waarde in de balans. Ten slotte betoogt het onderdeel dat de genoemde brief geen bewijsbestemming heeft of kan hebben voor eventuele (gebleken) onjuistheid, aangezien slechts de goedgekeurde jaarrekening een zodanige bewijsbestemming heeft en het hof niet aan die jaarrekening heeft getoetst.  
     
     
       2.3 De motiveringsklacht mist deels feitelijke grondslag en dient voor het overige te falen. De klacht mist feitelijke grondslag voorzover zij ervan uitgaat dat het hof in rov. 4.10 zou hebben geoordeeld dat de Ontvanger het gestelde gebrek aan juiste administratieve vastlegging niet zou hebben aangetoond. Rov. 4.10 betreft slechts de door de Ontvanger aan [eiser] verweten ondoorzichtigheid van de administratie ten gevolge van veelvuldige verrekening en cessie van vorderingen. Het is dat gebrek, dat volgens het hof niet is aangetoond. Daarentegen heeft de Ontvanger (mede aan de hand van de op p. 7 van het bestreden arrest bedoelde discrepantie tussen het saldo van de vorderingen per 25 maart 1998 volgens de debiteurenlijst en de door [C] B.V. getaxeerde waarde van die vorderingen bij onderhandse verkoop, alsmede van het oordeel van de curator dat de debiteurenlijst een volstrekt onbetrouwbaar beeld gaf) volgens het hof wèl overtuigend gemotiveerd dat uit de administratie de stand van de vorderingen op debiteuren onvoldoende viel af te leiden. 
       Het hof heeft zijn oordeel, onderaan p. 6 van het bestreden arrest, dat "[eiser] hetzij op onjuiste gronden omzetbelasting heeft teruggevraagd hetzij op onjuiste gronden de betreffende debiteuren niet deed afboeken in de debiteurenadministratie", gebaseerd op een tweetal brieven die de Ontvanger als bijlagen bij het rapport van de Belastingdienst van 11 maart 1999 in het geding heeft gebracht. De inhoud van deze brieven is door [eiser] niet betwist en door het hof als vaststaand aangenomen. In de brief van HFM, ondertekend door [eiser], van 26 september 1995 aan de Belastingdienst wordt een verzoek om teruggave van BTW gedaan ten aanzien van, volgens die brief, oninbare vorderingen op onder anderen [betrokkene 2 t/m 6](7), terwijl [eiser] in de brief van 20 mei 1996 aan accountantskantoor [D] vorderingen op diezelfde debiteuren als "posten, waarbij wij juridisch goede vorderingen maken" omschrijft en de accountant verwijt deze posten ten onrechte te hebben afgeboekt(8). Kennelijk en niet onbegrijpelijk heeft het hof geoordeeld dat (anders dan het onderdeel kennelijk betoogt(9)) beide brieven betrekking hebben op exact dezelfde vorderingen(10), die niet met het oog op de daarmee verband houdende BTW als oninbaar kunnen gelden en tezelfdertijd een reële marktwaarde kunnen vertegenwoordigen. Op het verwijt dat onder de leiding van [eiser] te weinig omzetbelasting is aangegeven en afgedragen, is het hof in rov. 4.13 overigens nader ingegaan. 
       Ook de klacht dat de brief van 20 mei 1996 geen bewijskracht toekomt, kan niet tot cassatie leiden. Mede gelet op art. 152 leden 1 en 2 Rv stond het het hof vrij de bedoelde brief bij de waardering van de over en weer betrokken stellingen van partijen te betrekken. 
     
     
     2.4 Onderdeel 3 bouwt op onderdeel 2 voort en bevat geen zelfstandige klacht.  
     
     
       2.5 Onderdeel 4 richt zich met een motiveringsklacht tegen rov. 4.13. Het onderdeel betoogt dat [eiser] niet op onjuiste gronden BTW heeft teruggevraagd, omdat met de gestelde vertragingen in de uitlevering was gegeven dat creditnota's moesten worden verzonden en correcties met betrekking tot de omzetbelasting moesten worden doorgevoerd. 
       In rov. 4.13 ligt besloten dat het hof zich terdege rekenschap heeft gegeven van de stellingen van [eiser] met betrekking tot creditnota's in verband met vertragingen in de uitlevering, maar deze stellingen kennelijk (en niet onbegrijpelijk) aldus heeft opgevat dat zij [eiser] niet van aansprakelijkheid in verband met de verweten BTW-praktijk ontslaan. Volgens het hof impliceert het standpunt van [eiser] dat het schrappen van omzetbelasting en het crediteren van facturen met beleid geschiedde, immers een erkenning dat omzetbelasting werd geschrapt in plaats van teruggevraagd. Voorts heeft het hof geoordeeld dat het crediteren van facturen, vergezeld van het schrappen dan wel het terugvragen van omzetbelasting, een zodanige omvang aannam, dat reeds op voorhand niet aannemelijk is dat hier steeds de uitzondering van art. 29 lid 1, aanhef en onder a, Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB) van toepassing was. Daarbij heeft het hof ten slotte in aanmerking genomen dat uit de memo's van [eiser] en de overgelegde creditnota's blijkt dat het veelal ging om vertraagde leveranties, die volgens de instructie in de memo's "per heden" opnieuw dienden te worden belast. 
     
     
     2.6 Onderdeel 5 richt zich met een motiveringsklacht tegen het oordeel in rov. 4.14 dat van kennelijk onbehoorlijk bestuur sprake is, omdat de administratie van HFM onvolledig en ondoorzichtig was en HFM door de handelwijze van [eiser] te weinig omzetbelasting heeft aangegeven en afgedragen. Het onderdeel betoogt dat, indien wordt uitgegaan van de juiste administratieve vastlegging, er geen sprake kan zijn van onvolledigheid en ondoorzichtigheid van de administratie, zodat alleen nog de kwestie van het al dan niet juist zijn van het verzoek om teruggaaf van omzetbelasting dan wel verrekening resteert. Met betrekking tot deze kwestie betoogt het onderdeel dat omzetbelastingcorrecties per tijdsperiode dienen te worden doorgevoerd. Volgens het onderdeel kan het hof niet zonder meer oordelen dat HFM, door de handelwijze van [eiser], te weinig omzetbelasting heeft aangegeven en afgedragen, nu onbetwist is dat een (latere) correctie middels een (nieuw) verzoek op grond van art. 29 Wet OB tot een (substantiële) teruggaaf heeft geleid.  
     
     
       2.7 Onderdeel 5 mist feitelijk grondslag waar het (op grond van een onjuiste lezing van rov. 4.10) als uitgangspunt neemt dat van een juiste administratieve vastlegging door HFM sprake was. Zoals hiervóór (onder 2.3) reeds besproken, betreft rov. 4.10 slechts de veelvuldige verrekening en cessie van vorderingen en heeft het hof in rov. 4.11 geoordeeld dat de Ontvanger wèl overtuigend heeft gemotiveerd dat de stand van de vorderingen op de debiteuren onvoldoende uit de administratie viel af te leiden. 
       Ook voor het zover het klaagt over onbegrijpelijkheid van het oordeel van het hof in het licht van een latere, substantiële teruggaaf van omzetbelasting, kan het onderdeel niet tot cassatie leiden. Het onderdeel verduidelijkt niet op welke teruggaaf van omzetbelasting het doelt. Voor zover het onderdeel doelt op de teruggaaf van een bedrag van f 63.555,-, waarover bij pleidooi in hoger beroep is gesproken(11), faalt de klacht, reeds omdat de bedoelde teruggaaf, terwijl de onderhavige zaak betrekking heeft op de periode van 1 januari 1995 tot en met 31 maart 1997, blijkens het door de Ontvanger bij pleidooi in hoger beroep overgelegde proces-verbaal van de zitting van het hof Den Haag (belastingkamer) van 18 januari 2002 op de maand februari 1998 betrekking had. Overigens doet een latere teruggaaf van omzetbelasting aan bij de aangifte en afdracht daarvan gepleegde onregelmatigheden op zichzelf niet af. 
     
     
     2.8 Onderdeel 6 richt zich met zowel een rechtsklacht als een motiveringsklacht tegen het oordeel in rov. 4.15, dat [eiser] onvoldoende heeft aangevoerd om tot bewijslevering te worden toegelaten. Het onderdeel betoogt dat het aanbod van [eiser] tot het leveren van tegenbewijs rechtens relevant is of wordt, nu in verband met de omzetbelastingcorrecties en/of verrekeningen beslissend is dat, zoals [eiser] (in de memorie van grieven onder 40) te bewijzen heeft aangeboden, de Inspecteur de eerdere gang van zaken heeft geaccepteerd. 
     
     
       2.9 Bij de beoordeling van het onderdeel stel ik voorop dat het hof zowel aan het slot van rov. 4.11 (in verband met de kwestie van de debiteurenadministratie) als aan het slot van rov. 4.13 (in verband met de kwestie van de omzetbelasting) heeft gemotiveerd waarom het [eiser] niet tot bewijslevering heeft toegelaten. In rov. 4.11 heeft het hof [eiser] tegengeworpen dat hij onvoldoende concreet heeft aangevoerd dat de debiteurenlijst juist was en dat hij de inhoud van de door de Ontvanger aan diens standpunt ten grondslag gelegde stukken niet heeft betwist. In rov. 4.13 heeft het hof overwogen dat het bewijsaanbod onvoldoende is toegelicht in het licht van de omstandigheid dat [eiser] de door de Ontvanger ingeroepen memo's inhoudelijk in het geheel niet heeft weersproken. Naar mijn mening moet het bestreden arrest aldus worden verstaan dat het hof [eiser] niet tot bewijslevering heeft toegelaten, omdat hij de stellingen van de Ontvanger waarop zijn bewijsaanbod betrekking heeft, onvoldoende heeft betwist en die stellingen om die reden als vaststaand moeten worden aangenomen; bewijslevering (laat staan het leveren van tegenbewijs) is in die opvatting niet aan de orde. 
       Overigens wordt noch in de appeldagvaarding (tevens houdende de grieven) onder 40 (waarnaar het onderdeel verwijst), noch in de appeldagvaarding onder 61-99 (waarin de tegen het passeren van het bewijsaanbod door de rechtbank gerichte grief III wordt besproken) uitdrukkelijk aan een aanvaarding van de gevolgde gang van zaken door de Inspecteur gerefereerd. Ook om die reden kan het onderdeel niet tot cassatie leiden. 
     
     
     
       2.10 Onderdeel 7 richt zich met een motiveringsklacht tegen het oordeel van het hof (in rov. 4.18, tweede alinea) dat het kennelijk onbehoorlijk bestuur zoals vastgesteld in rov. 4.14 rechtstreeks de oorzaak is van het onbetaald blijven van de belastingschuld, die immers bestaat uit omzetbelasting, verschuldigd wegens aan debiteuren verzonden facturen. Het onderdeel betoogt dat de aangiften omzetbelasting correcties behoefden en die of zodanige algemene correctie ook is doorgevoerd c.q. is gehonoreerd met een verzoek op grond van art. 29 Wet OB dat tot teruggaaf heeft geleid.  
       Ik begrijp de klacht van het onderdeel aldus, dat het hof daarmee wordt verweten te hebben miskend dat de belastingschuld die volgens het hof door kennelijk onbehoorlijk bestuur van [eiser] onbetaald is gebleven, achteraf met een teruggaaf is gecorrigeerd en dat in zoverre niet van een onbetaald gebleven belastingschuld sprake is. Het onderdeel vermeldt niet waar [eiser] zich in de stukken van de feitelijke instanties op de bedoelde teruggaaf heeft beroepen. Voor zover het onderdeel doelt op de teruggaaf van een bedrag van f 63.555,-, waarover bij pleidooi in hoger beroep is gesproken(12), faalt de klacht, omdat die teruggaaf op een andere periode betrekking had dan in de onderhavige zaak aan de orde is(13).  
       Het onderdeel kan niet tot cassatie leiden, ook niet voor zover het klaagt over de doorwerking van een of meer van de eerdere klachten in de rov. 4.18 en 4.23; géén van die eerdere klachten is immers gegrond. 
     
     
     3. Conclusie 
     
     De conclusie strekt tot verwerping van het cassatieberoep. 
     
     
       De Procureur-Generaal bij de  
       Hoge Raad der Nederlanden, 
     
     
     Advocaat-Generaal 
     
     
       1 Zie rov. 3 van het bestreden arrest jo rov. 2 van het vonnis van de rechtbank Arnhem van 17 februari 2000. 
       2 Prod. 3 bij de conclusie van repliek. 
       3 Prod. 1 bij de nadere conclusie van de Ontvanger. 
       4 De procedure die uiteindelijk heeft geleid tot zaak C04/172HR. 
       5 Het bestreden arrest is op 24 februari 2004 gewezen; de cassatiedagvaarding is op 24 mei 2004 uitgebracht. 
       6 De schriftelijke toelichting van mr. Garretsen heeft zowel op de onderhavige zaak als op zaak C04/172HR betrekking. 
       7 Zie bijlage 9 bij het rapport van de belastingdienst Ondernemingen Gorinchem van 28 januari 1999, opgenomen als prod. 1 bij de nadere conclusie van de Ontvanger. 
       8 Zie bijlage 10 bij het in voetnoot 7 genoemde rapport. 
       9 Het onderdeel spreekt van "eerdere BTW" en "latere debiteuren". 
       10 De in beide brieven genoemde bedragen van de vorderingen op [betrokkene 2 t/m 5] stemmen exact overeen, indien de beide vorderingen op [betrokkene 2], zoals genoemd in de brief van 26 september 1995, tezamen worden genomen. Het in de brief van 26 september 1995 ten aanzien van [betrokkene 6] genoemde bedrag (dat blijkens de vermelding "div." kennelijk op verschillende facturen betrekking heeft) is enigszins lager dan (maar ligt wel in dezelfde orde van grootte als) het (overigens als enige van de daarin genoemde bedragen met "±" aangeduide) bedrag dat ten aanzien van die debiteur in de brief van 20 mei 1996 wordt genoemd. 
       11 Zie de pleitnota van mr. C.F.W.A. Hamm onder 37, alsmede prod. 1, p. 3, bij de pleitnota van mr. K.A. van Voorst. Op de bedoelde teruggaaf heeft mogelijk ook de verklaring van [betrokkene 7] over de gang van zaken bij een deelonderzoek, opgenomen op p. 2 van het proces-verbaal van de zitting van het hof van 12 maart 2002, betrekking. 
       12 Zie voetnoot 11. 
       13 Zie hiervóór onder 2.7.