ECLI: ECLI:NL:PHR:2016:1218

Titel: ECLI:NL:PHR:2016:1218 Parket bij de Hoge Raad , 23-11-2016 / 16/01734

Gerecht: Parket bij de Hoge Raad

Datum uitspraak: 2016-11-23

Zaaknummer: 16/01734

Proceduretype: 

Onderwerp: Bestuursrecht; Belastingrecht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Conclusie

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:PHR:2016:1218

---

Verlaagd tarief voor verkrijging van woningen; als kantoor gebruikte stadsvilla; “naar zijn aard bestemd voor bewoning”; aansluiting bij art. 220a Gemeentewet? bouwkundig doel en objectief effect van eventueel later bouwkundig ingrijpen; relevantie van feitelijk gebruik/aanstondse bewoonbaarheid; doorstroming op de woningmarkt? relevantie publiekrechtelijke bestemming. 
       
       Feiten en geschil: de belanghebbende heeft bij de verkrijging van een stadsvilla’ overdrachtsbelasting ad € 13.950 (2% van de waarde) op aangifte voldaan. De villa is gebouwd als woning, maar heeft lang dienst gedaan als kantoorpand van advocaten. Zij stond tijdens de verkrijging al geruime tijd leeg. De Inspecteur heeft € 27.900 nageheven omdat de villa zijns inziens geen woning meer was in de zin van art. 14(2) WBR, maar bedrijfsruimte.  
       
       De Rechtbank Gelderland achtte het algemene 6%-tarief van toepassing omdat de verhuur- en verkoopinformatie en het gegeven dat na de koopovereenkomst geen wijzigingen in het pand zijn aangebracht, erop wezen dat de belanghebbende geen woning maar bedrijfsruimte had gekocht. Dat het pand niet als kantoorruimte in gebruik was, deed aan de kantoorbestemming niet af, evenmin als het feit dat het pand als woning was ontworpen en weer als zodanig in gebruik zou worden genomen door de koper van de belanghebbende.  
       
       Het Hof Arnhem-Leeuwarden overwoog dat het pand als woning is gebouwd en dat de latere aanpassingen er niet toe hebben geleid dat het zijn aard van woning heeft verloren. De indeling is niet gewijzigd, er is een bescheiden kookgelegenheid, en bad en douche kunnen worden aangesloten op bestaande leidingen. Met zeer beperkte aanpassingen kan de villa weer worden bewoond. Tussentijds gebruik als kantoor doet niet af aan de aard van woning.  
       
       In cassatie wijst de Staatssecretaris op de wetsgeschiedenis en op het doel van het verlaagde tarief om een impuls aan de woningmarkt te geven. In casu is daar geen sprake van. Het pand diende decennia lang als kantoor en was niet meer dienstbaar aan woningdoeleinden.  
       
       
         A-G Wattel meent dat het feitelijke gebruik weinig ter zake doet. Van belang voor de vraag of een onroerende zaak ‘naar zijn aard bestemd is voor bewoning’ zijn in de eerste plaats de oorspronkelijke bouwkundige aard bij de bouw en de daaruit volgende objectieve bestemming van het gebouw. De villa is in 1895 is ontworpen en gebouwd als woonhuis en langdurig als zodanig gebruikt. Ten tweede is van belang of nadien bouwkundig is ingegrepen en of die ingreep de bouwkundige aard (de objectieve functie) heeft gewijzigd. De ingrepen om het pand als kantoor te kunnen gebruiken waren zeer beperkt en niet van dien ‘aard’ dat daarmee de bouwkundige aard en objectieve functie van het pand zijn gewijzigd. Van moeizame omkeerbaarheid is geen sprake, laat staan van het ontstaan van een nieuwe zaak met een nieuwe functie. Het ontbreken van een badkamer en een volledige keuken is niet relevant, nu de benodigde ruimten, leidingen en aansluitingen voorhanden zijn en ook de verkrijging van cascowoningen, al dan niet onbewoonbaar verklaarde sloopwoningen, gestripte woningen en zelfs blote fundamenten onder het lage tarief valt. De publiekrechtelijke bestemming van de villa is zowel wonen als kantoor en daarmee inconcludent en overigens volgens de wetsgeschiedenis alleen van belang in geval van twijfel, die het Hof niet hoefde te koesteren. Of de verkrijging bijdraagt aan de doorstroming op de woningmarkt is evenmin van belang, nu de wetgever faciliëring daarvan niet afhankelijk heeft gemaakt. 
         De stelling dat aangesloten zou moeten worden bij art. 220a(2) Gemeentewet heeft geen wetshistorische basis. De wetsgeschiedenis en de gepubliceerde beleidsregels wijzen juist op zelfstandige interpretatie die abstraheert van het al dan niet feitelijk ten dienste staan van woondoeleinden. De stelling dat het Hof ten onrechte rekening heeft gehouden met gebeurtenissen ná de verkrijging, mist volgens de A-G feitelijke grondslag c.q. is niet relevant omdat ‘s Hof oordeel daarop niet steunt. De pas in cassatie aangevoerde stelling over brandvoorschriften is een ontoelaatbaar novum en doen volgens de A-G overigens niet ter zake. 
       
       
       Conclusie: cassatieberoep ongegrond. 
       
       De gemeenschappelijke bijlage bij de conclusies van 23 november 2016 in de zaken met rolnummers 16/01734, 16/02257, 16/03768 en 16/04101 heeft het volgende ECLI-nummer: ECLI:NL:PHR:2016:1222.

Procureur-Generaal bij de Hoge Raad der Nederlanden 
     
     
       
         mr. P.J. Wattel 
       
       
         									Advocaat-Generaal 
       
     
     
     
       
         Conclusie met bijlage  van 23 november 2016 inzake: 
     
     
     
     
       
         
         
         
           
             
               Nr. Hoge Raad: 16/01734 
             
             
               
                 Staatssecretaris van Financiën 
               
             
           
           
             
               Nr. Rechtbank: AWB 14/4451 
               Nr. Gerechtshof: 15/00262 
             
             
               
             
           
           
             
               Derde Kamer B  
             
             
               
                 tegen 
               
             
           
           
             
               
             
             
               
             
           
           
             
               Overdrachtsbelasting 31 augustus 2012  
             
             
               
                 
                  [X] B.V. 
               
             
           
         
       
     
     
     
     
   
   
     
       1 Overzicht 
     
       1.1 
        Bij deze conclusie hoort een bijlage die ook hoort bij de zaken met de rolnrs. 16/02257, 16/03768 en 16/04101 waarin ik heden eveneens concludeer. In die bijlage behandel ik de kwesties die de zaken gemeen hebben en die samengevat neerkomen op de vraag: wat is een ‘woning’ in de zin van art. 14(2) van de Wet op belastingen van rechtsverkeer (WBR) (verlaagd tarief in de overdrachtsbelasting voor de verkrijging van ‘woningen’)? Ik leid in die bijlage een beoordelingsmaatstaf af uit de parlementaire geschiedenis, gebaseerd op het volgens die geschiedenis beslissende criterium ‘naar zijn aard bestemd voor bewoning.’ Aan die beoordelingsmaatstaf toets ik ’s Hofs oordeel. 
       
     
     
       1.2 
       De belanghebbende heeft ter zake van de verkrijging van een ‘stadsvilla’ overdrachtsbelasting ad € 13.950 (2% van de waarde) op aangifte voldaan. De villa is gebouwd als woning, maar heeft lang dienst gedaan als kantoorpand van advocaten. Zij stond tijdens de verkrijging al geruime tijd leeg. De inspecteur heeft een naheffingsaanslag opgelegd ad € 27.900 omdat de villa zijns inziens geen woning meer was in de zin van art. 14(2) WBR, maar bedrijfsruimte.  
       
     
     
       1.3 
       De Rechtbank achtte het algemene 6%-tarief van toepassing omdat de verhuur- en verkoopinformatie en het gegeven dat na de koopovereenkomst geen wijzigingen in het pand zijn aangebracht, erop wezen dat de belanghebbende geen woning maar bedrijfsruimte had gekocht. Dat het pand niet als kantoorruimte in gebruik was, deed aan de kantoorbestemming niet af, evenmin als het feit dat het pand als woning was ontworpen en weer als zodanig in gebruik zou worden genomen door de koper van de belanghebbende.  
       
     
     
       1.4 
       Het Hof Arnhem-Leeuwarden overwoog in hoger beroep dat het pand als woning is gebouwd en dat de latere aanpassingen er niet toe hebben geleid dat het zijn aard van woning heeft verloren. De indeling is niet gewijzigd, er is een bescheiden kookgelegenheid, en bad en douche kunnen worden aangesloten op bestaande leidingen. Met zeer beperkte aanpassingen kan de villa weer worden bewoond. Tussentijds gebruik als kantoor doet niet af aan de aard van woning. Het Hof heeft de uitspraak van de Rechtbank en de naheffingsaanslag vernietigd. De Staatssecretaris heeft cassatie ingesteld.  
       
     
     
       1.5 
       Uit de in de bijlage weergegeven wetsgeschiedenis, beleidsuitlatingen en voorbeelden volgt dat het feitelijke gebruik nauwelijks ter zake doet. Van belang voor de vraag of een onroerende zaak ‘naar zijn aard bestemd is voor bewoning’ zijn in de eerste plaats de oorspronkelijke bouwkundige aard bij de bouw en de daaruit volgende objectieve bestemming van het gebouw. De villa is in 1895 ontworpen en gebouwd als woonhuis en langdurig als zodanig gebruikt. Ten tweede is van belang of nadien bouwkundig is ingegrepen en of die ingreep de bouwkundige aard (de objectieve functie) heeft gewijzigd. Uit ’s Hofs vaststellingen volgt dat de ingrepen om het pand als kantoor te kunnen gebruiken zeer beperkt waren en niet van dien ‘aard’ dat daarmee de bouwkundige aard en objectieve functie van het pand zijn gewijzigd. Van moeizame omkeerbaarheid van de aanpassingen is geen sprake, laat staan van het ontstaan van een nieuwe zaak met een nieuwe functie. Het ontbreken van een badkamer en een volledige keuken is niet relevant, nu de benodigde ruimten, leidingen en aansluitingen voorhanden zijn en ook de verkrijging van cascowoningen, al dan niet onbewoonbaar verklaarde sloopwoningen, gestripte woningen en zelfs blote fundamenten onder het lage tarief valt. De publiekrechtelijke bestemming van de villa is zowel wonen als kantoor en daarmee inconcludent en overigens volgens de wetsgeschiedenis alleen van belang in geval van twijfel, die het Hof niet hoefde te koesteren. 
       
     
     
       1.6 
       Of de verkrijging bijdraagt aan de doorstroming op de woningmarkt is evenmin van belang, nu de wetgever een objectief criterium wenste en expliciet heeft aanvaard dat daardoor diverse verkrijgingen (van tweede huizen, recreatiewoningen, huurwoningen, sloopwoningen) worden gefacilieerd die daar niet aan bijdragen en, andersom, dat daardoor niet gefacilieerd worden diverse verkrijgingen die daar wél aan bijdragen. 
       
     
     
       1.7 
       De stelling dat aangesloten zou moeten worden bij art. 220a(2) Gemeentewet vindt geen steun in de wet of de parlementaire geschiedenis. Integendeel: de wetsgeschiedenis en de gepubliceerde beleidsregels wijzen juist op zelfstandige interpretatie die abstraheert van het al dan niet feitelijk ten dienste staan van woondoeleinden. De stelling dat het Hof ten onrechte rekening heeft gehouden met gebeurtenissen ná de verkrijging, mist feitelijke grondslag c.q. is niet relevant omdat ‘s Hof oordeel daarop niet steunt. De pas in cassatie aangevoerde stelling over brandvoorschriften is een ontoelaatbaar novum en doet mijns inziens overigens niet ter zake. 
       
     
     
       1.8 
       Ik geef u in overweging het cassatieberoep ongegrond te verklaren. 
       
     
   
   
     
       2 De feiten en het geding in feitelijke instanties 
     De feiten  
     
       2.1 
       Aan [X] BV (de belanghebbende) is bij akte van 31 augustus 2012 de eigendom geleverd van de onroerende zaak [a-straat 1] te [Z] . Het gaat om een (niet vrijstaande) stadsvilla die in 1895 is gebouwd als woonhuis en als zodanig is gebruikt. De laatste decennia deed de villa echter dienst als advocatenkantoor, in verband waarmee het interieur is aangepast.  
       
     
     
       2.2 
       Uit een publicatie van verhuurbemiddelaar [A] en uit fotomateriaal blijkt onder meer dat het pand beschikt over een zelfstandige entree, toilet op de begane grond en op de eerste en tweede verdieping, vloerbedekking, plafonds voorzien van verlichtingsarmaturen, centrale verwarming door middel van radiotoren, aansluitzuilen op de vloer en een pantry. Het pand heeft geen keuken of badkamer. Volgens het vigerende bestemmingsplan heeft het perceel zowel een woon- als een kantoorbestemming.  
       
     
     
       2.3 
       
         In de akte van levering is onder meer het volgende opgenomen: 
         “(...)  gebruik 
         Het verkochte registergoed is door de verkopende partij gebruikt als kantoorpand. De verkopende partij heeft verklaard niet bekend te zijn met publiek- of privaatrechtelijke belemmeringen ten aanzien van dit gebruik. De kopende partij is van plan het gekochte registergoed te gaan gebruiken als woning. 
       
       
       
         
           koopsom, voldoening en kwijting 
         
         De koopsom voor het registergoed bedraagt € 697.500,00 (...). Deze koopsom en de daarbij behorende kosten zijn door de kopende partij voldaan door storting op een rekening op naam van de notaris. (...) 
       
       
       
         
           kosten en belastingen 
         
       
     
     
       1.1. 
       Deze levering is belast met overdrachtsbelasting, die niet in de hierboven genoemde koopsom is inbegrepen; deze levering is niet belast met omzetbelasting. (...) 
     
     
       1.4 
       De overdrachtsbelasting is gelijk aan 2% (...) hetgeen gelijk is aan € 13.950,00 (...) 
     
     
       3.3 
       De verkopende partij heeft geen veranderingen aan het verkochte registergoed aangebracht na het totstandkomen van de koopovereenkomst. ” 
       
     
     
       2.4 
       
         In de aan de levering ten grondslag liggende koopovereenkomst is onder meer het volgende opgenomen ( vet  in origineel): 
         “(…) verklaren dat zij op  21 maart 2012  een koopovereenkomst hebben gesloten inzake:  Het kantoorpand met ondergrond ,  erf en tuin , (...),  [a-straat 1] , (...) 
         
           Bestemming : Conform het vigerende bestemmingsplan van de gemeente [Z] . De onroerende zaak zal bij de eigendomsoverdracht de feitelijke eigenschappen bezitten die nodig zijn voor een normaal gebruik als kantoorgebouw, dit in overeenstemming met het huidig gebruik (...)  ”.  
       
       
     
     
       2.5 
       
         Voorafgaande aan de verkrijging door de belanghebbende is de onroerende zaak door [A] te huur aangeboden. De makelaarswebsite Funda vermeldde daarover het volgende:  
         “(...) Het kantoorgebouw betreft een statig herenhuis bestaande uit 4 bouwlagen met een zeer grote tuin welke te bereiken is middels openslaande deuren aan de achterzijde. (...) De kantoorruimte wordt opgeleverd in de huidige gebruikte staat (...).” 
       
       
     
     
       2.6 
       
         Na de aankoop door de belanghebbende is de stadsvilla namens [B] (een vastgoedonderneming van de belanghebbende), door [C] te koop aangeboden, die daartoe onder meer het volgende op het internet zette: 
         “(...) Namens [B] , een vooraanstaand ontwikkelingsbedrijf, mogen wij thans een grote Stadsvilla aanbieden. Met een diepe voor- en achtertuin en daartussen bijna 345m2 woonoppervlakte, spreken wij over een meer dan bijzonder object. Het pand dat ruim een eeuw geleden als woonhuis werd gebouwd, deed de afgelopen decennia dienst als advocatenkantoor. De statige voorgevel is gelukkig volledig in tact gebleven, binnen werd e. e. a. geschikt gemaakt voor genoemd gebruik.” 
       
       
     
     
       2.7 
       
         De belanghebbende heeft de villa op 31 augustus 2012 (dezelfde dag als die waarop zij aan hem is geleverd) aan een particulier geleverd. In de akte van die levering staat onder meer het volgende:  
         “(...)  gebruik 
         Het verkochte registergoed is door de verkopende partij gebruikt als woning [deze passage lijkt feitelijk onjuist; PJW] . (...) Ook de kopende partij is van plan het gekochte registergoed te gaan gebruiken als woning. 
       
       
       
         
           koopsom, voldoening en kwijting 
         
         De koopsom voor het registergoed bedraagt € 845.000,00 (...). Deze koopsom én de daarbij behorende kosten zijn door de kopende partij voldaan door storting op een rekening op naam van de notaris. (...) 
       
       
       
         
           kosten en belastingen 
         
       
     
     
       1.1. 
       Deze levering is belast met overdrachtsbelasting, die niet in de hierboven genoemde koopsom is inbegrepen; deze levering is niet belast met omzetbelasting. (...) 
     
     
       1.3. 
       Op grond van de koopovereenkomst heeft de kopende partij aan de verkopende partij boven de koopsom een vergoeding van € 13.950,00 (...) betaald, namelijk het door de verkopende partij bij diens verkrijging betaalde bedrag aan overdrachtsbelasting. (...) 
     
     
       1.5. 
       De overdrachtsbelasting bedraagt 2% (...) over deze maatstaf (...), hetgeen gelijk is aan € 3.229,00 (...), waarvan € 2.950,00 (...) voor rekening van de kopende partij is en € 279,00 voor rekening van de verkopende partij.  (...). 
       
       
         
           staat van het verkochte registergoed  
         
         (…) 
       
     
     
       3.3. 
       De verkopende partij heeft geen verandering aan het verkochte registergoed aangebracht na het totstandkomen van de koopovereenkomst. (...)”. 
       
     
     
       2.8 
       
         De aan de levering ten grondslag liggende koopovereenkomst vermeldt onder meer het volgende:  
         “(...)  artikel 25 overdrachtsbelasting 
         Uitgegaan wordt van 2% overdrachtsbelasting. Mocht van het geheel of een deel van het gebouw 6% overdrachtsbelasting in rekening worden gebracht komt dit voor rekening en risico van de koper (...) 
       
       
       
         
           artikel 26 
         
         Deze akte maakt onlosmakelijk een geheel uit met de aanneemovereenkomst gesloten tussen koper (...) en verkoper [X] BV.” 
       
       
       
     
     
       2.9 
       De in art. 26 bedoelde aanneemovereenkomst ziet op buitenwerkzaamheden zoals beglazing en dakbedekking ter waarde van circa € 24.700 inclusief omzetbelasting. De kopers hebben voorts binnenshuis werkzaamheden laten verrichten ten bedrage van circa € 180.000 inclusief omzetbelasting, onder meer strekkende tot plaatsing van badkamers, een keuken, een verwarmingsinstallatie, zonnecollectoren en warmtewerend isolatieglas, en stukadoors-, tegel- en schilderwerk. De kopers hebben zich vervolgens op 1 maart 2013 en op 11 april 2013 laten inschrijven in de gemeentelijke basisadministratie op het adres van de onroerende zaak.  
       
     
     
       2.10 
       De belanghebbende heeft ter zake van haar verkrijging € 13.950 aan overdrachtsbelasting op aangifte voldaan (2% van de koopprijs). De inspecteur heeft haar met dagtekening 30 oktober 2013 een naheffingsaanslag overdrachtsbelasting opgelegd ad € 27.900 (in totaal 6% van de koopprijs). Hij heeft haar bezwaar daartegen bij uitspraak van 30 mei 2014 ongegrond verklaard.  
       
       
         
           De Rechtbank Gelderland 
           
         
       
     
     
       2.11 
       
         Bij de Rechtbank was in geschil of en zo ja in hoeverre de onroerende zaak is aan te merken als woning(en) in de zin van art. 14(2) WBR. De Rechtbank overwoog onder meer:  
         “11. De wetgever heeft de verlaging van de overdrachtsbelasting van 6 naar 2% voor woningen ingevoerd ter bevordering van het eigenwoningbezit  en het stimuleren van de woningmarkt (TK 2011-2012, 33 003, nr. 3, p. 36, en Hoge Raad 6 december 2013, 12/05060, ECLI:NL:HR:2013:1434). Blijkens de wetsgeschiedenis wordt in dit kader onder woningen verstaan onroerende zaken die op het moment van de juridische overdracht naar hun aard zijn bestemd voor bewoning. Bij twijfel of een onroerende zaak naar zijn aard bestemd is voor bewoning is mede van belang of de gemeente aan de onroerende zaak een woonbestemming heeft gegeven. Als woning zijn in ieder geval niet aan te merken bedrijfsgebouwen en bedrijfsruimtes (TK 2011-2012, 33 003, nr. 3, pp. 115-116). 
         12. Uit de (…) vaststaande feiten volgt naar het oordeel van de rechtbank dat het onderhavige pand ten tijde van de juridische overdracht naar zijn aard bestemd was als kantoorruimte. Zowel uit de verhuurinformatie van [A] als de verkoopinformatie van [C] blijkt dat het pand in gebruik was als en inwendig geschikt was gemaakt voor een kantoorfunctie. Uit de akte van levering blijkt dat sinds de koopovereenkomst geen wijzigingen aan het pand zelf hadden plaatsgevonden, zodat ten tijde van de overdracht van het pand aan eiseres dit nog steeds naar zijn aard bestemd was voor de functie kantoorruimte en dus nog tot de markt voor kantoorruimte behoorde. Eiseres heeft derhalve geen woning maar bedrijfsruimte gekocht. Dat het op het moment van de overdracht al enige tijd niet meer als zodanig in gebruik was, doet aan de aard van de bestemming niet af, evenmin als de omstandigheid dat het pand van oorsprong als stadsvilla is ontworpen en - na een ingrijpende verbouwing die na de overdracht aan eiseres heeft plaatsgevonden - weer in gebruik is genomen als woning. Verweerder heeft derhalve terecht de onderhavige naheffingsaanslag opgelegd.” 
       
       
     
     
       2.12 
       
         Hofman annoteerde in NTFR 2015/1602: 
         “(…) Bij de woorden ‘stadsvilla’ en ‘herenhuis’ klinkt het in eerste instantie logischer te denken aan een woning dan aan een kantoor. De rechtbank oordeelt echter dat geen sprake is van een woning nu het pand naar zijn aard bestemd was als kantoorruimte. (…). De vraag die hierbij kan worden gesteld is of een onroerende zaak geen ‘gemengde aard’ kan hebben. Oftewel, dat het hebben van een aard als kantoor niet per se uitsluit dat de onroerende zaak ook een ‘woonaard’ kan hebben. In dat geval is de onderhavige onroerende zaak ‘ook’ een woning en zou het verlaagde tarief van toepassing zijn.” 
       
       
       
         
           Het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden 
           
         
       
     
     
       2.13 
       
         Het Hof heeft belanghebbendes hogere beroep daartegen gegrond verklaard en de uitspraak van de Rechtbank en de naheffingsaanslag vernietigd, daartoe overwegende:  
         “4.4 (…) De onroerende zaak is in 1895 gebouwd als woning. De onroerende zaak heeft zowel een woon- als een kantoorbestemming. De onroerende zaak is op enig moment als kantoor in gebruik genomen, bij welke gelegenheid de woning is aangepast aan dat gebruik door de oorspronkelijke keuken te verwijderen, een pantry te installeren, de badinrichting te verwijderen (onder instandlating van de leidingen), t.l.-verlichting aan de plafonds aan te brengen en aansluitingszuilen ten behoeve van de elektriciteitsvoorziening aan te leggen.” 
       
     
     
       4.5 (…) 
       Het Hof stelt voorop dat de aard van de onroerende zaak ten tijde van de totstandkoming daarvan in 1895 “woning” was, en het derhalve de vraag is of de hiervoor - onder 4.4 - bedoelde aanpassingen ertoe hebben geleid dat de onroerende zaak haar aard als woning heeft verloren. Naar het oordeel van het Hof moet die vraag ontkennend worden beantwoord. Weliswaar zijn om de onroerende zaak als kantoor in gebruik te kunnen nemen een aantal bouwkundige aanpassingen gedaan, maar naar het oordeel van het Hof niet zodanig dat daaraan de gevolgtrekking moet worden verbonden dat de onroerende zaak haar  aard  als woning heeft verloren. De indeling van de onroerende zaak is ongewijzigd gebleven, er was ten tijde van de verkrijging sprake van een - zij het bescheiden - kookgelegenheid, bad en douche konden worden aangesloten op de bestaande leidingen. De onroerende zaak kon derhalve met zeer beperkte aanpassingen weer worden bewoond. De aard van de onroerende zaak is derhalve woning gebleven. Het tussentijdse gebruik als kantoor, doet daaraan niet af.” 
       
     
     
       2.14 
       
         Rozendal becommentarieerde de Hofuitspraak als volgt in NTFR 2015/1602:  
         “Indien we het toetsingskader van de wetgever en de belastingdienst, alsmede voornoemd arrest (HR BNB 2008/23; PJW) toepassen op het onderhavige feitencomplex dan komt het oordeel van het hof mij juist voor. Er was namelijk sprake van een object dat oorspronkelijk is gebouwd als woonhuis. Voor zover ik kan afleiden uit de feiten was de oorspronkelijke bouwkundige bestemming en indeling van het object volledig intact gelaten. Het tussentijdse gebruik van het object als kantoorruimte (advocatenkantoor) doet in dat kader niet ter zake. De bescheiden aanpassingen die in bouwkundig opzicht zijn gedaan om het object als kantoor te gebruiken, betreffen het verwijderen van de oorspronkelijke keuken en het installeren van een pantry met een bescheiden kookgelegenheid alsmede het verwijderen van de badkamer met instandlating van de leidingen. Voor het overige beschikte het object over de noodzakelijke basisvoorzieningen om te kunnen blijven spreken van een woning. Het feit dat nog een badkamer geplaatst moest worden – hetgeen overigens eenvoudig kon plaatsvinden middels aansluiting op de bestaande leidingen – was slechts van belang om het object geschikt te maken voor bewoning. Het hof bevestigt met het oordeel dat het object naar zijn aard bestemd is voor bewoning impliciet dat in een geval als het onderhavige de publiekrechtelijke bestemming (in casu zowel woon- als kantoorbestemming) niet relevant is. Ook deze benadering komt mij juist voor aangezien er geen twijfel bestaat omtrent de aard van het object en dus niet naar de publiekrechtelijke bestemming hoeft te worden gekeken.” 
       
       
     
     
       2.15 
       
         Ook de redactie van  FutD  2016/0564 achtte de Hofuitspraak juister dan die van de Rechtbank:  
         “De vraag die hier speelt, komt met enige regelmaat aan de orde in de fiscale praktijk en rechtspraak. Een belangrijke oorzaak voor de aan de orde zijnde interpretatiekwestie is dat de Wet belastingen van rechtsverkeer geen definitie bevat van het begrip "woning". In dat geval ligt het voor de hand om aan te sluiten bij de bedoeling van de wetgever. Uit de wetsgeschiedenis is op te maken dat de onroerende zaak "naar zijn aard bestemd" moet zijn voor bewoning. Dat brengt ons echter nog niet veel duidelijkheid, want aan de hand van deze toelichting komt het Hof tot een andere conclusie dan de Rechtbank. Naar ons idee sluit de beslissing van het Hof het beste aan bij wat de wetgever moet hebben bedoeld. Het gaat primair om het antwoord op de vraag of de onroerende zaak met de bestemming bewoning is gebouwd. Dat is hier het geval. Alleen ingrijpende verbouwingen daarna zouden die aard als woonhuis kunnen wijzigen, maar daarvan is in deze specifieke situatie geen sprake geweest.” 
       
       
     
   
   
     
       3 Het geding in cassatie 
     
       3.1 
       De Staatssecretaris van Financiën heeft tijdig en regelmatig beroep in cassatie ingesteld. De belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.  
       
     
     
       3.2 
       De Staatssecretaris stelt één middel voor: schending van het recht, in het bijzonder artikel 14(2) WBR, doordat het Hof de verkrijging van de onroerende zaak ten onrechte heeft aangemerkt als de verkrijging van een woning in de zin van art. 14(2) WBR. Hij wijst op de wetsgeschiedenis en acht doel en strekking van het verlaagde tarief maatgevend. Uit de parlementaire behandeling blijkt dat het verlaagde tarief bedoeld was om (destijds) een impuls aan de woningmarkt te geven. Bij de verkrijging van de litigieuze onroerende zaak is echter geen sprake van doorstroming door de uiteindelijke kopers naar een pand dat bij de verkoper tot bewoning diende. Het pand was aan de woningmarkt onttrokken en wordt (pas) door de uiteindelijke kopers weer aan de woningmarkt toegevoegd. Verder acht de Staatssecretaris ’s Hofs oordeel onjuist dat het pand door de bouwkundige aanpassingen voor kantoorgebruik zijn aard als woning niet verloren zou hebben. Het pand diende decennialang als kantoor en was niet meer dienstbaar aan woondoeleinden. Dat de indeling niet is veranderd, betekent niet dat het een woning is gebleven. Voor woningen gelden extra voorzieningen van bouwfysische en brandweertechnische aard. ’s Hofs oordeel dat met beperkte aanpassing het kantoor weer geschikt voor bewoning kan worden gemaakt, maakt het pand nog niet tot woning.  
       
     
     
       3.3 
       De Staatssecretaris wijst op het belang van deze procedure, waarvan de uitkomst ook maatgevend zal zijn voor de verkrijging van andere kantoorpanden die met geringe aanpassingen geschikt gemaakt en bestemd kunnen worden als woning, alsook voor de verkrijging van kerken, fabriekshallen, garages en dergelijke die met geringe aanpassingen geschikt kunnen worden gemaakt voor bewoning.   
       
     
     
       3.4 
       De Staatssecretaris meent te slotte dat, nu de overdrachtsbelasting een tijdstipbelasting is, het Hof ten onrechte rekening heeft gehouden met gebeurtenissen die zich voordoen na de verkrijging door de belanghebbende. Uit de wetsgeschiedenis volgt dat ten tijde van de verkrijging niet relevant is wat de uiteindelijke koper van plan is en welke aanpassingen hij in de toekomst zal aanbrengen.  
       
     
     
       3.5 
       Bij verweer betoogt de belanghebbende primair dat het cassatieberoep ongegrond is omdat het zich richt tegen een feitelijk oordeel waartegen niet met vrucht cassatieberoep ingesteld kan worden.  
       
     
     
       3.6 
       Subsidiair verzet de belanghebbende zich tegen de in het cassatieberoepschrift gebruikte term ‘kantoorpand’. Het gaat niet om een kantoorpand, maar om een woning die laatstelijk als kantoor in gebruik is geweest en al twee jaar leeg staat. Zij wijst erop dat de bouwkundige aanpassingen ten behoeve van het gebruik als kantoor beperkt zijn gebleven tot het aanbrengen van voorzieningen zoals opbouwkabelgoten en TL-armaturen. Dat de vanaf de bouw bestaande woonbestemming later is uitgebreid met een kantoorbestemming, betekent niet dat de woonbestemming verdwenen zou zijn, gegeven dat het pand ook de eigenschappen bezit die normaal gebruik als woning mogelijk maken. De belanghebbende meent dat de aard van de onroerende zaak wordt bepaald door het doel waarvoor hij is gebouwd. Dat is alleen anders als die aard nadien door ingrijpende wijzigingen is gewijzigd. De indeling van het pand is echter niet gewijzigd. De verbouwing die belanghebbende voor haar kopers uitvoert, vloeien voort uit de eigen smaak en het eigen budget van de koper. Het gaat dus niet om een verbouwing van een ‘kantoorpand’ tot woning, maar om het opknappen van een woning die als kantoor is gebruikt naar eigen smaak en woonwensen. Ook de afwezigheid van bepaalde voorzieningen is niet relevant voor de kwalificatie van het pand als woning, nu ook woningen in aanbouw en casco-woningen kwalificeren. De door de Staatssecretaris gestelde bouwfysische- en brandtechnische eisen waaraan voldaan zou moeten worden om het pand weer een woonfunctie te geven, zijn in casu niet van belang omdat het pand is gebouwd als woning waardoor dergelijke aanpassingen niet nodig zijn.  
       
     
     
       3.7 
       Volgens de belanghebbende is het belang van deze procedure veel beperkter dan de Staatssecretaris stelt, nu het, anders dan waar de Staatssecretaris van uitgaat, niet om een kantoorpand gaat dat met geringe aanpassingen geschikt en bestemd wordt als woning, maar om een woning die tijdelijk als kantoor is gebruikt en opnieuw als woning gebruikt wordt. De vergelijking met het aanpassen van kerken, fabriekshallen, garages en dergelijke gaat mank, omdat dit naar hun aard geen woningen zijn. 
       
     
   
   
     
       4 Beoordeling van het middel  
     
       4.1 
       Uit de in de bijlage op basis van de wetsgeschiedenis ontwikkelde maatstaf volgt dat het feitelijke gebruik van de onroerende zaak weinig ter zake doet. Van belang voor de beantwoording van de vraag of een onroerende zaak ‘naar zijn aard bestemd is voor bewoning’, zijn in de eerste plaats de oorspronkelijke aard bij de bouw en de daaruit volgende objectieve bestemming. Vast staat dat de villa in 1895 is ontworpen en gebouwd als woonhuis en ook langdurig als zodanig is gebruikt.  
       
     
     
       4.2 
       Vervolgens is van belang of nadien bouwkundig is ingegrepen en met welk bouwkundig doel en objectief effect. Er is in casu ingegrepen, maar uit ’s Hofs vaststellingen volgt dat die ingreep beperkt was. De structuur en de indeling zijn niet gewijzigd en alle aansluitingen en leidingen zijn er nog. ‘s Hofs vaststellingen laten mijns inziens geen andere gevolgtrekking toe dan dat de ingrepen om het pand als kantoor in gebruik te kunnen nemen niet van dien ‘aard’ waren dat daarmee de bouwkundige aard en de objectieve bestemming (functie) van het pand zijn gewijzigd; structureel is de functie niet gewijzigd. De geschiktmaking van de villa voor gebruik als advocatenkantoor voldoet niet aan het in de bijlage ontwikkelde criterium van moeizame omkeerbaarheid van de aanpassing en al helemaal niet aan het criterium van ‘in wezen nieuwbouw’ met (het oog op) functiewijziging. 
       
     
     
       4.3 
       Het ontbreken van een badkamer en een volledige keuken is niet relevant, nu ook de verkrijging van sloopwoningen, gestripte woningen, cascowoningen en zelfs blote fundamenten gefacilieerd is, als de bouwkundige aard (ontwerp, structuur, indeling) van het te slopen c.q. te bouwen c.q. (opnieuw) in te richten pand maar zodanig is dat daaruit objectief een woonfunctie volgt. Dat is blijkens de vaststellingen van het Hof het geval: badkamer en volledige keuken kunnen zonder bouwkundige ingrepen geplaatst worden in daartoe bouwkundig geëigende (daarvoor objectief bestemde; van aansluitmogelijkheden voorziene) ruimten. Evenmin is van belang of de zaak al (of nog) bewoonbaar is. 
       
     
     
       4.4 
       Of de verkrijging bijdraagt aan de doorstroming op de woningmarkt is nauwelijks relevant, nu de wetgever een objectief bestemmingscriterium gebaseerd op bouwkundige aard wenste en daarom expliciet heeft aanvaard dat diverse verkrijgingen (tweede huizen, recreatiewoningen, huurwoningen, sloopwoningen) gefacilieerd worden die aan dat doel niet bijdragen en, andersom, dat niet gefacilieerd zijn diverse verkrijgingen die daar wél aan bijdragen (structureel bewoonde ex-scholen, ex-bedrijfsruimten, ex-kerken, etc. waarin bouwkundig minimaal is ingegrepen). Aan dat criterium kan hoogstens zeer beperkt gewicht toegekend worden als het dubbeltje, afgaand op bouwkundige aard en objectieve functie, beide kanten op kan vallen en bovendien de door de wetgever voor dat geval aangewezen  tie break  (de publiekrechtelijke bestemming) geen uitsluitsel geeft, bijvoorbeeld bij publiekrechtelijke dubbelbestemming zoals in casu. 
       
     
     
       4.5 
       De publiekrechtelijke bestemming legt in casu geen gewicht in de schaal omdat (i) het Hof kon oordelen dat er redelijkerwijs geen twijfel over bestaat dat de villa naar zijn aard objectief bestemd is voor bewoning en (ii) het pand zowel een kantoor- als een woonbestemming heeft, zodat het bestemmingsplancriterium inconcludent is. 
       
     
     
       4.6 
       Het gelijk is dus aan de belanghebbende. De Staatssecretaris vreest dat daarmee het hek van de dam is. Hij vreest dat in dat geval ook gefacilieerd zal zijn de verkrijging van (bijvoorbeeld) kerken, garages en fabriekshallen die met beperkte ingrepen aangepast kunnen worden (of al zijn) aan gebruik als woning. Zoals uit de bijlage en het bovenstaande blijkt en zoals ook de belanghebbende opmerkt, berust die vrees op het onjuiste uitgangspunt dat de litigieuze villa - naar zijn aard - een bedrijfsruimte (een kantoorgebouw) zou zijn. Dat is niet zo. Het gaat volgens het Hof immers juist om een woning. Zoals bleek, heeft het Hof daarbij geen verkeerde maatstaf aangelegd. Gebouwen die daarentegen naar hun bouwkundige aard objectief bestemd zijn om te dienen als kerken, garages of fabriekshallen (die als zodanig ontworpen en gebouwd zijn), kunnen geen woning in de zin van art. 14(2) WBR zijn, ook niet als zij permanent bewoond worden. Zij zullen eerst ingrijpend (volgens mij ‘radicaal’, althans moeilijk omkeerbaar, althans met objectieve functiewijziging) ook tot woning ver(nieuw)bouwd moeten worden voordat zij geacht kunnen worden naar hun (bouwkundige) aard objectief voor bewoning bestemd te zijn en dus een objectieve functiewijziging te hebben ondergaan. Zij moeten naar hun (bouwkundige) ‘aard’ objectief (dus niet slechts naar de subjectieve bedoeling van de verbouwer/bewoner) een andere bestemming hebben gekregen. 
       
     
     
       4.7 
       De pas in cassatie door de Staatssecretaris aangevoerde argumenten met betrekking tot brandvoorschriften zijn een ontoelaatbaar novum en doen mijns inziens overigens niet ter zake. Dat mogelijk niet alle bouwvoorschriften volledig zijn nageleefd, ontneemt aan een kerk niet zijn karakter van kerk, aan een woning niet haar karakter van woning en aan een watertoren niet zijn karakter van watertoren, nog daargelaten dat veel rond 1895 gebouwde woningen die niet recent ingrijpend verbouwd zijn vermoedelijk niet aan alle hedendaagse bouwvoorschriften voldoen. 
       
     
     
       4.8 
       De Staatssecretaris wil met Van Straaten (zie onderdeel 4.6 van de bijlage) aansluiten bij (art. 220a(2)) van de Gemeentewet, maar daarvoor bestaat geen wetshistorische basis. Integendeel: of het pand op het moment van verkrijging al dan niet tot woning diende c.q. al dan niet volledig dienstbaar was aan woondoeleinden, is immers volgens de parlementaire geschiedenis expliciet niet beslissend. Daaraan beslissende betekenis toekennen zou juist in strijd zijn met het objectieve criterium ‘naar zijn aard bestemd’. Een leegstaande en onbewoonbaar verklaarde sloopwoning bijvoorbeeld, is niet dienstbaar aan woondoeleinden, evenmin als een recreatiewoning waar niet gewoond mag worden, maar het verlaagde tarief geldt wel. Ook blote fundamenten lijken mij nog geen woondoeleinden te dienen. Omgekeerd valt expliciet niet onder het verlaagde tarief een aan woondoeleinden aangepaste structureel bewoonde kleuterschool of atelier die niet met het oog op die nieuwe functie ver(nieuw)bouwd is, hoewel zij wel degelijk onmiskenbaar woondoeleinden dienen.  
       
     
     
       4.9 
       De Staatssecretaris betoogt tot slot dat de overdrachtsbelasting een tijdstipbelasting is en dat het Hof ten onrechte rekening heeft gehouden met gebeurtenissen die zich hebben voorgedaan ná de verkrijging van de onroerende zaak door de belanghebbende (de aanpassingen in opdracht van de uiteindelijke koper/bewoner). Ik meen dat deze klacht feitelijke grondslag mist of niet relevant is omdat áls het Hof daarmee al rekening gehouden heeft, zulks zijn oordeel niet draagt, dat immers gedragen wordt door de vaststellingen dat de villa gebouwd is als woning, dat zij sinds haar stichting niet ingrijpend is verbouwd en dat met eenvoudige aanpassingen de niet-structurele aanpassingen aan het feitelijke gebruik als kantoor ongedaan gemaakt kunnen worden, zodat geen bouwkundige functiewijziging heeft plaatsgevonden, en het nog steeds gaat om een bouwsel dat naar zijn aard bestemd is tot bewoning.  
       
     
     
       4.10 
       Gezien de bijlage en het bovenstaande meen ik dat het Hof geen verkeerde maatstaf heeft aangelegd. Voor het overige gaat het om een feitelijk oordeel, dat mijns inziens geenszins onbegrijpelijk is in het licht van de vastgestelde feiten en dus niet ter beoordeling staat in cassatie. 
       
     
   
   
     
       5 Conclusie 
     Ik geef u in overweging het cassatieberoep van de Staatssecretaris ongegrond te verklaren. 
     
     
     
       De Procureur-Generaal bij de  
       Hoge Raad der Nederlanden 
     
     
     
     
     
       Advocaat-Generaal 
     
     
     
   
   
     Deze € 2.950 is berekend door de verschuldigde overdrachtsbelasting (€ 16.900) ter zake van de tweede overdracht (à € 845.000) te verrekenen met de op dezelfde dag verschuldigde overdrachtsbelasting (€ 13.950) ter zake van de eerste verkoop (à € 697.000).  
   
   
      Rechtbank Gelderland (zittingsplaats Arnhem) 5 maart 2015, nr. AWB-14_4451, ECLI:NL:RBGEL:2015:1431,  NTFR 2015/1602 met noot van Hofman, V-N 2015/25.2.4 en FutD 2015-0591.  
   
   
      Toevoeging PJW: die doelstelling heb ik in de wetsgeschiedenis niet aangetroffen. 
   
   
      Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden 23 februari 2016, nr. 15/00262, ECLI:NL:GHARL:2016:1474, NTFR 2016/847 met commentaar van Rozendal, V-N 2016/24.1.3 en FutD 2016-0564 met commentaar van Fiscaal up to Date.