ECLI: ECLI:NL:GHDHA:2023:2353

Titel: ECLI:NL:GHDHA:2023:2353 Gerechtshof Den Haag , 30-11-2023 / BK-23/00051 en BK-23/00052

Gerecht: Gerechtshof Den Haag

Datum uitspraak: 2023-11-30

Zaaknummer: BK-23/00051 en BK-23/00052

Proceduretype: Hoger beroep

Onderwerp: Bestuursrecht; Belastingrecht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Uitspraak

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:GHDHA:2023:2353

---

Wet OB. De Inspecteur heeft omzetbelasting nageheven over het deel van de overeengekomen managementvergoeding dat door belanghebbende niet in rekening is gebracht en ook niet is ontvangen. De naheffingsaanslag is in zoverre ten onrechte opgelegd. 
         De opgelegde vergrijpboete en suppletieboete worden vernietigd.

GERECHTSHOF DEN HAAG 
     
     
       Team Belastingrecht 
       meervoudige kamer 
       nummers BK-23/00051 en BK-23/00052 
     
     
     
     Uitspraak van 30 november 2023 
     
     
       in het geding tussen: 
     
     
     
      [X] B.V. te [Z] , belanghebbende, 
     (gemachtigden: A. den Otter en J. Offerman)  
     
     
       en 
     
     
     de Inspecteur van de Belastingdienst, de Inspecteur, 
     (vertegenwoordiger: […] )  
     
     
       op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de Rechtbank Den Haag (de Rechtbank) van 8 december 2022, nummers SGR 21/4725 en SGR 21/4726. 
     
     
     
   
   
     Procesverloop 
     
     
       1.1. 
       Aan belanghebbende is over het tijdvak 1 januari 2015 tot en met 31 december 2016 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd van € 21.317. Bij gelijktijdig gegeven beschikkingen heeft de Inspecteur aan belanghebbende een vergrijpboete opgelegd van € 5.329 en € 2.865 aan belastingrente in rekening gebracht. Naast voormelde vergrijpboete is aan belanghebbende ook een boete opgelegd voor het niet nakomen van de informatieverplichting uit artikel 10a van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) van € 5.329 (suppletieboete). 
       
     
     
       1.2. 
       Bij uitspraken op bezwaar is de naheffingsaanslag gehandhaafd en zijn beide boetebeschikkingen verminderd naar € 2.131. 
       
     
     
       1.3. 
       Belanghebbende heeft tegen de uitspraken op bezwaar beroep ingesteld bij de Rechtbank. Ter zake daarvan is een griffierecht geheven van eenmaal € 360. De beslissing van de Rechtbank luidt: 
       
       
         “De rechtbank: 
         - verklaart de beroepen ongegrond; 
         - matigt de boetebeschikkingen elk tot een bedrag van € 1.918.” 
       
       
     
     
       1.4. 
       Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof. In verband daarmee is een griffierecht geheven van € 548. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 
       
     
     
       1.5. 
       De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 19 oktober 2023, gehouden te Den Haag. Partijen zijn verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt. 
       
       
     
   
   
     Feiten 
     
     
       2.1. 
       De activiteiten van belanghebbende bestaan uit hypotheek- en kredietbemiddeling, het beheren van onroerend goed en het voeren van management in andere vennootschappen. Zij is als zodanig ondernemer in de zin van de omzetbelasting. 
       
       
         2.2.1. 
         Belanghebbende verricht managementwerkzaamheden voor [A B.V.] . Voor het verrichten van deze werkzaamheden was contractueel een management fee van € 100.000 per jaar afgesproken. 
         
       
       
         2.2.2. 
         
          [A B.V.] is op enig moment onder (financieel) toezicht komen te staan. Op instigatie van haar geldverstrekker is besloten de management fee voor de jaren 2015 en 2016 te verminderen naar € 75.000. In de jaren 2015 en 2016 heeft belanghebbende facturen uitgereikt voor een bedrag van in totaal € 75.000 per jaar. 
         
       
       
         2.2.3. 
         Belanghebbende heeft in 2016 een memoriaalboeking gemaakt van € 50.000 als “nog te factureren” (tweemaal het verschil tussen de contractueel overeengekomen management fee en de aangepaste management fee). 
         
       
     
     
       2.3. 
       In 2018 is een boekenonderzoek bij belanghebbende ingesteld naar de aanvaardbaarheid van de aangiften omzetbelasting over de periode 1 januari 2014 tot en met 31 december 2016 (het controletijdvak). De resultaten van het boekenonderzoek zijn vastgelegd in een rapport met dagtekening 9 juli 2019. Het rapport vermeldt onder meer: 
       
       
         “4. Omzetbelasting 
       
       
       
         (…) 
       
     
     
       4.2 
       
         Aansluiting administratie 
         De aangiften omzetbelasting over de jaren 2014 tot en met 2017 sluiten niet aan op de financiële administratie. Deze aansluitingsverschillen leiden tot naheffing van omzetbelasting van de (per saldo) niet afgedragen omzetbelasting over de jaren 2015 en 2016. De aansluitingsverschillen over de jaren 2014 en 2017 worden, gelet op de geringe omvang, niet gecorrigeerd. In een hierna volgend overzicht worden ook deze aansluitingsverschillen verwerkt in het totaal van de correcties over deze jaren. 
         	(…) 
       
       
     
     
       4.5 
       
         Correcties omzetbelasting 
         Naar aanleiding van het boekenonderzoek worden de aangiften omzetbelasting over de jaren 2015 en 2016 gecorrigeerd wegens aansluitingsverschillen (totaalpositie omzetbelasting financiële administratie in vergelijking tot de ingediende aangiften. Dit leidt tot het volgende totaaloverzicht van de omzetbelasting over de jaren 2014 t/m 2017. 
       
       
       
         
           
           
           
           
           
           
             
               
                 
                   Overzicht omzetbelasting (totaal) 
                 
               
               
                 
                   2014 
                 
               
               
                 
                   2015 
                 
               
               
                 
                   2016 
                 
               
               
                 
                   2017 
                 
               
             
             
               
                 
               
               
                 
               
               
                 
               
               
                 
               
               
                 
               
             
             
               
                 Te betalen 
               
               
                 71.478 
               
               
                 56.163 
               
               
                 61.198 
               
               
                 73.645 
               
             
             
               
                 Te vorderen 
               
               
                 
                   100.545 
                 
               
               
                 
                   460 
                 
               
               
                 
                   - 
                 
               
               
                 
                   63.140 
                 
               
             
             
               
                 Subtotaal 
               
               
                 -29.067 
               
               
                 55.703 
               
               
                 61.198 
               
               
                 10.505 
               
             
             
               
                 
               
               
                 
               
               
                 
               
               
                 
               
               
                 
               
             
             
               
                 Afgedragen/ontvangen 
               
               
                 
                   -29.055 
                 
               
               
                 
                   44.991 
                 
               
               
                 
                   50.593 
                 
               
               
                 
                   10.456 
                 
               
             
             
               
                 
               
               
                 
               
               
                 
               
               
                 
               
               
                 
               
             
             
               
                 Per saldo 
               
               
                 
                   -12 
                 
               
               
                 
                   10.712 
                 
               
               
                 
                   10.605 
                 
               
               
                 
                   49 
                 
               
             
           
         
       
       
     
     
       4.6 
       
         Naheffingsaanslagen omzetbelasting 
         Op grond van artikel 20 en 30h van de AWR zal ter zake van de correcties (paragraaf 4.5) een naheffingsaanslag opgelegd worden over de jaren 2015 en 2016, waarbij tevens belastingrente in rekening gebracht wordt. 
       
       
     
     
       4.7 
       
         Boete naheffingsaanslagen omzetbelasting 
         Naast de hiervoor genoemde naheffingsaanslag voor de omzetbelasting over het jaar 2015 en 2016 zal een vergrijpboete opgelegd worden, op grond van artikel 67f van de AWR en de paragrafen 25 en 28 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst. 
       
       
       
         Ten aanzien van deze naheffingsaanslagen over de jaren 2015 en 2016 is vastgesteld dat belastingplichtige te weinig omzetbelasting heeft voldaan door niet alle verschuldigde omzetbelasting in de aangiften omzetbelasting te verwerken. Gelet op de financiële administratie over betreffende jaren is de te betalen omzetbelasting conform de (gefactureerde) omzet hoger gebleken dan hetgeen in de aangiften omzetbelasting is verantwoord. De omzet van belastingplichtige betreft hoofdzakelijk omzet aan haar gelieerde vennootschappen, alwaar overigens wel voorbelasting in aftrek is genomen. Belastingplichtige heeft derhalve ten onrechte te weinig omzetbelasting voldaan. Voorts blijkt uit de financiële administratie alsook de jaarrekening dat er jaarlijks een bedrag te betalen omzetbelasting resulteert. 
       
       
       
         Door bovenstaande handelswijze had belastingplichtige moeten of kunnen begrijpen dat dit over de jaren 2015 en 2016 tot te lage belastingheffing zou leiden. Gelet hierop is sprake van ernstige nalatigheid en grove onachtzaamheid als gevolg waarvan dit als grove schuld te kwalificeren is. 
       
       
       
         Derhalve zal een vergrijpboete van 25% in verband met grove schuld worden opgelegd, deze vergrijpboete wordt opgelegd over de grondslagen van de naheffing over de jaren 2015 en 2016, zoals deze in paragraaf 4.5 van dit rapport toegelicht zijn. 
       
       
       
         Tijdens het onderzoek is tevens vastgesteld dat belastingplichtige over de jaren 2015 en 2016 geen suppleties ingediend heeft, hoewel dit op basis van de financiële administratie wel gedaan had moeten worden. Daarmee heeft belastingplichtige nagelaten te voldoen aan haar verplichting om de inspecteur uit eigener beweging, in bij algemene maatregel van bestuur aan te wijzen gevallen, mededeling te doen van onjuistheden of onvolledigheden in voor de belastingheffing van belang zijnde gegevens en inlichtingen die hun bekend zijn of zijn geworden. Op grond van artikel 10a van de AWR was belastingplichtige immers gehouden uit eigener beweging de omissies ter zake van de volledige voldoening van omzetbelasting aan te geven. Dit heeft belastingplichtige nagelaten en heeft daarmee artikel 10a van de AWR door haar grove schuld geschonden. Als gevolg daarvan wordt eveneens een vergrijpboete van 25% opgelegd, over de grondslagen van de naheffing over de jaren 2015 en 2016, zoals deze in paragraaf 4.5 van dit rapport toegelicht zijn.” 
       
       
       
     
   
   
     Oordeel van de Rechtbank 
     
     3. De Rechtbank heeft overwogen, waarbij belanghebbende is aangeduid als eiseres en de Inspecteur als verweerder: 
     
     
       “ Naheffingsaanslag 
     
     
     7. Eiseres stelt dat de naheffingsaanslag te hoog is vastgesteld. Tussen eiseres en [A B.V.] was contractueel een managementfee afgesproken van € 100.000 per jaar. Als gevolg van de eisen van de hypotheekverstrekker bleek dat niet meer dan € 75.000 mocht worden gefactureerd. De over 2015 en 2016 reeds gefactureerde bedragen zijn vervolgens gecorrigeerd middels een memoriaalboeking in 2016. In de naheffingsaanslag is met deze lagere omzet geen rekening gehouden. 
     
     8. Uit artikel 13, eerste lid, letter a, van de Wet op de omzetbelasting 1968 volgt dat de omzetbelasting verschuldigd is op het moment van uitreiking van de factuur of, indien deze niet tijdig plaatsvindt, het tijdstip waarop zij uiterlijk had moeten geschieden. Uit het controlerapport blijkt dat de naheffingsaanslag is opgelegd op basis van de door eiseres uitgeschreven facturen zoals die voorkomen in de administratie. Gesteld noch gebleken is dat er correctiefacturen zijn uitgeschreven voor de gestelde wijziging van de managementfee. Het enkele feit dat er een memoriaalboeking is opgenomen in de administratie, maakt niet dat die facturen geacht moeten worden niet te zijn uitgeschreven en dat de daarop vermelde omzetbelasting niet verschuldigd is. Het standpunt van eiseres slaagt dan ook niet. 
     
     
       
         Vergrijpboete 
       
     
     
     9. De bij de naheffingsaanslag opgelegde vergrijpboete is gebaseerd op artikel 67f van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (Awr) waarin is bepaald dat indien het aan opzet of grove schuld van de belastingplichtige is te wijten dat omzetbelasting die op aangifte moet worden voldaan niet, gedeeltelijk niet, dan wel niet binnen de in de belastingwet gestelde termijn is betaald, aan de belastingplichtige een vergrijpboete kan worden opgelegd. Verweerder stelt zich op het standpunt dat sprake is van grove schuld. Eiseres stelt dat verweerder grove schuld niet overtuigend heeft bewezen, zoals de Hoge Raad dat volgens het arrest van 8 april 2022[1] vereist. 
     
     10. De bewijslast dat sprake is van grove schuld rust op verweerder. Met wat hij heeft aangevoerd heeft hij bewezen dat het aan grove schuld van eiseres te wijten is dat te weinig omzetbelasting op de aangiften is voldaan. Uit het boekenonderzoek blijkt dat de volgens de financiële administratie van eiseres te betalen omzetbelasting hoger is dan wat zij op haar aangiften omzetbelasting heeft vermeld. Dit betekent dat eiseres op het moment van het indienen van de aangiften omzetbelasting wist dan wel behoorde te weten dat zij te weinig omzetbelasting op de aangiften voldeed. De rechtbank neemt daarbij in aanmerking dat voor 2015 er iets meer dan 19% te weinig belasting is voldaan en voor 2016 iets meer dan 17%. Een dergelijk verschil kan eiseres niet zijn ontgaan. Aldus is sprake van grove onachtzaamheid. De vergrijpboete is dan ook terecht opgelegd. De rechtbank acht de boete passend en geboden. 
     
     
       
         Rentebeschikking 
       
     
     
     11. Tegen de rentebeschikking heeft eiseres geen afzonderlijke gronden aangevoerd. Niet is gebleken dat de rente in strijd met de daartoe strekkende wettelijke bepalingen of enige andere regel van geschreven of ongeschreven recht in rekening is gebracht. 
     
     
       
         Suppletieboete 
       
     
     
     12. Deze boete is opgelegd vanwege het niet nakomen van de informatieverplichting van artikel 10a van de Awr. Verweerder stelt zich op het standpunt dat het aan grove schuld te wijten is dat eiseres niet overeenkomstig het bepaalde in dat artikel geen suppletieaangiften heeft ingediend voor de jaren van het controletijdvak. Eiseres stelt dat verweerder grove schuld niet overtuigend heeft bewezen, zoals de Hoge Raad dat volgens het arrest van 8 april 2022[2] vereist. 
     
     13. De bewijslast dat sprake is van grove schuld rust op verweerder. Zoals hiervoor is overwogen, moet eiseres reeds ten tijde van het doen van aangifte geweten hebben dat ze te weinig omzetbelasting op aangifte voldeed. Daarmee heeft verweerder tevens bewezen dat het aan grove schuld van eiseres te wijten is dat ze dat ook daarna niet heeft hersteld door het indienen van een suppletieaangifte. De suppletieboete is dan ook terecht opgelegd. De rechtbank acht de boete passend en geboden. 
     
     14. De stelling van eiseres dat van haar niet gevergd kan worden suppletieaangifte te doen omdat dan sprake is van zelfincriminatie, volgt de rechtbank niet gezien het arrest van de Hoge Raad van 24 september 2021[3] waarin het volgende is opgenomen: 
     
     
       “Indien de belastingplichtige ter nakoming van de mededelingsplicht als bedoeld in artikel 10a AWR een suppletie doet waaruit volgt dat hij eerder een onjuiste of onvolledige aangifte heeft gedaan waardoor te veel of te weinig belasting is betaald, kan daarvan het gevolg zijn dat ten aanzien van die belastingplichtige het vermoeden ontstaat dat hij een beboetbaar of strafbaar feit heeft begaan. Dat brengt echter niet mee dat de belastingplichtige zich met een beroep op het nemo-teneturbeginsel aan de suppletieverplichting zou kunnen onttrekken. Het is immers vaste rechtspraak van het Europees Hof voor de Rechten van de Mens (hierna: het EHRM) dat dit beginsel niet in de weg staat aan de verplichting voor een belastingplichtige om informatie te verschaffen ten behoeve van een juiste belastingheffing. Het nemo-teneturbeginsel staat daarom evenmin eraan in de weg dat aan de belastingplichtige die de hiervoor bedoelde mededelingsplicht niet nakomt, een bestuurlijke boete wordt opgelegd.” 
     
     
     
       Weliswaar is in het arrest ook geoordeeld dat informatie verstrekt op grond van artikel 10a van de Awr niet gebruikt mag worden voor het bewijs dat de belastingplichtige een beboetbaar of strafbaar feit heeft begaan, maar die situatie doet zich hier niet voor. Er is immers niet gesuppleerd zodat de vergrijpboete daar ook niet het gevolg van kan zijn. 
     
     
     
       
         Dubbele bestraffing 
       
     
     
     15. De rechtbank overweegt dat het niet op aangiften voldoen van de verschuldigde belasting en het niet nakomen van de informatieverplichting van artikel 10a van de Awr twee afzonderlijke beboetbare feiten zijn die op verschillende gedragingen van eiseres zien. Van een dubbele bestraffing voor hetzelfde feit, is dan ook geen sprake. 
     
     
       
         Ambtshalve matiging boetes 
       
     
     
     16. De rechtbank ziet aanleiding om de boetes ambtshalve te matigen wegens overschrijding van de redelijke termijn als bedoeld in artikel 6 van het Europees Verdrag voor de Rechten van de Mens. De redelijke termijn is aangevangen met de aankondiging van de boetes in het controlerapport van 9 juli 2019. Dit betekent dat tot aan het moment waarop de rechtbank uitspraak doet een periode van afgerond 3 jaar en vijf maanden is verstreken, zodat de redelijke termijn van 2 jaar in beginsel met 1 jaar en vijf maanden is overschreden. Naar het oordeel van de rechtbank is echter sprake van bijzondere omstandigheden die een langere termijn dan 2 jaar rechtvaardigen. Verweerder heeft op 
     24 maart 2020 een aankondiging van de uitspraak op bezwaar gestuurd aan eiseres en eiseres daarbij in de gelegenheid gesteld om een afspraak te maken voor een telefonisch hoorgesprek. Daarop heeft eiseres bij emailbericht van 1 mei 2020 gereageerd dat zij fysiek gehoord wenst te worden. Op 4 mei 2020 heeft verweerder eiseres de gelegenheid geboden het hoorgesprek telefonisch dan wel via een videoverbinding te houden, omdat vanwege de uitbraak van het coronavirus een fysieke hoorzitting op dat moment niet mogelijk was. In reactie hierop heeft eiseres wederom aangegeven fysiek gehoord te willen worden. Het hoorgesprek heeft uiteindelijk plaatsgevonden op 24 februari 2021. De hierdoor ontstane vertraging vanaf 4 mei 2020 van ruim negen maanden merkt de rechtbank aan als een aan eiseres toe te rekenen bijzondere omstandigheid. Gelet hierop is de redelijke termijn dan ook met acht maanden overschreden. De rechtbank ziet in die overschrijding aanleiding de boetes, conform de door Gerechtshof Amsterdam[4] geformuleerde uitgangspunten, te matigen met 10%. Dat betekent dat de boetes moeten worden verminderd met € 213 (10% van € 2.131) tot een bedrag van € 1.918. Nu matiging van de boetes ambtshalve plaatsvindt, leidt dit niet tot een gegrond beroep. 
     
     17. Gelet op wat hiervoor is overwogen, zijn de beroepen ongegrond verklaard. 
     
     18. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding. 
     
     
       (…) 
     
     
     
       [1] ECLI:NL:HR:2022:526. 
       [2] ECLI:NL:HR:2022:526. 
       [3] ECLI:NL:HR:2021:1351. 
       [4] ECLI:NL:GHAMS:2009:BJ1298.” 
     
     
     
   
   
     Geschil in hoger beroep en conclusies van partijen 
     
     
       4.1. 
       In geschil is of de naheffingsaanslag naar het juiste bedrag is opgelegd. Verder is in geschil of de vergrijpboetes terecht zijn opgelegd. Belanghebbende beantwoordt beide vragen ontkennend, de Inspecteur bevestigend. 
       
     
     
       4.2. 
       Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, tot vermindering van de naheffingsaanslag met een bedrag van € 10.500 (21% x € 50.000), tot dienovereenkomstige vermindering van de belastingrente, tot vernietiging van de boetes (primaire stelling) dan wel tot vermindering van de boetes (subsidiaire stelling).  
       
     
     
       4.3. 
       De Inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het hoger beroep. 
       
       
     
   
   
     Beoordeling van het hoger beroep 
     
     
       
         Verzoek om uitstel van de zitting 
       
     
     
     
       5.1. 
       Belanghebbende heeft op 3 oktober 2023 verzocht de zitting uit te stellen. Het Hof heeft dit verzoek afgewezen. Het verzoek is, gelet op de op 31 augustus 2023 verzonden uitnodiging, veel te laat gedaan en de aangevoerde reden is geen onvoorzienbare omstandigheid. Voorts heeft het Hof erop gewezen dat eerder een verzoek om uitstel (voor een andere datum) is gedaan, waarbij geen verhinderdagen zijn opgegeven. Dit verzoek is toegewezen. Het Hof ziet geen aanleiding op de eerder gegeven beslissing over het onderhavige verzoek terug te komen. 
       
       
         
           Naheffingsaanslag 
         
       
       
     
     
       5.2. 
       Belanghebbende stelt dat zij met betrekking tot haar managementdiensten aan [A B.V.] in de jaren 2015 en 2016 acht facturen heeft uitgereikt voor een bedrag van in totaal € 150.000. Voor het restant van € 50.000 zijn geen facturen uitgereikt. Hoewel belanghebbende in eerste instantie een post “Nog te factureren” had opgenomen voor dit restant van € 50.000 heeft zij op een later moment alsnog besloten dit bedrag niet in rekening te brengen. 
       
     
     
       5.3. 
       
         De Inspecteur stelt dat belanghebbende in de jaren 2015 en 2016 wel de bedoeling had om het bedrag van € 50.000 nog in rekening te brengen aan [A B.V.] . Dit blijkt immers uit de post “Nog te factureren” in haar administratie. In dit verband geldt dat omzetbelasting niet alleen verschuldigd wordt op het moment dat een factuur 
         daadwerkelijk wordt uitgereikt, maar ook, indien geen factuur wordt uitgereikt, op het moment dat dit uiterlijk had moeten geschieden (artikel 13, lid 1, onderdeel a, Wet op de omzetbelasting 1968 (Wet OB). Belanghebbende heeft in de onderhavige jaren managementdiensten verricht aan [A B.V.] waarvoor een vergoeding was bedongen van in totaal € 100.000 per jaar. Belanghebbende had dan ook in de jaren waarin zij de diensten heeft verricht facturen moeten uitreiken voor een bedrag van € 100.000. 
       
       
     
     
       5.4. 
       Ter zitting is met partijen vastgesteld dat belanghebbende in de onderhavige jaren in totaal een bedrag van € 75.000 per jaar heeft gefactureerd en ontvangen voor de door haar verrichtte managementdiensten. Verder volgt uit de door belanghebbende overgelegde facturen dat zij het factuurbedrag vanaf het eerste kwartaal in 2015 al heeft aangepast naar het verlaagde bedrag van € 75.000 per jaar. Belanghebbende heeft in de onderhavige jaren in totaal dus een bedrag van € 150.000 gefactureerd en ontvangen. De Inspecteur heeft dan ook ten onrechte een naheffingsaanslag opgelegd voor de omzetbelasting over het deel van de managementvergoeding € 50.000 dat belanghebbende niet heeft gefactureerd en ook niet heeft ontvangen in de onderhavige jaren. Immers, indien een partij bij een overeenkomst prestaties verricht en daarvoor aan de andere partij een lager bedrag in rekening brengt dan op grond van de overeenkomst mogelijk zou zijn, geldt het werkelijk in rekening gebrachte bedrag als maatstaf van heffing (vgl. Hof van Justitie van de Europese Unie van 9 december 2011, C-69/11 (Connoisseur Belgium), ECLI:EU:C:2011:838). Dat belanghebbende in haar administratie een bedrag van € 50.000 als “Nog te factureren” heeft opgenomen doet niet aan dit oordeel af (zie 2.2.3). Deze administratieve verwerking betekent niet dat belanghebbende dit bedrag in de onderhavige jaren heeft ontvangen of in rekening heeft gebracht.  
       
     
     
       5.5. 
       Gelet op hetgeen in 5.4 is overwogen zal het Hof de naheffingsaanslag verminderen met een bedrag van € 10.500 (21% x € 50.000). Aangezien belanghebbende de overige correcties niet heeft betwist, wordt de naheffingsaanslag vastgesteld op een bedrag van € 10.817 (€ 21.317 -/- € 10.500). 
       
       
         
           Vergrijpboete artikel 67f AWR 
         
       
       
     
     
       5.6. 
       Ter zitting heeft de Inspecteur verklaard dat de boetes kunnen vervallen indien de naheffingsaanslag wordt verminderd met de omzetbelasting die is nageheven over de managementvergoeding. De vergrijpboete en de suppletieboete worden dan ook vernietigd. Ten overvloede overweegt het Hof nog het volgende. De vergrijpboete is ook voor zover deze betrekking heeft op overige aansluitingsverschillen ten onrechte opgelegd.  
       
     
     
       5.7. 
       De Inspecteur heeft op grond van artikel 67f van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) een vergrijpboete opgelegd aan belanghebbende van 25% over de nageheven omzetbelasting vanwege de aansluitverschillen en verwijt belanghebbende hierbij grove schuld. In zijn uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur de vergrijpboete verminderd naar 10% van de nageheven omzetbelasting vanwege de aansluitverschillen. 
       
     
     
       5.8. 
       Grove schuld doet zich voor indien aan de belastingplichtige een in laakbaarheid aan opzet grenzende onachtzaamheid kan worden verweten. Bij grove schuld had belanghebbende bij het doen van aangifte redelijkerwijs moeten of kunnen begrijpen dat dit tot gevolg kon hebben dat te weinig belasting zou worden geheven of betaald. De grove schuld moet bestaan op het tijdstip waarop de verschuldigde belasting uiterlijk had moeten zijn betaald (vgl. HR 31 maart 2023, ECLI:NL:HR:2023:492, BNB 2023/73). 
       
     
     
       5.9. 
       De Inspecteur moet bewijzen op grond van welke feiten en omstandigheden hij heeft aangenomen dat aan de voor de aanwezigheid van grove schuld geldende vereisten is voldaan en dat die feiten en omstandigheden buiten redelijke twijfel zijn komen vast te staan (Hoge Raad, 8 april 2022, ECLI:NL:HR:2022:526./BNB 2022/68). 
       
     
     
       5.10. 
       Hoewel tijdens het boekenonderzoek is geconcludeerd dat uit de financiële administratie van belanghebbende volgde dat de te betalen omzetbelasting hoger was dan in de aangiften omzetbelasting is verantwoord, heeft de Inspecteur geen onderzoek gedaan naar de relevante feiten en omstandigheden ten aanzien van het niet betalen van de nageheven omzetbelasting. De beschrijving van de feiten en omstandigheden die de Inspecteur ertoe hebben aangezet de vergrijpboete mede op de correctie van de aansluitingsverschillen te baseren is nogal summier. Een beschrijving van de handelwijze van belanghebbende ontbreekt zodat niet kan worden vastgesteld wat belanghebbende precies (verkeerd) heeft gedaan. Hierdoor is niet bekend wat de oorzaak is van deze niet-betaling en of de daarmee verband houdende omzetbelasting ten tijde van het doen van aangifte als gevolg van grove schuld bij belanghebbende niet is betaald. 
       
       
         
           Suppletieboete 
         
       
       
     
     
       5.11. 
       Zodra de belastingplichtige constateert dat hij een aangifte voor de omzetbelasting over een tijdvak in de afgelopen vijf kalenderjaren onjuist of onvolledig heeft gedaan waardoor te veel of te weinig belasting is betaald, is hij op grond van artikel 15, lid 1, van het Uitvoeringsbesluit gehouden alsnog bij wijze van suppletie de juiste en volledige inlichtingen, gegevens of aanwijzingen te verstrekken. Op grond van artikel 15, lid 3, van het Uitvoeringsbesluit moet de suppletie zo spoedig mogelijk geschieden op de door de inspecteur aangegeven wijze. 
       
     
     
       5.12. 
       Het niet of niet tijdig of het niet op de door de inspecteur aangegeven wijze doen van de hiervoor bedoelde suppletie wordt op grond van artikel 15, lid 4, van het Uitvoeringsbesluit aangemerkt als een overtreding. In geval van opzet of grove schuld kan daarvoor op grond van artikel 10a, lid 3, AWR een bestuurlijke boete aan de belastingplichtige worden opgelegd van ten hoogste 100 procent van het bedrag aan belasting dat als gevolg van het niet nakomen van de suppletieplicht niet is of niet zou zijn geheven. De Inspecteur moet bewijzen op grond van welke feiten en omstandigheden hij heeft aangenomen dat aan de voor de aanwezigheid van (voorwaardelijk) opzet dan wel grove schuld geldende vereisten is voldaan en dat die feiten en omstandigheden buiten redelijke twijfel zijn komen vast te staan (Hoge Raad, 8 april 2022, ECLI:NL:HR:2022:526/BNB 2022/68). 
       
     
     
       5.13. 
       Aangezien de Inspecteur geen feiten en omstandigheden heeft bewezen op grond waarvan buiten redelijke twijfel is komen vast te staan dat sprake is van de door hem gestelde aanwezigheid van grove schuld (zie 5.10) is de boete ten onrechte opgelegd. 
       
       
         
           Slotsom 
         
       
       
     
     
       5.14. 
       Het hoger beroep is gegrond. 
       
       
     
   
   
     Proceskosten en griffierecht 
     
     
       6.1. 
       Op grond van artikel 8:75 Algemene wet bestuursrecht in verbinding met het Besluit proceskosten bestuursrecht en de daarbij behorende bijlage worden de kosten wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand voor beroep berekend op € 1.674 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting, waarde per punt € 837, wegingsfactor 1) en voor hoger beroep op € 1.674 (1 punt voor het indienen van het hogerberoepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting, waarde per punt € 837, wegingsfactor 1). In bezwaar is niet om een proceskostenvergoeding verzocht. 
       
     
     
       6.2. 
       Ook dient de Inspecteur het voor beroep en hoger beroep betaalde griffierecht te vergoeden. 
       
       
     
   
   
     Beslissing 
     
     
       Het Gerechtshof: 
     
     
       
         vernietigt de uitspraak van de Rechtbank; 
       
       
         vernietigt de uitspraken op bezwaar; 
       
       
         vermindert de naheffingsaanslag tot een bedrag van € 10.817; 
       
       
         vernietigt de vergrijpboete; 
       
       
         vernietigt de suppletieboete; 
       
       
         veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten aan de zijde van belanghebbende tot een bedrag van € 3.348; 
       
       
         gelast de Inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht van in totaal € 908 te vergoeden. 
       
     
     
     
     
       Deze uitspraak is vastgesteld door A. van Dongen, W.M.G. Visser en B.G. van Zadelhoff, in tegenwoordigheid van de griffier R. Wijkstra. De beslissing is op 30 november 2023 in het openbaar uitgesproken. 
     
     
     
     
     
     
     
     
     
       aangetekend aan 
       partijen verzonden: 
     
     
     
     
     
     
     
     
     
       
         Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij  
         de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. 
       
       
         Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan  
         de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. 
       
       
         Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). 
       
     
     
     
       
         Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen: 
       
     
     1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd; 
     2 - (alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn; 
     3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden: 
     
       
              a. - de naam en het adres van de indiener; 
       
       
              b. - de dagtekening; 
       
       
              c. - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; 
       
       
              d. - de gronden van het beroep in cassatie. 
       
     
     
     
       
         Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.