ECLI: ECLI:NL:PHR:2010:BK5496

Titel: ECLI:NL:PHR:2010:BK5496 Parket bij de Hoge Raad , 02-03-2010 / 07/12958

Gerecht: Parket bij de Hoge Raad

Datum uitspraak: 2010-03-02

Zaaknummer: 07/12958

Proceduretype: 

Onderwerp: Strafrecht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Conclusie

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:PHR:2010:BK5496

---

HR: 81 RO.

Nr. 07/12958 
       Mr. Vegter 
       Zitting: 1 december 2009 
     
     
     Conclusie inzake: 
     
     [verdachte] 
     
     1. Verdachte is door het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch wegens 1. valsheid in geschrift, meermalen gepleegd, 2. opzettelijk een bij de belastingwet voorziene aangifte onjuist doen, indien daarvan het gevolg zou kunnen zijn dat te weinig belasting zou kunnen worden geheven, begaan door een rechtspersoon, terwijl hij feitelijke leiding heeft gegeven aan de verboden gedraging, 3. medeplegen van opzettelijk een bij de belastingwet voorziene aangifte onjuist doen, terwijl het feit ertoe strekt dat te weinig belasting wordt geheven, begaan door een rechtspersoon, terwijl hij feitelijke leiding heeft gegeven aan de verboden gedraging, 4. en 6. telkens medeplegen van valsheid in geschrift en 5. opzettelijk een bij de belastingwet voorziene aangifte onjuist doen, terwijl het feit ertoe strekt dat te weinig belasting wordt geheven, begaan door een rechtspersoon, terwijl hij feitelijke leiding heeft gegeven aan de verboden gedraging veroordeeld tot een gevangenisstraf van zesendertig maanden, waarvan zes voorwaardelijk met een proeftijd van twee jaar. 
     
     2. De onderhavige zaak hangt samen met de zaken die bij de Hoge Raad bekend zijn onder de nummers 08/01871 en 08/01872. Ook in deze zaken zal ik vandaag concluderen. 
     
     3. Namens de verdachte heeft mr. L. Hameleers, advocaat te Roermond, zestien middelen van cassatie voorgesteld en mr. A.A. Franken, advocaat te Amsterdam, twee. 
     
     
       4. Ten laste van de verdachte is bewezenverklaard dat: 
       "1. 
       hij in de periode van 1 april 1998 tot en met 2 oktober 2002 in de gemeente Echt, overeenkomsten van geldlening tussen [A] B.V. en [B] B.V. respectievelijk gedateerd 7 april 1997 (het hof leest: bijlage D/210) en 21 mei 1997 (het hof leest: bijlage D/211) en 7 april 1997 (het hof leest: bijlage D/212) en 20 maart 1997 (het hof leest: bijlage D/213) - elk zijnde een geschrift dat bestemd was om tot bewijs van enig feit te dienen - valselijk heeft opgemaakt, immers heeft verdachte telkens valselijk in die overeenkomsten vermeld - zakelijk weergegeven - dat [A] B.V. en [B] B. V. op respectievelijk 7 april 1997 en 21 mei 1997 en 7 april 1997 en 20 maart 1997 zijn overeengekomen dat [A] B.V. aan [B] B.V. uitleent een bedrag van f 38.000.000,- (zegge: achtendertigmiljoen gulden), en telkens valselijk die overeenkomsten gedagtekend op 7 april 1997 en 21 mei 1997 en 7 april 1997 en 20 maart 1997 en vervolgens die overeenkomsten ondertekend, als waren die overeenkomsten telkens opgemaakt en ondertekend op de daarop vermelde datum, zulks telkens met het oogmerk om dat geschrift als echt en onvervalst te gebruiken of door anderen te doen gebruiken; 
     
     
     
       2. 
       [B] B.V. op 26 oktober 1998, in de gemeente Roermond of elders in Nederland, opzettelijk een bij de belastingwet voorziene aangifte, als bedoeld in de Algemene wet inzake rijksbelastingen, te weten een aangifte voor de Vennootschapsbelasting Kerngegevens Kalenderjaar 1996 of Boekjaar 1996/1997 onjuist heeft gedaan, immers heeft die B.V. opzettelijk op dat bij de Inspecteur der belastingen of de Belastingdienst ingeleverde aangiftebiljet over genoemd kalender- of boekjaar een te laag belastbaar bedrag opgegeven, waarvan het gevolg zou kunnen zijn dat te weinig belasting zou kunnen worden geheven, aan welke bovenomschreven verboden gedraging verdachte feitelijke leiding heeft gegeven; 
     
     
     
       3. 
       [C] B.V. op 28 februari 2002, in de gemeente Roermond of elders in Nederland, opzettelijk een bij de belastingwet voorziene aangifte, als bedoeld in de Algemene wet inzake rijksbelastingen, te weten een aangifte voor de Vennootschapsbelasting Binnenlandse belastingplichtigen Kerngegevens Kalenderjaar 1999 of Boekjaar 1999/2000 onjuist heeft gedaan, immers heeft die B.V. opzettelijk op dat bij de Inspecteur der belastingen of de Belastingdienst ingeleverde aangiftebiljet over genoemd kalender- of boekjaar een te laag belastbaar bedrag opgegeven, terwijl dat feit ertoe strekte dat te weinig belasting werd geheven, aan welke bovenomschreven verboden gedraging verdachte tezamen en in vereniging met een ander feitelijke leiding heeft gegeven; 
     
     
     
       4. 
       hij in de periode van 25 maart 2002 tot en met 17 mei 2002, in de gemeente Echt, althans elders in Nederland of te Maasmechelen, althans in België, tezamen en in vereniging met een ander, een Onderhandse Koopakte tussen [E], in deze vertegenwoordigd door [medeverdachte], en [D] B.V., in deze vertegenwoordigd door [verdachte], d.d. 01-05-1999, - zijnde een geschrift dat bestemd was om tot bewijs van enig feit te dienen -, valselijk heeft opgemaakt, immers heeft verdachte tezamen en in vereniging met een ander, - zakelijk weergegeven - valselijk in die koopakte vermeld dat [E] en [D] B.V. op 01-05-1999 een koopovereenkomst hebben gesloten inzake Motorzeiljacht, plaatselijk bekend als [F] - ligplaats [...] bouwjaar 1974, tegen een koopsom van Hfl 650.000,- (zegge: zeshonderdvijftig duizend Gulden) met alle daartoe behorende bestanddelen en valselijk die onderhandse koopakte gedateerd op 01-05-1999 en vervolgens ondertekend, als ware die koopakte opgemaakt en ondertekend op 01-05-1999 (1 mei 1999), zulks met het oogmerk om dat geschrift als echt en onvervalst te gebruiken of door anderen te doen gebruiken; 
     
     
     
       5. 
       [G] B.V. op 26 juni 2001 in de gemeente Roermond of elders in Nederland opzettelijk een bij de belastingwet voorziene aangifte, als bedoeld in de Algemene wet inzake rijksbelastingen, te weten een aangifte voor de Vennootschapsbelasting Binnenlandse belastingplichtigen Kerngegevens Kalenderjaar 1999 of Boekjaar 1999/2000 onjuist heeft gedaan, immers heeft die B.V. opzettelijk op dat bij de Inspecteur der belastingen of de Belastingdienst ingeleverde aangiftebiljet over genoemd kalender- of boekjaar een te laag belastbaar bedrag opgegeven, terwijl dat feit ertoe strekte dat te weinig belasting werd geheven, aan welke bovenomschreven verboden gedraging verdachte feitelijke leiding heeft gegeven; 
     
     
     
       6. 
       hij in de periode van 11 april 2001 tot en met 11 januari 2002, in de gemeente Echt, tezamen en in vereniging met een ander, een Koopakte Bedrijfs Onroerend Goed tussen [H] GmbH, in deze vertegenwoordigd door [betrokkene 1], en [G] B.V., in deze vertegenwoordigd door [verdachte], d.d. 01-12-1999, - zijnde een geschrift dat bestemd was om tot bewijs van enig feit te dienen -, valselijk heeft opgemaakt, immers heeft verdachte tezamen en in vereniging met een ander - zakelijk weergegeven - valselijk in die koopakte vermeld dat [H] GmbH en [G] B.V. een koopovereenkomst hebben gesloten inzake [d-straat 1], Hallen, Bijgebouwen en Bureaugebouwen, plaatselijk bekend [c-straat 1] -Kadastraal bekend gemeente [...], no [1], groot 38 ha, 89 a, 383 ca, tegen een koopsom van DM 3.800.000,- (zegge: Drie miljoen achthonderdduizend Duitse mark) met alle daartoe behorende bestanddelen en valselijk die koopakte gedateerd op 01-12-1999 en vervolgens ondertekend, als ware die koopakte opgemaakt en ondertekend op 01-12-1999 (1 december 1999), zulks met het oogmerk om dat geschrift als echt en onvervalst te gebruiken of door anderen te doen gebruiken." 
     
     
     
       5. Het bestreden arrest houdt in: 
       "Ontvankelijkheid van het openbaar ministerie 
     
     
     (...) 
     
     
       B.1. 
       Zijdens verdachte is enerzijds het verweer gevoerd dat, op gronden als in de pleitnotitie d.d. 2 oktober 2007 van mr. Hameleers weergegeven, nog voordat in het tripartite-overleg van 2000 (verder: TPO) werd besloten om tegen verdachte een strafrechtelijk onderzoek te starten, verdachte reeds geruime tijd als verdachte werd aangemerkt. De raadsman verwijst hiervoor onder meer naar de door de verdediging in het geding gebrachte brieven van de belastingdienst aan het Ministerie van Financiën d.d. 8 december 1999 en 19 februari 2000, waaruit volgt dat er toen reeds andere strafrechtelijke onderzoeken liepen ten aanzien van verdachte en zijn andere vennootschappen. Tevens is er reeds in 1999 een TPO geweest terzake de vennootschap [J], waarbij verdachte toen als verdachte werd aangemerkt. 
     
     
     
       B.2. 
       Het hof overweegt allereerst dat de door de raadsman aangehaalde brieven waarin de term "strafrechtelijk onderzoek" is gebezigd, louter zijn gebruikt in de administratiefrechtelijke procedure tegen verdachte met betrekking tot de aanslagen vennootschapsbelasting terzake van de daarin genoemde vennootschappen over 1996/1997. Deze aanslagen staan los van de onderhavige strafzaak tegen verdachte terzake van aan de vier in de tenlastelegging genoemde vennootschappen gerelateerde feiten. De inhoud van de brieven [kan] derhalve niet leiden tot enig gevolg in de onderhavige strafzaak. 
       Voorts is het hof van oordeel dat het TPO van 1999, waarin de verdenking tegen de vennootschap [J] en/of verdachte (terzake van aan die vennootschap gerelateerde feiten) aan de orde is geweest en welke uiteindelijk niet tot een strafrechtelijk onderzoek heeft geleid, los staat van de onderhavige strafzaak tegen verdachte terzake van aan de vier in de tenlastelegging genoemde vennootschappen gerelateerde feiten. De (inhoud van die) melding kan derhalve niet leiden tot enig gevolg in de onderhavige strafzaak. 
     
     
     
       B.3. 
       Naar het oordeel van het hof is terzake van de vennootschappen waar verdachte in de onderhavige zaak voor terechtstaat, eerst een redelijk vermoeden van schuld aan het plegen van fiscale delicten ontstaan in 2000 ([B] B.V.) en 2002 ([C] B.V., [D] B.V. en [G] B.V.). Het hof acht de verklaringen van de getuigen [getuige 1] en [getuige 2] daarover ter terechtzitting in hoger beroep geloofwaardig. Daaruit blijkt onder meer dat eerst naar aanleiding van de door verdachte overgelegde stukken ter onderbouwing van de belastingaangiften vragen zijn gerezen ten aanzien van bepaalde aspecten uit die stukken die nader onderzoek behoefden. Het daaropvolgende onderzoek heeft uiteindelijk toen geleid tot een verdenking jegens verdachte in de zin van artikel 27 van het Wetboek van Strafvordering, waarbij hij - zoals hierna onder C zal blijken - meer in het bijzonder verdacht werd van het plegen van fiscale delicten. 
     
     
     Het verweer wordt derhalve in zoverre verworpen. 
     
     
       C.1. 
       Voorts is anderzijds van de zijde van verdachte het verweer gevoerd dat er onvoldoende feiten en omstandigheden waren om te kunnen komen tot een redelijk vermoeden van schuld jegens verdachte. De stelling zijdens het openbaar ministerie dat de door verdachte overgelegde stukken vragen opwierpen kan daarvoor niet voldoende zijn. 
     
     
     
       C.2. 
       Het hof overweegt dienaangaande als volgt. 
     
     
     
       Uit de stukken en het verhandelde ter terechtzitting komen de volgende feiten en omstandigheden naar voren: 
       - bij het vaststellen van het belastbaar inkomen van verdachte door de belastingdienst worden er verschillen geconstateerd in de vermogensopstelling; 
       - de belastingdienst had vastgesteld dat verdachte veel B.V.'s kocht waarin een vervangingsreserve stond gepassiveerd. Wanneer de belastingdienst vragen stelt over de vervanging of stukken daaromtrent wil ontvangen, duurt het vaak lang voordat er antwoord kwam of de stukken ter beschikking werden gesteld, terwijl die stukken al voorhanden zouden moeten zijn; 
       - bij verkoop van een effectenportefeuille door verdachte worden hoge bedragen berekend voor bemiddelingskosten, ook in die gevallen wanneer de verkochte effectenportefeuille bestond uit beursgenoteerde effecten die eenvoudig via een bank of commissionair kunnen worden verhandeld. Tevens blijkt dat de bemiddelingskosten zijn betaald aan een B.V. waarvan verdachte middellijk eigenaar is. 
     
     
     Naar het oordeel van het hof zijn deze feiten en omstandigheden en het standpunt van de belastingdienst dat de stukken die door of namens verdachte aan de belastingdienst werden overgelegd en welke telkens weer vragen opriepen, zoals hiervoor onder B.3. reeds overwogen, voldoende voor een redelijke verdenking van schuld aan het plegen van fiscale delicten. 
     
     Het verweer wordt in zoverre verworpen. 
     
     
       D.1. 
       De verdediging heeft ten slotte geconcludeerd dat er sprake is van een ernstige schending van de beginselen van een goede procesorde waarbij doelbewust of met grove veronachtzaming van de belangen van verdachte tekort is gedaan aan zijn recht op een behoorlijke behandeling van zijn zaak. 
     
     
     
       De verdediging voert daarbij het navolgende aan: 
       1. Van controle - en opsporingsambtenaren wordt verwacht dat zij hun verrichtingen en bevindingen aan het papier toevertrouwen. Zo moet uit documenten blijken wanneer een verdenking is ontstaan. De verdediging stelt vast dat niet is gebeurd en dat daarmee controle onmogelijk is gemaakt; 
       2. Nu er (bewust) geen beoordelingsformulieren ten behoeve van het tripartite overleg (hierna TPO) zijn ingevuld hebben controle- en opsporingsambtenaren zich aan rechterlijke controle en toetsing door de verdediging onttrokken; 
       3. De verdediging stelt vast dat er (voortdurend) sprake is geweest van een grote terughoudendheid om relevante informatie te verschaffen. De informatie betreffende [J] was er pas op het laatste moment en is niet compleet. Bovendien ontbreken de TPO-verslagen; 
       4. Er is door controle - en opsporingsambtenaren niet naar waarheid verklaard. In de verklaringen die zij hebben afgelegd hebben zij (ondermeer) het TPO van 4 maart 1999 verzwegen; 
       5. Er is sprake geweest van misbruik van bevoegdheden nu verdachte om informatie is gevraagd over vervangingsreserves kort nadat het strafrechtelijk onderzoek dat aanvankelijk door het TPO van 4 maart 1999 is geaccepteerd, weer was ingetrokken en waarbij de (interne) afspraak is gemaakt dat de aangiften van verdachte niet zouden worden geaccepteerd en waarbij de vervangingsreserve direct in de winst zou worden opgenomen, waaruit blijkt dat de verdenking jegens verdachte nog steeds bestond; 
       6. Er zijn door de belastingdienst brieven aan het ministerie (van Financiën) geschreven en ondertekend door een man die zegt niets van de brieven te weten, en vervolgens dat een collega zijn naam heeft gebruikt. Voorts is in die brieven vermeld dat er een strafrechtelijk onderzoek tegen verdachte liep hetwelk op dat moment niet het geval was. 
       De genoemde redenen zijn afzonderlijk en in onderlinge samenhang voldoende om te kunnen spreken van bovenbedoelde schending, waarbij mede dient te worden betrokken de hiervoor geconcludeerde schending van artikel 27 van het Wetboek van Strafvordering (zoals hiervoor onder B.1. weergegeven) (...) 
     
     
     
       D2 
       Het hof merkt allereerst op dat de weren zich grotendeels concentreren rond het doen en nalaten van controle- en opsporingsambtenaren van de belastingdienst, waarbij de zogeheten (straf)zaak [J], voornoemd, die aan het TPO d.d. 4 maart 1999 voor acceptatie is aangeboden een relevante rol speelt. In dat verband overweegt het hof dat uit het verhandelde ter terechtzitting het navolgende is vast komen te staan. Met betrekking tot de (straf)zaak [J], voornoemd, heeft er een verdenking bestaan jegens verdachte. Dit blijkt ondermeer uit het feit dat deze (straf)zaak in het TPO van 4 maart 1999 is geaccepteerd. Voorts blijkt uit het verhandelde ter terechtzitting dat die acceptatie weliswaar heeft plaatsgevonden maar met kanttekening dat er eerst door de FIOD nader dossieronderzoek zou plaatsvinden naar ondermeer of de (straf)zaak voldeed aan de vervolgingscriteria die destijds golden. Bij die nadere bestudering bleek dat het onderzoek uiteindelijk niet voldeed aan de vervolgingscriteria, waarna besloten is het alsnog niet te accepteren. Kort daarna heeft een ambtenaar van de belastingdienst een afspraak gemaakt met verdachte in het kader van zijn reguliere controlewerkzaamheden. Na verloop van tijd zijn er jegens verdachte nieuwe verdenkingen in relatie tot andere vennootschappen gerezen die er uiteindelijk toe hebben geleid dat het onderhavige strafrechtelijke onderzoek heeft plaatsgevonden. 
     
     
     Voorts overweegt het hof ten aanzien van de door de verdediging genoemde punten het navolgende: 
     
     
       Ad 1 
       Met de verdediging is het hof van oordeel dat opsporingsambtenaren hun in alle redelijkheid als relevant te beoordelen bevindingen aan het papier dienen toe te vertrouwen, waaronder onder meer datgene dat betrekking heeft op wanneer er een verdenking in de zin van art 27 van het Wetboek van Strafvordering is ontstaan. Het hof verwijst echter in dit verband naar hetgeen onder 1.2. "Aanleiding van het onderzoek" op pagina 8 van proces-verbaal, door de FIOD gekenmerkt 0/PV/001, en naar hetgeen in het proces-verbaal "Doorzoeking" d.d. 12 september 2002, meer in het bijzonder pagina 2 onder het kopje "Algemene informatie", ten aanzien van (nieuwe) verdenkingen jegens verdachte is opgemerkt. En voor zover aan hetgeen daar aan het papier is toevertrouwd onvolkomenheden zouden kleven, dan kan naar het oordeel van het hof niet worden gezegd dat er doelbewust of met grove veronachtzaming van de belangen van verdachte tekort is gedaan aan zijn recht op een behoorlijke behandeling van zijn zaak. 
     
     
     
       Ad 2 
       Het hof overweegt dat geen rechtsregel een boetefraudecoördinator gebiedt beoordelingsformulieren ten behoeve van het TPO in te vullen. Dat de boetefraudecoördinator zich niet aan een kennelijk binnen de belastingdienst intern voorgeschreven regel heeft gehouden, kan naar het oordeel van het hof niet worden aangemerkt als een nalaten waarmee doelbewust of met grove veronachtzaming van de belangen van verdachte tekort is gedaan aan zijn recht op een behoorlijke behandeling van zijn strafzaak. 
     
     
     
       Ad 3 
       Anders dan de verdediging stelt, is het hof van oordeel dat van een grote terughoudendheid ten aanzien van het verschaffen van informatie die door het hof is gevraagd niet is gebleken. Dat het openbaar ministerie aanvankelijk de opdracht van het hof tot het overleggen van de TPO meldingsformulieren te beperkt heeft uitgelegd, doet daar niet aan af. 
       Dat de informatie met betrekking tot de (straf)zaak [J] voornoemd, niet onmiddellijk is verstrekt is naar het oordeel van het hof niet onbegrijpelijk nu deze zaak uiteindelijk door het TPO niet is geaccepteerd en voorts ook geen onderdeel uitmaakt van de huidige strafzaak. Voor zover het verweer betrekking heeft op TPO-verslagen die niet aan het dossier zijn toegevoegd merkt het hof op dat het interne stukken betreft, waarbij het hof na afweging van belangen eerder heeft geoordeeld dat deze niet behoefden te worden verstrekt, (mede) nu verdachte in de gelegenheid is gesteld de boetefraudecoördinator daaromtrent te horen. 
     
     
     Voor wat betreft dit onderdeel kan naar het oordeel van het hof dan ook niet worden gezegd dat er doelbewust of met grove veronachtzaming van de belangen van verdachte tekort is gedaan aan zijn recht op een behoorlijke behandeling van zijn zaak. 
     
     
       Ad 4 
       Verdachte heeft verzocht om een meineedprocedure tegen de getuigen [getuige 1] en [getuige 2] op te starten. Het hof overweegt dat op verzoek van verdachte een onderzoek kan worden bevolen naar de verdenking van meineed. Het hof is echter van oordeel dat er in beide gevallen niet kan worden gesproken van de verdenking dat de getuige zich heeft schuldig gemaakt aan het misdrijf van meineed (opzettelijk onder ede een valse verklaring afleggen). Het hof ziet derhalve geen aanleiding om een dergelijk onderzoek te bevelen. 
       Het hof gaat er van uit dat, zo er al achteraf gezien sprake is geweest van onjuiste of onvolledige beantwoording van vragen, dit niet welbewust is gedaan. 
       Het hof is voorts van oordeel dat, nu [getuige 1] en [getuige 2] niet eerder al over het tripartiteoverleg van 1999 hebben gesproken, verdachte daardoor niet in zijn belangen is geschaad, aangezien in dat tripartite-overleg over een andere vennootschap van verdachte werd gesproken dan de vennootschappen zoals opgenomen in de tenlastelegging en waar het in de onderhavige strafzaak om gaat. 
     
     
     
       Ad 5. 
       De verdediging gaat er kennelijk vanuit dat het controlebezoek door de belastingdienst kort nadat de acceptatie van de (straf)zaak [J], voornoemd, was ingetrokken was ingegeven door de wens informatie te verzamelen in de strafzaak jegens verdachte. Het hof is van oordeel dat dit in het geheel niet aannemelijk is geworden. De belastingdienst kon nadat de acceptatie was ingetrokken binnen de bevoegdheden die zij ingevolge het administratieve recht heeft, zoals door haar is gesteld, haar reguliere controlewerkzaamheden hervatten. Het hof is voorts van oordeel dat het door de verdediging bedoelde 'draaiboek' kan worden aangemerkt als een voorgenomen werkwijze voor een bepaalde categorie zaken binnen die reguliere fiscale werkzaamheden. Van misbruik van bevoegdheden is aldus niet gebleken. 
     
     
     
       Ad 6 
       Het hof overweegt dat de bedoelde brieven, welke spreken over "strafrechtelijke onderzoeken" zijn opgesteld en verzonden in het kader van de administratiefrechtelijke procedure. Het betreffen, meer in het bijzonder, verzoeken om uitstel binnen die administratiefrechtelijke procedure. Voor zover er al sprake zou zijn van een bewuste misleiding van het Ministerie van Financiën zou dat "slechts" conseguenties kunnen hebben in die procedure. Bij de beoordeling van de thans voorliggende strafzaak tegen verdachte kunnen deze brieven echter, naar het oordeel van het hof, geen rol spelen. 
     
     
     
       D.3. 
       Het hof is van oordeel dat op basis van de hiervoor genoemde onderdelen, ook in onderling verband bezien (en mede gelet op hetgeen onder A en B is overwogen), niet kan worden geconcludeerd dat doelbewust of met grove veronachtzaming van verdachtes belangen tekort is gedaan aan diens recht op een behoorlijke behandeling van de onderhavige strafzaak, zodat het verweer in al zijn onderdelen wordt verworpen. 
     
     
     
       E. 
       Nu ook overigens geen feiten of omstandigheden zijn aangevoerd of anderszins aannemelijk zijn geworden die zouden moeten leiden tot niet-ontvankelijkverklaring van het openbaar ministerie, is het openbaar ministerie ontvankelijk in de vervolging. 
     
     
     (...) 
     
     Bijzondere overwegingen omtrent het bewijs 
     
     (...) 
     
     
       F.1. 
       Zijdens verdachte is het verweer gevoerd dat op het moment dat er strafvorderlijke dwangmiddelen werden ingezet, te weten op 2 oktober 2002, er geen feiten en omstandigheden waren die konden leiden tot een redelijk vermoeden van schuld. Derhalve dient er bewijsuitsluiting te volgen van al het materiaal dat door middel van de in oktober 2002 toegepaste dwangmiddelen is verkregen. Dit geldt ook voor al het materiaal dat ten kantore van accountant [betrokkene 3] werd aangetroffen, aangezien die doorzoeking enkel gericht was op het verkrijgen van informatie over [verdachte] en diens bedrijven. 
     
     
     
       F.2. 
       Het hof overweegt dienaangaande als volgt. 
       Gelet op de feiten en omstandigheden zoals hiervoor onder C.2. genoemd, is het hof van oordeel dat verdachte op enig moment voorafgaand aan de datum van de doorzoeking, terecht als verdachte kon worden aangemerkt. De dwangmiddelen zijn derhalve niet onrechtmatig toegepast. 
     
     
     G. Het hof overweegt ten aanzien van het bewijs van de feiten 1 en 2 als volgt. 
     
     
       G.1. 
       [B] B.V. heeft op of omstreeks 26 oktober 1998 aangifte gedaan voor de vennootschapsbelasting ter zake van het boekjaar 1 juli 1996 tot en met 30 juni 1997. Deze aangifte (D/136) is ondertekend door verdachte [verdachte] in zijn hoedanigheid van bestuurder van [B] B.V. Verdachte is eveneens bestuurder van [M] B.V. die eigenaar is van 100% van de aandelen van [B] B.V. De aangifte gaat vergezeld van een rapport inzake de jaarrekening van [B] B.V. Verdachte is met ingang van 14 maart 1997 middellijk eigenaar geworden van [B] B.V. Uit de door [N] opgemaakte balans en verlies en winstrekening over de periode 1 juli 1996 tot en met 31 december 1996 blijkt dat [B] B.V. een koersresultaat effecten heeft behaald van fl. 2.859.024,--. De winst voor belastingen bedroeg fl. 2.922.240,-. De terzake van dit resultaat te betalen en af te dragen vennootschapsbelasting bedraagt fl. 1.024.784,-. In het rapport van [P], registeraccountants d.d. 14 oktober 1998 (D/136-16/25) bij de aangifte bedraagt de winst voor belastingen fl. 528.196,- en de te betalen vennootschapsbelasting, na saldering met voorlopige aanslagen en teruggaven over vorige jaren, fl. 93.614,-. In de winst en verliesrekening is daartoe een bedrag wegens te betalen kosten van fl. 2.280.000,- inzake een geldlening van fl. 38.000.000,- tussen [A] B.V. en [B] B.V. gesaldeerd met het voormelde koersresultaat effecten ad fl. 2.859.024,-, resulterend in een opbrengst beleggingen van fl. 579.024,-. 
     
     
     
       G.2. 
       Het hof is van oordeel dat uit de bewijsmiddelen volgt dat de overeenkomsten van geldlening tussen [A] B.V. en [B] B.V. respectievelijk gedateerd 7 april 1997 en 21 mei 1997 en 7 april 1997 en 20 maart 1997, zoals opgenomen in de bewezenverklaring valselijk zijn opgemaakt en valselijk zijn gedateerd en ondertekend. Het hof heeft daarbij in het bijzonder acht geslagen op de volgende feiten en omstandigheden. 
     
     
     
       Bij de huiszoeking in het bedrijfspand [b-straat 1] te [plaats] zijn de volgende stukken aangetroffen: 
       - een handgeschreven ongedateerde overeenkomst van geldlening tussen [A] B.V. en [B] B.V. inzake een geldlening ad fl. 20.000.000,--, waarbij is bedongen dat [B] een boete is verschuldigd ad fl. 800.000,- indien het bedrag van lening niet binnen drie maanden is opgenomen (D/206). 
       - vier getekende overeenkomsten van geldlening tussen [A] B.V. en [B] B.V. d.d. 7 april 1997 inzake een geldlening ten bedrage van fl. 38.000.000,- (D/210). 
       - een overeenkomst van geldlening tussen [A] B.V. en [B] B.V. d.d. 21 mei 1997 inzake een geldlening ten bedrage van fl. 38.000.000,- (D/211). 
       - een getekende overeenkomst van geldlening tussen [A] B.V. en [B] B.V. d.d. 7 april 1997 inzake een geldlening ten bedrage van fl. 38.000.000,- (D/212). De oorspronkelijke datum van de overeenkomst was 3 maart 1998. Deze datum is deels witgelakt en overschreven met de datum 7 april 1997. 
       - twee getekende overeenkomsten van geldlening tussen [A] B.V. en [B] B.V. d.d. 20 maart 1997 inzake een geldlening ten bedrage van fl. 38.000.000,- (D/213). 
     
     
     
       Op het kantooradres van [betrokkene 3] te Gorinchem zijn de volgende stukken aangetroffen: 
       - een faxbericht d.d. 23 april 1998 afkomstig van [...] (een vennootschap van verdachte) inzake een niet-ondertekende en ongedateerde overeenkomst van geldlening tussen [A] B.V. en [B] B.V., waarbij het bedrag van fl. 20.000.000,- handmatig is gewijzigd in fl. 32.000.000,-. Tevens is het boetebedrag handmatig gewijzigd in fl. 1.920.000,- (D/207). 
       - een faxbericht d.d. 2 juni 1998 afkomstig van [...] inzake een niet-ondertekende overeenkomst van geldlening tussen [A] B.V. en [B] B.V. d.d. 20 maart 1997, waarbij het bedrag van fl. 32.000.000,- handmatig is gewijzigd in fl. 38.000.000,-. Het boetebedrag van fl. 1.900.000,- dat onder punt 16 van de overeenkomst is opgenomen is handmatig gewijzigd in fl. 2.280.000,-- (D/208). 
       - een handgeschreven notitie (D/205) zonder datum welke, gelet op de tekst kennelijk betrekking heeft op de jaarrekening van [B] B.V. De notitie bevat opmerkingen als "winst afromen?"en "toename is teveel" met daarachter geschreven "Is reeds 1.900.000 boete opgenomen". Verder staan er nog opmerkingen op als "teveel te betalen!!" met daarachter "nog meer kosten opnemen" en onderaan de pagina staat "Financieringsboete/andere omschrijving", "salderen met koersresultaat effecten" en "optuigen". 
     
     
     Bij de stukken bevindt zich voorts een conceptjaarrekening van [B] B.V. over het boekjaar 1996/1997, d.d. 26 juni 1998 (D/202). In deze jaarrekening wordt melding gemaakt van de winst van fl. 951.996,-, een te betalen vennootschapsbelasting hierover van fl. 335.196,-, een koersresultaat effecten van fl. 2.859.024,-, alsmede van een financieringsboete van fl. 1.900.000,-. In de daaropvolgende conceptjaarrekening d.d. 28 september 1998 (D/204) blijkt dat de uiteindelijk te betalen vennootschapsbelasting is teruggebracht naar uiteindelijk een bedrag van fl. 93.610,-. De post financieringsboete komt niet meer terug in deze conceptjaarrekeningen. Wel is de post betaling inzake geldlening opgenomen. 
     
     
       G.3. 
       Getuige [getuige 4], die zijn werkzaamheden verrichtte vanuit het kantoor van een bedrijf van verdachte aan de [b-straat 1] te [plaats], heeft verklaard dat hij het document D/206 heeft geschreven en dat het geen overeenkomst van geldlening was maar een mantelovereenkomst tussen [A] en [B] om te bemiddelen inzake financieringen voor de aankoop van onroerend goed. Wanneer hem de in de bewezenverklaring weergegeven overeenkomsten worden getoond verklaart [getuige 4] dat het leningbedrag zonder zijn medeweten is verhoogd naar fl. 38.000.000,-. Hij kon slechts bemiddelen tot een bedrag van fl. 20.000.000,- en niet tot een bedrag van fl. 38.000.000,-- zoals in de overeenkomsten staat vermeld. Voorts heeft hij verklaard dat de ondertekeningsdata op genoemde overeenkomsten niet juist kunnen zijn, omdat hij deze, gelet op de onder G.2. bedoelde faxdatum, niet eerder dan 2 juni 1998 kan hebben ondertekend. 
     
     
     Bovendien blijkt uit de gegevens van de Kamer van Koophandel (D/228) dat het bedrijf van [getuige 4], [A] B.V., per 21 maart 1997 is geliquideerd, dus reeds toen de overeenkomsten d.d. 7 april 1997 en 21 mei 1997 tot stand zouden zijn gekomen. De overeenkomst d.d. 20 maart 1997 zou één dag voor de liquidatie tot stand zijn gekomen. Aangezien het daarin opgenomen boetebeding echter pas na drie maanden kan worden ingeroepen, acht het hof het niet aannemelijk dat deze in de overeenkomst uitgedrukte wilsovereenkomst overeenkomt met de werkelijkheid. Het is immers niet reëel om een dag voor de liquidatie een dergelijke geldleningsovereenkomst aan te gaan.  
     
     Verdachte heeft op 18 september 2003 tegenover opsporingsambtenaren van de FIOD/Belastingdienst (V1/2) - zakelijk weergegeven en voorzover hier van belang - verklaard dat de vier in de tenlastelegging genoemde geldleningsovereenkomsten ook daadwerkelijk zijn ondertekend door de degenen wier naam onder de overeenkomst staat. [getuige 4] heeft volgens verdachte namens [A] B.V. het boetebedrag niet geclaimd en verdachte heeft hem dat evenmin namens [B] B.V. betaald. Ook het in de leningsovereenkomsten genoemde te lenen geldbedrag heeft verdachte namens [B] B.V. nooit ontvangen. 
     
     Uit de jaarrekening van [B] B.V. blijkt niet dat er in de periode tussen 18 maart 1997 en 1 juli 1997 in de onderneming van [B] B.V. aankopen van enig goed of enige andere activiteit heeft plaats gevonden. 
     
     
       G.4. 
       In vorenstaande feiten en omstandigheden, in onderling verband en samenhang bezien, ziet het hof, in het bijzonder gelet op de data vermeld op de gefaxte stukken waarvan niet is gebleken dat deze zijn gemanipuleerd, alsmede gelet op de hoeveelheid documenten waarin handmatig verhogingen zijn aangebracht en de conceptjaarrekening van 26 juni 1998 waarin wel een financieringsboete is opgenomen maar niet die van fl. 2.280.000,-, voldoende aanwijzingen dat er met de overeenkomsten is geknoeid, teneinde de te betalen vennootschapsbelasting zoveel mogelijk te drukken. Het hof acht aannemelijk geworden dat verdachte de overeenkomsten van geldlening, zoals weergegeven in de bewezenverklaring, valselijk heeft opgemaakt en heeft geantedateerd. Derhalve heeft verdachte zich schuldig gemaakt aan valsheid in geschrift. 
     
     
     
       G.5. 
       Uit de bewijsmiddelen blijkt voorts dat de valse overeenkomsten van geldlening zijn opgemaakt om als bewijs te dienen voor een aftrekpost voor de vennootschapsbelasting. Het hof is van oordeel dat de diverse overeenkomsten niet zijn opgemaakt om een wilsovereenstemming tussen [A] B.V. en [B] B.V. tot uitdrukking te brengen, doch slechts zijn opgemaakt met het oogmerk een aftrekpost voor de vennootschapsbelasting te fingeren. De uit de overeenkomst voortvloeiende boete van fl. 2.280.000,- is als aftrekpost in de aangifte vennootschapsbelasting over het boekjaar 1996/1997 opgenomen, zodat de winst over dat boekjaar lager uitvalt. De jaarrekening is in die zin aangepast. Voorts wordt de verschuldigde boete van de overeenkomst van geldlening gesaldeerd met de opbrengst van beleggingen die is behaald in een ander tijdvak, te weten de periode voordat verdachte middellijk de [B] B.V. heeft gekocht, terwijl het fiscaalrechtelijk niet is toegestaan om posten te salderen die niets met elkaar van doen hebben. Kennelijk heeft verdachte hiermee zijn fiscaal onjuiste handelen willen verhullen. Derhalve heeft verdachte zich eveneens schuldig gemaakt aan het opzettelijk doen van een onjuiste belastingaangifte, waarvan het gevolg zou kunnen zijn dat te weinig belasting zou kunnen worden geheven. 
     
     
     H. Het hof overweegt ten aanzien van het bewijs van feit 3 als volgt. 
     
     
       H.1. 
       Verdachte heeft namens [C] B.V. de aangifte Vennootschapsbelasting Kerngegevens Kalenderjaar 1999 of boekjaar 1999/2000 ingediend. Dan blijkt dat vervangingsreserve is afgeboekt op de aankoopprijs van een vergadercentrum te Champion te België. Ter onderbouwing is een koopovereenkomst (D/199) opgestuurd naar de belastingdienst, waarin verdachte namens [C] een huis koopt van [...] B.V., eveneens vertegenwoordigd door verdachte. Ondanks een schriftelijk verzoek van de inspecteur van de belastingdienst te Roermond wordt de notariële akte van levering niet overgelegd. Hoewel de levering niet heeft plaatsgevonden is de woning wel geactiveerd op de balans van [C] B.V. 
     
     
     
       H.2. 
       Het hof is van oordeel dat uit de bewijsmiddelen volgt dat de koopovereenkomst D/199, zoals opgenomen in de bewezenverklaring valselijk is opgemaakt en valselijk is gedateerd en ondertekend. Het hof heeft daarbij in het bijzonder acht geslagen op het onderzoek dat heeft plaatsgevonden naar de inhoud van digitale bestanden (AH/027). 
     
     
     Tijdens onderzoek in de automatiseringsbestanden van verdachte, welke in beslag zijn genomen tijdens de doorzoeking op 2 oktober 2002 in het bedrijfspand [b-straat 1] te [plaats], is een bestand aangetroffen bevattende een niet ondertekend en geparafeerd exemplaar van de koopovereenkomst tussen [...] B.V. en [C] B.V. (D/417), welke qua vorm en inhoud gelijk is aan de ondertekende en geparafeerde koopovereenkomst D/238. De koopovereenkomst D/238 is blijkens een vergelijking van de tekst en de aanwezige parafen en handtekeningen een kopie van de aan de inspecteur van de belastingdienst overgelegde koopovereenkomst (D/199). Uit onderzoek in de digitale gegevens komt naar voren dat de koopovereenkomst D/417 is aangemaakt op 21 februari 2002, terwijl de koopovereenkomst zou zijn gesloten op 15 december 1999. 
     
     Hoewel het in theorie mogelijk is dat digitale opmaakdata kunnen wijzigen als de documenten in een andere applicatie worden opgeslagen, is het hof van oordeel dat dit in de onderhavige zaak tijdens het onderzoek ter terechtzitting in hoger beroep niet aannemelijk is geworden. 
     
     
       H.3. 
       Het hof vindt hiervoor steun in de volgende feiten en omstandigheden, in onderling verband en samenhang bezien. 
     
     
     
       Bij de huiszoeking in het bedrijfspand [b-straat 1] te [plaats] zijn de volgende stukken aangetroffen: 
       - de originele versie van de ondertekende overeenkomst zoals die is overgelegd aan de belastingdienst, te weten de koopovereenkomst d.d. 15 december 1999 tussen [...] B.V. met als vertegenwoordiger [verdachte], en [C] B.V., eveneens met [verdachte] als vertegenwoordiger, inzake een aangebouwd huis bij hotel [Q], gelegen [...] te België voor fl. 300.000,- (D/238). 
       - een niet ondertekende ongedateerde koopovereenkomst waarbij [...] B.V. aan [C] B.V. verkoopt onroerend goed, te weten het restaurant, de keuken en de overige ruimtes bestemd voor de exploitatie van het restaurant in het hotel [Q] gelegen [...] te België voor een bedrag van fl. 300.000,- (D/236). 
       - een faxbericht d.d. 28 december 1999, met als bijlage een niet ondertekende koopovereenkomst welke gelijk is aan D/236, echter deze overeenkomst bevat handmatig aangebrachte wijzigingen. Zo is het aankoopbedrag van fl. 300.000,- veranderd in fl. 275.000,- (D/235). 
       - een niet ondertekende ongedateerde koopovereenkomst welke tekstueel gelijk is aan D/235 en waarin de handmatig geschreven aanpassingen zijn verwerkt (D/237). 
       - een voorlopige publicatiejaarrekening van [C] over het jaar 1999, gedateerd 8 maart 2001 (D/239), waarin de aankoop van het bijbehorende pand bij hotel [Q] per 15 december 1999 dan wel het onroerend goed, te weten het restaurant, de keuken en de overige ruimtes bestemd voor de exploitatie van het restaurant in het hotel [Q] niet zijn verwerkt. 
     
     
     
       Op het kantooradres van [betrokkene 3] te Gorinchem zijn de volgende stukken aangetroffen: 
       - een uitdraai uit de administratie van [C] B.V. d.d. 10 augustus 2001, betreffende de balans over het boekjaar 1999 (D/240). Op deze uitdraai is de aankoop van het aangebouwde huis bij hotel [Q] per 15 december 1999 dan wel de aankoop van het onroerend goed, te weten het restaurant, de keuken en de overige ruimtes bestemd voor de exploitatie van het restaurant in het hotel [Q] niet verwerkt. 
       - een jaarrapport betreffende [C] B.V. over het boekjaar 1999 d.d. 25 februari 2002. waarin op de balans een aankoop ter waarde van fl. 300.000,- is geactiveerd (D/241 ). 
     
     
     
       H.3. 
       Het hof overweegt dat uit vorenstaande aangetroffen documenten blijkt dat er meerdere koopovereenkomsten zijn opgesteld met verschillende bedragen en omschrijvingen van het onroerend goed dat is aangekocht. Voorts blijkt uit de faxregel op D/235, welke is te beschouwen als een conceptovereenkomst gelet op de daarin handmatig aangebrachte wijzigingen, dat deze overeenkomst moet zijn opgemaakt na 15 december 1999, de datum waarop de koopovereenkomst zou zijn gesloten. 
     
     
     Tevens leidt het hof daaruit af dat, hoewel de koopovereenkomst zou zijn gesloten op 15 december 1999, de aankoop ter waarde van fl. 300.000,- eerst in het jaarrapport over het boekjaar 1999 d.d. 25 februari 2002 wordt verwerkt. Het hof acht het niet aannemelijk dat van een aanschaf van onroerend goed die reeds in 1999 bekend is, in de voorlopige publicatiejaarrekening en op de voorlopige balans, beide afkomstig uit 2001, in het geheel geen melding wordt gemaakt. 
     
     
       H.4. 
       Gelet op vorenstaande feiten en omstandigheden, in onderling verband en samenhang bezien, acht het hof, in het bijzonder gelet op de datum vermeld op de gefaxte conceptovereenkomst D/235 waarvan niet is gebleken dat deze datum is gemanipuleerd, alsmede gelet op het feit dat in de voorlopige publicatiejaarrekening van [C] over het jaar 1999 geen melding is gemaakt van de aankoop van onroerend goed, welke is opgemaakt enkele dagen na de datum waarop de overeenkomst D/238 (D/417) blijkens digitaal onderzoek is aangemaakt, het aannemelijk dat verdachte, teneinde te voorkomen dat de vervangingsreserve in de winst van [C] over het jaar 1999 zou vrijvallen, de betreffende koopovereenkomst (D/238) heeft opgemaakt of heeft laten opmaken, terwijl er in het geheel geen overeenkomst in 1999 was gesloten inzake de aankoop van onroerend goed. 
     
     
     Verdachte heeft bij de aangifte vennootschapsbelasting opzettelijk gebruik gemaakt van deze valse koopovereenkomst, waardoor de vervangingsreserve niet in de winst is vrijgevallen. Daardoor heeft verdachte in de belastingaangifte van [C] opzettelijk een te laag belastbaar bedrag opgegeven, terwijl dat ertoe strekte dat te weinig belasting werd geheven. 
     
     I. Het hof overweegt ten aanzien van het bewijs van feit 4 als volgt. 
     
     
       I.1. 
       Op 3 april 2002 doet [D] B.V. de aangifte Vennootschapsbelasting Binnenlandse belastingplichtigen Kerngegevens Kalenderjaar 1999 of boekjaar 1999/2000 bij de belastingdienst te Roermond, welke is ondertekend door verdachte. In deze aangifte wordt vervangingsreserve afgeboekt op de aankoopprijs van een motorzeiljacht. 
     
     
     Naar aanleiding van deze aangifte verzoekt de inspecteur van de belastingdienst op 2 mei 2002 alle relevante stukken en bescheiden op te sturen die betrekking hebben op de aankoop van het motorzeiljacht. Op 17 mei 2002 wordt vervolgens aan de belastingdienst ter onderbouwing een onderhandse koopakte gestuurd, waarin verdachte namens [D] B.V. op 1 mei 1999 een motorzeiljacht met de naam [F] en ligplaats [...], koopt voor Hfl. 650.000,- van [E] te [plaats], België, vertegenwoordigd door [medeverdachte], wonende te [woonplaats] aan de [a-straat 1]. Deze akte is als D/195 in het dossier gevoegd. 
     
     
       I.2. 
       Het hof is van oordeel dat uit de bewijsmiddelen volgt dat deze Onderhandse Koopakte D/195, zoals opgenomen in de bewezenverklaring valselijk is opgemaakt en valselijk is gedateerd en ondertekend. Het hof heeft daarbij in het bijzonder acht geslagen op het onderzoek dat heeft plaatsgevonden naar de inhoud van digitale bestanden (AH/027). 
     
     
     Tijdens onderzoek in de automatiseringsbestanden van verdachte, welke in beslag zijn genomen tijdens de doorzoeking op 2 oktober 2002 in het bedrijfspand [b-straat 1] te [plaats], is een Onderhandse koopakte aangetroffen tussen [E] en [D] B.V. inzake de verkoop van het motorzeiljacht [F], gedateerd 1 mei 1999 (D/418). Deze akte is qua vorm en inhoud gelijk aan de akte die op 17 mei 2002 aan de belastingdienst is verstrekt (D/195). Uit onderzoek in de digitale gegevens komt naar voren dat deze koopakte (D/418) niet is opgemaakt in 1999 maar op 25 maart 2002, terwijl de koopovereenkomst zou zijn gesloten op 1 mei 1999. 
     
     Hoewel het in theorie mogelijk is dat digitale opmaakdata kunnen wijzigen als de documenten in een andere applicatie worden opgeslagen, is het hof van oordeel dat dit in de onderhavige zaak tijdens het onderzoek ter terechtzitting in hoger beroep niet aannemelijk is geworden. 
     
     
       I.3. 
       Het hof vindt hiervoor steun in de volgende feiten en omstandigheden, in onderling verband en samenhang bezien. 
     
     
     
       Bij de huiszoeking in het bedrijfspand [b-straat 1] te [plaats] zijn de volgende stukken aangetroffen: 
       - een faxbericht d.d. 22 september 1999 van de boekhouder [betrokkene 3] gericht aan [verdachte], waarin melding wordt gemaakt van de vervangingsreserve van [D] B.V. (D/382); 
       - een voorlopige publicatie jaarrekening van [D] B.V. over het jaar 1999, gedateerd 8 maart 2001 (D/384). Op de voorlopige balans per 31 december 1999 is het per 1 mei 1999 aangekochte motorzeiljacht niet verwerkt; 
       - eveneens is op de balans per 31 december 1999 op een uitdraai van de [P] Groep d.d. 14 augustus 2001, deze aankoop niet verwerkt (D/385); 
       - een niet ondertekende koopakte Bedrijfs Onroerend Goed waarin [E] aan [D] B.V. op 1 mei 1999 een Motorzeiljacht verkoopt voor fl. 650.000,- (D/383). De naam en overige gegevens van het motorzeiljacht zijn hierop niet ingevuld en tevens is de naam [G] in de kopregel doorgehaald. De faxregel boven deze akte vertoont de datum 25 maart 2002; 
       - op de publicatiejaarrekening van [D] B.V. over het jaar 1999 (D/386) is de aankoop wel verwerkt. Een bedrag van fl. 650.000,- is opgenomen onder Vaste Activa. De datum van ondertekening van deze publicatie jaarrekening is gesteld op 26 maart 2002, één dag nadat de hiervoor genoemde koopakte (D/383) is gefaxt; 
       - in de toelichting bij het rapport inzake de jaarrekening over het boekjaar 1999, gedateerd 26 maart 2002 (pagina 9 D/387) staat de volgende tekst: "Middels koopovereenkomst d.d. 1 mei 1999 is gekocht een motorzeiljacht". 
     
     
     
       Bij [...] te Almere is aangetroffen een handgeschreven notitie (D/450). De getuige-deskundige [getuige-deskundige] heeft ter terechtzitting in hoger beroep d.d. 24 april 2007 verklaard dat het handschrift op die notitie zijn handschrift is en dat de notitie zal zijn opgemaakt naar aanleiding van een bespreking met [betrokkene 3]. Op deze notitie staat de vraag geplaatst: "Verkoop schip, is er vervangingsvoornemen. VR dateert al van 1995" en de opmerking "Er is niet vervangen". Tevens heeft de getuige-deskundige verklaard dat zijn conclusie was dat de reserve aan de winst moest worden toegevoegd en aangegeven moest worden omdat er niet was vervangen en dat hij geen motivering had om de vervangingsreserve te handhaven. Hoewel de betreffende notitie geen datum bevat en ook [getuige-deskundige] heeft aangegeven niet exact te weten wanneer hij de notitie heeft opgemaakt, gaat het hof er van uit dat deze niet voor 2001 kan zijn opgesteld. [Getuige-deskundige] heeft immers verklaard dat hij een halfjaar tot een jaar voor 3 december 2002 voor het eerst contact heeft gehad met [betrokkene 3]. 
       Uit vorenstaande feiten en omstandigheden leidt het hof af dat, hoewel de koopovereenkomst zou zijn gesloten op 1 mei 1999, de aanschaf van het motorzeiljacht kennelijk eerst in de publicatiejaarrekening over het boekjaar 1999 d.d. 26 maart 2002 wordt verwerkt. Het hof acht het niet aannemelijk dat van een aanschaf van het motorzeiljacht die reeds in 1999 bekend is, in de voorlopige jaarrekening en op de voorlopige balans, beide afkomstig uit 2001, in het geheel geen melding wordt gemaakt. 
     
     
     
       I.4. 
       Tevens acht het hof het zeer opmerkelijk dat de koopakte Bedrijfs Onroerend Goed (D/383), welke naar het oordeel van het hof te beschouwen is als een conceptakte, wordt gefaxt op 25 maart 2002, terwijl de akte d.d. 1 mei 1999 toch al voorhanden moet zijn geweest. 
     
     
     
       I.5. 
       Uit de stukken is het hof voorts gebleken dat een onderzoek naar het bestaan van het motorzeiljacht, bekend als [F], niets heeft opgeleverd. Daarvoor zijn diverse bronnen en databanken geraadpleegd en is een rechtshulpverzoek uitgegaan naar de justitiële autoriteiten van Malta. Ook hieruit (R/010) is geen informatie gekomen omtrent enige registratie waaruit het bestaan van het motorzeiljacht bekend als [F] zou kunnen blijken. Het hof acht het derhalve aannemelijk dat het in de koopakte D/195 weergegeven motorzeiljacht in het geheel niet bestaat. Het door verdachte opgegeven woonadres op Malta blijkt een kantoorpand in gebruik bij een accountantskantoor te zijn. De vertegenwoordiger van het accountantskantoor heeft verklaard met de transactie niets van doen te hebben. 
     
     
     
       I.6. 
       Gelet op vorenstaande feiten en omstandigheden, in onderling verband en samenhang bezien, acht het hof, in het bijzonder gelet op de data vermeld op de gefaxte stukken waarvan niet is gebleken dat deze zijn gemanipuleerd, alsmede gelet op het feit dat in de voorlopige jaarstukken over 1999 geen melding is gemaakt van de aankoop van het motorzeiljacht en het feit dat niet is gebleken dat het in de akte vermelde motorzeiljacht ook daadwerkelijk bestaat, het aannemelijk dat verdachte, teneinde te voorkomen dat de vervangingsreserve in de winst over het jaar 1999 zou vrijvallen, in de periode van 25 maart 2002 tot en met 17 mei 2002 de betreffende Onderhandse Koopakte (D/195) heeft opgemaakt of heeft laten opmaken, welke vervolgens door hem en door de medeverdachte [medeverdachte] is ondertekend, terwijl er in het geheel geen overeenkomst in 1999 was gesloten inzake de aankoop van een motorzeiljacht. Derhalve heeft verdachte zich schuldig gemaakt aan het medeplegen van valsheid in geschrift. 
     
     
     J. Het hof overweegt ten aanzien van het bewijs van de feiten 5 en 6 als volgt. 
     
     
       J.1. 
       Namens [G] B.V. is in juni 2001 over het kalenderjaar 1999 of boekjaar 1999/2000 aangifte Vennootschapsbelasting gedaan. Naar aanleiding van deze aangifte heeft de belastingdienst verzocht aan [K] om een afschrift van de leveringsakte van het in 1999 aangekochte onroerend goed. Vervolgens is op 11 januari 2002 een kopie van een Koopakte Bedrijfs Onroerend Goed inzake het onroerend goed [d-straat] te [...] Bondsrepubliek Duitsland tussen [H] GmbH en [G] B.V., d.d. 1 december 1999, aan de belastingdienst toegezonden (D/134). Deze akte is betrokken in het strafrechtelijk onderzoek. 
     
     
     
       J.2. 
       Het hof is van oordeel dat uit de bewijsmiddelen volgt dat de Koopakte Bedrijfs Onroerend Goed D/134, zoals opgenomen in de bewezenverklaring valselijk is opgemaakt en valselijk is gedateerd en vervolgens ondertekend. Het heeft daarbij in het bijzonder acht geslagen op het onderzoek dat heeft plaatsgevonden naar de inhoud van digitale bestanden (AH/028). 
     
     
     Tijdens onderzoek in de automatiseringsbestanden van verdachte, welke in beslag zijn genomen tijdens de doorzoeking op 2 oktober 2002 in het bedrijfspand [b-straat 1] te [plaats], is vervolgens het digitale bestand van deze Koopakte Bedrijfs Onroerend Goed aangetroffen. Uit onderzoek in de digitale gegevens komt naar voren dat deze koopakte niet is opgemaakt in 1999 maar op 11 april 2001, terwijl de koopovereenkomst zou zijn gesloten op 1 december 1999. 
     
     Hoewel het in theorie mogelijk is dat digitale opmaakdata kunnen wijzigen als de documenten in een andere applicatie worden opgeslagen, is het hof van oordeel dat dit in de onderhavige zaak tijdens het onderzoek ter terechtzitting in hoger beroep niet aannemelijk is geworden. 
     
     
       J.3. 
       Het hof vindt hiervoor steun in de volgende feiten en omstandigheden, in onderling verband en samenhang bezien. 
     
     
     
       Bij de huiszoeking in het bedrijfspand [b-straat 1] te [plaats] zijn de volgende stukken aangetroffen: 
       a. een Duitstalig Kaufvertrage tussen [H] GmbH en [G] B.V., inzake de verkoop van [d-straat 1] te [...], Duitsland, bestaande uit hallen, bijgebouwen en bureaugebouwen, gedateerd 1 december 1999 (D/325), welke verschillen vertoont met de Nederlandse akte D/134; 
       b. een fax of een kopie van een fax van de Koopakte Bedrijfs Onroerend Goed, welke niet is ondertekend. Uit de faxregel die bovenaan de koopakte is afgedrukt, is af te leiden dat deze niet ondertekende koopakte op 24 december 2001 is gefaxt (D/324). 
       Op grond van een verzoek om rechtshulp gericht aan de Duitse justitiële autoriteiten zijn op 28 november 2002 (D/326/1) onder meer de volgende stukken overgelegd: 
       c. een Kaufvertrag mit Auflassung (D 326-5) gedateerd 21 juni 2000 waarin [H] een perceel grond met opstallen koopt van Bundesrepublik Deutschland (Bundesfinanzverwaltung) ter grootte van 389.383 m2 van het perceel [...] dat een totale grootte heeft van 561.474. Het betreft hetzelfde stuk grond als vermeld in de koopakte van 1 december 1999 (D/134). 
       d. een Ambtlicher Ausdruck van het Grundbuchambt Ambtsgericht Hoyerwerda van 29 oktober 2002 betreffende perceel [...], 39 ha. 12 a en 23 ca (D/326-3). 
     
     
     
       J.4. 
       Naar het oordeel van het hof vertoont de akte D/134 enkele opvallende bepalingen. Zo wordt in de overeenkomst Nederlandse wetgeving van toepassing verklaard, terwijl deze niet van toepassing kan zijn op onroerend goed in Duitsland. 
     
     
     Voorts stelt het hof vast dat een niet ondertekende koopakte Bedrijfs Onroerend Goed (D/324), welke gelijk is aan de getekende akte D/134, op 24 december 2001 wordt gefaxt, enkele weken voordat de getekende akte D/134 aan de belastingdienst wordt verstrekt, terwijl deze laatste akte, gelet op de daarin genoemde datum 1 mei 1999, voorhanden moet zijn geweest. 
     
     
       J.5. 
       Het onder G.3.a. Duitstalige Kaufvertrage kan naar het oordeel van het hof niet worden aangemerkt als een gesloten koopovereenkomst, maar als een (...) "Angebot", welke inhoudt dat de koopovereenkomst eerst dan tot stand komt wanneer deze binnen dertig dagen in notariële vorm is opgemaakt. Uit het verhandelde ter terechtzitting in hoger beroep is echter niet gebleken dat dit aanbod binnen dertig dagen is aanvaard. Het hof concludeert hieruit dat de overeenkomst derhalve niet tot stand is gekomen. Het niet aanvaarden van het aanbod, maakt dat er geen sprake is van een obligatoire overeenkomst van koop en verkoop van het litigieuze onroerende goed. 
     
     
     
       J.6. 
       Ter zake van het aangetroffen Kaufvertrag mit Auflassung van 21 juni 2000 (D/326-5) staat vermeld in paragraaf 10 (Hinweise der Notarin) dat de eigendom pas overgaat naar de koper bij inschrijving in het Grundbuch indien aan een aantal voorwaarden is voldaan waaronder het betaald zijn van alle kosten. In samenhang met het formulier Ambtlicher Ausdruck van het Grundbuch (D/326-3), waarin de rechten verbonden aan het perceel zijn beschreven, blijkt dat het perceel op 29 oktober 2002 nog steeds niet is overgedragen aan [H] en op die datum nog in eigendom is van de Bondsrepubliek Duitsland. Het Hof concludeert hieruit dat, zo [H] op grond van het voormelde Kaufvertrag mit Auflassung, al gerechtigd zou zijn tot het (economische) eigendom van het in de akte omschreven onroerend goed, hiervan op of omstreeks 1 december 1999 in het geheel geen sprake was. 
     
     
     
       J.7. 
       Het hof acht gelet op vorenstaande feiten en omstandigheden in onderling verband en samenhang bezien, in het bijzonder gelet op de datum vermeld op de gefaxte akte, waarvan niet is gebleken dat is gemanipuleerd, aannemelijk dat verdachte, teneinde te voorkomen dat de vervangingsreserve van [G] B.V. in de winst over het jaar 1999 zou vrijvallen, in de periode van 11 april 2001 tot en met 11 januari 2002 de betreffende koopakte (D/134) heeft opgemaakt of heeft laten opmaken, terwijl er in het geheel geen obligatoire overeenkomst in 1999 was gesloten inzake de aankoop van onroerend goed in Duitsland. Voorts is gebleken dat [H] als huurster van het onroerend goed in ieder geval tot 21 juni 2000 niet was gerechtigd tot het (economisch) eigendom van het litigieuze onroerend goed en derhalve hierover op 1 december 1999 niet kon beschikken voor een verkoop van het (economisch) eigendom. Derhalve heeft verdachte zich schuldig gemaakt aan het medeplegen van valsheid in geschrift. 
     
     
     Omdat de vervangingsreserve bij de winst had moeten worden betrokken, waarvan hij zich bewust was, heeft verdachte in de belastingaangifte van [G] B.V. opzettelijk een te laag belastbaar bedrag opgegeven, terwijl dat ertoe strekte dat te weinig belasting werd geheven." 
     
     6. Ik begin met de middelen van mr. Hameleers. Diens eerste middel klaagt over de overwegingen van het Hof in de eerste alinea onder B.2., aangaande de daar genoemde brieven. De gedachte achter het daar verworpen verweer dat de verdachte al vóór het TPO van 2000 als verdachte werd aangemerkt was kennelijk dat de verdachte tot dat moment niet heeft kunnen genieten van de rechten die hem als verdachte toekwamen, hoewel ook toen al "volop werd gecorrespondeerd en om feitenmateriaal werd gevraagd zonder dat de sfeerovergang in acht werd genomen".(1)  
     
     
       7. Het Hof heeft op de terechtzitting van 5 juni 2007 de getuigen [getuige 1], voormalig boete-fraudecoördinator, en [betrokkene 6], voormalig teamleider opsporing van de FIOD, gehoord. [Getuige 1] heeft verklaard:  
       "Op een vraag van mr. Franken kan ik antwoorden dat het mij bekend is dat je bij het ministerie van Financiën uitstel kunt vragen om te beslissen op bezwaarschriften. Dit ziet op de bezwaarbehandeling en staat los van de meldingen. De bezwaarbehandeling moet krachtens de algemene wet bestuursrecht binnen een bepaalde termijn worden afgedaan en er is een mogelijkheid om die termijn te verlengen. 
     
     
     Mr. Franken toont de getuige een brief d.d. 8 december 1999, afkomstig van [betrokkene 4] van de belastingdienst Roermond en gericht aan het ministerie van Financiën, waarin wordt verzocht om uitstel om te beslissen op de bezwaarschriften ingediend door een zestal vennootschappen van [verdachte]. 
     
     De getuige leest desgevraagd uit deze brief een door de raadsman aangewezen alinea voor, inhoudende de mededeling dat verdachte onderwerp zou zijn van een aantal strafrechtelijke onderzoeken. 
     
     (...)  
     
     De getuige verklaart als volgt. 
     
     Ik zou niet weten welk strafrechtelijk onderzoek daar mee wordt bedoeld. Als er zo'n onderzoek was dan zou ik dat hebben geweten. Ik kan me niet herinneren dat er al eerder een strafrechtelijk onderzoek liep met betrekking tot de vervangingsreserve bij de bedrijven van [verdachte]. Ik heb bedoelde brief niet geschreven. Ik denk dat de inhoud van die brief niet juist is. [Betrokkene 4] was destijds controlerend ambtenaar van het belastingkantoor Roermond. 
     
     (...) 
     
     Mr. Hameleers toont de getuige nogmaals bedoelde brief van [betrokkene 4] en stelt de getuige de vraag wie in 1999 de boete-fraudecoördinator was. 
     
     
       De getuige verklaart hierop het volgende. 
       Ik was in 1999 de boete-fraudecoördinator. Ik heb deze brief niet opgesteld en ik kan me dat inhoud daarvan ook niet herinneren. Nogmaals, voor zover mij bekend liepen er op dat moment geen strafrechtelijke onderzoeken voor fiscale delicten naar [verdachte] en zijn bedrijven. Het zou een hiaat in mijn geheugen kunnen zijn, maar het zou ook een fout van [betrokkene 4] kunnen zijn, in de zin dat er sprake is van een verkeerde formulering. 
       (...) In 1999 waren bij mij nog geen vermoedens bekend. Ik kan mij herinneren dat er in 1999 iets speelde betreffende [S] BV, maar dat ging niet over vervangingsreserve. 
     
     
     (...) 
     
     
       Zijdens verdachte wordt het verzoek gedaan tot toevoeging aan het dossier van het fraudemeldingsformulier betreffende [J], alsmede van eventuele eerdere meldingen. Mr. Franken licht dit verzoek als volgt toe. 
       Het is van belang om te weten in welk kader en terzake van welke vennootschappen van [verdachte] onderzoek heeft plaatsgevonden terzake van de vervangingsreserve. De getuige [getuige 1] heeft eerder gesproken over een veertigtal meldingen, maar er zijn thans slechts vierentwintig meldingen overgelegd. Misschien zij er wel meer geweest. Niet valt uit te sluiten dat deze getuige niet op de hoogte is van het strafrechtelijk onderzoek waarvan melding wordt gemaakt in de betreffende brief van [betrokkene 4]. 
     
     
     
       De getuige verklaart hierop het volgende. 
       Ik kan hier het volgende over opmerken. De melding betreffende [S] BV bevat de verwijzing naar het bedrijf [J]. Dit verklaart misschien de door [betrokkene 4] in zijn brief gemaakte opmerking over het strafrechtelijk onderzoek. De zaak [J] dateert van voor de zaak [S] BV. Die zaak voldeed ook aan de ATV-richtlijnen, is ook gemeld in het selectie-overleg, maar toen is besloten om die zaak niet in een strafrechtelijk onderzoek te betrekken. Ik denk aldus dat [betrokkene 4] deze aanmelding in eigen bewoordingen als strafrechtelijk onderzoek heeft gekwalificeerd. Ik weet zeker dat er toen geen strafrechtelijk onderzoek liep tegen [verdachte] en zijn bedrijven betreffende fiscale delicten. Ik zou dat als boete-fraudecoördinator absoluut hebben geweten." 
     
     
     
       [Betrokkene 6] heeft verklaard: 
       "De voorzitter houdt voor de korte inhoud van de brief van [betrokkene 4] d.d. 8 december 1999. 
     
     
     
       De getuige verklaart hierop als volgt. 
       Die brief zegt mij niets, maar het is ook al lang geleden. Op dit moment is mij een eventueel eerder strafrechtelijk onderzoek niet bekend. Wat ik me kan herinneren en wat ik kan terugvinden in de interne administratie betreft meldingen in het voorjaar van 2000 en acceptatie daarvan in het tripartite-overleg van augustus 2000. Dat is mijn vroegste herinnering. In 1999 werkte ik nog in Roermond. Ik was toen nog geen teamleider account maar toen was ik teamleider van de twee opsporingsteams in Roermond. Als er op dat moment een strafrechtelijk onderzoek tegen [verdachte] had gelopen, dan zou ik daar toen wel enige wetenschap van hebben gehad. Ik herinner me echter niet dat ik wetenschap had van enig strafrechtelijk onderzoek in die tijd." 
     
     
     Voorts heeft het Hof op deze terechtzitting bepaald dat de verdediging in de gelegenheid gesteld zou worden schriftelijk vragen te stellen aan [betrokkene 4]. 
     
     
       8. Het proces-verbaal van de terechtzitting van 2 oktober 2007 houdt in dat aan het dossier een brief van [betrokkene 4] is toegevoegd en voorts dat getuige [getuige 2], belastingambtenaar, is gehoord. [Getuige 2] heeft verklaard:  
       "De voorzitter houdt de getuige voor dat zich in het dossier een brief bevindt met de naam [betrokkene 4] als ondertekenaar van die brief, terwijl hij heeft verklaard dat hij die brief niet heeft geschreven. 
     
     
     
       De getuige antwoordt hierop als volgt. 
       Ik heb die brief geschreven. [Betrokkene 4] was de behandelend ambtenaar van de bezwaarschriften. Officieel is het zo dat iemand die de heffing oplegt, de bezwaarschriften daaromtrent niet in behandeling mag nemen. Ik heb [betrokkene 4] een tekstsuggestie gedaan met betrekking tot de brief en die heeft hij overgenomen. 
     
     
     Na een termijn van zes weken na indiening van een bezwaarschrift moet er een uitspraak op dat bezwaarschrift volgen. Je kunt die termijn verdagen met vier weken. Maar in overleg met de belastingplichtige kan die termijn ook langer zijn. In ieder geval moet binnen één jaar uitspraak volgen. Na toestemming van het Ministerie kan dat jaar met een jaar worden verlengd. 
     
     (...) 
     
     Een mogelijke strafrechtelijke vervolging begint met een fraudemelding. Dit betreft een standaardformulier waarop een aantal vragen beantwoord dient te worden. Tevens wordt een weergave van de casus gegeven. Dit formulier wordt aan de boetefraudecoördinator overhandigd en hij brengt dat vervolgens in bij het selectieoverleg. Als de melding door het selectieoverleg heen komt, gaat het naar het tripartite-overleg. Daar wordt bekeken of het een strafrechtelijk vervolgbare zaak is. Zo ja, dan gaat de FIOD denk ik aan de slag met een strafrechtelijk onderzoek. Dat is niet mijn vakgebied. Ik ben alleen betrokken bij het proces richting strafrechtelijke aanpak in die zin dat ik de fraudemelding doe. Ik ben geen opsporingsambtenaar. Mijn werkzaamheden zijn beperkt tot het heffen van belastingen en als ik een vermoeden heb dat een strafbaar feit is gepleegd, doe ik daarvan melding. In de onderhavige zaak heb ik tijdens een selectieoverleg of tijdens een tripartite-overleg, dat weet ik niet meer precies, wel eens een toelichting gegeven op de fraudemelding. Via de betreffende melding wordt teruggekoppeld of het wel of geen vervolgbare zaak wordt. De collega's van de FIOD stellen in dat geval aan mij vragen. 
     
     (...) 
     
     Mr. Stapert stelt de getuige de vraag of hij weet, nadat de getuige de zaak had overgenomen van [betrokkene 5] (de griffier: fonetische weergave), wat [betrokkene 5] bedoelde met de opmerking dat hij eigenlijk niet wist wat hij met de zaak aan moest. 
     
     
       De getuige antwoordt daarop als volgt. 
       Er was sprake van een grote hoeveelheid vennootschappen die met elkaar gelieerd waren. We wisten op dat moment niet wat er speelde. In ieder geval was er toen nog geen verdenking dat er sprake was van een strafbaar feit. 
     
     
     (...) 
     
     
       De getuige verklaart vervolgens het volgende. 
       Ik was verantwoordelijk voor het dossier van [verdachte]. Ik had de regie in die zaak. Het was gebruikelijk dat ik brieven opstelde, dan wel tekstsuggesties deed en degene die het dichtst bij mij zat ondertekende de brief. Het ging daarbij niet om het nemen van beslissingen, maar om verzoeken tot uitstel. Het ging daarbij om deadlines, data waarvoor gereageerd moest worden. Iedereen kreeg drie weken de tijd om antwoord te geven. 
       Het is juist dat [verdachte] bezwaarschriften tegen opgelegde heffingen had ingediend. Ik heb [betrokkene 4] de tekstsuggesties aan de hand gedaan. 
     
     
     Mr. Stapert merkt op dat het in casu om een tweetal brieven van de belastingdienst gaat. 
     
     De advocaat-generaal merkt op dat zij slechts kennis heeft van één brief en dat er maar één brief door de verdediging is overgelegd. 
     
     Mr. Stapert toont het hof, de advocaat-generaal en de getuige een brief van 8 december 1999 van de belastingdienst, alsmede een brief van 18 februari 2000 van de belastingdienst, welke brieven betrekking hebben op een bezwaarschriftenprocedure en afkomstig zijn uit het belastingdossier van [verdachte]. 
     
     De advocaat-generaal merkt op dat zij de brief van 18 februari 2000 niet kent. 
     
     De voorzitter deelt mede dat de brief betrekking heeft op andere vennootschappen van verdachte, maar dat de inhoud van die brief nagenoeg gelijk is aan de inhoud van de brief van 8 december 1999. 
     
     
       De getuige verklaart hierop als volgt. 
       Ik ben bekend met beide brieven. Het betreft schriftelijke verzoeken om uitstel. Ik dacht dat deze twee verzoeken de enige verzoeken tot uitstel waren. Het uitstel met een jaar is ook verleend. Dit betekent dat een termijn van twee jaar van kracht is voordat uitspraak hoeft te worden gedaan op een bezwaarschrift. Het zou kunnen dat op een van de verzoeken tot uitstel het antwoord was dat uitstel werd verleend tot zes weken nadat het boekenonderzoek was afgerond. In oktober 2000 is een boekenonderzoek gedaan inzake de vennootschap [...]. Het kan ook [...] zijn geweest, ik vergis me steeds in de naam. Ik weet niet of het één en dezelfde vennootschap is geweest. 
       Ik lees in de brieven, bevattende een verzoek tot uitstel, als argumentatie ter onderbouwing van het verzoek dat parallel aan de boekenonderzoeken andere strafrechtelijke onderzoeken zouden lopen ten aanzien van andere vennootschappen van de groep en de persoon welke aan het hoofd staat van de groep. Het is juist dat ik dat heb gezegd. Er waren echter op dat moment geen strafrechtelijke onderzoeken gaande. Het staat wel als zodanig vermeld omdat ik dat doorgaans zo in het spraakgebruik formuleer, maar formeel waren er geen strafrechtelijke onderzoeken gaande. Ik had eigenlijk moeten zeggen dat er fraudemeldingen waren. 
     
     
     (...) 
     
     De informatie uit de brief van 18 februari 2000 zal ik hebben nagetrokken. Ik verzin zoiets niet. Waar ik heb gesproken over strafrechtelijke onderzoeken, bedoel ik dat er fraudemeldingen waren. Er was geen sprake van strafrechtelijke onderzoeken in formele zin. 
     
     (...) 
     
     Ik ben niet zo thuis in het strafrecht." 
     
     9. Tegen de achtergrond van de in het voorgaande weergegeven verklaringen moeten de in het middel bestreden overwegingen mijns inziens aldus worden verstaan dat het Hof daarmee tot uitdrukking heeft gebracht dat het feit dat in de in het kader van de administratiefrechtelijke procedure tegen de verdachte verzonden brieven de term "strafrechtelijke onderzoeken" is gebezigd geen aanleiding geeft om er vanuit te gaan dat toen al een daadwerkelijk strafrechtelijk (opsporings)onderzoek gaande was naar aanleiding van een redelijk vermoeden dat de verdachte een strafbaar feit had begaan.(2) Aldus bezien zijn deze overwegingen niet onbegrijpelijk. 
     
     10. Het middel faalt. 
     
     11. Het tweede middel klaagt over de overwegingen van het Hof in de tweede alinea onder B.2. De overweging dat de verdenking tegen [J] en/of de verdachte (terzake van aan [J] gerelateerde feiten) los staat van de onderhavige strafzaak zou onbegrijpelijk zijn. In de toelichting op het middel wordt daartoe aangevoerd dat de verdediging heeft bepleit dat er al in 1999 sprake was van een strafrechtelijk onderzoek tegen de verdachte ("pleitnota 2 oktober 2007 pag 15-16-17") en dat blijkt dat [getuige 2] al op 19 januari 1999 stukken heeft opgestuurd die zijn "geaccepteerd voor het Tripartiete overleg", waarbij het behalve de melding van [J] ook een overzicht betreft van "vele BV's (in totaal 3 pagina's)", waarbij ook de vennootschappen [G], [C], [B] en [D] worden genoemd." 
     
     12. Mijns inziens faalt het middel reeds omdat de processen-verbaal in hoger beroep, noch de in hoger beroep overgelegde pleitnota's inhouden dat de verdediging heeft betoogd dat de fraudemelding betreffende [J] niet enkel [J] betrof maar ook betrekking had op de vennootschappen die betrokken zijn bij de in de onderhavige zaak tenlastegelegde feiten en dat er dáárom vanuit gegaan moest worden dat al in 1999 een strafrechtelijk onderzoek tegen de in de onderhavige zaak betrokken vennootschappelijk liep. Op de in het middel genoemde bijlage van drie pagina's met vele BV's bij deze melding heeft de verdediging in ieder geval geen beroep gedaan. De fraudemelding en de bijbehorende bijlage kunnen niet voor het eerst in cassatie als grond worden geschoven onder de stelling dat er al in 1999 een strafrechtelijk onderzoek liep wegens malversaties door (de verdachte via) de in de bewezenverklaringen genoemde vennootschappen. Ik meen daarom dat het middel faalt omdat het feitelijke grondslag mist. 
     
     13. Niettemin merk ik het volgende op. Het Hof heeft aan het eind van de terechtzitting van 5 juni 2007 (nogmaals) beslist dat de fraudemelding betreffende [J] aan het dossier diende te worden toegevoegd. Het proces-verbaal van de terechtzitting van 2 oktober 2007 houdt in dat aan het dossier zijn toegevoegd een schrijven namens de A-G van 10 september 2007 gericht aan mr. Hameleers, met als bijlage de melding inzake [J] B.V. en een proces-verbaal van 31 juli 2007 met bijlagen, opgemaakt door [betrokkene 2] van de belastingdienst/FIOD-ECD. De brief van de A-G van 10 september 2007 met als bijlage de fraudemelding betreffende [J], van 26 januari 1999, bevindt zich tussen de aan de Hoge Raad gezonden stukken. De fraudemelding houdt - inderdaad ten aanzien van "de [verdachte]-groep" - onder meer in dat vennootschappen over onvoldoende vermogen beschikten om tot een reële vervangende investering over te gaan en dat tot op heden "nog geen enkele reële vervanging van bedrijfsmiddelen heeft plaatsgevonden (ONDERZOEKEN). Onder deze omstandigheden acht ik het niet aannemelijk dat er een vervangingsvoornemen bestaat of heeft bestaan." Ook het proces-verbaal van [betrokkene 2] bevindt zich tussen de stukken. Daaraan is gehecht een achttien pagina's tellende bijlage, waarvan de eerste drie pagina's een "Structuurschema van [J] B.V." bevatten en de volgende pagina's informatie over (klein)dochtervennootschappen van [J]. De vennootschappen [G], [C], [B] en [D] komen slechts in het structuurschema voor. 
     
     14. Deze stukken dwongen het Hof niet tot de conclusie dat er al in januari 1999 een concreet vermoeden bestond dat ook de in de bewezenverklaringen genoemde vennootschappen zich aan strafbare feiten (laat staan de in de onderhavige zaak tenlastegelegde feiten(3)) hadden schuldig gemaakt.(4) De desbetreffende vennootschappen werden als gezegd slechts in het structuurschema genoemd. Er was toen kennelijk, anders dan voor de wel in de pagina's na het structuurschema genoemde vennootschappen, nog geen reden om bijzondere aandacht aan de in de bewezenverklaringen genoemde bedrijven te besteden. Voorts houdt het proces-verbaal van de terechtzitting van 2 oktober 2007 in dat de getuigen [getuige 2] en [getuige 1], wier verklaringen het Hof geloofwaardig heeft geacht (zie onder B.3.), hebben verklaard dat in 1999 een melding "inzake de vennootschap [J]" is gedaan, welke "specifieke melding" niet heeft geleid tot een vervolgingswaardige zaak (p. 2 en 3) respectievelijk dat er "gaandeweg steeds meer zicht op de onderhavige zaak kwam" maar dat dat ten tijde van de fraudemelding terzake [J] nog niet het geval was, dat de zaak [J] uiteindelijk niet strafrechtelijk is aangepakt en dat destijds aan [getuige 2] is gemeld dat hij zijn fiscaalrechtelijk onderzoek weer kon oppakken (p. 8). 
     
     15. Indien het middel niet faalt omdat het feitelijke grondslag ontbeert, faalt het omdat het oordeel van het Hof dat het TPO van 1999, waarin de verdenking tegen [J] en/of verdachte (terzake van aan die vennootschap gerelateerde feiten) aan de orde is geweest, los staat van de onderhavige strafzaak in het licht van hetgeen onder 13 en 14 is vermeld niet onbegrijpelijk is. 
     
     16. Het derde middel klaagt dat het onbegrijpelijk is dat het Hof onder B.3. heeft geoordeeld dat het de verklaringen van [getuige 1] en [getuige 2] over het moment waarop een verdenking tegen de verdachte ontstond geloofwaardig acht. 
     
     
       17. Het proces-verbaal van de terechtzitting van 2 oktober 2007 houdt als verklaringen van getuige [getuige 2] in: 
       "Ik heb gisteren met [getuige 1] een gesprek gehad. Dat gesprek duurde ongeveer een half uur. We hebben ons samen op deze zitting voorbereid. Hij gaf mij kopieën van de stukken die hij in het kader van een WOB-verzoek ter beschikking had gesteld van de verdediging. Toen heb ik ook de brief van 8 december 1999 en de brief van 18 februari 2000 gezien. 
     
     
     (...) 
     
     Ik heb gisteren de zaak doorgenomen met [getuige 1]. De stukken die in het kader van de WOB aan de verdediging ter beschikking zijn gesteld, heb ik niet pas gisteren gezien. Ik heb deze vorige week van [getuige 1] ontvangen. We hebben daar gisteren over gesproken. Maar ook vorige week hebben we daar over gesproken. Het kan zijn dat we gisteren hebben gesproken over het tripartite-overleg uit 1999. Omdat reeds acht jaar is verstreken, heb ik alle data op een rijtje gezet. Inhoudelijk hebben we er gisteren niet over gesproken. Er is een week eerder en ook een keer daarvoor al over gesproken. Mr. Hameleers stelt mij de vraag of er gisteren over het tripartite-overleg van maart 1999 is gesproken. Ik weet het niet meer. We hebben gesproken over de fraudemelding in 1999 en dat die geaccepteerd was en dat er een tripartite-overleg is geweest in 1999." 
     
     
       [Getuige 1] heeft verklaard: 
       "Op vragen van mr. Stapert kan ik het volgende antwoorden. Het is juist dat er in de onderhavige zaak een tweetal tripartite-overleggen is geweest, te weten één in 2000 en één in 2002. U, mr. Stapert, houdt mij voor dat er ook een tripartite-overleg in 1999 is geweest.  
       Ik wil opmerken dat er continue tripartite-overleggen zijn. U noemt de zaak [J]. Ik kan me herinneren dat er in een tripartite-overleg in 1999 de zaak [J] is besproken. 
     
     
     (...) 
     
     
       Op vragen van mr. Hameleers kan ik het volgende antwoorden. 
       Door uw collega mr. Stapert werd ik herinnerd aan het tripartite-overleg van 1999. Dat is juist. Ik kom net binnen gelopen en wordt geacht direct in zaken te duiken die acht jaar geleden hebben plaatsgevonden. Ik moest even aan die setting wennen. Het is juist dat ik gisteren met [getuige 2] heb gesproken over de zaak [verdachte]. We hadden een gesprek over de zitting van heden. Aan de hand van een overzicht dat [getuige 2] had gemaakt, inhoudende een feitenrelaas, hebben we de zaak besproken. Volgens mij hebben we de zaak niet aan de hand van andere stukken besproken. We hebben wel gesproken over het tripartite-overleg dat in 1999 heeft plaatsgevonden. Niemand heeft ons op dat tripartite-overleg gewezen. Naar aanleiding van de vorige terechtzitting zijn de eerdere fraudemeldingen naar voren gekomen. Dat zijn feiten, daar heeft niemand mij op gewezen. Het kan zijn dat [getuige 2] door mij op de hoogte is gesteld van het tripartite-overleg van 1999. Ik ben bij dat overleg aanwezig geweest." 
     
     
     18. Ik zie geen reden waarom het Hof, als feitenrechter aan wie de waardering van getuigenverklaringen is voorbehouden, deze verklaringen, voor zover deze betrekking hadden op het moment waarop een verdenking ontstond, niet betrouwbaar heeft kunnen achten. Ten eerste merk ik op dat het proces-verbaal van de terechtzitting anders dan de toelichting op het middel niet inhoudt dat [getuige 1] zeer verbaasd heeft gereageerd op het tripartiete overleg van 1999(5) en evenmin dat [getuige 1] heeft gezegd dat "het toch menselijk was dat hij zoiets na al die jaren kon vergeten", noch dat [getuige 1] [getuige 2] "daags tevoren" heeft gewezen op het TPO van 1999. Voorts is [getuige 1] opmerking dat hij geacht wordt in zaken te duiken die acht jaar geleden hebben plaats gevonden juist. Dat hij die zaken kort tevoren met [getuige 2] had besproken doet daaraan niet af. Dat [getuige 1] aanvankelijk het TPO van 1999 niet heeft genoemd, maar slechts die van 2000 en 2002 is goed te verklaren vanuit zijn, uiteindelijk door het Hof gevolgde, standpunt dat het TPO van 1999 geen betrekking had op "de onderhavige zaak".(6) Voor zover in de toelichting op het middel ten slotte wordt opgemerkt dat een "ander opmerkelijk verschil is (...) dat [getuige 2] verklaart stukken te hebben gehad van [getuige 1] die echter verklaart enkel op basis van stukken van [getuige 2] te hebben gesproken" zou ik willen volstaan met het aanhalen van mijn voormalig ambtgenoot Wortel in diens conclusie voor HR 2 oktober 2007, 02007/06 (niet gepubliceerd), waarin op ondergeschikte punten uiteenlopende verklaringen voor het bewijs waren gebezigd: "Wat maakt het uit?". 
     
     19. Het middel faalt. 
     
     20. Het vierde middel bestrijdt de overwegingen van het Hof onder D.2. Ad 3, waar deze betrekking hebben op het aan het dossier toevoegen van TPO-verslagen. Deze overwegingen vormen een onderdeel van de verwerping van het niet-ontvankelijkheidsverweer van de verdediging, dat er onder meer op was gegrond dat er (voortdurend) sprake is geweest van een grote terughoudendheid om relevante informatie te verschaffen (zie D.1., onder 3.). Zoals het Hof onder D.2. Ad 3 opmerkt heeft het geoordeeld dat deze stukken niet aan het dossier behoefde te worden toegevoegd. Kennelijk bestrijdt het middel deze beslissing.(7) 
     
     
       21. Het proces-verbaal van de terechtzitting van 24 april 2007 houdt in: 
       "[mr. Hameleers:] Ik ben aanwezig geweest bij de getuigenverhoren van de belastingambtenaren [getuige 2] en [getuige 3] bij de rechter-commissaris in Roermond en heb vernomen wat zij verklaard hebben. Zij verwijzen in hun verklaringen enkele malen naar het tripartiete-overleg dat zowel in 2000 als in 2002 heeft plaatsgevonden en de fraudemeldingen die daaraan vooraf zijn gegaan. In mijn brief van 13 april 2007 heb ik het hof verzocht of het hof kan bevorderen dat afschriften van deze tripartiete-overleggen en fraudemeldingen aan het dossier kunnen worden toegevoegd, omdat dit belangrijke stukken zijn in het kader van de vaststelling van het tijdstip waarop de sfeerovergang heeft plaats gevonden. 
     
     
     De raadsman draagt de betreffende brief van 13 april 2007 voor, waarvan de inhoud als hier herhaald en ingelast wordt beschouwd. 
     
     [De inhoud van de desbetreffende, aan het proces-verbaal gehechte brief luidt, voor zover hier van belang: 
     
     
       In het kader van de sfeerovergang vindt de verdediging een aantal momenten van belang waarvan er een is de meldingen aan de boete-fraudecoördinator. Hiervan heeft getuige [getuige 2] verklaart dat hij diverse meldingen heeft gedaan. 
       Er volgt dan een selectieoverleg (waarbij kennelijk FIOD is betrokken) waarna het Tri Partite Overleg plaatsvindt. 
     
     
     Graag zou de verdediging aan het dossier zien toegevoegd: 
     
     
       a) de meldingen gedaan aan de boete-fraudecoördinator 
       b) eventuele verslagen van het selectie overleg 
       c) verslagen van het Tri Partite Overleg van 31 augustus 2000 en 31 mei 2002 
     
     
     Het Hof zal, net als de verdediging, kennis hebben genomen van het feit dat er op 31 augustus 2000 en 31 mei 2002 een Tri Partite Overleg heeft plaatsgevonden. Er liggen 21 maanden tussen deze perioden. De verdediging stelt zich vooralsnog op het standpunt dat op het moment dat er melding wordt gedaan bij een boete-fraudecoördinator er kennelijk een vermoeden van overtreding van een fiscale regeling bestaat. Op het moment dat er een TriPartite Overleg plaatsvindt wordt dat vermoeden gedeeld door de boete-fraudecoördinator en de betrokkenen bij het Selectieoverleg (waaronder FIOD). Dat zou betekenen dat al ruim voor 31 augustus 2000 een vermoeden van schuld aanwezig is geweest (hetgeen overigens past bij de door [verdachte] gestelde ervaringen, de verklaring van Nieuwenhuisen en het verhoor [getuige 2]). 
     
     Uiteraard heeft de verdediging eerst aan het O.M. gevraagd om de voormelde gegevens te verstrekken (de AG was persoonlijk aanwezig bij de verhoren!) maar deze wenste deze stukken niet ter beschikking van de verdediging te stellen. 
     
     Gelet op het karakter van waarheidsvinding en de controle of opsporingsbevoegdheden niet oneigenlijk zijn gebruikt lijkt mij dat deze stukken aan het dossier dienen te worden toegevoegd.] 
     
     (...) 
     
     De voorzitter deelt mede dat de brief van de raadsman van 13 april 2007 nog nadere bespreking behoeft en vraagt de raadsman om een korte toelichting. 
     
     
       De raadsman verklaart hierop - zakelijk weergegeven - als volgt. 
       - [getuige 2] heeft het in zijn getuigenverklaring bij de rechter-commissaris over een aantal fraudemeldingen die zijn gedaan; 
       - Ik weet dat er verslagen worden gemaakt van het tripartite-overleg. Het begrip selectieoverleg ken ik niet maar de term heb ik ook terug gezien in de getuigenverklaringen van [getuige 2] en [getuige 3]. 
     
     
     De advocaat-generaal reageert hierop - zakelijk weergegeven - als volgt. 
     
     Alle stukken waar de raadsman in zijn brief van 13 april 2007 om verzoekt zijn interne stukken. In deze stukken wordt openhartig door de FIOD en de Belastingdienst gesproken over een aantal zaken. Dat geldt met betrekking tot de fraudemeldingen nog het meest. Ik verzet me dan ook tegen verstrekking daarvan. De verzoeken tot verstrekking van de verslagen van het selectieoverleg en het tripartite-overleg zijn naar mijn opvatting bovendien tardief. Al in het aanvangsproces-verbaal is gesproken over het tripartite-overleg. Verdachte heeft vanaf het begin verklaard dat hij de hele gang van zaken schandalig vond lopen en steeds het gevoel heeft gehad dat men hem gewoon moest hebben. Ik kan me dan ook niet voorstellen dat het getuigenverhoor van [getuige 2] de aanleiding is voor het verzoek tot het verstrekken van deze stukken. Tijdens het verhoor van verdachte is ook gerefereerd naar de ATV-richtlijnen. Ik ben van mening dat de raadsman goed op de hoogte is van hoe één en ander verloopt bij een fiscaal-strafrechtelijk onderzoek. 
     
     
       De raadsman reageert hierop - zakelijk weergegeven - als volgt. 
       De verdediging heeft er in eerste aanleg alles aan gedaan om de achtergrond met betrekking tot de sfeerovergang boven tafel te krijgen. Er zijn verschillende getuigen gehoord die verklaringen hadden kunnen afleggen over het tripartite-overleg. Ik begrijp van fiscalisten dat het verslag van het selectieoverleg vaak beschikbaar wordt gesteld aan het dossier om een goede afweging te kunnen maken. Bij het tripartite-overleg komt de officier van justitie erbij. Dat is dan het moment waarop vastgesteld moet worden of er voldoende materiaal is om van een verdenking te kunnen spreken. 
       Het traject begint met een melding aan de boete-fraudecoördinator. Het is interessant om vast te stellen wanneer nu de verdenking begint. [Getuige-deskundige] heeft verklaard dat je niet door mag gaan met vragen stellen wanneer je iemand verdenkt van een strafbaar feit.  
       [Getuige-deskundige] is oud-inspecteur en weet kennelijk waar hij over spreekt. 
       Hier zijn meldingen gedaan. In eerste instantie kwam ik uit in het jaar 2000 voor wat betreft de verdenking, vervolgens ging ik naar het jaar 1999 en nu wellicht nog daarvoor als het gaat om het tijdstip waarop er sprake was van een redelijk vermoeden van schuld. 
       Het is verder opvallend dat er twee tripartite-overleggen zijn geweest. Eén in 2000 en één in 2002. Dat komt bijna nooit voor. Het is dan ook interessant om te weten wat er was op 31 augustus 2000. Daaraan gaat dan nog vooraf een selectieoverleg en een aantal fraudemeldingen. De vraag is dan in welk jaar er al sprake was van een verdenking. Dit is wezenlijk voor de vaststelling van het moment van sfeerovergang. 
     
     
     De voorzitter onderbreekt het onderzoek ter terechtzitting voor beraad. 
     
     
       Na hervatting van het onderzoek deelt de voorzitter als beslissingen van het hof mede als volgt:  
       - de verzoeken als door de raadsman gedaan in zijn brief van 13 april 2007 worden afgewezen, echter; 
       - voor de volgende zitting van 5 juni 2007 dient als getuige te worden opgeroepen de boete-fraudecoördinator die optrad, zodat deze een verklaring kan afleggen over de meldingen die hij heeft gekregen en wat hij daar vervolgens mee heeft gedaan; 
       - de verdediging zal dan gelegenheid krijgen deze boete-fraudecoördinator vragen te stellen met betrekking tot de sfeerovergang; 
       - het document dat heeft gediend als melding voorafgaande aan de beide tripartite-overleggen - indien en voorzover aanwezig - dient aan de stukken te worden toegevoegd. Het is gebruikelijk dat de Belastingdienst voorafgaande aan het tripartite-overleg een stuk inbrengt waarop aangegeven wordt wat ze aan informatie hebben en waarom de betreffende belastingplichtige in een strafrechtelijk onderzoek moet worden betrokken." 
     
     
     Op de terechtzitting van 2 oktober 2007 heeft mr. Stapert na het verhoor van de getuigen [getuige 2] en [getuige 1] opnieuw verzocht onder meer de verslagen van de tripartiete-overleggen aan het dossier toe te voegen. Het Hof heeft dit verzoek wederom afgewezen, omdat de noodzaak daarvan niet was gebleken. Het Hof bleef van oordeel dat het interne stukken betreft, waarvan het OM meende dat deze intern diende te blijven en dat de verdediging (afdoende) compensatie is geboden door het horen van de getuigen. 
     
     22. Stukken betreffende het TPO zijn geen processtukken in de uitleg die de Hoge Raad aan dit begrip geeft.(8) Zij behoeven dan ook niet standaard in het dossier te worden gevoegd.(9) In de onderhavige zaak werd verzocht de desbetreffende stukken in het dossier te voegen om zodoende aannemelijk te maken dat al eerder dan door het OM gesteld een verdenking jegens de verdachte bestond en dat toen, zonder dat daarbij de aan de verdachte toekomende waarborgen in acht werden genomen, opsporing is verricht. Het ging de verdediging derhalve om het aannemelijk maken van onrechtmatigheden bij de bewijsverkrijging.(10) Het criterium waaraan een dergelijk verzoek dient te worden getoetst is of de noodzaak van overlegging van de verzochte stukken blijkt.(11) Dit criterium heeft het Hof aangelegd. Het Hof heeft daarbij de belangen van het OM bij het intern houden van de desbetreffende stukken afgewogen tegen die van de verdediging bij kennisneming daarvan. Dat getuigt niet van een onjuiste rechtsopvatting.(12) Tegen de achtergrond van de door het Hof geboden compensatie in de vorm van onder meer het horen van de boete-fraudecoördinator, wiens verklaringen het Hof geloofwaardig heeft geacht, is de uitkomst van die belangenafweging niet onbegrijpelijk. Ik neem daarbij in aanmerking dat - zoals het Hof de stelling van de A-G dat het interne stukken betrof waarin "openhartig[e]" besprekingen waren neergelegd kennelijk heeft begrepen - het in de openbaarheid komen van de desbetreffende stukken zou (kunnen) betekenen dat informatie zou worden prijsgegeven over de werkwijze, besluitvorming en informatiepositie van de belastingdienst, de FIOD en/of het OM die voor de onderhavige zaak niet relevant was en de belangen van de desbetreffende instanties (onevenredig) zou kunnen schaden. 
     
     23. Het middel faalt. 
     
     24. Het vijfde middel klaagt over de overweging van het Hof onder D 2 Ad 4, te weten dat zo er al achteraf gezien sprake is geweest van onjuiste of onvolledige beantwoording van vragen door [getuige 2] en [getuige 1], dit niet welbewust is geweest. Aan dit middel wordt nagenoeg letterlijk dezelfde toelichting ten grondslag gelegd als aan het derde middel. Ik heb dan ook aan hetgeen ik daar heb opgemerkt niet meer toe te voegen dan dat de beoordeling of een getuige welbewust onwaarheden debiteert mij nog feitelijker van aard lijkt dan de beoordeling of zijn verklaring betrouwbaar is.  
     
     25. Het middel faalt. 
     
     26. Het zesde middel klaagt over de overwegingen van het Hof onder D 2 Ad 5, inhoudende dat in het geheel niet aannemelijk is geworden dat het controlebezoek door de belastingdienst kort nadat de acceptatie van de (straf)zaak [J] was ingetrokken was ingegeven door de wens informatie te verzamelen in de strafzaak jegens verdachte.(13) In de toelichting op het middel wordt aangevoerd dat de verdediging door het ontbreken van de TPO-verslagen ernstig is beknot in de mogelijkheid om aannemelijk te maken dat er andere en meer verdenkingen jegens de verdachte bestonden en dat er in ieder geval - naast het TPO van maart 1999 - in de eerdergenoemde brieven aan het Ministerie van Financiën is gesproken over strafrechtelijke onderzoeken (meervoud) ten aanzien van andere vennootschappen. 
     
     27. Ook dit middel brengt weinig nieuws. Ik volsta met te verwijzen naar wat ik heb opgemerkt bij de bespreking van de middelen 1 (over de brieven) en 4 (over de weigering het toevoegen van de TPO-verslagen te gelasten). Het middel faalt. 
     
     28. Het zevende middel klaagt over de bewezenverklaring onder 3. Onder verwijzing naar hetgeen terzake in hoger beroep is aangevoerd wordt geklaagd over de begrijpelijkheid van de overweging van het Hof dat niet aannemelijk is geworden dat de opmaakdatum van (de digitale versie van) de koopovereenkomst tussen [C] B.V. en [...] B.V. is gewijzigd als gevolg van het in een andere applicatie opslaan van dit document. 
     
     29. De verdediging heeft zich bij het Hof beroepen op de verklaringen van getuige-deskundige Smits en op een brief van deze getuige-deskundige. De inhoud daarvan kwam er op neer dat de aanmaakdatum van een document kan wijzigen indien het desbetreffende document wordt geopend in een andere applicatie. Smits heeft verklaard dat verdachtes bedrijf [...] BV rond het millennium is overgestapt van de applicatie Wordperfect op Word.(14) 
     
     30. Het onder 3 bewezenverklaarde betreft het door [C] B.V. op 28 februari 2002 opzettelijk onjuist doen van aangifte over het boekjaar 1999/2000(15). De opmaakdatum van de koopovereenkomst betreffende het vergadercentrum Champlon in de computer van de verdachte is 21 februari 2002. Eén week voor het indienen van de aangifte derhalve. Voorts heeft het Hof onder ogen gezien dat het mogelijk is dat opmaakdata van documenten kunnen wijzigen indien het desbetreffende document in een andere applicatie wordt geopend, maar het heeft op grond van de onder H.3. opgesomde feiten en omstandigheden geoordeeld dat niet aannemelijk is geworden dat dit in de onderhavige zaak is gebeurd. Het heeft vervolgens gelet op de onder H opgesomde feiten en omstandigheden "in onderling verband en samenhang bezien" geoordeeld dat de desbetreffende koopovereenkomst vals is. Daarbij heeft het Hof in het bijzonder van belang geacht dat, in mijn woorden, uit het genoemde faxbericht volgt dat in ieder geval op 28 december 1999 nog geen definitieve schriftelijke overeenkomst bestond en dat in de voorlopige publicatiejaarrekening over 1999 van 8 maart 2001 geen melding is gemaakt van de aankoop van het desbetreffende onroerende goed. En, zo voeg ik toe, dat de aankoop kennelijk pas in de boeken van [C] B.V. opduikt in het jaarrapport over het boekjaar 1999 dat dateert van 25 februari 2002 (drie dagen vóór de aangifte).(16) 
     
     31. Voor zover in de toelichting op het middel nog wordt geklaagd dat er aanwijzingen bestaan dat "er wel degelijk overeenkomsten waren gesloten op het moment dat ruim lag voor de later gewijzigde datum" volsta ik met op te merken dat de selectie en waardering van bewijsmateriaal aan het Hof is voorbehouden. Overigens lijken de aanwijzingen waarop de steller van het middel doelt niet allemaal betrekking te hebben op het onder 3 bewezenverklaarde, maar (ook) op het onder 5 en/of 6 bewezenverklaarde. Ik houd het er maar op dat het niet onbegrijpelijk is dat ook de steller van het middel wel eens verstrikt raakt in de wirwar van tientallen B.V.'s die de verdachte bestiert. 
     
     32. Het middel faalt. 
     
     33. Het achtste middel klaagt eveneens over de bewezenverklaring onder 3 en is gericht tegen de overwegingen van het Hof dat "hoewel de koopovereenkomst zou zijn gesloten op 15 december 1999, de aankoop ter waarde van fl. 300.000,- eerst in het jaarrapport over het boekjaar 1999 d.d. 25 februari 2002 wordt verwerkt" en dat "niet aannemelijk [is] dat van een aanschaf van onroerend goed die reeds in 1999 bekend is, in de voorlopige publicatiejaarrekening en op de voorlopige balans, beide afkomstig uit 2001, in het geheel geen melding wordt gemaakt." Het Hof zou er in deze overwegingen aan voorbij hebben gezien dat er, zoals de verdediging heeft betoogd, een forse achterstand was in de verwerking van de administratieve gegevens. 
     
     34. Dat er een achterstand in de verwerking van de administratie van [C] zou hebben bestaan, wil niet zeggen dat áls dan in 2001 uiteindelijk de (zij het voorlopige) publicatiejaarrekening en het jaarrapport over 1999 worden opgemaakt het Hof aan deze stukken geen aanwijzingen kon ontlenen dat in werkelijkheid geen aankoop van onroerende goed had plaatsgevonden (omdat een dergelijke aankoop in deze stukken niet voorkwam). 
     
     35. Het middel faalt. 
     
     36. Het negende middel klaagt eveneens over de bewezenverklaring onder 3, maar nu omdat het Hof zou hebben miskend dat het er om ging of er tussen [C] en [...] B.V. een obligatoire overeenkomst tot koop van het desbetreffende onroerend goed bestond, zodat ook al "zouden alle (schriftelijke) contracten zo vals zijn als wat" dat niet volstaat voor een bewezenverklaring. 
     
     37. Het is juist dat wat het onder 3 tenlastegelegde betreft niet doorslaggevend is of de op 15 december 1999 gedateerde koopovereenkomst vals was, maar dat het er om ging of de verdachte een te laag belastbaar bedrag heeft opgegeven (omdat daarin de vervangingsreserve niet was meegenomen). De overwegingen van het Hof onder H.4. (dat eigenlijk H.5. moet zijn), tweede volle alinea maken duidelijk dat het Hof dat niet heeft miskend. In aanmerking genomen dat de verdachte zelf als onderbouwing van zijn aangifte meergenoemde overeenkomst heeft overgelegd, waarvan het Hof heeft geoordeeld dat deze vals is, is de bewezenverklaring ook in zoverre voldoende met redenen omkleed. 
     
     38. Het middel faalt. 
     
     39. Het tiende middel klaagt over de bewezenverklaring onder 4, voor zover deze inhoudt dat de verdachte (tezamen en in vereniging met een ander) "valselijk die onderhandse koopakte [heeft] gedateerd op 01-05-1999 en vervolgens ondertekend, als ware die koopakte opgemaakt en ondertekend op 01-05-1999". Betoogd wordt dat het Hof niet ingaat op "het uitdrukkelijke verweer dat de schriftelijke weerlegging van de overeenkomst enkel de melding maakt voor gezien, en het hier betreft een schriftelijke vastlegging van een op 1 mei 1999 gesloten overeenkomst."(17)  
     
     
       40. Ik stel voorop dat de bewezenverklaarde valsheid in de datum mij niet het zwaartepunt van het onder 4 bewezenverklaarde lijkt. Het desbetreffende geschrift is immers volgens het Hof ook - en mijns inziens vooral - vals omdat daarin melding wordt gemaakt van een koop van een niet bestaand schip, welke koop (dus) nimmer heeft plaatsgevonden. Maar wat daarvan zij, het Hof heeft de bedoelde koopakte als bewijsmiddel 45 gebezigd. Deze vermeldt op de laatste pagina onderaan: 
       "Verkoper                       Koper 
       [E]    	           [D] B.V. 
       [medeverdachte]          [verdachte] 
     
     
     [plaats], 01-05-1999 
     
     
       Voor gezien verkoper:  Voor gezien koper: 
       [handtekening]              [handtekening]" 
     
     
     41. Klaarblijkelijk en niet onbegrijpelijk heeft het Hof deze overeenkomst zo uitgelegd dat de vermelding van de datum daarin tot uitdrukking moest brengen dat deze schriftelijke overeenkomst op 1 mei 1999 (te [plaats]) was opgemaakt en ondertekend. Die aan het Hof voorbehouden uitleg van het geschrift is feitelijk en gelet op de tekst van de overeenkomst niet onbegrijpelijk. Voor zover het middel nog klaagt dat het Hof op het ter zake gevoerde bewijsverweer uitdrukkelijk had dienen te antwoorden, faalt het, omdat geen rechtsregel het Hof voorschreef om op een bewijsverweer als het onderhavige, dat de drempel van artikel 359, tweede lid, Sv niet haalde, te responderen. 
     
     42. Wat in het elfde middel wordt aangevoerd is reeds aan de orde gekomen bij de bespreking van het tiende middel, zodat ik volsta met daarnaar te verwijzen.  
     
     43. Het twaalfde middel klaagt over de bewezenverklaringen onder 5 en 6, meer in het bijzonder over de overwegingen van het Hof onder J.5. Deze zou onbegrijpelijk zijn omdat "uitdrukkelijk door de bij de rechtshandeling betrokken instantie/personen is aangegeven dat de overeenkomst wel degelijk tot stand [is] gekomen. Uit niets blijkt dat de genoemde wederpartij van [H] in het onder G 3a [genoemde] Duitsta[l]ige Kaufvertrag, zich zou hebben beroepen op een opschortende voorwaarde of dat er geen overeenkomst tot zou zijn gekomen." 
     
     
       44. Het Hof heeft het in deze overweging genoemde Kaufvertrage als bewijsmiddel 68 gebezigd. Dit geschrift houdt op de eerste pagina in:  
       "An dieses Angebot halten wir uns unwiderruflich bis zum 30 Tage gebunden. Der angebotene Vertrag kommt zustande, wenn seitens des Angebotsempfänger das Angebot bis zum Ablauf der vorgenannten Frist in notariell beurkundeter Form angenommen ist. Auf den Zugang der Annahmeerklarung innerhalb der Frist kommt es nicht an. Wird das Angebot innerhalb dieser vorgenannten Frist nicht in notariell beurkundeter Form angenommen, erlischt unsere Bindung."(18) 
     
     
     45. Dat het Hof dit document zo heeft uitgelegd dat daarin geen overeenkomst was neergelegd, ook niet in voorwaardelijk vorm, maar slechts een "Angebot", is gelet op de bewoordingen van het "Kaufvertrage" niet onbegrijpelijk. Deze houdt immers in dat, zoals het Hof overweegt, de koopovereenkomst pas tot stand komt indien deze binnen dertig dagen in notariële vorm is opgemaakt. Waarom het Hof heeft geoordeeld dat de aan de belastingdienst toegezonden 'overeenkomst' (D/134) vals was heeft het voorts - ook in het licht van hetgeen de verdediging terzake had aangevoerd(19) - genoegzaam gemotiveerd.  
     
     46. Het middel faalt. 
     
     47. Het dertiende middel klaagt over de bewezenverklaring onder 6, voor zover deze inhoudt dat de verdachte (tezamen en in vereniging met anderen) de daar genoemde koopakte heeft gedateerd en ondertekend als ware die koopakte opgemaakt en ondertekend op 1-12-1999. Evenals ten aanzien van de overeenkomst die het voorwerp is van de onder 4 bewezenverklaarde valsheid in geschrifte heeft de verdediging ten aanzien van de onderhavige koopakte betoogd dat de vermelding van de datum in dit geschrift tot uitdrukking brengt dat de overeenkomst destijds (mondeling) is gesloten en niet dat de schriftelijke overeenkomst op die datum is opgemaakt en ondertekend.(20) 
     
     
       48. Het Hof heeft de desbetreffende koopakte als bewijsmiddel 64 gebezigd. Dit stuk besluit als volgt: 
       "Verkoper Koper 
     
     
     [betrokkene 1] [G] B.V. 
     
     Plaats en datum: [plaats], 01-12-1999 Plaats en datum: [plaats], 01-12-1999 
     
     gelezen en goed bevonden 
     
     
       Voor gezien verkoper: Voor gezien koper: 
       [handtekening] [handtekening]" 
     
     
     49. Klaarblijkelijk en niet onbegrijpelijk heeft het Hof dit document zo uitgelegd dat de vermelding van de datum daarop tot uitdrukking moest brengen dat deze schriftelijke overeenkomst op 1 mei 1999 (te [plaats]) was opgemaakt en ondertekend. Die aan het Hof voorbehouden uitleg van het geschrift is feitelijk en gelet op de tekst van de overeenkomst niet onbegrijpelijk. Hetgeen de verdediging terzake had aangevoerd dwong het Hof niet tot een nadere motivering. 
     
     50. Het middel faalt. 
     
     51. Het veertiende middel klaagt dat het Hof een onvoorwaardelijke gevangenisstraf heeft opgelegd zonder het verweer dat de verdachte detentieongeschikt is genoegzaam te verwerpen. 
     
     52. Blijkens diens pleitnota, p. 29, heeft mr. Hameleers er op gewezen dat bij de verdachte enige jaren geleden kanker is geconstateerd, dat die ziekte zijn lichaam nog niet verlaten blijkt te hebben en hij terzake behandeld wordt. Met dit ziektebeeld zou de verdachte niet detentiegeschikt zijn. 
     
     53. Dit enkele aanstippen van verdachtes ziekte, zonder dat daarbij uiteen werd gezet waarom de behandeling van de verdachte niet in de gevangenis kan worden voortgezet of waarom die ziekte anderszins aan een gevangenisstraf in de weg zou staan, noopte het Hof niet tot een nadere motivering van de opgelegde gevangenisstraf. Die is enkel vereist indien gemotiveerd wordt aangevoerd waarom de verdachte geen gevangenisstraf kan ondergaan.(21) Dat het Hof, kennelijk, heeft geoordeeld dat hetgeen de raadsman omtrent verdachtes ziekte aanvoerde, in de woorden van mijn ambtgenoot Jörg(22), te weinig detentieongeschiktheidssubstantie had, is niet onbegrijpelijk. 
     
     54. Het middel faalt. 
     
     55. Het vijftiende middel klaagt dat de pleitnota van de verdachte, gedateerd 1 oktober 2007, die de verdachte blijkens het proces-verbaal van de terechtzitting in hoger beroep van 2 en 9 oktober 2007, p. 15, op 2 oktober 2007 heeft voorgedragen zich niet tussen de stukken bevindt. Dit middel faalt omdat mr. Hameleers niet bij de rolraadsheer heeft verzocht om toezending van verdachtes pleitnota.(23) Overigens bevindt de desbetreffende pleitnota zich wel degelijk tussen de stukken. 
     
     56. Het zestiende middel klaagt over de motivering van de bewezenverklaring onder 4, voor zover inhoudende dat het "door verdachte opgegeven woonadres op Malta (...) een kantoorpand in gebruik bij een accountantskantoor [blijkt] te zijn." De verdachte zou geen adres hebben opgegeven. 
     
     57. De persoon met wie de verdachte de onder 4 bewezenverklaarde valsheid in geschrifte volgens het Hof heeft gepleegd is [medeverdachte], de vertegenwoordiger van [E]. Het Hof heeft de in de bewezenverklaring genoemde overeenkomst als bewijsmiddel 45 gebezigd. Deze vermeldt onder het kopje "Ondergetekende:" als verkoper "[E], gevestigd te 3600 [plaats] (België), aan [...], in deze vertegenwoordigd door [medeverdachte], geboren te [geboorteplaats] op [geboortedatum]1958, wonende te [woonplaats] aan [a-straat 1]". Als adres van de verdachte ("koper") vermeldt deze overeenkomst [b-straat 2] te [plaats]. Kennelijk heeft het Hof als gevolg van een vergissing in de in het middel bestreden overweging de verdachte in plaats van zijn medeverdachte [medeverdachte] genoemd. De Hoge Raad zal het bestreden arrest in zoverre verbeterd kunnen lezen. 
     
     58. Het middel kan niet tot cassatie leiden. 
     
     59. Tot zover de middelen van mr. Hameleers. Ook mr. Franken heeft een schriftuur ingediend, met daarin twee middelen van cassatie. Het eerste middel van mr. Franken bevat zeven klachten. Het merendeel van deze klachten is reeds in het voorgaande besproken. Ik zal de klachten daarom nog slechts bespreken voor zover deze iets nieuws bevatten.  
     
     60. De klacht onder a. is gericht tegen de overwegingen van het Hof over de term "strafrechtelijk onderzoek" in de brieven van de belastingdienst van 8 december 1999 en 19 februari 2000. Deze klacht is grotendeels aan bod gekomen bij de bespreking van het eerste middel van mr. Hameleers. Mr. Franken klaagt voorts over de overwegingen van het Hof onder D 2 Ad 6, inhoudende dat voor zover er al sprake zou zijn van bewuste misleiding van het Ministerie van Financiën dat slechts consequenties zou kunnen hebben in de desbetreffende administratiefrechtelijke procedures. Ook in zoverre geldt dat de overwegingen van het Hof zo verstaan zullen moeten worden dat uit het feit dat in de brieven de term "strafrechtelijke onderzoeken" - die zoals in de toelichting wordt opgemerkt inderdaad betrekking heeft op de verdachte zelf en andere vennootschappen dan die waarvoor om uitstel wordt verzocht - wordt gebezigd niet volgt dat toen reeds een redelijke verdenking jegens de verdachte bestond. Wat er mis zou zijn met de overweging van het Hof dat, in mijn woorden, indien het Ministerie van Financiën met de brieven zou zijn misleid teneinde de beslistermijn op de bezwaarschriften te verlengen dat niets te maken heeft met de onderhavige zaak zie ik niet in. Aangenomen dat dergelijke misleiding heeft plaatsgevonden is de verdachte daardoor in de onderhavige zaak immers niet in zijn belangen geschaad. 
     
     61. Het middel klaagt onder b. over het oordeel van het Hof dat het tripartiete-overleg in 1999 los staat van de onderhavige strafzaak en dat de inhoud van de daaraan voorafgaand gedane fraudemelding dus niet tot enig gevolg in de onderhavige strafzaak kan leiden. Deze klacht vindt zijn weerlegging in hetgeen bij de bespreking van de middelen 1, 2 en 4 van mr. Hameleers is opgemerkt. Tegen de achtergrond daarvan is voorts, anders dan in de toelichting op het middel onder 2.5, slot, wordt opgemerkt, niet onbegrijpelijk dat het Hof heeft overwogen dat de verdachte niet als gevolg van het feit dat [getuige 1] en [getuige 2] niet eerder over het TPO van 1999 hebben gesproken in zijn belangen is geschaad. 
     
     62. De klachten onder c. en d. voegen weinig toe aan het derde en vijfde middel van mr. Hameleers. Ik volsta ten aanzien van de klacht in de schriftuur onder 2.6 met op te merken dat het Hof uit de verklaringen van [getuige 1] en [getuige 2] heeft kunnen afleiden dat "eerst naar aanleiding van de door verdachte overgelegde stukken ter onderbouwing van de belastingaangiften vragen zijn gerezen ten aanzien van bepaalde aspecten uit die stukken die nader onderzoek behoefden". Zo heeft [getuige 1] verklaard: "Bij [verdachte] zag je het fenomeen dat hij veel BV's kocht waar in zich vervangingsreserve bevond. Dat gegeven op zich is al niet gebruikelijk. Het vermoeden ontstond derhalve dat [verdachte] handelde in de vervangingsreserve zelf, met als vooropgezet doel om geen belasting te hoeven betalen. Dat patroon werd in de loop van de tijd zichtbaar. [Verdachte] had zijn bedrijven over heel Nederland zitten en er werd vaak geen aangifte gedaan. Daarom werd pas in een later stadium, na 2002 zichtbaar wat er gaande was. Wat opviel bij [verdachte] was dat het vaak ging om lege BV's met alleen liquide middelen en een vervangingsreserve. Er werd geen aangifte gedaan of pas in een zeer laat stadium. De inspecteur moest ook herhaaldelijk om aangiften en stukken vragen en diverse malen rappelleren. Je bent dan al gauw 4 jaar verder. Dan komt er uiteindelijk een aangifte en dan werd er ontwijkend geantwoord op vragen over de vervanging. Het gevoel is dan concreet dat er iets niet in orde is bekruipt je dan, het gevoel dat de overeenkomsten zijn opgesteld om de belastingheffing te ontwijken." Deze verklaring komt bovendien in de kern overeen met de inhoud van de door het Hof onder D 2 Ad 1 genoemde stukken (zie hierna). 
     
     63. De klacht onder e. is gericht tegen de overwegingen van het Hof onder D 2 Ad 1. Het zou onbegrijpelijk zijn dat het Hof heeft geoordeeld dat uit de daar genoemde stukken zou volgen wanneer een verdenking jegens de verdachte is ontstaan.  
     
     
       64. Het door het Hof genoemde proces-verbaal 0/PV/001, van 23 december 2003, houdt onder 1.2. "Aanleiding van het onderzoek" in: 
       "Verdachte [verdachte] is middelijk of onmiddellijk eigenaar van meerdere rechtspersonen, hoofdzakelijk besloten vennootschappen. Inmiddels is het aantal Nederlandse vennootschappen waarin verdachte [verdachte] middellijk of onmiddellijk aandeelhouder is of is geweest, opgelopen tot meer dan 100. Vaak worden ook de statutaire namen van de rechtspersoon, binnen een kort tijdsbestek na aankoop, gewijzigd. In het merendeel van deze B.V.'s vinden nauwelijks of geen bedrijfsactiviteiten plaats. 
     
     
     [Getuige 2], behandelfunctionaris bij de Belastingdienst/Ondernemingen Roermond (hierna te noemen: de inspecteur) heeft de belastingaangiften voor de Inkomstenbelasting, Omzetbelasting en Vennootschapsbelasting van verdachte [verdachte] respectievelijk de hiervoor genoemde verdachte rechtspersonen, waarvan verdachte [verdachte] onmiddellijk of middellijk aandeelhouder is of is geweest, behandeld. Bij de behandeling van de belastingaangiften rees bij de inspecteur het vermoeden dat opzettelijk onjuist of onvolledige, bij belastingwet voorziene, aangiften zijn gedaan door verdachte [verdachte] en de hiervoor genoemde verdachte rechtspersonen. Met betrekking tot de verdachte rechtspersonen ontstond het vermoeden dat verdachte [verdachte] tot de verboden gedragingen opdracht heeft gegeven dan wel feitelijk leiding heeft gegeven. Hierdoor zou artikel 69 lid 2 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen juncto artikel 51 Wetboek van strafrecht overtreden zijn. 
     
     Indien door de inspecteur, op grond van de Algemene wet inzake rijksbelastingen, bescheiden en inlichtingen werden gevraagd bij verdachte [verdachte] of bij de hiervoor genoemde verdachte rechtspersonen, rees bij het ontvangen van de bescheiden en inlichtingen bij de inspecteur het vermoeden dat door verdachte [verdachte] en zijn vennootschappen opzettelijk, valse of in vervalste vorm, boeken, bescheiden, of andere gegevensdragers of de inhoud daarvan ter beschikking zijn gesteld. Met betrekking tot de verboden gedragingen gepleegd door de verdachte rechtspersonen ontstond het vermoeden dat verdachte [verdachte] opdracht heeft gegeven dan wel feitelijk leiding heeft gegeven. Hierdoor zou artikel 225 lid 1 van het Wetboek van strafrecht voor het opmaken van de valse bescheiden en artikel 69 lid 2 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen voor het gebruiken bij de Belastingdienst van deze valse bescheiden overtreden zijn. 
     
     In het kader van de Aanmeldings-, Transactie- en Vervolgingsrichtlijnen zijn door de inspecteur diverse meldingen gemaakt inzake verdachte [verdachte] en enkele van de hiervoor genoemde verdachte rechtspersonen." 
     
     
       Het door het Hof genoemde proces-verbaal doorzoeking van 12 september 2002 houdt onder het kopje "Algemene informatie" het volgende in: 
       "Verdachte [verdachte] is middellijk of onmiddellijk eigenaar van meerdere rechtspersonen, met name Besloten Vennootschappen (B.V.'s). Inmiddels is het aantal bekende vennootschappen waarin verdachte [verdachte] een (in)direct belang heeft (of in de onderzoeksperiode heeft gehad) opgelopen tot boven de 170. In het merendeel van deze vennootschappen vinden thans nauwelijks of geen activiteiten plaats. 
     
     
     De vermoedelijke overtredingen van de Algemene wet inzake rijksbelastingen door [verdachte] of via zijn BV's vindt onder meer als volgt plaats: 
     
     
       Bij het vaststellen door de inspecteur van het belastbaar inkomen van verdachte [verdachte] wordt door deze via het opmaken van een zogenaamde vermogensopstelling berekend dat door verdachte [verdachte] meer geld is uitgegeven da[n] door verdachte [verdachte] volgens zijn aangifte Inkomstenbelasting Vermogensbelasting is aangegeven. Het door de inspecteur berekende zogenaamde negatie[f] privé bedraagt ongeveer Fl. 500.000. Nadat door de inspecteur hierover vragen worden gesteld ontvangt de inspecteur via de adviseur van verdachte [verdachte], [K], een overeenkomst van geldlening tussen [verdachte] en [medeverdachte], volgens deze overeenkomst woonachtig in Malta. Uit eerdere onderzoeken is gebleken dat voornoemde [medeverdachte] al jaren een zakenpartner is van verdachte [verdachte] en dat deze verblijft in België. 
       De inspecteur heeft het gerede vermoeden dat de ter inzage verstrekte overeenkomst van geldlening onjuist c.q. vals is, waardoor vermoedelijk werd overtreden artikel 225 lid 1 en lid 2 Wetboek van Strafrecht. 
     
     
     In opdacht van of door verdachte [verdachte] zelf worden onder meer B.V.'s opgekocht waarin onder andere op de balans een vervangingsreserve staat gepassiveerd. 
     
     
       Nader toelichting over het begrip "vervangingsreserve": 
       Indien een vennootschap besluit over te gaan van verkoop van activa (roerende of onroerende goederen) ontstaat er een boekwinst als de werkelijke verkoopprijs hoger ligt dan de boekwaarde. Over deze boekwinst is dan belasting verschuldigd. Belastingheffing kan echter worden uitgesteld door de boekwinst onder te brengen in een zogenaamde vervangingsreserve. Binnen 4 jaar moet dan een vervangend bedrijfsmiddel worden aangeschaft. De oorspronkelijk gevormde vervangingsreserve moet dan worden afgeboekt op de aanschafwaarde van het nieuw aangekochte bedrijfsmiddel. Door het toepassen van deze regeling kan belastingheffing naar de (verre) toekomst worden verschoven. Indien de vennootschap wordt verkocht, wordt de verplichting tot vervanging binnen 4 jaar doorgeschoven naar de nieuwe eigenaar. Indien de nieuwe eigenaar alsnog besluit om niet tot vervanging over te gaan, zal over de vervangingsreserve (lees: de oorsponkelijke boekwinst) fiscaal afgerekend dienen te worden tegen het normale belastingtarief. 
     
     
     
       De aandelen van vorenbedoelde vennootschappen worden opgekocht door een vennootschap van verdachte [verdachte]. Volgens onderzoek van de inspecteur bedraagt de overname prijs van de gekochte aandelen meer als dat de verkoper zou hebben ontvangen als hij deze aandelen zou hebben verkocht aan een bonafide rechtspersoon. 
       Indien door de inspecteur bij het vaststellen van het belastbaar inkomen voor de Vennootschapsbelasting vragen worden gesteld over aan te kopen, meestal vervangende onroerend goed, worden door de adviseur van verdachte [verdachte], accountantskantoor [R], of geen inlichtingen of vermoedelijk onjuiste inlichtingen verstrekt. Door deze handelswijze is bij de inspecteur het gerede vermoeden ontstaan dat er opzettelijk geen of onjuist inlichtingen worden verstrekt, wat strafbaar is gesteld in de Algemene Wet inzake Rijksbelastingen. 
     
     
     
       In opdracht van of door verdachte [verdachte] zelf worden er aandelen van vennootschappen gekocht door vennootschappen van verdachte [medeverdachte], in welke vennootschappen een fors behaalde belastbare winst zit, terzake de verkoop van effectenportefeuilles waarover normaal gesproken Vennootschapsbelasting zou moeten worden betaald. 
       Door de adviseur van verdachte [verdachte] wordt in het bewuste jaar van de verkoop van de effectenportefeuille, en de verkoop van de aandelen van de bewuste vennootschap aan de vennootschap van verdachte [verdachte], het boekjaar van de vennootschap veranderd zodat het voor de inspecteur moeilijk is waar te nemen voor welke prijs uiteindelijk de bewuste effectenportefeuille is verkocht. 
       Worden door de inspecteur vragen hierover gesteld dan wordt uiteindelijk door de adviseur een berekening van de boekwinst van deze effecten portefeuille gegeven welke vermoedelijk te laag is, omdat er wordt gesuggereerd dat er grote bedragen zouden zijn betaald aan bemiddelingskosten ter zake de verkoop van deze effectenportefeuille. 
       Opvallend hierbij is dat de verkochte effectenportefeuille meestal bestaat uit beursgenoteerde effecten die alleen via bank of commissionair kunnen worden verhandeld. 
       Tevens is het de inspecteur opgevallen dat de betaalde bemiddelingskosten ter zake de verkoop van de effectenportefeuille zijn betaald aan een BV waarvan verdachte [verdachte] middellijk eigenaar is. 
       Onderzoek door de inspecteur heeft uitgewezen dat het bedrag van de betaalde bemiddelingskosten vermoedelijk niet is aangegeven in de aangifte vennootschapsbelasting van deze BV. 
       Door deze manier van handelen heeft de inspecteur het gerede vermoeden gekregen dat er opzettelijk een onjuiste aangifte Vennootschapsbelasting is gedaan alsmede opzettelijk onjuiste of valse inlichtingen zijn verstrekt." 
     
     
     65. Dat het Hof heeft geoordeeld dat uit (met name) deze stukken afdoende blijkt wanneer een verdenking jegens de desbetreffende vennootschappen is ontstaan, is tegen de achtergrond van het verhandelde ter terechtzitting in hoger beroep en van de bewijsmiddelen niet onbegrijpelijk. [getuige 2] heeft immers, zo begrijp ik, verklaard (zie hiervoor onder 8) dat in oktober 2000 een boekenonderzoek heeft plaatsgevonden naar (het voormalige(24)) [B] B.V. (feiten 1 en 2), naar aanleiding van welk onderzoek klaarblijkelijk een verdenking ontstond dat, zoals in het proces-verbaal van 12 september 2002 omschreven, het bedrag aan bemiddelingskosten voor verkoop van de desbetreffende effectenportefeuille niet daadwerkelijk is betaald. Wat de overige feiten betreft geldt dat uit de bewijsmiddelen volgt dat [getuige 2] om onderbouwing van de aangifte van heeft verzocht bij brieven van 2 mei 2002 (bewijsmiddelen 21 en 43 voor de feiten 3, 4 en 5) en 4 december 2001 (bewijsmiddel 62 voor de feiten 5 en 6). Voor zover de door het Hof genoemde stukken "onvolkomenheden" vertonen in die zin dat daaruit niet met voldoende precisie(25) valt af te leiden wanneer een verdenking is ontstaan, zijn die onvolkomenheden tijdens het onderzoek in hoger beroep derhalve rechtgezet.(26) Dat het Hof - dat [getuige 2] en [getuige 1] terzake uitvoering heeft gehoord - heeft geoordeeld dat voor zover aan de verslaglegging toch gebreken mochten kleven niet kan worden gezegd dat daarmee doelbewust of met grove veronachtzaming van de belangen van de verdachte is tekort gedaan aan diens recht op een eerlijke behandeling van zijn zaak is niet onbegrijpelijk.  
     
     66. Het middel klaagt onder f. dat het Hof ten onrechte heeft geoordeeld dat geen rechtsregel een boete-fraudecoördinator gebiedt beoordelingsformulieren ten behoeve van het TPO in te vullen en dat het feit dat de boetefraudecoördinator zich niet heeft gehouden aan een kennelijk binnen de belastingdienst intern voorgeschreven regel heeft gehouden niet kan leiden tot de conclusie dat doelbewust of met grove veronachtzaming van de belangen van de verdachte tekort is gedaan aan zijn recht op een eerlijke behandeling van zijn strafzaak. Het Hof zou "die laatste stap" niet uitleggen en daarom zou zijn oordeel, gelet op het verweer dat relevante gegevens moeten worden vastgelegd en dat dit niet is gebeurd, onvoldoende gemotiveerd zijn.  
     
     67. Voor zover de klacht het oordeel bestrijdt dat er geen rechtsregel bestaat die voorschrijft dat beoordelingsformulieren moeten worden ingevuld geldt het volgende. Het Hof oordeelt dat er wel een intern voorschrift is, maar geen rechtsregel. De klacht geeft geen nadere aanduiding van het bestaan van een rechtsregel. Het is juist dat het Hof de regel kwalificeert als een intern voorschrift. Dat het Hof oordeelt dat bij niet naleven van het interne voorschrift nog niet aan het Zwolsmancriterium is voldaan is niet onbegrijpelijk. Door het niet naleven van het interne voorschrift door de boetecoördinator is niet doelbewust of met grove veronachtzaming van de belangen van verdachte tekort gedaan aan het recht van verdachte op een eerlijke berechting. Kennelijk doelt de steller van het middel met het ontbreken van "een laatste stap" op de mogelijkheid tot controle achteraf. In de overweging van het Hof ligt besloten dat van het bewust frustreren van de controlemogelijkheid geen sprake is geweest. Bovendien geldt nog dat door het verhoor van de boetecoördinator ter zitting van het Hof alsnog een mogelijkheid tot controle is verschaft. 
     
     67. Onder g., ten slotte, wordt opgemerkt dat het Hof ten onrechte, althans zonder toereikende motivering, het verweer heeft verworpen dat het Openbaar Ministerie "gelet op de hiervoor genoemde argumenten" niet-ontvankelijk moet worden verklaard. Uit wat ik in het voorgaande heb opgemerkt volgt dat en waarom ik dit standpunt niet deel. 
     
     68. Het middel faalt. 
     
     69. Het tweede middel van mr. Franken klaagt over de verwerping van het verweer (onder B.3 en C) dat ten tijde van de inzet van strafvorderlijke dwangmiddelen op 2 oktober 2002 (toen zijn doorzoekingen verricht) geen redelijk vermoeden van schuld in de zin van artikel 27 Sv aanwezig was, waaraan de conclusie werd verbonden dat "deze schending in ieder geval moest leiden tot bewijsuitsluiting en - in samenhang met andere verzuimen zoals bedoeld in art. 359a Sv - primair tot niet-ontvankelijkheid van het openbaar ministerie (pleitaantekeningen mrs. Franken en Stapert 9 oktober 2007, p. 4-9 en p. 13)." 
     
     70. Laat ik mij niet bezighouden met de verhouding tussen het in dit middel bedoelde verweer en het verweer dat er op neerkwam dat er al veel eerder een verdenking bestond maar niet toen al de aan de verdachte toekomende waarborgen in acht werden genomen. Ik meen dat ook het onderhavige middel faalt. Tegen de achtergrond van wat hiervoor onder 64 en 65 is gesteld getuigt het oordeel van het Hof dat er op grond van de door het Hof uitdrukkelijk genoemde omstandigheden en hetgeen volgt uit de stukken en het verhandelde ter terechtzitting (in onderlinge samenhang en samenhang bezien) in oktober 2002 een verdenking jegens de verdachte bestond niet van een onjuiste rechtsopvatting en is het niet onbegrijpelijk. 
     
     71. De middelen kunnen met de in artikel 81 RO bedoelde motivering worden afgedaan. 
     
     72. Ambtshalve merk ik op dat namens de verdachte op 29 oktober 2007 cassatieberoep is ingesteld, zodat de Hoge Raad niet binnen twee jaar nadien uitspraak zal doen. Dit zal tot strafvermindering moeten leiden. 
     
     73. Andere gronden waarop de Hoge Raad gebruik zou moeten maken van zijn bevoegdheid de bestreden uitspraak ambtshalve te vernietigen heb ik niet aangetroffen.  
     
     74. Deze conclusie strekt ertoe dat de Hoge Raad het bestreden arrest zal vernietigen, maar enkel ten aanzien van de daarbij opgelegde straf, tot vermindering van de straf en tot verwerping van het beroep voor het overige. 
     
     
       De Procureur-Generaal 
       bij de Hoge Raad der Nederlanden 
     
     
     AG 
     
     
       1 Pleitnota in hoger beroep van mr. Hameleers, ten behoeve van de terechtzittingen van 5 en 6 juni en 2 oktober 2007, p. 15. De verdachte heeft ter terechtzitting in hoger beroep van 24 april 2007 verklaard dat hij getuige deskundige [getuige-deskundige] heeft horen zeggen dat hem "in verschillende gesprekken is gevraagd om stukken aan te leveren" en dat [getuige-deskundige] daarom "net als wij, de cautie [had] moeten krijgen." Zie het desbetreffende proces-verbaal, p. 20. Zie ook de opmerkingen van verdachtes raadsman mr. Hameleers, op p. 24 van dit proces-verbaal: "De vraag is dan in welk jaar er al sprake was van een verdenking. Dit is wezenlijk voor de vaststelling van het moment van sfeerovergang." 
       2 Het verweer hield immers in dat "de sfeerovergang" niet in acht was genomen omdat er al eerder een verdenking bestond. Ik wijs terzijde op de definitie van een opsporingsonderzoek zoals artikel 132a Sv die van 1 februari 2000 tot en met 31 januari 2007: "het onderzoek onder leiding van de officier van justitie naar aanleiding van een redelijk vermoeden dat een strafbaar feit is begaan (...) met als doel het nemen van strafvorderlijke beslissingen."  
       3 De melding houdt in dat deze betrekking heeft op het opzettelijk niet doen van aangiften en dat "[tegen] de tijd [dat de] fiscus de bv bekend wordt en biljetten worden uitgereikt (...) de vogel alweer gevolgen [is]." Dat is wat anders dan het - met gebruikmaking van valse overeenkomsten onjuist doen van aangifte. 
       4 Zie over de marginale toets die de Hoge Raad terzake verricht Melai /Groenhuijsen e.a., aant. 16 op art. 27 Sv. 
       5 Dat mr. Hameleers de reactie van [getuige 1] op de vraag van mr. Stapert in zijn dupliek wel zo heeft aangeduid maakt dat mijn inziens niet anders. 
       6 Vgl. ook wat het Hof overweegt onder D 2 Ad 3. 
       7 De toelichting op het middel besluit met de zin "Het had op de weg (van het Hof, neem ik aan) gelegen om de verdediging kennis te laten nemen van de TPO-verslagen." Voor zover het middel niettemin mocht berusten op de opvatting dat het OM niet-ontvankelijk had moeten worden verklaard omdat het de desbetreffende stukken niet in het dossier heeft gevoegd zou het overigens geen kans van slagen hebben, omdat dit - zo al een vormverzuim - geen onherstelbaar vormverzuim betreft, vgl. HR 21 oktober 1997, NJ 1998, 133, m.nt. 'tH., ro. 4.5. 
       8 Vgl. HR 7 mei 1996, NJ 1996, 687, m.nt. Sch. 
       9 HR 16 juni 2009, NJ 2009, 295 
       10 Hoewel in alle aandacht die door de drie raadslieden aan "de sfeerovergang" is besteed mijn inziens een beetje onderbelicht is gebleven welk bewijsmateriaal nu precies op onregelmatige wijze zou zijn verkregen. 
       11 Vgl. HR 25 januari 2000, LJN AA4575. 
       12 Vgl. HR 7 mei 1996, NJ 1996, 687, m.nt. Sch. ro. 5.11 en 5.12. 
       13 De pleitnota van de mrs. Franken en Stapert houdt op p. 12 in: "Het strafrechtelijk onderzoek tegen [verdachte] was al in het TPO geaccepteerd, maar werd ingetrokken precies een week voordat [verdachte] met onder meer [getuige 2] om de tafel ging zitten, zonder dat [verdachte] een beroep kon doen op de hem als verdachte toekomende rechten." 
       14 Of de volgens het Hof valse koopovereenkomst tussen [C] en [...] op enig moment in een andere applicatie is geopend blijft onduidelijk. Het is in ieder geval niet aangevoerd. 
       15 Bewijsmiddel 18 houdt in dat de vorige eigenaar van [C] in 1995 een pand met boekwinst heeft verkocht, zodat in 1999 vervangen moest worden. 
       16 Ik merk wel op dat ik niet goed begrijp dat het Hof overweegt dat de voorlopige publicatiejaarrekening van [C] over het jaar 1999 (van 8 maart 2001) is opgemaakt enkele dagen na de datum waarop de koopovereenkomst blijkens digitaal onderzoek is opgemaakt (21 februari 2002). In aanmerking genomen dat het middel op dit punt niet klaagt meen ik dat hieraan gelet op hetgeen het Hof overigens heeft vastgesteld in cassatie voorbijgegaan kan worden. 
       17 Zie de p. 25-27 van de pleitnota van mr. Hameleers. 
       18 Het requisitoir van de A-G bij het Hof houdt op p. 17 in: "Voor de verkoop van Duitse percelen is een akte in notariële vorm vereist, zo is meermalen in het dossier te lezen. Het volgt uit het Kaufvertrag, maar ook uit AH/003 waarin de bevindingen over het onderzoek in Duitsland zijn weergegeven. Ook Sailer geeft aan dat het Kaufvertrag van nul en generlei waarde is doch slechts een intentieverklaring. Dat is aanzienlijk minder dan een wilsovereenstemming waaraan juridische consequenties kunnen worden verbonden." 
       19 Zie de pleitnota van mr. Hameleers op p. 27 en 28 en die van de mrs. Franken en Stapert op p. 18 en 19. 
       20 Zie de pleitnota van mr. Hameleers op p. 27 en 28 en die van de mrs. Franken en Stapert op p. 18 en 19. 
       21 HR 7 november 1995, NJ 1996, 166, HR 22 juni 2004, NJ 2004, 455  
       22 Zie diens conclusie voor HR 2 september 2003, 01767/02 (niet gepubliceerd). 
       23 Vgl. HR 27 januari 2009, NJ 2009, 148, m.nt. Borgers 
       24 Zie bewijsmiddel 1. 
       25 Ik merk onder verwijzing naar Melai /Groenhuijsen e.a., aant. 16 op art. 27 Sv op dat zeker ten aanzien van feiten als de onderhavige een verdenking veelal zal 'groeien' en dat aan de opsporingsinstanties in kwestie (en daarna ook nog eens aan de feitenrechter) de nodige beoordelingsvrijheid toekomt bij de bepaling van het moment waarop bijvoorbeeld de cautie gegeven (had) moet(en) worden. 
       26 Met als gevolg dat ook als wordt aangenomen dat er bewust gebrekkig zou zijn geverbaliseerd dit niet tot de niet-ontvankelijkheid van het OM had kunnen leiden. Het (even aangenomen) verzuim is immers hersteld.