ECLI: ECLI:NL:PHR:2005:AU4617

Titel: ECLI:NL:PHR:2005:AU4617 Parket bij de Hoge Raad , 23-12-2005 / R05/073HR

Gerecht: Parket bij de Hoge Raad

Datum uitspraak: 2005-12-23

Zaaknummer: R05/073HR

Proceduretype: 

Onderwerp: Civiel recht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Conclusie

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:PHR:2005:AU4617

---

Faillissementszaak, verkeert de schuldenaar in een toestand van te hebben opgehouden te betalen (omzetbelastingschuld en vordering van de ontvanger)?, 81 RO.

Rolnr. R05/073HR 
       A-G De Wit 
       21 oktober 2005 
     
     
     Conclusie  
     
     Bremraap Investments BV 
     
     tegen 
     
     De Ontvanger der Belastingen 
     
     1. Inleiding 
     
     1.1. In de onderhavige procedure bestrijdt eiseres in cassatie (hierna te noemen: 'Bremraap') het oordeel van het Hof(1) dat zij verkeert in de toestand van te hebben opgehouden te betalen.  
     
     1.2. Aan deze toestand van hebben opgehouden te betalen ligt een omzetbelastingschuld van Bremraap c.q. een vordering van de ontvanger ten grondslag. Hiertegen komt belanghebbende afzonderlijk op.  
     
     2. Feiten 
     
     2.1. Bremraap heeft op 27 december 2002 een jacht (Ferretti '46') verkocht aan Kooilust Investments NV (hierna te noemen: 'Kooilust') voor € 20.000.000 plus € 4.180.000 aan BTW (naar het tarief van 19%).(2) Ten tijde van deze levering (in omzetbelastingtechnische zin) bevond het jacht zich in Italië. 
     
     2.2. In haar aangifte omzetbelasting over het jaar 2002 - die te laat(3) is verzonden en pas op 1 april 2004 is binnengekomen bij de Belastingdienst - heeft zij melding gemaakt van een verschuldigd bedrag aan BTW van € 4.180.000. Dit bedrag heeft zij echter niet op aangifte voldaan. Kooilust heeft de door Bremraap op de factuur vermelde omzetbelasting in aftrek gebracht, en heeft per saldo het bedrag aan omzetbelasting ontvangen van de Belastingdienst. 
     
     2.3. Later is gebleken dat terzake van de levering van het jacht geen Nederlandse omzetbelasting verschuldigd is, omdat het jacht zich ten tijde van de levering niet in Nederland bevond. Echter, op grond van artikel 37 Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna te noemen: 'Wet OB') is de door Bremraap op de factuur vermelde omzetbelasting niettemin verschuldigd, slechts vanwege de vermelding hiervan op de factuur. De omzetbelasting dient ook voldaan te worden. Op 27 april 2004 heeft de Belastingdienst dan ook een naheffingsaanslag opgelegd aan Bremraap terzake van deze door haar op grond van artikel 37 Wet OB verschuldigde omzetbelasting.  
     
     2.4. De door Kooilust in aftrek gebrachte omzetbelasting had echter op grond van artikel 15 Wet OB ook niet in aftrek gebracht kunnen worden. Daarom heeft de inspecteur aan Kooilust een naheffingsaanslag opgelegd terzake van deze ten onrechte in aftrek gebrachte omzetbelasting.  
     
     2.5. Bij brief van 19 mei 2004 heeft Bremraap bezwaar gemaakt tegen de onder 2.3 genoemde naheffingsaanslag van 27 april 2004 over het jaar 2002. Op 15 juli 2004 is het bezwaar tegenover de Belastingdienst nader toegelicht. De inspecteur heeft het bezwaar in zijn uitspraak van 30 oktober 2004 afgewezen en de naheffingsaanslag gehandhaafd. Tegen deze uitspraak op bezwaar heeft Bremraap geen beroep ingesteld bij de belastingrechter. 
     
     
       2.6. In het kader van de verdere afwikkeling van 'een en ander' - zoals het Hof het formuleert in r.o. 4.2.2.3. - heeft Bremraap een 'nadere' factuur aan Kooilust opgemaakt, gedagtekend 1 december 2004. Deze factuur vermeldt onder andere het volgende: 
       "Conform de overeenkomst inzake Ferretti "46 mtr 	€ 
       d.d. 30 november 2004 crediteren wij u		22.000.000 
       BTW 19% 				4.180.000 
       				------------- 
       Totaal				26.180.000" 
     
     
     2.7. Bremraap(4) heeft over het vierde kwartaal 2004 een aangifte omzetbelasting ingediend met dagtekening 27 januari 2005. Onder rubriek 5b (Voorbelasting) is vermeld een bedrag van € 4.153.492, waarbij verzocht is om teruggave van dit bedrag. Of er een beschikking met betrekking tot de teruggave is afgegeven, blijkt niet uit de door het Hof vastgestelde feiten.  
     
     2.8. [Betrokkene 1] is enig aandeelhouder en tevens enig en zelfstandig bevoegd directeur van Bremraap. [Betrokkene 1] is tevens aandeelhouder en directeur van Kooilust.  
     
     2.9. Kooilust is op 23 februari 2005 in staat van faillissement verklaard. Het faillissement is onherroepelijk geworden. Het faillissement is door de Ontvanger aangevraagd op 27 januari 2005 vanwege een uit hoofde van onherroepelijk vaststaande naheffingsaanslagen omzetbelasting opeisbare vordering van € 4.353.992 (zie Productie 3 bij het verzoek van Bremraap tot hoger beroep tegen het faillissementsvonnis van de rechtbank). Een nadere toelichting waaruit blijkt welke naheffingsaanslagen omzetbelasting daaraan ten grondslag liggen, ontbreekt. 
     
     
       2.10. In de toelichting bij de faillissementsaanvraag voor Bremraap (d.d. 13 april 2005) vermeldt de Ontvanger: 
       "Opeisbaarheid vordering 
       (...) In een overleg in mei 2004 is afgesproken dat Kooilust en Muhus de ten onrechte genoten voordruk zouden terugbetalen en dat na die terugbetaling Bremraap een creditfactuur mocht indienen. Die factuur zou de Belastingdienst willen honoreren, waarna de aanslag met de dan te verkrijgen teruggave verrekend zou kunnen worden. Dat de vordering 1x betaald moet worden staat buiten alle twijfel en wordt niet meer bestreden. (...) 
       Inmiddels zijn Kooilust en Muhus failliet. De aanslagen die daar zijn opgelegd zijn niet betaald en het is niet te verwachten dat de boedels dusdanig gevuld worden dat de aanslagen uit de boedels voldaan zouden kunnen worden. Dat betekent dat de aanslag bij Bremraap ingevorderd wordt en door Bremraap betaald moet worden."  
     
     
     
       Deze stelling dat de aanslagen niet uit de boedels kunnen worden voldaan, wordt door Bremraap weersproken (zie pleitnotitie voor Rechtbank Den Bosch d.d. 27 april 2005). Echter, in de brief van de curatoren van Bremraap (d.d. 10 mei 2005, welke tot de processtukken behoort), die tevens de curatoren zijn van Kooilust, aan het Hof Den Bosch inzake de toestand van de boedel van Bremraap is de volgende passage opgenomen: 
       "Vordering Ontvanger:  
       Het is op dit moment niet aan de curatoren te beoordelen of de Belastingdienst nu wel of niet een boot gerelateerde vordering uit hoofde van omzetbelasting heeft op Bremraap Investments B.V. Wel wensen curatoren op te merken dat de stelling van Bremraap Investments B.V. dat Kooilust Investments N.V. deze vordering eenvoudig kan voldoen, onjuist is. Kooilust Investments N.V. kan die vordering niet voldoen."  
     
     
     2.11. Ter zitting voor het Hof hebben de curatoren van Kooilust verklaard dat er in het faillissement van Kooilust geen activa te verwachten zijn.  
     
     2.12. Op 13 april 2005 heeft de Ontvanger de rechtbank in Den Bosch verzocht om Bremraap in staat van faillissement te verklaren, welk verzoek de rechtbank bij vonnis van 27 april 2005 heeft toegewezen. Bremraap kan zich met dit vonnis niet verenigen en komt hiervan in hoger beroep bij het Hof Den Bosch, dat het vonnis van de rechtbank bekrachtigt.  
     
     2.13. Op grond van artikel 12 Faillissementswet is Bremraap in cassatie gekomen. 
     
     3. Besluit van de staatssecretaris van Financiën inzake heffingsmogelijkheid  
     
     3.1. Met betrekking tot de omzetbelastingproblematiek zoals die in de onderhavige zaak aan de orde is, heeft de Staatssecretaris van Financiën in zijn Besluit van 12 augustus 2004 (nr. CPP2004/1537M) (hierna te noemen: 'Besluit') beleid geformuleerd.(5) De vraag is of dit Besluit slechts ziet op de heffing van de omzetbelasting of ook op de invordering.  
     
     3.2. Ten eerste gaat de staatssecretaris in op enkele technische aspecten van omzetbelasting die ingevolge artikel 37 Wet OB ten onrechte op de factuur is vermeld en de gevolgen voor het recht op vooraftrek bij de afnemer. Zoals hierboven reeds is vermeld, is omzetbelasting die ten onrechte op de factuur is vermeld ingevolge artikel 37 Wet OB wel verschuldigd. De afnemer daarentegen heeft geen recht op vooraftrek, omdat op grond van artikel 15 Wet OB de omzetbelasting aftrekbaar is als deze in rekening is gebracht op een op de voorgeschreven wijze factuur. Dat laatste is nu juist niet het geval.  
     
     3.3. Het Besluit geeft vervolgens aan hoe in overeenstemming met Europese jurisprudentie de ten onrechte in rekening gebrachte omzetbelasting kan worden herzien. Onder herzien wordt verstaan 'de correctie van de factuur gepaard gaande met het tenietgaan van de verschuldigdheid van omzetbelasting op grond van artikel 37 van de Wet (...)'.(6) Bij herziening van de factuur dient de opsteller van de factuur (vaak de leverancier) een bepaalde gedragslijn te volgen die kort gezegd bestaat uit het corrigeren van de factuur, het uitschakelen van het gevaar voor verlies van belastinginkomsten, en de terugbetaling van de gefactureerde omzetbelasting aan de ontvanger van de factuur. In wezen worden hiermee alle gevolgen van de onjuiste facturering teruggedraaid.  
     
     
       3.4. Indien nu niet wordt herzien en wanneer de ten onrechte in rekening gebrachte omzetbelasting niet wordt voldaan,  
       'beschikt de inspecteur in beginsel over een tweeledige heffingsmogelijkheid, te weten heffing op grond van artikel 37 van de Wet bij de opsteller van de factuur (...) en naheffing wegens ten onrechte genoten aftrek bij de ontvanger van de factuur (...)'.(7) (curs. WdW) 
     
     
     
       De inspecteur kan echter uiteindelijk niet beide mogelijkheden benutten. Met inachtneming van de regels van goed bestuur dient hij in beginsel één van beide mogelijkheden te kiezen. De te volgen gedragslijn is als volgt verwoord:  
       "In het algemeen behoort de inspecteur zich eerst te wenden tot de leverancier als degene door wie de verschuldigdheid op grond van artikel 37 van de Wet is ontstaan. Hij is verantwoordelijk voor het opstellen van de factuur terwijl voorts, ervan uitgaande dat hij de vergoeding met daarin begrepen de omzetbelasting zal hebben ontvangen, een zodanige keuze ook aansluit bij de positie van de Belastingdienst als crediteur van deze belasting. De keuze om zich eerst te wenden tot de leverancier betekent niet, dat er geen vrijheid meer zou bestaan om bij de afnemer de in aftrek gebrachte omzetbelasting na te heffen indien aannemelijk is dat naheffing bij de leverancier geen effect zal sorteren. (Als teveel omzetbelasting is gefactureerd kan de naheffing bij de afnemer beperkt blijven tot dat bedrag.) Onverlet de ratio van artikel 37 van de Wet heeft de afnemer immers een eigen verantwoordelijkheid voor wat hij zich in rekening laat brengen en dient de mogelijk daaruit voortvloeiende schade door hem zelf gedragen te worden. Hij is ook de meest gerede partij om erop toe te zien dat de aan hem uitgereikte factuur volgens de eisen der wet is opgemaakt. (...)"  
     
     
     3.5. Uit het bovenstaande kan afgeleid worden dat de in het Besluit beschreven handelwijze van de inspecteur, behoort tot de heffing van de belasting, en niet tot de invordering daarvan. Dit volgt ook uit artikel 20, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna te noemen: 'AWR') dat behoort tot hoofdstuk IV met het opschrift 'Heffing van belasting bij wege van voldoening of afdracht op aangifte', en met name uit artikel 20 AWR waarin het naheffen van niet betaalde belasting wordt geregeld. In deze fase wordt vastgesteld wie de belastingschuldige is en wordt de materiële belastingschuld vastgesteld. Het bevoegde bestuursorgaan in deze is de inspecteur die moet bepalen of wordt nageheven vanwege het feit dat op basis van artikel 37 Wet OB een belastingschuld is ontstaan, danwel vanwege het feit dat op basis van artikel 15 van de Wet OB een belastingschuld is ontstaan. Het Besluit geeft daarvoor richtsnoeren. Die richtsnoeren zijn mede opgesteld om dubbele heffing van omzetbelasting te voorkomen terzake van eenzelfde transactie.  
     
     
       3.6. De hierboven besproken 'heffingskant' en de rol van de inspecteur moet worden onderscheiden van de ontvanger en diens rol. Deze laatste houdt zich kort gezegd bezig met de invordering van de rijksbelastingen, waaronder de omzetbelasting (zie artikel 3, eerste lid, Invorderingswet). De invordering is geregeld in de Invorderingswet 1990 (hierna te noemen: Inv.). Vetter/Wattel/Van Oers(8) omschrijven de taak van de ontvanger als volgt:  
       "(...) de ontvanger [heeft] tot taak [...] de geheven belasting met zo weinig mogelijk vertraging in de schatkist te doen vloeien, dan wel indien de belasting terugbetaald moet worden, zo snel mogelijk terug te betalen(9)."  
     
     
     3.7. Zoals bekend, kent de Inv. het zogenoemde 'open systeem' dat inhoudt dat de ontvanger naast de bevoegdheden die in de Inv. zijn toegekend, tevens over de bevoegdheden beschikt die een schuldeiser uit hoofde van enige andere wettelijke bepalingen heeft (zie artikel 3, tweede lid, Inv.). Hiertoe behoort ook het aanvragen van het faillissement van de schuldeiser. Bij het aanvragen is de ontvanger gebonden aan de Leidraad Invordering 1990 (hierna te noemen: Leidraad)(10) waarin het beleid aangaande invordering is neergelegd.  
     
     3.8. De ontvanger dient bij zijn handelen de algemene beginselen van behoorlijk bestuur in acht te nemen, ook als sprake is van privaatrechtelijke handelingen (zoals beslag, executoriale verkoop) (zie paragraaf 1 van de Inleidende opmerkingen Leidraad). 
     
     
       3.9. De Leidraad merkt op met betrekking tot een faillissementsaanvraag door de ontvanger (onder hoofdstuk 1, artikel 3, paragraaf 3 'Faillissementsaanvraag; algemeen'): 
       "1. Een faillissement heeft voor een belastingschuldige doorgaans ingrijpende maatschappelijke gevolgen. 
       Daarom weegt de ontvanger bij de beslissing of tot de aanvraag van het faillissement moet worden overgegaan alle betrokken belangen zorgvuldig tegen elkaar af. Bij ondernemingen wordt daarbij met name aandacht besteed aan de mogelijke consequenties van het faillissement voor de voortzetting van de bedrijfsactiviteiten en de gevolgen van het faillissement voor de werkgelegenheid van de betrokken werknemers. Voorts zal de ontvanger alleen dan tot faillissementsaanvraag overgaan als de belastingschuldige verkeert in een toestand dat hij heeft opgehouden te betalen (zie artikel 1 Fw) Onverminderd het vorenstaande blijft een faillissementsaanvrage achterwege als de belastingschuldige aantoont dat de betalingsonmacht van korte duur is. De belastingaanslagen waarvoor het faillissement wordt aangevraagd, moeten onherroepelijk vaststaan ofwel in redelijkheid materieel verschuldigd kunnen worden geacht. Dit laatste zal moeten blijken uit een schriftelijke verklaring van de inspecteur. Geen faillissement wordt aangevraagd voor een voorlopige aanslag ten aanzien waarvan nog geen definitieve aanslagregeling heeft plaatsgevonden. Zijn er echter naast de voorlopige aanslag nog andere onbetaald gebleven aanslagen dan kan de voorlopige aanslag, samen met de andere onbetaald gebleven belastingaanslagen, wel worden opgenomen in een faillissementsaanvraag. In dat geval is er geen reden een voorlopige aanslag buiten de faillissementsaanvraag te houden. Geen faillissement wordt aangevraagd gedurende de loop van een aan de belastingschuldige voor de desbetreffende aanslagen verleend uitstel van betaling. In dat geval wordt, voordat wordt overgegaan tot de aanvraag van het faillissement, het uitstel beëindigd. (...)"  
     
     
     4. Omvang formele rechtskracht 
     
     4.1. Alvorens in te gaan op de door Bremraap voorgestelde klachten, bespreek ik hier de omvang van de door het Hof opgemerkte formele rechtskracht van de naheffingsaanslag. Het Hof stelt terecht vast in r.o. 4.2.2.4. dat nu Bremraap geen beroep heeft ingesteld tegen de afwijzing van het bezwaar tegen de naheffingsaanslag, de naheffingsaanslag formele rechtskracht heeft gekregen.  
     
     
       4.2. Omtrent de formele rechtskracht heeft de Hoge Raad reeds meerdere malen als volgt geoordeeld (zie o.a. HR 16 mei 1986, (Heesch/Van de Akker)(11), HR 16 oktober 1992 (Vulhop/Gemeente Amsterdam)(12), HR 24 januari 2003 (Maple Tree Holding BV)(13):  
       "Wanneer tegen een beschikking een met voldoende waarborgen omklede administratieve rechtsgang heeft opengestaan, dient de burgerlijke rechter, zo deze rechtsgang niet is gebruikt, in geval de geldigheid van de beschikking in het voor hem gevoerde geding in geschil is, ervan uit te gaan dat die beschikking zowel wat haar wijze van tot stand komen als wat haar inhoud betreft in overeenstemming is met de desbetreffende wettelijke voorschriften en algemene rechtsbeginselen."  
     
     
     4.3. Echter, de aan dit beginsel verbonden bezwaren kunnen door bijkomende omstandigheden zo klemmend worden dat hierop, gezien de bijzonderheden van het gegeven geval, een uitzondering moet worden gemaakt (zie HR 16 mei 1986(14) en HR 11 november 1988(15)). Grond voor het aannemen van een dergelijke uitzondering is de omstandigheid dat het aan de overheid is toe te rekenen dat de belastingplichtige niet tijdig gebruik heeft gemaakt van zijn recht op beroep op de belastingrechter (zie HR 14 mei 1993(16)). Van de formele rechtskracht dient in beginsel wel te worden uitgegaan, indien als vaststaand mag worden aangenomen dat een heffing als daartegen tijdig administratiefrechtelijk beroep zou zijn ingesteld, geen stand zou hebben gehouden.(17)  
     
     4.4. Het bovenstaande geldt ook indien het betreft een heffing van belasting bij wege van voldoening op aangifte, zoals de omzetbelasting.  
     
     4.5. In dit verband is met name van belang de vraag of het beroep op het Besluit van 12 augustus 2004 ziet op het heffen van de belastingen. Een oordeel daarover is aan de belastingrechter voorbehouden. Gezien het hierboven gestelde, meen ik dat dat het geval is. Het Besluit ziet immers op de heffing van de omzetbelasting en niet op de invordering daarvan. 
     
     4.6. In het onderhavige geval moet er dus van worden uitgegaan dat de naheffingsaanslag omzetbelasting die opgelegd is aan Bremraap zowel wat haar wijze van totstandkomen als wat haar inhoud betreft in overeenstemming is met de betreffende wettelijke voorschriften en algemene rechtsbeginselen. Er kan met andere woorden in casu niet meer in een procedure voor de burgerlijke rechter geklaagd worden over toepassing van het Besluit. 
     
     5. Bespreking van de middelen/klachten 
     
     5.1. Bremraap komt met rechts- en motiveringsklachten op tegen de hierna genoemde overwegingen van het Hof.  
     
     5.2. De eerste klacht is gericht tegen r.o. 4.2.2.6. waarin het Hof kort gezegd oordeelt dat het Besluit (en de voorganger van het Besluit(18)) slechts de heffing van de omzetbelasting betreft, en niet de invordering, wat betekent dat het de Ontvanger vrij staat bij Bremraap tot invordering van de onherroepelijk vaststaande naheffingsaanslag over te gaan. 
     
     5.3. Bremraap voert in wezen aan dat het Hof het Besluit onjuist heeft geïnterpreteerd - namelijk in strijd met doel en strekking van het Besluit en van de Wet OB, en met het aan de heffing van omzetbelasting ten grondslag liggende neutraliteitsbeginsel - doordat het Hof de in het Besluit neergelegde alternatieve heffingsmogelijkheid onterecht loskoppelt van de invordering. Het Besluit zou 'zowel expliciet als impliciet' een 'daarmee causaal verbonden blokkade opwerpen' voor dubbele invordering. Deze loskoppeling zou hebben geleid tot dubbele invordering, en zelfs tot een dubbele aanvraag van faillissement (namelijk zowel bij Bremraap als bij Kooilust). 
     
     5.4. De klacht is ongegrond. De formele rechtskracht van de naheffingsaanslag impliceert dat voor de burgerlijke rechter geen beroep meer kan worden gedaan op de elementen die betrekking hebben op de heffing van de belasting. De naheffingsaanslag wordt geacht in overeenstemming te zijn met de wettelijke voorschriften en de algemene rechtsbeginselen, waaronder de algemene beginselen van behoorlijk bestuur. Nu de heffing wordt geacht vast te staan, kan in zoverre geen beroep meer worden gedaan op het Besluit. Ik merk ten overvloede op dat ook als het Besluit wel zou zien op de invordering (hetgeen niet mijn mening is), niet valt in te zien dat dit Besluit dusdanig gelezen moet worden dat de ontvanger niet zou mogen pogen om de belastingschuld zowel bij de afnemer als de leverancier te innen. Indien bijvoorbeeld blijkt dat de afnemer geen verhaal biedt, moet de ontvanger de mogelijkheid hebben de betreffende belastingschuld van de leverancier in te vorderen. De regels van het Besluit zijn met name bedoeld om dubbele heffing van omzetbelasting te voorkomen. Daarvan is in het onderhavige geval geen sprake. Vaststaat immers dat de omzetbelasting terzake van de levering van de boot ten laste van de belastingdienst is gekomen (geen afdracht door Bremraap, maar wel aftrek bij Kooilust).  
     
     5.5. Bremraap klaagt er overigens niet over dat de ontvanger de in de Leidraad Invordering neergelegde gedragslijn heeft geschonden. Dit behoeft dan ook geen verdere behandeling.  
     
     5.6. De tweede klacht is gericht tegen r.o. 4.2.2.8. 's Hofs arrest kent echter twee overwegingen 4.2.2.8 (één op pagina 5 en één op pagina 6 van het arrest). In de op pagina 5 vermelde r.o. oordeelt het Hof dat met betrekking tot de herziening van omzetbelasting niet is voldaan aan één van de voorwaarden hiervoor, namelijk de voorwaarde dat het verlies van belastinginkomsten tijdig en volledig wordt uitgeschakeld. In de op pagina 6 vermelde r.o. oordeelt het Hof naar aanleiding van een door Bremraap gestelde tegenvordering kort gezegd dat Bremraap geen recht op teruggaaf op grond van artikel 29 Wet OB heeft, omdat het in casu verschuldigde omzetbelasting betreft op grond van artikel 37 Wet OB. Verder maakt Bremraap het gestelde recht op teruggaaf onvoldoende aannemelijk.  
     
     5.7. De klacht komt inhoudelijk slechts op tegen r.o. 4.2.2.8 op pagina 6. Wat er ook zij van de door het Hof vermelde gronden, de klacht kan niet slagen. De formele rechtskracht van de naheffingsaanslag verhindert dat. Ik merk daarbij voorts op dat ook op een verzoek om teruggaaf ex artikel 29 Wet OB bij beschikking van de inspecteur wordt beslist. Deze beschikking van de inspecteur kan vervolgens weer worden getoetst door de belastingrechter. Voorzover de inspecteur in het onderhavige geval nog geen beschikking heeft afgegeven inzake de teruggaaf op grond van artikel 29 Wet OB (wat de toelichting bij de klacht suggereert), mist het betoog feitelijke grondslag. Overigens, indien wel een beschikking is afgegeven, staat - zoals hiervoor al aangegeven- tegen de beschikking een met voldoende waarborgen omgeven, specifieke bestuursrechterlijke rechtsgang open (namelijk beroep bij de belastingrechter). Dit erkent Bremraap overigens ook met zoveel woorden (zie laatste alinea van eerste deel van toelichting bij het onderdeel).  
     
     5.8. De derde klacht komt met - zoals ik het begrijp - een motiveringsklacht op tegen het oordeel van het Hof in r.o. 4.2.3.. Bremraap betoogt dat het Hof ten onrechte heeft geoordeeld dat Bremraap verkeert in de toestand van te hebben opgehouden te betalen in de zin van artikel 6, derde lid, Faillissementswet, nu de curatoren hebben aangegeven op 10 mei 2005 dat nog geen oordeel geveld kan worden omtrent de vraag of Bremraap in de toestand verkeert van te hebben opgehouden te betalen en in dit verband heeft het Hof ten onrechte, zoals ik de stelling van belanghebbende begrijp, niet de balansen van de andere vennootschappen die tot het conglomeraat behoren in de overweging betrokken. In zijn repliek op de schriftelijke toelichting van de ontvanger stelt Bremraap dat fiscaal technisch het vorderingsrecht bestaat en dat niet in discussie is dat in het faillissementsrecht kan worden volstaan met het summierlijk blijken van een vorderingsrecht. 
     
     5.9. De faillietverklaring wordt uitgesproken indien summierlijk blijkt van het bestaan van feiten of omstandigheden die aantonen dat de schuldenaar verkeert in de toestand van te hebben opgehouden te betalen (artikel 6, derde lid, Faillissementswet). Polak-Wessels(19) merken op aangaande het 'summierlijk blijken' dat dit meebrengt dat de rechter in beginsel geheel vrij is in de beoordeling van al wat bij de behandeling ter sprake komt. De vraag of sprake is van een toestand van te hebben opgehouden te betalen, is van feitelijke aard. In cassatie kan dit niet getoetst worden.(20) De waardering van de feiten is aan de feitenrechter voorbehouden. De rechter is niet gehouden om op alle stellingen van partijen in te gaan.(21)  
     
     5.10. De klacht faalt. Gezien de beoordelingsvrijheid van het Hof als feitenrechter meen ik dat het Hof op de in het arrest genoemde gronden (met name genoemd in 4.2.1, 4.2.3. en 4.2.5.) had kunnen en mogen oordelen dat Bremraap in de toestand verkeert van te hebben opgehouden te betalen. Het Hof heeft daarbij niet het motiveringsbeginsel geschonden door geen nader onderzoek te doen naar 'naar de verbanden met die andere vennootschappen' van het conglomeraat.  
     
     5.11. Voor zover Bremraap stelt dat de redelijkheid en billijkheid meebrengen dat de vordering op grond van artikel 37 Wet OB onaanvaardbaar is, kan dit op grond van de formele rechtskracht van de naheffingsaanslag niet slagen. Grond voor een uitzondering op deze regel acht ik gezien het hierboven in onderdeel 4.3. gestelde, niet aanwezig. 
     
     6. Conclusie 
     
     De conclusie strekt tot verwerping van het beroep. 
     
     
       De Procureur-Generaal  
       bij de Hoge Raad der Nederlanden 
     
     
     Advocaat-Generaal 
     
     
       1 Arrest van het Gerechtshof 's-Hertogenbosch d.d. 26 mei 2005, rekestnummer R200500503 
       2 De onderliggende factuur dateert van 27 december 2002. 
       3 De aangifte had uiterlijk 31 januari 2003 moeten zijn ingediend en het daarop vermelde verschuldigde bedrag aan omzetbelasting had op die datum moeten zijn voldaan. Echter, de aangifte heeft als datum van ondertekening 30 maart 2004. 
       4 Volgens de aangifte omzetbelasting is het niet Bremraap maar 'F.E. Mubavi Nederland N.V. cs. (Kooilust Investments NV)' die de aangifte heeft ingediend; zie bijlage bij pleitnotitie van mr. C.J.W. Henderson voor de faillissementszitting op 27 april 2005 voor de rechtbank Den Bosch.  
       5 Zie onderdeel 3.6 van het Besluit. 
       6 Zie onderdeel 3.6.1. van het Besluit. 
       7 Zie onderdeel 3.6.2. van het Besluit. 
       8 Vetter, Wattel, Van Oers, m.m.v. De Wit, Invordering van belastingen, Kluwer, Deventer, 2005, blz. 1 
       9 Ingevolge artikel 2, tweede lid, onderdeel e, IW onder 'het invorderen van belastingen' verstaan: 'het betalen van een terug te geven bedrag aan rijksbelastingen'. 
       10 Beschikking van staatssecretaris van 25 juni 1990, nr. AFZ 90/4284; V-N 1990, zoals laatstelijk gewijzigd, blz. 2233 
       11 Nr. 12546; NJ 1986, 723; RvdW 1986, 109; LJN: AC9347 
       12 Nr. 14724; NJ 1993, 638 m. nt. MS; RvdW 1992, 228; LJN:  ZC0718 
       13 Nr. C01/321 HR; NJ 2003, 629 m. nt. MRM; RvdW 2003, 26; LJN: AF0193 
       14 Nr. 12546; NJ 1986, 723; RvdW 1986, 109; LJN: AC9347 
       15 Nr. 13323; NJ 1990, 563; RvdW 1988, 193; LJN: AD3755  
       16 Nr. 8080; NJ 1993, 641 m. nt. MS; RvdW 1993, 107; LJN: ZC0963  
       17 Nr. 14724; NJ 1993, 638 m. nt. MS; RvdW 1992, 228; LJN:  ZC0718 
       18 Gedoeld wordt op het Besluit van 28 april 2003, nr. DGB2003/2121M, V-N 2003/25.15, dat is ingetrokken bij het Besluit  van 12 augustus 2004, nr. CPP2004/1537M 
       19 Nr. 1206 
       20 HR 26 augustus 2003 r.o. 3.2, nr. R03/058HR; NJ 2003, 693, LJN: AI0371; zie ook Polak-Wessels, Insolventierecht, deel 1, nr. 1211 en Wessel/Van Sint Truiden, Faillissementswet Tekst & Commentaar, blz. 15 
       21 Zie conclusie A-G Spier bij HR 26 augustus 2003, nr. R03/058HR, NJ 2003/693, LJN: AI0371, waarin wordt verwezen (in onderdeel 2.5) naar HR 24 oktober 1997, JOR 1997, 147, E. Loesberg, r.o. 3.3