ECLI: ECLI:NL:GHARL:2016:1466

Titel: ECLI:NL:GHARL:2016:1466 Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden , 23-02-2016 / 13/00744 tm 13/00746

Gerecht: Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden

Datum uitspraak: 2016-02-23

Zaaknummer: 13/00744 tm 13/00746

Proceduretype: Hoger beroep

Onderwerp: Bestuursrecht; Belastingrecht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Uitspraak

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:GHARL:2016:1466

---

Verpakkingenbelasting. Vormt liner  belaste verpakking?

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN 
     Afdeling belastingrecht 
     Locatie Arnhem 
     
     
       nummers 13/00744, 13/00745 en 13/00746 
       uitspraakdatum: 23 februari 2016  
     
     
     
       
         Uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer 
       
     
     
     
       op het hoger beroep van 
     
     
     
       
         
          [X1] b.v., [X2] b.v. c.s.  te  [Z]  (hierna: belanghebbende) 
     
     
     
       tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 20 juni 2013, nummers AWB 12/2210, AWB 12/2211 en AWB 12/2212, in het geding tussen belanghebbende en 
     
     
     
       de  inspecteur  van de  Belastingdienst/Kantoor Arnhem  (hierna: de Inspecteur) 
     
     
     
   
   
     
       1 Ontstaan en loop van het geding 
     
     
       1.1 
       Aan belanghebbende is over het kalenderjaar 2008 een naheffingsaanslag in de verpakkingenbelasting opgelegd van € 13.299. Bij beschikking is een bedrag aan heffingsrente berekend van € 897. 
     
     
       1.2 
       Aan belanghebbende is over het kalenderjaar 2009 een naheffingsaanslag in de verpakkingenbelasting opgelegd van € 13.224. Bij beschikking is een bedrag aan heffingsrente berekend van € 520. 
     
     
       1.3 
       Aan belanghebbende is over het kalenderjaar 2010 een naheffingsaanslag in de verpakkingenbelasting opgelegd van € 16.577. Bij beschikking is een bedrag aan heffingsrente berekend van € 238. 
     
     
       1.4 
       Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij in een geschrift vervatte uitspraken op bezwaar de naheffingsaanslagen en beschikkingen gehandhaafd. 
     
     
       1.5 
       Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 20 juni 2013 ongegrond verklaard. 
     
     
       1.6 
       Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend. 
     
     
       1.7 
       Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft alsmede alle stukken die nadien, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd. 
     
     
       1.8 
       Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 7 januari 2016 te Arnhem. Daarbij zijn verschenen en gehoord [A] en [B] namens belanghebbende en mr. ing. [C] , als de gemachtigde van belanghebbende, alsmede mr. [D] namens de Inspecteur, bijgestaan door [E] . 
     
     
       1.9 
       Belanghebbende heeft een pleitnota overgelegd. 
     
     
       1.10 
       Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht. 
       
     
   
   
     
       2 De vaststaande feiten 
     
     
       2.1 
       Belanghebbende is specialist in onder meer het bedrukken van zelfklevende etiketten. De zelfklevende etiketten heeft belanghebbende aangeschaft in het buitenland. De buitenlandse leveranciers hebben daartoe aan belanghebbende rollen materiaal (hierna: het materiaal) geleverd. Het materiaal bestaat uit vier lagen. De bovenste laag wordt gevormd door blanco etiketten (de facestock), de daaronder gelegen laag bestaat uit kleefemulsie, de daaronder gelegen laag bestaat uit een siliconencoating en de onderste laag is een ‘release liner’, die de drager is van de drie andere lagen. De release liner tezamen met de siliconencoating wordt hierna aangeduid als de liner. De release liner voorkomt dat de siliconencoating zou uitdrogen. De liner voorkomt dat de kleefemulsie zou uitdrogen alvorens het zelfklevende etiket (de facestock met de kleefemulsie) wordt aangebracht op het object waarvoor het uiteindelijk is bestemd.  
     
     
       2.2 
       De zelfklevende etiketten op de liner heeft belanghebbende bedrukt en gestanst. De liner draagt de onbedrukte zelfklevende etiketten door de druk- en snijmachines. Nadat belanghebbende de rollen op maat en lengte heeft gesneden, heeft zij deze geleverd aan afnemers in Nederland. De afgesneden delen blijven over als afval. Onmiddellijk voorafgaand aan het moment waarop het zelfklevende etiket door de eindgebruiker wordt aangebracht op het object waarvoor het is bestemd, wordt de liner verwijderd. De liner blijft daarna over als afval.  
     
     
       2.3 
       Belanghebbende heeft over de jaren 2008, 2009 en 2010 op aangifte bedragen aan verpakkingenbelasting voldaan, zonder daarbij de liner als verpakking aan te merken. 
     
     
       2.4 
       Na een bedrijfsbezoek van de Belastingdienst heeft belanghebbende een verzoek tot naheffing gedaan, waarna de Inspecteur de naheffingsaanslagen over de jaren 2008, 2009 en 2010 heeft opgelegd. In het verzoek tot naheffing is een bedrag aan verpakkingenbelasting opgenomen van de liner. 
       
     
   
   
     
       3 Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen 
     
     
       3.1 
       In geschil is of de Inspecteur terecht de liner heeft aangemerkt als verpakking en de liner niet als logistiek hulpmiddel of exoot heeft aangemerkt. Voorts is in geschil of de Inspecteur de algemene beginselen van behoorlijk bestuur heeft geschonden en of de heffing van verpakkingenbelasting in strijd is met het vrij verkeer van goederen.  
     
     
       3.2 
       Belanghebbende is van mening dat de liner niet een verpakking is als bedoeld in artikel 80, letter a, van de Wet belastingen op milieugrondslag (tekst tot 1 januari 2013; hierna: Wbm). Mocht al sprake zijn van een verpakking dan moet de liner als logistiek hulpmiddel of exoot worden aangemerkt. Voorts heeft de Inspecteur volgens belanghebbende de algemene beginselen van behoorlijk bestuur geschonden en is de heffing van verpakkingenbelasting in strijd met het vrij verkeer van goederen. 
     
     
       3.3 
       De Inspecteur is de tegenovergestelde mening toegedaan. 
     
     
       3.4 
       Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het proces-verbaal van de zitting. 
     
     
       3.5 
       Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraken van de Rechtbank en de Inspecteur en tot vernietiging van de naheffingsaanslagen en heffingsrentebeschikkingen. 
     
     
       3.6 
       De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank. 
       
     
   
   
     
       4 Beoordeling van het geschil 
     
     
       4.1 
       
         Artikel 80 van de Wbm (tekst 2008) luidt – voor zover hier van belang – als volgt: 
         “Voor de toepassing van dit hoofdstuk en de daarop berustende bepalingen wordt verstaan onder:  
       
       a. 	verpakkingen: alle producten, vervaardigd van materiaal van welke aard ook, die kunnen worden gebruikt voor het insluiten, beschermen, verladen, afleveren en aanbieden van andere producten, van grondstoffen tot afgewerkte producten, over het gehele traject van producent tot gebruiker of consument, wegwerpartikelen die voor dit doel worden gebruikt daaronder begrepen, waarbij verpakkingen uitsluitend omvatten verkoop- of primaire verpakkingen, verzamel- of secundaire verpakkingen en verzend- of tertiaire verpakkingen en:  
       
         1°	waarbij producten als verpakking worden beschouwd indien zij aan het vorenstaande voldoen, ongeacht andere functies die de verpakking ook kan vervullen, tenzij het product integraal deel uitmaakt van een ander product en het nodig is om dat product tijdens zijn levensduur te bevatten, te ondersteunen of te bewaren en alle elementen bedoeld zijn om samen gebruikt, verbruikt of verwijderd te worden; 
         (…) 
         4°	met uitzondering van bij ministeriële regeling aan te wijzen logistieke hulpmiddelen en producten die wel voldoen aan de definitie van verpakking, maar die naar hun aard hoofdzakelijk een andere functie dan een verpakkingsfunctie hebben, en mitsdien niet als verpakking worden beschouwd. De aanwijzing kan zowel individuele producten als groepen van producten betreffen. Ter zake kunnen eisen worden gesteld aan afmetingen dan wel inhoud;  
          b. 	verkoop- of primaire verpakking: verpakking die zo is ontworpen dat zij voor de eindgebruiker of consument op het verkooppunt een verkoopeenheid vormt;  
         (…)” 
       
     
     
       4.2 
       
         Ingevolge artikel 82 van de Wbm wordt de belasting geheven ter zake van onder meer :  
         “a.	de verpakking van ter beschikking gestelde producten, voor zover die verpakte producten voor het eerst door een producent in Nederland ter beschikking worden gesteld aan een ander;  
         b.	de verpakking van producten, ingeval de importeur van de verpakte producten zich van die verpakking ontdoet of laat ontdoen;” 
       
       
       
         
           Verpakking ( artikel 80, aanhef en onderdeel a, onder 1O, Wbm)  
       
     
     
       4.3 
       Belanghebbende betoogt dat de omstandigheid dat de liner integraal deel uitmaakt van de te bedrukken rol eraan in de weg staat de liner aan te merken als een product dat wordt gebruikt voor het insluiten, beschermen, verladen, afleveren en/of aanbieden van een ander product, zodat de liner reeds op deze grond niet onder het in de aanhef van artikel 80, letter a, Wbm gedefinieerde begrip verpakking valt.  
     
     
       4.4 
       Het Hof oordeelt als volgt. De aan het slot van artikel 80, aanhef en onderdeel a, onder 1O, Wbm geformuleerde uitzondering laat de mogelijkheid open dat een product integraal deel uitmaakt van een ander product en toch als verpakking moet worden aangemerkt. Dat is het geval indien het eerstbedoelde product niet nodig is om het laatstbedoelde product tijdens de levensduur daarvan te bevatten, te ondersteunen of te bewaren, en/of niet alle elementen van het laatstbedoelde product bedoeld zijn om samen gebruikt, verbruikt of verwijderd te worden. Uit de totstandkomingsgeschiedenis van artikel 80 van de Wbm volgt dat de wetgever een ruime uitleg van het begrip verpakking voor ogen heeft gestaan. In het licht van het vorenstaande, en in aanmerking genomen dat de liner wordt verwijderd onmiddellijk voorafgaand aan het moment waarop het (bewerkte) materiaal door de eindgebruiker wordt aangebracht op het object waarvoor het bestemd is, staat de hiervoor in 4.3 genoemde omstandigheid niet eraan in de weg dat de liner voldoet aan de in de aanhef van artikel 80, letter a, Wbm gegeven definitie van het begrip verpakking (vgl. HR 11 april 2014, nr. 13/03284, ECLI:NL:HR:2014:841, BNB 2014/129). 
     
     
       4.5 
       Belanghebbende heeft ter onderbouwing van haar stelling nog verwezen naar de totstandkoming van de wijziging van Bijlage I bij Richtlijn 94/62/EG betreffende verpakking en verpakkingsafval (hierna: de Verpakkingenrichtlijn). Artikel 3, eerste lid, van Verpakkingenrichtlijn bevat een algemene definitie van verpakking, alsmede criteria om te bepalen wat een verpakking is. Bijlage I bij de richtlijn bevat een lijst van voorbeelden van de toepassing van deze criteria. Het Europese Parlement heeft meerdere malen amendementen aanvaard om “Papier waarop zelfklevende etiketten zitten” als voorbeeld van een niet-verpakking te noemen. De Europese Commissie heeft deze amendementen niet overgenomen. De Europese Commissie heeft wel ermee ingestemd de voorbeelden in Bijlage I te bestuderen en zo nodig te herzien. De Europese Commissie heeft hiertoe een voorstel tot herziening van de voorbeelden in Bijlage I gedaan (28 maart 2012, COM/2012/141 final, 2012/0070 (NLE) en PbEU, nr. L 37,van 8 februari 2013). In het concept voorstel van de Europese Commissie is als voorbeeld van een verpakking opgenomen: “Papier waarop zelfklevende etiketten zitten”. In het definitieve voorstel is dit voorbeeld niet langer opgenomen. Het ministerie van Infrastructuur en Milieu heeft aangegeven de liner niet als verpakking aan te merken. Uit de amendementen van het Europese Parlement, het laten vervallen in het voorstel van het voorbeeld van liner als verpakking en het standpunt van het ministerie van Infrastructuur en Milieu heeft belanghebbende afgeleid dat de liner geen verpakking is. 
     
     
       4.6 
       De Inspecteur heeft hiertegen ingebracht dat het laten vervallen van de liner als voorbeeld van een verpakking niet meebrengt dat de liner dan niet meer als verpakking kan worden aangemerkt. Hooguit is er sprake van onduidelijkheid over de duiding van de liner. 
     
     
       4.7 
       
         Het Hof overweegt het volgende. Bij de wijziging van Bijlage I bij de Verpakkingenrichtlijn is als reden voor de wijziging in artikel 2 opgemerkt: 
         “Met het oog op de rechtszekerheid en de harmonisering van de interpretatie van de definitie “verpakking” moet de lijst van de ter illustratie gegeven voorbeelden worden herzien en gewijzigd om gevallen te verduidelijken waarin de grens tussen wat verpakking is en wat niet, onduidelijk blijft. Met deze herziening wordt tegemoet gekomen aan het verzoek van de lidstaten en de marktdeelnemers om de tenuitvoerlegging van de richtlijn te verbeteren en op de interne markt gelijke voorwaarden te creëren.”  
       
     
     
       4.8 
       Voor zover een wijziging van de Verpakkingenrichtlijn na de totstandkoming van de Wbm al in aanmerking moet worden genomen bij de uitleg van de Wbm, is het Hof van oordeel dat de onder 4.5 geschetste discussie over het al of niet opnemen van de liner in Bijlage I als voorbeeld van een (niet-)verpakking, niet meebrengt dat de liner niet meer als verpakking in de zin van de Wbm kan worden aangemerkt. De onduidelijkheid over de duiding van de liner is voor de Wbm beëindigd door het onder 4.4 genoemde arrest van 11 april 2014, nr. 13/03284. 
     
     
       4.9 
       De Verpakkingenrichtlijn geeft geen uitsluitsel of de liner al dan niet als een verpakking is aan te merken, zodat de stelling van belanghebbende dat de Inspecteur bij de toepassing van de Wbm de Verpakkingenrichtlijn moet volgen, belanghebbende niet kan baten. Ook het betoog van belanghebbende dat de Wbm de Verpakkingenrichtlijn moet volgen, omdat dit een Europese regeling is die bindend is voor de nationale wetgever, faalt omdat de Verpakkingenrichtlijn niet is gericht op harmonisatie van belastingwetgeving van de lidstaten. Om die reden ziet het Hof ook geen aanleiding in te gaan op het verzoek van belanghebbende prejudiciële vragen aan het Hof van Justitie van de Europese Unie te stellen over de uitleg van de Verpakkingenrichtlijn.  
     
     
       4.10 
       
          De stellingen van belanghebbende die ervan uitgaan dat de Inspecteur gebonden is aan de duiding van liner door ambtenaren van het ministerie van Infrastructuur en Milieu, door Nedvang en hetgeen is neergelegd in diverse convenanten die de papierbranche heeft gesloten met de Vereniging van Nederlandse Gemeenten (hierna: VNG) en het ministerie van Infrastructuur en Milieu, slaagt niet. Voor zover al sprake is van een door een ambtenaar van het ministerie van Infrastructuur en Milieu, Nedvang of de VNG gegeven inlichting die ziet op de Wbm, hetgeen de Inspecteur bestrijdt, zijn de inlichtingen niet gegeven door die persoon in het kader van de toepassing van de Wbm of als mede betrokkene bij de heffing van de Wbm, zodat aan de gegeven inlichtingen reeds daarom geen in rechte te beschermen vertrouwen kan worden ontleend (vgl. HR 5 januari 2000, nr. 34 689, ECLI:NL:HR:2000:AA4064, BNB 2000/81 en HR 20 november 1996, nr. 31 419, ECLI:NL:HR:1996:AA1771, BNB 1997/21). Het is evenmin onzorgvuldig van de Inspecteur om bij de toepassing van de Wbm een standpunt in te nemen over de duiding van de liner, dat (mogelijk) afwijkt van het standpunt van het ministerie van Infrastructuur en Milieu, Nedvang of de VNG, nu hij niet aan het standpunt van deze instanties gebonden is.  
         
           Functioneel hulpmiddel of exoot ( artikel 80, aanhef en onderdeel a, onder 4, van de Wbm)  
       
     
     
       4.11 
       Ingevolge artikel 80, aanhef en onderdeel a, onder 4, van de Wbm worden bij ministeriële regeling van het begrip ‘verpakkingen’ uitgezonderd logistieke hulpmiddelen en producten die wel voldoen aan de definitie van verpakking, maar die naar hun aard hoofdzakelijk een andere functie dan een verpakkingsfunctie hebben, en mitsdien niet als verpakking worden beschouwd (in deze uitspraak aangeduid als: exoten). De minister van Financiën (hierna: de Minister) heeft van deze bevoegdheid gebruik gemaakt in de vorm van het bepaalde in artikel 32 van de Uitvoeringsregeling. De liner is niet in laatstgenoemde bepaling genoemd. 
       
     
     
       4.12 
       Belanghebbende is van mening dat de liner ten onrechte niet als functioneel hulpmiddel of als exoot is aangemerkt op de in artikel 32, eerste lid respectievelijk derde lid van de Uitvoeringsregeling belastingen op milieugrondslag (hierna: de Uitvoeringsregeling) genoemde lijsten. Hierbij wijst zij er op dat de drager niet alleen een beschermende functie heeft, maar ook een transportfunctie. De liner ondersteunt de zelfklevende etiketten bij het transport op hoge snelheden door de druk- en snijmachines en vereenvoudigt het aanbrengen van de zelfklevende etiketten op een object. De liner zorgt er voor dat de zelfklevende etiketten niet aan zichzelf, de machines of andere producten kunnen kleven tijdens het productieproces en het transport door de machines. 
     
     
       4.13 
       Het Hof verstaat het betoog van belanghebbende aldus dat de Minister, door de liner niet toe te voegen aan de in artikel 32, eerste of derde lid, van de Uitvoeringsregeling opgenomen lijsten, in strijd heeft gehandeld met het gelijkheidsbeginsel. Het Hof verwerpt dat betoog.  
     
     
       4.14 
       
         Het Hof stelt vast dat het materiaal niet als verkoopbaar product bestaanbaar is zonder de liner, omdat zonder die liner de kleefemulsie en de op de liner aanwezige siliconencoating zouden uitdrogen. Daarnaast voorkomt de liner, dat een zelfklevend etiket - voordat het wordt aangebracht op het object waarvoor het uiteindelijk is bestemd - zich hecht aan zichzelf of andere objecten. Het Hof is dan ook van oordeel dat de liner dient ter bescherming van het materiaal tegen voortijdige uitdroging en voortijdige hechting en dat het derhalve een beschermende functie heeft in de zin van artikel 80, aanhef en onderdeel a, onder 1O, van de Wbm. De omstandigheid dat de beschermingsfunctie van de liner ook tot uitdrukking komt bij het transport van de zelfklevende etiketten op zeer hoge snelheid door het productie-, bewerkings- en verwerkingsproces, doet, anders dan belanghebbende meent, aan de beschermingsfunctie niet af. Derhalve kan, gezien artikel 80, aanhef en letter a, onder 4O, van de Wbm, niet worden gezegd dat de liner hoofdzakelijk een andere functie dan een verpakkingsfunctie heeft. De liner wijkt daarmee in rechtens relevante zin af van de gevallen die door de Minister wel van het begrip ‘verpakkingen’ zijn uitgezonderd op de vorenbedoelde grondslag. Het betoog van belanghebbende stuit daarop af. 
         
           Schending zorgvuldigheidsbeginsel 
         
       
     
     
       4.15 
       Belanghebbende is van mening dat de naheffingsaanslagen moeten worden vernietigd omdat de Inspecteur onzorgvuldig heeft gehandeld door eerst in 2010 aan belanghebbende kenbaar te maken dat hij de liner als verpakking aanmerkt. Belanghebbende verwijst onder meer naar de brief van de staatssecretaris van Financiën van 17 juli 2008 aan de Tweede Kamer waarin hij meldt dat het ministerie van Infrastructuur en Milieu samen met Nedvang en het bedrijfsleven overleg zal voeren om ervoor te zorgen dat de administratieve lasten zoveel mogen worden beperkt (Kamerstukken 2007-2008, 28694, nr. 69, blz. 5). Door de late bekendmaking van het standpunt door de Belastingdienst heeft de Belastingdienst belanghebbende de kans ontnomen maatregelen te treffen. 
       
     
     
       4.16 
       De Inspecteur brengt hier tegen in, dat hij al vroeg het standpunt heeft ingenomen dat liner een verpakking is. Dit is ook uitgedragen aan de controlerende medewerkers. De controlerende medewerkers hebben deze kennis vervolgens toegepast bij 3000 bedrijfsbezoeken. Ter zitting heeft Schellingerhout, die als controlerend ambtenaar enkele honderden bedrijfsbezoeken heeft afgelegd, het voorgaande bevestigd en aangegeven dat hij die kennis bij de bedrijfsbezoeken heeft toegepast.  
     
     
       4.17 
       Door een misverstand heeft de Inspecteur het door hem ingenomen standpunt inzake de liner aan een onderneming kenbaar gemaakt, die – anders dan waarvan de Inspecteur uitging – niet lid was van een brancheorganisatie KVGO. Dientengevolge is de KVGO eerst later met zijn standpunt bekend geraakt. 
     
     
       4.18 
       
         Naar het oordeel van het Hof heeft de Inspecteur door te handelen zoals hij heeft gesteld, de zorgvuldigheid betracht die redelijkerwijs van een bestuursorgaan verwacht kan worden.  
         
           Schending gelijkheidsbeginsel 
         
       
     
     
       4.19 
       Belanghebbende stelt dat de Inspecteur de meerderheidsregel heeft geschonden, omdat hij heeft nagelaten verpakkingenbelasting te heffen over andere zelfklevende producten die voorzien zijn van liner zoals pleisters, laminaatafplakplinten en vloertegels. Verder verwijst zij naar metaalrollen waarop ter voorkoming van corrosie een afdeklaag van olie is aangebracht. Volgens belanghebbende is deze olielaag niet in de heffing van verpakkingenbelasting begrepen, ofschoon deze, aldus belanghebbende, eenzelfde functie als de liner heeft. 
       
     
     
       4.20 
       De Inspecteur weerspreekt dat hij de meerderheidsregel heeft geschonden. Hij draagt daarvoor aan dat hij al in een vroeg stadium het standpunt dat de liner een verpakking is (zie onder 4.16) heeft bekendgemaakt onder de controlerende ambtenaren. Deze ambtenaren hebben op hun beurt het standpunt bij bedrijfsbezoeken bekend gemaakt bij bedrijven als die van belanghebbende. Verder wijst de Inspecteur op het onder 4.4 genoemde arrest van 11 april 2014, nr. 13/03284, waarin de inspecteur de liner als verpakking heeft aangemerkt en op een andere, gelijksoortige beroepsprocedure waarbij het beroep is ingetrokken na voornoemd arrest van de Hoge Raad. 
     
     
       4.21 
       Belanghebbende, op wie in dezen de bewijslast rust, heeft tegenover de gemotiveerde betwisting door de Inspecteur niet aannemelijk gemaakt, dat de Inspecteur in de meerderheid van de gevallen de liner niet als verpakking heeft aangemerkt. Zij heeft geen inzicht gegeven in de producenten die liners of oliedeklagen gebruiken en de wijze waarop deze in de heffing zijn betrokken. Hieraan doet niet af dat belanghebbende met een beroep op de Wet openbaarheid van bestuur tevergeefs heeft getracht inzicht te verwerven in de heffing van verpakkingenbelasting over liners die bij andere producten worden gebruikt. Belanghebbendes beroep op de meerderheidsregel slaagt dan ook niet. 
     
     
       4.22 
       
         Belanghebbende heeft voorts gesteld dat bij een bedrijf die zelf het materiaal maakt en de zelfklevende etiketten op de verpakking aanbrengt geen verpakkingenbelasting over de binnen het bedrijf geproduceerde en verbruikte liner verschuldigd is, terwijl belanghebbende wel verpakkingenbelasting verschuldigd is of de door haar geïmporteerde materiaalrollen. Naar het oordeel van het Hof is hier geen sprake van schending van het gelijkheidsbeginsel, omdat geen sprake is van gelijke gevallen. 
         
           Strijd met vrij verkeer van goederen 
         
       
     
     
       4.23 
       Belanghebbende stelt dat de verpakkingenbelasting in strijd komt met artikel 34 en 36 van het VWEU, omdat door de heffing van belasting op verpakkingen door Nederland de productie van zelfklevende etiketten in Nederland duurder is dan het importeren van verpakkingsmateriaal waarop al een etiket is aangebracht. 
       
     
     
       4.24 
       De artikelen 34 en 35 van het VWEU verbieden kwantitatieve invoer- en uitvoerbeperkingen en alle maatregelen van gelijke werking tussen de lidstaten. Naar het oordeel van het Hof vormt de omstandigheid dat in Nederland een verpakkingenbelasting wordt geheven geen kwantitatieve invoer- of uitvoerbeperking in de zin van voornoemde artikelen. Belanghebbende heeft verzocht hierover prejudiciële vragen aan het Hof van Justitie van de Europese Unie te stellen. Hiertoe ziet het Hof geen aanleiding. 
     
     
       4.25 
       
         Hetgeen belanghebbende overigens nog heeft aangedragen voor haar standpunt dat de naheffingsaanslagen vernietigd dienen te worden, noopt evenmin tot een ander oordeel. 
         
           Heffingsrente 
         
       
     
     
       4.26 
       Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de heffingsrente. Belanghebbende heeft geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte heffingsrente aangevoerd. Nu de naheffingsaanslagen niet worden verminderd, is er ook geen aanleiding voor een vermindering van de in rekening gebrachte heffingsrente. 
       
       
         
           Slotsom 
           Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond. 
       
       
       
     
   
   
     
       5 Proceskosten 
     
     
       Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten. 
     
     
     
   
   
     
       6 Beslissing  
     
     
       Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank. 
     
     
     
       Deze uitspraak is gedaan door mr. R.F.C. Spek, voorzitter, mr. A.J.H. van Suilen en mr. R.A.V. Boxem, in tegenwoordigheid van mr. J.H. Riethorst als griffier. 
     
     
     
       De beslissing is op  23 februari 2016  in het openbaar uitgesproken. 
     
     
     
     
       De griffier,	De voorzitter, 
     
     
     
     
     
     
     
       
         
         
         
           
             
               (J.H. Riethorst) 
             
             
               (R.F.C. Spek) 
             
           
         
       
     
     
     
       Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 25 februari 2015 
     
     
     
     
     
     
     
     
     
     
     
     
     
     
     
       Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 	 
       
         de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer),  
       
       
         	Postbus 20303,  
       
       
         	2500 EH  Den Haag.  
       
       Daarbij moet het volgende in acht worden genomen: 
     
     1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd; 
     2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: 
     
       	a. de naam en het adres van de indiener; 
       	b. de dagtekening; 
       	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; 
        	d. de gronden van het beroep in cassatie. 
       Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.