ECLI: ECLI:NL:GHARL:2013:7501

Titel: ECLI:NL:GHARL:2013:7501 Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden , 08-10-2013 / 12/00498

Gerecht: Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden

Datum uitspraak: 2013-10-08

Zaaknummer: 12/00498

Proceduretype: Hoger beroep

Onderwerp: Bestuursrecht; Belastingrecht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Uitspraak

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:GHARL:2013:7501

---

Inkomstenbelasting. 
         ROW. verkoop onroerende zaken. Omvang resultaat.

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN 
     Afdeling belastingrecht 
     Locatie Arnhem 
     
     
       nummer 12/00498 
       uitspraakdatum:  8 oktober 2013 
     
     
     
       
         Uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer 
       
     
     
     
       op het hoger beroep van 
     
     
     
       
         
          [X]  te  [Z]  (hierna: belanghebbende) 
     
     
     
       en het incidentele hoger beroep van  
     
     
     
       de  inspecteur  van de  Belastingdienst/[P]  (hierna: de Inspecteur) 
     
     
     
       tegen de uitspraak van de rechtbank Arnhem van 12 juli 2012, nummer AWB 11/1290, in het geding tussen belanghebbende en de Inspecteur 
     
     
     
   
   
     
       1 Ontstaan en loop van het geding 
     
     
       1.1 
       Aan belanghebbende is voor het jaar 2004 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 322.826 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 1.807. Aan heffingsrente is daarbij een bedrag berekend van € 24.361. 
     
     
       1.2 
       Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij uitspraken op bezwaar het belastbare inkomen uit werk en woning verminderd tot € 303.348, het belastbare inkomen uit sparen en beleggen gehandhaafd en de heffingsrente dienovereenkomstig verminderd tot € 22.559. 
     
     
       1.3 
       Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Arnhem (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 12 juli 2012 gegrond verklaard, de uitspraken van de Inspecteur vernietigd en de aanslag verminderd tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 210.348 met handhaving van de overige elementen en dienovereenkomstige wijziging van de heffingsrente. 
     
     
       1.4 
       Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. De Inspecteur heeft bij zijn verweerschrift incidenteel hoger beroep ingesteld. Belanghebbende heeft het incidentele hoger beroep van de Inspecteur beantwoord. 
     
     
       1.5 
       Tot de stukken van het geding behoort, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft. 
     
     
       1.6 
       Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 4 september 2013 te Arnhem. Daarbij zijn verschenen en gehoord belanghebbende en [.], als de gemachtigde van belanghebbende, bijgestaan door [.], alsmede [.] namens de Inspecteur, bijgestaan door [.]. 
     
     
       1.7 
       Partijen hebben een pleitnota overgelegd. 
     
     
       1.8 
       Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht. 
       
     
   
   
     
       2 De vaststaande feiten 
     
     
       2.1 
       Belanghebbende is directeur en enig aandeelhouder van [A] Holding bv (hierna: [A] bv). 
     
     
       2.2 
       
         Belanghebbende is een maatschap ter verwerving en exploitatie van registergoederen aangegaan met [A] bv genaamd Beleggingsmaatschap [X] (hierna: de maatschap). Belanghebbende heeft op 1 januari 1999 arbeid, vlijt en de economische eigendom van de bovenwoning [a-straat 2] te [Z] in de maatschap ingebracht. [A] bv heeft 9/10 deel van de juridische eigendom van het woon-/winkelpand [a-straat 2] en een perceel grond groot 262 m2, behorend bij [a-straat 2], ingebracht. Het perceel is zowel achter [a-straat 2] als achter [a-straat 1] gelegen. Belanghebbende heeft recht op 90% van de winst van de maatschap en [A] bv op 10%. In de maatschapsovereenkomst, opgemaakt op 1 maart 2002, is onder andere het volgende opgenomen: 
          “De fiscale boekwaarde per 1 januari 1999 van [Hof: de ingebrachte onroerende zaken] bedraagt ƒ 114.385,-- [Hof: € 51.906] (…) 
         Het verschil tussen de werkelijke waarde en de fiscale boekwaarde per 1 januari 1999 van [Hof: de ingebrachte onroerende zaken] wordt door [A] Holding uitdrukkelijk niet ingebracht en blijft voorbehouden aan [A] Holding. Mitsdien zal, indien bij vervreemding of andere wijze van verzilvering van de hiervoor omschreven registergoederen of delen daarvan, een verschil optreedt ten opzichte van de in de fiscale balans voorkomende waarden, dit verschil, voorzover het de per 1 januari aanwezig stille reserves in de hiervoor omschreven registergoederen niet overtreft uitsluitend aan [A] Holding toekomen.” 
       
     
     
       2.3 
        De waarde in het economische verkeer van [a-straat 2] op 1 januari 1999 bedraagt ƒ 328.825 (€ 149.214), zodat de onder 2.2 bedoelde voorbehouden stille reserve maximaal ƒ 214.440 (€ 97.309) bedraagt.  
     
     
       2.4 
       De waarde in het economische verkeer van [a-straat 2] op 1 januari 2001 bedraagt € 267.730.  
     
     
       2.5 
       In het laatste kwartaal van 2002 is tussen de gemeente [Z] (hierna: de Gemeente) en belanghebbende contact geweest over de aankoop door de Gemeente van een deel van het perceel [a-straat 2]. Onder dit deel van het perceel loopt ondergronds een beek, “[B]”. De Gemeente heeft de wens de [B] bovengronds te laten lopen en daarlangs een wandelpad aan te leggen. De[B] loopt onder de percelen door die zijn gelegen achter de woon-/winkelpanden aan de [a-straat 1] tot en met [a-straat 4]. 
     
     
       2.6 
       Belanghebbende heeft opdracht gegeven aan [D] Makelaars de onroerende zaken [a-straat 1], [a-straat 2] en [a-straat 3] te taxeren ten behoeve van het aanpassen van een financiering. In zijn brief van 23 februari 2004 heeft [C], namens [D] Makelaars een taxatie aan belanghebbende gestuurd, waarbij hij de vrije verkoopwaarde van [a-straat 1] en [a-straat 3] op 23 februari 2004 heeft getaxeerd op respectievelijk € 300.000 en € 140.000, in totaal € 440.000. De taxaties zijn gebaseerd op de huurwaardekapitalisatiemethode. Bij de taxatie heeft [C] geen rekening gehouden met eventuele belangstelling van de Gemeente voor de achter de panden gelegen grond. De ongebonden grond behorende bij [a-straat 2] heeft [C] vastgesteld op 150 m2 waaraan hij een waarde van € 37.500 (€ 250 per m2) heeft toegekend. 
     
     
       2.7 
       Belanghebbende heeft op 2 maart 2004 de naast [a-straat 2] gelegen woon/winkelpanden en een terrein gekocht van [E] voor € 395.000. Deze panden, [a-straat 1] en [a-straat 3], alsmede het terrein dat achter [a-straat 3] is gelegen groot 79 m2, worden hierna aangeduid als: de [E]-onroerende zaken. 
     
     
       2.8 
       Van het woon-/winkelpand [a-straat 3] heeft belanghebbende de winkelruimte verhuurd aan een met hem verbonden lichaam. In 2004 bedroeg het voordeel uit deze verhuur € 10.914. 
     
     
       2.9 
       
         Belanghebbende heeft zich in april 2004 tot de Gemeente gewend met het aanbod tot ruil dan wel verkoop van (een deel van) de [a-straat 2] en de [E]-onroerende zaken. Bij brief van 23 augustus 2004 heeft [F], werkzaam als taxateur bij de Gemeente, het volgende aan de gemachtigde van belanghebbende geschreven: 
         	“(…) 
         	Ten eerste de verdeling van de koopsom. 
         Zoals ik toen reeds heb opgemerkt hebben wij tijdens de onderhandelingen alleen gesproken over een totale koopsom. Over een onderverdeling hiervan is niet gesproken. Uw cliënt kwam daarmee eerst nadat wij overeenstemming hadden bereikt. Van gemeentezijde is toen gesteld dat wij geen verdeling in de koopsom gaan maken. Wel wil de gemeente een bepaling in de koopovereenkomst opnemen dat partijen overeenstemming hebben bereikt over de hoogte van de koopsom maar niet over de verdeling daarvan. Dit geeft u enige vrijheid ten opzichte van de fiscus. Bovendien kan ik mij niet voorstellen dat de fiscus accoord zal gaan met de door u voorgestelde verdeling. 
         Als er echter een verdeling in de koopovereenkomst moet staan dan moet deze volgens mij deze luiden [a-straat 2] € 500.000,-- en [a-straat 1] en [a-straat 3] samen € 425.000,--.” 
       
       
     
     
       2.10 
       Op 30 december 2004 heeft belanghebbende [a-straat 2] en de [E]-onroerende zaken verkocht aan de Gemeente voor € 915.000. In de akte van levering is vermeld dat de koopsom [a-straat 2] € 365.000 bedraagt en de koopsom voor de [E]-onroerende zaken € 550.000. 
     
     
       2.11 
       
         De Inspecteur heeft [G], werkzaam als taxateur bij de Belastingdienst/[Q], verzocht de koopsom toe te rekenen aan [a-straat 2] en de [E]-onroerende zaken. Volgens [G] kan de koopsom van € 915.000 op de peildatum 30 december 2004 als volgt worden gesplitst: 
         
          [a-straat 2]			€ 490.000 
         
          [E]-onroerende zaken 	€ 425.000 
       
     
     
       2.12 
       Op 22 mei 2008 heeft [E] een stuk grond van 89 m2, gelegen achter [a-straat 4] aan de Gemeente verkocht voor € 50.000 (€ 562 per m2). 
     
     
       2.13 
       De Inspecteur heeft ter zake van de verkoop van [a-straat 2] een bedrag van € 211.473 tot het resultaat uit overige werkzaamheden gerekend. Ter zake van de verkoop van de [E]-onroerende zaken heeft de Inspecteur € 30.000 tot het resultaat uit overige werkzaamheden gerekend. 
     
     
       2.14 
       Op 28 februari 2013 heeft de Inspecteur de aanslag ambtshalve verminderd tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 210.348 met handhaving van de overige elementen en dienovereenkomstige vermindering van de heffingsrente. Hiermee heeft hij uitvoering gegeven aan de uitspraak van de Rechtbank. 
       
     
   
   
     
       3 Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen 
     
     
       3.1 
       In geschil is of de Inspecteur de verkoopprijs van de onroerende zaken op een juiste wijze over de verkochte onroerende zaken heeft verdeeld, of hij bij het vaststellen van het resultaat uit overige werkzaamheden een juiste berekeningswijze heeft toegepast en of hij het vervreemdingsvoordeel van de winkelruimte [a-straat 3] voor een juist bedrag tot het resultaat uit overige werkzaamheden heeft gerekend. Belanghebbende beantwoordt deze vragen ontkennend en de Inspecteur beantwoordt deze bevestigend. 
     
     
       3.2 
       
         Belanghebbende stelt dat het resultaat uit overige werkzaamheden ter zake van de verkoop van [a-straat 2] als volgt vastgesteld dient te worden: 
         Verkoopprijs [a-straat 2] te [Z]	€	365.000 
         Af: - fiscale boekwaarde 	 -	78.078 
         Netto 	€	286.922 
         Voorbehoud stille reserves [A] bv	 -	94.658 
         Resteert voor verdeling tussen maten	€	192.264 
       
       
       
         Winsttoedeling aan belanghebbende: 90% van € 192.264	€	173.038 
         Af: Waarde [a-straat 2] op openingsbalans: 90% van € 267.730	 -	240.957 
         Negatief resultaat uit overige werkzaamheden	€ 	- 67.919 
       
       
     
     
       3.3 
       Daarnaast is belanghebbende van mening dat het ten onrechte niet aangegeven vervreemdingsvoordeel uit de terbeschikkingstelling van de winkelruimte [a-straat 3] tot een met het onder 3.2 weergegeven standpunt corresponderend bedrag tot het resultaat uit overige werkzaamheden moet worden gerekend. 
       
     
     
       3.4 
       De Inspecteur verdedigt primair een waarde van [a-straat 2] van € 490.000, subsidiair van € 460.000 en meer subsidiair van € 420.000. Daarnaast is hij van mening dat het ten onrechte niet aangegeven vervreemdingsvoordeel uit de terbeschikkingstelling van de winkelruimte [a-straat 3] tot een met die respectievelijke standpunten corresponderend  bedrag tot het resultaat uit overige werkzaamheden moet worden gerekend. 
       
     
     
       3.5 
       Beide partijen hebben voor hun standpunt voorts aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting. 
       
     
     
       3.6 
       Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en tot vermindering van het belastbare inkomen uit werk en woning, handhaving van het belastbare inkomen uit sparen en beleggen en dienovereenkomstige vermindering van de heffingsrente. 
     
     
       3.7 
       De Inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en tot ongegrondverklaring van het beroep. 
       
     
   
   
     
       4 Beoordeling van het geschil 
     
     
       
         Ontvankelijkheid incidenteel hoger beroep 
       
     
     
     
       4.1 
       De Inspecteur heeft na de uitspraak van de Rechtbank de aanslag ambtshalve verminderd tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 210.348. Tevens heeft hij tegen de uitspraak van de Rechtbank incidenteel hoger beroep ingesteld. Het Hof onderzoekt ambtshalve of de Inspecteur na de ambtshalve vermindering van de aanslag nog belang heeft bij zijn incidentele hoger beroep. 
       
     
     
       4.2 
       In artikel 6:16 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) is voor het bestuursrecht de hoofdregel vervat, dat een (hoger) beroep niet de werking van het besluit schorst waartegen het is gericht. Op basis van deze hoofdregel zou de inspecteur gehouden zijn een eventuele opdracht van de rechtbank een nieuwe beslissing te nemen – bijvoorbeeld omtrent vermindering van een aanslag – uit te voeren, ook al heeft hij daartegen hoger beroep ingesteld (Kamerstukken II, 2003-2004, 29 251, nr. 3, blz. 11). Het belang bij het voeren van de appelprocedure gaat daarbij niet verloren vanwege de enkele reden dat het bestuursorgaan de uitspraak van de rechtbank heeft uitgevoerd (vgl. CRvB 19 augustus 1996, nr. 96/6488ABW-VV, ECLI:NL:CRVB:1996:ZB6284, en 4 september 1997, nr. 95/8665WW, ECLI:NL:CRVB:1997:ZB7227). 
       
     
     
       4.3 
       Op deze hoofdregel geldt voor belastingprocedures een uitzondering, welke is neergelegd in artikel 27h, vijfde lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) (tekst tot 1 januari 2013, daarna artikel 8:106 Awb en artikel 27h, derde lid, van de AWR). De werking van de uitspraak van de rechtbank wordt opgeschort totdat de termijn voor het instellen van hoger beroep is verstreken of, indien hoger beroep is ingesteld, op het hoger beroep onherroepelijk is beslist.  
       
     
     
       4.4 
       De Belastingdienst maakt van deze uitzondering gebruik gelet op het Besluit beroep in belastingzaken (Besluit Staatssecretaris van Financiën van 20 december 2011, nr. BLKB2011/2376M, Stcrt. 2011, 23744): 
       
       
         “2.Beroep bij de rechtbank  
         (…) 
       
     
     
       2.6. 
       
         Na de uitspraak 
         (…) 
       
       
         2.6.7. 
         
           Behandeling van de vermindering of vernietiging van het bestreden besluit 
           1.	Voor zover tegen een uitspraak hoger beroep of (sprong)cassatie wordt ingesteld, of de termijn daarvoor nog niet is verstreken, wordt die uitspraak nog niet uitgevoerd.  
           2.	Onderdelen van de uitspraak die in de loop van hoger beroep of (sprong)cassatie nog aan de orde kunnen worden gesteld, worden nog niet uitgevoerd.” 
         
         
       
     
     
       4.5 
       Indien een inspecteur op basis van de hoofdregel in het bestuursrecht een uitspraak van de rechtbank uitvoert en een aanslag vermindert, behoudt hij belang bij zijn (incidentele) hoger beroep. In het onderhavige geval heeft de Inspecteur geen gebruik gemaakt van het recht tot opschorting dat hem in artikel 27h, vijfde lid, van de AWR is toegekend. Ook is hij afgeweken van voornoemd beleid en is hij overgegaan tot ambtshalve vermindering van de aanslag tot de door de Rechtbank vastgestelde bedragen. Nu hij hiervoor bewust heeft gekozen, is naar het oordeel van het Hof het belang bij het incidenteel hoger beroep voor de Inspecteur verloren gegaan. Dat de Inspecteur ten tijde van de vermindering zich niet bewust was van de gevolgen hiervan voor zijn incidentele hoger beroep, doet aan dit oordeel niet af. 
       
     
     
       4.6 
       Het Hof verklaart het incidentele hoger beroep van de Inspecteur daarom niet-ontvankelijk. 
       
       
         
           Splitsing koopsom 
         
       
       
     
     
       4.7 
       Tussen partijen is in geschil hoe de verkoopsom van € 915.000 gesplitst dient te worden over het pand [a-straat 2] en de [E]-onroerende zaken.  
     
     
       4.8 
       Een redelijke verdeling van de bewijslast brengt mee dat de Inspecteur, die stelt dat de in de akte van levering vermelde verdeling (zie 2.10) onjuist is, zijn stelling aannemelijk dient te maken. De Inspecteur dient derhalve te bewijzen dat de waarde van [a-straat 2] hoger is dan de aangegeven waarde (€ 365.000). Nu het incidentele hoger beroep van de Inspecteur niet-ontvankelijk is verklaard, gaat het Hof ervan uit dat de Inspecteur zijn meer subsidiaire standpunt verdedigt, namelijk dat aan [a-straat 2] een waarde van € 420.000 moet worden toegekend en aan de [E]-onroerende zaken een waarde van € 495.000. De Inspecteur verwijst daarbij onder andere naar het taxatierapport van [G] met de uitsplitsing van de koopsom, de onder 2.9 genoemde brief van [F] en de gerealiseerde koopsom voor de grond gelegen achter [a-straat 4] (zie 2.12). 
     
     
       4.9 
       Belanghebbende weerspreekt de stelling van de Inspecteur en verwijst naar de splitsing van de koopsom in de akte van levering en het taxatierapport van [D] Makelaars. Belanghebbende stelt dat voor de verdeling aangesloten dient te worden bij de, in de akte van levering vastgelegde verdeling van € 365.000 voor [a-straat 2] en € 550.000 voor de [E]-onroerende zaken. 
     
     
       4.10 
       
         Met hetgeen de Inspecteur heeft aangedragen heeft hij aannemelijk gemaakt, dat de aan [a-straat 2] toegekende waarde van € 420.000 niet te hoog is. Met de verwijzing naar de koopsom van € 50.000 die [E] heeft gerealiseerd bij de verkoop aan de Gemeente van 89 m2 grond gelegen achter het pand [a-straat 4], heeft de Inspecteur aannemelijk gemaakt dat de Gemeente een aanzienlijke waarde toekent aan de achter de woon-/winkelpanden gelegen grond. Tot [a-straat 2] behoort een groot perceel grond waarvoor de Gemeente interesse heeft, zodat de Inspecteur terecht aan die grond een hoge waarde toekent. Dit vindt zijn bevestiging in de door [F] onder 2.9 gehanteerde splitsing van de koopsom. De Inspecteur wijst terecht erop dat de door belanghebbende verdedigde waarde van € 365.000 voor [a-straat 2] leidt tot een onverklaarbare waardestijging van de [E]-onroerende zaken van bijna 39% in negen maanden. Belanghebbende heeft immers de [E]-onroerende zaken in maart 2004 aangekocht voor € 395.000 en deze in december 2004 weer verkocht voor, volgens het standpunt van belanghebbende, € 550.000. De taxatie van [D] Makelaars werpt evenmin een ander licht op de door de Inspecteur verdedigde waarde, omdat dat taxatierapport is opgesteld ten behoeve van het aanpassen van een financiering en is opgesteld naar een ander tijdstip. In de taxatie zijn voorts de panden in afwijking van de realiteit gewaardeerd vrij van huur en gebruik. De taxateur heeft bij de taxatie geen rekening gehouden met de belangstelling van de Gemeente voor de grond en heeft evenmin rekening gehouden met de grond achter [a-straat 3]. Het feit dat in de akte van levering voor [a-straat 2] een waarde van € 365.000 is genoemd, doet hieraan niet af; de Inspecteur heeft aannemelijk gemaakt dat deze waarde niet is gebaseerd op een overeenkomst tussen belanghebbende en de Gemeente. 
         
           Omvang resultaat uit overige werkzaamheden 
         
       
     
     
       4.11 
       
         Ingevolge artikel 3.92, lid 1, van de Wet IB 2001 wordt onder werkzaamheid mede verstaan:  
         “a. het rendabel maken van vermogensbestanddelen - daaronder begrepen de schulden die rechtstreeks samenhangen met die vermogensbestanddelen - voorzover deze vermogensbestanddelen al dan niet tegen vergoeding rechtens dan wel in feite, direct of indirect ter beschikking worden gesteld aan een vennootschap waarin de belastingplichtige of een met hem verbonden persoon, een aanmerkelijk belang heeft als bedoeld in hoofdstuk 4 behoudens indien sprake is van een aanmerkelijk belang op grond van de artikelen 4.10 en 4.11;  
         b. het rendabel maken van vermogensbestanddelen - daaronder begrepen de schulden die rechtstreeks samenhangen met die vermogensbestanddelen - voorzover deze vermogensbestanddelen al dan niet tegen vergoeding rechtens dan wel in feite, direct of indirect ter beschikking worden gesteld aan een samenwerkingsverband waarvan een vennootschap als bedoeld in onderdeel a deel uitmaakt.”  
       
       
     
     
       4.12 
       
         Hoofdstuk 2, Artikel I, onderdeel AJ, eerste lid van de Invoeringswet Wet Inkomstenbelasting 2001 luidt:  
         “Voorzover vermogensbestanddelen op grond van artikel 3.92 van de Wet inkomstenbelasting 2001 bij het begin van het kalenderjaar 2001 tot een werkzaamheid worden gerekend, worden deze bij het begin van het kalenderjaar 2001 te boek gesteld voor de waarde in het economische verkeer op dat tijdstip.”  
       
     
     
       4.13 
       Het Hof heeft onder 4.10 geoordeeld dat van de koopsom van € 915.000 een bedrag van € 420.000 wordt toegerekend aan [a-straat 2]. De waarde in het economische verkeer van [a-straat 2] bedraagt op 1 januari 2001 € 267.730 (zie 2.4). Op grond van de winstverdeling komt 90% van de winst aan belanghebbende toe. Het bij de verkoop aan de Gemeente door belanghebbende behaalde voordeel bedraagt derhalve 90% van (€ 420.000 - € 267.730), ofwel € 137.043. Belanghebbendes stelling dat op dit voordeel nog de door [A] bv voorbehouden stille reserves dan wel de inbrengwaarde van het economische eigendom dan wel 90% van de waarde in het economische verkeer op 1 januari 2001 van [a-straat 2] in mindering dient te worden gebracht, faalt. Aangezien de waarde in het economische verkeer van [a-straat 2] op 1 januari 2001 (€ 267.730) hoger is dan op 1 januari 1999(€ 149.214), zijn de inbrengwaarden en de voorbehouden stille reserves niet relevant voor het aan belanghebbende toekomende resultaat. Voor zover de koopsom (€ 420.000) uitgaat boven de waarde in het economische verkeer op 1 januari 2001 (€ 267.730) komt 90% aan belanghebbende toe. De Inspecteur verdedigt in hoger beroep daarom terecht het standpunt dat in ieder geval € 137.043 tot het resultaat uit overige werkzaamheden gerekend dient te worden. 
       
     
     
       4.14 
       Belanghebbende heeft de winkelruimte van het woon-/winkelpand [a-straat 3] ter beschikking gesteld aan een met hem verbonden lichaam in de zin van artikel 3.92, lid 1, onderdeel a, van de Wet IB 2001. Tussen partijen is niet in geschil dat belanghebbende ten onrechte de verkoopwinst die is behaald bij de verkoop van de winkelruimte, niet tot zijn resultaat uit overige werkzaamheden heeft gerekend. 
     
     
       4.15 
       Voor de bepaling van de verkoopwinst zijn partijen ter zitting het volgende overeengekomen. Op de aan- en verkoopsom van de [E]-panden dient € 50.000 in mindering te worden gebracht ter zake van de achter [a-straat 3] gelegen grond. Van de resterende koopsom moet 140/440 deel toegerekend worden aan [a-straat 3]. Van het aan [a-straat 3] toegerekende deel van de koopsom dient 50% toegerekend te worden aan de winkelruimte. 
     
     
       4.16 
       
         Uitgaande van de onder 4.13 en 4.15 genoemde verdelingen bedraagt het resultaat uit overige werkzaamheden: 
         Huurinkomsten verhuur verbonden lichamen	€	10.914 
         Resultaat maatschap exclusief vervreemdingswinst: 90% van € 21.642 	-	19.478 
         Vervreemdingswinst [a-straat 2]: 90% van (€ 420.000 - € 267.730) 	-	137.043 
         Toerekening verkoopsom aan [a-straat 3]:  
         	((€ 915.000 - € 420.000) - € 50.000) x 140/440 =	€	141.591 
         Toerekening koopsom aan [a-straat 3]:  
         	(€ 395.000 - € 50.000) x 140/440 =	 -	109.773 
         		€	31.818 
         Vervreemdingswinst winkel [a-straat 3]: 50% van verschil van € 31.818 =	 -	15.909 
         Resultaat uit overige werkzaamheden	€	183.344 
         Inkomsten uit dienstbetrekking	-	 54.453  
         Inkomsten uit vroegere arbeid	-	12.744  
         Af: 	inkomsten uit eigen woning	€	 9.473 
         	persoonsgebonden aftrek (lijfrente)	 -	  6.763 
         
           -	 - 16.236 
         
         Belastbaar inkomen uit werk en woning	€	 234.305  
       
       
     
     
       4.17 
       Het aldus berekende belastbare inkomen uit werk en woning is hoger dan het door de Rechtbank vastgestelde belastbare inkomen uit werk en woning. Dit verandert niet als het resultaat uit de maatschap van € 19.478 uit de berekening zou worden geëlimineerd op grond van de onjuiste toezegging van de Inspecteur in de uitspraak op het bezwaarschrift. Het Hof kan, gelet op de ambtshalve vermindering van de aanslag in de hogerberoepsfase, de aanslag niet op een hoger bedrag vaststellen dan deze na vermindering luidt. 
     
     
       4.18 
       Nu de Inspecteur reeds op grond van de normale bewijslastverdeling aan zijn bewijslast heeft voldaan, komt het Hof niet toe aan het beroep van de Inspecteur op omkering en verzwaring van de bewijslast, omdat belanghebbende niet de vereiste aangifte zou hebben gedaan. 
     
     
       4.19 
       
         Belanghebbende verzoekt om de Inspecteur te veroordelen tot het vergoeden van de daadwerkelijk gemaakte proceskosten in, zo begrijpt het Hof, beroep en hoger beroep, omdat de Inspecteur onrechtmatig heeft gehandeld en de door de Rechtbank toegekende proceskostenvergoeding uiterst sober is. Belanghebbende heeft tegenover de weerspreking door de Inspecteur geen feiten of omstandigheden aannemelijk gemaakt die leiden tot de conclusie dat sprake is van bijzondere omstandigheden als bedoeld in artikel 2, derde lid, van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit). Naar ’s Hofs oordeel heeft de Inspecteur geen aanslagen opgelegd of verdedigd waarvan hij wist of behoorde te weten dat deze in rechte geen stand konden houden. Ook heeft de Inspecteur niet onvoldoende zorgvuldig gehandeld. Het Hof wijst daarom het verzoek om vergoeding van de daadwerkelijke proceskosten af.  
         
           Slotsom 
           
           Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond en het incidentele hoger beroep niet-ontvankelijk.  
       
       
       
       
     
   
   
     
       5 Proceskosten 
     
     
       Het Hof acht termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten, omdat belanghebbende zich heeft moeten verweren tegen het incidentele hoger beroep van de Inspecteur. De proceskosten van belanghebbende zijn in overeenstemming met het Besluit te berekenen op 2 punten (verweerschrift incidenteel hoger beroep en zitting)  wegingsfactor 1  € 472 = € 944 aan kosten van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand. 
     
     
     
     
   
   
     
       6 Beslissing  
     
     
       Het Hof: 
     
     
       – bevestigt de uitspraak van de Rechtbank, 
       – verklaart het incidentele hoger beroep van de Inspecteur niet-ontvankelijk en 
       – veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 944.  
     
     
     
     
       Deze uitspraak is gedaan door mr. R.F.C. Spek, voorzitter, mr. A.J.H. van Suilen en mr. B.F.A. van Huijgevoort, in tegenwoordigheid van mr. J.H. Riethorst als griffier. 
     
     
     
       De beslissing is op 8 oktober 2013 in het openbaar uitgesproken. 
     
     
     
     
       De griffier,	De voorzitter, 
     
     
     
     
     
     
     
       
         
         
         
           
             
               (J.H. Riethorst) 
             
             
               (R.F.C. Spek) 
             
           
         
       
     
     
     
       Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 8 oktober 2013 
     
     
     
     
     
       Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 	 
       
         de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer),  
       
       
         	Postbus 20303,  
       
       
         	2500 EH  Den Haag.  
       
       Daarbij moet het volgende in acht worden genomen: 
     
     1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd; 
     2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: 
     
       	a. de naam en het adres van de indiener; 
       	b. de dagtekening; 
       	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; 
        	d. de gronden van het beroep in cassatie. 
       Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.