ECLI: ECLI:NL:RBSGR:2011:BV1982

Titel: ECLI:NL:RBSGR:2011:BV1982 Rechtbank 's-Gravenhage , 13-12-2011 / AWB 10/7020 VPB

Gerecht: Rechtbank 's-Gravenhage

Datum uitspraak: 2011-12-13

Zaaknummer: AWB 10/7020 VPB

Proceduretype: Eerste aanleg - meervoudig

Onderwerp: Bestuursrecht; Belastingrecht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Uitspraak

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:RBSGR:2011:BV1982

---

Eiseres hield zich bezig met het deelnemen in, financieren van en directie voeren over ondernemingen in de automobielbranche. Eiseres bezat in het jaar 1997 100% van de aandelen in [G] B.V., [H] B.V. en [I] B.V. [G B.V.] en [H B.V.] vormden met ingang van 1996 met eiseres een fiscale eenheid voor de vennootschapsbelasting. [G B.V.] was een [auto] dealer, [H B.V.] hield zich sinds haar oprichting bezig met verhuur en shortlease van auto’s aan zowel bedrijven als particulieren en [I B.V.] richtte zich met name op de verkoop van occasions aan particulieren en in beperkte mate aan garagebedrijven en handelaren. In 1998 participeert eiseres voor 60% in, de nieuw opgerichte, [K B.V.]. Eiseres draagt haar aandelen [H B.V.] en [I B.V.] over aan [K B.V.]. In 2004 heeft de aandeelhouder van eiseres 25% van de aandelen in eiseres verkocht. De aandeelhouder en de koper komen overeen, dat de koper de overige 75% van de aandelen in eiseres tegen een bepaalde prijs zal kopen en dat de aandelenoverdracht niet eerder zal plaatsvinden dan nadat het in de boekhouding van eiseres geconstateerde en aanwezige compensabel verlies is verdwenen. Rechtbank Den Haag oordeelt, dat de aanslag vennootschapsbelasting voor het onderhavige jaar tijdig is vastgesteld. Voorts oordeelt de rechtbank, dat artikel 20a van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 de door eiseres voorgestane verliesverrekening verhindert. Het beroep is ongegrond.

RECHTBANK 'S-GRAVENHAGE 
     
     Sector bestuursrecht 
     
     zaaknummer: AWB 10/7020 VPB 
     
     uitspraak van de meervoudige kamer van 13 december 2011 in de zaak tussen 
     
     
       [X] BV., gevestigd te [Z], eiseres, 
       (gemachtigde: [A])  
     
     
     en 
     
     de inspecteur van de Belastingdienst [te P], verweerder. 
     
     Procesverloop 
     
     Verweerder heeft aan eiseres voor het jaar 2005 een aanslag vennootschapsbelasting (aanslagnummer [aanslagnummer]) opgelegd, berekend naar een belastbaar bedrag van € 3.005.457 (hierna: de aanslag).  tegelijkertijd heeft verweerder een verzuimboete opgelegd van € 567 (hierna: de boetebeschikking) en een bedrag van € 181.416 aan heffingsrente in rekening gebracht (hierna: de beschikking heffingsrente). 
     
     Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 27 augustus 2010 de aanslag, de boetebeschikking en de beschikking heffingsrente gehandhaafd.  
     
     
       Eiseres heeft daartegen bij brief van 7 oktober 2010, ontvangen bij de rechtbank op  
       11 oktober 2010, beroep ingesteld.  
     
     
     Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend 
     
     Partijen hebben gesteld dat zij hun standpunten mede doen steunen op de stukken die zij hebben overgelegd en op hetgeen zij overigens hebben aangevoerd in de procedure over de aanslag vennootschapsbelasting voor het jaar 2004 (AWB 09/5396). 
     
     
       Het eerste onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 16 mei 2011 te Den Haag.  
       Namens eiseres zijn daar verschenen [A] en [B]. Namens verweerder is verschenen [C]. Partijen hebben ieder ter zitting een pleitnota overgelegd. Daarnaast heeft eiseres ter zitting nog een nader stuk overgelegd. Na schorsing van het onderzoek ter zitting, heeft de  enkelvoudige kamer van de rechtbank die de zaak behandelde, de zaak verwezen naar de meervoudige kamer.  
     
     
     Verweerder heeft bij brieven van 2 en 30 september 2011 nadere stukken overgelegd. Een afschrift hiervan is aan eiseres verzonden. 
     
     Het tweede onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 2 november 2011 te Den Haag. Namens eiseres zijn verschenen [A] en [B]. Namens verweerder zijn verschenen [D] en [E]. Eiseres heeft ter zitting een pleitnota en een nader stuk overgelegd. 
     
     OVERWEGINGEN 
     
     Feiten 
     
     Op grond van de stukken van het geding staat het volgende vast:  
     
     2.1. Eiseres is onder de naam [F] BV in 1982 opgericht. Eiseres hield zich bezig met het deelnemen in, financieren van en directie voeren over ondernemingen in de automobielbranche. Haar dochterondernemingen waren in de jaren '80 en '90 van de vorige eeuw onder meer actief in de handel in nieuwe en gebruikte wagens en de verhuur van vrachtwagens.   
     
     2.2. Eiseres bezat bij aanvang van het jaar 1997 100% van de aandelen in [G B.V.] en [H B.V.]. Op 22 mei 1997 verwierf eiseres alle aandelen in [I B.V.] van [G B.V.]. [G B.V.] en [H B.V.] vormden met ingang van 1996 met eiseres een fiscale eenheid voor de vennootschapsbelasting. [G B.V.] was een [auto] dealer, [H B.V.] hield zich sinds haar oprichting bezig met verhuur en shortlease van auto's aan zowel bedrijven als particulieren en [I B.V.] richtte zich met name op de verkoop van occasions aan particulieren en in beperkte mate aan garagebedrijven en handelaren.  
     
     
       2.3. Eiseres is op 8 juni 1998 een joint-venture aangegaan met [J B.V.]. Beide partijen participeerden in de door hen op 22 september 1998 nieuw opgerichte houdstermaatschappij [K B.V.]. Tegelijkertijd is [L] B.V. opgericht als dochtermaatschappij van [K B.V.]. Eiseres had een belang van 60% in [K B.V.] en voerde daarvan tevens de directie. Eiseres heeft in de joint venture (een gedeelte van) haar bestaande activiteiten ingebracht door overdracht van onder meer de aandelen in [H B.V.] en [I B.V.] aan [K B.V.] op 22 september 1998. Eiseres heeft voorts fl. 1.159.998 aan contanten in [K B.V.] ingebracht ter voldoening aan haar stortingsverplichting. Door [J B.V.] zijn uitsluitend contanten in [K B.V.] ingebracht.  
       Op 7 juli 1999 heeft eiseres een lening van fl. 1.800.000 (€ 816.804) aan [K B.V.] verstrekt. [K B.V.] en [H B.V.] zijn in 2001 failliet verklaard en in 2003 ontbonden.   
     
       
     
       2.4. Op het aanslagbiljet vennootschapsbelasting 2005, gedagtekend 31 augustus 2009 is onder nog verrekenbare verliezen, voor zover hier van belang, het volgende vermeld: 
       "Mededeling nog verrekenbare verliezen: 
       Het totaalbedrag van nog verrekenbare verliezen bedraagt thans € 2.890.812.  
       Het totaalbedrag van nog verrekenbare verliezen is inclusief het (eventuele) vastgestelde verlies van dit boekjaar." 
     
     
     De aanslagbiljetten 2003 en 2004 bevatten dezelfde mededeling inzake de stand van de nog verrekenbare verliezen aan het einde van het desbetreffende boekjaar. 
     
     2.5. Op 18 juni 2004 heeft [M] N.V. (hierna: koper), vertegenwoordigd door haar directeur en enig aandeelhouder [N] (hierna: dga van koper), een overeenkomst gesloten met de heer [O] (hierna: verkoper) tot koop en verkoop van 25% van de aandelen in eiseres.  In deze koopovereenkomst is onder meer het volgende bepaald: 
     
     
       "(...) 
       dat verkoper en koper een overeenkomst wensen te sluiten in verband met de overdracht door verkoper aan koper van alle in het geplaatste aandelenkapitaal van de vennootschap door verkoper gehouden aandelen; (...) 
       zijn met elkaar overeengekomen als volgt: 
       1. Koper koopt van verkoper 25% van de hiervoor genoemde aandelen (...) 
       2. De koopsom voor deze aandelen bedraagt in vijfenzeventigduizend euro (€ 75.000,00), (...) 
       5. Terstond na gemelde aandelenoverdracht zal verkoper bij een te houden aandeelhoudersvergadering worden ontslagen als directeur van de vennootschap en zal koper of een door deze aan te wijzen derde worden ingeschreven als nieuwe directeur van de vennootschap. 
       6. Verkoper garandeert Koper dat: 
       a. met vorenstaande verkoop alle hiervoor gemelde aandelen, welke Verkoper in het geplaatste kapitaal van de Vennootschap in eigendom had, zullen worden overgedragen; 
       (...)" 
     
     
     2.6. Eveneens op 18 juni 2004 hebben verkoper en de dga van koper als bestuurder van [M] N.V., een aanvullende overeenkomst met betrekking tot de overdracht van aandelen in eiseres gesloten. In deze overeenkomst staat onder meer het volgende vermeld: 
     
     
       "(...) dat zij, om hen moverende redenen, deze koopovereenkomst [rechtbank: de in 2.5 hiervoor vermelde overeenkomst] met deze vaststellingsovereenkomst annex sideletter wensen aan te vullen; 
       zijn met elkaar verder overeengekomen: 
       1. Koper koopt van verkoper eveneens het restant in het geplaatste aandelenkapitaal, zijnde ongeveer 75%. 
       2. De koopsom van dit gedeelte bedraagt honderd vijftigduizend euro (€ 150.000). (...) 
       4. Verkoper heeft van de vennootschap gekocht een vordering op de voormalige accountants van de vennootschap ([P]), waarvan de koopsom is gesteld op (maximum) eenhonderd vijftigduizend euro (€ 150.000), (...) 
       6. De akte van aandelenoverdracht (2e tranche) zal op een door koper nader te bepalen tijdstip worden verleden (...) 
       7. Deze aandelenoverdracht zal niet eerder plaatsvinden dan nadat het in de boekhouding van de vennootschap geconstateerde en aanwezige compensabel verlies is verdwenen (...) 
       (...) 
       9. Met betrekking tot de hiervoor aangehaalde 2e tranche van het resterende gedeelte geeft verkoper aan koper bij deze een onherroepelijke volmacht tot vertegenwoordiging bij de bedoelde akte van aandelenoverdracht te verlijden voor genoemd notariskantoor  (...)Ten overvloede en in aanvulling hierop geeft verkoper aan koper een onherroepelijke optie tot aankoop van deze aandelen 
       10. Verkoper verleent thans in zijn hoedanigheid van mede/aandeelhouder van de vennootschap aan koper onherroepelijke volmacht om hem te vertegenwoordigen en deswege het stemrecht uit te oefenen in de na de voormelde aandelenoverdracht van de 1e tranche te houden vergaderingen van aandeelhouders." 
       11. Verkoper garandeert Koper dat: 
       a. met vorenstaande verkoop alle hiervoor gemelde aandelen, welke Verkoper in het geplaatste kapitaal van de Vennootschap in eigendom had, zullen worden overgedragen; 
       (...) 
       c. er geen opties of andere (beperkte) rechten bestaan krachtens welke een derde aanspraak kan maken op levering van één of meer van de in de aanhef vermelde aandelen; 
       (...) 
       12. Deze overeenkomst is onlosmakelijk verbonden met de heden eveneens verder tussen partijen getekende akte van aandelenoverdracht, koopovereenkomst en akte van cessie, al welke akte en overeenkomsten genoegzaam aan partijen bekend zijn, waarmede deze overeenkomst een geheel vormt. 
       (...) 
       15. Geen der partijen kan deze overeenkomst (doen) ontbinden." 
     
     
     2.7. Op 24 juni 2004 is 25% van het geplaatst aandelenkapitaal van eiseres in eigendom overgedragen aan [M] N.V.  
     
     2.8. In een interne notitie van [Q] advocaten van 21 april 2005 betreffende faillissementsverslagen staat het volgende vermeld: 
     
     "De activiteiten van [K B.V.] en haar werkmaatschappijen waren immers reeds in het laatste kwartaal van 1999 beëindigd (tweede faillissementsverslag [K B.V.])." 
                 
     2.9. Tot de gedingstukken behoort een jegens de belastingdienst afgelegde schriftelijke verklaring die als volgt luidt: 
     
     "Akkoordverklaring verlenging driejaarstermijn 
     
     Ondergetekende, 
     
     
       Belastingplichtige 
       [eiseres] 
     
     
     Is bekend dat hij/zij dan wel zijn/haar gemachtigde voor de aangifte vennootschapsbelasting 2005 uitstel heeft gevraagd en gekregen tot 1 februari 2007. Artikel 11 lid 3 Algemene wet inzake rijksbelastingen bepaalt dat de aanslag binnen 3 jaar (...) moet zijn opgelegd. (...) Dit betekent dat de aanslag uiterlijk 31-8-2009 moet zijn opgelegd." 
     
     Dga van koper heeft deze verklaring op 27 november 2008 namens eiseres ondertekend. 
     
     2.10. [M] N.V. heeft in totaal € 225.000 aan verkoper in verband met de aankoop van de aandelen in eiseres betaald. Door de notaris is op 12 juli 2004 een bedrag van € 226.890,11 op de bankrekening van verkoper bijgeschreven. In 2009 is de overige 75% van de aandelen in eiseres overgedragen aan [R]. 
     
     
       2.11. Uit de vergelijkende cijfers in de aangifte vennootschapsbelasting 1998 van eiseres volgt dat de boekwaarde van de materiële vaste activa op de balans van eiseres per  
       31 december 1997 NLG 4.922.398 bedroeg, dat eiseres in 1997 een omzet van  
       NLG 4.192.368 heeft behaald en dat de personeelskosten in dat jaar NLG 2.488.121 bedroegen. Uit de vergelijkende cijfers in de jaarrekening over het jaar 2004, het jaar waarin het belang, als bedoeld in artikel 20a, eerste lid, van de Wet Vpb 1969 is gewijzigd, volgt dat eiseres in het jaar 2003 geen omzet heeft behaald, zij in dat jaar geen personeel in dienst had en er geen personeelskosten zijn geweest. Voorts volgt uit deze cijfers dat eiseres in het jaar 2004 slechts één personeelslid in dienst had, een huuropbrengst van € 1.206.697 heeft genoten en in dat jaar tot een bedrag van € 3.633.816 heeft geïnvesteerd in bedrijfsmiddelen. 
     
     
     2.12. Tot de gedingstukken behoort een aangifte vennootschapsbelasting over het jaar 2005 op naam van eiseres. In deze aangifte is een belastbare winst van € 2.612.879 aangegeven. Daarop is een bedrag van € 2.612.879 in mindering gebracht in verband met verliezen, met als resultaat een belastbaar bedrag van nihil. Verweerder heeft de aanslag als volgt vastgesteld: 
     
     
       
         Aanslag 
         
           
         
       
     
     
     De onderhavige aanslag is met dagtekening 31 augustus 2009 vastgesteld. 
     
     2.13. Verkoper heeft tijdens een gesprek met verweerder op 13 februari 2009 gezegd dat eiseres in de periode van de verkoop van haar aandelen geen activiteiten ontplooide. Voorts heeft hij opgemerkt dat hij geen zeggenschap noch enige bemoeienis heeft gehad met (de onderneming van) eiseres in de periode vanaf 24 juni 2004, dat hij na die datum geen enkele vergadering van aandeelhouders heeft bijgewoond en in het geheel geen bemoeienis heeft gehad met de activiteiten van eiseres na die datum. Het een en ander heeft verkoper bevestigd in een tot de stukken van het geding behorende schriftelijke verklaring. 
     
     
       2.14. Op 8 september 2009 is dga van koper als verdachte verhoord. Tijdens dit verhoor heeft hij onder meer verklaard dat verkoper vanaf 2004 geen zeggenschap meer had in eiseres, dat hij verkoper nooit heeft geraadpleegd, dat hij via [M] N.V. de volledige zeggenschap in eiseres had en dat verkoper nooit een deel van de winst heeft geclaimd. Tevens heeft hij het volgende verklaard: 
       "Volgens mij bedroeg het compensabel [rechtbank: verlies] in [eiseres]  € 2.890.000. De geleerde heren zeggen altijd dat de aandelenprijs van zo'n vennootschap ongeveer 10% van dit verlies is. (...)"  en "Ik heb [eiseres] echter niet alleen gekocht vanwege het aanwezige compensabel verlies in die BV. Dat was niet meer dan een bijkomend voordeel. Mede reden voor de aankoop van deze vennootschap was gelegen in het feit dat [Verkoper-]Leasing een goede naam had in de leasewereld. In 2003 had [verkoper] zijn leasepoot namelijk overgedragen aan de [S] bank, volgens mijn informatie. Ik moest een lening van zo'n € 3,5 miljoen zien te regelen voor de overname van het materieel in [eiseres]. Deze lening heb ik mede op basis van de goede naam [verkoper] bij Bank [T] kunnen regelen." 
     
     
     Geschil 
     
     
       3.1. In geschil is: 
       a) of de aanslag binnen de wettelijke termijn is vastgesteld; 
       b) of de bewijslast dient te worden omgekeerd en verzwaard; 
       c) of artikel 20a van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (Wet Vpb) aan de door eiseres in haar aangifte voor 2005 geclaimde verliesverrekening in de weg staat;  
       d) of eiseres aan de in 2.4 geciteerde mededeling op het aanslagbiljet 2005 het in rechte te honoreren vertrouwen kon ontlenen dat zij verliezen tot een bedrag van  € 2.890.812 kon verrekenen met de belastbare winst van 2005 ; 
       e) of eiseres in het onderhavige jaar in verband met de ontbinding van [K B.V.] in het jaar 2003 een (liquidatie)verlies in mindering op haar belastbare winst over het onderhavige jaar kan brengen. 
     
     
     De door verweerder op de afschrijvingen aangebrachte correctie is niet in geschil. 
     
     3.2. Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vernietiging van de aanslag, de boetebeschikking en de beschikking heffingsrente.  
     
     3.3. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep. 
     
     3.4. Voor de standpunten van partijen verwijst de rechtbank naar de gedingstukken.  
     
     Beoordeling van het geschil 
     
     Beschikking verliesverrekening 
     
     4.1. Verweerder heeft de aanslag vastgesteld naar een belastbare winst en een belastbaar bedrag van € 3.005.457. De rechtbank is van oordeel dat in de aanslag  een verliesverrekeningsbeschikking van nihil ligt besloten (hierna: de verliesverrekeningsbeschikking), dat het bezwaar van eiseres tegen de aanslag mede betrekking had op de verliesverrekeningsbeschikking en dat verweerder de verliesverrekeningsbeschikking bij de uitspraak op bezwaar heeft gehandhaafd. 
     
     Met betrekking tot het geschilpunt ad a. 
     
     4.2. De dagtekening van de aanslag  is 31 augustus 2009. Ingevolge artikel 11, derde lid, van de AWR, vervalt de bevoegdheid tot het vaststellen van de aanslag door verloop van drie jaren na het tijdstip waarop de belastingschuld is ontstaan (hierna: de aanslagtermijn). Naar de opvatting van verweerder is aan eiseres voor het doen van de aangifte voor 2005 uistel verleend tot 1 februari 2007, waardoor de aanslagtermijn eindigde op 31 augustus 2009.  Ter zitting van 16 mei 2011 heeft eiseres zich op het standpunt gesteld dat niet is gebleken dat haar  uitstel voor het indienen van de aangifte voor 2005 is verleend. Nadat verweerder de in 2.9 hiervoor vermelde verklaring heeft overgelegd, heeft eiseres ter zitting van 2 november 2011 voor het eerst het standpunt ingenomen dat verweerder de aanslag niet uiterlijk op 31 augustus 2009 heeft verzonden. Verweerder heeft in reactie daarop ter zitting verklaard dat, naar algemeen bekend is, toezending doorgaans altijd ruim voor de dagtekening van het aanslagbiljet plaats vindt. Eiseres heeft dit ter zitting betwist en aangevoerd dat verweerder geen bewijs van de verzending op of voor 31 augustus 2009 heeft aangedragen. Voorts heeft eiseres opgemerkt dat reeds uit het feit dat de wetgever  een regeling heeft getroffen met betrekking tot de  toezending van aanslagen na de dag van dagtekening van het aanslagbiljet volgt dat verzending na die dag voorkomt. 
       
     
       4.2.1. Met betrekking tot de termijn waarbinnen de inspecteur bevoegd is om de aanslag op te leggen, is de dagtekening van het aanslagbiljet bepalend, tenzij aannemelijk is geworden dat het biljet pas na de dagtekening ter post is bezorgd (Hoge Raad 7 juni 1995, nr. 29.978, LJN: AA1601). Met de onder 2.9. vermelde "Akkoordverklaring verlenging bezwaartermijn" heeft  verweerder naar het oordeel van de rechtbank aannemelijk gemaakt dat eiseres 8 maanden uitstel voor het doen van aangifte is verleend. De aanslagtermijn eindigde derhalve op 31 augustus 2009. Het aanslagbiljet draagt als dagtekening  
       31 augustus 2009. Eiseres heeft gesteld dat verweerder het aanslagbiljet niet uiterlijk op 31 augustus 2009 heeft verzonden, zodat de aanslag niet binnen de aanslagtermijn is vastgesteld. Met betrekking tot de termijn waarbinnen verweerder bevoegd is om de aanslag op te leggen, is de dagtekening van het aanslagbiljet bepalend, tenzij aannemelijk is geworden dat het biljet pas na de dagtekening ter post is bezorgd. Op grond van hetgeen verweerder heeft gesteld over de verzending van het aanslagbiljet acht de rechtbank aannemelijk dat de verzending niet later dan op 31 augustus 2009 heeft plaatsgehad. Feiten waaruit het tegendeel volgt, zijn gesteld noch gebleken ; de enkele betwisting door eiseres van de tijdige verzending kan niet als zodanig gelden.  
     
     
     Met betrekking tot het geschilpunt ad b. 
     
     4.3  Verweerder heeft zich op het standpunt gesteld dat de bewijslast moet worden omgekeerd en verzwaard omdat eiseres niet de vereiste aangifte heeft gedaan. Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder, op wie in deze de bewijslast rust, niet aannemelijk gemaakt dat eiseres de vereiste aangifte niet heeft gedaan noch dat er enige andere reden voor omkering en verzwaring van de bewijslast is. De rechtbank zal het geschil daarom behandelen met inachtneming van de normale regels van stelplicht en bewijslast.  
     
     Met betrekking tot het geschilpunt ad c. 
     
     4.4. Artikel 20a, eerste en vierde lid, van de Wet luiden: 
     
     
       "1. Indien aannemelijk is dat in vergelijking met het begin van het oudste jaar waarvan een verlies nog niet volledig is verrekend, het uiteindelijke belang in de belastingplichtige in belangrijke mate is gewijzigd, zijn met ingang van het jaar waarin de wijziging heeft plaatsgevonden, verliezen van daaraan voorafgaande jaren, in afwijking in zoverre van artikel 20, niet meer voorwaarts verrekenbaar. 
       (...) 
       4. Het eerste lid is voorts niet van toepassing op een verlies dat is geleden in een jaar waarin de bezittingen van de belastingplichtige gedurende ten minste negen maanden niet grotendeels uit beleggingen bestonden, mits: 
       a. direct voorafgaande aan de wijziging, bedoeld in het eerste lid, de gezamenlijke omvang van de werkzaamheden van de belastingplichtige niet is afgenomen tot minder dan 30 percent van de gezamenlijke omvang van de werkzaamheden bij het begin van het oudste jaar, bedoeld in het eerste lid." 
     
     
     In de parlementaire geschiedenis van artikel 20a is het volgende opgemerkt: 
     
     
       "In het thans voorgestelde eerste lid van het nieuwe artikel 20a is bepaald dat openstaande verliezen in beginsel niet meer voorwaarts verrekenbaar zijn vanaf het jaar waarin het uiteindelijke belang in het verlieslichaam in belangrijke mate is gewijzigd (waarin - kort gezegd - sprake is van een belangrijke aandeelhouderswisseling). Of sprake is van een belangrijke wijziging wordt beoordeeld door vergelijking van de uiteindelijke "belanghebbenden" in het jaar waarin een aandeelhouderswisseling plaatsvindt met de uiteindelijke "belanghebbenden" aan het begin van het oudste verliesjaar. Gekozen is voor het begrip "belang", omdat in de praktijk onduidelijkheid bleek te bestaan over de begrippen "gerechtigdheid" en "zeggenschap" in het oorspronkelijke voorstel. Het begrip belang komt ook in andere bepalingen in de Wet Vpb voor en moet, conform de uitleg bij die bepalingen, materieel worden getoetst." 
       Nota van wijziging Ondernemerspakket 2001, Tweede Kamer, vergaderjaar 1999/2000, 27 209, nr. 7. 
     
     
     
       "De activiteitentoets vindt op grond van de huidige wettekst op het niveau van de belastingplichtige plaats. Indien sprake is van een fiscale eenheid vindt de activiteitentoets op het niveau van de fiscale eenheid plaats. De moedermaatschappij is immers de belastingplichtige voor de gehele fiscale eenheid."  
       Schriftelijke antwoorden op vragen uit de Tweede Kamer van 8 november 2000, Aanhangsel Handelingen II 2000/01, nr. 20. 
     
     
     Het oudste verliesjaar 
     
     4.4.1 De rechtbank heeft in haar uitspraak van 21 juli 2010, nr. AWB 09/5396,  betreffende de aanslag vennootschapsbelasting voor het jaar 2004, op basis van de vaststaande feiten en gelet op het bepaalde in artikel 20, tweede lid, van de Wet, geoordeeld dat 1997 het oudste jaar is waarvan een verlies aan het eind van 2003 nog niet volledig is verrekend. In hetgeen partijen in de onderhavige procedure hebben aangevoerd, vindt de rechtbank geen aanleiding hierover anders te oordelen.  
     
     4.4.2 In de onder 4.4.1. vermelde uitspraak  betreffende de aanslag vennootschapsbelasting voor het jaar 2004 heeft de rechtbank voorts geoordeeld dat het jaar 1998 , niet op grond van het vertrouwensbeginsel als oudste verliesjaar als bedoeld in artikel 20a, eerste en vierde lid, van de Wet in aanmerking worden genomen. Ook op dit punt komt de rechtbank in de onderhavige procedure niet tot een ander oordeel. De rechtbank verwijst hierbij naar hetgeen in rechtsoverweging 4.4.2 in de uitspraak voor het jaar 2004 is overwogen 
     
     Wijziging van het uiteindelijke belang 
     
     
       4.5. Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder aannemelijk gemaakt dat het uiteindelijk belang in eiseres, zoals bedoeld in artikel 20a, eerste lid, van de Wet, in het onderhavige jaar (2005) in belangrijke mate is gewijzigd ten opzichte van het begin van het jaar 1997. Ten gevolge van de aanvullende overeenkomst van 18 juni 2004 (zie 2.6 hiervoor) zijn zowel het economische belang in als de zeggenschap over eiseres naar de nieuwe aandeelhouder [M] N.V. overgegaan. Dit blijkt ook uit de verklaringen van verkoper en van de dga van koper (zie 2.13 en 2.14 hiervoor). De omstandigheid dat 75% van de aandelen in eiseres in 2005 nog niet aan koper waren overgedragen, doet daar niet aan af, te meer niet nu verkoper in 2005 vóór de verkoop van het gehele belang volledig was betaald en, naar eigen verklaring, ook daarna geen enkele bemoeienis meer had met eiseres. De rechtbank acht, gelet op de voormelde verklaringen en de condities in de aanvullende overeenkomst, niet aannemelijk dat slechts sprake was van een voorwaardelijke wijziging van het uiteindelijke belang. Het arrest van 8 april 2011, nr. 10/00651, LJN: BP1489, waarin  de Hoge Raad oordeelt dat  een direct of indirect aandeel van ten minste een derde in het gestorte kapitaal - vertegenwoordigend een derde gedeelte van het financiële belang - ook tot verbondenheid leidt indien niet ook ten minste een derde van de stemrechten wordt gehouden, maakt dit niet anders.  
       Voor zover eiseres met de door haar ter zitting van 2 november 2011 overgelegde verklaring van dga van koper heeft beoogd te stellen dat de door deze in het verhoor van 8 september 2009 afgelegde verklaring (zie onder 2.14) niet kan worden gebruikt omdat dit verhoor op onrechtmatige wijze heeft plaatsgevonden,  kan de rechtbank haar daarin niet volgen. De rechtbank neemt hierbij het volgende in aanmerking. Eiseres heeft onvoldoende aannemelijk gemaakt dat het verhoor van dga van koper is gelopen zoals deze in de ter zitting overgelegde verklaring schetst. Dga van koper heeft de in het verhoor van 8 september 2009 afgelegde verklaring nimmer ingetrokken; evenmin heeft hij een klacht heeft ingediend over het optreden van de FIOD. Overigens merkt de rechtbank op dat zij, gelet op de verklaring van verkoper, de aanvullende overeenkomst en de overige gedingstukken, in onderlinge samenhang bezien, verweerder ook zonder de in het verhoor van 8 september 2009 afgelegde verklaring geslaagd acht in zijn bewijs dat het uiteindelijke belang in eiseres in belangrijke mate is gewijzigd.  
     
     
     Vergelijking van de gezamenlijke omvang van de werkzaamheden van eiseres 
     
     4.6. Eiseres stelt en verweerder betwist, dat de gezamenlijke omvang van de werkzaamheden van eiseres direct voorafgaand aan de wijziging van het belang in eiseres, niet is afgenomen tot minder dan 30% van de gezamenlijke omvang van de werkzaamheden bij het begin van het oudste jaar waarvan een verlies nog niet volledig is verrekend. 
     
     4.7. Tussen partijen staat vast dat [G B.V.], [H B.V.] en eiseres in het jaar 1997 een fiscale eenheid voor de vennootschapsbelasting vormden. De rechtbank acht, voor zover eiseres dit betwist, gelet op hetgeen verweerder heeft gesteld, aannemelijk dat ook [I B.V.] in het jaar 1997 tot de fiscale eenheid behoorde. Gelet op het regime van de fiscale eenheid en doel en strekking van artikel 20a van de Wet, dienen voor de toepassing van artikel 20a, vierde lid, van de Wet, de werkzaamheden van de met eiseres gevoegde dochtermaatschappijen te worden toegerekend aan eiseres. Het standpunt van eiseres dat met betrekking tot het jaar 1997 slechts de werkzaamheden van eiseres in aanmerking dienen te worden genomen berust op een onjuiste rechtsopvatting. 
     
     Met betrekking tot het geschilpunt ad d. 
     
     
       4.8. Eiseres stelt dat zij aan de in 2.4 vermelde mededeling in redelijkheid het vertrouwen kon ontlenen dat zij het in die mededeling genoemde bedrag aan verliezen van  
       € 2.890.812 mocht verrekenen met de belastbare winst van 2005. Eiseres voert ter onderbouwing van de ze stelling nog het volgende aan. Omdat een gelijkluidende mededeling ook op de aanslagbiljetten van de jaren 2003 en 2004 is vermeld, is er sprake van een bestendige gedragslijn van verweerder waaruit een weloverwogen standpuntbepaling kan worden afgeleid. Naar het oordeel van de rechtbank kon eiseres aan de mededeling op het aanslagbiljet 2005, ook indien deze wordt gelezen in samenhang met de mededelingen op de aanslagbiljetten 2003 en 2004, niet het in rechte te beschermen vertrouwen ontlenen dat verweerder in zou stemmen met de verrekening van verliezen ten bedrage van € 2.890.812 met de belastbare winst van 2005. De rechtbank neemt hierbij in aanmerking dat verweerder in verschillende brieven aan eiseres (ter attentie van [N]), onder meer de brieven van verweerder van 13 februari 2009 (bijlage 5 bij het verweerschrift met betrekking tot het jaar 2004), 1 juli 2009 (bijlage 17 bij het verweerschrift met betrekking tot het jaar 2004), het standpunt heeft ingenomen dat de verliezen van eiseres van voor het jaar 2004 niet meer voorwaarts verrekenbaar waren omdat artikel 20a van de Wet dit verhindert.  
     
     
     Met betrekking tot het geschilpunt ad e. 
     
     4.9. De rechtbank acht aannemelijk dat [G B.V.] failliet is verklaard in het jaar 1999 en in 2001 is ontbonden. Eiseres heeft niet aannemelijk gemaakt,dat zij na de faillissementen van [G B.V.], [K B.V.] en [H B.V.], nog activiteiten heeft verricht om de geleden verliezen terug te verdienen. Dat eiseres zich tot medio 2005 bezig hield met instellen van een claim tegen [P] acht de rechtbank niet aannemelijk, nu uit de stukken blijkt dat deze claim reeds in 2001 door de curator van [K B.V.] is overgedragen aan verkoper. Eiseres heeft evenmin aannemelijk gemaakt dat zij direct voorafgaand aan de wijziging van het uiteindelijke belang, nog managementwerkzaamheden verrichtte ten behoeve van de curator. Gelet hierop en op hetgeen hiervóór onder 2.1, 2.2, 2.11 en 4.7 is overwogen alsmede op hetgeen verkoper en de dga van koper hebben verklaard (zie 2.13. en 2.14), heeft eiseres naar het oordeel van de rechtbank niet aannemelijk gemaakt dat de gezamenlijke omvang van haar werkzaamheden, daaronder begrepen de werkzaamheden van de met haar gevoegde dochtermaatschappijen, direct voorafgaande aan de wijziging van het aandelenbelang slechts is afgenomen tot 30% of meer van de gezamenlijke omvang van de werkzaamheden begin 1997 bedroeg.  
     
     4.10. Een verzoek als bedoeld in artikel 20a, elfde lid, van de Wet dient eiseres tot verweerder te richten. 
     
     4.11 Nu eiseres geen grieven heeft aangevoerd tegen de verzuimboete is het beroep daartegen ongegrond. 
     
     4.12. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep ongegrond te worden verklaard. 
     
     Proceskosten 
     
     De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling. 
     
     Beslissing 
     
     De rechtbank verklaart het beroep ongegrond. 
     
     
       Aldus vastgesteld door mr. J.M. van Kempen, voorzitter, mr. G.J. van Leijenhorst en  
       mr. R.C.H..M. Lips, leden, in aanwezigheid van de griffier mr. S.R.M. Dekker. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 13 december 2011. 
     
     
     griffier voorzitter 
     
     Afschrift verzonden aan partijen op: 
     
     
       RECHTSMIDDEL 
       Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te 's-Gravenhage (belastingkamer), Postbus 20021, 2500 EA Den Haag. 
     
     
     
       Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen: 
       1. - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd. 
       2. - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: 
       a. de naam en het adres van de indiener; 
       b. een dagtekening; 
       c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld; 
       d. de gronden van het hoger beroep.