ECLI: ECLI:NL:GHSHE:2013:BZ4338

Titel: ECLI:NL:GHSHE:2013:BZ4338 Gerechtshof 's-Hertogenbosch , 01-03-2013 / 12-00139

Gerecht: Gerechtshof 's-Hertogenbosch

Datum uitspraak: 2013-03-01

Zaaknummer: 12-00139

Proceduretype: Hoger beroep

Onderwerp: Bestuursrecht; Belastingrecht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Uitspraak

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:GHSHE:2013:BZ4338

---

Voor de IB ruisende inbreng van onderneming met (hotel) pand in BV in 2007.  
         Overinbreng volledig gecrediteerd als schuld. Volgens Inspecteur, Rechtbank en Hof vervalt de inbrengvrijstelling van overdrachtsbelasting van artikel 15, eerste lid, onder 2, WBR.  
         Rectificatie door alsnog boeken van gehele overinbreng als agio heeft niet (onverwijld) plaatsgevonden. Voor teruggave op de voet van art 19 WBR wegens dwaling dient een aparte procedure te worden gevolgd. Maar geen boete omdat standpunt dat art. 5, tweede lid, UBRV onverbindend is pleitbaar is gezien discussie in litteratuur. Hoger beroep in zoverre gegrond.

GERECHTSHOF 's-HERTOGENBOSCH 
     
     
       Team belastingrecht 
       Meervoudige Belastingkamer 
     
     
     Kenmerk: 12/00139 
       
     Uitspraak op het hoger beroep van 
     
     
       Holding X BV, gevestigd te Y, 
       belanghebbende, 
     
     
     tegen de uitspraak van de  Rechtbank Breda (hierna: de Rechtbank) van 24 februari 2012, nummer AWB 11/5212, in het geding tussen 
     
     belanghebbende, 
     
     en 
     
     de inspecteur van de Belastingdienst Limburg, 
     
     hierna: de Inspecteur. 
     
     
     1. Ontstaan en loop van het geding 
     
     1.1. Belanghebbende heeft bij haar oprichting in mei 2007 een beroep gedaan op de inbrengvrijstelling van artikel 15, eerste lid, onderdeel e, van de Wet op Belastingen van Rechtsverkeer 1970 (hierna WBR), zulks ter gelegenheid van de verkrijging van twee hieronder te noemen onroerende zaken. 
       
     1.2. De Inspecteur heeft de vrijstelling geweigerd en een naheffingsaanslag overdrachtsbelasting opgelegd van € 107.040 vermeerderd met een verzuimboete van € 4.537 en daarbij heffingsrente in rekening gebracht € 11.239. 
     
     1.3. Belanghebbende heeft hiertegen tijdig bezwaar gemaakt. De Inspecteur heeft bij uitspraak het bezwaar afgewezen. 
     
     1.4. Belanghebbende is van deze uitspraak in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 298. De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.   
     
     
       1.5. Tegen deze uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van  
       € 466. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.  
     
     
     1.6. De zitting heeft plaatsgehad op 10 januari 2013 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord belanghebbende, alsmede de inspecteur. 
     
     
       1.7. Voorafgaande aan de zitting heeft de griffier partijen telefonisch verzocht zich uit te laten over het arrest Hoge Raad 30 november 2012, nr. 11/04395, LJN : BX7895. 
       Bij aanvang van de zitting is aan belanghebbende de cautie verleend. 
     
     
     1.8. Belanghebbende heeft te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij.  
     
     1.9. Het Hof heeft het onderzoek aan het slot van de zitting gesloten en een schriftelijke uitspraak aangekondigd. 
     
     1.10. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden. 
     
     
     2. Feiten 
     
     Het Hof stelt op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting de volgende feiten en omstandigheden vast als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de ander niet, althans onvoldoende, bestreden. 
     
     2.1. Belanghebbende is opgericht in mei 2007 door de heer A en mevrouw B. Bij de oprichting hebben zij hun aandeel in de v.o.f. "X" 'ruisend' ingebracht. Tot het ondernemingsvermogen behoorden twee onroerende zaken, plaatselijk bekend als C-straat 12 en 26 te Y. Ter zake daarvan is in de inbrengakte door belanghebbende een beroep gedaan op de vrijstelling van artikel 15, eerste lid, onderdeel e, van de Wet op belastingen van rechtsverkeer (hierna: WBR).  
     
     
       2.2. Artikel 15, eerste lid, aanhef en onderdeel e, ten tweede van de WBR bepaalt, voor zover thans van belang, het volgende:  
       "1. Onder bij algemene maatregel van bestuur te stellen voorwaarden is van de belasting vrijgesteld de verkrijging: (...) 
       e. krachtens inbreng van een onderneming in een vennootschap, in de volgende gevallen:  
       (...)  
       2o bij omzetting van een niet in de vorm van een naamloze vennootschap of besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid gedreven onderneming in een wel in zodanige vorm gedreven onderneming, mits de oprichters van de vennootschap in het aandelenkapitaal geheel of nagenoeg geheel in dezelfde verhouding gerechtigd zijn als in het vermogen van de omgezette onderneming." 
     
     
     2.3.	Het positief saldo van het ingebrachte ondernemingsvermogen bedroeg € 846.719. Na het voldoen aan de stortingsverplichting op de uit te reiken aandelen van € 18.000, resteerde een overinbreng van € 828.719. Tot een totaalbedrag van € 187.118 hebben de heer A en mevrouw B lijfrenten bedongen bij belanghebbende voor de FOR en stakingswinst. Aldus resteerde een overinbreng voor de heer A van € 329.333 en voor mevrouw B van € 312.268. Tot het bedrag van deze overinbreng zijn beiden gecrediteerd als schuldeiser. Partijen zouden daarover een nadere regeling treffen. In de jaarrekening van belanghebbende voor de jaren 2007 en volgende is die creditering verwerkt onder de post langlopende schulden. Over deze schuld is in al die jaren rente berekend.  
     
     2.4. De creditering ter verrekening van de overinbreng in en de nadere regeling daarvan met belanghebbende zijn uitgevoerd conform artikel VI van inbrengakte die met Rep nr. 379 tot de stukken behoort. Belanghebbende heeft de onderneming dezelfde dag in een dochter ingebracht. Daarbij had belanghebbende blijkens de akte van die inbreng (Rep.nr.381) bij verrekening van overinbreng de keuze tussen schuld (crediteren) of agio als titel van verrekening. Uit de inbrengverklaring van de accountant blijkt dat ook bij die inbreng voor schuldigerkenning en dus voor creditering gekozen is. 
     
     2.5.	Bij brief van 27 april 2009 heeft de Inspecteur belanghebbende op de hoogte gesteld van zijn voornemen om een naheffingsaanslag overdrachtsbelasting op te leggen. Volgens hem is gehandeld in strijd met artikel 5 van het Uitvoeringsbesluit Belastingen van Rechtsverkeer 1971 (hierna UVBR). 
     
     
       2.6.	In artikel 5 UBRV is, voor zover van belang, het volgende bepaald:  
       "1. De in artikel 15, eerste lid, onderdeel e, onder 2o, bedoelde vrijstelling bij omzetting van een niet in de vorm van een naamloze vennootschap of besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid gedreven onderneming, (...), in een naamloze of besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid is van toepassing indien alle tot het ondernemingsvermogen behorende activa en passiva die een functie vervullen binnen de onderneming worden ingebracht tegen toekenning van aandelen, mits de oprichters van de vennootschap in het aandelenkapitaal geheel of nagenoeg geheel in dezelfde verhouding gerechtigd zijn als in het vermogen van de omgezette onderneming.  
       2. Onder toekenning van aandelen wordt begrepen het geval waarin naast de toekenning van aandelen tevens een bedrag in geld wordt betaald van ten hoogste 10 percent van de waarde van hetgeen op de aandelen is gestort, met dien verstande dat ingeval de omzetting plaatsvindt met toepassing van artikel 3.65 van de Wet inkomstenbelasting 2001, dit bedrag kan worden gesteld op het bedrag waarvoor de ondernemer op grond van de aan deze toepassing verbonden voorwaarden wordt gecrediteerd." 
     
     
     2.7. Met dagtekening 1 oktober 2009 heeft de Inspecteur daarom een naheffingsaanslag overdrachtsbelasting opgelegd tot een bedrag van € 107.040. Gelijktijdig daarmee is bij beschikking een verzuimboete opgelegd van € 4.537 en aan heffingsrente in rekening gebracht een bedrag van € 11.239. De Inspecteur heeft daartegen gemaakt bezwaar bij uitspraak ongegrond verklaard.  
     
     2.8. De Rechtbank heeft die uitspraak op bezwaar bevestigd en de naheffingsaanslag met boete en heffingsrente gehandhaafd.  
     
     
     3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen 
     
     3.1. In geschil is of de vrijstelling van artikel 15, eerste lid, onderdeel e, ten tweede, WBR van toepassing is.  
     
     3.2. Tussen partijen is niet in geschil dat belanghebbende het crediteringsmaximum van artikel 5 UBRV heeft overschreden.  
     
     
       3.3. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat het van meet af aan de bedoeling is geweest om de creditering om te zetten in agio, maar dat die omzetting door tijdsdruk niet heeft plaatsgevonden. Volgens belanghebbende heeft de schuld feitelijk gefungeerd als informeel kapitaal en is dat nog steeds vrijwel gelijk aan agio. Naar haar mening zou een rectificatie van de inbrengakte nog tot de mogelijkheden moeten behoren, maar heeft de Inspecteur dat verboden  
       Tot slot stelt belanghebbende dat zij geen 'onrechtmatigheid' heeft gepleegd teneinde fiscaal voordeel te behalen. Zij beroept zich daarom op dwaling bij de keuze van de titel van verrekening van de overinbreng.  
       Ter zitting van het Hof heeft belanghebbende zich desgevraagd er ook nog op beroepen dat artikel 5 UVBR onverbindend is. 
       Volgens belanghebbende wordt in een recent arrest (Hoge Raad 30 november 2012, 11/04395, LJN: BX7895) over het begrip inbreng ook niet van belang geacht dat er overinbreng plaats vindt. Mogelijk moet die lijn worden doorgetrokken naar dit geval. 
     
     
     3.4. De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat de overdrachtsbelasting een tijdstipbelasting is, waarbij de verkrijging van de onroerende zaken het belastbaar feit doet ontstaan. Op het tijdstip van creditering ontstond voor partijen bindende verrekening. Volgens de Inspecteur mag belanghebbende wel rectificeren. Het achteraf omzetten van een te hoge creditering in agio maakt het belastbaar feit echter in zijn ogen niet ongedaan. Het geldende recht biedt daartoe geen mogelijkheden. De wet laat evenmin ruimte om tegemoet te komen aan een eventueel verzoek van belanghebbende tot ongedaanmaking van de verrekening (met terugwerkende kracht). Daartoe moet een aparte procedure worden gevoerd. Mocht het tot een procedure als bedoeld in artikel 19 komen dan zal de Inspecteur stellen dat geen sprake is van dwaling. 
     
     
       3.5. Volgens de Inspecteur is artikel 5 UVBR verbindend.  
       Voor de overdrachtsbelasting is de onderhavige inbreng een geruisloze ook al is die voor de inkomstenbelasting ruisend.  
       Voor geruisloze inbrengen gelden nu in de IB en overdrachtsbelasting dezelfde voorwaarden ter voorkoming van misbruik. 
     
     
     3.6. Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Voor hetgeen hieraan ter zitting is toegevoegd, wordt verwezen naar het van deze zitting opgemaakte proces-verbaal. 
     
     3.7. Belanghebbende concludeert primair tot toepassing van de vrijstelling en subsidiair tot herstel in de oude toestand dan wel tot rectificatie; de Inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep en bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank. 
     
     
     4. Gronden 
     
     Vooraf 
     
     4.1. Naar aanleiding van een gedachtenwisseling ter zitting hebben partijen medegedeeld dat zij na afloop van de zitting alsnog zouden bezien of - na overleg door de Inspecteur met het ministerie van Financiën - een buitengerechtelijke afdoening tussen hen bereikt zou kunnen worden. Het Hof heeft de behandeling van de zaak niet aangehouden, doch het onderzoek gesloten en een schriftelijke uitspraak aangekondigd, met het verzoek aan partijen om het Hof zo spoedig mogelijk, doch uiterlijk binnen twee weken op de hoogte te stellen van de uitkomst van hun overleg. De Inspecteur heeft bij brief gedagtekend 17 januari 2013 het Hof medegedeeld dat partijen niet tot een buitengerechtelijke afdoening zijn gekomen. Vervolgens heeft hij ter nadere ondersteuning van zijn standpunt verwezen naar een artikel in de vakliteratuur. Indien de Inspecteur met deze verwijzing beoogde een verzoek te doen tot heropening van het onderzoek, wijst het Hof dat verzoek af. Naar het oordeel van het Hof is het onderzoek volledig geweest.  
     
     Het geschil 
     
     4.2 De Hoge Raad besliste op 17 maart 1993, nr. 28.927, BNB 1993/1999 voor een inbreng van onroerende zaken in een BV in 1988 als volgt. 
     
     
       (...) 
       Bij de totstandkoming van de Wet op belastingen van rechtsverkeer werd wederom onder ogen gezien dat verkoop van een onroerende zaak aan een vennootschap met een in aandelen verdeeld kapitaal zou kunnen worden ingekleed als inbreng. Dit was aanleiding inbreng van onroerende zaken in een vennootschap met een in aandelen verdeeld kapitaal niet langer onbelast te laten, tenzij het verkregene deel uitmaakt van een in haar geheel ingebrachte onderneming (Memorie van Toelichting, Tweede Kamer, 1969-1970, 15.560, nr. 3, blz. 17). Deze uitzondering is kennelijk terug te voeren op de vorenbedoelde, in geheel dezelfde bewoordingen vervatte, uitzondering die voorheen - voor het kapitaalsrecht - was opgenomen in artikel 49, lid 2. Zij werd toegelicht met de opmerking: ,,Ingeval sprake is van de inbreng van een gehele onderneming in een n.v., ligt de bedoeling om overdrachtsbelasting te ontgaan minder voor de hand; daarom is de vrijstelling voor deze gevallen gehandhaafd''.  
       3.4. Gelet op deze wetsgeschiedenis is het niet goed denkbaar dat de wetgever bij de totstandkoming van de vrijstelling van artikel 15, lid 1, letter e, van de Wet zich niet de betekenis zou hebben gerealiseerd van het begrip ,,inbreng'' in artikel 49, lid 1, van de Registratiewet 1917 en de daarop aansluitende formulering ,,een in haar geheel ingebrachte onderneming'' in lid 2 van dat artikel. Nu in de wetsgeschiedenis geen aanknopingspunt is te vinden voor de veronderstelling dat de wetgever zich van die betekenis heeft willen losmaken moet worden aangenomen dat hij ervan is uitgegaan dat ook in artikel 15, lid 1, letter e, van de Wet het begrip ,,inbreng'' die betekenis zou hebben. Derhalve wordt voor de toepassing van die bepaling in geval van storting op aandelen in een vennootschap met een in aandelen verdeeld kapitaal door overdracht van een gehele onderneming, waarbij een schuld ontstaat van die vennootschap aan degene die de onderneming overdraagt, die gehele onderneming door de vennootschap krachtens inbreng verkregen, ongeacht de verhouding tussen die schuld en het bedrag dat als gestort kapitaal wordt aangemerkt.  
     
     
     Het betrof in dit arrest weliswaar een inbreng in een kapitaalvennootschap zoals belanghebbende, maar de inbreng vond in het geval van dit arrest plaats ruim voorafgaande aan de inwerkingtreding van artikel 5, sub 2, UVBR.  
     
     4.3. Op 30 november 2012, 11/04395, LJN: BX7895, heeft de Hoge Raad zijn visie uit 1993 op het begrip inbreng bevestigd voor kapitaalvennootschappen (als belanghebbende) en doorgetrokken naar personenvennootschappen. 
     
     
       (...)Het middel verdedigt in de eerste plaats dat het voor de toepassing van de vrijstelling van artikel 15, lid 1, aanhef en letter e, van de WBR niet ter zake doet in welke verhouding de inbrenger kapitaal en een vordering verkrijgt. Dit is juist. Hetgeen is overwogen in het arrest van de Hoge Raad van 17 maart 1993, nr. 28927, BNB 1993/199, brengt mee dat een onroerende zaak die bij wege van inbreng aan een vennootschap wordt overgedragen, voor de toepassing van artikel 15, lid 1, letter e, van de WBR in zijn geheel is aan te merken als verkregen krachtens inbreng, ook voor zover daartegenover bij de vennootschap een schuld ontstaat, en ongeacht de verhouding tussen die schuld en het bedrag dat als gestort kapitaal wordt aangemerkt. Dit arrest had betrekking op de inbreng van een gehele onderneming in een vennootschap met een in aandelen verdeeld kapitaal.  
       De regel die in dat arrest is geformuleerd is echter evenzeer toepasbaar in een geval als het onderhavige, waarin het ingebrachte geen gehele onderneming vormt en wordt ingebracht in een personenvennootschap. (...).". 
     
     
     Ook dit arrest biedt geen uitsluitsel voor de onderhavige situatie. Het betrof weliswaar een inbreng die plaatsvond na inwerkingtreden van artikel 5, sub 2, UVBR maar de verkrijger was een personenvennootschap en daarop is artikel 5, sub b, UVBR niet van toepassing. Het ziet alleen op omzettingen - het UVBR en de Wet gebruiken het woord "omzetting" en niet het woord "inbreng" - in kapitaalvennootschappen (NV of BV).  
     
     4.4. Het woord omzetting heeft geen vaste civielrechtelijke of fiscaalrechtelijke definitie. De vraag rijst daarom, of de term "omzetting" niet gelijk is aan, dan wel op één lijn gesteld dient te worden met, het civielrechtelijke begrip inbreng. Bij een bevestigende beantwoording van die vraag, moet worden onderzocht of voornoemd arrest van 17 maart 1993, nr. 28.927, nog steeds geldt, c.q. of de minister met het stellen van het crediteringsverbod zijn delegatiebevoegdheid heeft overschreden. 
     
     Voor deze ter zitting, mede onder verwijzing naar verdeelde literatuur, behandelde vraag, is de wetsgeschiedenis van belang, in het bijzonder die van de wijziging van de Wet op de vermogensbelasting 1964, de Wet op de omzetbelasting 1968, de Wet op belastingen van rechtsverkeer, de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 en de Invorderingswet 1990 (terugsluis opbrengst reparatiewetsvoorstel-btw). De hier relevante tekst daarvan luidt als volgt: 
     
     
       (...) 
       ARTIKEL II. TOELICHTING PER MAATREGEL 
     
     
     
       3. Belastingen van rechtsverkeer 
       3.1. De faciliteiten bij inbreng, reorganisatie en fusie 
     
     
     
       (...) In de aanhef van artikel 15 is voorzien in de 
       mogelijkheid bij algemene maatregel van bestuur voorwaarden te stellen met betrekking tot de vrijstellingen. In het onderhavige kader komt dat neer op voorwaarden waarmee wordt beoogd te waarborgen dat het feitelijke resultaat van de bedoelde transacties, al dan niet in onderlinge samenhang, niet slechts is de overdracht van onroerende zaken zonder dat overdrachtsbelasting is betaald.(...)  
     
     
     
       Ook met betrekking tot fusies zullen voorwaarden worden gesteld om 
       misbruik te voorkomen. Deze zullen veelal gelijk zijn aan die in de 
       standaardvoorwaarden voor de geruisloze omzetting in de inkomstenbelasting, zoals een tijdelijk vervreemdingsverbod van de aandelen. 
       (...) 
       Aan de inbrengfaciliteit worden thans, behalve dat het moet gaan om 
       de gehele onderneming, geen voorwaarden gesteld. Aan de inbrengfaciliteit zullen echter, ter voorkoming van oneigenlijk gebruik, ook voorwaarden dienen te worden gesteld. Dit zullen, algemeen gesproken, dezelfde voorwaarden zijn als die welke aan fusies worden gesteld.  
     
     
     Tweede Kamer, vergaderjaar 1995-1996, 24 428, nr. 3 pagina 10-12. 
     
     
     ARTIKEL III ARTIKELSGEWIJS COMMENTAAR 
     
     
       Onderdeel A.1 
       (...) 
       Onderdeel A.2 
       In het opnieuw geformuleerde onderdeel e van het eerste lid van artikel 15 is de vrijstelling wegens inbreng in een vennootschap die geen in aandelen verdeeld kapitaal heeft, ongewijzigd gehandhaafd. De vrijstelling wegens inbreng in een vennootschap, vereniging, coöperatie of onderlinge waarborgmaatschappij met een in aandelen verdeeld kapitaal is gewijzigd in een vrijstelling voor de omzetting van een niet in de vorm van een naamloze of besloten vennootschap gedreven onderneming in een wel in zodanige vorm gedreven onderneming. In het Uitvoeringsbesluit belastingen van rechtsverkeer zullen de voorwaarden worden opgenomen onder welke de vrijstelling toepassing vindt. Deze voorwaarden zullen worden ontleend aan de standaardvoorwaarden bij de geruisloze omzetting in de inkomstenbelasting. (...) 
     
     
     
       Onderdeel A.3 
       (...) 
       Tweede Kamer, vergaderjaar 1995-1996, 24 428, nr. 3 pagina 20. 
     
     
     (...).". 
     
     4.5. Het Hof komt op grond van de wetsgeschiedenis tot het oordeel dat artikel 5, sub 2, UVBR verbindend is. De wetgever heeft situaties als de onderhavige onder ogen gezien en heeft kennelijk ermee ingestemd dat nadere voorwaarden als door de Minister aangekondigd zouden worden gesteld. Gelet daarop, alsmede op het feit dat de delegatiebevoegdheid ruim is geformuleerd, kan niet worden gezegd dat met de in het UVBR gestelde voorwaarden deze bevoegdheid wordt overschreden.     
     
     4.6. Belanghebbende beroept zich subsidiair op rectificatie van de inbrengakte of een beroep op teruggave op de voet van artikel 19 WBR. 
     
     4.7. Nu rectificatie niet heeft plaatsgevonden, faalt belanghebbendes beroep in zoverre. 
     
     4.8. Belanghebbendes beroep op artikel 19 WBR is gegrond op de omstandigheid dat zij, naar zij stelt, gedwaald heeft in het recht. Het Hof verwerpt dit beroep als prematuur. Artikel 19 WBR schrijft voor dat belanghebbende een verzoek tot teruggave doet, op welk verzoek de Inspecteur bij voor bezwaar vatbare beschikking beslist. Tegen een ongunstige beschikking staat beroep bij de rechtbank open. Een dergelijke beschikking is - nu belanghebbende het verzoek niet heeft ingediend- (nog) niet gegeven.  
     
     4.9. Voor zover in belanghebbendes stellingen besloten zou liggen een verzoek aan het Hof om, om redenen van proceseconomie, niettemin een beslissing te nemen als ware een afwijzende beschikking door de Inspecteur gegeven, wijst het Hof dat verzoek af. De aard (van het onderzoek) dat ten grondslag ligt aan een artikel 19 WBR-procedure wijkt te zeer af van de aard (van het onderzoek) in het onderhavige geschil; het Hof kan daarom niet aan dat verzoek gehoor geven zonder schending van beginselen van een behoorlijke procesorde.  
     
     4.10. Ten aanzien van de boete overweegt het Hof als volgt. Gezien de door vooraanstaande schrijvers in de vakliteratuur verdedigde opvatting dat de hier aan de orde zijnde voorwaarden in het UVBR onverbindend zouden zijn, heeft belanghebbende naar het oordeel van het Hof een pleitbaar standpunt ingenomen. In dat geval legt de Inspecteur, volgens het besluit van 25 juni 2009, nr. CPP2009/1062M, Stcrt. nr. 120, geen boete op. De boetebeschikking dient daarom te worden vernietigd. 
       
     4.11. Het beroep is deels gegrond. De uitspraak van de Rechtbank wordt voor wat betreft de boete vernietigd.  
     
     
     
       Ten aanzien van het griffierecht 
       4.12. Nu het hoger beroep deels gegrond is, zal het Hof gelasten dat de Staat aan belanghebbende het door hem betaalde griffierecht vergoedt. 
     
     
     
     
       Ten aanzien van de proceskosten 
       4.13. Het Hof acht termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht. Het Hof stelt deze vergoeding voor de proceskosten bij de Rechtbank vast op 2,5 punten (beroepschrift, repliek en verschijnen zitting) maal  
       € 437 (waarde per punt) is € 1.092,50 en voor de proceskosten bij het Hof op 2 punten (beroepschrift en verschijnen zitting) maal € 472 (waarde per punt) is € 944, in totaal € 2.036,50. 
     
     
     
     5. Beslissing 
     
     
       Het Hof 
       - verklaart het hoger beroep gegrond. 
       - vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, doch alleen voor zover het betreft de boetebeschikking, 
       - vernietigt de uitspraak op bezwaar, doch alleen voor zover het betreft de boetebeschikking, 
       - vernietigt de boetebeschikking, 
       - bevestigt de uitspraak van de Rechtbank voor het overige, 
       - gelast dat de Staat aan belanghebbende het door haar betaalde griffierecht bij de Rechtbank en het Hof ad (in totaal) € 764 vergoedt, 
       - veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende bij de Rechtbank en het Hof van (in totaal) 
       € 2.036,50.  
     
     
     
     Aldus gedaan op 1 maart 2013 door P.J.M. Bongaarts, voorzitter, G.J. van Muijen en W.E.M. van Nispen tot Sevenaer, leden, in tegenwoordigheid van K.M.J.  van der Vorst. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.  
     
     
     
     
     
     Het aanwenden van een rechtsmiddel: 
     
     
       Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH 's-Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen. 
       1. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd. 
       2. Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: 
       a) de naam en het adres van de indiener; 
       b) een dagtekening; 
       c) een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; 
       d) de gronden van het beroep in cassatie. 
       Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. 
       In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.