ECLI: ECLI:NL:RBSGR:2011:BR2362

Titel: ECLI:NL:RBSGR:2011:BR2362 Rechtbank 's-Gravenhage , 08-06-2011 / AWB 10/1028 LB/PVV

Gerecht: Rechtbank 's-Gravenhage

Datum uitspraak: 2011-06-08

Zaaknummer: AWB 10/1028 LB/PVV

Proceduretype: Eerste aanleg - meervoudig

Onderwerp: Bestuursrecht; Belastingrecht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Uitspraak

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:RBSGR:2011:BR2362

---

Naheffingsaanslag loonbelasting en vergrijpboete. Toepassing fooienregeling. Verweerder maakt aannemelijk dat het aan de werknemers uitbetaalde loon lager is dan het voor hen geldende wettelijke loon. Fooienregeling ten onrechte niet toegepast. Vergrijpboete kan niet in stand blijven. Verweerder maakt grove schuld niet aannemelijk.

RECHTBANK 'S-GRAVENHAGE 
     
     Sector bestuursrecht 
     
     Afdeling 4, meervoudige kamer 
     
     Procedurenummer: AWB 10/1028 LB/PVV 
     
     Uitspraakdatum: 8 juni 2011 
     
     Uitspraak ingevolge artikel 8:77 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) 
     
     in het geding tussen 
     
     [X], gevestigd te [Z], eiseres, 
     
     en 
     
     de inspecteur van de Belastingdienst/[te P], verweerder. 
     
     
       I PROCESVERLOOP 
       1.1. Verweerder heeft aan eiseres over het tijdvak 1 januari 2002 tot en met 31 december 2005 een naheffingsaanslag loonbelasting/ premie volksverzekeringen opgelegd ten bedrage van € 37.344 (aanslagnummer [nummer]), alsmede bij beschikking een boete van € 9.336. 
     
     
     1.2. Verweerder heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 30 januari 2010 de naheffingsaanslag verminderd tot een bedrag van € 12.827 en de boete verminderd tot € 2.725.  
     
     1.3. Eiseres heeft daartegen bij brief van 5 februari 2010, ontvangen bij de rechtbank op 9 februari 2010, beroep ingesteld.  
     
     1.4. Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend. 
     
     1.5. Verweerder heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan eiseres. 
     
     
       1.6. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 21 april 2011.  
       Namens eiseres zijn verschenen [A] en [B]. Namens verweerder zijn verschenen [C] en [D]. Ter zitting is tevens behandeld het beroep van eiseres in de zaak met nummer AWB 10/999 LB/PVV.   
     
     
     II OVERWEGINGEN 
     
     
       Feiten 
       Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast:  
     
     
     
       2.1. Eiseres exploiteert een Chinees-Kantonees-Indisch eethuis te Rotterdam. Het eethuis is dagelijks geopend van 16:00-06:00 uur. Het eethuis bestaat uit twee verdiepingen met in totaal 62 zitplaatsen. De bedieningswerkzaamheden bestaan onder meer uit het opnemen en uitserveren van de bestellingen, het geven van informatie aan de klanten en het afruimen van de tafels. In de keuken worden eenvoudige maaltijden bereid, maar ook meer bewerkelijke Chinese, Kantonese of Indische maaltijden. Het personeel werkt in ploegen.  
       Er is een ploeg van 16:00-23:00 uur en een ploeg van 23:00-06:00 uur. 
     
     
     2.2. Op 30 september 2004, 11 mei 2005, 4 augustus 2005 en 13 oktober 2005 heeft de Belastingdienst waarnemingen ter plaatse verricht op het bedrijfsadres van eiseres. Van deze bezoeken zijn op respectievelijk 4 oktober 2004, 28 juni 2005, 11 augustus 2005 en 18 oktober 2005 rapporten opgemaakt. Afschriften van deze rapporten behoren tot de gedingstukken.  
     
     2.3. Naar aanleiding van de waarnemingen ter plaatse is op 26 oktober 2005 een boekenonderzoek ingesteld bij eiseres. Onderzocht is onder meer de aanvaardbaarheid van de aangiften loonbelasting over de jaren 2001 tot en met 2005. De bevindingen van het boekenonderzoek zijn neergelegd in een rapport, gedagtekend 19 februari 2007, waarvan een afschrift tot de gedingstukken behoort.  
     
     
       2.4. De naheffingsaanslag was aanvankelijk gebaseerd op de volgende correctieposten: 
       - loon in natura in verband met aan het personeel verstrekte maaltijden 
       - toepassing van de fooienregeling omdat er loon is uitbetaald beneden het CAO-loon.  
       Bij de bestreden uitspraak op het bezwaar heeft verweerder de correctiepost loon in natura laten vervallen.  
     
     
     
       Geschil 
       2.5. Tussen partijen is in geschil of de naheffingsaanslag en de vergrijpboete terecht en naar de juiste bedragen zijn opgelegd. Meer specifiek is in geschil of eiseres de zogenoemde fooienregeling had moeten toepassen.  
     
     
     2.6. Eiseres stelt zich op het standpunt dat zij de fooienregeling niet hoefde toe te passen aangezien de werknemers ten minste het voor hen rechtens geldende loon ontvangen. Met betrekking tot de boete stelt eiseres zich op het standpunt dat er geen sprake is van grove schuld. Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vernietiging van de naheffingsaanslag en de boetebeschikking.  
     
     2.7. Verweerder stelt zich op het standpunt dat de werknemers van eiseres niet ten minste het voor hen rechtens geldende loon ontvangen, zodat eiseres de fooienregeling had moeten toepassen. Voorts is verweerder van mening dat de boete terecht is opgelegd. Het is volgens verweerder aan grove schuld van eiseres te wijten dat de verschuldigde loonbelasting gedeeltelijk niet is betaald. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.   
     
     2.8. Voor het overige verwijst de rechtbank naar de gedingstukken.	 
     	 
     Beoordeling van het geschil 
     
     Bewijslastverdeling 
     
     2.9. Verweerder neemt het standpunt in dat eiseres niet aan haar administratieplicht heeft voldaan en dat zij niet de vereiste aangifte heeft gedaan. Op grond van artikel 25, derde lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) concludeert verweerder daarom tot omkering van de bewijslast.  
     
     2.10. Ingevolge artikel 52, eerste lid, van de AWR is eiseres gehouden van haar vermogenstoestand en van alles betreffende haar bedrijf naar de eisen van dat bedrijf op zodanige wijze een administratie te voeren en de daartoe behorende boeken, bescheiden en andere gegevensdragers op zodanige wijze te bewaren, dat te allen tijde haar rechten en verplichtingen alsmede de voor de heffing van belasting overigens van belang zijnde gegevens hieruit duidelijk blijken.  
     
     
       2.11. Verweerder heeft gesteld dat de administratie de volgende gebreken vertoont: 
       - de door de werknemers werkelijk gewerkte uren zijn niet uit de administratie te herleiden; 
       - in 2001 en 2002 is geconstateerd dat er personen in de onderneming van eiseres werkzaam zijn geweest die niet op de loonlijst stonden vermeld; 
       - de functie-indeling is in de administratie niet juist vermeld. 
     
     
     2.12. Aangaande de vraag of de administratie van eiseres zodanige gebreken vertoont, dat de bewijslast moet worden omgekeerd, overweegt de rechtbank als volgt. Verweerder heeft gesteld dat in 2001 en 2002 door de arbeidsinspectie respectievelijk de politie is geconstateerd dat twee personen in de onderneming van eiseres werkzaam zijn geweest die niet op de loonlijst stonden vermeld. Uit deze enkele stelling, die overigens door eiseres wordt betwist, volgt nog niet dat deze personen bij eiseres in loondienst waren en dus op de loonlijst vermeld hadden moeten worden. De overige door verweerder gestelde gebreken zijn naar het oordeel van de rechtbank niet dermate ernstig dat op grond daarvan kan worden geoordeeld dat eiseres niet aan haar administratieplicht heeft voldaan. De rechtbank neemt bij dit oordeel in aanmerking dat eiseres onweersproken heeft gesteld dat zij aan haar werknemers een vast loon uitbetaalt waarbij geen rekening wordt gehouden met overwerk, toeslagen of vakantiegeld (toeslagen en vakantiegeld zijn in het loon begrepen). Het aantal werkelijk gewerkte uren is daarom niet van belang voor de vaststelling van het door de werknemers van de werkgever genoten loon. Ook de functie-indeling is daarvoor niet van belang.  
     
     2.13. Met betrekking tot verweerders stelling dat eiseres niet de vereiste aangifte heeft gedaan, heeft te gelden dat eerst kan worden aangenomen dat de vereiste aangifte niet is gedaan, indien aan de hand van de normale regels van stelplicht en bewijslast is vastgesteld dat sprake is van één of meer gebreken die ertoe leiden dat de volgens de aangifte verschuldigde belasting verhoudingsgewijs aanzienlijk lager is dan de werkelijk verschuldigde belasting. Derhalve zal verweerder eerst aannemelijk dienen te maken dat eiseres ten onrechte de fooienregeling niet heeft toegepast en dat daardoor de volgens de aangifte verschuldigde belasting verhoudingsgewijs aanzienlijk lager is dan de werkelijk verschuldigde belasting, alvorens kan worden geconcludeerd dat eiseres niet de vereiste aangifte heeft gedaan.    
     
     De fooienregeling 
     
     
       2.14. Voor werknemers in de horeca geldt de zogenoemde fooienregeling. Ingevolge deze regeling wordt de werknemer die werkzaam is in de horeca en die van zijn werkgever niet ten minste het voor hem rechtens geldende loon ontvangt, geacht fooien en dergelijke prestaties van derden te genieten tot een bedrag ter grootte van dat minimumloon verminderd met het rechtstreeks van de werkgever ontvangen loon. Op grond van deze regeling is de werkgever in de horecabranche verplicht tot inhouding van loonheffing over fooien van het personeel, waarbij het bedrag aan fooien wordt gesteld op het minimumloon verminderd met het rechtstreeks van de werkgever ontvangen loon. Tot en met 2001 was deze regeling opgenomen in artikel 3 van het Fooienbesluit 1989. Van 1 januari 2002 tot  
       1 januari 2005 was de regeling opgenomen in artikel 3 van het Fooienbesluit 2002.  
       Van 1 januari 2005 tot 1 januari 2011 was de fooienregeling opgenomen in artikel 17 van het Uitvoeringsregeling loonbelasting 2001 (tot 1 januari 2006 in het derde lid en vanaf die datum in het tweede lid). Thans is de regeling opgenomen in artikel 3.6 van de Uitvoeringsregeling loonbelasting 2011.  
     
     
     2.15. Blijkens onder meer HR 14 september 2007, BNB 2007/314 en 315) moet voor het begrip 'rechtens geldende loon' aangesloten worden bij het volgens de horeca-CAO geldende minimumloon. 
     
     2.16. Op verweerder rust de last aannemelijk te maken dat het door eiseres aan het personeel uitbetaalde loon lager is dan het voor hen ingevolge de horeca-CAO geldende minimumloon en daarmee dat eiseres de fooienregeling had moeten toepassen.  
     
     2.17.1. Verweerder heeft voor de bepaling van het volgens de horeca-CAO geldende minimumloon aansluiting gezocht bij de functie-omschrijvingen volgens het Handboek Referentiefuncties voor de Bedrijfstak Horeca (hierna: het Handboek). Op grond van het Handboek heeft verweerder het personeel van eiseres ingedeeld in de volgende functiegroepen: 
     
     
       [E]	groep 3 
       [F]	groep 3   
       [G]	groep 2 
       [H]	groep 4 
       [I]	groep 3 
       [J]	groep 3 
       [K]	groep 2 
       [L]	groep 2 
       [M]	groep 2 
     
     
     
       2.17.2. Bij de voormelde indeling is verweerder ervan uitgegaan dat [E], [F] en en [G] werkzaam zijn in de bediening. Hij heeft dit gebaseerd op de loonstaten van deze werknemers. [E] is volgens de loonstaat bedieningsmedewerker. [F] en  
       [G] worden op de loonstaten vermeld als ober. Aangezien volgens de loonstaten alleen  
       [E], [F] en [G] in de bediening werkzaam zijn, is verweerder ervan uit gegaan dat de rest van het personeel in de keuken werkzaam is.  
     
     
     2.17.3. De functiegroepindeling van [E] is niet in geschil. Voorts is het fiscale loon van [F] niet gecorrigeerd, zodat de op hem betrekking hebbende functiegroepindeling buiten beschouwing kan worden gelaten.  
     
     2.17.4. Met betrekking tot de functiegroepindeling van werknemer [G] heeft verweerder aangevoerd dat hij volgens de loonstaten werkzaam is in de bediening. Functies in de bediening zijn volgens het Handboek in te delen in de functiegroepen 2 tot en met 7. De bedieningswerkzaamheden in de onderneming van eiseres bestaan met name uit het opnemen van de bestellingen, het doorgeven van de bestellingen aan de keuken, het uitserveren van de bestellingen, het geven van informatie aan klanten en het afruimen van de tafels. Deze werkzaamheden sluiten aan bij de referentiefunctie "medewerker bediening". Daarvoor geldt in beginsel functiegroep 3. Nu [G] op het moment van de controle pas één jaar in dienst is, is het evenwel redelijk om hem in een lagere functiegroep in te delen, derhalve in functiegroep 2.  
     
     2.17.5 Ten aanzien van de functiegroepindeling van het keukenpersoneel stelt verweerder dat de functies in de categorie "keuken" volgens het Handboek zijn in te delen in functiegroepen 1 tot en met 9. Volgens verweerder kunnen binnen de onderneming van eiseres in ieder geval de functiegroepen 2 tot en met 4 voorkomen. Functiegroep 1 voor keukenpersoneel geldt voor de referentiefunctie "productiehulp". De werkzaamheden binnen deze functie hebben betrekking op het verkoopgereed maken van producten voor zelfbediening uitgiftestands. Daarvan is bij de onderneming van eiseres geen sprake. Voor de functiegroepen 2 tot en met 4 wordt in het Handboek - voor zover hier van belang - de volgende omschrijving gegeven: 
     
     
       Keukenhulp (functiegroep 2) 
       1. Voorbereiden en uitvoeren van de productiewerkzaamheden volgens planning, ter ondersteuning van collega's. Daartoe o.m.: 
       - verrichten van voorbereidende werkzaamheden, zoals wassen van groente, fruit e. d. snijden van ingrediënten. klaarzetten van kant en klare gerechtgedeelten e.d..; 
       - portioneren en zo nodig verpakken van bepaalde (deel)gerechten volgens instructie; 
       - afbakken, opwarmen en doorgeefgereed maken van (half)producten. 
       2. Schoonmaken van de werkomgeving, keukenapparatuur en -machines. Afwassen van handgereedschappen en gebruikt keukenmateriaal. Afvoeren van afval. 
       3. Verrichten van overige, met het bovenstaande verband houdende, werkzaamheden in opdracht van leidinggevende. 
     
     
     Als de bedrijfsfunctie minder verantwoordelijkheden heeft, zoals bijvoorbeeld het wegvallen van de bereidingswerkzaamheden, zodat de eenvoudige hulptaken overblijven, dan volgt indeling in groep 1. 
     
     
       Kok eenvoudige gerechten (functiegroep 3) 
       1. Bereiden van vooral eenvoudige gerechten volgens recept en planning. Daartoe o.m.: 
       - verrichten van voorbereidende werkzaamheden, zoals wassen, snijden van ingrediënten, maken van beslag of deeg, klaarzetten van kant en klare gerechtgedeelten e. d.; 
       - beoordelen van te gebruiken ingrediënten op versheid houdbaarheid e.d.; 
       - uitvoeren van de bereidingen, bewaken/controleren van de kwaliteit, gaarheid, smaak, kleur e.d. en uitvoeren van bijstellingen/bijdoseringen. 
       2. Doorgeefgereed maken van bestellingen volgens vastgelegde instructie met betrekking tot ingrediënten, receptuur, werkmethoden en uiterlijke presentatie. Controleren en verantwoorden van verbruikte hoeveelheden grondstoffen en (half)fabrikaten. 
       3. Schoonmaken van de werkomgeving, keukenapparatuur en -machines. Afvoeren van afval. 
       4. Verrichten van overige, met het bovenstaande verband houdende, werkzaamheden in opdracht van leidinggevende. 
     
     
     
       Kok productie (functiegroep 4) 
       1. Bereiden van gerechten/gerechtgedeelten volgens recept en planning. Daartoe o.m.: 
       - verrichten van voorbereidende werkzaamheden, zoals wassen, snijden van ingrediënten, (vóór) koken, mengen, roeren e. d.; 
       - beoordelen van te gebruiken ingrediënten op versheid, houdbaarheid e.d.; 
       - uitvoeren van de bereidingen, bewaken/controleren van de kwaliteit, gaarheid, smaak, kleur, vloeibaarheid e.d. en uitvoeren van bijstellingen/bijdoseringen; 
       - controleren en verantwoorden van verbruikte hoeveelheden grondstoffen en (half)fabrikaten. 
       2. Doorgeefgereed maken van bestellingen door het uitvoeren van à la minute- kookwerkzaamheden, portioneren en garneren volgens vastgelegde instructie met betrekking tot ingrediënten, receptuur, werkmethoden en uiterlijke presentatie. 
       3. Schoonmaken van de werkomgeving, keukenapparatuur en -machines. Afvoeren van afval. 
       4. Overige werkzaamheden, zoals bijvoorbeeld: 
       - assisteren bij het ontvangen en opslaan van geleverde artikelen e.d.; 
       - overige, met het bovenstaande verband houdende, werkzaamheden in opdracht van leidinggevende. 
     
     
     
       In de onderneming worden eenvoudige maaltijden, maar ook bewerkelijke Chinese, Kantonese en Indonesische gerechten bereid. In restaurants is het gebruikelijk dat de werkzaamheden op verschillende functieniveaus worden uitgevoerd. De bewerkelijke gerechten worden door de meest ervaren koks bereid. Op het laagste functieniveau is alleen sprake van het voorbereiden van de producten (wassen, snijden en klaarzetten ingrediënten) schoonmaken van de werkomgeving en het afvoeren van afval). Binnen de onderneming wordt in twee ploegen gewerkt. De eerste groep werkt de middag en de avond en de tweede groep werkt de nacht en de ochtend. Zowel in de eerste als in de tweede groep zal een kok eenvoudige gerechten en/of een kok productie aanwezig moeten zijn. De onderneming is zeven dagen per week geopend en geen van de werknemers werkt contractueel zeven dagen per week. Het is daarom aannemelijk dat ook een derde persoon kok is. In de onderneming zijn 62 zitplaatsen en daarnaast kunnen maaltijden worden afgehaald. Het is niet voorstelbaar dat alle maaltijden door de enige aanwezige kok worden bereid. De overige 
       werkzaamheden worden daarom minimaal op het niveau keukenhulp uitgevoerd. Op grond hiervan heeft verweerder [H] ingedeeld in functiegroep vier, zijn [I] en [J] ingedeeld in functiegroep 3 en zijn [K], [L] en [M] ingedeeld in 
       functiegroep 2.  
     
     
     2.17.6. Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder met hetgeen hij heeft gesteld en gelet op de aard van de onderneming zoals hiervoor omschreven alsmede op de omschrijving van de referentiefuncties in het Handboek tegenover de betwisting door eiseres aannemelijk gemaakt dat hij het personeel niet te hoog heeft ingeschaald.  
     
     2.18.1. Verweerder is bij de bepaling van het volgens de horeca-CAO geldende minimumloon voorts uitgegaan van de door eiseres met haar werknemers contractueel overeengekomen werkuren. Vervolgens heeft verweerder extra uren bijgeteld in verband met vakantiedagen van de werknemers. Verweerder heeft hiervoor het volgende aangevoerd. De werknemers hebben volgens de CAO recht op 24 vakantiedagen. De onderneming draait met een bezetting waarin alle verloonde werknemers voor hun volledige contractuele uren of meer staan ingeroosterd. Geen van de werknemers is aangenomen om afwezigheid van collega's op te vangen. Dit betekent dat als een werknemer met vakantie is, zijn werk moet worden overgenomen. Neemt de werknemer geen vakantie op dan werkt hij meer uren ten opzichte van zijn loon. In beide gevallen worden er "extra" uren gewerkt. Verweerder heeft met deze extra uren rekening gehouden door op de contractuele uren de factor 1,1 toe te passen. Een fulltime dienstverband telt 260/261 werkdagen. De factor is daarom als volgt berekend: 260/(260-24).     
     
     2.18.2. Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder met hetgeen hij heeft gesteld aannemelijk gemaakt dat de werknemers feitelijk meer uren hebben gewerkt dan contractueel overeengekomen. Voorts is de rechtbank van oordeel dat de bijtelling van extra uren berust op een redelijke schatting nu verweerder slechts is uitgegaan van de vakantiedagen waarop de werknemers contractueel recht hebben en geen rekening heeft gehouden met overige afwezigheid van de werknemers.    
     
     2.19. Gelet op vorenoverwogene volgt de rechtbank verweerder in zijn berekening van het voor de werknemers ingevolge de horeca-CAO geldende minimumloon. Blijkens de stukken van het geding is het door eiseres aan het personeel uitbetaalde loon lager dan het door verweerder berekende voor hen ingevolge de horeca-CAO geldende minimumloon. Hieruit volgt dat eiseres de fooienregeling had moeten toepassen. De naheffingsaanslag is daarom terecht opgelegd.    
     
     De boete 
     
     2.20. Aan eiseres is op de voet van artikel 67f AWR een vergrijpboete opgelegd van 25% van de nageheven belasting. Ingevolge genoemd artikel kan aan een belastingplichtige een vergrijpboete worden opgelegd indien het aan diens opzet of grove schuld is te wijten dat belasting welke op aangifte moet worden voldaan of afgedragen niet, gedeeltelijk niet, dan wel niet binnen de in de belastingwet gestelde termijn is betaald. De bewijslast voor de aanwezigheid van grove schuld rust op verweerder. Verweerder heeft dienaangaande gesteld: "Eiseres heeft haar werknemers niet het rechtens geldende loon betaald, hetgeen er op grond van de fooienregeling toe heeft geleid dat te weinig belasting is betaald. Hiermee heeft eiseres zodanig nalatig gehandeld dat zij redelijkerwijs had kunnen begrijpen dat dit gedrag tot gevolg kon hebben dat te weinig belasting zou kunnen worden betaald. Dit temeer nu de fooienregeling in horecakringen algemeen bekend is." Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder hiermee niet aannemelijk gemaakt dat het aan grove schuld van eiseres is te wijten dat de verschuldigde loonbelasting gedeeltelijk niet is betaald. Met name is niet duidelijk waarop verweerder precies doelt met zijn stelling dat eiseres "hiermee zodanig nalatig heeft gehandeld". Verweerder lijkt te impliceren dat eiseres nalatig heeft gehandeld door aan haar werknemers niet het voor hen rechtens geldende loon te betalen. Dat levert op zich evenwel geen beboetbaar feit op. De boete kan daarom niet in stand blijven. 
       
     Slotsom 
     
     2.21. Gelet op wat hiervoor is overwogen, dient het beroep gegrond te worden verklaard voor zover het betrekking heeft op de boetebeschikking en dient het beroep voor het overige ongegrond te worden verklaard.  
     
     
       Proceskosten 
       2.22. 1. Nu het beroep gegrond is, vindt de rechtbank aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiseres in verband met de behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Hierbij merkt de rechtbank gelet op de inhoud van de desbetreffende dossiers de onderhavige zaak en de onder 1.6 vermelde zaak aan als samenhangende zaken in de zin van artikel 3, tweede lid, van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: Bpb).   
     
     
     2.22.2. Eiseres verzoekt om vergoeding van de werkelijk gemaakte kosten. In beginsel kan ingevolge het Bpb slechts een vergoeding worden toegekend, berekend met inachtneming van de in het Bpb aangegeven normering. Echter, in bijzondere omstandigheden kan ingevolge het bepaalde in artikel 2, derde lid, Bpb van deze normering worden afgeweken. Hetgeen eiseres heeft aangevoerd, te weten dat er meer dan gebruikelijk overleg is geweest met verweerder door diens personele wisselingen en dat eiseres tijdens het hoorgesprek onheus is bejegend, zijn naar het oordeel van de rechtbank geen bijzondere omstandigheden in de zin van artikel 2, derde lid, Bpb. Derhalve wijst de rechtbank het verzoek van eiseres om de werkelijk gemaakte proceskosten te vergoeden af.  
     
     2.22.3. De rechtbank stelt de kosten op de voet van het Bpb voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 874 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 437 en een wegingsfactor 1), van welk bedrag € 437 wordt toegekend aan de onderhavige zaak.  
     
     2.22.4. Voor de kosten die eiseres in verband met de behandeling van het bezwaar redelijkerwijs heeft moeten maken, heeft verweerder bij de bestreden uitspraak reeds een vergoeding toegekend van € 322. Voor een hogere vergoeding van de kosten van het bezwaar ziet de rechtbank geen aanleiding. 
     
     
       III BESLISSING 
       De rechtbank: 
       - verklaart het beroep gegrond voor zover het betrekking heeft op de boetebeschikking en verklaart het beroep voor het overige ongegrond; 
       - vernietigt de uitspraak op bezwaar voor zover deze betrekking heeft op de boetebeschikking; 
       - vernietigt de boetebeschikking en bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van de vernietigde uitspraak op bezwaar;	 
       - veroordeelt verweerder de proceskosten tot een bedrag van € 437 aan eiseres te voldoen;  
       - gelast dat verweerder het door eiseres betaalde griffierecht van € 298 aan hem vergoedt.  
     
     
     Aldus vastgesteld door mr. K.M. Braun, mr. T. van Rij en mr. J.M. van Kempen, in tegenwoordigheid van de griffier mr. W.M.M.A. van der Vegt. 
     
     Uitgesproken in het openbaar op 8 juni 2011. 
     
     
       RECHTSMIDDEL 
       Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te 's-Gravenhage (belastingkamer), Postbus 20021, 2500 EA Den Haag. 
     
     
     
       Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen: 
       1.  - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd. 
       2. - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: 
       a. de naam en het adres van de indiener; 
       b. een dagtekening; 
       c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld; 
       d. de gronden van het hoger beroep.