ECLI: ECLI:NL:PHR:2022:1244

Titel: ECLI:NL:PHR:2022:1244 Parket bij de Hoge Raad , 29-12-2022 / 21/01792

Gerecht: Parket bij de Hoge Raad

Datum uitspraak: 2022-12-29

Zaaknummer: 21/01792

Proceduretype: 

Onderwerp: Bestuursrecht; Belastingrecht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Conclusie

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:PHR:2022:1244

---

Alternatief bewijs beëindiging douanevervoer; DWU van toepassing? 
       
       Belanghebbende heeft op 3 december 2015 twee keer aangifte gedaan voor de regeling extern communautair douanevervoer. Omdat de aangiften niet zijn afgemeld in het New Computerised Transit System (NCTS) nadat de vervoerstermijn is verstreken, heeft de Inspecteur een nasporingsonderzoek opgestart bij het kantoor van bestemming. Dit onderzoek heeft geen informatie opgeleverd over de regelmatige beëindiging van het vervoer. Belanghebbende heeft bij verschillende gelegenheden aan de Inspecteur documenten verstrekt om de regelmatige beëindiging van het vervoer aan te tonen. Aangezien de Inspecteur van mening was dat de overgelegde documenten onvoldoende zijn om de regeling douanevervoer als beëindigd te beschouwen, heeft hij uitnodigingen tot betaling van douanerechten en omzetbelasting aan belanghebbende uitgereikt. 
       
       Het Hof heeft vooropgesteld dat aangezien vaststaat dat het douanevervoer niet op regelmatige wijze is beëindigd, de regeling douanevervoer slechts nog als beëindigd kan worden beschouwd als een bewijsstuk wordt overgelegd dat voldoet aan de in artikel 366, lid 2 en/of lid 3, Uitvoeringsverordening communautair douanewetboek (de UCDW) gestelde voorwaarden. Naar ’s Hofs oordeel heeft belanghebbende geen bewijstukken overgelegd die voldoen aan de voorwaarden van deze bepaling. De stelling van belanghebbende dat de douaneschulden zijn tenietgegaan op grond van het bepaalde in artikel 124, lid 1, aanhef en onder k), Douanewetboek van de Unie (het DWU), heeft het Hof verworpen. 
       
       Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld en twee middelen voorgesteld. Middel I betoogt dat onbegrijpelijk is ’s Hofs oordeel dat de door belanghebbende overgelegde bewijsmiddelen niet voldoen aan de voorwaarden zoals opgenomen in artikel 366 UCDW. Het middel verdedigt in wezen dat een afdruk van een douaneaangifte, die is geprint vanuit een elektronisch aangiftesysteem, als origineel douanedocument moet worden aangemerkt. Middel II richt zich tegen het oordeel van het Hof dat de douaneschulden niet zijn tenietgegaan op grond van artikel 124, lid 1, aanhef en onder k), DWU. Dit oordeel is volgens het middel niet langer houdbaar gelet op het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Unie (het Hof van Justitie) Jumbocarry Trading. 
       
       A-G Ettema is van mening dat het in artikel 366 UCDW steeds gaat om fysieke documenten die als bewijs overgelegd kunnen worden. Een afdruk uit een geautomatiseerd systeem kan niet als een origineel douanedocument worden aangemerkt. Een afdruk moet gelijkgesteld worden aan een kopie of fotokopie als bedoeld in artikel 366, lid 3, UCDW. Volgens laatstgenoemde bepaling moet een kopie of fotokopie worden gewaarmerkt. Dit geldt dan ook voor een afdruk van een invoeraangifte. Voor zover het middel van een andere opvatting uitgaat, faalt het. 
       
       Middel II faalt volgens de A-G ook, omdat de situatie van belanghebbende verschilt van de situatie van Jumbocarry Trading. Artikel 124, lid 1, aanhef en onder k), DWU kan naar haar mening geen toepassing vinden op de onderwerpelijke douaneschuld, aangezien de rechtspositie van belanghebbende met betrekking tot de douaneschuld voor 1 mei 2016 definitief is verworven.

PROCUREUR-GENERAAL 
     
     
     
       BIJ DE 
     
     
     
       HOGE RAAD DER NEDERLANDEN 
     
     
     
       
         Nummer	 21/01792 
       
         Datum 	29 december 2022 
       
         Belastingkamer 	A  
       
         Onderwerp/tijdvak	 Douanerecht 2015  
     
     
     
       Nr. Gerechtshof	20/00343 en 20/00344 
       Nr. Rechtbank	17/5689 en 17/5690  
     
     
     
       CONCLUSIE 
     
     
     
       C.M. Ettema  
     
     
     
       in de zaak van 
     
     
     
       
        [X] B.V. 
     
     
     
       tegen 
     
     
     
       de staatssecretaris van Financiën 
     
     
   
   
     
       1 Overzicht 
     
       1.1 
       
         In deze procedure heeft belanghebbende goederen onder de regeling extern communautair douanevervoer geplaatst met de bedoeling deze goederen vanuit Nederland te vervoeren naar een plaats buiten de Europese Unie zonder dat invoerrechten verschuldigd zijn. De goederen zijn, voordat zij de Unie zouden verlaten, niet aangebracht bij het kantoor van bestemming. Hierdoor ontstaat een douaneschuld wegens een onttrekking aan het douanetoezicht. Belanghebbende meent op andere wijze te kunnen aantonen dat de douaneregeling geacht kan worden als beëindigd te worden beschouwd. De vraag die zich hierbij voordoet is op welke manier zij dit bewijs kan leveren. In het bijzonder is de vraag of het bewijs kan worden geleverd met een afdruk van een elektronische aangifte waaruit kan worden opgemaakt dat de goederen in een derde land zijn ingevoerd. Daarnaast speelt de vraag of een bepaling uit het Douanewetboek van de Unie die na het ontstaan van de douaneschulden van toepassing is geworden, geldt voor die schulden waardoor deze mogelijk teniet zijn gegaan. 
         
           Feiten en geding in feitelijke instanties 
         
       
     
     
       1.2 
       Belanghebbende heeft op 3 december 2015 twee keer aangifte gedaan voor de regeling extern communautair douanevervoer. Het kantoor van vertrek is [Q] en als kantoor van bestemming is [R], Polen, vermeld. Volgens de vrachtbrieven voor het vervoer is de geadresseerde een bedrijf dat is gevestigd in [S], Rusland. 
     
     
       1.3 
       Omdat de aangiften niet zijn afgemeld in het New Computerised Transit System (NCTS) nadat de vervoerstermijn is verstreken, heeft de Inspecteur een nasporingsonderzoek opgestart bij het kantoor van bestemming. Dit onderzoek heeft geen informatie opgeleverd over de regelmatige beëindiging van het vervoer. 
     
     
       1.4 
       Vervolgens heeft de Inspecteur belanghebbende ervan in kennis gesteld dat de bewijzen van de regelmatige beëindiging van de regeling niet zijn ontvangen. Belanghebbende heeft bij verschillende gelegenheden aan de Inspecteur documenten verstrekt om de regelmatige beëindiging van het vervoer aan te tonen. Het betreffen onder meer (kopieën van) T1-documenten, CMR-vrachtbrieven en prints uit een geautomatiseerd systeem van Russische aangiften, al dan niet voorzien van stempelafdrukken. 
     
     
       1.5 
       Aangezien de Inspecteur van mening was dat de overgelegde documenten onvoldoende zijn om de regeling douanevervoer als beëindigd te beschouwen, heeft hij - nadat hij zijn voornemen daartoe kenbaar heeft gemaakt - op 25 maart 2016 uitnodigingen tot betaling van douanerechten en omzetbelasting aan belanghebbende uitgereikt. 
     
     
       1.6 
       Rechtbank Noord-Holland (de Rechtbank) heeft het beroep met betrekking tot de uitnodigingen tot betaling ongegrond verklaard.  Gerechtshof Amsterdam (het Hof) heeft de uitspraak van de Rechtbank bevestigd. 
     
     
       1.7 
       Het Hof heeft vooropgesteld dat aangezien vaststaat dat het douanevervoer niet op regelmatige wijze is beëindigd, de regeling douanevervoer slechts nog als beëindigd kan worden beschouwd als een bewijsstuk wordt overgelegd dat voldoet aan de in artikel 366, lid 2 en/of lid 3, Uitvoeringsverordening communautair douanewetboek  (de UCDW) gestelde voorwaarden. Naar ’s Hofs oordeel heeft belanghebbende geen bewijstukken overgelegd die voldoen aan de voorwaarden van deze bepaling. 
     
     
       1.8 
       Ter onderbouwing van dit oordeel heeft het Hof verwezen naar de overwegingen 23 tot en met 28.2 van de uitspraak van de Rechtbank. De Rechtbank heeft daarin onder meer geoordeeld dat een print van een aangifte uit een geautomatiseerd systeem is aan te merken als een kopie die moet worden geviseerd om te kunnen dienen als bewijsstuk. In aanvulling daarop heeft het Hof overwogen dat de vaststelling dat de goederen in het land van bestemming zijn aangekomen, niet volstaat voor het als beëindigd kunnen beschouwen van de regeling douanevervoer. Aangezien belanghebbende geen bewijsstuk heeft overgelegd dat voldoet aan de voorwaarden van artikel 366 UCDW, is de regeling douanevervoer niet beëindigd. Dit brengt met zich dat de goederen aan het douanetoezicht zijn onttrokken, waardoor voor beide zendingen een douaneschuld is ontstaan. 
     
     
       1.9 
       De stelling van belanghebbende dat de douaneschulden zijn tenietgegaan op grond van het bepaalde in artikel 124, lid 1, aanhef en onder k), Douanewetboek van de Unie  (het DWU), heeft het Hof verworpen. Het Hof heeft geoordeeld dat regels betreffende het tenietgaan van een douaneschuld kwalificeren als materiële regels en niet als procedureregels. Materiële regels worden geacht niet te gelden met betrekking tot vóór de inwerkingtreding ervan verworven rechtsposities. Aangezien de douaneschulden zijn ontstaan vóór 1 mei 2016, de datum waarop het DWU van toepassing is geworden, is de voornoemde bepaling van het DWU in deze zaak niet van toepassing. 
     
     
       1.10 
       Tot slot heeft het Hof geoordeeld dat er geen grond bestaat af te zien van de heffing van omzetbelasting, omdat niet is komen vast te staan dat de goederen niet (eerst) in het economische verkeer van de Unie zijn gebracht. 
     
     
       1.11 
       Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld en twee middelen voorgesteld. 
     
     
       1.12 
       Middel I betoogt dat onbegrijpelijk is ’s Hofs oordeel dat de door belanghebbende overgelegde bewijsmiddelen niet voldoen aan de voorwaarden zoals opgenomen in artikel 366 UCDW. Volgens het middel heeft het Hof niet of onvoldoende gemotiveerd waarom het Hof de door belanghebbende overgelegde exemplaren van de Russische aangiften ten invoer niet heeft aangemerkt als originele douanedocumenten. Het middel verdedigt in wezen dat een afdruk van een douaneaangifte, die is geprint vanuit een elektronisch aangiftesysteem, als origineel douanedocument moet worden aangemerkt. 
     
     
       1.13 
       Middel II richt zich tegen het oordeel van het Hof dat de douaneschulden niet zijn tenietgegaan op grond van artikel 124, lid 1, aanhef en onder k), DWU. Dit oordeel is volgens het middel niet langer houdbaar gelet op het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Unie (het Hof van Justitie)  Jumbocarry Trading . 
     
     
       1.14 
       De staatssecretaris van Financiën (de Staatssecretaris) heeft een verweerschrift ingediend. 
     
     
       1.15 
       In hoofdstuk 2 van deze conclusie ga ik na met welke bewijsmiddelen kan worden aangetoond dat de douaneregeling extern communautair douanevervoer als beëindigd kan worden beschouwd wanneer goederen niet bij het kantoor van bestemming zijn aangebracht. Vervolgens onderzoek ik in hoofdstuk 3 of belanghebbende zich kan beroepen op een bepaling uit het DWU die na het ontstaan van de douaneschuld van toepassing is geworden. 
     
   
   
     
       2 Bewijs beëindiging douanevervoer 
     
       2.1 
       De regeling extern douanevervoer maakt het vervoer mogelijk van een plaats in het douanegebied van de Europese Unie naar een andere plaats in het douanegebied van de Unie van niet-communautaire goederen zonder dat deze goederen aan rechten bij invoer en andere belastingen of aan handelspolitieke maatregelen worden onderworpen, zo bepaalt artikel 91, lid 1, aanhef en onder a), Communautair douanewetboek  (het CDW). Het in deze bepaling bedoelde vervoer kan geschieden met toepassing van de regeling extern communautair douanevervoer (artikel 91, lid 2, aanhef en onder a), CDW). 
     
     
       2.2 
       De regeling vangt aan door het doen van een aangifte tot plaatsing van de goederen onder de douaneregeling (zie artikel 59, lid 1, CDW). Lid 2 van dit artikel bepaalt dat vanaf het moment dat de aangifte wordt aanvaard, de goederen zich onder douanetoezicht bevinden. 
     
     
       2.3 
       Een douaneaangifte kan onder meer worden gedaan met gebruikmaking van automatische gegevensverwerking (artikel 61, lid 1, aanhef en onder b), CDW). 
     
     
       2.4 
       Op grond van artikel 92, lid 1, CDW eindigt de regeling extern douanevervoer wanneer de onder de regeling geplaatste goederen samen met de vereiste documenten bij de douane worden aangebracht bij het douanekantoor van bestemming. Volgens lid 2 van dit artikel zuiveren de douaneautoriteiten de regeling extern douanevervoer wanneer zij op grond van een vergelijking van de gegevens van het douanekantoor van vertrek met die van het douanekantoor van bestemming kunnen vaststellen dat de regeling naar behoren is beëindigd. 
     
     
       2.5 
       Artikel 96, lid 1, onder a), CDW bepaalt dat de aangever verplicht is de goederen binnen de gestelde termijn ongeschonden bij de douane aan te brengen op het kantoor van bestemming. 
     
     
       2.6 
       In de UCDW  zijn de uitvoeringsbepalingen van de regeling en de uitzonderingen opgenomen die volgens artikel 97 CDW worden vastgesteld volgens de procedure van het comité (zie artikel 340 bis UCDW en verder). 
     
     
       2.7 
       Als uitgangspunt geldt dat de formaliteiten in het kader van de regeling communautair douanevervoer worden vervuld met behulp van elektronische gegevensverwerkingstechnieken (artikel 344 bis, lid 1, UCDW). 
     
     
       2.8 
       Volgens artikel 356 UCDW stelt het kantoor van vertrek de uiterste datum vast waarop de goederen bij het kantoor van bestemming moeten worden aangebracht. Bij de vrijgave van de goederen zendt het kantoor van vertrek de gegevens over het communautaire douanevervoer aan het opgegeven kantoor van bestemming met behulp van “het voorafgaande bericht van aankomst” (artikel 358, lid 1, UCDW). 
     
     
       2.9 
       Artikel 363, lid 1, UCDW bepaalt dat het kantoor van bestemming het kantoor van vertrek, op de dag van de aanbrenging van de goederen bij het kantoor van bestemming, door middel van een ‘bericht van aankomst’ in kennis stelt van de aankomst van de goederen. Volgens lid 3 van deze bepaling kan dit bericht niet dienen als bewijs dat de regeling in de zin van artikel 366, lid 1, UCDW is beëindigd. 
     
     
       2.10 
       Wanneer de douaneautoriteiten van de lidstaat van vertrek geen ‘bericht van aankomst’ hebben ontvangen binnen de voorgeschreven termijn voor de aanbrenging van de goederen bij het kantoor van bestemming overwegen zij de inleiding van de nasporingsprocedure. Deze procedure heeft als doel alle gegevens te verzamelen die voor de zuivering van de regeling noodzakelijk zijn of, indien dat niet mogelijk is, vast te stellen of een douaneschuld is ontstaan, wie de schuldenaar is en welke douaneautoriteiten voor de invordering bevoegd zijn (artikel 365, lid 1, UCDW). Daarbij verzoeken de douaneautoriteiten de aangever of het kantoor van bestemming om alle voor de zuivering van de regeling vereiste gegevens. 
     
     
       2.11 
       
         Artikel 366 UCDW regelt aan de hand van welke documenten de aangever het bewijs kan leveren dat de regeling als beëindigd kan worden beschouwd. Deze bepaling luidt als volgt: 
         “1. Het bewijs dat de regeling binnen de in de aangifte gestelde termijn is beëindigd, kan door de aangever ten genoegen van de douaneautoriteiten worden geleverd door de overlegging van een door de douane van de lidstaat van bestemming gewaarmerkt document waaruit blijkt dat de betrokken goederen bij het kantoor van bestemming of, bij toepassing van artikel 406, bij de toegelaten geadresseerde zijn aangebracht. 
         2. De regeling communautair douanevervoer wordt eveneens als beëindigd beschouwd wanneer de aangever ten genoegen van de douaneautoriteiten een van de volgende documenten ter identificatie van de goederen overlegt: 
         a) een in een derde land opgesteld douanedocument waaruit blĳkt dat de goederen een douanebestemming hebben gekregen; 
         b) een in een derde land opgesteld document dat is geviseerd door de douaneautoriteiten van dat land en waarin wordt bevestigd dat de goederen worden geacht zich in dat land in het vrije verkeer te bevinden. 
         3. De in lid 2 genoemde documenten kunnen worden vervangen door kopieën of fotokopieën die voor conform zijn gewaarmerkt door de instantie die de originele documenten heeft geviseerd, door de autoriteiten van de betrokken derde landen of de autoriteiten van een van de lidstaten.” 
       
     
     
       2.12 
       In lid 1 is de algemene wijze van het beëindigen van de regeling opgenomen. Dit bewijs betreft een door de douane van de lidstaat van bestemming gewaarmerkt document waaruit blijkt dat de goederen bij het kantoor van bestemming zijn aangebracht. De leden 2 en 3 maken het mogelijk alternatief bewijs te leveren. In lid 2 gaat het om originele documenten die zijn opgesteld in een derde land, waaruit blijkt dat de goederen een douanebestemming hebben gekregen of dat de goederen worden geacht zich in dat land in het vrije verkeer te bevinden. Volgens lid 3 kunnen de in lid 2 bedoelde documenten worden vervangen door kopieën die zijn gewaarmerkt door de autoriteiten. 
     
     
       2.13 
       
         Het hierboven geciteerde artikel 366 is in de UCDW ingevoegd bij verordening (EG) nr. 1192/2008.  Volgens overweging 16 van de considerans van deze verordening dienen de bepalingen ter uitvoering van de regeling communautair douanevervoer te worden aangepast aan de verplichting dat de aangiften met behulp van elektronische gegevensverwerkingstechnieken moeten worden ingediend. Ik citeer: 
         “In deze omstandigheden dienen de bepalingen ter uitvoering van de regeling communautair douanevervoer die zijn gebaseerd op de indiening van aangiften voor douanevervoer op papier, met inbegrip van die bepalingen welke de bijbehorende documenten betreffen, te worden aangepast aan de verplichting dat de aangiften voor communautair douanevervoer in de standaardprocedure met behulp van elektronische gegevensverwerkingstechnieken moeten worden ingediend.” 
       
     
     
       2.14 
       Sindsdien vindt de standaardprocedure plaats met behulp van elektronische gegevenstechnieken. De regeling voor alternatief bewijs is in het nieuwe artikel 366 UCDW onveranderd gebleven. Nog steeds wordt gesproken over: “een door de douane gewaarmerkt document”, “een in een derde land opgesteld [douane]document” en “kopieën of fotokopieën die voor conform zijn gewaarmerkt”. Ik meen dat de Commissie hier het oog heeft gehad op fysieke documenten.  Het lijkt mij namelijk niet mogelijk om een elektronische handeling als bewijs aan te leveren en/of te waarmerken. 
     
     
       2.15 
       Daarmee kom ik meteen toe aan de vraag die in de onderhavige procedure speelt, namelijk of een uitdraai uit het systeem van een elektronische aangifte een origineel document is of een kopie of fotokopie. Daarbij is van belang dat een (foto)kopie blijkens lid 3 van artikel 366 UCDW altijd gewaarmerkt moet zijn, terwijl in lid 2 onder a) volstaan kan worden met een in een derde land opgesteld douanedocument waaruit blijkt dat de goederen een douanebestemming hebben gekregen. 
     
     
       2.16 
       Uit de tekst van artikel 366 UCDW leid ik af dat het bij de leden 1 en 2 steeds gaat om fysieke documenten, gelet op de omstandigheid dat een elektronische handeling niet aan de douaneautoriteiten als bewijs kan worden aangeleverd. Bij een print van een elektronische handeling (bijvoorbeeld een uitdraai van een invoeraangifte uit het douanesysteem) gaat het mijns inziens om een kopie als bedoeld in lid 3 van artikel 366 UCDW. Een dergelijke kopie moet blijkens dit lid steeds zijn gewaarmerkt. 
     
     
       2.17 
       
         Volgens Van Dale betekent een “waarmerk”: merk of teken (m.n. handtekening of stempel) waardoor iets bekrachtigd of gegarandeerd wordt. Onder “waarmerken” verstaat Van Dale: van een waarmerk voorzien, tekenen, bekrachtigen, legaliseren. In andere talen van artikel 366, lid 3 UCDW wordt voor “gewaarmerkt” gebruikt: 
         EN: certified 
         FRA: certifiées 
         DUI: beglaubigt 
         SPA: certificadas 
          De betekenis van deze begrippen komt overeen met die van de Nederlandse versie. 
       
     
     
       2.18 
       
         Wanneer niet is voldaan aan de verplichting om onder de regeling douanevervoer geplaatste goederen aan te brengen op het kantoor van bestemming en de aangever evenmin in staat is documenten over te leggen die in overeenstemming zijn met artikel 366, leden 2 en 3 UCDW, ontstaat een douaneschuld op grond van artikel 203 CDW. Dit heeft het Hof van Justitie beslist in  B & S Global Transit Center .  Ik citeer punt 40 van het arrest: 
         “Gelet op al het voorgaande, dient op de eerste vraag te worden geantwoord dat de artikelen 203 en 204 van het douanewetboek aldus moeten worden uitgelegd dat een verzuim om te voldoen aan de verplichting om onder een regeling douanevervoer geplaatste goederen aan te brengen op het kantoor van bestemming niet een douaneschuld doet ontstaan op grond van artikel 204 van het douanewetboek, maar op grond van artikel 203 van dat wetboek, wanneer de betrokken goederen het douanegebied van de Unie hebben verlaten en het subject van deze regeling niet in staat is om documenten over te leggen die in overeenstemming zijn met de artikelen 365, lid 3, of 366, leden 2 en 3, van de uitvoeringsverordening.” 
       
     
     
       2.19 
       Artikel 203 CDW bepaalt dat een douaneschuld bij invoer ontstaat indien aan rechten bij invoer onderworpen goederen aan het douanetoezicht worden onttrokken. Dit is derhalve het geval in de situatie die is beschreven in het vorige punt. 
       
       
         3.  Is artikel 124, lid 1, aanhef en onder k), DWU van toepassing op de douaneschulden? 
       
     
     
       3.1 
       Voor het geval komt vast te staan dat het door belanghebbende aangedragen alternatieve bewijs niet voldoet aan de toepasselijke bepalingen van het CDW, heeft belanghebbende zich op het standpunt gesteld dat de douaneschulden zijn tenietgegaan op grond van een bepaling van het inmiddels in werking getreden DWU. De bepaling over de wijze waarop alternatief bewijs bij douanevervoer kan worden geleverd, is in dat wetboek vergelijkbaar met die welke onder de werking van het CDW gold (zie artikel 312 van de Uitvoeringsverordening DWU ). Het DWU bevat echter ook een nieuwe regel. 
     
     
       3.2 
       
         Het gaat om het bepaalde in artikel 124, lid 1, aanhef en onder k), DWU. Deze bepaling, die met in gang van 1 mei 2016 van toepassing is,  luidt als volgt: 
         “1. Onverminderd de geldende bepalingen inzake de niet-invordering van het met een douaneschuld overeenkomende bedrag aan invoer- of uitvoerrechten in geval van een gerechtelijk geconstateerde insolventie van de schuldenaar, gaat een douaneschuld bij invoer of uitvoer teniet op een van de volgende wijzen: 
         (…) 
         k) indien, behoudens lid 6, de douaneschuld is ontstaan overeenkomstig artikel 79 en ten genoegen van de douaneautoriteiten is aangetoond dat de goederen niet zijn gebruikt of verbruikt en het douanegebied van de Unie hebben verlaten.” 
       
     
     
       3.3 
       Volgens lid 6 van artikel 124, lid 1, aanhef en onder k), DWU gaat de douaneschuld niet teniet ten aanzien van de persoon die heeft getracht bedrog te plegen. Ik ga veronderstellenderwijs ervan uit dat deze situatie zich te dezen niet voordoet. 
     
     
       3.4 
       Ten opzichte van de regeling in het CDW is nieuw dat kan worden volstaan met aantonen dat de goederen niet zijn gebruikt of verbruikt en het douanegebied van de Unie hebben verlaten. 
     
     
       3.5 
       De onderhavige douaneschulden zijn ontstaan voordat artikel 124, lid 1, onder k), en het in die bepaling genoemde artikel 79 van toepassing zijn geworden. Dat neemt niet weg dat sommige bepalingen van het DWU van toepassing kunnen zijn in de onderhavige zaak. 
     
     
       3.6 
       Indien artikel 124, lid 1, onder k), DWU strikt wordt uitgelegd, is deze bepaling alleen van toepassing als een douaneschuld op grond van artikel 79 DWU is ontstaan en dus niet op douaneschulden die zijn ontstaan op grond van een bepaling uit het CDW. Ik meen dat deze strikte en wat formalistische uitleg niet juist is, omdat zowel volgens artikel 203 CDW als artikel 79 DWU een douaneschuld ontstaat wegens een onttrekking aan het douanetoezicht. In zoverre staat de tekst van artikel 124, lid 1, onder k), DWU niet in de weg aan de toepassing ervan op een schuld die is ontstaan op grond van een bepaling uit het CDW.  
     
     
       3.7 
       Om te achterhalen of een bepaling uit het DWU van toepassing is, moet volgens de rechtspraak van het Hof van Justitie in de eerste plaats worden vastgesteld of die bepaling een procedureregel of een materiële regel is. 
     
     
       3.8 
       
         Volgens deze rechtspraak gelden de procedureregels in de regel vanaf de dag waarop zij in werking treden, terwijl de materiële regels doorgaans niet gelden voor rechtsposities die vóór hun inwerkingtreding zijn verworven. In  Jumbocarry Trading  heeft het Hof van Justitie dit als volgt verwoord in punt 28: 
         “Dienaangaande zij er om te beginnen aan herinnerd dat volgens vaste rechtspraak de procedureregels in het algemeen worden geacht te gelden vanaf de dag waarop zij in werking treden, in tegenstelling tot de materiële regels, die doorgaans aldus worden uitgelegd dat zij op rechtsposities die vóór hun inwerkingtreding zijn verworven, slechts van toepassing zijn voor zover uit hun bewoordingen, doelstelling of opzet blijkt dat er dergelijke gevolgen aan dienen te worden toegekend (arrest van 7 november 2018, O’Brien, C432/17, EU:C:2018:879, punt 26 en aldaar aangehaalde rechtspraak).” 
       
     
     
       3.9 
       In deze overweging is ook een uitzondering opgenomen die geldt voor materiële regels. Deze zijn wel van toepassing op rechtsposities die voor hun inwerkingtreding zijn verworven als uit hun bewoordingen, doelstelling of opzet blijkt dat deze gevolgen eraan moeten worden toegekend. 
     
     
       3.10 
       
         Het Hof van Justitie heeft aan deze rechtspraak over de temporele toepassing van materiële regels toegevoegd dat een nieuwe rechtsregel van toepassing is vanaf de inwerkingtreding van de handeling waarbij hij is ingevoerd, en dat een dergelijke regel weliswaar niet van toepassing is op rechtsposities die zijn ontstaan en definitief zijn verworven vóór die inwerkingtreding, maar wel onmiddellijk van toepassing is op de toekomstige gevolgen van een situatie die is ontstaan toen de oude wettelijke regeling van kracht was en op nieuwe rechtsposities. Dit ligt – onder voorbehoud van het beginsel dat rechtshandelingen geen terugwerkende kracht hebben – alleen anders wanneer de nieuwe regel gepaard gaat met bijzondere bepalingen die specifiek de voorwaarden voor de toepassing ervan in de tijd vastleggen. In punt 29 van  Jumbocarry Trading  overweegt het Hof van Justitie: 
         “Hieraan moet worden toegevoegd dat een nieuwe rechtsregel van toepassing is vanaf de inwerkingtreding van de handeling waarbij hij is ingevoerd, en dat een dergelijke regel weliswaar niet van toepassing is op rechtsposities die zijn ontstaan en definitief zijn verworven vóór die inwerkingtreding, maar wel onmiddellijk van toepassing is op de toekomstige gevolgen van een onder vigeur van de oude wettelijke regeling ontstane situatie en op nieuwe rechtsposities. Dit ligt – onder voorbehoud van het beginsel dat rechtshandelingen geen terugwerkende kracht hebben – alleen anders wanneer de nieuwe regel gepaard gaat met bijzondere bepalingen die specifiek de voorwaarden voor de toepassing ervan in de tijd vastleggen (arrest van 7 november 2018, O’Brien, C‑432/17, EU:C:2018:879, punt 27 en aldaar aangehaalde rechtspraak).” 
       
     
     
       3.11 
       Een nieuwe regel is dus van toepassing op de toekomstige gevolgen van een onder de werking van de oude wettelijke regeling ontstane situaties. Een nieuwe materiële regel is niet van toepassing op rechtsposities die zijn ontstaan en definitief zijn verworven vóór de inwerkingtreding ervan.  
     
     
       3.12 
       De prejudiciële vragen in  Jumbocarry Trading  zijn afkomstig van de Hoge Raad. Voordat de Hoge Raad zijn vragen stelde, heb ik in de zaak geconcludeerd. Daarin heb ik de rechtspraak besproken om te bezien hoe de begrippen procedureregels en materiële regels moeten worden uitgelegd. Ik verwijs naar de punten 4.31 en verder van die conclusie. 
     
     
       3.13 
       
         In punt 4.15 van die conclusie behandel ik onder meer het arrest van het Hof van Justitie  Molenbergnatie . In dat arrest heeft het Hof van Justitie geoordeeld dat regels betreffende het tenietgaan van een douaneschuld materiële regels zijn. Ik citeer: 
         “39 Niet kan worden betwist dat het verstrijken van de termijn van drie jaar waarover de douaneautoriteiten volgens artikel 221, lid 3, van het douanewetboek beschikken om het bedrag van de douaneschuld aan de schuldenaar mee te delen, eraan in de weg staat dat deze autoriteiten de betrokken schuld invorderen, behoudens indien de douaneautoriteiten ingevolge een strafrechtelijk vervolgbare handeling niet in staat waren het juiste bedrag van de wettelijk verschuldigde rechten vast te stellen. Deze bepaling bevat evenwel tegelijkertijd een regel betreffende de douaneschuld zelf, namelijk een regel van verjaring van deze schuld. 
       
       
       
         40 Bovendien is in artikel 233 van het douanewetboek gepreciseerd dat de sub a tot en met d in dit artikel opgenomen lijst van de verschillende gronden van tenietgaan van een douaneschuld, is vastgesteld onverminderd met name de bepalingen inzake de verjaring van de douaneschuld (zie in die zin arrest van 14 november 2002, SPKR, C‑112/01, Jurispr. blz. I‑10655, punten 30 en 31). 
       
       
       
         41 Bijgevolg moet worden aangenomen dat, voorzover de schuld bij het verstrijken van de in artikel 221, lid 3, van het douanewetboek gestelde termijn is verjaard en dus is tenietgegaan, deze bepaling een materiële regel bevat. 
       
     
     
       3.14 
       Ik merk op dat het Hof van Justitie in het arrest uitleg geeft aan de regels over het tenietgaan van de douaneschuld die zijn opgenomen in het CDW. Het ligt voor de hand aan te nemen dat ook artikel 124, lid 1, aanhef en onder k), DWU een materiële regel bevat. 
     
     
       3.15 
       
         In  Jumbocarry Trading  lag een vraag voor over de toepassing in de tijd van artikel 124 DWU. Het ging daar om een ander onderdeel van dit artikel dan in de onderhavige zaak. Het betreft artikel 124, lid 1, aanhef en onder a), DWU. Dit artikel luidt: 
         “Onverminderd de geldende bepalingen inzake de niet-invordering van het met een douaneschuld overeenkomende bedrag aan invoer- of uitvoerrechten in geval van een gerechtelijk geconstateerde insolventie van de schuldenaar, gaat een douaneschuld bij invoer of uitvoer teniet op een van de volgende wijzen: 
       
       
       
         a) de douaneschuld kan overeenkomstig artikel 103 niet meer aan de schuldenaar worden medegedeeld;” 
       
     
     
       3.16 
       
         Het Hof van Justitie oordeelt dat dit artikel van toepassing is op een douaneschuld die vóór de inwerkingtreding van het DWU is ontstaan en op die datum nog niet is verjaard. Ik citeer: 
         “Gelet op het voorgaande moet op de gestelde vragen worden geantwoord dat artikel 103, lid 3, onder b), en artikel 124, lid 1, onder a), van het douanewetboek van de Unie, gelezen in het licht van de beginselen van rechtszekerheid en bescherming van het gewettigd vertrouwen, aldus moeten worden uitgelegd dat zij van toepassing zijn op een douaneschuld die vóór 1 mei 2016 is ontstaan en op die datum nog niet is verjaard.” 
       
     
     
       3.17 
       In artikel 103, lid 3, onder b, DWU is bepaald dat de verjaringstermijn van een douaneschuld wordt verlengd met de periode waarbinnen de schuldenaar in de gelegenheid wordt gesteld zijn standpunt kenbaar te maken. Aangezien deze bepaling van toepassing was, kon de Inspecteur aan Jumbocarry Trading de douaneschuld nog tijdig meedelen en was deze nog niet door verjaring tenietgegaan. 
     
     
       3.18 
       
         Het Hof van Justitie acht van belang dat op het moment dat het DWU in werking trad, de douaneschuld nog niet was verjaard. In zo’n geval is geen sprake van een reeds verworven rechtspositie waarop nieuwe materiële regels niet van toepassing zijn. Dat komt door de samenhang tussen artikel 103, lid 3, onder b), en artikel 124, lid 1, onder a), DWU. De rechtspositie van Jumbocarry Trading met betrekking tot de verjaring was niet definitief verworven toen de inspecteur de termijn van drie jaar opschortte door op 1 juni 2016 – overeenkomstig artikel 22, lid 6, en artikel 103, lid 3, aanhef en onder b), van het DWU – mee te delen op welke gronden hij voornemens was mededeling te doen van de douaneschuld. De omstandigheid dat de douaneschuld voor 1 mei 2016 is ontstaan, stond in dit geval dus niet eraan in de weg dat een materiële regel van het DWU van toepassing was. Het Hof van Justitie overweegt in dit verband in het arrest: 
         “37 In casu blijkt uit punt 25 van het onderhavige arrest dat op de datum waarop artikel 103, lid 3, onder b), van het douanewetboek van de Unie van toepassing is geworden, te weten 1 mei 2016, de in het hoofdgeding aan de orde zijnde douaneschuld nog niet was verjaard of tenietgegaan. 
       
       
       
         38 Geconcludeerd moet dus worden dat de rechtspositie van Jumbocarry met betrekking tot de verjaring van haar douaneschuld op die datum nog niet definitief was verworven, niettegenstaande het feit dat die schuld was ontstaan onder vigeur van het communautair douanewetboek.” 
       
     
     
       3.19 
       Voor een douaneschuld die vóór de inwerkingtreding van het DWU is ontstaan maar op 1 mei 2016 nog niet is verjaard, is de verjaring en dus het tenietgaan van de douaneschuld een toekomstig gevolg van een onder vigeur van de oude wettelijke regeling ontstane situatie. 
     
     
       3.20 
       
         Een geval waarbij een materiële regel van het DWU niet van toepassing was op een rechtspositie die voor de inwerkingtreding ervan is ontstaan, deed zich voor in het arrest  Beeren-, Wild-, Feinfrucht . Het gaat om artikel 211, lid 2, DWU waarin de voorwaarden zijn opgenomen waaronder de douaneautoriteiten een vergunning met terugwerkende kracht verlenen. Beeren-, Wild-, Feinfrucht heeft een aanvraag ingediend voor verlenging van een vergunning voor de regeling bijzondere bestemming. Zij verzocht daarbij de vergunning met terugwerkende kracht te verlenen tot de datum waarop haar eerder afgegeven vergunning was verlopen. De reden hiervoor was dat in die periode douaneschulden zijn ontstaan omdat de goederen zonder geldige vergunning werden ingevoerd. De verwijzende rechter heeft het Hof van Justitie de prejudiciële vraag voorgelegd of artikel 211, lid 2, DWU van toepassing is op een aanvraag voor verlening van een vergunning die vóór 1 mei 2016 is ingediend. Het Hof van Justitie oordeelt dat deze bepaling niet van toepassing is omdat de rechtssituaties zijn ontstaan en verworven voor de inwerkingtreding van het DWU. Ik citeer: 
         “37 In casu blijkt uit de verwijzingsbeslissing dat verzoekster in het hoofdgeding tussen 31 december 2012 – de datum waarop de geldigheidsduur van de oorspronkelijke vergunning verstreek – en 9 januari 2015 – de datum waarop de door de douaneautoriteit op 14 januari 2015 verleende vergunning met terugwerkende kracht van kracht is geworden – dezelfde soort goederen is blijven invoeren als die waarop de oorspronkelijke vergunning betrekking had, zonder een aanvraag tot verlenging van die vergunning te hebben ingediend. Zij heeft de hieraan verbonden douanerechten dus moeten betalen. De aan de betrokken douaneschuld ten grondslag liggende feiten waarvoor verzoekster in het hoofdgeding om vrijstelling verzoekt, hebben zich dus voorgedaan vóór 1 mei 2016, de datum waarop artikel 211 DWU van toepassing is geworden. 
       
       
       
         38 In die omstandigheden moet een situatie als aan de orde in het hoofdgeding worden geacht te zijn verworven onder de oude regeling (zie in die zin arrest van 23 februari 2006, Molenbergnatie, C‑201/04, EU:C:2006:136, punten 31 en 34 en aldaar aangehaalde rechtspraak), te weten artikel 294, lid 2, van verordening nr. 2454/93.” 
       
     
     
       3.21 
       Overeenkomstig de situatie in  Molenbergnatie  was de rechtspositie van de schuldenaar in deze zaak onder de oude regeling definitief verworven.  
     
   
   
     
       4 Beoordeling van de middelen 
     Middel I 
     
       4.1 
       Middel I richt zich tegen het oordeel van het Hof dat de door belanghebbende overgelegde bewijsmiddelen niet voldoen aan de voorwaarden zoals opgenomen in artikel 366 UCDW. 
     
     
       4.2 
       Vaststaat dat de onderhavige goederen die onder de regeling extern communautair douanevervoer zijn geplaatst, niet bij het kantoor van bestemming in Polen zijn aangebracht. Wanneer niet is voldaan aan deze verplichting en de aangever evenmin in staat is om documenten over te leggen die in overeenstemming zijn met artikel 366, leden 2 en 3, UCDW, ontstaat een douaneschuld op grond van artikel 203 CDW. 
     
     
       4.3 
       Belanghebbende heeft onder meer afdrukken uit het elektronische systeem van Russische invoeraangiften overgelegd. Zij is van mening dat deze afdrukken als originele douanedocumenten kunnen worden aangemerkt en dat de afdrukken ook zonder waarmerk voldoen aan artikel 366, lid 2, UCDW. De Rechtbank heeft geoordeeld dat een print van een aangifte uit een geautomatiseerd systeem is aan te merken als een kopie die moet worden geviseerd om te kunnen dienen als bewijsstuk. Het Hof heeft dit oordeel overgenomen en tot de zijne gemaakt. 
     
     
       4.4 
       Uit hoofdstuk 2 volgt dat ik van mening ben dat het in artikel 366 UCDW steeds gaat om fysieke documenten die als bewijs overgelegd kunnen worden. Een afdruk uit een geautomatiseerd systeem kan mijns inziens niet als een origineel douanedocument worden aangemerkt. Een afdruk moet gelijkgesteld worden aan een kopie of fotokopie als bedoeld in artikel 366, lid 3, UCDW. Volgens laatstgenoemde bepaling moet een kopie of fotokopie worden gewaarmerkt. Dit geldt dan ook voor een afdruk van een invoeraangifte. Voor zover het middel van een andere opvatting uitgaat, faalt het. 
     
     
       4.5 
       
         Het middel voor het overige bevat een motiveringsklacht. Deze klacht kan naar mijn mening niet tot cassatie leiden. ’s Hofs oordeel dat de door belanghebbende overgelegde bewijsmiddelen niet voldoen aan de voorwaarden die zijn genoemd in artikel 366, leden 2 en 3 UCDW is niet onvoldoende gemotiveerd en evenmin onbegrijpelijk. 
         
           Middel II 
         
       
     
     
       4.6 
       In hoger beroep heeft belanghebbende zich op het standpunt gesteld dat de onderwerpelijke douaneschulden teniet zijn gegaan op grond van het bepaalde in artikel 124, lid 1, aanhef en onder k), DWU. Het Hof heeft dat standpunt onder verwijzing naar de beslissing van het Hof van Justitie in de zaak  Molenbergnatie  verworpen.  
     
     
       4.7 
       Middel II richt zich tegen dat oordeel van het Hof en voert aan dat dat oordeel niet langer houdbaar is gelet op het arrest  Jumbocarry Trading .  
     
     
       4.8 
       Artikel 124, lid 1, aanhef en onder k), DWU bepaalt dat een douaneschuld die is ontstaan door een onttrekking aan het douanetoezicht tenietgaat wanneer de schuldenaar aantoont dat de goederen niet zijn gebruikt of verbruikt en het douanegebied van de Unie hebben verlaten. De onderhavige goederen zijn voor de inwerkingtreding van artikel 124 DWU aan het douanetoezicht onttrokken. 
     
     
       4.9 
       Anders dan in de onderhavige zaak speelde in  Jumbocarry Trading  een vraag over de temporele werking van twee samenhangende regels van het DWU die met ingang van 1 mei 2016 van toepassing zijn, te weten (i) de verjaring van de douaneschuld (artikel 103, lid 3, aanhef en onder b), van het DWU) en (ii) het tenietgaan van die schuld wanneer aan de schuldenaar geen mededeling meer kan worden gedaan overeenkomstig artikel 103 van het DWU (artikel 124, lid 1, aanhef en onder a), DWU). Hoewel de laatste bepaling een materiële regel bevat is deze volgens het Hof van Justitie – in mijn woorden: door de samenhang met de verjaringsregel – niettemin van toepassing omdat de rechtspositie van Jumbocarry Trading met betrekking tot de verjaring van haar douaneschuld op die datum nog niet definitief was verworven. De verjaring en het tenietgaan van de douaneschuld was een toekomstig gevolg van een eerder ontstane rechtssituatie. 
     
     
       4.10 
       Ik meen dat dit niet opgaat voor artikel 124, lid 1, aanhef en onder k), DWU. Deze bepaling ziet enkel op het tenietgaan van een douaneschuld. Uitgaande van wat het Hof heeft verklaard in het arrest  Molenbergnatie , is deze bepaling een materiële bepaling. De rechtspositie van de schuldenaar in de zaak die heeft geleid tot dat arrest was, net als bij belanghebbende, definitief verworven. De douaneschuld van Jumbocarry Trading was daarentegen op 1 mei 2016 nog niet verjaard. In zoverre verschilt de situatie van belanghebbende van de situatie van Jumbocarry Trading.  
     
     
       4.11 
       Hieruit volgt dat artikel 124, lid 1, aanhef en onder k) geen toepassing kan vinden op de onderwerpelijke douaneschuld, aangezien de rechtspositie van belanghebbende met betrekking tot de douaneschuld voor 1 mei 2016 definitief is verworven.  
     
     
       4.12 
       Dit betekent dat middel II ook faalt.  
     
   
   
     
       5 Conclusie 
      Ik geef de Hoge Raad in overweging het beroep in cassatie van belanghebbende ongegrond te verklaren. 
     
     
       De Procureur-Generaal bij de  
       Hoge Raad der Nederlanden 
     
     
     
       Advocaat-Generaal 
     
     
   
   
      	Rechtbank Noord-Holland 9 april 2020, nrs. 17/5689 en 17/5690, ECLI:NL:RBNHO:2020:4481. 
   
   
      	Gerechtshof Amsterdam 9 maart 2021, nrs. 20/00343 en 20/00344, ECLI:NL:GHAMS:2021:965. 
   
   
      	Verordening (EEG) nr. 2454/93 van de Commissie van 2 juli 1993 houdende vaststelling van enkele bepalingen ter uitvoering van Verordening (EEG) nr. 2913/92 van de Raad tot vaststelling van het communautair douanewetboek, Pb 1993, L 253. 
   
   
      	Verordening (EU) nr. 952/2013, van het Europees Parlement en van de Raad van 9 oktober 2013 tot vaststelling van het douanewetboek van de Unie, Pb 2013, L 269. 
   
   
      	HvJ 3 juni 2021, Jumbocarry Trading, C-39/20, ECLI:EU:C:2021:435 (conclusie A-G Campos Sánchez-Bordona). 
   
   
      	Verordening (EEG) nr. 2913/92 van de Raad van 12 oktober 1992 tot vaststelling van het communautair douanewetboek, Pb 1992, L 302. 
   
   
      	Verordening (EEG) nr. 2454/93 van de Commissie van 2 juli 1993 houdende vaststelling van enkele bepalingen ter uitvoering van Verordening (EEG) nr. 2913/92 van de Raad tot vaststelling van het communautair douanewetboek, Pb 1993, L 253. 
   
   
      	Verordening (EEG) nr. 2454/93 van de Commissie van 2 juli 1993 houdende vaststelling van enkele bepalingen ter uitvoering van Verordening (EEG) nr. 2913/92 van de Raad tot vaststelling van het communautair douanewetboek, Pb 1993, L 253. 
   
   
      	Conclusie A-G Szpunar van 16 juli 2015, B & S Global Transit Center, C-319/14, ECLI:EU:C:2015:734, punt 16. Zie ook het Handboek Douanevervoer van de Commissie, TAXUD/801/2004, punt 3.4.2.2, blz. 282. 
   
   
      	HvJ 29 oktober 2015, B & S Global Transit Center, C-319/14, ECLI:EU:C:2015:734 (conclusie A-G Szpunar). 
   
   
      	Uitvoeringsverordening (EU) nr. 2015/2447 van de Commissie van 24 november 2015 houdende nadere uitvoeringsvoorschriften voor enkele bepalingen van Verordening (EU) nr. 952/2013 van het Europees Parlement en de Raad tot vaststelling van het douanewetboek van de Unie, Pb 2015, L 343, blz. 558. 
   
   
      	Ingevolge artikel 287 van het DWU treedt het DWU in werking op de twintigste dag volgende op die van de bekendmaking ervan in het Publicatieblad van de Europese Unie. De publicatie vond plaats op 10 oktober 2013, zodat een eenvoudige rekensom leert dat het DWU op 30 oktober 2013 in werking is getreden. In artikel 288 van het DWU is gespecificeerd welke artikelen van toepassing zijn met ingang van 30 oktober 2013 en welke met ingang van 1 mei 2016. Aanvankelijk was de datum 1 juni 2016. Deze datum is naderhand gerectificeerd (Pb 2013, L 287, blz. 90). 
   
   
      	Belanghebbende voert in het beroepschrift in cassatie aan dat zij niet heeft getracht bedrog te plegen of de intentie heeft gehad bedrog te plegen. 
   
   
      	ECLI:EU:C:2021:435. 
   
   
      	Conclusie van 28 februari 2019, nr. 18/01495, ECLI:NL:PHR:2019:187. 
   
   
      	HvJ 23 februari 2006, Molenbergnatie, C-201/04, ECLI:EU:C:2006:136 (conclusie A-G Jacobs). 
   
   
      	HvJ 21 oktober 2021, Beeren-, Wild-, Feinfrucht, C-825/19, ECLI:EU:C:2021:869 (conclusie A-G Tanchev).