ECLI: ECLI:NL:PHR:2017:1414

Titel: ECLI:NL:PHR:2017:1414 Parket bij de Hoge Raad , 12-12-2017 / 17/02450

Gerecht: Parket bij de Hoge Raad

Datum uitspraak: 2017-12-12

Zaaknummer: 17/02450

Proceduretype: 

Onderwerp: Bestuursrecht; Belastingrecht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Conclusie

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:PHR:2017:1414

---

Gedifferentieerde premie werkhervattingskas (WHK); onderscheid tussen kleine werkgevers (premieberekening op basis van sectorgegevens) en grote werkgevers (individuele premieberekening); wat, bij een startende werkgever (geen arbeidsongeschiktheidsverleden en geen premieloonverleden): ‘groot’ of ‘klein’ in de zin van art. 38 Wfsv? Toepassing van art. 2.17 Besluit Wfsv (landelijk premiepercentage)? Of sectoraal premiepercentage? 
       	 
       Feiten: De belanghebbende is op 4 oktober 2013 opgericht. Zij is voor de werknemers-verzekeringen als uitzendbureau ingedeeld in premiesector 52 en heeft vanaf begin 2014 personeel in dienst dat verplicht verzekerd is. Zij heeft de inspecteur gemeld dat zij verwachtte in 2014 aan premieplichtig loon € 4.000.000 te betalen bij een geschat aantal werknemers ad 300. De Inspecteur heeft haar aangemerkt als startende ‘kleine werkgever’ waardoor voor haar een gedifferentieerd premiepercentage WHK ad 5,4% van het premieplichtige loon zou gelden. 
       
       In geschil is of de belanghebbende terecht is aangemerkt als kleine werkgever voor de berekening van de gedifferentieerde premie WHK, of aangemerkt had moeten worden als grote werkgever. In het laatste geval geldt voor haar een premiepercentage WHK ad 1,03%. 
       
       De Rechtbank Zeeland-West-Brabant heeft belanghebbendes beroep gegrond verklaard. Het Gerechtshof ’s-Hertogenbosch heeft het hogere beroep daartegen van de Inspecteur ongegrond verklaard. De Staatssecretaris heeft cassatieberoep ingesteld. 
       
       
         A-G Wattel meent met de Staatssecretaris dat uit de tekst van art. 2.5(1)(d) Besluit Wfsv lijkt te volgen dat een werkgever die start in jaar t-1 of t-2, zoals de belanghebbende, niet als ‘groot’ kan worden aangemerkt. Het stelsel en de geschiedenis (met name de (toelichtingen op) de artt. 7 en 8 Besluit WAO (oud)) van paragraaf 2 Besluit Wfsv wijzen zijns inziens echter het tegendeel uit. De premies voor de Werkhervattingsregeling gedeeltelijk arbeidsgeschikten (WGA) werden aanvankelijk bij alle werkgevers gedifferentieerd naar gelang het individuele arbeidsongeschiktheidsrisico, maar bij kleine werkgevers is de besluitgever overgestapt op sectorale in plaats van individuele premiedifferentiatie omdat individuele financiële prikkeling tot vermindering van de WAO-instroom bij kleine werkgevers niet werkte en tot risicoselectie leidde. Voor grote werkgevers werd premiedifferentiatie op basis van het individuele uitkerings- en loonsomverleden gehandhaafd. Daartoe werd het toepassingsbereik van de artt. 7 en 8 WAO (thans de artt. 2.16 en 2.17 Besluit Wfsv) beperkt tot de ‘grote’ werkgever. Dat stelsel en die ratio zijn blijkens de toelichtingen op opeenvolgende wijzigingen van het Besluit Wfsv ongewijzigd gebleven.  
         Voor de premiedifferentiatie bij grote werkgevers zijn twee perioden van belang: de jaren t-6 t/m t-3 voor het uitkeringsverleden en het jaar t-2 voor de omvang van de premieplichtige loonsom. Als gegevens uit de eerste periode ontbreken, is art. 2.16 Besluit Wfsv van toepassing en die bepaling ziet naar haar aard op grote werkgevers. Als gegevens uit de tweede periode (t 2) ontbreken, is art. 2.17 Besluit Wfsv van toepassing, welke bepaling eveneens naar haar aard op grote werkgevers ziet. Volgens de A-G dwingt het stelsel van het Besluit Wfsv aldus tot de conclusie dat art. 2.17 Besluit Wfsv geldt voor een werkgever voor wie bij gebrek aan gegevens geen individueel werkgeversrisico vastgesteld kan worden, maar die beoordeeld naar de verwachte loonsom voor het premiejaar een grote werkgever is. De tekst van art. 2.5(1)(d) Besluit Wfsv doet daar zijns inziens niet aan af, nu art. 2.17 expliciet en historisch als premieberekeningsspecialis is bedoeld voor startende grote werkgevers bij wie geen loonsomverleden bestaat en bovendien die laatste bepaling zinloos zou zijn als zij niet op startende grote werkgevers zou zien.  
         Art. 2.17 Besluit Wfsv bepaalt voor de startende grote werkgever de premie WGA op basis van ongedifferentieerde landelijke risicogegevens op 1,03. Men kan de Staatssecretaris toegeven dat premiebepaling op basis van landelijke gegevens - die niet beïnvloedbaar zijn voor de werkgever - slecht spoort met individuele financiële prikkeling tot verkleining van de instroom en vergroting van de uitstroom, maar premieberekening op basis van sectorale risicogegevens, zoals de Staatssecretaris wil, leidt evenmin tot individuele beïnvloedbaarheid door de werkgever van zijn premieverplichtingen.  
         Van ambstwege voegt de A-G toe dat een loonsomprognose inaccuraat kan blijken en dat daarom de premieberekening gecorrigeerd moet kunnen worden als de als ‘groot’ aangemerkte werkgever achteraf op basis van de feiten ‘klein’ blijkt te zijn. Hij meent op basis van de tekst en de parlementaire geschiedenis van art. 38(7) Wfsv (herziening), art. 59 Wfsv, de Wet LB en de artt. 1 en 20 AWR en het ‘Handboek loonheffingen’ van de fiscus af dat zo’n correctie mogelijk is volgens de gewone (na)heffingsmogelijkheden. Het lijkt de A-G daarom ook formeelrechtelijk niet bezwaarlijk om de heffing van WGA-premie bij startende grote ondernemers te baseren op hun redelijke loonsomverwachting en om in casu art. 2.17 Besluit Wfsv toe te passen. 
       
       
       Conclusie: cassatieberoep ongegrond.

Procureur-Generaal bij de Hoge Raad der Nederlanden 
     
     
       
         mr. P.J. Wattel 
       
       
         									Advocaat-Generaal 
       
     
     
     
       
         Conclusie  van 12 december 2017 inzake: 
     
     
     
     
       
         
         
         
           
             
               Nr. Hoge Raad: 17/02450 
             
             
               
                 Staatssecretaris van Financiën 
               
             
           
           
             
               Nr. Gerechtshof: 15/00494 
               Nr. Rechtbank: AWB 14/2831 
             
             
               
             
           
           
             
               Derde Kamer B  
             
             
               
                 tegen 
               
             
           
           
             
               
             
             
               
             
           
           
             
               Premie werknemersverzekeringen 2014 
             
             
               
                 
                  [X] BV 
               
             
           
         
       
     
     
     
   
   
     
       1 Overzicht 
     
       1.1 
       De belanghebbende is op 4 oktober 2013 opgericht. Zij is voor de toepassing van de werknemersverzekeringen als uitzendbureau ingedeeld in premiesector 52. Zij heeft vanaf begin 2014 personeel in dienst dat voor de werknemersverzekeringen verplicht verzekerd is. Zij heeft de Belastingdienst gemeld dat zij verwachtte in 2014 aan premieplichtig loon € 4.000.000 te betalen bij een geschat aantal werknemers ad 300. 
       
     
     
       1.2 
       De Inspecteur heeft de belanghebbende een mededeling Loonheffingen Gedifferentieerd Premiepercentage Werkhervattingskas (WHK) gezonden, inhoudende dat zij wordt aangemerkt als startende ‘kleine werkgever’ waardoor voor haar een gedifferentieerd premiepercentage WHK ad 5,4% van het premieplichtige loon zou gelden. De belanghebbende heeft op basis daarvan haar aangiften loonheffing 2014 ingediend, maar heeft tegen de desbetreffende afdrachten bezwaar gemaakt.  
       
     
     
       1.3 
       In geschil is of de belanghebbende terecht is aangemerkt als kleine werkgever voor de berekening van de gedifferentieerde premie WHK, of aangemerkt had moeten worden als ‘grote werkgever’. Het belang is eerder de borrel dan de slok, want in het laatste geval geldt voor haar een premiepercentage WHK ad 1,03%. 
       
     
     
       1.4 
       De Rechtbank heeft uit art. 38 Wet financiering sociale verzekeringen (Wfsv), de artt. 2.5, 2.6 en 2.17 Besluit Wet financiering sociale verzekeringen (Besluit Wfsv)  en art. 1 Besluit gedifferentieerde premie WHK 2014 de hoofdregel afgeleid dat een werkgever ‘klein’ is als hij in het tweede kalenderjaar vóór het premiejaar (t-2, in casu 2012) een premieplichtig loon heeft betaald tot € 307.000, en dat hij ‘groot’ is als hij in jaar t-2 meer dan € 3.070.000 aan premieplichtig loon heeft betaald. Op die basis zou de belanghebbende ‘klein’ zijn, maar de Rechtbank heeft op grond van het vertrouwensbeginsel geoordeeld dat de belanghebbende desondanks aangemerkt moet worden als grote werkgever. 
       
     
     
       1.5 
       De Inspecteur heeft vergeefs hoger beroep ingesteld. Het Hof heeft overwogen dat de belanghebbende als startende grote werkgever is te beschouwen op grond van art. 2.17 Besluit Wfsv, dat volgens het Hof in afwijking van art. 2.5 Besluit Wfsv een specifieke regeling geeft voor startende grote werkgevers zoals de belanghebbende. 
       
     
     
       1.6 
       De Staatssecretaris van Financiën verzet zich in cassatie tegen ‘s Hof oordeel met één middel, dat drie stellingen omvat:  
       a) Het systeem van art. 38 Wfsv juncto paragraaf 2 van het Besluit Wfsv strekt tot berekening van een individueel gedifferentieerd premiepercentage voor ‘grote werkgevers’ gebaseerd op het risicoverleden (in jaar t-2) van de werkgever zelf. Een werkgever zoals de belanghebbende, die naar de geprognosticeerde omvang beschouwd weliswaar groot is, maar geen risicoverleden heeft omdat hij pas net is beginnen, kan binnen dat systeem nooit als ‘groot’ worden aangemerkt; 
       b) De belanghebbende is pas begonnen kort voor het premiejaar 2014, zodat in jaar t-2 (2012) geen premieplichtig loon betaald is. Dat loon was dus nihil en daarmee lager dan de grens ad € 3.070.000 ex art. 2.5(1)(b) Besluit Wfsv die overschreden moet worden om ‘groot’ te zijn, zodat de belanghebbende moet worden aangemerkt als ‘klein’. Art. 2.17 Besluit Wfsv komt in het stelsel van de wet zoals de Staatssecretaris dat ziet dan niet meer aan de orde. 
       c) Art. 2.17 Besluit Wfsv kent een voorloper in art. 2.13 Besluit Wfsv, dat volgens de Staatssecretaris dezelfde strekking had als sub a) en b) door hem gesteld. 
       
     
     
       1.7 
       Uit de tekst van art. 2.5 Besluit Wfsv lijkt inderdaad te volgen dat een werkgever die pas start in jaar t-1 of t-2, zoals de belanghebbende, niet als ‘groot’ kan worden aangemerkt. Uit het stelsel en de geschiedenis van paragraaf 2 Besluit Wfsv volgt mijns inziens echter het tegenovergestelde. Die paragraaf strekt ertoe de premies voor de Werkhervattingsregeling gedeeltelijk arbeidsgeschikten (WGA) te differentiëren naar gelang het arbeidsongeschikt-heidsrisico. Het Besluit Wfsv geeft verschillende berekeningsmethoden voor de premies van kleine respectievelijk grote werkgevers. Voor kleine werkgevers worden sectorale risicogegevens gebruikt, waardoor de individuele arbeidsongeschiktheidshistorie bij de kleine werkgever niet ter zake doet. Voor grote werkgevers daarentegen is de eigen historische arbeidsongeschiktheidsincidentie bepalend. Daarvoor zijn twee perioden van belang: de jaren t-6 t/m t-3 voor het uitkeringenverleden en het jaar t-2 voor de omvang van de premieplichtige loonsom. Als gegevens uit de eerste periode ontbreken, is art. 2.16 Besluit Wfsv van toepassing; die bepaling ziet naar haar aard op grote werkgevers. Als gegevens uit de tweede periode (t-2) ontbreken, is art. 2.17 Besluit Wfsv van toepassing, welke bepaling eveneens naar haar aard op grote werkgevers ziet. 
       
     
     
       1.8 
       Het stelsel van het Besluit Wfsv dwingt daarmee mijns inziens tot de conclusie dat art. 2.17 Besluit Wfsv geldt voor een werkgever voor wie bij gebrek aan gegevens geen individueel werkgeversrisico vastgesteld kan worden, maar die naar de te verwachten loonsom voor het premiejaar beoordeeld een grote werkgever is. De tekst van art. 2.5(1)(d) Besluit Wfsv doet daar mijns inziens niet aan af, nu art. 2.17 Besluit Wfsv expliciet bedoeld is als uitwijkplaats voor het geval premieberekening op basis van art. 2.6(4) Besluit Wfsv - dat juist ziet op volgens art. 2.5(1)(d) Besluit Wfsv ‘grote’ werkgevers - niet mogelijk is. In 2014 gold voor een startende grote werkgever het premiepercentage WGA ad 1,03. 
       
     
     
       1.9 
       Ook de geschiedenis van de artt. 2.16 en 2.17 Besluit Wfsv leidt tot deze conclusie. De ratio van premiedifferentiatie, zowel onder het Besluit WAO (oud) als onder het huidige Besluit Wfsv, is het financieel prikkelen van werkgevers om de instroom in de arbeidsongeschiktheids-voorzieningen te voorkomen althans te verkleinen (preventie) en om de uitstroom te vergroten (re-integratie). Aanvankelijk werd voor alle werkgevers op individueel niveau gedifferentieerd. Later is onderscheid gemaakt tussen kleine en grote werkgevers omdat de financiële prikkeling bij kleine werkgevers niet goed werkte en bovendien tot risicoselectie leidde. Bij de kleine werkgever wordt sindsdien de premie gedifferentieerd op basis van risicogegevens van de sector. De artt. 7 en 8 Besluit WAO (oud) bevatten aanvankelijk (toen de premie nog voor alle werkgevers individueel werd gedifferentieerd) speciale premieberekeningsregels voor het geval individuele differentiatie niet mogelijk was omdat ofwel gegevens uit t-7 t/m t-3 ontbraken (art. 7 besluit WAO (oud)) ofwel gegevens uit t-2, t-1 of het premiejaar zelf ontbraken (art. 8 besluit WAO (oud)). Nadat voor kleine werkgevers de individuele differentiatie was vervangen door sectorale differentiatie, werd het toepassingsbereik van de genoemde artt. 7 en 8 expliciet beperkt tot de (startende) “grote” werkgever. Dat stelsel en die ratio zijn blijkens de toelichtingen op opeenvolgende wijzigingen van het Besluit Wfsv ongewijzigd gebleven. 
       
     
     
       1.10 
       De conclusie luidt daarom, ook op grond van de historie van de artt. 2.16 en 2.17 Besluit Wfsv, dat deze bepalingen wel degelijk juist zien op startende “grote” werkgevers en dat art. 2.17 Besluit Wfsv juist ziet op de “grote” werkgever die in t-2, t-1 of het premiejaar zelf is gestart. De premie wordt dan bepaald op basis van ongedifferentieerde landelijke risicogegevens die niet beïnvloedbaar zijn voor de grote werkgever. Men kan met de Staatssecretaris menen dat dat slecht spoort met het doel van individuele financiële prikkeling tot verkleining van de instroom en vergroting van de uitstroom, maar de benadering die de Staatssecretaris voorstaat, leidt tot premieberekening op basis van sectorale risicogegevens waarop een individuele werkgever evenmin significant invloed heeft. Sectorale gegevens zouden weliswaar dichter bij het individuele risico kunnen liggen dan ongedifferentieerde landelijke gegevens, maar (i) statistieken zeggen niets over individuele gevallen en de algemene dichterbij-veronderstelling kan ook onjuist zijn, nu de uitzendsector zeer divers is en het arbeidsongeschiktheidsrisico denkelijk anders is bij uitzending in de bouw dan bij uitzending in de kleuteropvang, en (ii) het kan niet de bedoeling van de Besluitgever zijn geweest zijn Besluit zó te interpreteren dat art. 2.17 Besluit Wfsv zinloos is. Noch de tekst, noch de geschiedenis van die bepaling duidt op andere mogelijkheden dan toepassing op grote werkgevers. 
       
     
     
       1.11 
       Omdat een loonsomprognose inaccuraat kan blijken, moet de premieberekening wel gecorrigeerd kunnen worden als de op basis van een prognose als ‘groot’ aangemerkte werkgever achteraf op basis van de feiten ‘klein’ blijkt te zijn. De categorisering als groot of klein moet dus herzien kunnen worden. Mijns inziens kan dat: uit de parlementaire geschiedenis van art. 38(7) Wfsv (herziening) en het ‘Handboek loonheffingen’ van de fiscus leid ik af dat een ‘Mededeling loonheffing’ - die de omvang van de werkgever voor de toepassing van de Wfsv aangeeft - een beschikking is die ex art. 38(7) Wfsv herzien kan worden. Op basis van art. 38(7) Wfsv kan dan mijns inziens een verkeerde categorisering op basis van een verkeerde prognose van de werkgever herzien worden omdat de onjuistheid van de prognose toegerekend kan worden aan de werkgever die haar gaf en de wetgever wilde aansluiten bij “het fiscale herzieningsregime, dat in het algemeen alleen ziet op situaties dat de oorspronkelijke beschikking gebaseerd is op onjuiste of onvolledige gegevens en deze tekortkoming een gevolg is van een feit dat de werkgever of gewezen werkgever kan worden toegerekend”. Door verkeerde indeling misgelopen premie kan dan na herziening alsnog geheven worden door naheffing. De premie wordt geheven volgens de regels van de Wet op de Loonbelasting 1964 (Wet LB) en de AWR (zie art. 59 Wfsv juncto art. 1 AWR), zodat als te weinig is geheven, ex art. 20(1) AWR tot vijf jaar terug nageheven kan worden. Het lijkt mij dus ook formeelrechtelijk niet bezwaarlijk om de heffing van WGA-premie bij startende grote ondernemers te baseren op hun prognose en dus evenmin om in gevallen zoals dat van de belanghebbende art. 2.17 Besluit Wfsv toe te passen. 
       
     
     
       1.12 
       Ik geef u in overweging het cassatieberoep van de Staatssecretaris ongegrond te verklaren. 
       
     
   
   
     
       2 De feiten en het geding in feitelijke instanties 
     
       2.1 
       De belanghebbende is op 4 oktober 2013 opgericht en heeft zich op 3 december 2013 bij de Belastingdienst gemeld als werkgever. Zij is voor toepassing van de werknemers-verzekeringen als uitzendbureau ingedeeld in sector 52. Het bedrijf van de belanghebbende is nieuw in de zin dat het niet afkomstig is van een andere reeds bestaande werkgever.  
       
     
     
       2.2 
       Vanaf begin 2014 heeft de belanghebbende verzekeringsplichtig personeel in dienst gehad. Zij heeft de Belastingdienst gemeld te verwachten in dat jaar een premieplichtig loon ad € 4.000.000 te betalen bij een geschat aantal werknemers van 300. 
       
     
     
       2.3 
       De Inspecteur heeft de belanghebbende op 28 januari 2014 een mededeling Loonheffingen Gedifferentieerd premiepercentage Werkhervattingskas gezonden inhoudende dat de belanghebbende werd aangemerkt als startende kleine werkgever en dat het gedifferentieerde premiepercentage Werkhervattingskas voor haar daarom 5,4% van het premieplichtige loon zou bedragen. 
       
     
     
       2.4 
       De belanghebbende heeft op 20 februari 2014 aangifte loonheffing 2014 gedaan conform deze mededeling, maar heeft op 1 april 2014 bezwaar gemaakt tegen haar afdracht op die aangifte. De Inspecteur heeft dat bezwaar bij uitspraak van 14 april 2014 afgewezen. De belanghebbende heeft daartegen op 23 april 2015 beroep ingesteld.  
       
     
     
       2.5 
       
         In feitelijke instanties was in geschil of de belanghebbende terecht voor de berekening van de gedifferentieerde premie Werkhervattingskas is aangemerkt als ‘kleine’ werkgever. De belanghebbende acht zichzelf in dat opzicht een ‘grote’ werkgever.  
         
           De Rechtbank Zeeland-West-Brabant 
           
         
       
     
     
       2.6 
       
         De Rechtbank heeft art. 38 Wfsv, de artt. 2.5, 2.6 en 2.17 Besluit Wfsv en art. 1 Besluit gedifferentieerde premie Werkhervattingskas 2014 toegepast. Daaruit volgt volgens haar de hoofdregel dat een werkgever als ‘klein’ wordt aangemerkt als in het tweede kalenderjaar voorafgaande aan het premiejaar (t-2, in casu 2012) een premieplichtig loon te diens laste is gekomen gelijk aan of minder dan € 307.000 en dat een werkgever wordt aangemerkt als ‘groot’ als in t-2 een premieplichtig loon te diens laste is gekomen van meer dan € 3.070.000. Op basis daarvan en op basis van de toelichting bij art. 1 Besluit gedifferentieerde premie Werkhervattingskas 2014, luidende: 
         “De grote werkgever die in 2012, 2013 of 2014 start, betaalt op grond van artikel 2.17 van het Besluit Wfsv, het rekenpercentage, de kleine werkgever die in 2012, 2013 of 2014 start, betaalt de voor hem geldende sectorale premie. De middelgrote werkgever betaalt een gewogen gemiddelde van de voor hem geldende sectorale premie en het rekenpercentage.” 
       
       
       
         heeft de Rechtbank de belanghebbende gelijk gegeven. Zij heeft daartoe overwogen: 
         “Naar het oordeel van de rechtbank is het vertrouwensbeginsel geschonden, nu de tekst van de toelichting bij dit besluit, in combinatie met artikel 1 van dat besluit, bij belanghebbende het gerechtvaardigde vertrouwen heeft kunnen doen ontstaan dat zij een grote werkgever is waarvoor het rekenpercentage geldt. Daarbij is van belang dat het om een officiële bekendmaking in de Staatscourant gaat. De omstandigheid dat de tekst van het besluit afwijkt van de wettekst doet niet af aan voormeld oordeel. De rechtbank acht ook geen sprake van een fout die belanghebbende redelijkerwijs kenbaar had moeten zijn.” 
       
       
       
         
           Het Gerechtshof ’s-Hertogenbosch 
           
         
       
     
     
       2.7 
       De Inspecteur heeft op 12 maart 2015 hoger beroep ingesteld, betogende dat de belanghebbende als kleine werkgever moet worden aangemerkt op grond van art. 2.5(1)(b) Besluit Wfsv, dat het premieplichtige loon in jaar t-2 als maatgevend aanwijst. Nu de belanghebbende pas vanaf 2014 premieplichtig loon betaalt en het loon in jaar t-2 (2012) dus nihil en minder dan € 307.000 was, was zij in 2014 een kleine werkgever en gold de regeling voor startende werkgevers ex art. 2.17 Besluit Wfsv voor haar niet. 
       
     
     
       2.8 
       De belanghebbende betoogde dat zij, nu zij in haar eerste jaar (2014) een premieplichtig loon van meer dan € 3.070.000, nl. € 4.000.000, verwachtte, zij een grote werkgever was en zij daarmee onder de regeling van art. 2.17 Besluit Wfsv viel. 
       
     
     
       2.9 
       
         Ook het Hof heeft de belanghebbende in het gelijk gesteld, daartoe overwegende: 
         “4.6. Anders dan de Inspecteur, is het Hof van oordeel dat belanghebbende als een startende "grote werkgever" is te beschouwen. Weliswaar ontbreekt bij belanghebbende een premieplichtig loon in 2012 maar dat betekent niet dat zij daardoor niet in aanmerking kan komen voor de in artikel 2.17 van het Besluit Wfsv opgenomen regeling, nu niet in geschil is dat belanghebbende voor het gehele jaar 2014 een premieplichtig loon van meer dan € 4.000.000 verwachtte. Artikel 2.17 Besluit Wfsv betreft naar het oordeel van het Hof, in afwijking van het bepaalde in artikel 2.5 van het Besluit Wfsv, namelijk een specifieke regeling voor de startende “grote werkgever”. 
       
     
     
       4.7. 
       Voornoemde stelling van de Inspecteur leidt tot het ongerijmde gevolg dat startende "grote werkgevers", zoals belanghebbende, waarbij een premieplichtig loon in het jaar t-2 ontbreekt, niet in aanmerking kunnen komen voor de vaststelling van de gedifferentieerde premie zoals bedoeld in artikel 2.17, lid 1, van het Besluit Wfsv. De opvatting van de Inspecteur zou namelijk het bepaalde in het eerste lid van artikel 2.17 van het Besluit Wfsv zinledig maken. Elke startende “grote werkgever” is in de visie van de Inspecteur een “kleine werkgever”, terwijl het eerste lid van artikel 2.17 van het Besluit Wfsv, door de verwijzing naar artikel 2.6, vierde lid van het Besluit Wfsv, juist ziet op de gedifferentieerde premie voor “grote werkgevers”. Niet is in te zien dat de (mede)wetgever met zijn in artikel 2.17, lid 1 van het Besluit Wfsv opgenomen verwijzing naar artikel 2.6, vierde lid van het Besluit Wfsv niet het oog heeft gehad op een startende werkgever met een premieplichtig loon in het startjaar van meer dan € 3.070.000. 
     
     
       4.8. 
       Steun voor dit oordeel ziet het Hof in de in onderdeel 2.4. vermelde Toelichting - ondertekend door de Voorzitter Raad van Bestuur van het UWV - waarin is opgenomen dat een startende “grote werkgever” de op grond van artikel 2.17 van het Besluit Wfsv te berekenen premie betaalt. Vermeldingswaard is daarbij dat de Inspecteur ter zitting van het Hof heeft verklaard dat het UWV, na daartoe door de Inspecteur te zijn bevraagd, het in de onderdelen 4.3 en 4.4 vermelde standpunt van de Inspecteur niet kon of wilde bevestigen. 
     
     
       4.9. 
       Anders dan de Rechtbank, ziet het Hof geen ruimte voor het oordeel dat door voornoemde Toelichting bij belanghebbende een in rechte te beschermen vertrouwen is gewekt dat zij als startende “grote werkgever” aangemerkt dient te worden. De uitlatingen in de Toelichting zijn namelijk niet gedaan in het kader van de uitvoering van de belastingwet, maar in de hoedanigheid van (mede)wetgever, in welk geval het vertrouwensbeginsel als algemeen beginsel van behoorlijk bestuur geen opgeld doet (vgl. HR 8 augustus 2008, nr. 42946, ECLI:NL:HR:2008:BD9482).” 
       
     
     
       2.10 
       Ik merk op dat de redelijke termijn van berechting overschreden lijkt, nu het hogere beroepschrift is ingediend op 12 maart 2015 en de Hof uitspraak van 13 april 2017 is, maar ik heb in het dossier geen verzoek om vergoeding van immateriële schade aangetroffen en het Hof was niet gehouden om van ambtswege een dergelijke vergoeding toe te kennen. 
       
     
   
   
     
       3 Het geding in cassatie 
     
       3.1 
       De Staatssecretaris van Financiën heeft tijdig en regelmatig beroep in cassatie ingesteld. De belanghebbende heeft geen verweerschrift ingediend. 
       
     
     
       3.2 
       De Staatssecretaris stelt één middel voor: het Hof heeft ten onrechte geoordeeld dat de belanghebbende voor het premiejaar 2014 kan worden beschouwd als grote werkgever als bedoeld in art. 2.17 Besluit Wfsv omdat het Hof ten onrechte art. 2.17 Besluit Wfsv beschouwd heeft als uitzondering op de in art. 2.5 Besluit Wfsv neergelegde hoofdregel. Het Hof heeft volgens de Staatssecretaris het door de wetgever beoogde stelsel van berekening van de gedifferentieerde premie voor de Werkhervattingskas in art. 38 Wfsv miskend. 
       
     
     
       3.3 
       De Staatssecretaris heeft het middel als volgt toegelicht: het wettelijke systeem bestaat er volgens hem uit dat art. 38 Wfsv en paragraaf 2 Besluit Wfsv (de artt. 2.5 t/m 2.18) de berekening van de gedifferentieerde premie werkhervattingskas regelen. De kern daarvan is dat de premie wordt gebaseerd op historische arbeidsongeschiktheidslasten, meer bepaald de lasten in jaar t-2 (artt. 2.11 en 2.13 Besluit Wfsv). De berekeningswijze van het gedifferentieerde premiepercentage verschilt naargelang de omvang van de werkgever en die omvang wordt afgemeten aan de som van de door die werkgever in het verleden betaalde premieplichtige lonen (art. 2.5(1) Besluit Wfsv). Bij een kleine werkgever – een werkgever met in casu in 2012 een premieplichtig loon gelijk aan of minder dan € 307.000 – wordt de premie berekend aan de hand van historische arbeidsongeschiktheidslasten van de sector waartoe de werkgever behoort (art. 2.6(3) Besluit Wfsv). Bij een middelgrote werkgever – een werkgever met in 2012 een premieplichtig loon tussen € 307.000 en € 3.070.000 – wordt de premie met een wettelijke formule gebaseerd op zowel het historische arbeidsongeschikt-heidsrisico van de sector als op het individuele arbeidsongeschiktheidsrisico van de werkgever (art. 2.6(5) Besluit Wfsv). Bij een grote werkgever (premieplichtig loon in 2012 boven € 3.070.000 – wordt het premiepercentage volledig gebaseerd op het individuele historische arbeidsongeschiktheidsrisico van de werkgever (art. 2.6(4) Besluit Wfsv). 
       
     
     
       3.4 
       
         Volgens de Staatssecretaris is er geen reden om in casu af te wijken van de hoofdregel dat de omvang van de werkgever wordt bepaald op basis van gegevens uit jaar t-2. Nu de belanghebbende in het geheel geen premieplichtig loon heeft betaald in jaar t-2 (2012), is duidelijk dat zij slechts als kleine werkgever kan gelden. Dat acht de Staatssecretaris systematisch ook onvermijdelijk, nu bij een grote werkgever de gedifferentieerde premie moet worden gebaseerd op gegevens uit een verleden dat bij de belanghebbende ontbreekt. Kwalificatie tot grote werkgever kan volgens de Staatssecretaris pas aan de orde komen vanaf het derde jaar na aanvang van loonbetaling. Pas dan kan de in art. 2.17 Besluit Wfsv vervatte regeling toegepast worden:  
         “Alleen voor die situatie treft artikel 2.17, eerste lid, van het Besluit Wfsv, een bijzondere regeling voor de startende werkgever die in het derde jaar op grond van zijn premieplichtig loon als grote werkgever is aan te merken. De premie voor deze werkgever zou volgens artikel 2.6, vierde lid, van het Besluit Wfsv gebaseerd moeten zijn op de arbeidsongeschiktheidslasten van deze werkgever uit het verleden. Juist die gegevens ontbreken bij hem. Op een andere wijze moet dan ook voor deze werkgever de premie worden vastgesteld. Artikel 2.17, eerste lid, van het Besluit Wfsv bepaalt daarom dat de hoogte van de premie voor de startende grote werkgever, in het derde jaar wordt bepaald op de som van de drie rekenpercentages van de componenten waaruit de gedifferentieerde premie Whk bestaat (artikel 2.9, Besluit Wfsv).” 
       
       
     
     
       3.5 
       
         Ik ga ervan uit dat de Staatssecretaris daarmee bestrijdt het oordeel van het Hof dat 
         “de opvatting van de Inspecteur (…) het bepaalde in het eerste lid van artikel 2.17 van het Besluit Wfsv zinledig [zou] maken”. 
       
       
     
     
       3.6 
       Ook de wetshistorie wijst volgens de Staassecretaris in de door hem aangegeven richting. Art. 2.17(1) Besluit Wfsv kende van 2006 tot 2014 een voorloper in het toenmalige art. 2.13 Besluit Wfsv (oud) die volgens hem de door hem voorgestane uitwerking had.  A contrario  betoogt de Staatssecretaris voorts dat het vervallen van het tot 2014 geldende art. 2.6 Besluit Wfsv, dat werkgevers kwalificeerde op basis van het premieplichtig loon in jaar t in plaats van in jaar t-2, er op wijst dat de wetgever thans geen ruimte meer ziet voor een afwijking van de genoemde hoofdregel (t-2). 
       
     
   
   
     
       4 De regels 
     
       4.1 
       
         
           Algemene wet bestuursrecht 
         
         “Art. 1:3 
         1. Onder besluit wordt verstaan: een schriftelijke beslissing van een bestuursorgaan, inhoudende een publiekrechtelijke rechtshandeling. 
         2. Onder beschikking wordt verstaan: een besluit dat niet van algemene strekking is, met inbegrip van de afwijzing van een aanvraag daarvan. 
         (…).” 
       
     
     
       4.2 
       
         
           Algemene wet inzake rijksbelastingen 
         
         “Art. 1 
         1. De bepalingen van deze wet gelden in Nederland bij de heffing van rijksbelastingen, de heffing van belastingrente, revisierente en bestuurlijke boeten welke ingevolge de belastingwet kunnen worden vastgesteld of opgelegd, alsmede bij de uitvoering van de basisregistratie inkomen, een en ander met uitzondering van de belastingen voor zover voor een belanghebbende na een door de inspecteur gedane uitspraak op bezwaar met betrekking tot deze belastingen beroep openstaat bij het Gerecht in eerste aanleg van Bonaire, Sint-Eustatius en Saba, bedoeld in hoofdstuk VIII van de Belastingwet BES. 
         2. Onder rijksbelastingen worden verstaan belastingen welke van rijkswege door de rijksbelastingdienst worden geheven. 
         3. Met betrekking tot de heffing van rijksbelastingen blijven titel 5.2 en afdeling 10.2.1 van de Algemene wet bestuursrecht buiten toepassing.  
         (…)” 
       
     
     
       4.3 
       
         
           Wet op de loonbelasting 
         
         “Art. 27 
         1. De belasting wordt geheven door inhouding op het loon.  
         2. De inhoudingsplichtige is verplicht de belasting in te houden op het tijdstip waarop het loon wordt genoten.  
         (…) 
         5. De inhoudingsplichtige is verplicht de in een tijdvak ingehouden belasting op aangifte af te dragen.  
         (…).” 
       
     
     
       4.4 
       
         
           Wet financiering sociale verzekeringen 
         
         Art. 38 Wfsv luidde bij introductie (tot en met 2013) als volgt: 
         “1. Het UWV stelt vast:  
         a. voor de berekening van de gedifferentieerde premie ten behoeve van de Werkhervattingskas, een voor alle takken van bedrijf en beroep gelijk rekenpercentage;  
         b. voor de berekening van het rekenpercentage, bedoeld in onderdeel a, een voor alle takken van bedrijf en beroep gelijk gemiddeld percentage.  
         2. Elk jaar wordt met ingang van 1 januari een opslag of korting vastgesteld waarmee het in het eerste lid, onderdeel a, bedoelde percentage wordt verhoogd respectievelijk verlaagd. Bij of krachtens de algemene maatregel van bestuur, bedoeld in het vierde lid, kan worden bepaald dat de opslag of korting voor een werkgever dan wel voor categorieën van werkgevers wordt vastgesteld, waarbij de korting of opslag voor categorieën van werkgevers kan verschillen of op nihil kan worden vastgesteld. Indien een werkgever met toepassing van de artikelen 96 of 97 is aangesloten bij verschillende sectoren, wordt voor elk bedrijfsonderdeel van de werkgever waar werkzaamheden worden verricht die behoren tot een afzonderlijke sector, de opslag of korting toegepast als was dat bedrijfsonderdeel een afzonderlijke werkgever. Voor de werkgever die niet behoort tot een categorie als bedoeld in de tweede zin, stelt de inspecteur de korting of opslag vast bij voor bezwaar vatbare beschikking.  
         3. De inspecteur stelt in geval van overgang van een onderneming in de zin van artikel 662 van Boek 7 van het Burgerlijk Wetboek, alsmede in geval van een dergelijke overgang bij faillissement, de vastgestelde opslag of korting, bedoeld in het tweede lid, opnieuw bij voor bezwaar vatbare beschikking vast voor de werkgever die een onderneming of een deel daarvan verkrijgt en voor de werkgever die een deel van zijn onderneming overdraagt.  
         4. Bij of krachtens algemene maatregel van bestuur worden regels gesteld omtrent:  
         a. de wijze waarop het rekenpercentage, bedoeld in het eerste lid, onderdeel a, en het gemiddelde percentage, bedoeld in het eerste lid, onderdeel b, worden vastgesteld;  
         b. de wijze waarop de in het tweede en het derde lid bedoelde opslag en korting worden berekend;  
         c. de percentages die op grond van dit artikel ten hoogste voor een werkgever mogen gelden en omtrent de percentages die op grond van dit artikel ten minste voor een werkgever moeten gelden.  
         5. Beschikkingen van de inspecteur op grond van dit artikel worden genomen gehoord het UWV en in overeenstemming met het UWV.” 
       
       
       
         Art. 38 Wfsv luidde in 2014: 
         “1. In dit artikel wordt verstaan onder:  
         categorie werkgevers: werkgevers ten laste van wie, in het tweede kalenderjaar dat aan het kalenderjaar waarvoor de premie wordt vastgesteld vooraf is gegaan, loon waarover de premies op grond van dit hoofdstuk worden geheven, is gekomen dat gelijk is aan, meer of minder bedraagt dan een bij algemene maatregel van bestuur te bepalen omvang van het gemiddelde van dit loon, bedoeld in paragraaf 1 van afdeling 1 van dit hoofdstuk, per werknemer in dat kalenderjaar.  
         2. Het UWV stelt vast:  
         a. voor de berekening van de gedifferentieerde premie ten behoeve van de Werkhervattingskas, een voor alle takken van bedrijf en beroep gelijk rekenpercentage;  
         b. voor de berekening van het rekenpercentage, bedoeld in onderdeel a, een voor alle takken van bedrijf en beroep gelijk gemiddeld percentage.  
         3. Elk jaar wordt met ingang van 1 januari een opslag of korting vastgesteld waarmee het in het tweede lid, onderdeel a, bedoelde percentage wordt verhoogd respectievelijk verlaagd. Bij of krachtens algemene maatregel van bestuur kan worden bepaald dat de opslag of korting naar categorie werkgevers voor de werkgever afzonderlijk of per sector als bedoeld in artikel 95, wordt vastgesteld, waarbij de korting of opslag voor werkgevers per sector of sectoronderdelen kan verschillen of op nihil kan worden vastgesteld. Indien een werkgever met toepassing van de artikelen 96 of 97 is aangesloten bij verschillende sectoren, wordt voor elk bedrijfsonderdeel van de werkgever waar werkzaamheden worden verricht die behoren tot een afzonderlijke sector, de opslag of korting toegepast als was dat bedrijfsonderdeel een afzonderlijke werkgever. Voor de werkgever voor wie de korting of opslag afzonderlijk wordt vastgesteld, stelt de inspecteur de korting of opslag vast bij voor bezwaar vatbare beschikking.  
         4. De inspecteur stelt in geval van overgang van een onderneming in de zin van artikel 662 van Boek 7 van het Burgerlijk Wetboek, alsmede in geval van een dergelijke overgang bij faillissement, de vastgestelde opslag of korting, bedoeld in het derde lid, opnieuw bij voor bezwaar vatbare beschikking vast voor de werkgever die een onderneming of een deel daarvan verkrijgt en voor de werkgever die een deel van zijn onderneming overdraagt.  
         (…) 
         6. Bij of krachtens algemene maatregel van bestuur worden regels gesteld omtrent:  
         a. de wijze waarop het rekenpercentage, bedoeld in het tweede lid, onderdeel a, en het gemiddelde percentage, bedoeld in het tweede lid, onderdeel b, worden vastgesteld, rekening houdend met de verschillende lasten voor de Werkhervattingskas;  
         b. de wijze waarop de in het derde en het vierde lid, bedoelde opslag en korting worden berekend;  
         c. de percentages die op grond van dit artikel ten hoogste voor categorieën van werkgevers, sector of sectoronderdeel mogen gelden en omtrent de percentages die op grond van dit artikel ten minste voor categorieën van werkgevers, sector of sectoronderdeel gelden.  
         7. Beschikkingen van de inspecteur op grond van dit artikel worden genomen gehoord het UWV en in overeenstemming met het UWV. 
         8.  De inspecteur is bevoegd tot herziening van een beschikking op grond van dit artikel indien enig feit grond oplevert voor het vermoeden dat de beschikking is gegeven op grond van onjuiste of onvolledige gegevens. Een herziening ten nadele van de werkgever is uitsluitend mogelijk indien deze tekortkoming een gevolg is van een feit dat aan de werkgever of de gewezen werkgever kan worden toegerekend of redelijkerwijs kenbaar had kunnen zijn. De inspecteur stelt de herziening vast bij voor bezwaar vatbare beschikking. De bevoegdheid tot herziening werkt uiterlijk terug tot en met 1 januari van enig jaar waarop de beschikking betrekking heeft en vervalt door verloop van 5 jaren na het einde van het kalenderjaar waarop de beschikking betrekking heeft.” 
       
       
       
         Art. 57 Wfsv luidde in 2014: 
         “De rijksbelastingdienst heft de premie voor de volksverzekeringen en de premies voor de werknemersverzekeringen.” 
       
       
       
         Art. 59 Wfsv luidde in 2014: 
         “1. De premies voor de werknemersverzekeringen worden geheven met overeenkomstige toepassing van de voor de heffing van de loonbelasting geldende regels. Artikel 32d van de Wet op de loonbelasting 1964 is slechts van overeenkomstige toepassing indien degene aan wie het loon wordt afgestaan, werkgever van de werknemer is.  
         2. In de uitnodiging tot het doen van aangifte, bedoeld in artikel 7, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen, kan mede opgave worden verlangd van gegevens die noodzakelijk zijn ten behoeve van de vaststelling van de premiepercentages, bedoeld in de artikelen 27, 28, 31, 36 en 38, alsmede ten behoeve van de doelen van de gegevensverwerking in de polisadministratie, bedoeld in artikel 33, tweede lid, onderdelen a en e, van de Wet structuur uitvoeringsorganisatie werk en inkomen, waarbij met betrekking tot die verlangde gegevens de regels die gelden voor de heffing van de loonbelasting van overeenkomstige toepassing zijn.  
         3. Een aanvraag tot het geven van een beschikking over het verzekerd zijn op grond van de werknemersverzekeringen kan door de werkgever uitsluitend bij de inspecteur worden ingediend. De inspecteur beslist bij voor bezwaar vatbare beschikking.  
         4. Op het beroep van de werkgever tegen de uitspraak op bezwaar van de inspecteur op grond van de artikelen 95 of 97 is hoofdstuk V, afdeling 2, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen van overeenkomstige toepassing.  
         5. De inspecteur stelt de werkgever zonodig op de hoogte van de door het UWV op aanvraag van de werknemer genomen beschikking over het verzekerd zijn op grond van de werknemersverzekeringen.  
         (…).” 
       
       
       
         Artikel 117b Wfsv luidde in 2014: 
         “1. Ten laste van de Werkhervattingskas komen de door het UWV te betalen:  
         a. WGA-uitkeringen en de overlijdensuitkering, bedoeld in artikel 74, eerste lid, van de Wet werk en inkomen naar arbeidsvermogen gedurende de periode die op grond van artikel 82, eerste lid, van de Wet werk en inkomen naar arbeidsvermogen, geldt op de dag waarop het recht van uitkering op grond van die wet is ontstaan te rekenen vanaf die dag;  
         b. ziekengeld als bedoeld in artikel 29, tweede lid, onderdeel a, b of c, en de overlijdensuitkering, bedoeld in artikel 35 van de Ziektewet;  
         (…) 
         5. Ten laste van de Werkhervattingskas komen voorts:  
         (…)  
         c. de kosten die verband houden met de uitvoering van artikel 30a, van de Wet structuur uitvoeringsorganisatie werk en inkomen ten aanzien van een uitkeringsgerechtigde, indien deze ten tijde van het aanvangen van de werkzaamheden van het re-integratiebedrijf, bedoeld in het achtste lid van dat artikel, recht heeft op een uitkering die ten laste komt van de Werkhervattingskas; 
         (…)” 
       
     
     
       4.5 
       
         
           Besluit Wfsv (tekst 2014) 
         
         “Art. 2.5  
         1. In deze paragraaf wordt verstaan onder: 
         (…) 
         b.  kleine werkgever : een werkgever te wiens laste, in het tweede kalenderjaar dat aan het kalenderjaar waarvoor de premie wordt vastgesteld vooraf is gegaan, een premieplichtig loon is gekomen dat gelijk is aan of minder bedraagt dan 10 maal het gemiddelde premieplichtige loon per werknemer in dat kalenderjaar; 
         c.  middelgrote werkgever : een werkgever te wiens laste, in het tweede kalenderjaar dat aan het kalenderjaar waarvoor de premie wordt vastgesteld vooraf is gegaan, een premieplichtig loon is gekomen dat meer bedraagt dan 10 maal het gemiddelde premieplichtige loon per werknemer in dat kalenderjaar en dat gelijk is aan of minder bedraagt dan 100 maal het gemiddelde premieplichtige loon per werknemer in dat kalenderjaar; 
         d.  grote werkgever : een werkgever te wiens laste, in het tweede kalenderjaar dat aan het kalenderjaar waarvoor de premie wordt vastgesteld vooraf is gegaan, een premieplichtig loon is gekomen dat meer bedraagt dan 100 maal het gemiddelde premieplichtige loon per werknemer in dat kalenderjaar; 
         e. minimumpremie: de gedifferentieerde premie die een werkgever ten minste verschuldigd is;  
         f. maximumpremie: de gedifferentieerde premie die een werkgever ten hoogste verschuldigd is;  
         g. WGA-lasten vaste dienstbetrekkingen: de lasten van uitkeringen als bedoeld in artikel 117b, eerste lid, onderdeel a, van de Wfsv voor zover deze uitkeringen uit een dienstbetrekking met een werkgever worden verstrekt en ten laste komen van de Werkhervattingskas en de kosten, bedoeld in artikel 117b, vijfde lid, onderdeel c, van de Wfsv in verband met deze uitkeringen;  
         h. WGA-lasten flexibele dienstbetrekkingen: de lasten van WGA-uitkeringen als bedoeld in artikel 117b, eerste lid, onderdeel a, van de Wfsv die zijn toegekend aan werknemers, die uit de dienstbetrekking waaruit de WGA-uitkering is ontstaan recht hadden op een uitkering op grond van de  Ziektewet , die ten laste komt van de Werkhervattingskas en de kosten, bedoeld in artikel 117b, vijfde lid, onderdeel c, van de Wfsv in verband met deze uitkeringen;  
         i. ZW-lasten: lasten van ziekengeld als bedoeld in artikel 117b, eerste lid, onderdeel b, van de Wfsv, voor zover deze uitkeringen ten laste komen van de Werkhervattingskas en de kosten, bedoeld in artikel 117b, vijfde lid, onderdeel c, van de Wfsv in verband met deze uitkeringen. 
         2. Het UWV stelt het gemiddelde premieplichtige loon, bedoeld in het eerste lid, onderdelen b, c en d, per werknemer vast. 
       
       
       
         Art. 2.6 
         1. De gedifferentieerde premie die een werkgever verschuldigd is, is de som van drie afzonderlijk bekend te maken gedifferentieerde premiecomponenten, die worden berekend voor de WGA-lasten vaste dienstbetrekkingen, de WGA-lasten flexibele dienstbetrekkingen en de ZW-lasten.  
         2. Bij de vaststelling van de premie wordt een onderscheid gemaakt naar kleine, middelgrote en grote werkgevers.  
         3. De gedifferentieerde premie voor de kleine werkgevers is de som van de sectorale premiecomponenten op basis van de WGA-lasten vaste dienstbetrekkingen, de WGA-lasten flexibele dienstbetrekkingen en de ZW-lasten van uitkeringen die zijn toegekend aan werknemers die in dienstbetrekking stonden met werkgevers die behoren tot een sector als bedoeld in artikel 95 van de Wfsv.  
         4. De gedifferentieerde premie voor grote werkgevers is de som van de individuele premiecomponenten, die voor de WGA-lasten vaste dienstbetrekkingen, de WGA-lasten flexibele dienstbetrekkingen en de ZW-lasten afzonderlijk worden berekend, op basis van een per soort last vast te stellen rekenpercentage vermeerderd of verminderd met een opslag of korting op grond van een individueel werkgeversrisicopercentage, waarop een correctie wordt toegepast.  
         (…)  
         6. Voor de op grond van het vierde lid berekende gedifferentieerde premie geldt per premiecomponent een minimumpremie, die een vierde van het gemiddelde percentage behorend bij de desbetreffende lasten bedraagt en een maximumpremie die vier maal dat gemiddelde percentage bedraagt.  
         7. Alle percentages in de sommen die leiden tot de vaststelling van de gedifferentieerde premie worden naar beneden afgerond op twee cijfers achter de komma.  
         8. Bij ministeriële regeling kan worden bepaald, dat de maximumpremie voor werkgevers in bepaalde sectoren kan worden verhoogd indien de omvang van de WGA-lasten vaste dienstbetrekkingen, de WGA-lasten flexibele dienstbetrekkingen of de ZW-lasten daartoe aanleiding geeft. 
       
       
       
         Art. 2.8  
         1. Het gemiddelde percentage, bedoeld in artikel 38, tweede lid, onderdeel b, van de Wfsv, voor de berekening van de premiecomponent WGA-lasten vaste dienstbetrekkingen wordt vastgesteld door het totaalbedrag van de WGA-lasten vaste dienstbetrekkingen in het kalenderjaar waarvoor de premie wordt vastgesteld, dat naar verwachting op grond van artikel 117b van de Wfsv ten laste komt van de Werkhervattingskas, verminderd met hetgeen op grond van artikel 117a, onderdelen b en c, van de Wfsv in het kalenderjaar waarvoor de premie wordt vastgesteld naar verwachting ten gunste komt van de Werkhervattingkas, te vermenigvuldigen met honderd en de uitkomst van deze berekening te delen door het totaalbedrag van het over het kalenderjaar waarvoor de premie wordt vastgesteld verwachte premieplichtige loon en de naar verwachting in dat jaar te betalen uitkeringen, bedoeld in artikel 38a, eerste lid, van de Wfsv. Onder uitkeringen als bedoeld in de eerste zin worden niet verstaan de WGA-uitkeringen en overlijdensuitkeringen, bedoeld in artikel 117b, eerste lid, onderdeel a, van de Wfsv voor zover deze uitkeringen uit een dienstbetrekking met een werkgever worden verstrekt, waarvan het risico van de betaling wordt gedragen door een werkgever als bedoeld in artikel 40, eerste lid, onderdeel b, van de Wfsv.  
         2. Het gemiddelde percentage, bedoeld in artikel 38, tweede lid, onderdeel b, van de Wfsv, voor de berekening van de premiecomponent WGA-lasten flexibele dienstbetrekkingen wordt vastgesteld door het totaalbedrag van de WGA-lasten flexibele dienstbetrekkingen in het kalenderjaar waarvoor de premie wordt vastgesteld, dat naar verwachting op grond van artikel 117b van de Wfsv ten laste komt van de Werkhervattingskas, verminderd met hetgeen op grond van artikel 76, en 99 van de Wet werk en inkomen naar arbeidsvermogen en artikel 117a, onderdeel c, van de Wfsv in het kalenderjaar waarvoor de premie wordt vastgesteld naar verwachting ten gunste komt van de Werkhervattingkas, te vermenigvuldigen met honderd en de uitkomst van deze berekening te delen door het totaalbedrag van het over het kalenderjaar waarvoor de premie wordt vastgesteld verwachte premieplichtige loon en de naar verwachting in dat jaar te betalen uitkeringen, bedoeld in artikel 38a, eerste lid, van de Wfsv, waarbij van de WGA-uitkeringen alleen in aanmerking worden genomen de WGA-uitkeringen en overlijdensuitkeringen, bedoeld in artikel 117b, eerste lid, onderdeel a, van de Wfsv die zijn toegekend in verband met een dienstbetrekking met werknemers die uit de dienstbetrekking waaruit de WGA-uitkering is ontstaan recht hadden op een uitkering op grond van de  Ziektewet.  
         3. Het gemiddelde percentage, bedoeld in artikel 38, tweede lid, onderdeel b, van de Wfsv, voor de berekening van de premiecomponent ZW- lasten wordt vastgesteld door het totaalbedrag van de ZW-lasten in het kalenderjaar waarvoor de premie wordt vastgesteld, naar verwachting op grond van artikel 117b van de Wfsv ten laste komt van de Werkhervattingskas verminderd met hetgeen op grond van artikel 117a, onderdeel c, van de Wfsv in het kalenderjaar waarvoor de premie wordt vastgesteld naar verwachting ten gunste komt van de Werkhervattingkas, te vermenigvuldigen met honderd en de uitkomst van deze berekening te delen door het totaalbedrag van het over het kalenderjaar waarvoor de premie wordt vastgesteld verwachte premieplichtige loon en de naar verwachting in dat jaar te betalen uitkeringen, bedoeld in artikel 38a, eerste lid, van de Wfsv. Onder uitkeringen als bedoeld in de eerste zin worden niet verstaan de uitkeringen en de overlijdensuitkeringen op grond van de  Ziektewet  waarvan het risico van de betaling wordt gedragen door een werkgever als bedoeld in artikel 40, eerste lid, onderdeel a, van de Wfsv. 
       
       
       
       
         Art. 2.9 
         1. De rekenpercentages, bedoeld in artikel 38, tweede lid, onderdeel a, van de Wfsv, voor de verschillende lasten zijn gelijk aan de gemiddelde percentages, bedoeld in artikel 2.8, eerste, tweede en derde lid, vermeerderd of verminderd met:  
         a. een percentage ter compensatie van het naar verwachting over het kalenderjaar waarvoor de premie wordt vastgesteld optredende verschil tussen enerzijds de premie-inkomsten die worden verkregen indien de gedifferentieerde premie, bedoeld in artikel 38 van de Wfsv, wordt gebaseerd op de desbetreffende gemiddelde percentages, bedoeld in artikel 2.8, eerste, tweede onderscheidenlijk derde lid, en anderzijds het totaalbedrag van de verschillende lasten dat naar verwachting in het kalenderjaar waarvoor de premie wordt vastgesteld op grond van artikel 117b van de Wfsv ten laste van de Werkhervattingskas komt, verminderd met de gelden die op grond van artikel 117a, onderdelen b en c, van de Wfsv naar verwachting ten gunste van de Werkhervattingskas komen;  
         b. een percentage, voor zover dit nodig of mogelijk is, rekening houdend met de verplichting, bedoeld in artikel 113a van de Wfsv, betreffende het vormen en in stand houden van een voldoende reserve.  
         2. De gedifferentieerde premie over de uitkeringen, bedoeld in artikel 38a van de Wfsv, en over het loon uit een dienstbetrekking op grond van de Wet sociale werkvoorziening wordt bepaald op de som van de percentages berekend met toepassing van het eerste lid.  
         3. Bij ministeriële regeling kunnen nadere regels worden gesteld voor het tweede lid. 
       
       
       
         Art. 2.10 
         1. De sectorale premiecomponenten worden vastgesteld met toepassing van artikel 2.8 waarbij voor de WGA-lasten vaste dienstbetrekkingen, WGA-lasten flexibele dienstbetrekkingen en ZW-lasten wordt uitgegaan van de desbetreffende uitkeringen, die worden toegekend aan werknemers van werkgevers in die sector, bedoeld in artikel 95 van de Wfsv, en van het totaalbedrag van het premieplichtige loon van alle werkgevers, die tot die sector behoren, waarbij voor de bepaling van de premiecomponent WGA-lasten vaste dienstbetrekkingen het premieplichtige loon van de werkgevers, die eigenrisicodrager zijn als bedoeld in artikel 40, eerste lid,onderdeel b, van de Wfsv en voor de bepaling van de premiecomponent ZW-lasten het premieplichtig loon van de werkgevers, die eigenrisicodrager zijn als bedoeld in artikel 40, eerste lid, onderdeel a, buiten aanmerking wordt gelaten.  
         2. Het UWV stelt het sectorale premiepercentage met toepassing van het eerste lid vast.  
         3. Bij ministeriële regeling kunnen nadere regels worden gesteld voor de bepaling van de sectoren voor de toepassing van het eerste en tweede lid. 
       
       
       
         Art. 2.11 
         1. De opslag of korting WGA-lasten vaste dienstbetrekkingen is gelijk aan het individuele werkgeversrisicopercentage verminderd met het gemiddelde risicopercentage gerelateerd aan deze lasten.  
         2. Het individuele werkgeversrisicopercentage wordt verkregen door de uitkeringen van de aan de werkgever toe te rekenen WGA-lasten vaste arbeidskrachten die in het tweede kalenderjaar vóór het kalenderjaar waarvoor de premie wordt vastgesteld zijn betaald te vermenigvuldigen met honderd en de uitkomst van deze berekening te delen door het ten laste van die werkgever komende gemiddelde premieplichtige loon per jaar, berekend over het tijdvak van vijf kalenderjaren, eindigend één jaar voor aanvang van het kalenderjaar waarvoor de premie wordt vastgesteld.  
         3. Het gemiddelde werkgeversrisicopercentage wordt verkregen door het totaalbedrag aan uitkeringen van de aan de werkgevers toe te rekenen WGA-lasten vaste arbeidskrachten, die in het tweede kalenderjaar vóór het kalenderjaar waarvoor de premie wordt vastgesteld zijn betaald, te vermenigvuldigen met honderd en de uitkomst van deze berekening te delen door het totale premieplichtige loon in het tweede kalenderjaar vóór het kalenderjaar waarvoor de premie wordt vastgesteld.  
         (…) 
         7. De op grond van dit artikel berekende opslagen of kortingen worden vermenigvuldigd met een breuk, waarvan de teller wordt gevormd door het rekenpercentage, berekend op grond van artikel 2.8, eerste lid, en 2.9, verminderd met een vierde van het gemiddelde percentage, bedoeld in artikel 2.8, eerste lid, en de noemer door het gemiddelde werkgeversrisicopercentage, bedoeld in het derde lid. 
       
       
       
         Art. 2.12 
         1. De opslag of korting WGA-lasten flexibele dienstbetrekkingen is gelijk aan het individuele werkgeversrisicopercentage verminderd met het gemiddelde risicopercentage gerelateerd aan deze lasten.  
         2. Het individuele werkgeversrisicopercentage wordt verkregen door de uitkeringen van de aan de werkgever toe te rekenen WGA-lasten flexibele dienstbetrekkingen die in het tweede kalenderjaar vóór het kalenderjaar waarvoor de premie wordt vastgesteld zijn betaald aan werknemers, die uit de dienstbetrekking waaruit de WGA-uitkering is ontstaan recht hadden op een uitkering op grond van de  Ziektewet , te vermenigvuldigen met honderd en de uitkomst van deze berekening te delen door het ten laste van die werkgever komende gemiddelde premieplichtige loon per jaar, berekend over het tijdvak van vijf kalenderjaren, eindigend één jaar voor aanvang van het kalenderjaar waarvoor de premie wordt vastgesteld.  
         3. Het gemiddelde werkgeversrisicopercentage wordt verkregen door het totaalbedrag aan uitkeringen van de aan werkgevers toe te rekenen WGA-lasten flexibele dienstbetrekkingen, die in het tweede kalenderjaar vóór het kalenderjaar waarvoor de premie wordt vastgesteld zijn betaald, te vermenigvuldigen met honderd en de uitkomst van deze berekening te delen door het totale premieplichtige loon in het tweede kalenderjaar vóór het kalenderjaar waarvoor de premie wordt vastgesteld.  
         4. Voor de toepassing van het tweede en derde lid worden onder WGA-lasten flexibele dienstbetrekkingen mede begrepen de lasten van de WGA-uitkeringen als bedoeld in artikel 117b, eerste lid, onderdeel a, van de Wfsv, die vanaf 1 januari 2012 zijn toegekend aan werknemers als bedoeld in artikel 2.5, onderdeel h, die op grond van artikel 104, eerste lid, en 108, eerste lid, van de Wfsv, zoals die artikelen luidden op 31 december 2013, ten laste van de sectorfondsen en, voor zover die zijn toegekend aan personen als bedoeld in artikel 24 van de Wfsv, ten laste van het Uitvoeringsfonds voor de overheid zijn gekomen.  
         (…)  
         8. De op grond van dit artikel berekende opslagen of kortingen worden vermenigvuldigd met een breuk, waarvan de teller wordt gevormd door het rekenpercentage, berekend op grond van artikel 2.8, tweede lid, en 2.9, verminderd met een vierde van het gemiddelde premiepercentage, bedoeld in artikel 2.8, tweede lid, en de noemer door het gemiddelde werkgeversrisicopercentage, bedoeld in het derde lid. Indien de berekening op grond van de vorige zin leidt tot een uitkomst groter dan twee wordt deze breuk vastgesteld op twee. 
       
       
       
         Art. 2.13 
         1. De opslag of korting ZW-lasten is gelijk aan het individuele werkgeversrisicopercentage verminderd met het gemiddelde risicopercentage gerelateerd aan deze lasten.  
         2. Het individuele werkgeversrisicopercentage wordt verkregen door de uitkeringen van de aan de werkgever toe te rekenen ZW-lasten die in het tweede kalenderjaar vóór het kalenderjaar waarvoor de premie wordt vastgesteld zijn betaald te vermenigvuldigen met honderd en de uitkomst van deze berekening te delen door het ten laste van die werkgever komende gemiddelde premieplichtige loon per jaar, berekend over het tijdvak van vijf kalenderjaren, eindigend één jaar voor aanvang van het kalenderjaar waarvoor de premie wordt vastgesteld.  
         3. Het gemiddelde werkgeversrisicopercentage wordt verkregen door het totaalbedrag aan uitkeringen van de aan werkgevers toe te rekenen ZW-lasten, die in het tweede kalenderjaar vóór het kalenderjaar waarvoor de premie wordt vastgesteld zijn betaald, te vermenigvuldigen met honderd en de uitkomst van deze berekening te delen door het totale premieplichtige loon in het tweede kalenderjaar vóór het kalenderjaar waarvoor de premie wordt vastgesteld.  
         4. Voor de toepassing van het tweede en derde lid worden onder ZW-lasten mede begrepen de lasten van ziekengeld als bedoeld in artikel 117b, eerste lid, onderdeel b, van de Wfsv, dat is toegekend vanaf 1 januari 2012, welke lasten op grond van artikel 104, eerste lid, en 108, eerste lid, van de Wfsv, zoals die artikelen luidden op 31 december 2013, ten laste van de sectorfondsen zijn gekomen en, voor zover dat ziekengeld is toegekend aan personen als bedoeld in artikel 24 van de Wfsv, ten laste van het Uitvoeringsfonds voor de overheid zijn gekomen.  
         (…) 
         6. De op grond van dit artikel berekende opslagen of kortingen worden vermenigvuldigd met een breuk, waarvan de teller wordt gevormd door het rekenpercentage, berekend op grond van artikel 2.8, derde lid, en 2.9, verminderd met een vierde van de gemiddelde premie, bedoeld in artikel 2.8, derde lid, en de noemer door het gemiddelde werkgeversrisicopercentage, bedoeld in het derde lid. Indien de berekening op grond van de vorige zin leidt tot een uitkomst groter dan twee wordt deze breuk vastgesteld op twee. 
       
       
       
         Art. 2.16 
         Indien een werkgever, zonder dat er sprake is van een overgang van een onderneming als bedoeld in artikel 2.15 in een of meer van de kalenderjaren van het tijdvak, bedoeld in artikel 2.11, tweede lid, 2.12, tweede lid en 2.13, tweede lid, niet de hoedanigheid van werkgever had, wordt bij de berekening van het individuele werkgeversrisicopercentage, bedoeld in artikel 2.11, tweede lid, 2.12, tweede lid, en 2.13, tweede lid, het ten laste van die werkgever komende gemiddelde premieplichtige loon per jaar berekend over het aantal kalenderjaren in het tijdvak, bedoeld in artikel 2.11, tweede lid, 2.12, tweede lid, en 2.13, tweede lid, waarin de werkgever de hoedanigheid van werkgever had, waarna het verkregen percentage wordt vermenigvuldigd met een breuk, waarvan de teller wordt gevormd door het gemiddelde werkgeversrisicopercentage, bedoeld in artikel 2.11, derde lid, 2.12, derde lid, en 2.13, derde lid, en de noemer door het gemiddelde werkgeversrisicopercentage, berekend over de kalenderjaren in het tijdvak, bedoeld in artikel 2.11, tweede lid, 2.12, tweede lid, en 2.13, tweede lid, waarin de werkgever de hoedanigheid van werkgever had. 
       
       
       
         Art. 2.17 
         1. Voor een werkgever die, zonder dat er sprake is van een overgang van een onderneming als bedoeld in artikel 2.15, eerste lid, in het kalenderjaar waarvoor de premie wordt vastgesteld, of in het eerste of tweede kalenderjaar onmiddellijk voorafgaande aan het kalenderjaar waarvoor de premie wordt vastgesteld de hoedanigheid van werkgever heeft verkregen, is het percentage van de gedifferentieerde premie, bedoeld in artikel 2.6, vierde lid, gelijk aan de som van de rekenpercentages voor de WGA-lasten vaste dienstbetrekkingen, de WGA-lasten flexibele dienstbetrekkingen en de ZW-lasten, bedoeld in artikel 2.9. 
         (…).” 
       
     
     
       4.6 
       
         
           Besluit gedifferentieerde premie Werkhervattingskas 2014 
         
         “Art. 1 
         Voor de berekening van de gedifferentieerde premie op grond van artikel 38 van de Wet financiering sociale verzekeringen over het jaar 2014 worden voor alle takken van bedrijf en beroep de navolgende algemeen geldende parameters vastgesteld: 
         Gemiddelde premieplichtig loon 		€ 30.700 
         Grens kleine/middelgrote werkgever	€ 307.000 
         Grens middelgrote/grote werkgever	€ 3.070.000 
       
       
       
         Art. 2 
         Voor de berekening van de gedifferentieerde premie Werkhervattingskas op grond van artikel 38 van de Wet financiering sociale verzekeringen over het jaar 2014 worden voor de premiecomponent WGA voor vaste dienstbetrekkkingen voor alle takken van bedrijf en beroep de volgende premies en parameters vastgesteld: 
         Rekenpercentage					0,51% 
         Gemiddelde percentage					0,49% 
         Maximumpremie werkgevers				1,96% 
         Minimumpremie werkgevers				0,12% 
         Gemiddelde werkgeversrisicopercentage		0,27% 
         Correctiefactor werkgeversrisico				1,44 
         Correctiefactoren bij onvolledige periode werkgever 
         1 jaar bekend						5,00 
         2 jaar bekend						2,50 
         3 jaar bekend						1,66 
         4 jaar bekend						1,25 
         Sectorale premies					Bijlage 
       
       
       
         Art. 3 
         Voor de berekening van de gedifferentieerde premie Werkhervattingskas op grond van artikel 38 van de Wet financiering sociale verzekeringen over het jaar 2014 worden voor de premiecomponent WGA voor flexibele dienstbetrekkingen voor alle takken van bedrijf en beroep de volgende premies en parameters vastgesteld:  
         Rekenpercentage					0,18% 
         Gemiddelde percentage					0,17% 
         Maximumpremie werkgevers				0,68% 
         Minimumpremie werkgevers				0,04% 
         Gemiddelde werkgeversrisicopercentage		0,02% 
         Correctiefactor werkgeversrisico				2,00 
         Correctiefactoren bij onvolledige periode werkgever 
         1 jaar bekend						1,00 
         2 jaar bekend						1,00 
         3 jaar bekend						1,00 
         4 jaar bekend						1,00 
         Sectorale premies					Bijlage 
         Voor werkgevers in sector 52 ‘Uitzendbedrijven’ geldt een afwijkende maximumpremie van 3,28%. 
       
       
       
         Art. 4 
         Voor de berekening van de gedifferentieerde premie Werkhervattingskas op grond van artikel 38 van de Wet financiering sociale verzekeringen over het jaar 2014 worden voor de premiecomponent ZW voor alle takken van bedrijf en beroep de volgende premies en parameters vastgesteld: 
         Rekenpercentage					0,34% 
         Gemiddelde percentage					0,31% 
         Maximumpremie werkgevers				1,24% 
         Minimumpremie werkgevers				0,07% 
         Gemiddelde werkgeversrisicopercentage		0,10% 
         Correctiefactor werkgeversrisico				2,00 
         Correctiefactoren bij onvolledige periode werkgever 
         1 jaar bekend						1,00 
         2 jaar bekend						1,00 
         3 jaar bekend						1,00 
         4 jaar bekend						1,00	 
         Sectorale premies					Bijlage 
         Voor werkgevers in sector 52 ‘Uitzendbedrijven’ geldt een afwijkende maximumpremie van 7,77%.” 
       
       
       
         De bijlage sectorale premies Besluit gedifferentieerde premie Werkhervattingskas 2014 vermeldt: 
       
       
         
           
           
           
           
           
           
             
               
                 “Sector 
               
               
                 
               
               
                 WGA-vast 
               
               
                 WGA-flex 
               
               
                 ZW-flex 
               
             
             
               
                 1. (…) 
               
               
                 (…) 
               
               
                 (…) 
               
               
                 (…) 
               
               
                 (…) 
               
             
             
               
                 52. 
               
               
                 Uitzendbedrijven 
               
               
                 0,14 
               
               
                 0,82 
               
               
                 4,44 
               
             
             
               
                 53. (…) 
               
               
                 (…) 
               
               
                 (…) 
               
               
                 (…) 
               
               
                 (…)” 
                 
               
             
           
         
       
     
     
       4.7 
       
         
           Vervallen bepalingen van het Besluit WAO 
           
         
         Art. 7 Besluit WAO (oud) luidde bij introductie als volgt: 
         “1. Indien een werkgever, zonder dat er sprake is van een overgang van een onderneming als bedoeld in artikel 5, in één of meer van de kalenderjaren van het in artikel 4, tweede lid, bedoelde tijdvak, niet de hoedanigheid van werkgever had, wordt bij de berekening van het individuele werkgeversrisicopercentage, bedoeld in artikel 4, tweede lid, het ten laste van die werkgever komende gemiddelde premieplichtige loon per jaar berekend over het aantal kalenderjaren in het in artikel 4, tweede lid, bedoelde tijdvak, waarin de werkgever de hoedanigheid van werkgever had, waarna het verkregen percentage wordt vermenigvuldigd met een breuk, waarvan de teller wordt gevormd door het gemiddelde werkgeversrisicopercentage, bedoeld in artikel 4, derde lid, en de noemer door het gemiddelde werkgeversrisicopercentage, berekend over het aantal kalenderjaren in het in artikel 4, derde lid, bedoelde tijdvak, waarin de werkgever de hoedanigheid van werkgever had. 
         2. De uitkomst van de in het eerste lid, bedoelde berekening wordt naar beneden afgerond op twee cijfers achter de komma.” 
       
       
       
         Art. 8 Besluit WAO (oud) luidde bij introductie: 
         “1. Voor een werkgever die, zonder dat er sprake is van een overgang van een onderneming als bedoeld in artikel 5, eerst in het premiejaar, of in het eerste of tweede kalenderjaar onmiddellijk voorafgaande aan het premiejaar, de hoedanigheid van werkgever heeft verkregen, is het percentage van de in artikel 78, eerste lid, van de Wet, bedoelde gedifferentieerde premie: 
         a. indien het een kleine werkgever betreft, gelijk aan het overeenkomstig artikel 9, derde lid, vastgestelde percentage; 
         b. indien het een grote werkgever betreft, gelijk aan het percentage, bedoeld in artikel 78, tweede lid, onderdeel a, van de Wet. 
         2. Het eerste lid is niet van toepassing op de werkgever die in het tijdvak, bedoeld in artikel 4, tweede lid, reeds werkgever was. 
         3. Artikel 7 is niet van toepassing op een werkgever als bedoeld in het eerste lid.” 
       
       
       
         Na de wijziging van het Besluit WAO per 2003 kwam art. 7 daarvan als volgt te luiden (onderstreping PJW): 
         “1. Indien een  grote  werkgever, zonder dat er sprake is van (…)” 
       
       
       
         Na die wijziging van het Besluit WAO per 2003 kwam het eerste lid van art. 8 daarvan als volgt te luiden (onderstreping PJW): 
         “1. Voor een  grote  werkgever die, zonder dat er sprake is van een overgang van een onderneming als bedoeld in artikel 5, eerst in het premiejaar, of in het eerste of tweede kalenderjaar onmiddellijk voorafgaande aan het premiejaar, de hoedanigheid van werkgever heeft verkregen, is het percentage van de in artikel 78, eerste lid, van de Wet, bedoelde gedifferentieerde premie gelijk aan het percentage, bedoeld in artikel 78, tweede lid, onderdeel a, van de Wet.” 
       
       
       5  De achtergrond van de premiedifferentiatie voor grote (en deels voor middelgrote) werkgevers 
     
     
       5.1 
       Uit de boven sub 4.5 geciteerde regelgeving blijkt dat het onderscheid tussen kleine, middelgrote en grote werkgever van belang is voor de vraag of een sectoraal of een individueel gedifferentieerd premiepercentage wordt bepaald (of beide). De litigieuze huidige artt. 2.16 en 2.17 Besluit Wfsv, die de premiedifferentiatie bepalen in gevallen waarin onvoldoende historische gegevens voorhanden zijn, vinden hun oorsprong in het Besluit premiedifferentiatie WAO  (Besluit WAO). De toelichting bij dat besluit geeft de achtergrond van de premiedifferentiatie: de WAO-premie ten laste van een werkgever zou worden vastgesteld met inachtneming van de WAO-uitkeringen die aan die werkgever konden worden toegerekend. Naar de mate van die uitkeringstoerekenbaarheid kreeg elke werkgever, klein of groot, een individuele premiebetalingsverplichting opgelegd die hen financieel moest prikkelen een beter preventie- en reïntegratiebeleid te voeren en hen moest belonen als dat beleid vruchten af zou werpen.  De premiedifferentiatie diende dus zowel de voorkoming van arbeidsongeschiktheid van werknemers (preventie) als de bespoediging van de terugkeer tot werkzaamheid van WAO-gerechtigde werknemers (re-integratie). 
       
     
     
       5.2 
       
         De premiedifferentiatie werd voor elke werkgever gerealiseerd als een individuele opslag of korting op een algemeen premiepercentage. Blijkens de genoemde nota van toelichting werd de hoogte van die opslagen en kortingen bepaald 
         “(…) door het verschil tussen zijn eigen arbeidsongeschiktheidsrisico en het gemiddelde arbeidsongeschiktheidsrisico. In het besluit zijn deze begrippen aangeduid als het individuele respectievelijk het gemiddelde werkgeversrisicopercentage”  
       
       
       
         Gegevens uit het verleden waren daarvoor van groot belang: 
         “De hoogte van de opslag of korting wordt berekend op basis van de prestatie van een individuele werkgever in het verleden, met andere woorden op basis van gerealiseerde gegevens. Een werkgever krijgt deze opslag of korting op het rekenpercentage in jaar t. De hoogte van de opslag of korting, alsmede van het rekenpercentage over jaar t moeten in jaar t‑1 worden vastgesteld. Het jaar t-2 is dus het meest recente jaar waarover realisatiecijfers bekend zijn. Dit jaar geldt derhalve als basisjaar voor de berekening van de hoogte van de opslag of korting.” 
       
       
       
         Ook gegevens uit eerdere jaren (t‑7 t/m t-3) waren echter van belang, zo blijkt uit het vervolg van de toelichting: 
         “De hoogte van de opslag of korting wordt berekend op basis van de door de individuele werkgevers gegenereerde arbeidsongeschiktheidsuitkeringen over een periode van vijf jaren, de referteperiode. De uitkeringen die in deze referteperiode zijn opgekomen en in jaar t-2 nog tot uitbetaling zijn gekomen dienen als basis voor de vaststelling van het werkgeversrisico-percentage. Concreet betekent dit dat als uitgangspunt voor de berekening van de opslag of korting worden genomen de arbeidsongeschiktheidsuitkeringen, die in jaar t-2 tot uitbetaling kwamen, voor zover het uitkeringen betreft, waarvan de duur van vijf jaren nog niet is verstreken. Met andere woorden, alle uitkeringen die in de vijf voorliggende jaren, te rekenen vanaf het jaar t-2 zijn ingegaan en die in jaar t-2 nog tot uitbetaling kwamen worden meegenomen bij de berekening van het werkgeversrisicopercentage.” 
       
       
     
     
       5.3 
       
         De nota van toelichting onderkent dat bij startende werkgevers geen individuele arbeidsongeschiktheidsrisicoprofielen berekend kunnen worden: 
         “2.3. Startende werkgevers, overgangen van onderneming en terugkerende werkgevers 
         a. Startende werkgever 
         Voor startende werkgevers moet de individuele premie in de eerste jaren op een andere wijze worden vastgesteld. Een startende werkgever heeft immers geen individueel werkgeversrisicopercentage in de voor het premiejaar relevante referteperiode.”  
       
       
       
         Voor starters moest de individuele premie dus op andere wijze worden bepaald. Daarvoor diende art. 7 Besluit WAO (oud), waarvan de strekking vergelijkbaar is met die van art. 2.16 Besluit Wfsv. Art. 7 Besluit WAO (oud) luidde bij introductie als volgt: 
         “1. Indien een werkgever, zonder dat er sprake is van een overgang van een onderneming als bedoeld in artikel 5, in één of meer van de kalenderjaren van het in artikel 4, tweede lid, bedoelde tijdvak, niet de hoedanigheid van werkgever had, wordt bij de berekening van het individuele werkgeversrisicopercentage, bedoeld in artikel 4, tweede lid, het ten laste van die werkgever komende gemiddelde premieplichtige loon per jaar berekend over het aantal kalenderjaren in het in artikel 4, tweede lid, bedoelde tijdvak, waarin de werkgever de hoedanigheid van werkgever had, waarna het verkregen percentage wordt vermenigvuldigd met een breuk, waarvan de teller wordt gevormd door het gemiddelde werkgeversrisicopercentage, bedoeld in artikel 4, derde lid, en de noemer door het gemiddelde werkgeversrisicopercentage, berekend over het aantal kalenderjaren in het in artikel 4, derde lid, bedoelde tijdvak, waarin de werkgever de hoedanigheid van werkgever had. 
         2. De uitkomst van de in het eerste lid, bedoelde berekening wordt naar beneden afgerond op twee cijfers achter de komma.” 
       
       
     
     
       5.4 
       
         De artikelsgewijze toelichting is bij art. 7 Besluit WAO (oud) niet erg instructief over diens toepassingsbereik: 
         “Dit artikel bevat een regeling voor een afwijkende wijze van vaststelling van het individuele werkgeversrisicopercentage in de situatie waarin de werkgever niet over de volledige referteperiode als bedoeld in artikel 4 de hoedanigheid van werkgever had. Voor een inhoudelijke toelichting op deze bepaling wordt verwezen naar paragraaf 2.3. van het algemeen deel van deze toelichting.” 
       
       
       
         Door de verwijzing naar paragraaf 2.3 van de nota van toelichting – waarvan ik een deel heb geciteerd in 5.3 hierboven – blijkt echter dat het gaat om werkgevers die nog geen werkgever waren in de periode t-7 t/m t-2. Het gaat blijkens de toelichting immers om gevallen 
         “(…) waarin de werkgever niet over de volledige referteperiode als bedoeld in artikel 4  de hoedanigheid van werkgever had.”  
       
       
     
     
       5.5 
       De besluitgever heeft daarnaast een regeling getroffen voor werkgevers bij wie eveneens de berekening van een individueel risico op praktische problemen stuitte, maar die niet onder art. 7 Besluit WAO (oud) vielen, nl. de regeling in art. 8 Besluit WAO (oud); zie zijn tekst in 4.7 hierboven. Die regeling is vergelijkbaar met het huidige art. 2.17 Besluit Wfsv (zie 4.5 hierboven).  
       
     
     
       5.6 
       Uit de tekst van art. 8 Besluit WAO (oud) (zie 4.7 hierboven) volgt dat die bepaling zag op zowel grote als kleine werkgevers, hetgeen voor de hand ligt, nu in het oude stelsel ten aanzien van beide soorten werkgevers de premie individueel werd gedifferentieerd. Anders dan in art. 7 Besluit WAO (oud), gaat het in deze bepaling niet om de referentieperiode t-7 t/m t-2, maar om de werkgever ten aanzien van wie gegevens ontbreken:  
       - over het kalenderjaar voorafgaand aan het premiejaar (t-1) en eerder, omdat de werkgever pas werkgever werd in het premiejaar zelf;  
       - over het tweede kalenderjaar voorafgaand aan het premiejaar (t-2) en eerder, omdat de werkgever pas werkgever werd in het kalenderjaar voorafgaand aan het premiejaar (t-1); of  
       - over het derde kalenderjaar vóór premiejaar (t-3) en eerder, omdat de werkgever pas werkgever werd in het tweede kalenderjaar voorafgaand aan het premiejaar (t‑2). 
       Voor kleine startende werkgevers werd de gedifferentieerde premie voor het startjaar en de eerste twee jaren daarna gesteld op de voor kleine werkgevers geldende minimumpremie. Voor grote startende werkgevers werd het gedifferentieerde premiepercentage gesteld op het rekenpremiepercentage. 
       
     
     
       5.7 
       
         Het besluit van 19 november 2002  wijzigde het Besluit WAO (oud) in verband met de wens om de individuele premiedifferentiatie af te schaffen voor kleine werkgevers en voor hen te vervangen door sectorale premiedifferentiatie. De individuele premiedifferentiatie zou voor grote werkgevers ongewijzigd blijven.  In de artt. 7 en 8 van het Besluit WAO (oud) werd het woord ‘grote’ ingevoegd voor ‘werkgever’ (zie 4.7 hierboven). Uit de artikelsgewijze toelichting blijkt dat deze wijziging strekte tot het uitsluiten van kleine werkgevers uit deze bepalingen in verband met de afschaffing van hun individuele premie-differentiatie. Immers:  
         “Voor de kleine werkgever wordt thans geen individueel werkgeversrisicopercentage meer vastgesteld. Daarom wordt dit artikel [7; PJW] beperkt tot grote werkgevers”. 
       
       
       
         De wijziging in art. 8 Besluit WAO werd als volgt toegelicht:  
         “Voor grote werkgevers blijft de regeling voor startende werkgevers hetzelfde. Voor kleine werkgevers is er geen noodzaak meer een regeling te treffen voor de startende werkgever, omdat voor kleine werkgevers één premiepercentage geldt, ongeacht of de werkgever een gevestigde werkgever is of een starter.”  
       
       
       
         Hieruit volgt dat art. 8 Besluit WAO (oud) bij uitstek zag op startende grote werkgevers. 
       
       
     
     
       5.8 
       
         Bij de Wet van 10 november 2005 tot invoering en financiering van de Wet werk en inkomen naar arbeidsvermogen  is art. 38 Wfsv (oud) ingevoerd (zie 4.4 hierboven). Volgens de memorie van toelichting werd: 
         “(…) de activerende werking van de ZW versterkt en (…) de prikkelwerking van de financierings-systematiek van de Werkhervattingsregeling gedeeltelijk arbeidsgeschikten (WGA) uit de Wet WIA verbeterd. De regering beoogt hiermee niet alleen de werkhervatting van de zieke werknemers zonder werkgever te stimuleren maar ook het langdurig ziekteverzuim terug te dringen en de instroom van ZW-gerechtigden in de Wet WIA te voorkomen. Daartoe wordt in dit wetsvoorstel een samenhangend en evenwichtig pakket van maatregelen voorgesteld”. 
       
       
     
     
       5.9 
       
         Binnen dit streven strekte de introductie van (het nadien nagenoeg onveranderd gebleven) art. 38 (oud) Wfsv slechts tot het creëren van een wettelijke grondslag om twee extra premiecomponenten in te bouwen, nl. die voor de WGA-lasten flexibele dienstbetrekkingen en die voor de ZW-lasten. De premieberekeningsmethode werd niet aangepast. Art. 38 (oud) Wfsv bevatte voorts diverse delegatiebepalingen. Bij besluit van 16 november 2005 (Besluit Wfsv (oud)) is de gedelegeerde wetgeving tot stand gekomen, waaronder de artt 2.12 en 2.13 Besluit (oud), thans de nagenoeg gelijkluidende artt. 2.16 en 2.17 Besluit Wfsv.  Deze twee bepalingen zijn niet specifiek toegelicht in de nota van toelichting bij Besluit Wfsv (oud). Wij moeten het doen met de opmerking dat 
         “De artikelen 2.5 tot en met 2.15 (…) een technische omzetting van het Besluit premiedifferentiatie WAO (betreffen)”.  
       
       
     
     
       5.10 
       
         Daarmee staat mijns inziens vast dat voor de interpretatie van de artt. 2.12 en 2.13 Besluit Wfsv (oud) kan worden aangesloten bij de uitleg van de artt. 7 en 8 Besluit WAO (oud), zoals hiervoor uiteengezet. Bij besluit van 13 oktober 2012 zijn deze bepalingen vernummerd tot de huidige artt. 2.16 en 2.17 Besluit Wfsv,  waarbij is opgemerkt: 
         “De systematiek van de premieberekening bij overgang van onderneming (artikel 2.15), bij de omstandigheid, dat een werkgever niet gedurende het gehele berekeningstijdvak werkgever is (artikel 2.16) en het premiepercentage van de startende werkgever (artikel 2.17) is gelijk aan die nu in het Besluit Wfsv is geregeld.” 
       
       
       
         De premiedifferentiatie strekte er nog steeds toe, evenals onder het Besluit WAO (oud), werkgevers financieel te prikkelen om de instroom in het arbeidsongeschiktheidscircuit te voorkomen en de uitstroom te bevorderen (zie 5.2 hierboven), waarbij het onderscheid tussen grote werkgevers (individuele differentiatie) en kleine werkgevers (geen individuele maar sectorale differentiatie) als volgt werd toegelicht: 
         “In de premiedifferentiatie komt een onderscheid naar omvang van de werkgever op basis van een verschil in doelmatigheid van de prikkel-werking. Uit onderzoek blijkt dat financiële prikkels effectiever zijn bij grote werkgevers dan bij kleine werkgevers en dat prikkels bij kleine werkgevers vaker leiden tot risicoselectie.” 
       
       
       
         
           Samenvatting 
         
       
     
     
       5.11 
       De ratio van de litigieuze premiedifferentiatie, zowel onder het Besluit WAO (oud) als onder het huidige Besluit Wfsv, is financiële prikkeling van werkgevers ter verkleining van de instroom in het arbeidsongeschiktheidscircuit (preventie) en het bevorderen van de uitstroom (re-integratie). Aanvankelijk werd de premie individueel gedifferentieerd, maar in 2003 is individuele premiedifferentiatie beperkt tot grote werkgevers omdat, zoals blijkt uit de nota van toelichting in 2012 bij het Besluit Wfsv, zij bij kleine werkgevers minder effectief was en bovendien tot risicoselectie leidde. Bij kleine werkgevers werd de premie daarom gedifferentieerd op basis van de risicogegevens van de sector. De artt. 7 en 8 Besluit WAO (oud) bevatten regelingen voor de berekening van premiepercentages voor de gevallen waarin individuele premiedifferentiatie niet mogelijk was doordat gegevens uit t-7 t/m t-3 ontbraken (art. 7 besluit WAO (oud)) of gegevens uit t-2, t-1 of het premiejaar zelf ontbraken (art. 8 besluit WAO (oud)). Nadat voor kleine werkgevers de individuele differentiatie was vervangen door een sectorale, werd het toepassingsbereik van de artt. 7 en 8 expliciet beperkt tot de (startende) grote werkgever. Volgens de toelichtingen bij opeenvolgende wijzigingen van het Besluit Wfsv is dit systeem ongewijzigd gebleven.  
       
     
     
       5.12 
       De geschiedenis van de artt. 2.16 en 2.17 Besluit Wfsv wijst dus uit dat zij gelden voor een startende grote werkgever en dat art. 2.17 besluit Wfsv ziet op de grote werkgever die in t-2, t-1 of het premiejaar zelve start. Dat leidt weliswaar niet tot individuele premiedifferentiatie omdat de premie in dat geval wordt bepaald op basis van landelijke gegevens die niet beïnvloedbaar zijn voor de individuele grote werkgever, maar het alternatief dat de Staatssecretaris voorstaat (vaststelling van de premie aan de hand van sectorale risicogegevens) is evenmin gebaseerd op gegevens waarop de individuele grote werkgever met eigen beleid significante invloed kan uitoefenen. Sectorale gegevens zouden weliswaar dichter bij het individuele risico van de belanghebbende kunnen liggen dan ongedifferentieerde landelijke gegevens, maar (i) statistieken zeggen niets over individuele gevallen en de dichterbij-veronderstelling kan ook onjuist zijn omdat de uitzendsector zeer divers is en het arbeidsongeschiktheidsrisico denkelijk anders is bij uitzending in de bouw dan bij uitzending in de kleuteropvang, en (ii) het kan niet de bedoeling van de Besluitgever zijn geweest zijn Besluit zó te interpreteren dat art. 2.17 Besluit Wfsv zinloos is. Tekst, noch geschiedenis van die bepaling duidt op andere mogelijkheden dan toepassing op grote werkgevers. 
       
       
       
         6  Het systeem van art. 38 Wfsv en de artt. 2.5 t/m 2.17 Besluit Wfsv 
       
     
     
       6.1 
       Art. 38 Wfsv regelt de berekening van de gedifferentieerde premie Werkhervattingskas (gedifferentieerde WGA-premie; die afkorting staat voor Werkhervatting Gedeeltelijk Arbeidsgeschikten) die, als percentage van het premieplichtig loon  wordt geheven ten behoeve van de Werkhervattingskas (WHK). Art. 38 Wfsv (zie 4.4 hierboven) is ingevoerd bij de Wet tot invoering en financiering van de Wet werk en inkomen naar arbeidsvermogen (WIA).  In het Besluit Wfsv (zie 4.5 hierboven) wordt onder meer uitvoering gegeven aan art. 38 Wfsv. 
       
     
     
       6.2 
       
         Ten laste van de WHK komen blijkens art. 117b Wfsv diverse uitkeringen. De gedifferentieerde WGA-premie bestaat daarom uit drie premiecomponenten, die worden gebaseerd op gegevens over de ten laste van de WHK komende uitkeringen, zoals omschreven in de onderdelen g, h en i van art. 2.5(1) Besluit Wfsv (zie 4.5 hierboven) en de daarmee verband houdende kosten. Het gaat blijkens de genoemde bepalingen, in samenhang bezien met de artt. 117b(1)(a), 117b(1)(b), 117b(5)(c) Wfsv, om de zogenoemde: 
         1) ‘WGA-lasten vaste dienstbetrekkingen’;  
         2) ‘WGA-lasten flexibele dienstbetrekkingen’; en  
         3) ‘ZW-lasten’. 
         Bij elke stap in de hierna uiteen te zetten berekening van de gedifferentieerde WGA-premie worden steeds ter dekking van de drie verschillende soorten lasten drie aparte premie-componenten berekend, die daarna worden samengevoegd tot één percentage.  
       
       
     
     
       6.3 
       U vindt hieronder een overzicht van het stelsel van het Besluit Wfsv, voor zover in casu van belang. De stappen onder A berekenen het gedifferentieerde premiepercentage WGA ten laste van kleine werkgevers; de stappen onder B geven de hoofdregels voor de berekening van het gedifferentieerde premiepercentage WGA ten laste van grote werkgevers;  de stappen onder C geven alternatieve berekeningswijzen als in stap B beschreven berekeningen bij gebrek aan historische gegevens niet gemaakt kunnen worden. Onder het schema licht ik het toe. Ook die toelichting zal helaas niet meevallen. 
       
         
           
         
       
       
         
           Prealabel: kleine of grote werkgever? 
         
       
     
     
       6.4 
       Zoals blijkt uit het schema, wordt de gedifferentieerde WGA-premie voor de kleine werkgever anders bepaald dan voor de grote werkgever (de middelgrote werkgever laat ik buiten beschouwing, nu die in casu niet van belang is en er al zo weinig touw aan vast te knopen valt). De eerste vraag die moet worden beantwoord is dus of we met een kleine, middelgrote of grote werkgever van doen hebben. Dienaangaande is van belang dat art. 38 Wfsv per 1 januari 2013 is aangepast bij de Wet beperking ziekteverzuim en arbeidsongeschiktheid vangnetters,  bij welke wijziging het huidige eerste lid is ingevoegd, dat werkgevers categoriseert (zie 4.4 hierboven). Art. 2.5 Besluit Wfsv bepaalt op basis daarvan wanneer sprake is van een kleine (een middelgrote) of een grote werkgever (zie 4.5 hierboven): 
       
     
     
       6.5 
       In formulevorm houdt art. 2.5 Besluit Wfsv het volgende in: 
       - Voor een kleine werkgever:  
       
         
           
         
       
       - Voor een middelgrote werkgever: 
       
         
           
         
       
       - Voor een grote werkgever: 
       
         
           
         
       
       
       
         De bedragen aan gemiddeld premieplichtig loon die deze drie categorieën afgrenzen, worden jaarlijks vastgesteld door het UWV (art. 2.5(2) Besluit Wfsv). Voor 2004 zijn de grensbedragen de volgende: 
       
       
         
           Gemiddeld premieplichtig loon:					     € 30.700 
         
         
           Grens kleine/middelgrote werkgever (10 x dat loon):		   € 307.000 
         
         
           Grens middelgrote/grote werkgever (100 x dat loon):		€ 3.070.000 
         
       
       Op basis hiervan kan men concluderen dat een premieplichtige werkgever die pas in het jaar t-1 of in het premiejaar zelve start, geen middelgrote of grote werkgever kan zijn omdat enig premieplichtig loon in jaar t-2 dan ontbreekt, dus nihil is, hetgeen onmiskenbaar lager is dan € 30.700.  
       
       
         A.  Kleine werkgevers 
         
           Stap A.1) Sectorale premiecomponenten kleine werkgever 
         
       
     
     
       6.6 
       Het door een kleine werkgever te betalen premiepercentage wordt bepaald door de artt. 2.6(3) en 2.10 Besluit Wfsv. Art. 2.6(3) Besluit Wfsv bepaalt de gedifferentieerde WGA-premie door de sectorale premiecomponenten WGA-lasten vaste dienstbetrekkingen, WGA-lasten flexibele dienstbetrekkingen en ZW-lasten bij elkaar op te tellen. Art. 2.10(1) Besluit Wfsv geeft de methode om die sectorale premiecomponenten te berekenen; die is vergelijkbaar met de, onder stap B.1 nog te bespreken methode in art. 2.8 voor de berekening van de landelijke premiecomponenten, met dien verstande dat voor de  landelijke  gegevens de  sectorale  gegevens in de plaats komen. Voor 2014 zijn de sectorale premiecomponenten voor sector 52 (uitzendbedrijven) als volgt vastgesteld: 
       
         
           Sectorale premiecomponent vaste dienstbetrekkingen uitzendbedrijven: 		0,14 
         
         
           Sectorale premiecomponent flexibele dienstbetrekkingen uitzendbedrijven:	0,82 
         
         
           Sectorale premiecomponent ZW uitzendbedrijven:					4,44 
         
       
       
         Stap A.2) Gedifferentieerde WGA-premie kleine werkgever 
       
     
     
       6.7 
       Het door kleine werkgevers in de sector uitzendbedrijven te betalen premiepercentage bestond op grond van art. 2.6(3) Besluit Wfsv in 2014 uit de som van de sectorale premiecomponenten: 0,14 + 0,82 + 4,44 = 5,4. 
       
       
         B.  Grote werkgevers 
         
           Stap B.1) Gemiddeld premiepercentage (landelijk), van belang voor de grote werkgever 
         
       
     
     
       6.8 
       Voor een grote werkgever is de berekening van de gedifferentieerde WGA-premie aanzienlijk complexer dan voor de kleine werkgever. Anders dan voor de kleine werkgever, voor wie het sectorrisico bepalend is, is voor de grote werkgever het eigen arbeids-ongeschiktheidsincidentieverleden bepalend voor de berekening van de gedifferentieerde WGA-premie. De berekening van de premie voor de grote werkgever geschiedt in vijf stappen. 
       
     
     
       6.9 
        De eerste stap is de vaststelling, door het UWV , van een voor alle bedrijfs- en beroepstakken gelijk gemiddeld percentage per premiecomponent (art. 38(2)(b) Wfsv), gebaseerd op landelijke gegevens. Die gemiddelde percentages worden in art. 2.8 Besluit Wfsv bepaald op een breuk met in de teller de som van de totale in het premiejaar te verwachten lasten (WGA-flex, WGA-vast en ZW) minus de som van de totale te verwachten premies ten gunste van de WHK in dat jaar; het resulterende verschil wordt vermenigvuldigd met 100. De noemer van de breuk is de som van het totale in het premiejaar te verwachten premieplichtige loon plus de in dat jaar te verwachten uitkeringen ter vervanging van de gedifferentieerde premie. In formulevorm voor de drie componenten bedragen de gemiddelde percentages: 
       
       
         
           
         
       
       
       
         
           
         
       
       
       
         
           
         
       
       
       
         Voor 2014 zijn deze drie gemiddelde percentages als volgt vastgesteld: 
       
       
         
           Gemiddelde percentage premiecomponent vaste dienstbetrekkingen: 		0,49 
         
         
           Gemiddelde percentage premiecomponent flexibele dienstbetrekkingen:		0,17 
         
         
           Gemiddelde percentage premiecomponent ZW					0,31 
         
       
       
       
         Het (landelijke) gemiddeld WGA-premiepercentage was daarmee voor 2014: 0,49 + 0,17 + 0,31 = 0,97 
         
           Stap B.2) Rekenpremiepercentage (landelijk), van belang voor grote werkgevers 
         
       
     
     
       6.10 
       De tweede stap in de berekening van de gedifferentieerde WGA-premie is de vaststelling, eveneens door het UWV, van voor alle takken van bedrijf en beroep gelijke rekenpercentages per premiecomponent (art. 38(2)(a) Wfsv). Deze percentages worden berekend door de op basis van art. 2.8 Besluit Wfsv bepaalde gemiddelde percentages (stap B.1) te verminderen met twee correctiepercentages (art. 2.9(1) Besluit Wfsv). Telt men de drie (per premiecomponent) resulterende rekenpercentages bij elkaar op, dan resulteert een voor alle takken van bedrijf en beroep gelijk rekenpercentage. Voor 2014 zijn de rekenpercentages van de drie premiecomponenten als volgt vastgesteld: 
       
         
           Rekenpercentage premiecomponent vaste dienstbetrekkingen: 			0,51 
         
         
           Rekenpercentage premiecomponent flexibele dienstbetrekkingen:			0,18 
         
         
           Rekenpercentage premiecomponent ZW						0,34 
         
       
       
       
         Het voor alle takken van bedrijf en beroep gelijke percentage was in 2014 dus 0,51 + 0,18 + 0,34 = 1,03. 
         
           Stap B.3) Individuele opslagen/kortingen 
         
       
     
     
       6.11 
       
         De derde en meest complexe stap in de berekening van de gedifferentieerde WGA-premie voor grote werkgevers volgt uit de artt. 2.11, 2.12 en 2.13 Besluit Wfsv (zie 4.5 hierboven). Die bepalingen bevatten berekeningen van per grote werkgever te berekenen opslagen of kortingen per premiecomponent. Bij de wijziging van het Besluit Wfsv per 1 januari 2014 is een en ander als volgt toegelicht: 
          “De individuele gedifferentieerde premie komt tot stand door op het rekenpercentage per werkgever een opslag of korting toe te passen. De premies zijn in een bepaald jaar (t) gebaseerd op de resultaten in de zin van uitkeringslasten van (ex-)werknemers van de betreffende werkgever van twee jaar daarvoor (t-2). In jaar t-1 worden de opslagen en kortingen berekend op de gedifferentieerde premie voor het jaar t. Het jaar t-2 is dus het meest recente jaar waarover realisatiecijfers bekend zijn. Dit jaar geldt derhalve als basisjaar voor de berekening van de hoogte van de opslag of korting.” 
       
       
     
     
       6.12 
       De drie kortingen/opslagen-bepalingen (artt. 2.11, 2.12 en 2.13 Besluit Wfsv) komen in hoofdlijnen overeen. Het eerste lid definieert de individuele opslag/korting als resultante van het individuele werkgeversrisicopercentage (de uitkeringlasten ter zake van de te berekenen premiecomponent) minus een gemiddeld werkgeversrisicopercentage (voor die uitkeringslasten).  In formulevorm luiden de kortingen/opslagen voor de drie risico-componenten als volgt: 
       
       
         
           
         
       
       
       
         
           
         
       
       
       
         
           
         
       
       
     
     
       6.13 
       
         De tweede en derde leden van de artt. 2.11, 2.12 en 2.13 Besluit Wfsv geven per premiecomponent de berekeningswijze voor de in de formules te voegen individuele werkgeversrisicopercentages en gemiddelde werkgeversrisicopercentages. Het tweede lid geeft de berekeningswijze voor de individuele werkgeversrisicopercentages, bestaande uit een breuk. Zo luidt bijvoorbeeld art. 2.11(2)  Besluit Wfsv, voor de premiecomponent WGA-vast: 
         “2. Het individuele werkgeversrisicopercentage wordt verkregen door de uitkeringen van de aan de werkgever toe te rekenen WGA-lasten vaste arbeidskrachten die in het tweede kalenderjaar vóór het kalenderjaar waarvoor de premie wordt vastgesteld zijn betaald te vermenigvuldigen met honderd en de uitkomst van deze berekening te delen door het ten laste van die werkgever komende gemiddelde premieplichtige loon per jaar, berekend over het tijdvak van vijf kalenderjaren, eindigend één jaar voor aanvang van het kalenderjaar waarvoor de premie wordt vastgesteld.” 
       
       
       
         De betekenis van de zinsnede ‘de uitkeringen van de aan de werkgever toe te rekenen WGA-lasten vaste arbeidskrachten’ is mij niet duidelijk. De Nota van toelichting bij de wijziging van het Besluit Wfsv per 1 januari 2014 vermeldt slechts: 
         “De opslagen en kortingen worden berekend aan de hand van aan werkgevers toegerekende gerealiseerde lasten” 
       
       
       
         Sijstermans begrijpt dit als volgt: 
         “Vanaf 2014 wordt het individuele werkgeversrisico berekend door: 
       
       
         
           
           
           
             
               
                 – 
               
               
                 de aan de werkgever toe te rekenen en ten laste van de WHK komende WGA-uitkeringen aan vast personeel in het jaar t‑2 af te zetten tegen het premieplichtig loon van die werkgever in de jaren t‑6 tot en met t‑2; 
               
             
             
               
                 – 
               
               
                 de aan de werkgever toe te rekenen en ten laste van de WHK komende WGA-uitkeringen aan flex-personeel in het jaar t‑2 af te zetten tegen het premieplichtig loon van die werkgever in de jaren t‑6 tot en met t‑2; 
               
             
             
               
                 – 
               
               
                 de aan de werkgever toe te rekenen en ten laste van de WHK komende ZW-uitkeringen aan flex-personeel in het jaar t‑2 af te zetten tegen het premieplichtig loon van die werkgever in de jaren t‑6 tot en met t‑2.” 
               
             
           
         
       
       
       
         Voor zover hier touw aan valt vast te knopen, vermoed ik dat de teller van de individuele risico-breuk wordt gevormd door (100 maal) de uitkeringen aan (oud)werknemers van de individuele werkgever die in het jaar t-2 ten laste van de WHK zijn gekomen, voor zover die uitkeringen verband houden met de premiecomponent (vast, flexibel of ZW) waarvoor de opslag/korting wordt berekend, en de noemer door het gemiddeld in de jaren t-2, -3, -4, -5, en -6 ten laste van de individuele werkgever gekomen premieplichtige loon. De individuele werkgevers-risicopercentages wordt dus berekend op basis van gegevens tot zes jaar terug vóór het premiejaar. In formulevorm luiden de berekeningen van het individuele werkgeversrisico per premiecomponent (vast, flex en ZW): 
       
       
       
         
           
         
       
       
       
         
           
         
       
       
       
         
           
         
       
       
     
     
       6.14 
       
         Het gemiddelde werkgeversrisicopercentage wordt bepaald op basis van het derde lid van de artt. 2.11, 2.12 en 2.13 Besluit Wsfw. Voor de premiecomponent WGA-vast bijvoorbeeld, geeft art. 2.11(3) de volgende berekeningsbreuk: 
         “3. Het gemiddelde werkgeversrisicopercentage wordt verkregen door het totaalbedrag aan uitkeringen van de aan de werkgevers toe te rekenen WGA-lasten vaste arbeidskrachten, die in het tweede kalenderjaar vóór het kalenderjaar waarvoor de premie wordt vastgesteld zijn betaald, te vermenigvuldigen met honderd en de uitkomst van deze berekening te delen door het totale premieplichtige loon in het tweede kalenderjaar vóór het kalenderjaar waarvoor de premie wordt vastgesteld.” 
       
       
       
         Sijstermans begrijpt dit als volgt: 
         “Vanaf 2014 wordt het gemiddelde werkgeversrisico berekend door: 
       
       
         
           
           
           
             
               
                 – 
               
               
                 de aan publiek verzekerde werkgevers toe te rekenen en ten laste van de WHK komende WGA-uitkeringen aan vast personeel in het jaar t‑2 af te zetten tegen het premieplichtig loon van alle publiek verzekerde werkgevers in het jaar t-2; 
               
             
             
               
                 – 
               
               
                 de aan publiek verzekerde werkgevers toe te rekenen en ten laste van de WHK komende WGA-uitkeringen aan flex-personeel in het jaar t‑2 af te zetten tegen het premieplichtig loon van alle publiek verzekerde werkgevers in het jaar t-2; 
               
             
             
               
                 – 
               
               
                 de aan publiek verzekerde werkgevers toe te rekenen en ten laste van de WHK komende ZW-uitkeringen aan flex-personeel in het jaar t‑2 af te zetten tegen het premieplichtig loon van alle publiek verzekerde werkgevers in het jaar t-2;” 
               
             
           
         
       
       
     
     
       6.15 
       De teller van de breuk is hier kennelijk (100 maal) de in jaar t-2 in totaal (landelijk) vanuit de WHK aan (oud)werknemers van publiek verzekerde werkgevers uitgekeerde gelden, en de noemer het totaal door die werkgevers betaalde premieplichtige loon in t-2. In formulevorm luiden de berekeningen van het gemiddelde werkgeversrisico per premiecomponent (vast, flex en ZW): 
       
       
         
           
         
       
       
       
         
           
         
       
       
       
         
           
         
       
       
     
     
       6.16 
       
         Zoals in 6.12 opgemerkt, moeten deze gemiddelde werkgeversrisicopercentages worden afgetrokken van de individuele risicopercentages om de individuele opslagen c.q. kortingen per premiecomponent te bepalen. 
         
           Stap B.4) Berekening individuele premiecomponenten 
         
       
     
     
       6.17 
       
         De vierde stap is dan  relatief  eenvoudig. Art. 2.6(4)(2e helft) Besluit Wfsv berekent de individuele premiecomponenten door de per component vastgestelde rekenpremie-percentages (stap B.2) te vermeerderen of te verminderen met de in stap B.3 berekende individuele opslagen of kortingen. Het resultaat is drie  individuele premiecomponenten (vast, flex, ZW). 
         
           Stap B.5) Gedifferentieerde WGA-premie grote werkgever 
         
       
     
     
       6.18 
       Om tot slot de gedifferentieerde WGA-premie voor de grote werkgever te bepalen, worden volgens art. 2.6(4)(2e helft), de drie in stap B.4 berekende individuele premiecomponenten bij elkaar opgeteld. 
       
       
         
           C. Alternatieve berekeningswijzen bij gebrek aan gegevens 
         
         
           Stap C.1) Art. 2.16 Besluit Wfsv: alternatieve berekening individuele opslagen/kortingen (1) 
         
       
     
     
       6.19 
       Het Besluit Wfsv regelt voorts specifieke gevallen waarin de boven beschreven toepassing van de artt. 2.6(4), 2.11(2), 2.12 (2) en 2.13 (2) op praktische complicaties staat. Het gaat om de artt. 2.16 en 2.17 Besluit Wfsv.  
       
     
     
       6.20 
        Het onleesbare art. 2.16 Besluit Wfsv (zie 4.5 hierboven) behelst een alternatieve berekening van het individuele werkgeversrisico, bedoeld in de artt. 2.11(2), 2.12(2) en 2.13(2) Besluit Wfsv, voor de werkgever die niet gedurende het gehele “tijdvak, bedoeld in artikel 2.11, tweede lid, 2.12, tweede lid, en 2.13, tweede lid” werkgever was. Zoals in 6.13 hierboven bleek, gaat het in die bepalingen om twee tijdvakken: t-2 en t-6 t/m t-2. Het is niet aanstonds duidelijk welke van die twee tijdvakken bedoeld wordt in art. 2.16 Besluit Wfsv, maar ik maak uit de tekst en de context van die bepaling op dat het gaat om de laatstgenoemde periode. Art. 2.16 geeft immers een alternatieve berekening van de noemer van de breuk die het gemiddelde werkgeversrisicopercentage aangeeft: het gemiddeld in de jaren t-2, -3, -4, -5, en -6 ten laste van de individuele werkgever gekomen premieplichtige loon. De regeling betreft dus kennelijk de situatie waarin een werkgever niet in alle jaren t-2, -3, -4, -5, en -6 werkgever was, zodat een vijfjarig gemiddeld premieplichtig loon niet beschikbaar is. De alternatieve berekeningswijze van art. 2.16 Besluit Wfsv bestaat uit vermenigvuldiging van het gemiddelde premieloon in de wél bekende jaren uit de periode t-2 t/m t-6 met een breuk met in de teller het gemiddelde werkgeversrisicopercentage – berekend op basis van de artt. 2.11(3), 2.12(3) en 2.13(3) Besluit Wfsv – en in de noemer hetzelfde gemiddelde werkgeversrisicopercentage waarbij echter geen gegevens uit t-2 worden ingevuld, maar gegevens uit de periode t-2 t/m t-6 waarin de werkgever al wel werkgever was. In formulevorm: 
       
       
         
           
         
       
       
       
         Ik maak hieruit op dat in elk geval gegevens uit het jaar t-2 nodig zijn. Opmerking verdient dat deze bepaling naar haar aard niet kan zien op de premie voor kleine werkgevers, nu hun premie wordt berekend op basis van art. 2.10 Besluit Wfsv, en niet op basis van de art. 2.11, 2.12 en 2.13 besluit Wfsv waarover art. 2.16 Besluit Wfsv gaat. 
       
       
       
         
           Stap C.2)  Art. 2.17 Besluit Wfsv: alternatieve berekening individuele opslagen/kortingen (2) 
         
       
     
     
       6.21 
       Art. 2.17(1) Besluit Wfsv bevat nóg een alternatieve individuele premieberekening. U zie voor de tekst van deze bepaling 4.5 hierboven. Art. 2.17(1) Besluit Wfsv geeft een berekeningswijze van het gedifferentieerde premiepercentage, bedoeld in art. 2.6(4) Besluit Wfsv, voor de grote werkgever die voor het eerst werkgever is geworden in het premiejaar of in t-1 of t-2. Het gaat dus om gevallen waarin gegevens uit het jaar t-2 en/of het jaar t-1 ontbreken. Het premiepercentage wordt dan vastgesteld op de voet van art. 2.9 Besluit Wfsv. Zoals blijkt uit 6.10 hierboven (stap B.2), bedroeg in 2014 het ex art. 2.9 Besluit Wfsv berekende rekenpremiepercentage WGA 1,03% van het premieplichtige loon. Anders dan art. 2.16 Besluit Wfsv, ziet art. 2.17 niet alleen op het geval waarin de gegevens uit de noemer van de formule ex art. 2.11(2), 2.12(2) en 2.13(2) Besluit Wfsv,  ontbreken, maar ook op het geval waarin zowel die gegevens als de gegevens voor de teller (gegevens uit t-2) ontbreken. Net als art. 2.16 Besluit Wfsv, kan deze bepaling mijns inziens naar haar aard niet zien op kleine werkgevers, in dit geval niet omdat zij een alternatief is voor de berekening uit art. 2.6(4) Besluit Wfsv, die alleen de premie voor de grote werkgever betreft. 
       
       
         
           Samenvatting 
         
       
     
     
       6.22 
       Met klamme handen en een zekere hoofdpijn maak ik uit het bovenstaande op dat paragraaf 2 van het Besluit Wfsv als volgt in elkaar zit:  
       - de tekst van art. 2.5 Besluit Wfsv doet vermoeden dat een werkgever die start in het premiejaar of in jaar t-1 of t-2 als groot wordt aangemerkt; 
       - paragraaf 2 Besluit Wfsv strekt ertoe de premies WHK te differentiëren en geeft voor kleine, middelgrote en grote werkgevers verschillende premieberekeningsmethoden;  
       - voor de berekening van de premie ten laste van kleine werkgevers worden sectorale percentages gebruikt; de individuele risicohistorie doet niet ter zake; 
       - voor de berekening van de premie ten laste van grote werkgevers is de individuele arbeidsongeschiktheidsgeschiedenis van die werkgever (zijn uitkeringsveroorzakings-verleden) bepalend, waarvoor twee perioden van belang zijn: (i) de jaren t-6 t/m t-3 (voor de bepaling van een gemiddeld loon per werkgever) en (ii) het jaar t-2 (voor welk jaar de aan de individuele werkgever toe te rekenen WGA-uitkeringen bepaald worden) ; 
       - als gegevens over de jaren t-6 t/m t-3 ontbreken, is art. 2.16 Besluit Wfsv van toepassing, dat naar zijn aard alleen over grote werkgevers gaat; 
       - als gegevens over het jaar t-2) ontbreken, is art. 2.17 Besluit Wfsv van toepassing, dat naar zijn aard eveneens alleen over grote werkgevers gaat, nu het een alternatief biedt voor de berekening uit art. 2.6(4) Besluit Wfsv, die alleen de premie voor grote werkgevers betreft.  Dit leidt tot de conclusie dat art. 2.17 Besluit Wfsv geldt voor een werkgever die qua (verwachte) omvang een grote werkgever is, maar over wie gegevens ontbreken om een individueel werkgeversrisico te bepalen. De tekst van art. 2.5(1)(d) Besluit Wfsv (zie 4.5 hierboven) doet daar niet aan af, nu art. 2.17 Besluit Wfsv expliciteert dat het een alternatief is voor de berekening ex art. 2.6(4) Besluit Wfsv die juist ziet op de grote werkgever van art. 2.5(1)(d) Besluit Wfsv. In 2014 werd volgens art. 2.17 Besluit Wfsv voor een startende grote werkgever het premiepercentage WGA gesteld op het op basis van art. 2.9 bepaalde landelijke rekenpercentage: 1,03. 
       
     
   
   
     
       7 Van ambtswege: naheffing bij onjuist blijkende prognose 
     
       7.1 
       Ik meen op grond van het bovenstaande dat ook een werkgever zonder (risico)verleden ‘groot’ kan zijn en dat art. 2.17 Besluit Wfsv de oplossing biedt voor het probleem van de gedifferentieerde WGA-premieberekening ten laste van startende grote werkgevers. Er bestaat bij mijn weten echter geen gedelegeerde wetgeving die regelt hoe bepaald wordt of een  startende  werkgever groot, middelgroot of klein is. De Staatssecretaris merkt terecht op dat daarvoor in beginsel de loonsomgegevens van het jaar t-2 beslissend zijn en dat die ontbreken. Het ligt dan in de rede om, zoals de belanghebbende heeft gedaan, uit te gaan van de redelijkerwijs te verwachten loonsom in het premiejaar.  
       
     
     
       7.2 
       Prognoses kloppen niet steeds. De vraag rijst wat te doen als de belanghebbende achteraf blijkt in 2014 niet ‘groot’ te zijn geweest, maar middelgroot of klein. Het maximale belang bij die vraag is het verschil tussen het landelijke rekenpercentage in 2014 (1,03% van het premieloon) en het sectorale percentage voor de uitzendbranche dat in 2014  voor kleine uitzendwerkgevers gold (5,4% van het premieloon).  
       
     
     
       7.3 
       
         De categorisering van werkgevers geschiedt bij ‘mededeling loonheffingen’ die in belanghebbendes geval de (standaard)indeling  als kleine werkgever vermeldde met het bijbehorende ‘gedifferentieerde premiepercentage WHK’ ad 5,4%. Het rechtskarakter van deze ‘Mededeling’ is tamelijk schimmig. Het ‘Handboek Loonheffingen’ van de belastingdienst vermeldt slechts: 
         “ Beschikking of mededeling 
         Wij stellen het gedifferentieerde premiepercentage WHK vast. U krijgt van ons een beschikking (als u een middelgrote of grote werkgever bent) of een mededeling (als u een kleine werkgever bent) met het totaalpercentage en de percentages van de 3 premiedelen die voor u gelden. Het totaalpercentage past u toe in de aangifte. Als u een middelgrote werkgever bent, staat in uw beschikking ook de berekening van het gewogen gemiddelde (…).” 
       
       
       
         Als een werkgever als groot of middelgroot is, gaat het dus kennelijk om een beschikking. Dat strookt met art. 1:3 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb).  
       
       
     
     
       7.4 
       
         Art. 38(7) Wfsv geeft de Inspecteur de bevoegdheid die beschikking te herzien: 
         “7.  De inspecteur is bevoegd tot herziening van een beschikking op grond van dit artikel indien enig feit grond oplevert voor het vermoeden dat de beschikking is gegeven op grond van onjuiste of onvolledige gegevens. Een herziening ten nadele van de werkgever is uitsluitend mogelijk indien deze tekortkoming een gevolg is van een feit dat aan de werkgever of de gewezen werkgever kan worden toegerekend of redelijkerwijs kenbaar had kunnen zijn. De inspecteur stelt de herziening vast bij voor bezwaar vatbare beschikking. De bevoegdheid tot herziening werkt uiterlijk terug tot en met 1 januari van enig jaar waarop de beschikking betrekking heeft en vervalt door verloop van 5 jaren na het einde van het kalenderjaar waarop de beschikking betrekking heeft.” 
       
       
     
     
       7.5 
       
         Dit lid is ingevoerd bij Wet van 7 mei 2014,  die met terugwerkende kracht naar 19 oktober 2013 in werking is getreden,  zodat het temporele bereik van het geciteerde lid 7 mede het litigieuze jaar 2014 omvat. De herziening ex het zevende lid is onderwerp van debat geweest in de Tweede Kamer.  De VVD-fractie stelde vragen over ‘alle rechtsgevolgen’ van de wijziging van  
         “(…) de bevoegdheid van de inspecteur tot herzien of intrekken van beslissingen op grond van de Wet financiering sociale verzekeringen”  
       
       
       
         en over de conformiteit van dit herzieningsregime met het fiscale naheffingsregime. De Staatssecretaris van Sociale Zaken en Werkgelegenheid antwoordde daarop: 
         “De inspecteur kan op grond van de voorgestelde wijziging, onder voorwaarden, onjuiste beslissingen herzien. Daarmee kunnen foutief vastgestelde premies alsnog juist worden vastgesteld, en kunnen onjuiste beschikkingen over toestemming tot of beëindigen van eigenrisicodragen worden herzien. Ook kunnen beslissingen over verzekeringsplicht worden herzien en kunnen werkgevers alsnog bij de sector worden aangesloten waartoe zij gelet op hun werkzaamheden behoren. Beslissingen hierover werden altijd al afgegeven sinds inwerking-treding van de Wfsv, maar deze bevoegdheid wordt nu expliciet geregeld om de in de praktijk bestaande onzekerheid over de bevoegdheid weg te nemen die is ontstaan door een uitspraak van het Gerechtshof Amsterdam van 26 september 2013 (ECLI:NL:GHAMS:2013:3384).  
         (…). 
         Met de voorgestelde wijziging wordt de bevoegdheid van de inspecteur om te herzien expliciet in overeenstemming gebracht met het fiscale herzieningsregime, dat in het algemeen alleen ziet op situaties dat de oorspronkelijke beschikking gebaseerd is op onjuiste of onvolledige gegevens en deze tekortkoming een gevolg is van een feit dat de werkgever of gewezen werkgever kan worden toegerekend. De bevoegdheid van de inspecteur was met de invoering van de Wfsv in 2006 al impliciet gebaseerd op het fiscale herzieningregime. Voor de praktijk is de betekenis van deze wijziging dat een onjuistheid aan de kant van de uitvoeringsorganisatie alleen hersteld kan worden indien deze onjuistheid ook kenbaar kon zijn aan de werkgever. Met de voorgestelde wijziging wordt de in de praktijk bestaande onzekerheid over de bevoegdheid weggenomen en tegelijkertijd meer duidelijkheid en zekerheid geboden over situaties waarin de inspecteur kan herzien.” 
       
       
     
     
       7.6 
       Art. 38 Wsfv noemt expliciet alleen de vaststelling van de jaarlijkse opslag of korting (lid 3) en de hernieuwde vaststellingen (leden 4 en 5), maar ik meen dat het bovenstaande geen andere conclusie toelaat dan dat de beslissing over de categorisering van een werkgever, of de belastingdienst die nu ‘beschikking’ of ‘mededeling’ noemt, onder de herzieningsmogelijkheid van het zevende lid valt. Het ging immers om explicitering van de bevoegdheid tot herzien of intrekken van beslissingen op grond van de  gehele  Wfsv en om beëindiging van de onduidelijkheid ontstaan door een uitspraak van het Hof Amsterdam over de vraag of de Inspecteur nieuwe beschikkingen mocht nemen ten nadele van de werkgever in die zin dat een hoger premiepercentage van toepassing zou zijn dan aanvankelijk beschikt.  Die zaak betrof onder meer per 20 oktober 2007 afgegeven beschikkingen ‘Loonheffingen Gedifferentieerde premie Werkhervatting Gedeeltelijk Arbeidsgeschikten (WGA)’ die een gedifferentieerde premie ad 0,63% vaststelden en de voor deze vaststelling van belang zijnde gegevens vermeldden. De op 27 december 2008 aan de werkgever gerichte nieuwe beschikkingen waren van dezelfde strekking, maar stelden een premiepercentage ad 1,06 vast. Het Hof oordeelde dat voor een dergelijke herziening ten nadele van de werkgever van een op de voet van het tweede lid (thans het derde lid) van art. 38 Wfsv genomen beschikking een wettelijke grondslag nodig was en dat die ontbrak. 
       
     
     
       7.7 
       Dan rijst de vraag of herziening op basis van art. 38(7) Wfsv ook mogelijk is als in een geval zoals dat van de belanghebbende haar loonprognose voor het premiejaar achteraf niet klopt. De in 6.5 hierboven geciteerde toelichting vermeldt “dat een onjuistheid aan de kant van de uitvoeringsorganisatie alleen hersteld kan worden indien deze onjuistheid ook kenbaar kon zijn aan de werkgever” en dat beoogd is aansluiting te zoeken bij “het fiscale herzieningsregime, dat in het algemeen alleen ziet op situaties dat de oorspronkelijke beschikking gebaseerd is op onjuiste of onvolledige gegevens en deze tekortkoming een gevolg is van een feit dat de werkgever of gewezen werkgever kan worden toegerekend”. Hoewel premies werknemersverzekering door inhouding en afdracht op aangifte worden geheven (naheffing ex art. 19 en 20 AWR) en niet door aanslagoplegging, neem ik aan dat met het ‘fiscale herzieningsregime’ bedoeld wordt het navorderingsregime van art. 16(1) AWR, nu het gaat om herziening van een eerder door de inspecteur en daarmee onder diens verantwoordelijkheid opgelegde categoriseringsbeschikking. Wat verantwoordelijkheid voor de juistheid van die beschikking betreft, is zij vergelijkbaar met een door de inspecteur opgelegde en daarmee onder diens verantwoordelijkheid vallende aanslag.  
       
     
     
       7.8 
       De loonprognose op basis waarvan de startende werkgever wordt gecategoriseerd als groot, middelgroot of klein, is afkomstig van die werkgever. Klopt die prognose niet, dan is dat mijns inziens het “gevolg (…) van een feit dat de werkgever (…) kan worden toegerekend” in de zin van art. 38(7) Wfsv nu het die werkgever is die verantwoordelijk is voor de accuratesse van die prognose, hoe zeer ook die accuratesse achteraf bezien tegenvalt als gevolg van omstandigheden die ook de werkgever niet hoefde voorzien. De onjuistheid van een prognose van de werkgever is in elk geval meer toe te rekenen aan de werkgever dan aan de fiscus. 
       
     
     
       7.9 
       Als een herziening ex art. 38(7) Wfsv daartoe aanleiding geeft, kan de inspecteur te weinig geheven premies WHK naheffen. De premies werknemersverzekeringen worden immers door de belastingdienst geheven (art. 57 Wfsv) volgens de regels van de Wet LB en de AWR (art. 59 Wfsv juncto art. 1 AWR). Loonbelasting moet door de werkgever worden ingehouden (art. 27(1) Wet LB) en afgedragen op aangifte (art. 27(5) Wet LB). Is te weinig premie geheven dan kan de inspecteur ex art. 20 AWR binnen vijf jaar naheffen. Aan naheffing kunnen de algemene beginselen van behoorlijk bestuur in de weg staan, maar aangezien de naheffing gebaseerd wordt op terechte herziening van een beschikking die onjuist was wegens een aan de werkgever toe te rekenen omstandigheid (onjuiste prognose), kan van schending van het vertrouwensbeginsel geen sprake zijn. 
       
     
     
       7.10 
       Ik meen dat het daarom niet op significante bezwaren stuit om de heffing van WGA-premie van startende werkgevers te baseren op hun loonprognoses. Als die prognose niet klopt ten nadele van de premieheffer, kan nageheven worden zoals ook in alle andere gevallen van te lage premieheffing nageheven kan worden. Er bestaan daarom mijns inziens dan ook geen significante bezwaren tegen toepassing van art. 2.17 Besluit Wfsv op gevallen zoals dat van de belanghebbende. 
       
     
   
   
     
       8 Beoordeling van het middel 
     
       8.1 
       De Staatssecretaris meent dat art. 2.17 Besluit Wfsv niet kan worden toegepast op de belanghebbende omdat (zie uitgebreider 3.3 tot en met 3.6 hierboven): 
       - het systeem van art. 38 Wfsv juncto paragraaf 2 van het Besluit Wfsv strekt tot berekening van individueel gedifferentieerde premiepercentages voor grote werkgevers gebaseerd op het risicoverleden (in t-2) van de werkgever zelf. Een werkgever die naar zijn geprognosticeerde omvang beschouwd weliswaar groot is, maar geen risicoverleden heeft, kan binnen dat systeem bij gebrek aan een jaar t-2 nooit als groot worden aangemerkt; 
       - de belanghebbende pas is gestart vlak voor het premiejaar 2014 en daarom geen premieplichtig loon heeft betaald in t-2 (2012), zodat het loon in dat jaar hoe dan ook lager was dan de € 3.070.000 genoemd in art. 2.5(1)(b), zodat zij moet worden aangemerkt als kleine werkgever. Toepassing van art. 2.17 Besluit Wfsv kan dan niet aan de orde komen;  
       - de voorloper van art. 2.17 Besluit Wfsv (art. 2.13 Besluit Wfsv (oud), reeds de door de Staatssecretaris voorgestane strekking had. 
       
     
     
       8.2 
       Zoals ik in de onderdelen 5 en 6 (zie met name 6.22) uiteen heb gezet, is het stelsel van art. 38 Wfsv juncto paragraaf 2 van het Besluit Wfsv anders dan de Staatssecretaris voorstaat. Ik meen daarom dat zijn eerste twee stellingen onjuist zijn. Ook zijn derde stelling acht ik onjuist, gezien onderdeel 5 hierboven, met name 5.11 en 5.12.  
       
     
   
   
     
       9 Conclusie 
     Ik geef u in overweging het cassatieberoep van de Staatssecretaris ongegrond te verklaren. 
     
     
     
       De Procureur-Generaal bij de  
       Hoge Raad der Nederlanden 
     
     
     
     
     
       Advocaat-Generaal 
     
   
   
      	Besluit van 13 oktober 2012 tot wijziging van het Besluit Wfsv in verband met de vaststelling van de premie voor de sectorfondsen en de Werkhervattingskas vanaf 2013 en wijziging van het Besluit SUWI in verband met de re-integratieverantwoordelijkheid van de eigenrisicodrager Stb. 2012, 494. 
   
   
      	Rechtbank Zeeland-West-Brabant 22 januari 2015, nr. AWB 14/2831, ECLI:NL:RBZWB:2015:306,  FutD  2015/0453,  V-N  2015/16.3.4,  Belastingadvies  2015/7.10. 
   
   
      	Hof ’s-Hertogenbosch 13 april 2017, nr. 15/00494, ECLI:NL:GHSHE:2017:1631,  FutD  2017/1480,  V‑N  2017/37.1.2,  NTFR  2017/1595. 
   
   
      	Hoge Raad 19 februari 2016, nr. 14/03907, ECLI:NL:HR:2016:252,  BNB  2016/140 met noot Albert, r.o. 3.13. 
   
   
      	De Inspecteur en de Staatssecretaris worden in hun standpunt gesteund door A.H.H. Bollen e.a., ( Loonbelasting en) Premieheffing (Cursus Belastingrecht) , Deventer: Kluwer 2017, p. 280.  
   
   
      	Besluit van 19 juli 1997 tot vaststelling van een algemene maatregel van bestuur als bedoeld in artikel 78, zesde lid, van de Wet op de arbeidsongeschiktheidsverzekering (Besluit premiedifferentiatie WAO), Stb. 1997, 338. 
   
   
      	Stb. 1997, 338, p. 4-5. 
   
   
      	Zie art. H van Stb. 2002, 585, p. 2.  
   
   
      	Zie art. G van Stb. 2002, 585, p. 2. 
   
   
      	Zie voor uitgebreidere beschrijving van de achtergrond van art. 38 Wfsv in samenhang met paragraaf 2 Besluit Wfsv bijvoorbeeld J.G Sijstermans,  Wegwijs in de (inter)nationale verzekerings- en premieplicht , Den Haag: Sdu, bijgewerkt tot 1 mei 2017, online geraadpleegd op 19 september 2017, hoofdstuk 9. 
   
   
      	De wijze waarop deze bepalingen met elkaar samenhangen zet ik in de navolgende tekst uiteen. 
   
   
      	Nota van toelichting, paragraaf 1.1, Stb. 1997, 338, p. 9.  
   
   
      	Nota van toelichting, paragraaf 2.2, Stb. 1997, 338, p. 12. 
   
   
      	Nota van toelichting, paragraaf 2.2.1, Stb. 1997, 338, p. 12. 
   
   
      	Nota van toelichting, paragraaf 2.2.1, Stb. 1997, 338, p. 12-13. 
   
   
      	Stb. 1997, 338, p. 20 
   
   
      	Stb. 1997, 338, p. 4. 
   
   
      	Stb. 1997, 338, p. 44. 
   
   
      	Het relevante deel van art. 4 Besluit WAO (oud) luidde toen: “ 2. Het individuele werkgeversrisicopercentage (…) wordt verkregen door (…) deze berekening te delen door het ten laste van die werkgever komende gemiddelde premieplichtige loon per jaar,  berekend over het tijdvak van vijf kalenderjaren, eindigend één jaar voor aanvang  [onderstreping PJW] van het premiejaar. ” 
   
   
      	Stb. 1997, 338, p. 45. 
   
   
      	Besluit van 19 november 2002 tot wijziging van het Besluit premiedifferentiatie WAO in verband met het afschaffen van de geïndividualiseerde opslag of korting voor kleine werkgevers, Stb. 2002, 585. 
   
   
      	Stb. 2002, 585, p. 2. 
   
   
      	Stb. 2002, 585, p. 7. 
   
   
      	Wet invoering en financiering Wet werk en inkomen naar arbeidsvermogen (wet van 10 november 2005), Stb. 2005, 573. 
   
   
      	Besluit van 16 november 2005 tot vaststelling van een algemene maatregel van bestuur ter uitvoering van de Wet financiering sociale verzekeringen en enige andere wetten (Besluit Wfsv) Stb. 2005, 585, p. 8.  
   
   
      	Stb. 2005, 585, p. 21. 
   
   
      	Besluit van 13 oktober 2012 tot wijziging van het Besluit Wfsv in verband met de vaststelling van de premie voor de sectorfondsen en de Werkhervattingskas vanaf 2013 en wijziging van het Besluit SUWI in verband met de re-integratieverantwoordelijkheid van de eigenrisicodrager Stb. 2012, 494. 
   
   
      	Stb. 2012, 494, p. 35. 
   
   
      	Stb. 2012, 494, p. 17. 
   
   
      	Zie voor een beknopte beschrijving van de berekeningsmethode van de gedifferentieerde premie voor grote en kleine werkgevers de nota van toelichting bij Stb. 2012, 494, p 19-20. 
   
   
      	Zie art. 35 Wfsv. 
   
   
      	Wet van 10 november 2005, Stb. 2005, 573. 
   
   
      	Wet van 4 oktober 2012, Stb. 2012, 464, tot wijziging van de Ziektewet en enige andere wetten om ziekteverzuim en arbeidsongeschiktheid van vangnetters te beperken. In werking getreden per 1 januari 2013, Stb. 2012, 483. 
   
   
      	Besluit gedifferentieerde premie Werkhervattingskas 2014, Art. 1, Stcrt. 2013, 24873 
   
   
      	Besluit gedifferentieerde premie Werkhervattingskas 2014, Stcrt. 2013, 24873. 
   
   
      	Uitvoeringsinstituut Werknemersverzekeringen. 
   
   
      	Besluit gedifferentieerde premie Werkhervattingskas 2014, Artt. 2, 3 en 4, Stcrt. 2013, 24873. 
   
   
      	Besluit gedifferentieerde premie Werkhervattingskas 2014, Artt. 2, 3 en 4, Stcrt. 2013, 24873. 
   
   
      	Besluit van 13 oktober 2012 tot wijziging van het Besluit Wfsv in verband met de vaststelling van de premie voor de sectorfondsen en de Werkhervattingskas vanaf 2013 en wijziging van het Besluit SUWI in verband met de re-integratieverantwoordelijkheid van de eigenrisicodrager Stb. 2012, 494, p. 20. 
   
   
      	Dit percentage wordt vervolgens vermenigvuldigd met een deelsom, waarvan de teller bestaat uit het op grond van art. 2.8 jo. 2.9 Besluit Wfsv berekende rekenpercentage minus 0,25 vermenigvuldigd met het op grond van art. 2.8 Besluit Wfsv berekende gemiddelde percentage, en de noemer uit het gemiddelde werkgeversrisicopercentage. Deze berekening laat ik voor het verdere buiten beschouwing. 
   
   
      	Besluit van 13 oktober 2012 tot wijziging van het Besluit Wfsv in verband met de vaststelling van de premie voor de sectorfondsen en de Werkhervattingskas vanaf 2013 en wijziging van het Besluit SUWI in verband met de re-integratieverantwoordelijkheid van de eigenrisicodrager Stb. 2012, 494, p. 20. 
   
   
      	J.G Sijstermans,  Wegwijs in de (inter)nationale verzekerings- en premieplicht , Den Haag: Sdu, bijgewerkt tot 1 mei 2017, online geraadpleegd op 19 september 2017, hoofdstuk 9. 
   
   
      	J.G Sijstermans,  Wegwijs in de (inter)nationale verzekerings- en premieplicht , Den Haag: Sdu, bijgewerkt tot 1 mei 2017, online geraadpleegd op 19 september 2017, hoofdstuk 9. 
   
   
      	Zie onderdeel 6.14. 
   
   
      	Zie onderdeel 6.5. 
   
   
      	Zie onderdelen 6.6 en 6.7. 
   
   
      	Voor uitleg zij verwezen naar onderdeel 6.13. 
   
   
      	Zie onderdelen 6.19 en 6.20. 
   
   
      	Zie onderdeel 6.21. 
   
   
      	Zie ook het door de Belastingdienst gepubliceerde Handboek Loonheffingen, p. 52.  
   
   
      	Handboek Loonheffingen, p. 52. 
   
   
      	Wet van 7 mei 2014 tot wijziging van de Algemene nabestaandenwet en de Wet uitkeringen burger-oorlogsslachtoffers 1940-1945 in verband met een technische aanpassing van de berekening van de nabestaandenuitkering voor alleenstaande ouders en een verduidelijking van de Werkloosheidswet, Stb 2014, 167, artikel IVa. 
   
   
      	Stb 2014, 167, artikel V(4). 
   
   
     
       Kamerstukken II  2013/14, 33 855, nr. 7 (NNV), p. 2. 
   
   
      	Gerechtshof Amsterdam 26 september 2013, nr. 12/00563, ECLI:NL:GHAMS:2013:3384. 
   
   
      	Gerechtshof Amsterdam 26 september 2013, nr. 12/00563, ECLI:NL:GHAMS:2013:3384, r.o. 4.7 tot en met 4.9.