ECLI: ECLI:NL:RBGEL:2023:5428

Titel: ECLI:NL:RBGEL:2023:5428 Rechtbank Gelderland , 02-10-2023 / ARN - 21 _ 5069

Gerecht: Rechtbank Gelderland

Datum uitspraak: 2023-10-02

Zaaknummer: ARN - 21 _ 5069

Proceduretype: Eerste aanleg - meervoudig

Onderwerp: Bestuursrecht; Belastingrecht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Uitspraak

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:RBGEL:2023:5428

---

Formeel belastingrecht. In het project debet- en creditcards I van de Belastingdienst komt naar voren dat belanghebbende en haar echtgenoot vermogen op bankrekeningen in Zwitserland en de Verenigde Arabische Emiraten buiten het zicht van de fiscus hebben gehouden. De inspecteur legt over meerdere jaren navorderingsaanslagen IB/PVV op en wijkt ten aanzien van de jaren 2016 en 2017 af van de ingediende IB-aangiften. Ook legt de inspecteur vergrijpboetes op. De rechtbank acht aannemelijk dat het opvragen van informatie een inbreuk vormt op de privacy van belanghebbende. De rechtbank is echter van oordeel dat artikel 53 AWR een afdoende wettelijke basis vormt, de inbreuk een legitiem doel dient en ook noodzakelijk is in een democratische samenleving. Daarom is de schending van belanghebbendes privacy gerechtvaardigd. De rechtbank verklaart de overige beroepsgronden (schending hoorrecht, voortvarendheid bij het opleggen van de navorderingsaanslagen, una via beginsel, ne bis in idem) ongegrond. De rechtbank passeert het gebrek met betrekking tot een niet overgelegd stuk in de zin van artikel 8:42 van de Awb. De rechtbank matigt de vergrijpboetes wegens de overschrijding van de redelijke termijn. Beroepen ongegrond.

RECHTBANK GELDERLAND 
   
   
     Zittingsplaats Arnhem 
   
   
     Belastingrecht 
   
   
     zaaknummers: AWB 21/5069 tot en met AWB 21/5079  
   
   
     
       uitspraak van de meervoudige belastingkamer van 
     
     
       in de zaken tussen 
     
   
   
     
       
      [eiseres] , uit [woonplaats] , belanghebbende 
     (gemachtigde: [gemachtigde] ), 
     
     
       en 
     
     
   
   
     de inspecteur van de belastingdienst, kantoor Eindhoven, de inspecteur. 
     
     
   
   
     Inleiding 
     
     
       In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank de beroepen van belanghebbende tegen de uitspraken op bezwaar van de inspecteur van 11 oktober 2021. 
     
     
     
       De inspecteur heeft aan belanghebbende voor de jaren 2005 tot en met 2013, 2016 en 2017 (navorderings)aanslagen inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV), rentebeschikkingen en vergrijpboetes opgelegd dan wel afgegeven. 
     
     
     
       Belanghebbende heeft tegen de (navorderings)aanslagen (inclusief de rente- en boetebeschikkingen) bezwaar gemaakt. 
     
     
     
       De inspecteur heeft de bezwaren van belanghebbende tegen de (navorderings)aanslagen ongegrond verklaard en de (navorderings)aanslagen (inclusief heffings- of belastingrentebeschikkingen en boetebeschikkingen) gehandhaafd. 
     
     
     
       De rechtbank heeft partijen bij brieven van 11 mei 2022 (definitief) uitgenodigd voor de zitting van de enkelvoudige belastingkamer van 2 augustus 2022. 
     
     
     
       Voorafgaand aan de zitting heeft belanghebbende twee maal verzocht om uitstel van die mondelinge behandeling op 2 augustus 2022. De rechtbank heeft die verzoeken afgewezen. Daarbij heeft de rechtbank het belang van een doelmatige procesgang zwaarder laten wegen omdat een wisseling van gemachtigde relatief kort voor de zitting voor rekening van belanghebbende moet blijven. De rechtbank heeft echter meegedeeld dat zo nodig een tweede mondelinge behandeling zal plaatsvinden.    
     
     
     
       De enkelvoudige belastingkamer van deze rechtbank heeft de beroepen op 2 augustus 2022 op zitting behandeld. Namens belanghebbende is haar gemachtigde verschenen, bijgestaan door [naam 1]. Namens de inspecteur zijn verschenen [naam 2] en [naam 3]. De rechtbank heeft het onderzoek ter zitting geschorst, zodat partijen met elkaar in overleg konden treden teneinde een mogelijke schikking te beproeven en om de inspecteur - bij voortzetting van de procedure - in de gelegenheid te stellen ontbrekende stukken te overleggen. 
     
     
     
       De rechtbank heeft de eerder verleende termijn verlengd. Niettemin heeft het overleg niet tot een oplossing van de geschilpunten geleid. De inspecteur heeft dit bij brief van 22 november 2022 aan de rechtbank medegedeeld. Die brief bevat als bijlage A de correspondentie met belanghebbende omtrent het overleg na de rechtbankzitting van 2 augustus 2022 en als bijlage B tot en met G aanvullende bijlagen bij het verweerschrift. 
     
     
     
       Belanghebbende heeft bij brief van 13 januari 2023 – op verzoek van de rechtbank en na verleend uitstel – een reactie op de aanvullende bijlagen bij het verweerschrift van 22 november 2022 gegeven. 
     
     
     
       De rechtbank heeft de inspecteur bij brief van 21 maart 2023 verzocht te reageren op de brief van belanghebbende van 13 januari 2023. 
     
     
     
       De rechtbank heeft bij brief van 23 maart 2023 aan partijen medegedeeld dat de zaken voor verdere behandeling worden verwezen naar de meervoudige belastingkamer. 
     
     
     
       De inspecteur heeft bij brief van 4 april 2023 een reactie gegeven op de brief van belanghebbende van 13 januari 2023.  
     
     
     
       De meervoudige belastingkamer heeft de beroepen op 1 mei 2023 op zitting behandeld. Namens belanghebbende is haar gemachtigde verschenen, bijgestaan door [naam 1] (kantoorgenote van de gemachtigde) en [naam 4] (schoonzoon van belanghebbende). Namens de inspecteur zijn verschenen Th.J. Blommesteijn RA, [naam 2], [naam 3] en [naam 5]. 
     
     
     
       Deze beroepen zijn vanwege de inhoudelijke samenhang gelijktijdig behandeld met de beroepen van wijlen de partner van belanghebbende in de zaken met zaaknummers AWB 21/5052 en AWB 21/5055 tot en met AWB 21/5066. 
     
     
     
       De rechtbank heeft van de ingediende stukken steeds een afschrift aan de wederpartij verstrekt.  
     
     
     
   
   
     Feiten 
     
     1. Belanghebbende was gehuwd met [naam 6] (de partner), die op 22 juni 2023 is overleden. 
     
     2. Belanghebbende heeft in haar IB-aangiften over de jaren 2005 tot en met 2012, 2016 en 2017 geen buitenlandse vermogensbestanddelen in box 3 (inkomen uit sparen en beleggen) vermeld. Belanghebbende heeft in haar IB-aangifte over het jaar 2013 een buitenlandse bankrekening vermeld, aangehouden bij [bank 1] in Duitsland, met een banksaldo van € 1.685.  
     
     3. De inspecteur heeft de aanslagen IB/PVV over de jaren 2005 tot en met 2013 overeenkomstig de ingediende aangiften vastgesteld. 
     
     4. De inspecteur heeft over de jaren 2005 tot en met 2013 navorderingsaanslagen IB/PVV inclusief rentebeschikkingen en een aantal boetebeschikkingen aan belanghebbende opgelegd dan wel afgegeven. Daarnaast is hij in de aanslagen over de jaren 2016 en 2017 (onder meer) ten aanzien van het inkomen uit sparen en beleggen afgeweken van de aangifte. Ook over die jaren zijn belastingrentebeschikkingen en eventueel boetes opgelegd dan wel afgegeven. Daarbij heeft de inspecteur zich beroepen op informatie die naar voren is gekomen in het project debet- en creditcards I (hierna: het project DCC I) van de Belastingdienst. 
     
     5. In de tot de gedingstukken behorende projectstukken is vermeld dat de Belastingdienst in december 2009 (officieel) gestart is met het project DCC I. De aanleiding voor het project waren concrete aanwijzingen (onder meer uit de behandeling van inkeerposten en FIOD-onderzoeken) dat door Nederlandse belastingplichtigen gebruik werd gemaakt van in het buitenland uitgegeven debet- en creditcards, waardoor inkomens- en vermogensbestanddelen die buiten het zicht van de Belastingdienst waren gehouden, op deze wijze in Nederland werden besteed. Het project was gericht op deze specifiek afgebakende doelgroep. Ervaringen uit de Verenigde Staten en enkele Scandinavische landen leerden dat het traceren via bestedingen middels debet- en creditkaarten van deze doelgroep mogelijk was. 
     
     6. Omdat de Belastingdienst een juist en volledig beeld wilde verkrijgen van deze specifieke doelgroep heeft de Belastingdienst eind 2009 en begin 2010 contact opgenomen met alle in Nederland opererende betaalverwerkers (hierna ook wel ‘verwerkers’, ‘acquiers’ of ‘acquirers’ genoemd). De Belastingdienst heeft allereerst verkennende gesprekken met de acquirers gevoerd om vast te kunnen stellen welke informatie daadwerkelijk beschikbaar en relevant was. In dat kader heeft op 27 april 2010 een gezamenlijk gesprek met de acquirers plaatsgevonden. Uit de verkennende gesprekken bleek dat het om grote hoeveelheden transactiegegevens ging. Ook werd duidelijk dat geen van de acquirers beschikte over identificerende gegevens van de houders van in het buitenland uitgegeven debet- en creditcards. Deze informatie was alleen bekend bij de buitenlandse financiële instellingen die de desbetreffende kaarten hadden uitgegeven. 
     
     7. Daarna heeft de inspecteur op grond van artikel 53 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) informatieverzoeken gedaan aan de in Nederland opererende betaalverwerkers. Omdat bij de betaalverwerkers twijfel en onzekerheid bestond over de rechtmatigheid van het informatieverzoek, heeft de Belastingdienst met hen besproken om één van de betaalverwerkers (EUROPEAN MERCHANT SERVICES B.V.; hierna: EMS) te dagvaarden om hierover uitsluitsel te krijgen. De voorzieningenrechter van Rechtbank Amsterdam heeft op 8 november 2011 een tussenvonnis gewezen.  In het tussenvonnis is geoordeeld dat EMS gehouden is de door de Belastingdienst gevraagde gegevens te verstrekken. Na overleg tussen partijen heeft de Belastingdienst haar vordering vervolgens beperkt tot gegevens zoals vermeld op een door haar in het geding gebracht overzicht. Bij eindvonnis van 7 februari 2012 heeft de voorzieningenrechter volhard in het tussenvonnis. 
     
     8. Op 28 maart 2012 heeft de inspecteur op de voet van artikel 53 van de AWR een informatieverzoek bij betaalverwerker Equens ingediend. Hierbij is onder verwijzing naar de uitspraak van de kortgedingrechter verzocht om alle in Nederland gedurende de periode 1 januari 2009 tot en met 31 december 2011 verrichte transacties met in het buitenland uitgegeven debet- en creditcards die door Equens zijn verwerkt en/of doorgegeven. Meer specifiek is verzocht om de hieronder opgenomen transactiegegevens, in een nader af te spreken format, te verstrekken over de jaren 2009, 2010 en 2011: 
     
       
         de BIN-gegevens; 
       
       
         de transactiegegevens; 
       
       
         de autorisatiegegevens; 
       
       
         de merchantgegevens (inclusief historie). 
       
     
     
     9. Vervolgens hebben de Belastingdienst en Equens op 31 oktober 2012 een leverings- en overnameprotocol getekend. Daarna heeft Equens in hetzelfde jaar transactiegegevens aan de inspecteur verstrekt. De overgelegde transactiegegevens konden (voor een deel) niet direct worden gekoppeld aan specifieke betaalkaarten. De reden hiervoor is dat betaalverwerkers uit veiligheidsoverwegingen het kaartnummer niet volledig in de administratie opnemen. Van het kaartnummer blijven de eerste zes en de laatste vier posities zichtbaar, maar worden de posities zeven tot en met twaalf vervangen door een kruisje of nullen: 
     
     
       
         Voorbeeld: 
       
       
         volledig kaartnummer (fictief): 1234 5678 8765 4321 
       
       
         opgenomen in administratie: 1234 56XX XXXX 4321 
       
     
     
     10. Met deze beperking konden diverse transacties niet direct aan specifieke kaarten worden gekoppeld. Daarom heeft de Belastingdienst binnen elk risicoland (Andorra, Cyprus, Gibraltar, Luxemburg, Malta en Zwitserland) betaalkaarten per meest waarschijnlijke woonplaats van de kaarthouder bij elkaar geplaatst. Daarna is gefilterd op gebruik van betaalkaarten in een korte periode op vrijwel dezelfde plaats en/of een patroon van gebruik van verschillende kaarten bij meerdere dezelfde betaalpunten. Ook is gefilterd op combinaties van kaartnummers met een uitgavepatroon van € 50.000 of meer in de periode tussen 2009 en 2011. Op basis van deze zoekactie zijn (onder meer) twee creditcards in kaart gebracht. Beide creditcards zijn uitgegeven door de [bank 2] in Zwitserland en uit de transactiegegevens blijkt dat in de periode 2009 tot en met 2011 transacties zijn verricht tot een bedrag van € 84.116,04. Door onderzoek te doen bij Nederlandse bedrijven waar de creditcards gebruikt waren (tankstations, parfumeries, hotels, modezaken enzovoorts), konden belanghebbende en de partner worden geïdentificeerd als de houders van deze twee creditcards. 
     
     11. De inspecteur heeft op 26 februari 2014 een brief naar de partner verzonden. In die brief staat dat de inspecteur informatie heeft verkregen, waaruit volgt dat de partner één of meer rekeningen in het buitenland heeft en dat daarom misschien in Nederland aangifte moet worden gedaan over vermogen in het buitenland. Of de partner belasting moet betalen, hangt af van de hoogte van zijn vermogen en het vermogen van belanghebbende en de kinderen, zo staat in de brief. Verder staat in de brief dat diverse gegevens al vooraf zijn ingevuld en dat de partner ontbrekende ‘buitenlandse spaartegoeden of andere gegevens’ zelf moet invullen in zijn IB-aangifte. De brief van 26 februari 2014 betreft specifiek de IB-aangifte over het jaar 2013. 
     
     12. In het jaar 2015 is (ook) een strafrechtelijk onderzoek naar belanghebbende en de partner gestart. Het strafrechtelijke onderzoek heeft zich in een later stadium uitgebreid tot de dochter van belanghebbende. Het onderzoek had betrekking op de periode 2009 tot en met 2011. Tijdens een van de politieverhoren heeft de partner verklaard dat hij een eigen bedrijf heeft en dat op de buitenlandse rekeningen provisiebetalingen voor zijn bedrijf binnenkwamen. Het Openbaar Ministerie (hierna: OM) heeft onder meer de administratie van het bedrijf in beslaggenomen en een iPad van belanghebbende en/of de partner. De politie heeft uit de administratie en de iPad afgeleid dat belanghebbende en de partner, naast de bovengenoemde creditcards, meer creditcards in gebruik hadden: drie creditcards bij de [bank 2] in Zwitserland en een debetcard van de [bank 3] in de Verenigde Arabische Emiraten. Het OM heeft van deze zes kaarten de gegevens opgevraagd bij betaalverwerker Equens. Uit deze gegevens is gebleken dat in de periode van 2005 tot en met 2016 in totaal 623 transacties zijn verricht met een totaal aan betalingen en opnames van € 196.060,062. 
     
     13. De inspecteur heeft het politiedossier bij brief van 2 maart 2017 op de voet van artikel 55 van de AWR opgevraagd bij het OM. Het dossier is verstrekt. 
     
     14. De inspecteur heeft bij brief met dagtekening 7 april 2017 aan belanghebbende medegedeeld dat de inspecteur over informatie beschikt waaruit blijkt dat belanghebbende en/of haar partner de beschikking heeft (gehad) over een in het buitenland uitgegeven betaalkaart (betaalpas, debet- of creditkaart). Hieruit leidt de inspecteur af dat belanghebbende en/of haar partner gerechtigd is of zijn (geweest) tot vermogensbestanddelen in het buitenland, terwijl van deze vermogensbestanddelen in de aangiften voor de inkomstenbelasting geen opgaaf is gedaan, zo staat in de brief. Verder verzoekt de inspecteur belanghebbende de bijgevoegde “Verklaring vermogen in het buitenland” met de bijbehorende bijlagen retour te sturen.  
     
     15. De gemachtigde van belanghebbende heeft herhaaldelijk aan de inspecteur medegedeeld dat de “Verklaring vermogen in het buitenland” en de bijbehorende bijlagen vanwege ziekte van belanghebbende nog niet kunnen worden ingediend. Een voormalig gemachtigde van belanghebbende heeft om uitstel verzocht. De inspecteur heeft dat uitstel verleend. 
     
     16. Op 17 juli 2017 heeft de inspecteur op de voet van het verdrag tussen Nederland en Zwitserland  aan de Zwitserse autoriteiten verzocht om informatie over het vermogen van belanghebbende en de partner op de [bank 2]. De informatie is verstrekt. 
     
     17. De inspecteur heeft belanghebbende bij brief met dagtekening 21 februari 2018 verzocht om voor 1 april 2018 informatie te verstrekken over betalingen die belanghebbende en/of de partner vanuit een buitenlandse bankrekening aan diverse personen hebben verricht.  
     
     18. De inspecteur heeft bij brief van diezelfde datum, 21 februari 2018, aan een voormalig gemachtigde medegedeeld dat hij de ingevulde “Verklaring vermogen in het buitenland” nog niet van belanghebbende heeft ontvangen en dat belanghebbende tot 1 april 2018 de gelegenheid krijgt die verklaring en de bijbehorende bijlagen in te dienen. Belanghebbende heeft vóór de gestelde reactietermijn geen “Verklaring vermogen in het buitenland” ingediend en evenmin de gevraagde informatie verschaft. 
     
     19. De inspecteur heeft bij brief van 12 december 2018 aan belanghebbende medegedeeld dat hij over het jaar 2005 een navorderingsaanslag IB/PVV zal opleggen. In die brief staat dat rekening is gehouden met een navorderingstermijn  die op 31 december 2018 verloopt. Verder staat in de brief dat ook rekening is gehouden “met het saldo op de niet eerder aangegeven buitenlandse bankrekening (d.d. 31-12-2010: € 803.880)” en dat de inspecteur gelet op dit bedrag heeft besloten de rendementsgrondslag voor box 3 te verhogen met een bedrag aan buitenlands vermogen, tot € 1.000.000. De helft hiervan is toegerekend aan belanghebbende. Dit resulteert in een belastbaar inkomen in box 3 van € 28.923.  
     
     20. De inspecteur heeft de navorderingsaanslag IB/PVV 2005 op 14 december 2018 aan belanghebbende opgelegd. De navorderingsaanslag is vastgesteld naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 3.300 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 28.923. Ook is € 2.865 aan heffingsrente in rekening gebracht. Er is geen boete opgelegd. 
     
     21. Belanghebbende heeft bij brieven van 14 januari 2019, bij de inspecteur binnengekomen op 15 januari 2019, bezwaar gemaakt tegen de navorderingsaanslag IB/PVV 2005. 
     
     22. Met dagtekening 6 maart 2019 heeft de inspecteur een informatiebeschikking aan belanghebbende afgegeven die betrekking heeft op de belastingjaren 2005 tot en met 2014. Belanghebbende is daarbij de mogelijkheid geboden alsnog de gevraagde informatie te verstrekken. Ook is zij gewezen op de mogelijkheid bezwaar te maken tegen de informatiebeschikking en zijn de gevolgen van de informatiebeschikking aan belanghebbende meegedeeld. Zij is gewezen op de omkering en verzwaring van de bewijslast. Belanghebbende heeft niet op de informatiebeschikking gereageerd. Zij heeft ook geen bezwaar gemaakt tegen de informatiebeschikking. De informatiebeschikking is daarmee onherroepelijk komen vast te staan. 
     
     
       23. De inspecteur heeft bij brief van 22 oktober 2019 aan belanghebbende medegedeeld dat hij voornemens is om over de jaren 2006 tot en met 2013 navorderingsaanslagen IB/PVV aan belanghebbende op te leggen en in de aanslagen IB/PVV 2016 en 2017 van de aangifte af te wijken. Ook staat in de brief dat en waarom de inspecteur voornemens is om over al deze jaren vergrijpboetes op te leggen. In de brief wordt ter onderbouwing van de standpunten van de inspecteur verwezen naar het vermogen van belanghebbende en de partner op de banken in Zwitserland en de Verenigde Arabische Emiraten. 
       23. De inspecteur heeft met dagtekening 7 december 2019 de volgende navorderingsaanslagen IB/PVV aan belanghebbende opgelegd:  
     
     
     
       
         
         
         
         
           
             
               navorderingsaanslag IB/PVV 2011 
             
             
               Belastbaar inkomen uit werk en woning 
             
             
               € 1.870 
             
           
           
             
               Belastbaar inkomen uit sparen en beleggen 
             
             
               € 20.794 
             
           
           
             
               Heffingsrente  
             
             
               € 1.409 
             
           
           
             
               Vergrijpboete 
             
             
               € 7.300 
             
           
           
             
               navorderingsaanslag IB/PVV 2012 
             
             
               Belastbaar inkomen uit werk en woning 
             
             
               € 11.913 
             
           
           
             
               Belastbaar inkomen uit sparen en beleggen 
             
             
               € 11.038 
             
           
           
             
               Belastingrente 
             
             
               € 838 
             
           
           
             
               Vergrijpboete 
             
             
               € 4.966 
             
           
           
             
               navorderingsaanslag IB/PVV 2013 
             
             
               Belastbaar inkomen uit werk en woning 
             
             
               € 12.636 
             
           
           
             
               Belastbaar inkomen uit sparen en beleggen 
             
             
               € 7.994 
             
           
           
             
               Belastingrente  
             
             
               € 529 
             
           
           
             
               Vergrijpboete 
             
             
               € 3.597 
             
           
         
       
     
     
     25. De inspecteur heeft op 20 december 2019 de volgende navorderingsaanslagen aan belanghebbende opgelegd: 
     
     
       
         
         
         
         
           
             
               navorderingsaanslag IB/PVV 2006 
             
             
               Belastbaar inkomen uit werk en woning 
             
             
               € 3.625 
             
           
           
             
               Belastbaar inkomen uit sparen en beleggen 
             
             
               € 28.086 
             
           
           
             
               Heffingsrente  
             
             
               € 3.817 
             
           
           
             
               Vergrijpboete 
             
             
               € 3.815 
             
           
           
             
               navorderingsaanslag IB/PVV 2007 
             
             
               Belastbaar inkomen uit werk en woning 
             
             
               € 3.068 
             
           
           
             
               Belastbaar inkomen uit sparen en beleggen 
             
             
               € 28.282 
             
           
           
             
               Heffingsrente  
             
             
               € 3.381 
             
           
           
             
               Vergrijpboete 
             
             
               € 3.713 
             
           
           
             
               navorderingsaanslag IB/PVV 2008 
             
             
               Belastbaar inkomen uit werk en woning 
             
             
               € 1.329 
             
           
           
             
               Belastbaar inkomen uit sparen en beleggen 
             
             
               € 27.969 
             
           
           
             
               Heffingsrente  
             
             
               € 2.729 
             
           
           
             
               Vergrijpboete 
             
             
               € 10.141 
             
           
           
             
               navorderingsaanslag IB/PVV 2009 
             
             
               Belastbaar inkomen uit werk en woning 
             
             
               € 3.278 
             
           
           
             
               Belastbaar inkomen uit sparen en beleggen 
             
             
               € 22.214 
             
           
           
             
               Heffingsrente  
             
             
               € 2.049 
             
           
           
             
               Vergrijpboete 
             
             
               € 8.632 
             
           
           
             
               navorderingsaanslag IB/PVV 2010 
             
             
               Belastbaar inkomen uit werk en woning 
             
             
               € 1.199 
             
           
           
             
               Belastbaar inkomen uit sparen en beleggen 
             
             
               € 22.378 
             
           
           
             
               Heffingsrente  
             
             
               € 1.630 
             
           
           
             
               Vergrijpboete 
             
             
               € 7.689 
             
           
         
       
     
     
     26. Belanghebbende heeft bij brieven van 2 januari 2020, bij de inspecteur binnengekomen op 6 januari 2020, bezwaar gemaakt tegen de navorderingsaanslagen IB/PVV over de jaren 2006 tot en met 2013. 
     
     27. De inspecteur heeft op 9 oktober 2020 de aanslag IB/PVV 2016 aan belanghebbende opgelegd. De aanslag is vastgesteld naar een belastbaar inkomen uit box 1 van € 10.044 en een belastbaar inkomen uit box 3 van € 5.076. Daarnaast is een vergrijpboete van € 1.530 opgelegd en is € 133 aan belastingrente in rekening gebracht. 
     
     28. De inspecteur heeft op 13 oktober 2020 de aanslag IB/PVV 2017 aan belanghebbende opgelegd naar een belastbaar inkomen uit box 1 van € 10.191 en een belastbaar inkomen uit box 3 van € 6.078. Daarnaast is een vergrijpboete van € 1.860 opgelegd en is € 17 aan belastingrente in rekening gebracht. 
     
     29. Belanghebbende heeft bij brieven van 18 november 2020, bij de inspecteur binnengekomen op 19 november 2020, bezwaar gemaakt tegen de aanslagen IB/PVV 2016 en 2017. 
     
     30. Bij brief van 29 maart 2021 heeft de inspecteur een vooraankondiging van de uitspraken op bezwaar over alle in geding zijnde belastingjaren (2005 tot en met 2013, 2016 en 2017) aan belanghebbende toegezonden. In de vooraankondiging staat dat belanghebbende in de gelegenheid wordt gesteld haar bezwaren mondeling toe te lichten en dat zij daarvoor een afspraak kan maken. 
     
     31. Tussen april en juli 2021 is gezocht naar een datum waarop inzage in de zaakdossiers en een hoorgesprek kon plaatsvinden. In dit kader heeft de gemachtigde melding gemaakt van de slechte gezondheidstoestand van belanghebbende en de partner. Om deze reden is een aantal data niet mogelijk gebleken.  
     
     32. De gemachtigde heeft bij e-mail van 26 juli 2021 aan de inspecteur medegedeeld dat 9 september 2021 om 15:00 hem en belanghebbende schikt voor een hoorgesprek. De inspecteur heeft per brief van diezelfde datum deze datum en tijdstip bevestigd. 
     
     33. Partijen hebben op 31 augustus 2021 om 10:00 uur een inzage gepland. Tijdens de inzage is op verzoek van de gemachtigde afgesproken dat de hoorzitting van 9 september 2021, gelet op de omvang van de dossiers, zal worden verdaagd en dat de gemachtigde (opnieuw) data zal doorgeven voor een hoorzitting. 
     
     34. De gemachtigde heeft bij e-mail van 1 september 2021 aan de inspecteur medegedeeld dat het hem, vanwege de gezondheidstoestand van belanghebbende en de partner, niet gelukt is om hen te spreken. In de e-mail staat verder dat de gemachtigde de dochter van belanghebbende heeft verzocht uiterlijk op de maandag na 1 september 2021 een update te geven van de toestand van belanghebbende en de partner, zodat de hoorzitting gepland kan worden. 
     
     35. De inspecteur heeft bij e-mail van 2 september 2021 aan de gemachtigde medegedeeld dat het hoorgesprek geheel of gedeeltelijk digitaal kan plaatsvinden en dat belanghebbende niet per se aanwezig hoeft te zijn maar zich door de gemachtigde kan laten vertegenwoordigen.  
     
     36. De gemachtigde heeft bij e-mail van 6 september 2021 aan de inspecteur medegedeeld dat de partner “fysiek en mentaal al enige tijd niet (meer) in staat is te begrijpen wat de huidige stand van de belastingprocedure is en zijn fiscale rechtspositie te bepalen. Echter, [de partner] is ook niet in staat om effectief te participeren aan de bezwaarprocedure. Dit is overigens ook in de (nog immer) lopende strafprocedure ook [sic] overwogen”, aldus de e-mail. Verder staat in de e-mail dat digitaal horen voor de partner niet mogelijk is en dat de gemachtigde ook niet op de hoogte is van al hetgeen de partner zou willen toelichten. Daar komt bij dat de belastingprocedure deels is gebaseerd op de “nog immer (en nu in hoger beroep) lopende strafprocedure”, aldus de e-mail. Tot slot verzoekt de gemachtigde de inspecteur om ermee akkoord te gaan dat de hoorzitting rond of na eind oktober 2021 plaatsvindt. De e-mail bevat als bijlage een doktersverklaring, gedagtekend 2 september 2021, waarin staat dat de partner “fysiek en mentaal niet in staat [is] de hoorzitting gepland eind september [2021] bij te wonen. De verwachting is dat dit de komende 3 maanden niet essentieel zal veranderen.” 
     
     37. De inspecteur heeft bij brief van 7 september 2021 aan de gemachtigde medegedeeld dat hij ervan uitgaat dat de partner tenminste tot begin december 2021 niet zal kunnen deelnemen aan een hoorgesprek gelet op de doktersverklaring.  Daarom lijkt verder uitstel de inspecteur niet zinvol. Verder staat in de e-mail dat belanghebbende, die bij inhoudelijk samenhangende procedures met die van de partner is betrokken, namens zichzelf en de partner een verklaring kan afleggen en dat de partner eventueel schriftelijk zijn bezwaar kan toelichten. Tot slot verzoekt de inspecteur de gemachtigde (nogmaals) om drie data in september 2021 door te geven waarop een hoorgesprek kan plaatsvinden. 
     
     38. De gemachtigde heeft bij e-mail van 9 september 2021 aan de inspecteur medegedeeld dat hij meermaals duidelijk heeft proberen te maken dat de gezondheidstoestand van de partner niet toelaat dat de partner op korte termijn deelneemt aan een hoorzitting. Belanghebbende kan haar bezwaren niet zelf toelichten. Haar gezondheidstoestand laat dat niet toe en ook overigens “kent [belanghebbende] niet de relevante feiten en omstandigheden althans niet in dezelfde mate als de [partner] zodat adequaat vorm en inhoud aan het hoorgesprek kan worden gegeven.” Voor het geval dat de inspecteur tóch persisteert dat de hoorzitting op korte termijn plaatsvindt, doet de gemachtigde het voorstel dat de dochter van belanghebbende deelneemt aan de hoorzitting. De gemachtigde plaatst daarbij wel de kanttekening dat “het hoorgesprek [alsdan vermoedelijk] weinig vorm en inhoud zal hebben.” 
     
     39. De inspecteur heeft op 11 oktober 2021 uitspraak op bezwaar gedaan zonder dat eerst een hoorzitting is gehouden. 
     
     40. Tot de gedingstukken behoren: 
     
     - de projectstukken van het project DCC I, waarbij het begeleidende projectstuk dateert van 18 september 2015. In de bijlagen bij de projectstukken staan onder meer het plan van aanpak van het project DCC I, het uitvoeringsplan, een toelichting op het project en conceptbrieven en -verslagen. 
     
     - de vragenbrief van één van de verwerkers, namelijk Equens, gedagtekend 28 maart 2012 inclusief het leverings- en overnameprotocol dat is overeengekomen tussen de Belastingdienst en Equens, gedagtekend 31 oktober 2012. 
     
     - het logboek van het project DCC I. 
     
     - een memo van 4 april 2023 waarin een medewerker van de Belastingdienst een toelichting geeft op het project DCC I en waarin wordt ingegaan op standpunten die belanghebbende in deze procedure heeft ingenomen over artikel 53 van de AWR en artikel 8 van het Europees verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (het EVRM). 
     
     
   
   
     Beoordeling door de rechtbank 
     
     41. De rechtbank beoordeelt of de (navorderings)aanslagen, de boetes en de rentebeschikkingen terecht en tot de juiste bedragen zijn opgelegd. Zij doet dit aan de hand van de beroepsgronden van belanghebbende. 
     
     42. In het bijzonder is in geschil het antwoord op de volgende vragen: 
     
       
         Heeft de inspecteur alle op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd? 
       
       
         Heeft de inspecteur het hoorrecht geschonden?  
       
       
         Is de informatie, waarop de belastingaanslagen zijn gebaseerd, verkregen op basis van een deugdelijke grondslag (artikel 53 van de AWR in relatie tot artikel 8 van het EVRM) en, zo niet, moet dit leiden tot vernietiging van de belastingaanslagen? 
       
       
         Heeft de inspecteur de navorderingsaanslagen voldoende voortvarend opgelegd? 
       
       
         Zijn de boetes terecht opgelegd? 
       
       
         Zijn de boetes niet te hoog vastgesteld? 
       
     
     
     43. Belanghebbende heeft in alle zaken verzocht om een integrale proceskostenvergoeding.  
     
     44. De rechtbank komt tot het oordeel dat de beroepen ongegrond zijn, maar dat de boetes vanwege de redelijke termijn van deze procedure moeten worden gematigd. Hierna legt de rechtbank uit hoe zij tot haar oordeel komt en welke gevolgen het oordeel heeft. 
     
     
       
         Op de zaak betrekking hebbende stukken in beroep 
       
     
     45. Belanghebbende stelt dat de inspecteur in beroep niet alle op de zaak betrekking hebbende stukken heeft overgelegd. Op de zitting van 1 mei 2023 heeft belanghebbende bij monde van haar gemachtigde meer specifiek aangevoerd dat de inspecteur ten onrechte verslagleggingen van de gesprekken met verwerkers niet in het geding heeft gebracht. De stukken die de inspecteur nog in het geding moet brengen zijn met name relevant voor de beantwoording van de vraag of de informatieverzoeken van de inspecteur – in het licht van artikel 53 van de AWR – in overeenstemming zijn met het bepaalde in artikel 8 van het EVRM, aldus belanghebbende. 
     
     46. De inspecteur heeft op de zitting van 1 mei 2023 verklaard dat hij alle op de zaak betrekking hebbende stukken in het geding heeft gebracht, meer stukken zijn er niet. De enige vastlegging van de gesprekken met verwerkers is een presentatie aan hen. Voor de rest heeft de meeste communicatie telefonisch plaatsgevonden en hiervan zijn geen verslagen of andere vastleggingen gemaakt. Wat wel schriftelijk is gegaan, is het reeds overgelegde informatieverzoek aan de verwerkers.  
     
     47. De Algemene wet bestuursrecht (Awb) bepaalt dat de inspecteur alle op de zaak betrekking hebbende stukken moet overleggen,  zodat er in de verhouding tussen partijen onderling én in de verhouding tussen partijen en de rechtbank geen informatie-asymmetrie is. De op de zaak betrekking hebbende stukken zijn alle stukken die de inspecteur ter raadpleging ter beschikking staan of hebben gestaan en die van belang kunnen zijn voor de beslechting van de (nog) bestaande geschilpunten.  Hiertoe behoren niet stukken die zich bevinden onder derden (bijvoorbeeld het Openbaar Ministerie) en die niet aan de inspecteur zijn verstrekt, ook al is hij bekend met het bestaan van die stukken. 
     
     48. Naar het oordeel van de rechtbank zijn de verslagleggingen van de gesprekken met de verwerkers, voor zover de inspecteur die heeft opgemaakt of anderszins in zijn bezit heeft, op de zaak betrekking hebbende stukken. De inspecteur heeft ter zitting evenwel op geloofwaardige wijze verklaard dat er geen verslagleggingen van de gesprekken met verwerkers zijn. Er is na de eerste identificatie een verslag opgemaakt van wat het eerste deel van het project heeft opgeleverd. Dit verslag is opgenomen in de projectstukken, bijlage 3 bij het verweerschrift. De rechtbank heeft geen aanleiding te veronderstellen dat in dit opzicht stukken ontbreken. Daarna volgde een presentatie aan de acquirers. Deze presentatie is niet in het geding gebracht. De rechtbank ziet aanleiding dit gebrek met toepassing van artikel 8:31 van de Awb te passeren, omdat de rechtbank niet aannemelijk acht dat belanghebbende door dit gebrek in haar belangen is geschaad. Gelet op de toelichting van de inspecteur en de aard van het stuk (een presentatie aan de verwerkers) is zonder nadere toelichting van belanghebbende, die ontbreekt, niet aannemelijk dat belanghebbende in haar procesbelangen is geschaad doordat zij van de inhoud van dit stuk geen kennis heeft kunnen nemen. Op geen enkele wijze heeft belanghebbende aangegeven in hoeverre deze algemene presentatie haar inzicht zou kunnen geven met betrekking tot de voorliggende rechtsvragen. Gelet op alle informatie en stukken die de inspecteur wél heeft verstrekt, moet het voor belanghebbende redelijkerwijs inzichtelijk zijn geweest welke gronden de inspecteur aan de informatieverzoeken aan de verwerkers ten grondslag heeft gelegd. Belanghebbende heeft zich op die basis een gefundeerd oordeel kunnen vormen over de vraag of die gronden afdoende waren. Het onderhavige verzuim, de ontbrekende presentatie, belemmert belanghebbende niet in haar mogelijkheden om haar stelling dat de inspecteur buiten artikel 53 van de AWR is getreden en/of dat artikel 8 van het EVRM is geschonden te onderbouwen. Tegelijkertijd belemmert het verzuim de rechtbank ook niet om ten aanzien daarvan tot een gedegen oordeel te kunnen komen. 
     
     
       
         Inzagerecht bezwaarfase 
       
     
     49. Belanghebbende stelt dat de inspecteur in de bezwaarfase het inzagerecht heeft geschonden. De rechtbank stelt vast dat een aantal stukken pas na de eerste mondelinge behandeling bij de rechtbank is overgelegd. Voor zover deze stukken bij de inzage op 31 augustus 2021 niet ter inzage hebben gelegen gaat de rechtbank hieraan voorbij met artikel 6:22 van de Awb. De stukken zijn in de beroepsfase overgelegd zodat belanghebbende uiteindelijk niet in haar belangen is geschaad. 
     
     
       
         Hoorrecht bezwaarfase 
       
     
     50. Belanghebbende stelt dat in de bezwaarfase geen hoorgesprek heeft plaatsgevonden. De inspecteur heeft ten onrechte het belang van een voortvarende afhandeling van de bezwaarprocedure zwaarder laten wegen dan het belang van belanghebbende om haar bezwaar mondeling toe te lichten. Belanghebbende heeft gedurende de bezwaarfase herhaaldelijk benadrukt dat zij de wens heeft haar bezwaar fysiek toe te laten lichten door de partner. De omstandigheid dat belanghebbende en de partner wegens ziekte niet aan een fysiek hoorgesprek konden deelnemen, brengt niet mee dat belanghebbende het recht op een fysiek hoorgesprek kan worden ontnomen, aldus belanghebbende. 
     
     51. De inspecteur stelt dat hij belanghebbende c.q. de gemachtigde herhaaldelijk heeft uitgenodigd voor een hoorgesprek, maar zonder succes. Door de inspecteur voorgestelde alternatieven zijn steeds afgewezen. Gelet daarop, is volgens de inspecteur geen sprake van een schending van het hoorrecht van belanghebbende. 
     
     52. De inspecteur dient de indiener van een bezwaarschrift in de gelegenheid te stellen te worden gehoord voordat het bestuursorgaan op het bezwaar beslist. 
     
     53. De rechtbank is van oordeel dat de inspecteur voldoende gelegenheid heeft geboden voor een hoorgesprek. De inspecteur heeft vanaf 29 maart 2021 tot en met 9 september 2021 – dat is bijna een half jaar – herhaaldelijk pogingen gedaan om een hoorgesprek te plannen. Steeds gaf belanghebbende aan dat zij en de partner vanwege ziekte niet in staat waren om deel te nemen aan een hoorgesprek. De inspecteur heeft  aangeboden het hoorgesprek telefonisch, via beeldbellen of enkel met de (voormalig) gemachtigde te laten plaatsvinden. Ook is belanghebbende de gelegenheid geboden dat de partner – die mede namens belanghebbende het woord zou voeren –  schriftelijk een toelichting gaf ter vervanging van het horen. Belanghebbende heeft al deze alternatieven van de hand gewezen. Op 9 september 2021 was concreet een gelegenheid aanwezig om gehoord te worden maar dit is op verzoek van de voormalige gemachtigde, vanwege de omvang van het dossier, niet doorgegaan. Naar het oordeel van de rechtbank heeft de inspecteur in voldoende mate de gelegenheid geboden om in de bezwaren gehoord te worden. Een concrete gelegenheid is geboden op 9 september 2021, maar daarvan is afgezien vanwege de omvang van het dossier. Belanghebbende wilde per se fysiek (in persoon van de partner) aan een hoorgesprek deelnemen, terwijl zij en de partner daartoe niet in staat waren en er ook geen zicht was op een datum waarop zij hiertoe wél in staat zouden zijn. Gelet op deze omstandigheden hoefde de inspecteur niet nóg langer af te wachten. Het uitstellen van de geplande hoorzitting vanwege de omvang van het dossier en het daarna afwijzen van de reële alternatieven die de inspecteur belanghebbende heeft geboden voor een fysiek hoorgesprek, moeten voor risico van belanghebbende komen.  
     
     54. Daarom is de rechtbank van oordeel dat de inspecteur het hoorrecht van belanghebbende in de bezwaarfase niet heeft geschonden. Van schending van enig beginsel van behoorlijk bestuur is hierbij niet gebleken. 
     
     
       
         Artikel 53 van de AWR en artikel 8 van het EVRM: standpunten van partijen 
       
     
     55. Belanghebbende stelt allereerst dat met het opvragen van transactiegegevens van buitenlandse debet- en creditkaarten sprake is van een zogenoemde sleepnetactie oftewel een fishing expedition, waarbij onder het mom van controle exclusief fiscaal forensisch onderzoek wordt gedaan. Belanghebbende definieert een sleepnetactie als een breed onderzoek, vanuit een ongericht vermoeden van fraude, om te zien welke informatie wordt verkregen. Bij de toepassing van sleepnettechnieken gaat het veelal om een (zeer) omvangrijk informatieverzoek, waarbij het heffingsbelang van de gevraagde gegevens niet concreet is geduid en de vraagstelling zodanig ruim is dat niet duidelijk is waar de inspecteur naar op zoek is. Dat is hier het geval, omdat 300 miljoen records zijn ontvangen waarvan een groot deel fiscaal niet relevant is gebleken, aldus belanghebbende, bijvoorbeeld omdat veel kaarthouders toeristen zijn en niet belastingplichtig in Nederland. Belanghebbende stelt verder dat artikel 53 van de AWR geen voldoende specifieke wettelijke grondslag als bedoeld in artikel 8, tweede lid, van het EVRM is. Zo’n zeer algemeen geformuleerde bevoegdheid volstaat niet. Evenals het geval is met de ANPR-camera’s waarover de Hoge Raad de ANPR-arresten  heeft gewezen, kan de inspecteur met de middels de uitvraag om transactiegegevens verkregen informatie zien waar een individu op een bepaald moment is en wat het individu op dat moment doet. Belanghebbende stelt dat dit argument en haar constatering dat in deze zaak geen onderscheid kan worden gemaakt tussen de controlebevoegdheid van de fiscus en de opsporingsbevoegdheid van het OM maken dat er geen sprake is van een voldoende specifieke wettelijke grondslag om de inbreuk op privacy te rechtvaardigen. Volgens belanghebbende is ook aan het noodzakelijkheidsvereiste in artikel 8, tweede lid, van het EVRM niet voldaan. Hier is geen rechtsbescherming vooraf geboden. Belanghebbende werd pas bekend met de inbreuk op haar privacy toen deze inbreuk al was gepleegd. Zij heeft de inbreuk nimmer kunnen voorzien. Belanghebbende heeft ter onderbouwing van haar standpunten onder meer gerefereerd aan een uitspraak van de rechtbank van eerste aanleg van Antwerpen, Kamer AFi1, van 2 februari 2018, in de zaak met rolnummer 17/1626/A (de uitspraak van de Belgische rechter). 
     
     56. Volgens de inspecteur is geen sprake van een fishing expedition en is (ook overigens) voldaan aan de vereisten die artikel 8, tweede lid, van het EVRM stelt om een privacyschending gerechtvaardigd te kunnen achten. De inspecteur heeft veel transactiegegevens opgevraagd op grond van artikel 53 van de AWR. Voorafgaand aan de informatieverzoeken hebben verkennende gesprekken met de verwerkers plaatsgevonden. Daarnaast zijn de informatieverzoeken vooraf aan de rechter voorgelegd. Ook is gekozen voor een gelaagde aanpak, waarbij niet-relevante informatie steeds is uitgefilterd en uit de systemen is verwijderd. De inbreuk op de privacy van belanghebbende was noodzakelijk voor een efficiënte, effectieve en doelmatige uitvoering van de belastingwet. Deze inbreuk voldoet aan het noodzakelijkheidsvereiste in artikel 8, tweede lid, van het EVRM, aldus de inspecteur. 
     
     
       
         Artikel 8 van het EVRM 
       
     
     57. De rechtbank zal de vraag of sprake is van een fishing expedition niet – zoals belanghebbende – beantwoorden als afzonderlijke voorvraag, maar bespreken in de context van artikel 8 van het EVRM. 
     
     58. Artikel 8, eerste lid, van het EVRM bepaalt dat een ieder recht heeft op respect voor zijn privéleven, zijn familie- en gezinsleven, zijn woning en zijn correspondentie (het recht op privacy). Het tweede lid bepaalt dat geen inmenging van enig openbaar gezag is toegestaan in de uitoefening van dit recht, dan voor zover bij wet is voorzien en in een democratische samenleving noodzakelijk is in het belang van de nationale veiligheid, de openbare veiligheid of het economisch welzijn van het land, het voorkomen van wanordelijkheden en strafbare feiten, de bescherming van de gezondheid of de goede zeden of voor de bescherming van de rechten en vrijheden van anderen. 
     
     59. Gelet op het bepaalde in artikel 8 van het EVRM, ziet de rechtbank zich in dezen voor de volgende twee vragen gesteld: 
     
     1. Is sprake van een inbreuk op het recht van belanghebbende op privacy (artikel 8, eerste lid, van het EVRM)? 
     
     2) Zo ja, is de inbreuk gerechtvaardigd (artikel 8, tweede lid, van het EVRM)? 
     
     60. Over het algemeen is al snel sprake van een privacyschending als de inspecteur gebruikmaakt van zijn informatiebevoegdheden in artikel 47 en verder van de AWR. De reden daarvoor is dat de definitie van privacy ruim en niet vastomlijnd is.  In deze zaak is dat niet anders. De inspecteur heeft informatie verkregen over personen die daardoor indirect identificeerbaar waren. Belanghebbende behoorde tot die groep personen, zodat aannemelijk is dat de inspecteur het privacyrecht van belanghebbende heeft geschonden. Dit brengt met zich dat de rechtbank vooral dient te toetsen of deze inbreuk in het onderhavige geval gerechtvaardigd was. 
     
     61. Uit de tekst van artikel 8, tweede lid, van het EVRM en rechtspraak van het Europees Hof voor de rechten van de mens (EHRM) daarover valt op te maken dat een privacyschending gerechtvaardigd is als aan de volgende drie vereisten is voldaan: 
     
     1. de schending heeft een wettelijke basis; 
     
     2) de schending dient een legitiem doel, zoals opgesomd in het verdragsartikel (de nationale veiligheid, de openbare veiligheid of het economisch welzijn van het land, het voorkomen van wanordelijkheden en strafbare feiten, de bescherming van de gezondheid of de goede zeden en de bescherming van de rechten en vrijheden van anderen); en 
     
     3)  de schending is noodzakelijk in een democratische samenleving. 
     
     
       
         Heeft de schending een wettelijke basis? 
       
     
     62. Over de eerste eis (een wettelijke basis) volgt uit het arrest Sunday Times  van het EHRM dat sprake moet zijn van een voldoende concrete oftewel voldoende specifieke wettelijke grondslag. Het EHRM verwoordt dit als volgt:  
     
     
       “49. In the Court’s opinion, the following are two of the requirements that flow from the expression ‘prescribed by law’. Firstly, the law must be adequately accessible: the citizen must be able to have an indication that is adequate in the circumstances of the legal rules applicable to a given case. Secondly, a norm cannot be regarded as a ‘law’ unless it is formulated with sufficient precision to enable the citizen to regulate his conduct: he must be able – if need be with appropriate advice – to foresee, to a degree that is reasonable in the circumstances, the consequences which a given action may entail. Those consequences need not be foreseeable with absolute certainty: experience shows this to be unattainable. Again, whilst certainty is highly desirable, it may bring in its train excessive rigidity and the law must be able to keep pace with changing circumstances. Accordingly, many laws are inevitably couched in terms which, to a greater or lesser extent, are vague and whose interpretation and application are questions of practice.” 
     
     
     63. Het EHRM heeft ook in latere rechtspraak de eis van een wettelijke basis nader geduid. Deze duiding is in het arrest Leyla Şahin tegen Turkije  door het EHRM als volgt samengevat: 
     
     
       “88.  Further, as regards the words “in accordance with the law” and “prescribed by law” which appear in Articles 8 to 11 of the Convention, the Court observes that it has always understood the term “law” in its “substantive” sense, not its “formal” one; it has included both “written law”, (…) and unwritten law. “Law” must be understood to include both statutory law and judge-made “law” (…). In sum, the “law” is the provision in force as the competent courts have interpreted it. 
       (…) 
       91.  The Court reiterates that the scope of the notion of foreseeability depends to a considerable degree on the content of the instrument in question, the field it is designed to cover, and the number and status of those to whom it is addressed. It must also be borne in mind that, however clearly drafted a legal provision may be, its application involves an inevitable element of judicial interpretation, since there will always be a need for clarification of doubtful points and for adaptation to particular circumstances. A margin of doubt in relation to borderline facts does not by itself make a legal provision unforeseeable in its application. Nor does the mere fact that such a provision is capable of more than one construction mean that it fails to meet the requirement of “foreseeability” for the purposes of the Convention. The role of adjudication vested in the courts is precisely to dissipate such interpretational doubts as remain, taking into account the changes in everyday practice (…).” 
     
     
     64. De wettelijke basis die ten grondslag ligt aan het informatieverzoek is artikel 53 van de AWR. Partijen houdt verdeeld of dit een voldoende concrete en voorzienbare wettelijke basis vormt. De rechtbank oordeelt hierover als volgt. 
     
     65. Artikel 53 van de AWR bepaalt dat de in artikel 47 van de AWR geregelde informatieverplichting van overeenkomstige toepassing is ten behoeve van derden. Artikel 47 van de AWR bepaalt dat een ieder is gehouden desgevraagd aan de inspecteur a) de gegevens en inlichtingen te verstrekken welke voor de belastingheffing te zijnen aanzien van belang kunnen zijn en b) de boeken, bescheiden en andere gegevensdragers of de inhoud daarvan – zulks ter keuze van de inspecteur – waarvan de raadpleging van belang kan zijn voor de vaststelling van de feiten welke invloed kunnen uitoefenen op de belastingheffing te zijnen aanzien, voor dit doel beschikbaar te stellen. 
     
     66. Uit de parlementaire geschiedenis van artikel 53 van de AWR volgt dat deze wetsbepaling de inspecteur de controlebevoegdheid geeft tot “het systematisch verzamelen en opvragen van gegevens (…) over bijvoorbeeld alle rentebetalingen op spaarrekeningen in een jaar, ook wel aangeduid als het stellen van serievragen, met het oog op de belastingheffing van derden.”  De Hoge Raad en Gerechtshof ’s-Hertogenbosch bevestigen in de uitspraken Stad Rotterdam  (Hoge Raad) en SMSParking  (hof) dat de inspecteur op grond van artikel 53 van de AWR bevoegd is om aan derden zogenoemde serievragen te stellen. Daarnaast brengt de zinsnede “voor de belastingheffing te zijnen aanzien van belang kunnen zijn” in artikel 47 van de AWR mee dat de informatieverplichting pas aan de orde is als de inspecteur zich, gelet op de hem ter beschikking staande gegevens, in redelijkheid op het standpunt kan stellen dat de door hem gevraagde gegevens, inlichtingen, boeken enzovoorts van belang kunnen zijn voor de belastingheffing van personen of lichamen.  De enkele omstandigheid dat de inspecteur ten tijde van het opvragen dan wel raadplegen van inlichtingen en gegevens op de voet van artikel 53 van de AWR nog niet weet of die inlichtingen en gegevens van belang zijn voor de belastingheffing van een bepaalde belastingplichtige, staat het uitoefenen van deze controlebevoegdheid niet in de weg. 
     
     67. In de ANPR-arresten benadrukt de Hoge Raad dat een inmenging in het privéleven moet berusten op “een voldoende precieze wettelijke grondslag”. Meer specifiek moet sprake zijn van een naar behoren bekend gemaakt formeel wettelijk voorschrift waaruit de burger met voldoende precisie kan opmaken welke op zijn privéleven betrekking hebbende gegevens met het oog op de vervulling van een bepaalde overheidstaak kunnen worden verzameld en vastgelegd, en onder welke voorwaarden die gegevens met dat doel kunnen worden bewerkt, bewaard en gebruikt.” De Hoge Raad heeft geoordeeld dat artikel 55 van de AWR geen voldoende precieze grondslag vormt voor het verzamelen, vastleggen, bewaren, bewerken en gebruiken van de ANPR-gegevens. Naar het oordeel van de rechtbank kan hieruit evenwel niet zonder meer geconcludeerd worden dat een informatieverzoek dat is gebaseerd op artikel 53 van de AWR een onvoldoende wettelijke basis vormt.  
     
     68. Artikel 53 van de AWR bepaalt dat derden verplicht kunnen worden gegevens te verstrekken. Het gaat daarbij echter om gegevens die belastingplichtigen op basis van de artikelen 47 en 48 tot en met 50 van de AWR zélf dienen te verschaffen. Ook bevat de AWR bepalingen over de wijze waarop de betreffende bevoegdheid wordt uitgeoefend. Daarnaast biedt het wetsartikel bescherming tegen willekeur, want de inspecteur is gebonden aan het in artikel 47 van de AWR gebonden doelvoorschrift dat het moet gaan om gegevens die voor de belastingheffing ten aanzien van lichamen of personen van belang kunnen zijn. 
     
     69. Aan belanghebbende kan worden toegegeven dat artikel 53 van de AWR ruim is geformuleerd, maar uit de hierna nog te bespreken uitspraak van het EHRM in de zaak Bernh Larsen Holding tegen Noorwegen  volgt dat een ruim geformuleerde wetsbepaling niet reeds daarom onvoldoende voorzienbaar is.   
     
     70. Uit het arrest Sunday Times volgt dat bij de vraag of de wet voorzienbaar is, moet worden onderzocht of de betrokkene in de gegeven omstandigheden redelijkerwijs de consequenties van een bepaalde handeling kon voorzien (met andere woorden: welke verwachtingen kon diegene onder de gegeven omstandigheden aan de wet ontlenen?). Uit de uitspraak Leyla Şahin tegen Turkije volgt dat daarbij niet alleen moet worden gekeken naar de letter van de wet, maar ook naar (onder meer) de parlementaire geschiedenis en relevante rechtspraak. 
     
     71. Naar het oordeel van de rechtbank is het van algemene bekendheid dat een belastingplichtige in zijn aangifte opgave moet doen van diens vermogen, ook als dat in het buitenland wordt aangehouden. Toen belanghebbende in 2009 tot en met 2011 betalingen verrichtte met in het buitenland uitgegeven debet- en creditkaarten, stond in de parlementaire geschiedenis van artikel 53 van de AWR al dat dit wetsartikel de fiscus de bevoegdheid geeft tot het systematisch verzamelen en opvragen van gegevens over bijvoorbeeld alle rentebetalingen op spaarrekeningen in een jaar, ook wel aangeduid als het stellen van serievragen, met het oog op de belastingheffing van derden. Ook uit het arrest Stad Rotterdam (1974) en het arrest van de Hoge Raad van 22 september 2006 is af te leiden dat de fiscus ruim geformuleerde serievragen kan stellen aan financiële instellingen. Bovendien is artikel 53 van de AWR sinds 2001 de wettelijke basis voor een renseigneringsplicht die onder meer geldt voor banken. In algemene zin is een mogelijke uitoefening van de controlebevoegdheden van de fiscus, ook in de vorm van derdenonderzoek, voorzienbaar. Dat belastingplichtigen er geen rekening mee hielden dat hun buiten het zicht van de fiscus aangehouden tegoeden tóch bekend zouden worden, maakt nog niet dat artikel 53 van de AWR een niet voorzienbare wettelijke basis was voor een informatieverzoek als het onderhavige. 
     
     72. Het voorgaande leidt tot de slotsom dat artikel 53 van de AWR een voldoende precieze en voorzienbare wettelijke basis vormt. Anders dan belanghebbende, ziet de rechtbank in de uitspraak van de Belgische rechter geen aanleiding voor een ander oordeel. 
     
     
       
         Dient de maatregel een legitiem doel? 
       
     
     73. Het lijdt geen twijfel dat het doel van een maatregel waarmee wordt gewaarborgd dat belasting wordt betaald een legitiem doel is als bedoeld in artikel 8, tweede lid, van het EVRM, te weten het economische welzijn van het land.  Dat is ook hier aan de orde. 
     
     74. Belanghebbende heeft echter gesteld dat er sprake is van een fishing expedition, een breed onderzoek, vanuit een ongericht vermoeden van fraude, om te zien welke informatie wordt verkregen. Het heffingsbelang van de gevraagde gegevens is volgens belanghebbende niet concreet geduid en de vraagstelling is zodanig ruim dat niet duidelijk is waar de inspecteur naar op zoek is. In deze zaak kan geen onderscheid worden gemaakt tussen de controlebevoegdheid van de fiscus en de opsporingsbevoegdheid van het OM. 
     
     75. De rechtbank stelt voorop dat de reikwijdte van artikel 53 wordt begrensd door algemene beginselen van behoorlijk bestuur,  zoals het verbod van détournement de pouvoir oftewel het verbod van misbruik van bevoegdheden . Het verbod van détournement de pouvoir houdt onder meer in dat de inspecteur de controlebevoegdheid die artikel 53 van de AWR hem toekent niet voor een ander doel mag gebruiken dan waarvoor die bevoegdheid is verleend, namelijk voor belastingcontrole. Dit verbod moet relatief ruim worden uitgelegd: de enkele omstandigheid dat de door de inspecteur verlangde informatie ook andere fiscale doeleinden kan dienen, brengt niet per definitie mee dat de inspecteur zijn bevoegdheden misbruikt.  Het verbod van détournement de pouvoir is echter geschonden wanneer sprake is van een fishing expedition. 
     
     76. Het informatieverzoek richt zich op het achterhalen van Nederlandse belastingplichtigen die houder zijn van een buitenlandse bankrekening die over de tegoeden op deze rekening wil beschikken door middel van debet- en creditcards. De inspecteur heeft het informatieverzoek qua belastingmiddel beperkt, namelijk tot de inkomstenbelasting. In de projectstukken staat dat van deze belastingplichtigen wordt vastgesteld of er sprake is van “een box III belang” en of er aanleiding is “om het in het verleden niet aangegeven inkomen/winst/dividend alsnog in de heffing te betrekken (box I of II).” Daarnaast volgt uit de projectstukken, de vragenbrief aan Equens en het memo van 4 april 2023 dat er concrete aanknopingspunten waren om het onderzoek te doen. In de projectstukken staat dat uit eerdere projecten is gebleken dat een groot aantal belastingplichtigen beschikt over niet-aangegeven buitenlands vermogen en dat sprake is van enkele succesvolle projecten door buitenlandse belastingdiensten, aan de hand van debet- en creditcard transacties. Daarmee staat naar het oordeel van de rechtbank vast dat er sprake was van een voldoende groot en concreet heffingsbelang. Van een breed of niet-concreet informatieverzoek vanuit een ongericht vermoeden van fraude, waarbij de inspecteur zijn controlebevoegdheid alleen gebruikt voor het opsporen van strafbare feiten is geen sprake. Het verbod van détournement de pouvoir is dan ook niet geschonden. 
     
     77. In het navolgende zal de rechtbank bespreken of sprake is van ‘overvragen’. Ofwel, is het informatieverzoek wel proportioneel? 
     
     
       
         Is de maatregel noodzakelijk in een democratische samenleving? 
       
     
     78. Het noodzakelijkheidsvereiste in artikel 8, tweede lid, van het EVRM valt uiteen in een proportionaliteits- en subsidiariteitstoets. Het gaat hier erom dat de inbreuk op het privacyrecht in het licht van het legitieme doel evenredig moet zijn. Belanghebbende wijst erop dat 300 miljoen records zijn verkregen waarvan een groot deel fiscaal niet relevant is gebleken. 
     
     79. Voor de vraag of aan het noodzakelijkheidsvereiste is voldaan, is in eerdere rechtspraak van het EHRM in concreto onder meer getoetst of er “adequate and effective safeguards against abuse” aanwezig zijn. 
     
     80. In de zaak Funke tegen Frankrijk  heeft het EHRM overwogen dat geen sprake was van adequate en effectieve waarborgen tegen misbruik en dit oordeel als volgt gemotiveerd:  
     
     
       “At the material time […] the customs authorities had very wide powers; in particular, they had exclusive competence to assess the expediency, number, length and scale of inspections. Above all, in the absence of any requirement of a judicial warrant the restrictions and conditions provided for in law, which were emphasised by the Government (…), appear too lax and full of loopholes for the interferences with the applicant’s rights to have been strictly proportionate to the legitimate aim pursued.” 
     
     
     81. Als er adequate en effectieve waarborgen zijn, dan moet vervolgens worden gekeken naar “the particular circumstances of each case in order to determine whether, in the concrete case, the interference in question was proportionate to the aim pursued.” 
     
     82. In de zaak Bernh Larsen Holding tegen Noorwegen  heeft het EHRM als volgt beslist: 
     
     
       “130.  The Court first observes that the purpose of a measure taken under sub-paragraph (b) was, (…) to give the tax authorities a basis for assessing whether the tax subject possessed documents which they could require the latter to furnish pursuant to sub-paragraph (a). It was not limited to accountancy documents but extended to all documents that might be relevant to the tax assessment (…). Considerations of efficiency of the tax audit suggested that the tax authorities’ possibilities to act should be relatively wide at the preparatory stage (…). The tax authorities could therefore not be bound by the tax subject’s indications as to which documents were relevant, even where the archive in question comprised documents belonging to other tax subjects. However, although the scope of a section 4-10 (1) order was potentially very wide, it did not confer on the tax authorities an unfettered discretion, as the object of such an order was clearly defined in statute. 
     
     
     
       131.  Thus the authorities could not require access to archives belonging entirely to other tax subjects. Where the archive belonged to the tax subject concerned, access could not be demanded to documents belonging to other tax subjects in order to obtain information about them, unless the documents contained information relevant to the tax assessment of the tax subject in question. 
     
     
     
       132.  Furthermore, where several businesses shared archives and their respective parts of the archives were clearly separated, access should be limited to the area of the tax subject concerned. The Court sees no reason for disagreeing with the Supreme Court’s finding that the archives at issue were not clearly separated but were so-called “mixed” archives. It could therefore reasonably have been foreseen that the tax authorities (…) should have been able to access all data on the server in order to appraise the matter for themselves. 
       (…) 
     
     
     
       134.  Against that background, the Court is satisfied that the law in question was accessible and also sufficiently precise and foreseeable to meet the quality requirement in accordance with the autonomous notion of “lawfulness” under paragraph 2 of Article 8.” 
     
     
     83. Allereerst is van belang dat zowel voorafgaand aan de inbreuk op de privacy van belanghebbende als daarna een inhoudelijke rechterlijke toetsing heeft plaatsgevonden. De kortgedingrechter heeft onderzocht of het onderhavige informatieverzoek in overeenstemming is met het bepaalde in artikel 8 van het EVRM. De kortgedingrechter heeft zijn ontkennend antwoord op die vraag uitgebreid gemotiveerd in de uitspraak. Er was dus een gedegen rechterlijke toetsing voorafgaand aan de inbreuk op de privacy van belanghebbende. In deze procedure vindt een inhoudelijke rechterlijke toetsing achteraf plaats door de belastingrechter. Mocht onrechtmatig derden-informatie zijn verkregen, dan kan de belastingrechter daarvoor compensatie bieden (bijvoorbeeld door het buiten beschouwing laten van de verkregen informatie). 
     
     84. Vervolgens is van belang of de inspecteur het informatieverzoek voldoende concreet heeft afgebakend. Naar het oordeel van de rechtbank is dit het geval. Weliswaar staat in het leverings- en overnameprotocol dat de inspecteur verzoekt om gegevens over “alle in Nederland gedurende de periode 1 januari 2009 tot en met 31 december 2011 verrichtte transactie[s] met in het buitenland uitgegeven debit- en creditcards”. Echter, het informatieverzoek kan niet los worden gezien van het kortgeding dat daarover werd gevoerd. Uit de uitspraak van de kortgedingrechter van 8 november 2011 volgt (overweging 2.2) dat de inspecteur “aan de hand van debit- en creditcardtransacties Nederlandse belastingplichtigen met een buitenlands vermogen [wil] identificeren”. In de vragenbrief aan Equens wordt expliciet gerefereerd aan de einduitspraak van de kortgedingrechter van 7 februari 2012, waarin staat dat de voorzieningenrechter volhardt in het tussenvonnis van 8 november 2011. Verder staat in de vragenbrief dat de uitvraag betrekking heeft op “door Nederlandse belastingplichtigen in het buitenland aangehouden financiële tegoeden”, de “houder van een buitenlandse bankrekening die over de tegoeden op deze rekening wil beschikken [door middel van] debit- en creditcards” en “Nederlandse belastingplichtigen met fiscaal onbekend buitenlands vermogen”. Uit het memo van 4 april 2023 en uit de twee kortgedingvonnissen blijkt dat de inspecteur overleg heeft gevoerd met de verwerkers om na te gaan in hoeverre de informatieverzoeken konden worden beperkt. Daarmee is naar het oordeel van de rechtbank sprake van een voldoende concreet afgebakend informatieverzoek. 
     
     85. Dit laat echter onverlet dat de inspecteur veel meer informatie heeft gekregen. Tussen partijen is niet in geschil dat een groot deel van de gegevens die de inspecteur van de verwerkers ontving, niet valt onder de reikwijdte van artikel 53 van de AWR, omdat deze gegevens onder meer betrekking hebben op Nederlandse betaalkaarten dan wel buitenlandse toeristen die maar kort in Nederland verbleven. Zoals de rechtbank hiervoor al heeft overwogen, zag het informatieverzoek alleen op Nederlandse belastingplichtigen met in het buitenland uitgegeven betaalkaarten. Dat de verwerkers ook gegevens over in Nederland uitgegeven betaalkaarten en gegevens over toeristen hebben verstrekt, brengt niet mee dat de inspecteur de grenzen van artikel 53 van de AWR heeft overschreden. Voor zover de verwerkers deze niet-relevante gegevens spontaan hebben verstrekt, kan de verkrijging van die gegevens niet aan de inspecteur worden tegengeworpen. Voor zover de verwerkers er niet toe in staat waren om de irrelevante gegevens op voorhand uit te filteren, acht de rechtbank het redelijk dat gemengde gegevens oftewel mixed archives zoals bedoeld in de zaak Bernh Larsen Holding (bestaande uit de gegevens die onder de reikwijdte van het informatieverzoek vielen en de gegevens die daar niet onder vielen) zijn verstrekt. Zodoende kon de inspecteur zelf de irrelevante gegevens uitfilteren om vervolgens het onderzoek voort te zetten op basis van de verkregen gegevens die wel vielen onder de reikwijdte van het informatieverzoek.  Van belang is ook dat uit niets kan worden afgeleid dat de inspecteur de kennelijk fiscaal irrelevante gegevens heeft gebruikt of heeft willen gebruiken. 
     
     86. Daarnaast blijkt uit de gedingstukken dat de inspecteur een relatief vergaande mate van zorgvuldigheid heeft betracht bij het uitvoeren van het project DCC I – en ook bij het plegen van een inbreuk op de privacy van belanghebbende. In het memo van 4 april 2023 staat dat is gekozen voor een gelaagde aanpak, waarbij niet-relevante gegevens per stadium (lees: per laag) zijn uitgefilterd. Pas na vergaande selectie en aanvullend derdenonderzoek konden individuele belastingplichtigen, waaronder belanghebbende, worden geïdentificeerd. Het voorgaande brengt de rechtbank tot het oordeel dat het informatieverzoek zoals dat is gedaan voldoet aan de proportionaliteitseis. 
     
     87. Ook aan de subsidiariteitseis is voldaan. Bij dit oordeel is van belang dat het informatieverzoek is gedaan nadat belanghebbende eerst jarenlang in de gelegenheid was om vrijwillig tot inkeer te komen. Belanghebbende heeft van die gelegenheid geen gebruik gemaakt, zodat een derden-informatieverzoek in zoverre minder problematisch is.  Bovendien ziet de rechtbank geen mogelijkheden om op een minder belastende wijze de doelgroep (de Nederlandse belastingplichtigen die gebruik maakten van in het buitenland uitgegeven debet- en creditcards teneinde de buiten het zicht van de Belastingdienst gehouden buitenlandse inkomens- en vermogensbestanddelen in Nederland te besteden) in beeld te brengen. 
     
     88. Het voorgaande leidt tot de slotsom dat er weliswaar sprake is van een inbreuk op de privacy, maar dat deze schending een wettelijke basis heeft, een legitiem doel dient en noodzakelijk is in een democratische samenleving. Daarmee is de privacyschending gerechtvaardigd. Van een fishing expedition is geen sprake. Dat in het kader van een strafrechtelijk onderzoek uiteindelijk ook extra informatie is verkregen rechtvaardigt niet het oordeel dat sprake is van een fishing expedition of misbruik van bevoegdheden. 
     
     
       
         Voortvarendheid navorderingsaanslagen 
       
     
     89. De inspecteur heeft zich bij de onderhavige navorderingen beroepen op de verlengde navorderingstermijn van 12 jaren in artikel 16, vierde lid, van de AWR.  
     
     90. Belanghebbende stelt dat de inspecteur de navorderingsaanslagen niet binnen de geldende termijn, dan wel niet met voldoende voortvarendheid heeft opgelegd, zodat deze moeten worden vernietigd.  
     
     91. De rechtbank volgt belanghebbende niet in haar betoog. De rechtbank acht aannemelijk dat de navorderingsaanslagen binnen de wettelijke twaalfjaarstermijn zijn opgelegd. In beginsel eindigt de navorderingstermijn betreffende het jaar 2005 op 31 december 2017 en betreffende het jaar 2006 op 31 december 2018. Echter, de inspecteur heeft schermprints overgelegd waaruit kan worden afgeleid dat belanghebbende op grond van de belastingconsulentenregeling (beconregeling) uitstel tot het doen van aangifte kreeg tot 1 april 2007 (2005) respectievelijk 1 april 2008 (2006). Belanghebbende heeft hiertegen niets concreets ingebracht en de rechtbank ziet geen aanleiding om aan de informatie die op de schermprints is vermeld te twijfelen. Dit brengt mee dat de navorderingstermijn over de jaren 2005 en 2006 pas is verstreken in 2019 respectievelijk 2020, zodat deze navorderingsaanslagen, opgelegd met dagtekening van respectievelijk 14 december 2018 en 20 december 2019, voor het einde van de termijn zijn opgelegd. De andere navorderingsaanslagen zijn eveneens binnen de twaalfjaarstermijn opgelegd. 
     
     92. Belanghebbende heeft zich er echter op beroepen dat de navorderingsaanslagen desondanks moeten worden vernietigd, omdat zij niet met voldoende voortvarendheid zijn vastgesteld. Belanghebbende beroept zich kennelijk op de jurisprudentie van het Hof van Justitie van de Europese Unie (het Hof van Justitie) in de zaak Passenheim-Van Schoot . De daarin geformuleerde eis van voortvarendheid is hier echter niet aan de orde. Deze eis is een uitvloeisel van het Europeesrechtelijke evenredigheidsbeginsel en brengt mee dat de inspecteur ondanks de wettelijke verlengde navorderingstermijn gehouden is om met voldoende voortvarendheid na te vorderen als daartoe aanleiding bestaat. 
     
     93. Tussen partijen is niet in geschil dat deze zaak gaat over bankrekeningen die zijn aangehouden op banken in Zwitserland en in de Verenigde Arabische Emiraten. Dit zijn geen lidstaten van de Europese Unie, maar zogenoemde derdelanden. 
     
     94. De Hoge Raad heeft -na het stellen van prejudiciële vragen aan het Hof van Justitie in zijn arresten van 2 juni 2017 geoordeeld: 
     
     
       “3.1.1. Uit de (…) verklaring voor recht, en de door het HvJ daaraan ten grondslag gelegde overwegingen(…) volgt dat artikel 64, lid 1, VWEU, de zogenoemde standstillbepaling, kan worden ingeroepen bij de beoordeling of toepassing van artikel 16, lid 4, AWR verenigbaar is met het Unierecht in een geval als het onderhavige, waarin de belanghebbende een (effecten)rekening aanhoudt bij een bank in Zwitserland. 
     
     
     
       (…) 
     
     
     
       3.2.1. De enkele omstandigheid dat de inspecteur een navorderingsaanslag niet voortvarend heeft opgelegd, brengt niet mee dat de wettelijke navorderingsbevoegdheid vervalt, en leidt er evenmin toe dat uitoefening van die bevoegdheid door de inspecteur in strijd komt met het evenredigheidsbeginsel of het zorgvuldigheidsbeginsel (…).” 
     
     
     95. Uit het voorgaande volgt dat de standstillbepaling van toepassing is in relatie met derdelanden. Dit betekent dat artikel 16, vierde lid, van de AWR onverkort van toepassing is, ook indien de navorderingsaanslagen niet met voldoende voortvarendheid zouden zijn opgelegd, nadat de Belastingdienst met het bestaan van de bankrekeningen bekend werd. Hetgeen belanghebbende heeft aangevoerd kan daarom niet tot het door haar beoogde rechtsgevolg, namelijk vernietiging van de navorderingsaanslagen, leiden. De beroepsgrond slaagt daarom niet. 
     
     
       
         Hoogte van de belastingaanslagen 
       
     
     96. Belanghebbende heeft in deze procedure geen expliciete gronden aangevoerd die betrekking hebben op de hoogte van de vastgestelde belastingaanslagen. Dat betekent dat de rechtbank de beroepen ongegrond zal verklaren. 
     
     
       
         Heffings- en belastingrentebeschikkingen 
       
     
     97. Belanghebbende heeft tegen de heffings- en belastingrentebeschikkingen geen afzonderlijke beroepsgronden aangevoerd. De rechtbank ziet geen aanleiding deze te verminderen dan wel te vernietigen. 
     
     
       
         Vergrijpboetes 
       
     
     98. De inspecteur heeft aan belanghebbende vergrijpboetes opgelegd van 50% over de jaren 2006 en 2007 en van 150% over de volgende jaren. De boeten zijn gegrond op artikel 67d en 67e van de AWR. Volgens de inspecteur heeft belanghebbende getracht om vermogen op banken in Zwitserland en Abu Dhabi buiten het zicht van de fiscus te houden en heeft belanghebbende geen enkel inzicht verschaft in de herkomst en omvang van dit buitenlandse vermogen. Zodoende heeft belanghebbende bewust en opzettelijk onjuiste aangiften IB/PVV gedaan, omdat zij de banktegoeden in Zwitserland en Abu Dhabi niet heeft aangegeven. Door bewust het verzwegen buitenlandse vermogen niet aan te geven en buiten het zicht van de fiscus te houden, heeft belanghebbende doelbewust gehandeld, waardoor te weinig belasting is geheven en betaald. Als strafverzwarende omstandigheden heeft de inspecteur onder meer in aanmerking genomen dat belanghebbende “op slinkse wijze” haar vermogen op de buitenlandse banken “onzichtbaar” heeft gemaakt voor de fiscus en dat belanghebbende dit jarenlang heeft gedaan. 
     
     99. Belanghebbende stelt dat geen sprake is van opzet of grove schuld. Althans, de inspecteur heeft daarvoor onvoldoende aangevoerd en aangedragen, aldus belanghebbende. Daarnaast wordt belanghebbende twee keer vervolgd voor hetzelfde feit. Aanvankelijk werd zij verdacht van witwassen en van het onjuist doen van aangiften inkomstenbelasting. Uiteindelijk is aan haar (mede)plegen van (gewoonte)witwassen tenlastegelegd, waarbij belanghebbende door de strafrechter in hoger beroep integraal is vrijgesproken. Het gronddelict waarvoor belanghebbende is vervolgd, is steeds hetzelfde gebleven, namelijk het onjuist doen van aangiften inkomstenbelasting. Er is sprake van “een puur fiscaal delict” en belanghebbende wordt voor “dezelfde gedragingen” tweemaal vervolgd en bestraft. Dat is in strijd met het una via-beginsel en het ne bis in idem-beginsel. 
     Zijn de vergrijpboetes terecht aan belanghebbende opgelegd? 
     100. Indien het aan opzet van de belastingplichtige is te wijten dat de aangifte niet, dan wel onjuist of onvolledig is gedaan, vormt dit een vergrijp ter zake waarvan de inspecteur aan de belastingplichtige een vergrijpboete kan opleggen.  Indien het aan opzet of grove schuld van de belastingplichtige is te wijten dat de (primitieve) aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld of anderszins te weinig belasting is geheven, vormt dit een vergrijp ter zake waarvan de inspecteur aan de belastingplichtige een vergrijpboete kan opleggen. 
     
     101. De Wet inkomstenbelasting 2001 maakt voor natuurlijke personen die in Nederland wonen, zoals belanghebbende, geen onderscheid tussen inkomen dat in Nederland en inkomen dat in het buitenland is gegenereerd. Het gehele wereldinkomen, dus zowel buitenlands als binnenlands inkomen, behoort tot de belastinggrondslag. In de aangiftebiljetten en de digitale aangiften wordt ook uitdrukkelijk gevraagd naar buitenlands vermogen. De rechtbank stelt vast dat belanghebbende haar vermogen op de banken in Zwitserland en de Verenigde Arabische Emiraten, met uitzondering van een (buitenlandse) bankrekening vermeld, aangehouden bij [bank 1], met een banksaldo van € 1.685 in 2013, niet heeft vermeld bij het doen van aangifte. Belanghebbende heeft niet toegelicht waarom zij dat zo heeft gedaan. Er is geen enkele reden waarom belanghebbende kon menen dat zij haar buitenlands inkomen niet hoefde aan te geven, te meer omdat het vermogen van belanghebbende en haar partner in het buitenland zeer aanzienlijke bedragen betreft. Dit feitencomplex laat geen andere conclusie toe dan dat belanghebbende moet hebben geweten dat haar vermogen op de bankrekeningen in Zwitserland en de Verenigde Arabische Emiraten op enigerlei wijze in de heffing van inkomstenbelasting zouden moeten worden betrokken en dat belanghebbende, door van die inkomsten geen aangifte te doen, heeft geweten dat te weinig belasting zou worden geheven.  Dat brengt mee dat buiten redelijke twijfel vaststaat dat het aan het (voorwaardelijk) opzet van belanghebbende is te wijten dat (1) de aangiften over de jaren 2016 en 2017 onjuist of onvolledig zijn gedaan en (2) de aanslagen over de jaren 2006 tot en met 2013 op te lage bedragen zijn vastgesteld. Er is dus sprake van opzet als bedoeld in artikel 67d en 67e van de AWR. 
     
     102. Naar het oordeel van de rechtbank zijn het ne bis in idem-beginsel (zie artikel 5:43 van de Awb) en het una via-beginsel (zie artikel 5:44, eerste lid, van de Awb) niet geschonden. De rechtbank leidt uit de dossierstukken af dat belanghebbende strafrechtelijk is vervolgd voor (mede)plegen van (gewoonte)witwassen. De vergrijpboetes zijn aan belanghebbende opgelegd, omdat zij buitenlandse inkomsten in haar IB-aangiften had kunnen en moeten opnemen, maar dit niet heeft gedaan. De beschermde belangen lopen sterk uiteen. De vergrijpboetes hebben tot doel de nakoming van fiscale verplichtingen in te scherpen en te waarborgen dat een juiste belastingheffing plaatsvindt en het delict (gewoonte)witwassen strekt tot bescherming van de integriteit van het financiële en economische verkeer.  Ook in de feitelijke gedragingen die belanghebbende in de strafzaak en in deze belastingzaken werden respectievelijk worden verweten, ziet de rechtbank verschil. In de strafzaak werd belanghebbende (kort samengevat) verweten dat zij al dan niet tezamen met de partner de aard, herkomst enzovoorts van de gelden op de bankrekeningen in Zwitserland en Abu Dhabi heeft verhuld en dat zij vervolgens gebruik heeft gemaakt van deze gelden door onder meer contante opnames te doen en creditcardbetalingen te verrichten. In deze belastingzaken daarentegen wordt belanghebbende verweten dat zij de gelden op de bankrekeningen in Zwitserland en Abu Dhabi ten onrechte niet heeft aangegeven in haar IB-aangiften. Gelet hierop, liggen de feiten waarvoor aan belanghebbende vergrijpboetes zijn opgelegd niet besloten in de feiten waarvoor belanghebbende strafrechtelijk is vervolgd. Daarom is geen sprake van dubbele vervolging of bestraffing ter zake van hetzelfde feit. 
     
     103. Gelet op het voorgaande, is de rechtbank van oordeel dat de vergrijpboetes terecht aan belanghebbende zijn opgelegd. Hierna beoordeelt de rechtbank de hoogte van de vergrijpboetes. 
     
     
       
         De hoogte van de vergrijpboetes 
       
     
     104. De belastingrechter heeft tot taak te onderzoeken of (de hoogte van) een opgelegde boete proportioneel is.  In dit verband moet beoordeeld worden of de hoogte van de desbetreffende boete in overeenstemming is met de ernst van de overtreding en de mate waarin deze aan de overtreder kan worden verweten. Alle omstandigheden waaronder de overtreding is begaan, dienen daarbij meegewogen te worden. 
     
     105. De rechtbank ziet in hetgeen partijen over en weer hebben aangevoerd en aangedragen geen aanleiding de boetes te matigen. Daarbij houdt de rechtbank enerzijds rekening met de absolute hoogte van de som van de vergrijpboetes, maar anderzijds ook met het feit dat over tien jaren het buitenlandse vermogen niet is aangegeven, terwijl dat wel had gemoeten. Belanghebbende heeft weliswaar gesteld dat zij thans slechts van een AOW-uitkering moet rondkomen, maar de rechtbank ziet in deze stelling geen aanleiding de boetes te matigen, omdat dit voorbij gaat aan de vermogenspositie van belanghebbende. Belanghebbende heeft nimmer uit eigen beweging openheid van zaken over haar vermogen in het buitenland gegeven, ook niet toen de inspecteur haar expliciet de mogelijkheid gaf om de “Verklaring vermogen in het buitenland” in te vullen.  Dat belanghebbende geen openheid van zaken heeft gegeven, volgt ook uit het feit dat zij niet heeft voldaan aan de onherroepelijk geworden informatiebeschikking.  Alles afwegend acht de rechtbank de boetes passend en geboden. 
     
     106. Ten slotte dient ambtshalve beoordeeld te worden of de boetes gematigd moeten worden wegens de overschrijding van de redelijke termijn als genoemd in artikel 6 van het Europees Verdrag voor de Rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (EVRM). In beginsel is daarvan sprake indien de rechtbank niet binnen twee jaar nadat die termijn is aangevangen, uitspraak heeft gedaan.  Deze termijn vangt aan op het moment dat jegens de beboete een handeling is verricht waaraan deze in redelijkheid de verwachting kan ontlenen dat aan hem een boete zal worden opgelegd. 
     
     107. De rechtbank stelt vast dat de boetes voor de eerste keer aan belanghebbende bekend zijn gemaakt op 22 oktober 2019 in de brief waarin de inspecteur onder meer mededeelt dat hij voornemens is om vergrijpboetes op te leggen.  Nu tussen het moment van bekendmaking en deze uitspraak van de rechtbank meer dan twee jaren zijn verstreken, is de redelijke termijn als bedoeld in artikel 6 van het EVRM overschreden. De rechtbank ziet hierin aanleiding de vergrijpboetes met 15% te verminderen en als volgt vast te stellen: 
     
     
       
         
         
         
         
           
             
               Jaar 
             
             
               Vergrijpboete vóór vermindering 
             
             
               Vergrijpboete na vermindering 
             
           
           
             
               2006 
             
             
               € 3.815 
             
             
               € 3.242 
             
           
           
             
               2007 
             
             
               € 3.713 
             
             
               € 3.156 
             
           
           
             
               2008 
             
             
               € 10.141 
             
             
               € 8.619 
             
           
           
             
               2009 
             
             
               € 8.632 
             
             
               € 7.337 
             
           
           
             
               2010 
             
             
               € 7.689 
             
             
               € 6.535 
             
           
           
             
               2011 
             
             
               € 7.300 
             
             
               € 6.205 
             
           
           
             
               2012 
             
             
               € 4.966 
             
             
               € 4.221 
             
           
           
             
               2013 
             
             
               € 3.597 
             
             
               € 3.057 
             
           
           
             
               2016 
             
             
               € 1.530 
             
             
               € 1.300 
             
           
           
             
               2017 
             
             
               € 1.860 
             
             
               € 1.581 
             
           
         
       
     
     
     
   
   
     Conclusie en proceskosten 
     
     108. Enkel vanwege de ambtshalve geconstateerde overschrijding van de redelijke termijn bij de behandeling van de beroepen moeten de boetes worden verminderd. Op grond van het arrest van de Hoge Raad van 16 september 2011  dient de rechtbank dan de beroepen ongegrond te verklaren, de uitspraken op bezwaar voor wat betreft de boetebeschikkingen te vernietigen, en de vergrijpboetes te verminderen. 
     
     109. Voor een vergoeding van het griffierecht of voor een veroordeling in de proceskosten is geen plaats nu de vernietiging van de uitspraken op bezwaar uitsluitend haar grond vindt in de ambtshalve constatering dat de redelijke termijn is overschreden. 
     
   
   
     Beslissing 
     
     
       De rechtbank: 
     
     
       
         verklaart de beroepen ongegrond; 
       
       
         vernietigt de uitspraken op bezwaar uitsluitend voor zover deze de vergrijpboetes betreffen; 
       
       
         matigt de vergrijpboetes tot € 3.242 (2006), € 3.156 (2007), € 8.619 (2008), € 7.337 (2009), € 6.535 (2010), € 6.205 (2011), € 4.221 (2012), € 3.057 (2013), € 1.300 (2016) en € 1.581 (2017); 
       
       
         bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van de vernietigde gedeelten van de uitspraken op bezwaar. 
       
     
     
     
     
     
       Deze uitspraak is gedaan door mr. A.F. Germs-de Goede, voorzitter, in tegenwoordigheid van mr. L.Y. Gramsbergen en mr. W.E. van Asbeck, rechters, in aanwezigheid van mr. R.C.H. Graves, griffier. De uitspraak is uitgesproken in het openbaar op 
     
     
     
     
     
     
     
     
       
         
         
         
           
             
               griffier 
             
             
               voorzitter 
             
           
         
       
     
     
     
       Een afschrift van deze uitspraak is verzonden aan partijen op: 
     
     
   
   
     Informatie over hoger beroep 
     Een partij die het niet eens is met deze uitspraak, kan een hogerberoepschrift sturen naar het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden waarin wordt uitgelegd waarom deze partij het niet eens is met deze uitspraak. Het hogerberoepschrift moet worden ingediend binnen zes weken na de dag waarop deze uitspraak is verzonden. 
     
     
       Digitaal beroep instellen kan via “Formulieren en inloggen” op www.rechtspraak.nl. Hoger beroep instellen kan eventueel ook nog steeds door verzending van een brief aan het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Locatie Arnhem, Postbus 9030, 6800 EM Arnhem. 
     
     
     
       Kan de indiener de behandeling van het hoger beroep niet afwachten, omdat de zaak spoed heeft, dan kan de indiener de voorzieningenrechter van het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden vragen om een voorlopige voorziening (een tijdelijke maatregel) te treffen. 
     
     
   
   
      ECLI:NL:RBAMS:2011:BW2575. 
   
   
      ECLI:NL:RBAMS:2012:BW2576. 
   
   
      Verdrag tussen het Koninkrijk der Nederlanden en de Zwitserse Bondsstaat tot het vermijden van dubbele belasting met betrekking tot belastingen naar het inkomen en het voorkomen van het ontduiken en ontwijken van belasting; Tractatenblad 2010, 98. 
   
   
      Artikel 16, vierde lid, van de AWR. 
   
   
      Artikel 8:42 van de Awb. 
   
   
      Hoge Raad 4 mei 2018, ECLI:NL:HR:2018:672, overweging 3.4.2. 
   
   
      Vergelijk Hoge Raad 15 november 2019, ECLI:NL:HR:2019:1785. 
   
   
      Artikel 7:2, eerste lid, van de Awb in combinatie met artikel 25, eerste lid, van de AWR en paragraaf 9 van het Besluit Fiscaal Bestuursrecht. 
   
   
      Hoge Raad 24 februari 2017, ECLI:NL:HR:2017:286 t/m 288. 
   
   
      Onder meer vindbaar in RABG 2018/10 en via expert.taxwin.be. 
   
   
      Zie EHRM 2 september 2010, zaak 35623/05, paragraaf 43 (Uzun tegen Duitsland). 
   
   
      Vergelijk EHRM 17 december 1976, ECLI:NL:XX:1976:AC0070, NJ 1978/236 (Handysaide); EHRM 26 april 1979, ECLI:NL:XX:1979:AC6568, NJ 1980/146 (Sunday Times). 
   
   
      EHRM 26 april 1979, ECLI:NL:XX:1979:AC6568, NJ 1980/146 (Sunday Times). 
   
   
      EHRM 10 november 2005, zaak 44774/98 (Leyla Şahin tegen Turkije). 
   
   
      Tweede Kamer, vergaderjaar 1988-1989, 21 287, nr. 3, p. 21, 24. 
   
   
      Hoge Raad 10 december 1974, ECLI:HR:1974:AB4412 (Stad Rotterdam). 
   
   
      Gerechtshof ‘s-Hertogenbosch 19 augustus 2014, ECLI:NL:GHSHE:2014:2803 (SMSParking). 
   
   
      Hoge Raad 18 april 2003, ECLI:NL:HR:2003:AF7498. 
   
   
      Hoge Raad 22 september 2006, ECLI:NL:HR:2006:AY8656. 
   
   
      EHRM 14 maart 2013, zaak 24117/08. 
   
   
      Rechtbank van eerste aanleg van Antwerpen, Kamer AFi1, 2 februari 2018, rolnummer 17/1626/A. 
   
   
     Hoge Raad 10 april 2020, ECLI:NL:HR:2020:639, r.o. 2.6.2. 
   
   
     Hoge Raad 8 januari 1986, ECLI:NL:HR:1986:AW8125. 
   
   
      Artikel 3:3 van de Awb. 
   
   
      Hoge Raad 15 november 2019, ECLI:NL:HR:2019:1785. 
   
   
      EHRM 6 september 1987, zaak 5029/71 (Klass e.a. tegen Duitsland), paragraaf 50 en EHRM 25 februari 1993, ECLI:NL:XX:1993:AW2060, BNB 1993/350 (Funke/Frankrijk), paragraaf 56-57. 
   
   
     EHRM 14 maart 2013, zaak 24117/08debet e 
   
   
      EHRM 28 april 2005, zaak 41604/98 (Buck tegen Duitsland), paragraaf 25; EHRM 30 januari 2020, zaak 28926/10 (Vinks en Ribicka tegen Latvia), paragaaf 103. 
   
   
      EHRM 14 maart 2013, zaak 24117/08. 
   
   
      Zie over ex post factum rechterlijke toetsing onder meer EHRM 7 juni 2007, zaak 71362/01, paragraaf 45 en verder (Smirnov tegen Ruland); EHRM 15 februari 2011, zaak 56720/09, paragraaf 45 (Heino tegen Finland); EHRM 15 februari 2011, zaak 56716/09, paragraaf 44 (Harju tegen Finland); EHRM 2 oktober 2014, zaak 4261/04, paragraaf 58 (Misan tegen Rusland). 
   
   
      Vergelijk de uitspraak van het Europees hof voor de rechten van de mens van 14 maart 2013, zaak 24117/08, in de zaak Bernh Larsen Holding, punt 130. tot en met 134. 
   
   
      Vergelijk het arrest Bernh Larsen Holding, paragraaf 155. 
   
   
      Hof van Justitie van de Europese Unie 11 juni 2009, gevoegde zaken C-155/08 en C-157/08, (X en E.H.A. Passenheim-Van Schoot). 
   
   
      Hoge Raad 2 juni 2017, ECLI:NL:HR:2017:843. 
   
   
      Artikel 67d, eerste lid, van de AWR. 
   
   
      Artikel 67e, eerste lid, van de AWR. 
   
   
      Vergelijk Hoge Raad 3 februari 2023, ECLI:NL:HR:2021:1221. 
   
   
      Vergelijk Kamerstukken II 1999/2000, 27 159, nr. 3, p. 5; Kamerstukken II 2017/18, 34 808, nr. 3, p. 2. 
   
   
      Zie onder meer artikel 5:46, tweede lid, van de Awb. 
   
   
      Zie overweging 14. en verder hiervoor. 
   
   
      Zie overweging 22. hiervoor. 
   
   
      Hoge Raad 22 april 2005, ECLI:NL:HR:2005:AO9006. 
   
   
      Zie overweging 23. hiervoor. 
   
   
     ECLI:NL:HR:2011:BP8053. 
   
   
     ECLI:NL:HR:2011:BP8053.