ECLI: ECLI:NL:GHARL:2021:2556

Titel: ECLI:NL:GHARL:2021:2556 Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden , 16-03-2021 / 20/00570 en 20/00571

Gerecht: Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden

Datum uitspraak: 2021-03-16

Zaaknummer: 20/00570 en 20/00571

Proceduretype: Hoger beroep

Onderwerp: Bestuursrecht; Belastingrecht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Uitspraak

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:GHARL:2021:2556

---

Rioolheffing. Definitie van “afvoerend oppervlak” in Verordening. Overschrijding opbrengstlimiet?

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN 
     Locatie Arnhem 
     nummers 20/00570 en 20/00571 
     uitspraakdatum: 16 maart 2021 
     
     
       
         Uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer 
       
     
     
     
       op het hoger beroep van 
     
     
     
       
         
          [X] B.V.  te  [Z]  (hierna: belanghebbende) 
     
     
     
       tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 5 maart 2020, nummers AWB 18/3790 en AWB 18/3791, in het geding tussen belanghebbende en 
     
     
     
       de  heffingsambtenaar van de gemeente Ede  (hierna: de heffingsambtenaar). 
     
     
     
   
   
     
       1 Ontstaan en loop van het geding 
     
     
       1.1. 
       De heffingsambtenaar heeft aan belanghebbende voor het jaar 2017 aanslagen rioolheffing opgelegd voor het gebruik van de percelen [a-straat] 15 en [b-straat] 18 te [Z] . 
       
     
     
       1.2. 
       Belanghebbende heeft tegen deze aanslagen bezwaar gemaakt. De heffingsambtenaar heeft bij uitspraken op bezwaar de aanslagen gehandhaafd. 
       
     
     
       1.3. 
       Belanghebbende heeft tegen deze uitspraken beroep ingesteld bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). 
       
     
     
       1.4. 
       De Rechtbank heeft de beroepen ongegrond verklaard. 
       
     
     
       1.5. 
       Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. 
       
     
     
       1.6. 
       Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 17 februari 2021. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht. 
       
       
     
   
   
     
       2 Vaststaande feiten 
     
     
       2.1. 
       Belanghebbende is gebruiker van de objecten [a-straat] 15 te [Z] en [b-straat] 18 (de percelen) te [Z] . 
       
     
     
       2.2. 
       Op grond van de Verordening op de heffing en de invordering van een rioolheffing 2017 van de gemeente Ede (de Verordening 2017) zijn met dagtekening van 19 mei 2017 de onderhavige aanslagen aan belanghebbende opgelegd. De aanslagen bedragen respectievelijk € 8.208,05 voor [a-straat] 15 en € 18.517,52 voor [b-straat] 18. 
       
     
     
       2.3. 
       Belanghebbende heeft bezwaar tegen de aanslagen gemaakt. Op 27 september 2017 is belanghebbende gehoord. Voorafgaand aan de hoorzitting heeft de heffingsambtenaar op 7 september 2017 een overzicht van de geraamde baten en de lasten 2017 overgelegd. 
       
     
     
       2.4. 
       Op 26 oktober 2017 heeft belanghebbende naar aanleiding van de hoorzitting de gronden van het bezwaar aangevuld. Hierop heeft de heffingsambtenaar gereageerd bij brief van 3 november 2017. Op 9 november 2017 heeft belanghebbende de heffingsambtenaar nogmaals gevraagd om een meer gedetailleerde onderbouwing van de geraamde kosten en opbrengsten. De heffingsambtenaar heeft op 21 december 2017 een nadere toelichting op de ramingen aan belanghebbende gezonden (getiteld Begroting product Riolering 2017). In de nadere toelichting zijn de volgende ramingen opgenomen: 
       
       
         
           
           
           
           
           
           
             
               
                 
                   Lasten 
                 
               
               
                 € 
               
               
                 
               
               
                 
                   Baten 
                 
               
               
                 € 
               
             
             
               
                 Rioolbeheer – algemene kosten 
               
               
                 458.056 
               
               
                 
               
               
                 Onttrekking Voorziening vervangingsinvesteringen riolering (exploitatieresultaat) 
               
               
                 1.446.966 
               
             
             
               
                 Kapitaallasten 
               
               
                 741.598 
               
               
                 
               
               
                 Bijdragen derden 
               
               
                 200.000 
               
             
             
               
                 
               
               
                 
               
               
                 
               
               
                 Rioolheffing 
               
               
                 10.965.000 
               
             
             
               
                 Correctief onderhoud riolering 
               
               
                 462.179 
               
               
                 
               
               
                 Onttrekking Egalisatiereserve kapitaallasten 
               
               
                 741.598 
               
             
             
               
                 Preventief onderhoud riolering 
               
               
                 676.517 
               
               
                 
               
               
                 
               
               
                 
               
             
             
               
                 
               
               
                 
               
               
                 
               
               
                 
               
               
                 
               
             
             
               
                 Onderhoud rioolgemalen & regelsystemen 
               
               
                 903.905 
                 
               
               
                 
               
               
                 
               
               
                 
               
             
             
               
                 Inspectie riolering 
               
               
                 23.345 
               
               
                 
               
               
                 
               
               
                 
               
             
             
               
                 Ontwatering 
               
               
                 114.345 
               
               
                 
               
               
                 
               
               
                 
               
             
             
               
                 Vervangingsinvesteringen riolering stedelijk gebied 
               
               
                 4.306.000 
               
               
                 
               
               
                 
               
               
                 
               
             
             
               
                 Afkoppelen van verharde terreinen 
               
               
                 1.877.000 
               
               
                 
               
               
                 
               
               
                 
               
             
             
               
                 Vervangingsinvesteringen bijzondere constructies 
               
               
                 550.000 
               
               
                 
               
               
                 
               
               
                 
               
             
             
               
                 Renovatie riolering buitengebied 
               
               
                 497.000 
               
               
                 
               
               
                 
               
               
                 
               
             
             
               
                 Aanleg rioolaansluitingen 
               
               
                 147.861 
               
               
                 
               
               
                 
               
               
                 
               
             
             
               
                 
               
               
                 
               
               
                 
               
               
                 
               
               
                 
               
             
             
               
                 Onderhoud riolering buitengebied 
               
               
                 60.880 
               
               
                 
               
               
                 
               
               
                 
               
             
             
               
                 Toe te rekenen overhead 
               
               
                 565.085 
               
               
                 
               
               
                 
               
               
                 
               
             
             
               
                 BTW 
               
               
                 1.970.000 
               
               
                 
               
               
                 
               
               
                 
               
             
             
               
                 
                   Totaal lasten 
                 
               
               
                 
                   13.353.564 
                 
               
               
                 
               
               
                 
                   Totaal baten 
                 
               
               
                 
                   13.353.564 
                 
               
             
             
               
                 Dekkingspercentage 
               
               
                 
               
               
                 
               
               
                 
               
               
                 
               
             
           
         
       
       
     
     
       2.5. 
       Belanghebbende heeft inzake de opbrengstlimiet twee deskundigenrapporten ingezonden, te weten een rapport van 26 maart 2018 van [A] van “ [B] .nl” en een rapport van [C] van [D] van 4 februari 2020. 
       
     
     
       2.6. 
       De heffingsambtenaar heeft bij faxbericht van 5 februari 2021 stukken ingezonden, waarin een nadere toelichting wordt gegeven. 
       
       
     
   
   
     
       3 Geschil 
     
     
       In geschil is of de uitspraken op bezwaar op juiste wijze zijn ondertekend, of het afvoerend oppervlak juist is berekend, of de opbrengstlimiet is overschreden, en of, met betrekking tot het perceel [b-straat] 18 een bedrag van € 27,72 in rekening mag worden gebracht bovenop het in artikel 6, vierde lid, van de Verordening genoemde maximum van € 18.489,80. 
     
     
     
   
   
     
       4 Beoordeling van het geschil 
     
     
       
         Ondertekening uitspraak op bezwaar 
       
     
     
       4.1. 
       De uitspraken op bezwaar zijn in één geschrift vervat. Dit geschrift is als volgt ondertekend: 
       
       
         “ [E] 
         Afdelingsmanager Belastingen” 
       
       
       
         Belanghebbende heeft gesteld dat de uitspraken niet rechtsgeldig zijn genomen, omdat [E] (hierna ook: [E] ) de uitspraken heeft gedaan in zijn hoedanigheid van afdelingsmanager belastingen, althans, omdat in de uitspraken op bezwaar niet tevens is vermeld dat [E] heffingsambtenaar is.  
       
       
     
     
       4.2. 
       Blijkens een besluit van 21 januari 2014 (registratienummer [000] ) is [E] per 1 februari 2014 aangewezen als heffingsambtenaar. Niet in geschil is dat [E] bevoegd was de uitspraken op bezwaar te doen of te ondertekenen. Naar het oordeel van het Hof zijn de uitspraken op bezwaar daarmee rechtsgeldig gedaan en ondertekend. De enkele omstandigheid dat niet is vermeld dat de uitspraken op bezwaar door of namens de heffingsambtenaar zijn gedaan, dan wel dat een andere functieomschrijving van [E] wel is vermeld, maakt dit niet anders. Het maakt het naar het oordeel van het Hof ook niet moeilijker, laat staan onmogelijk om te controleren of de uitspraken op bezwaar door een bevoegd persoon zijn gedaan, nu de naam van [E] duidelijk is vermeld en aldus gecontroleerd kan worden of deze persoon bevoegd was.  
       
       
         
           Afvoerend oppervlak 
         
       
     
     
       4.3. 
       In de Verordening is het volgende opgenomen: 
       
       
         “ Artikel 1 Begripsomschrijvingen 
         Deze verordening verstaat onder: 
         (…)  
         e.	afvoerend oppervlak: de bebouwde en de verharde oppervlakte van het perceel.” 
       
       
       
         Belanghebbende heeft gesteld dat alleen oppervlakken die zowel bebouwd als verhard zijn, zijn aan te merken als afvoerend oppervlak in de zin van de Verordening. De heffingsambtenaar heeft daar tegenover gesteld dat het afvoerend oppervlak wordt gevormd door de som van de oppervlaktes die verhard dan wel bebouwd zijn. 
       
       
     
     
       4.4. 
       In artikel 2 van de Verordening is het volgende opgenomen: 
       
       
         “ Artikel 2 Aard van de belasting 
         Onder de naam rioolheffing wordt een belasting geheven ter bestrijding van de kosten die voor de gemeente verbonden zijn aan: 
       
       a. de inzameling en het transport van huishoudelijk afvalwater en bedrijfsafvalwater, alsmede de zuivering van huishoudelijk afvalwater; en 
       b. de inzameling van afvloeiend hemelwater en de verwerking van het ingezamelde hemelwater, alsmede het treffen van maatregelen teneinde structureel nadelige gevolgen van de grondwaterstand voor de aan de grond gegeven bestemming zoveel mogelijk te voorkomen ofte beperken.” 
       
       
         De tekst van dit artikel is gelijkluidend aan artikel 228a van de Gemeentewet. 
       
       
     
     
       4.5. 
       De in de Verordening opgenomen definitie van afvoerend oppervlak is ambigue. Het voegwoord “en” kan worden opgevat als een nevenschikking van de voorwaarden waaraan een oppervlak moet voldoen om te kwalificeren als “afvoerend oppervlak”, zoals belanghebbende bepleit, of als nevenschikking van de oppervlaktes die tezamen het “afvoerend oppervlak” vormen, zoals de heffingsambtenaar bepleit. Anders dan belanghebbende bepleit, heeft deze onduidelijkheid niet direct tot gevolg dat de voor een belastingplichtige meest gunstige uitleg prevaleert. Gelet op het in de Gemeentewet en de Verordening opgenomen doel van de rioolheffing, te weten (onder andere) de bestrijding van kosten van de inzameling en verwerking van afvloeiend hemelwater, dient naar het oordeel van het Hof de uitleg van de heffingsambtenaar te worden gevolgd. Zowel verharde oppervlaktes als bebouwde oppervlaktes laten immers (potentieel) hemelwater afvloeien op waterafvloeiingssystemen, zoals een riool, daar waar oppervlaktes die niet bebouwd en tevens niet verhard zijn, in beginsel het vermogen behouden hemelwater op te nemen in de grond. Indien een maatstaf moet worden bepaald om de kosten van de inzameling en verwerking van afvloeiend hemelwater te bestrijden, ligt het voor de hand om zowel bebouwde oppervlaktes, als oppervlaktes die niet zijn bebouwd doch wel zijn verhard in de heffing te betrekken. Een dergelijke uitleg is verder zodanig gangbaar dat belanghebbende hierdoor niet in die mate verrast kan zijn, dat de maatstaf van heffing voor haar niet vóór het belastbaar moment bekend kon zijn.    
       
       
         
           Maximum overschreden 
         
       
     
     
       4.6. 
       Belanghebbende heeft zich verder op het standpunt gesteld dat het aanslagbedrag van € 18.517,52 voor [b-straat] 18 te [Z] te hoog is. De heffingsambtenaar stelt dat het maximumbedrag van € 18.489,80 voor verhard oppervlak niet is overschreden, omdat boven op dit bedrag nog een bedrag van € 27,72 voor het aangevoerd water geteld moet worden (‘0 m³ is ook onder de 500 m³’). De heffingsambtenaar legt hiermee de Verordening verkeerd uit, aldus nog steeds belanghebbende. In de Verordening staat dat de belasting voor de eerste 500 m³ afgevoerd water € 27,72 bedraagt. Nu in het geheel geen water is afgevoerd, had daarom in het geheel geen belasting voor afgevoerd water in rekening gebracht mogen worden. 
       
     
     
       4.7. 
       Met de rioolheffing worden kosten bestreden van de inzameling en verwerking van afvalwater, alsmede kosten in verband met de inzameling en verwerking van afvloeiend hemelwater. Blijkens artikel 228a, tweede lid, van de Gemeentewet, kunnen ter zake van deze kosten twee afzonderlijke belastingen worden geheven, zulks (blijkbaar) niettegenstaande het feit dat in het eerste lid van dit artikel gesproken wordt van “een belasting” die kan worden geheven “onder de naam rioolheffing”. In de Verordening is, zoals vermeld, een aan artikel 228a, van de Gemeentewet gelijkluidend artikel opgenomen. 
       
     
     
       4.8. 
       De heffing ter zake van de bestrijding van kosten in verband met het inzamelen en verwerken van afvloeiend hemelwater, alsmede het maximum dat in verband met deze heffing in de Verordening wordt genoemd, staat derhalve los van de heffing in verband met de bestrijding van kosten ter zake van de inzameling en verwerking van afvalwater. Vast staat dat het bedrag van € 27,72 is geheven in verband met de inzameling en verwerking van afvalwater en niet in verband met afvloeiend hemelwater, zodat dit bedrag in beginsel kan worden geheven boven op het maximum van € 18.489,80 genoemd in artikel 6, vierde lid, van de Verordening. 
       
     
     
       4.9. 
       Anders dan belanghebbende meent, brengt ook het feit dat in het belastingjaar 2017 geen water is ingenomen of afvalwater is afgevoerd niet mee dat de heffingsambtenaar ter zake van de bestrijding van kosten in verband met het inzamelen en verwerken van afvalwater geen aanslag zou kunnen opleggen. In artikel 3, eerste lid, onder a, van de Verordening wordt als belastbaar feit omschreven het genot hebben krachtens eigendom, bezit of beperkt recht van een perceel dat direct of indirect is aangesloten op de gemeentelijke riolering. Niet in geschil is dat het perceel [b-straat] 18 direct of indirect is aangesloten op de gemeentelijke riolering. Verder wordt in artikel 6, derde lid, onder a, van de Verordening voor de eerste 500 m³ afgevoerd water het tarief bepaald op € 27,72. Naar het oordeel van het Hof valt onder deze omschrijving ook de situatie dat in het geheel geen afvalwater wordt afgevoerd. Verder is het naar ’s Hofs oordeel ook niet onredelijk dat in een dergelijke situatie (waarin geen afvalwater op de gemeentelijke riolering wordt afgevoerd) toch rioolheffing wordt geheven. Belanghebbende heeft, als genothebbende van het op de gemeentelijke riolering aangesloten perceel, de mogelijkheid om (op enig moment) vanaf dat perceel afvalwater af te (gaan) voeren op het gemeentelijk riool. De gemeente zal bij het inschatten van de benodigde capaciteit voor de verwerking van afvalwater met deze mogelijkheid rekening dienen te houden, zodat reeds kosten worden opgeroepen vanwege de (directe of indirecte) aansluiting op de gemeentelijke riolering. Het is niet onredelijk dat deze kosten worden verhaald op de wijze zoals geregeld in de Verordening (met in feite een minimumtarief van € 27,72). 
       
       
         
           Opbrengstlimiet 
         
       
     
     
       4.10. 
       Uit de geschiedenis van de totstandkoming van artikel 228a van de Gemeentewet en de bewoordingen van dat artikel blijkt dat, naar de bedoeling van de wetgever, de geraamde baten van de rioolheffing de lasten ter zake niet mogen overtreffen (hierna ook: de opbrengstlimiet). De rechtspraak van de Hoge Raad omtrent de limietoverschrijding als bedoeld in artikel 229b van de Gemeentewet kan voor wat betreft de opbrengstlimiet overeenkomstig worden toegepast (vergelijk Hoge Raad 25 mei 2014, nummer 13/02955, ECLI:NL:HR:2014:1192). Daarbij verdient opmerking dat de gewijzigde wettelijke opzet van de rioolheffing met zich brengt dat tot de zogenoemde “lasten ter zake” meer kosten kunnen worden gerekend dan onder de voormalige heffing van rioolrechten het geval was. Tot die kosten behoren thans immers ook de kosten van het inzamelen van afvloeiend hemelwater en de verwerking daarvan, alsmede van het treffen van maatregelen ter beheersing van de grondwaterstand. 
       
     
     
       4.11. 
       
         In het arrest van 24 april 2009, nummer 07/12961 (ECLI:NL:HR:2009:BI1968) heeft de Hoge Raad onder meer geoordeeld: 
         “3.2.2. Indien een belanghebbende aan de orde stelt of de in artikel 229b, lid 1, van de Gemeentewet bedoelde geraamde baten de in dat artikel bedoelde geraamde 'lasten ter zake' hebben overschreden, dient de heffingsambtenaar inzicht te verschaffen in de desbetreffende ramingen.  
       
       
         3.2.3. 
         Indien de belanghebbende ten aanzien van één of meer posten in de raming in twijfel trekt of de post kan worden aangemerkt als een 'last ter zake', dient de heffingsambtenaar nadere inlichtingen over deze post(en) te verstrekken, teneinde - naar vermogen - deze twijfel weg te nemen.  
       
       
         3.2.4. 
         Indien de belanghebbende niet stelt dat de in deze inlichtingen begrepen feitelijke gegevens onjuist zijn, heeft de rechter slechts de rechtsvraag te beantwoorden of, uitgaande van die feiten, de desbetreffende post kan worden aangemerkt als een 'last ter zake'. Bij ontkennende beantwoording van die vraag dient hij te beoordelen of daardoor de opbrengstlimiet is overschreden.  
       
       
         3.2.5. 
         
           Indien de belanghebbende wél stelt dat die feitelijke gegevens onjuist zijn, en de heffingsambtenaar deze stelling van de belanghebbende betwist, komt bewijslevering aan de orde. In dat geval draagt de belanghebbende de bewijslast van zijn stelling dat de door de heffingsambtenaar verschafte feitelijke gegevens onjuist zijn, omdat die onjuistheid een voorwaarde is voor het intreden van het rechtsgevolg dat hij inroept (onverbindendheid van de verordening). Na bewijslevering dient de rechter, uitgaande van de feiten die hij bewezen acht, de rechtsvraag te beantwoorden die hiervoor in 3.2.4 is omschreven, en in het licht daarvan te beoordelen of de opbrengstlimiet is overschreden.” 
           In het arrest van 10 april 2009, nummer 43 747 (ECLI:NL:HR:2009:BC3691) heeft de Hoge Raad onder meer geoordeeld: 
           “3.3.2. In het onderhavige geval is strijd met het voorschrift van artikel 229b, lid 1, van de Wet ontstaan doordat in de raming van de lasten van de inzameling van bedrijfsvuil één of meer posten zijn opgenomen die niet, althans niet volledig dienen ter dekking van de kosten van deze inzameling. In zo'n geval geldt in beginsel dat de tariefstelling in de gemeentelijke verordening slechts partieel onverbindend is, namelijk voor zover - nadat uit de lastenraming de (gedeelten van) posten zijn geëlimineerd die daarin ten onrechte zijn opgenomen - de geraamde baten uitgaan boven de geraamde lasten. Van algehele onverbindendheid is echter sprake indien (a) het de gemeente op voorhand duidelijk moet zijn geweest dat de desbetreffende post(en) (in zoverre) niet diende(n) ter dekking van de kosten waarvoor het recht of de rechten op grond van artikel 229, lid 1, letters a en b, van de Wet en de desbetreffende verordening mochten worden geheven, en bovendien (b) na de eliminatie van de desbetreffende bedragen uit de lastenraming, de geraamde baten in betekenende mate uitgaan boven het gecorrigeerde bedrag van de geraamde lasten.” 
           In het arrest van 4 april 2014, nummer 12/02475 (ECLI:NL:HR:2014:777) heeft de Hoge Raad onder meer geoordeeld: 
           “3.3.3. De vaststelling van tarieven als bedoeld in artikel 229b van de Gemeentewet berust op een raming, welke raming moet berusten op gegevens omtrent geraamde baten en lasten in de gemeentebegroting voor het desbetreffende jaar dan wel gegevens die op geraamde baten en lasten in die begroting zijn terug te voeren. Daaruit vloeit noodzakelijk voort dat bij die vaststelling van tarieven niet ten aanzien van alle posten zekerheid of een volledig inzicht kan bestaan. In het kader van een geschil omtrent de naleving van artikel 229b, lid 1, van de Gemeentewet mag niet van de gemeente worden verlangd dat zij van alle in de verordening en de bijbehorende tarieventabel genoemde diensten afzonderlijk en op controleerbare wijze vastlegt hoe zij de kosten ter zake daarvan heeft geraamd (…).” 
         
         
       
     
     
       4.12. 
       Naar het oordeel van het Hof heeft de heffingsambtenaar met het overleggen van de notitie overhead van juli 2016, het overzicht van de overhead in 2017 en de toerekening daarvan aan de kostenplaatsen, de Financiële verordening ex artikel 212 Gemeentewet, de relevante onderdelen van de Programmabegroting 2017 en de aansluiting van de ramingen op de begroting, alsmede de toelichting die op deze stukken is gegeven, inzicht verschaft in de ramingen omtrent de opbrengsten van de rioolheffing en de in artikel 228a, van de Gemeentewet genoemde lasten. Belanghebbende heeft ten aanzien van een aantal posten in de raming in twijfel getrokken of deze posten kunnen worden aangemerkt als een last als bedoeld in artikel 228a, van de Gemeentewet. Belanghebbende heeft in dit verband gesteld (i) dat niet inzichtelijk is waarom de kosten van straatvegen voor 1/3e deel als lasten ter zake worden aangemerkt, (ii) dat onvoldoende inzicht is gegeven in de dotaties en onttrekkingen aan de voorziening vervangingsinvesteringen, zodat deze ten onrechte als zodanige lasten zijn aangemerkt en (iii) dat de post “overhead” ten onrechte als last ter zake is aangemerkt. Vervolgens heeft de heffingsambtenaar nadere inlichtingen over deze posten verstrekt. 
       
     
     
       4.13. 
       Belanghebbende heeft gewezen op de uitspraak van dit Hof van 12 februari 2019, zaaknummers 17/00033 en 17/00034 (ECLI:NL:GHARL:2019:1286). Anders dan in die uitspraak bestaat er in deze zaak, zoals belanghebbende ter zitting heeft beaamd, wel aansluiting tussen de begroting 2017 en de dotaties en onttrekkingen aan de voorziening vervangingsinvesteringen. 
       
     
     
       4.14. 
       De heffingsambtenaar heeft informatie verstrekt omtrent de dotaties en onttrekkingen welke in 2017 aan reserves en voorzieningen hebben plaatsgevonden. De voorziening vervangingsinvesteringen bestaat uit vier verschillende onderdelen, te weten riolering stedelijk gebied (onderdeel I), afkoppelen verharde terreinen (onderdeel II), bijzondere constructies (onderdeel III) en renovatie riolering buitengebied (onderdeel IV). Daarnaast is er een schommelfonds. Het schommelfonds en de genoemde vier voorzieningen vervangingsinvesteringen worden, in lijn met het Besluit begroting en verantwoording gemeenten (hierna: BBV), in de gemeentelijke administratie samengevoegd en weergegeven als één voorziening. Administratief is het mogelijk om onderscheid tussen de diverse onderdelen te maken. Dit inzicht is in deze procedure echter niet gegeven. De totale voorziening bedraagt ongeveer € 35.000.000. Het schommelfonds vormt ongeveer 5% van deze voorziening. De geraamde onttrekking van € 1.446.966 in 2017 komt uit het schommelfonds, welke onttrekking als bate is opgenomen. In 2017 heeft er geen dotatie (last ter zake) aan het schommelfonds plaatsgevonden. Wel heeft er in 2017 een dotatie van totaal € 7.230.000 (last ter zake) plaatsgevonden aan de voorziening vervangingsinvesteringen, te weten: onderdeel I € 4.306.000, onderdeel II € 1.877.000, onderdeel III € 550.000 en onderdeel IV € 497.000. De daadwerkelijke onttrekking aan de voorziening vervangingsinvesteringen in 2017 voor de geplande investeringen in de gemeentelijke riolering (geen last ter zake) heeft € 8.995.000 bedragen. Er is in 2017 dus per saldo een bedrag groot € 1.765.000 aan de voorziening vervangingsinvesteringen onttrokken en aan het schommelfonds een geraamd bedrag van € 1.446.966. De totale in de gemeentelijke administratie samengevoegde voorziening is in 2017 volgens de ramingen per saldo afgenomen met een bedrag van € 3.211.966. De “onttrekking egalisatiereserve” ter grootte van € 741.598 is voor de opbrengstlimiet niet relevant. Dit betreft een geraamde onttrekking uit de ‘eigen’ overige gemeentelijke reserves, derhalve een aanvulling van het geraamde tekort vanuit het eigen vermogen van de gemeente. Onttrekkingen (of dotaties) aan deze reserve vormen geen bate (of last ter zake) voor wat betreft de opbrengstlimiet inzake de rioolheffing. De baten in 2017 zijn dan ook € 741.598 lager dan de lasten ter zake en lager dan het bedrag waarvan de Rechtbank is uitgegaan. Het dekkingspercentage is niet 100, doch ongeveer 94,4. 
       
     
     
       4.15. 
       Naar het oordeel van het Hof heeft de heffingsambtenaar met het bovenstaande, naar de mate waarin dat van hem kan worden verlangd, de door belanghebbende opgeworpen twijfel weggenomen dat met betrekking tot de voorziening vervangingsinvesteringen baten niet zijn verantwoord of ten onrechte lasten zijn opgevoerd. Verder acht het Hof het, gelet op bovenstaande uitleg aannemelijk dat het bedrag van € 741.598 geen bate vormt en dat de dekkingsgraad niet 100% is, doch ongeveer het hierboven vermelde percentage van 94,4%. 
       
     
     
       4.16. 
       Belanghebbende heeft verder gesteld dat de “dotatie rente R065” ten onrechte als last is opgevoerd. Dit miskent echter dat deze post, tezamen met de post “afschrijvingen (balans)” à € 493.928 de onttrekking uit de egalisatiereserve van € 741.598 vormt. Deze onttrekking is niet als last (en, zoals in hoger beroep is uiteengezet, ook niet als bate) opgenomen. Ook de “dotatie voorziening i.v.m. precariobelasting” à € 2.000.000 en de “dotatie inflatiecorrectie V162” zijn niet als lasten opgenomen. 
       
       
         
           Straatvegen 
         
       
     
     
       4.17. 
       De post “straatvegen” is naar het oordeel van het Hof een last die (deels) als een directe last is aan te merken. Met betrekking tot de keuze deze kosten voor 1/3e deel als een last op te nemen, heeft de heffingsambtenaar de volgende verklaring gegeven. Straatvegen doet de gemeente om drie redenen. Voor het functioneren van de riolering, vanwege het feit dat mensen hun afvalstoffen verkeerd aanbieden (weggooien) en voor een schone openbare ruimte. Een rekenkundige methode om de kosten te verdelen is niet mogelijk. In dat geval moet het deel van de kosten dat redelijkerwijs aan de verhaalbare activiteit kan worden toegerekend op zakenkundige wijze worden vastgesteld (zie Model kostenonderbouwing rioolheffing VNG januari 2010). Omdat er geen rangorde tussen de drie genoemde redenen valt te maken, wordt aan alle drie een gelijk deel toebedeeld. Het Hof is van oordeel dat de heffingsambtenaar voldoende heeft onderbouwd dat de kosten van straatvegen terecht voor 1/3e deel als last in aanmerking zijn genomen. 
       
       
         
           Overhead 
         
       
     
     
       4.18. 
       De heffingsambtenaar heeft gesteld dat alle indirecte kosten (kosten die niet direct aan een of meer kostenplaatsen toewijsbaar zijn) via een verdeelsleutel alsnog moeten worden toegewezen aan de verschillende kostenplaatsen. Op deze wijze is een bedrag van € 565.085 aan overhead (indirecte kosten) toegewezen aan de kostenplaats “riool” en als last in aanmerking genomen. Belanghebbende heeft hier tegenover gesteld dat van de indirecte kosten alleen die indirecte kosten mogen worden meegenomen die meer dan zijdelings (voor meer dan 10%) zien op de kostenplaats “riool” en dat alleen deze indirecte kosten vervolgens volgens een verdeelsleutel deels als last in aanmerking kunnen worden genomen. 
       
     
     
       4.19. 
       Het Hof is van oordeel dat de door de heffingsambtenaar gevolgde methodiek, die is beschreven in de Notitie Overhead van de Commissie BBV van juli 2016 en die is vastgelegd in de Financiële verordening, waarbij een deel van alle indirecte kosten, ongeacht of deze meer dan zijdelings betrekking hebben op de kostenplaats “riool”, als last ter zake kunnen worden aangemerkt, in beginsel aanvaardbaar is. Het deel van deze kosten dat volgens een verdeelsleutel als last ter zake in aanmerking wordt genomen moet redelijk zijn en moet bij betwisting door de heffingsambtenaar kunnen worden onderbouwd, hetgeen naar ’s Hofs oordeel in het onderhavige geval is geschied. Ten overvloede voegt het Hof hieraan toe dat in dit geval de last “overhead” kleiner is dan de het bedrag waarmee in 2017 de geraamde lasten uitkwamen boven de geraamde opbrengsten (€ 741.598), zodat ook om deze reden deze hogerberoepsgrond niet tot een gegrond hoger beroep kan leiden. 
       
       
         
           Slotsom 
           Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond.  
       
       
     
   
   
     
       5 Griffierecht en proceskosten 
     
     
       Het Hof ziet geen aanleiding voor een veroordeling in de proceskosten. 
     
     
     
   
   
     
       6 Beslissing 
     
     
       Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank. 
     
     
     
       Deze uitspraak is gedaan door mr. R.A.V. Boxem, voorzitter, mr. J.W. Keuning en mr. T. Tanghe, in tegenwoordigheid van drs. S. Darwinkel als griffier. 
     
     
     
       De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 16 maart 2021. 
     
     
     
     
       De griffier,	De voorzitter, 
     
     
     
     
     
     
       (S. Darwinkel)	(R.A.V. Boxem) 
     
     
     
       Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 16 maart 2021. 
     
     
     
     
     
     
       Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij  de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad  www.hogeraad.nl . 
       Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan  de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag.  Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie  www.hogeraad.nl ). 
       Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen: 
     
     1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd; 
     2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn; 
     3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden: 
     
       	a. de naam en het adres van de indiener; 
       	b. de dagtekening; 
       	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; 
        	d. de gronden van het beroep in cassatie. 
       Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.