ECLI: ECLI:NL:GHARL:2018:1462

Titel: ECLI:NL:GHARL:2018:1462 Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden , 13-02-2018 / 17/00404

Gerecht: Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden

Datum uitspraak: 2018-02-13

Zaaknummer: 17/00404

Proceduretype: Verwijzing na Hoge Raad

Onderwerp: Bestuursrecht; Belastingrecht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Uitspraak

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:GHARL:2018:1462

---

Invordering. Verwijzingsuitspraak na HR 31 maart 2017, nr. 15/02939. Bestuurdersaansprakelijkheid. Kennelijk onbehoorlijk bestuur?  Voorrang betaling concurrente crediteuren.

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN 
     locatie Arnhem 
     nummer 17/00404 
     uitspraakdatum: 13 februari 2018 
     
     
       
         Uitspraak (na verwijzing) van de derde meervoudige belastingkamer 
       
     
     
     
       op het hoger beroep van 
     
     
     
       
         
          [X]   te  [Z]  (hierna: belanghebbende) 
     
     
     
       tegen de uitspraak van de rechtbank Zeeland-West-Brabant van 16 juli 2013, nummer AWB 12/6587, in het geding tussen belanghebbende en 
     
     
     
       de  ontvanger  van de  Belastingdienst/Kantoor Oost-Brabant  (hierna: de Ontvanger) 
     
     
     
   
   
     
       1 Ontstaan en loop van het geding 
     
     
     
       1.1. 
       Belanghebbende is bij beschikking van 5 september 2011 tot een bedrag van € 374.683 aansprakelijk gesteld voor de van [A] BV te [Z] nageheven loonbelasting en omzetbelasting over de periode van 8 september 2008 tot en met 30 november 2008. Bij uitspraak op bezwaar heeft de Ontvanger de beschikking gehandhaafd. 
       
     
     
       1.2. 
       Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Zeeland-West-Brabant (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 16 juli 2013, nummer AWB 12/6587, ECLI:NL:RBZWB:2013:5919, gegrond verklaard, de uitspraak van de Ontvanger vernietigd, de aansprakelijkheid verminderd tot € 297.608, de Ontvanger veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende en vergoeding van griffierecht gelast.  
       
     
     
       1.3. 
       Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Gerechtshof ’s-Hertogenbosch. Dit gerechtshof heeft het hoger beroep bij uitspraak van 21 mei 2015, nummer 13/00978, ECLI:NL:GHSHE:2015:1846, gegrond verklaard, de uitspraak van de Rechtbank vernietigd behoudens de beslissingen inzake proceskosten en griffierecht, de aansprakelijkheid verminderd tot € 218.333, de Ontvanger veroordeeld in de proceskosten  van belanghebbende en vergoeding van griffierecht gelast. 
       
     
     
       1.4. 
       Belanghebbende en de Staatssecretaris van Financiën hebben beroep in cassatie ingesteld tegen de uitspraak van het Gerechtshof ’s-Hertogenbosch. De Hoge Raad heeft bij arrest van 31 maart 2017, nummer 15/02939, ECLI:NL:HR:2017:530 (hierna: het arrest), zowel het beroep van belanghebbende als het beroep van de Staatssecretaris gegrond verklaard, de uitspraak van het Gerechtshof ’s-Hertogenbosch vernietigd behoudens de beslissingen omtrent de proceskosten en het griffierecht en het geding verwezen naar het Hof ter verdere behandeling en beslissing met inachtneming van het arrest. 
       
     
     
       1.5. 
       Belanghebbende en de Ontvanger hebben een conclusie na verwijzing ingediend. 
       
     
     
       1.6. 
       Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 20 december 2017. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht. 
       
       
     
   
   
     
       2 Vaststaande feiten 
     
     
       2.1. 
       Belanghebbende was sinds 5 februari 2001 middellijk, door tussenkomst van [B] Holding B.V. (hierna: Holding BV), mede-aandeelhouder van [A] B.V. (hierna: de BV). Met ingang van 4 juni 2007, toen Holding BV werd benoemd tot bestuurder van de BV, was belanghebbende tevens indirect bestuurder van de BV. De BV verzorgde onder meer transporten voor [C] N.V. (hierna: [C] ). De transporten werden deels uitgevoerd  met eigen personeel en eigen vrachtwagens. Daarnaast maakte de BV gebruik van transportdiensten van (onder andere) haar aandeelhouders.  
       
     
     
       2.2. 
       In het tussen de BV en [C] gesloten vervoerscontract was een boeteclausule opgenomen: voor elke niet of niet tijdig uitgevoerde rit kon [C] een boete aan de BV opleggen van € 500. De ritten voor [C] werden gefactureerd via een systeem van self-billing: [C] gaf periodiek aan de BV op welke ritten er waren gereden en welke bedragen de BV daarvoor kon factureren.  
       
     
     
       2.3. 
       In juni 2008 zijn de jaarcijfers van de BV over 2007 gepresenteerd. Blijkens die cijfers bedroeg de netto omzet in 2007 € 8.014.031 en het verlies van dat jaar € 663.329. Het eigen vermogen bedraagt ultimo 2007 negatief € 59.613. Het balanstotaal bedraagt € 2.337.200. In het tot de gedingstukken behorende controlerapport dat in opdracht van de Ontvanger is opgemaakt, wordt een verlies per 23 oktober 2008 becijferd van € 781.905.  
       
     
     
       2.4. 
       Tijdens de op 24 juni 2008 gehouden aandeelhoudersvergadering van de BV is besloten dat alle betalingen van de BV voortaan door alle aandeelhouders dienden te worden goedgekeurd. 
       
     
     
       2.5. 
       Op 30 juni 2008 heeft [C] het vervoerscontract met de BV opgezegd per 31 december 2008, en die opzegging nadien - met instemming van de BV - vervroegd naar 1 november 2008. 
       
     
     
       2.6. 
       
         In de notulen van de op 16 juli 2008 gehouden aandeelhoudersvergadering van de BV is onder meer vermeld:  
         “[De BV] is einde verhaal en wordt met de hoogste spoed gesaneerd. Uiterlijk op 1 oktober 2008.” 
       
       
     
     
       2.7. 
       
         Nadat half juli 2008 bij de Rabobank (hierna: de bank) bekend werd dat [C] het contract met de BV had opgezegd, is de bank een strikter beheer gaan voeren over de aan de BV verstrekte financiering. Na verwijzing is gebleken dat de BV reeds in 2001 haar vorderingen aan de bank had verpand, van welk pandrecht de bank gebruik heeft gemaakt. Op 11 september 2008 heeft de bank de aan de BV verstrekte financiering opgezegd. Zonder toestemming van de bank mochten geen activa van de BV worden verkocht. Betalingen door de BV geschiedden in overleg met de bank. Ter zitting van de Rechtbank heeft een werknemer van de bank hierover verklaard:  
         “Feitelijk hebben wij als bank tot september 2008 op een plan van [de BV] gewacht. Dat plan is er uiteindelijk niet gekomen en vervolgens zijn wij onze zekerheden gaan uitwinnen. Mijn belang is dat de schuldpositie van de bank wordt afgebouwd. Er wordt geen rekening gehouden met de belastingschulden.” 
       
       
     
     
       2.8. 
       Vanaf begin september 2008 tot 9 december 2008 zijn alle activa van de BV tegen reële prijzen verkocht. De totale verkoopopbrengst van de activa bedroeg € 840.193,47. Op 26 september 2008 heeft de BV een bedrag van € 393.295 van [C] ontvangen. Het door de bank verstrekte krediet van € 414.396,09 is geheel afgelost. De curator in het faillissement van de BV heeft ten behoeve van de faillissementsboedel op 29 december 2009 een bedrag van €  520.073 van [C] gevorderd ter zake van door de BV uitgevoerde maar niet betaalde dan wel niet gefactureerde transporten. [C] heeft uiteindelijk € 120.000 aan de curator voldaan. 
       
     
     
       2.9. 
       De BV heeft in de periode van 25 juli 2008 tot 9 december 2008 in totaal € 309.604 aan de Ontvanger betaald. Hiervan heeft een bedrag van € 213.732 betrekking op loonbelasting en omzetbelasting over de periode van 21 april 2008 tot en met 13 juli 2008. Het restant ziet op de periode daarna. Over de in de maanden september tot en met oktober 2008 gelegen tijdvakken zijn bedragen aan verschuldigde loonbelasting en omzetbelasting aangegeven maar niet afgedragen respectievelijk niet voldaan. Op 31 oktober 2008 heeft de BV tijdig en op juiste wijze aan de Ontvanger een mededeling als bedoeld in artikel 36, lid 2, van de Invorderingswet 1990 (hierna: de Wet) gedaan. De aangifte omzetbelasting over november 2008 werd niet ingediend. Voor het overige is over de belastingheffing over de maanden vanaf september 2008 niet met de belastingdienst gecommuniceerd. 
       
     
     
       2.9. 
       Op 9 december 2008 is de BV, op een daartoe door Holding BV gedaan verzoek, failliet verklaard. 
       
     
     
       2.10. 
       Aan de BV zijn naheffingsaanslagen in de loonbelasting en de omzetbelasting opgelegd over de periode 8 september 2008 tot en met 30 november 2008 (hierna: de naheffingsaanslagen), gedagtekend 26 november 2008, 27 november 2008, 24 december 2008 en 29 december 2008. Zij zijn door de BV onbetaald gelaten.  
       
     
     
       2.11. 
       Bij brief van 6 augustus 2010 heeft de curator aan de Belastingdienst onder andere medegedeeld dat hij onderzoek heeft gedaan naar de uitgevoerde liquidatie, met name de verkoop van alle activa in de periode 1 november 2008 tot en met 8 december 2008. De curator is tot de conclusie gekomen dat voor de activa reële prijzen zijn betaald, maar dat de opbrengst niet is toebedeeld aan de schuldeisers overeenkomstig hun voorrecht. De Belastingdienst en het UWV zijn hierbij volledig of grotendeels onbetaald gelaten, er is hoofdzakelijk betaald aan concurrente crediteuren en de Rabobank.  
       
     
     
       2.12. 
       In het eindverslag van de curator van 22 maart 2012 is onder meer het volgende vermeld. Bij uitspreken van het faillissement op 8 december 2008 werd € 3.803 aan liquide middelen aangetroffen. Volgens de debiteurenlijst bedroeg de vordering op debiteuren per 27 november 2008 € 468.644. Een substantieel deel van de debiteuren kon de schuld echter verrekenen met een vordering op de BV. Naast deze debiteurenvordering wordt melding gemaakt van een viertal betwiste vorderingen van de BV op [C] , welke uiteindelijk tegen finale kwijting voor een totaalbedrag van € 120.000 zijn afgewikkeld. Uiteindelijk is in totaal van debiteuren € 124.186 ontvangen. Volgens het eindverslag bedragen de preferente schulden aan de Belastingdienst € 581.966 en aan het UWV € 61.063. De concurrente schulden bedragen € 1.320.235. Na aftrek van de boedelkosten resteert een bedrag van € 18.193 voor de preferente crediteuren. 
       
     
     
       2.13. 
       De Belastingdienst heeft een onderzoek ingesteld in het kader van bestuurdersaansprakelijkheid ex artikel 36 van de Invorderingswet 1990 (hierna: IW) bij de BV. Dit onderzoek is aangevangen op 5 januari 2011 en heeft geresulteerd in een rapport van 22 augustus 2011. Belanghebbende is vervolgens bij beschikking, gedagtekend 5 september 2011, tot een bedrag van € 347.683 aansprakelijk gesteld voor de aan de BV opgelegde en onbetaald gebleven (drie) aanslagen loonheffing en (drie) aanslagen omzetbelasting over de maanden september tot en met oktober 2008 en de daarmee samenhangende boetes. Daarnaast is belanghebbende aansprakelijk gesteld voor de invorderingsrente en -kosten.  
       
     
     
       2.14. 
       De Rechtbank heeft de aansprakelijkheid verminderd tot een bedrag van € 297.608. Het Gerechtshof ’s-Hertogenbosch heeft de aansprakelijkheid vastgesteld op € 218.333, zijnde het totaal van € 48.429 (loonheffing periode 8 september tot en met 5 oktober) + € 46.621 (loonheffing periode 6 oktober tot en met 2 november) + € 87.382 (omzetbelasting september) + € 35.901 (omzetbelasting oktober). Het Gerechtshof ’s-Hertogenbosch heeft belanghebbende niet aansprakelijk geacht voor de loonheffing over de periode 3 november tot en met 30 november (€ 23.625) en de omzetbelasting over de maand november (€ 25.000). 
       
     
     
       2.15. 
       Belanghebbende heeft beroep in cassatie ingesteld tegen de (resterende) aansprakelijkstelling voor de onbetaald gebleven belastingaanslagen over september en oktober 2008. Op het cassatieberoep van belanghebbende beslist de Hoge Raad dat in een geval van bewerkstelligde niet-betaling van belasting voor kennelijk onbehoorlijk bestuur niet vereist is dat het niet-betalen een structureel karakter heeft (overweging 3.2.2.). Tevens beslist de Hoge Raad dat het oordeel van het Gerechtshof ’s-Hertogenbosch dat belanghebbende, door bewust ervoor te kiezen andere schuldeisers wel te betalen, heeft bewerkstelligd dat de fiscus niet kan worden betaald, geen blijk geeft van een onjuiste rechtsopvatting (overweging 3.2.3.). De Hoge Raad overweegt daarnaast dat een bestuurder slechts kan worden verweten kennelijk onbehoorlijk te hebben bestuurd, indien deze bij machte is om gewraakte bestuurshandelingen (zoals het voorrang geven aan betaling van de bank) niet te verrichten. Tevens oordeelt de Hoge Raad dat, anders dan het Gerechtshof ’s-Hertogenbosch had geoordeeld, belanghebbende, nadat hij de betalingsonmacht aan de Ontvanger had gemeld, niet verplicht was op eigen initiatief de Ontvanger te informeren over de handelwijze van de bank (overweging 3.3.4.). Ten slotte overweegt de Hoge Raad dat de omstandigheid dat sprake is van hoofdelijke aansprakelijkheid niet zonder meer eraan in de weg staat dat sprake is van schending van het gelijkheidsbeginsel als algemeen beginsel van behoorlijk bestuur als belanghebbende de enige bestuurder is die door de Ontvanger aansprakelijk is gesteld (overweging 3.4.). 
       
     
     
       2.16. 
       Op het beroep in cassatie van de Staatssecretaris overweegt de Hoge Raad dat de omstandigheid dat na de faillietverklaring van de BV de curator bevoegd was tot voldoening van (belasting)schulden van de BV niet uitsluit dat het aan kennelijk onbehoorlijk bestuur van belanghebbende is te wijten dat de curator de loon- en omzetbelasting over de maand november 2008 niet heeft betaald. Daarnaast overweegt de Hoge Raad dat een beschikking aansprakelijkstelling slechts betrekking kan hebben op de belasting, boete en kosten, maar niet op de te belopen invorderingsrente (overweging 4.2.3.). 
       
     
     
       2.17. 
       De Hoge Raad heeft het geding verwezen naar het Hof ter verdere beslissing. 
       
       
       
       
     
   
   
     
       3 Geschil 
     
     
       3.1. 
       In geschil is of belanghebbende terecht aansprakelijk is gesteld voor de door de BV onbetaald gebleven belasting over de maanden september tot en met november 2008. Na verwijzing is niet meer geschil dat belanghebbende niet aansprakelijk is voor de boete, de invorderingsrente en de kosten.  
       
     
     
       3.2. 
       Belanghebbende neemt het standpunt in dat de aansprakelijkstelling volledig moet komen te vervallen. Hij concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, behoudens de beslissingen inzake de proceskosten en het griffierecht, vernietiging van de uitspraak van de Ontvanger en vernietiging van de beschikking aansprakelijkstelling. 
       
     
     
       3.3. 
       De Ontvanger neemt het standpunt in dat belanghebbende aansprakelijk is voor de door de BV onbetaald gelaten belasting over de maanden september tot en met november 2008. Hij concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, behoudens de beslissingen inzake de proceskosten en het griffierecht, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de aansprakelijkheid tot € 266.958. 
       
       
     
   
   
     
       4 Beoordeling van het geschil 
     
     
       4.1. 
       Ingevolge artikel 36 van de Invorderingswet 1990 (hierna: de wet) is de bestuurder van (onder andere) een besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid aansprakelijk voor de onbetaald gebleven loon- en omzetbelasting indien aannemelijk is dat het niet betalen van die belasting het gevolg is van aan hem te wijten kennelijk onbehoorlijk bestuur. Indien, zoals hier het geval is, de bestuurder de betalingsonmacht van het lichaam tijdig bij de Ontvanger heeft gemeld, rust de bewijslast van de aanwezigheid van kennelijk onbehoorlijk bestuur op de Ontvanger.  
       
     
     
       4.2. 
       Uit het arrest van de Hoge Raad volgt dat van kennelijk onbehoorlijk bestuur in de zin van artikel 36, lid 3, van de wet pas kan worden gesproken als geen redelijk denkend bestuurder – onder dezelfde omstandigheden – gehandeld zou hebben als de aansprakelijk gestelde bestuurder heeft gedaan. Dit is onder meer het geval indien de aansprakelijk gestelde bestuurder van een lichaam: 
       a. heeft bewerkstelligd dat belastingschulden van dat lichaam onbetaald zijn gebleven, 
       b. terwijl hij wist of redelijkerwijs had moeten begrijpen dat zijn handelwijze tot gevolg zou hebben dat die belastingschulden onbetaald zouden blijven en 
       c. hem te dezer zake een ernstig persoonlijk verwijt treft. 
       
     
     
       4.3. 
       De Ontvanger neemt na cassatie niet meer het standpunt in dat voor de betalingen door de BV aan de bank een verwijt aan belanghebbende kan worden gemaakt. Wel handhaaft hij zijn standpunt dat belanghebbende onbehoorlijk heeft bestuurd door in de maanden juli tot en met november 2008 voorrang te geven aan de betaling van leveranciers en andere concurrente crediteuren boven betaling van de belasting. 
       
       
         
           Bewerkstelligd 
         
       
     
     
       4.4. 
       Nadat op 24 juni 2008 de slechte resultaten over het voorafgaande boekjaar bekend waren geworden, besloten de aandeelhouders dat alle betalingen door de BV door ieder van de aandeelhouders moesten worden goedgekeurd. Op 30 juni 2008 heeft [C] het vervoercontract opgezegd. Uit het verslag van de op 16 juli 2008 gehouden aandeelhoudersvergadering blijkt dat door de aandeelhouders - waaronder belanghebbende namens Holding BV - is opgemerkt dat de BV “einde verhaal” is en dat is besloten de BV met de hoogste spoed, uiterlijk op 1 oktober 2008, te saneren. Vervolgens is besloten de bedrijfsvoering voort te zetten tot  1 november 2008, het tijdstip waarop de transporten voor [C] - de veruit belangrijkste activiteit van belanghebbende - zouden eindigen. Vaststaat dat bij de afwikkeling van de BV ervoor is gekozen de bedrijfsvoering tijdelijk voort te zetten om contractuele verplichtingen, met name ten opzichte van [C] , na te komen en een faillissement te voorkomen. Uit het door belanghebbende verstrekte overzicht van bankafschrijvingen blijkt dat in de maanden augustus tot en met november tot een totaalbedrag van ruim € 484.000 aan betalingen door de BV heeft plaatsvonden aan al of niet gelieerde zakelijke partners voor door hen in het kader van de voortgezette bedrijfsuitoefening verleende diensten. Ook werden in die periode lonen uitbetaald aan de werknemers van de BV. Aan belastingen werd € 309.684 betaald.  
       
     
     
       4.5. 
       Verder is van 31 juli 2008 tot 9 december 2008 (datum faillissement) ten minste € 374.342 afgelost op de per 31 juli 2008 bestaande schulden aan concurrente crediteuren. Bovendien is in die periode de schuld aan de bank van € 414.396 afgelost. Uit die feiten volgt, en belanghebbende heeft dat ook niet betwist, dat in die voortzettingsperiode met de van [C] ontvangen betalingen bij voorrang de zogenaamde dwangcrediteuren werden betaald. Hieronder zijn volgens belanghebbende te begrijpen de voor de voortzetting van de bedrijfsvoering essentiële relaties, zoals de bank, de werknemers, de brandstofleverancier en de ingehuurde transporteurs. Door deze betalingen te doen met voorrang boven de betaling van uit die voortzetting voortvloeiende belastingschulden, heeft belanghebbende als bestuurder bewerkstelligd dat die belastingschulden onbetaald zijn gebleven. 
       
       
         
           Redelijkerwijs moeten begrijpen 
         
       
     
     
       4.6. 
       Ook had belanghebbende redelijkerwijs moeten begrijpen dat zijn handelwijze tot gevolg zou hebben dat die belastingschulden onbetaald zouden blijven. Uit de jaarrekening over het jaar 2007 was immers gebleken dat de gewone bedrijfsvoering over dat jaar tot een zeer groot verlies had geleid. Het Hof acht, gelet op hetgeen daarover in het controlerapport van de Ontvanger is vermeld, aannemelijk dat belanghebbende wist, of als bestuurder behoorde te weten, dat ook over het lopende jaar een zeer groot verlies mocht worden verwacht uit de normale bedrijfsuitoefening. Daarnaast was bekend dat het contract met [C] op korte termijn zou worden beëindigd en werd tijdens de aandeelhoudersvergadering medio juli 2008 al geconstateerd dat de BV niet meer levensvatbaar was. Tegen de achtergrond van deze verlieslatende exploitatie had belanghebbende redelijkerwijs moeten begrijpen dat door de bedrijfsvoering voort te zetten en daarbij andere crediteuren met voorrang te betalen, de door die voortzetting opgeroepen nieuwe belastingschulden onbetaald zouden blijven. 
       
     
     
       4.7. 
       Belanghebbende heeft in dit verband nog gewezen op de door de curator bij [C] ingediende vordering van ruim € 520.000. Volgens belanghebbende mocht de BV bij het nemen van het besluit haar bedrijfsvoering voort te zetten, rekenen op het incasseren van deze vordering waarmee de thans onbetaald gebleven belastingschulden zouden kunnen worden voldaan. Het Hof verwerpt dit standpunt. Uit belanghebbendes ter zitting bij het Gerechtshof ‘s-Hertogenbosch afgelegde verklaring blijkt dat pas in november 2008 werd ontdekt dat [C] een aantal door de BV verrichte transporten ten onrechte niet in het self-billing systeem had verwerkt en dat [C] zich in een aantal gevallen ten onrechte op verrekening wegens aangebrachte schade had beroepen. Een vordering hiertoe werd pas ingediend geruime tijd nadat de BV  failliet was verklaard. Bij de in juli 2008 genomen beslissing de bedrijfsvoering tijdelijk voort te zetten, kan deze gepretendeerde vordering - nog los van haar realiteitsgehalte - dus geen rol hebben gespeeld omdat deze nog niet bekend was. Het bestaan van de vordering werd pas ontdekt nadat de bedrijfsvoering (het transport voor [C] ) op 1 november 2008 volledig was gestopt. 
       
       
         
           Ernstig verwijt 
         
       
     
     
       4.8. 
       Gelet hierop heeft belanghebbende door het tijdelijk voortzetten van de bedrijfsvoering en het daarbij voorrang geven aan betaling van andere crediteuren dan de Belastingdienst, zonder daarbij een reservering te maken voor de uit die bedrijfsvoering voortvloeiende belastingschulden, bewerkstelligd dat de belastingschulden van de BV onbetaald zijn gebleven, terwijl hij wist of redelijkerwijs had moeten begrijpen dat zijn handelwijze ertoe zou leiden dat die schulden onbetaald zouden blijven. Naar het oordeel van het Hof kan aan belanghebbende hiervan persoonlijk een ernstig verwijt worden gemaakt. Anders dan de betalingen aan de bank, berustte het bij voorrang betalen van de overige crediteuren op een vrije keuze van belanghebbende. Weliswaar was belanghebbende door de met de mede-aandeelhouders gemaakte afspraak dat alle betalingen door alle aandeelhouders vooraf moesten worden goedgekeurd, niet in staat zelfstandig betalingen aan de Ontvanger te doen, maar was hij wel van alle betalingen op de hoogte en hij was ook in de gelegenheid de betalingen aan derden te blokkeren. Dat belanghebbende met een voortzetting van de bedrijfsvoering totdat het contract met [C] zou zijn geëindigd, beoogde tot een zo gunstig mogelijke afwikkeling van het bedrijf te komen - zoals het voorkomen van een boete van [C] , door personeel zoveel mogelijk bij de nieuwe transporteur van [C] in dienst te laten treden en tot een zo gunstig mogelijke overdracht van bedrijfsmiddelen te komen - doet aan de verwijtbaarheid niet af, omdat op voorhand was te voorzien dat die voortgezette bedrijfsvoering slechts mogelijk was door deze (deels) te financieren met (nieuwe) belastingschulden.  
       
     
     
       4.9. 
       Anders dan belanghebbende heeft aangevoerd, is aansprakelijkstelling onder deze omstandigheden niet in strijd met paragraaf 36.4.1. van de Leidraad Invordering. De omstandigheden waaronder belanghebbende heeft bewerkstelligd dat belastingschulden niet werden voldaan, vallen immers ingevolge het arrest te rangschikken onder de situaties waarin geen redelijk denkend bestuurder – onder dezelfde omstandigheden – gehandeld zou hebben als de aansprakelijk gestelde bestuurder heeft gedaan. Gelet hierop heeft de Ontvanger belanghebbende terecht aansprakelijk gesteld voor de door de BV onbetaald gelaten belastingschulden.  
       
       
         
           Belastingschulden november 2008 
         
       
     
     
       4.10. 
       Dat geldt naar het oordeel van het Hof ook voor de belastingschulden over de maand november 2008. Zoals uit het arrest van de Hoge Raad blijkt, sluit de omstandigheid dat na de faillietverklaring op 9 december 2008 slechts  de curator bevoegd was belastingschulden te voldoen niet uit dat het aan kennelijk onbehoorlijk bestuur van belanghebbende is te wijten dat de loon- en omzetbelasting over de maand november 2008 niet is voldaan. Uit het onder de feiten vermelde faillissementsverslag volgt dat de curator op faillissementsdatum nauwelijks over middelen kon beschikken om de belastingschulden te voldoen, hetgeen een gevolg is van de omstandigheid dat de BV ook in de maand november 2008 onder leiding van belanghebbende voorrang heeft gegeven aan het betalen van haar overige crediteuren, zonder daarbij een reservering te maken voor de opkomende belastingschulden. Ook over die periode kan belanghebbende daarom kennelijk onbehoorlijk bestuur worden verweten. 
       
     
     
       4.11. 
       Belanghebbende heeft in dit verband nog aangevoerd dat de aansprakelijkheid voor de omzetbelastingschuld van de maand november 2008 voor een bestuurder die zelf niet meer bevoegd is voor betaling zorg te dragen, mogelijk in strijd is met het Europese recht. Uit de rechtspraak van het Europese Hof van Justitie (onder andere HvJ 11 mei 2006, C-384/04, Federation of Technological Industries en HvJ 21 december 2011, C-499/10, Vlaamse Oliemaatschappij) volgt dat artikel 21, lid 3, van de Zesde Richtlijn (thans artikel 205 van de Btw Richtlijn) toelaat dat een ander dan de belastingplichtige verplicht kan worden de verschuldigde belasting te voldoen, mits daarbij de algemene rechtsbeginselen die deel uitmaken van de rechtsorde van de Unie, met name het rechtszekerheids- en het evenredigheidsbeginsel, in acht worden genomen. In vergelijkbare zin besliste de Hoge Raad in zijn arrest van 21 januari 2011, 09/0422, ECLI:NL:HR:2011:BL0202. Het Hof is van oordeel dat aan die voorwaarden in het onderhavige geval is voldaan, nu aansprakelijkheid slechts wordt aangenomen in het geval van kennelijk onbehoorlijk bestuur, waarbij de bewijslast daarvan op de Ontvanger berust. 
       
       
         
           Gelijkheidsbeginsel 
         
       
     
     
       4.12. 
       Ten slotte heeft belanghebbende nog aangevoerd dat de Ontvanger het gelijkheidsbeginsel heeft geschonden door van de bestuurders van de BV alleen belanghebbende aansprakelijk te stellen. Uit het arrest volgt dat de omstandigheid dat sprake is van hoofdelijke aansprakelijkheid in zo’n geval niet zonder meer eraan in de weg staat dat sprake is van schending van het gelijkheidsbeginsel.  
       
     
     
       4.13. 
       Het Hof overweegt dat slechts belanghebbende formeel bestuurder is van de BV. De door belanghebbende bedoelde mede-aandeelhouders zijn dat niet en kunnen slechts op grond van artikel 36, lid 5, van de wet als bestuurder worden aangemerkt indien de Ontvanger aannemelijk maakt dat zij het beleid van de BV mede hebben bepaald als waren zij bestuurder. De Ontvanger heeft in dit verband onweersproken aangevoerd dat hij feitelijk onderzoek heeft verricht naar het handelen van de andere aandeelhouders van de BV, dat hij daarbij veel weerstand heeft ondervonden van die aandeelhouders en dat zij de kwalificatie als bestuurder betwisten. Daarnaast heeft de Ontvanger ter zitting verklaard dat die mede-aandeelhouders inmiddels op 19 september 2014 ook aansprakelijk zijn gesteld. Gelet hierop is van schending van het gelijkheidsbeginsel geen sprake. 
       
       
         
           Slotsom 
         
       
     
     
       4.14. 
       Gelet op het vorenstaande heeft de Ontvanger belanghebbende terecht aansprakelijk gesteld voor de onbetaald gebleven omzet- en loonbelasting over de maanden september tot en met november 2008. De aansprakelijkstelling moet worden verminderd tot een bedrag van € 266.958. 
       
     
     
       4.15. 
       Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep gegrond.  
       
       
     
   
   
     
       5 Griffierecht en proceskosten 
     
     
       Het Hof stelt de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het geding na cassatie heeft moeten maken overeenkomstig het Besluit proceskosten bestuursrecht vast op € 1.002 (2 punten (conclusie na verwijzing en verschijnen ter zitting) x wegingsfactor 1 x € 501 (tarief 2018)). 
     
     
     
   
   
     
       6 Beslissing 
     
     
       Het Hof: 
     
     
       – vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, behoudens de beslissingen  inzake de proceskosten en het griffierecht, 
       – vermindert de aansprakelijkheid tot een bedrag van € 266.958, en 
       – veroordeelt de Ontvanger in de proceskosten (na verwijzing) van belanghebbende tot een bedrag van € 1.002. 
     
     
     
     
       Deze uitspraak is gedaan door mr. A.I. van Amsterdam, voorzitter, mr. A.J.H. van Suilen en mr. R.A. Wolf, in tegenwoordigheid van dr. J.W.J. de Kort als griffier. 
     
     
     
       De beslissing is op 13 februari 2018 in het openbaar uitgesproken. 
     
     
     
     
       De griffier,	De voorzitter, 
     
     
     
     
     
       (J.W.J. de Kort)	(A.I. van Amsterdam) 
     
     
     
     
     
     
     
       Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 16 februari 2018 
     
     
     
     
     
     
       Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 	 
       
         de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer),  
       
       
         	Postbus 20303,  
       
       
         	2500 EH  DEN HAAG.  
       
       Daarbij moet het volgende in acht worden genomen: 
     
     1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd; 
     2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: 
     
       	a. de naam en het adres van de indiener; 
       	b. de dagtekening; 
       	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; 
       	d. de gronden van het beroep in cassatie. 
       Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.