ECLI: ECLI:NL:GHDHA:2019:1729

Titel: ECLI:NL:GHDHA:2019:1729 Gerechtshof Den Haag , 07-05-2019 / BK-18/00613 en BK-18/00614

Gerecht: Gerechtshof Den Haag

Datum uitspraak: 2019-05-07

Zaaknummer: BK-18/00613 en BK-18/00614

Proceduretype: Hoger beroep

Onderwerp: Bestuursrecht; Belastingrecht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Uitspraak

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:GHDHA:2019:1729

---

Aan belanghebbende is na een strafrechtelijk onderzoek en nadat hij op een (herhaald) schriftelijk verzoek van de Belastingdienst geen administratie heeft overgelegd, een informatiebeschikking opgelegd waarin hem nogmaals is gevraagd de administratie te overleggen. Belanghebbende is tegen de informatiebeschikking in bezwaar en (hoger) beroep gekomen en heeft zich onder meer op het standpunt gesteld dat hij niet administratieplichtig is. Het Hof oordeelt onder meer, nadat op verzoek van het Hof van de zijde van de Inspecteur nog diverse op de zaak betrekking hebbende stukken zijn ingediend, dat de Inspecteur aannemelijk heeft gemaakt dat belanghebbende administratieplichtig was in de zin van artikel 52 van de AWR, dat de Inspecteur de administratie van belanghebbende nodig heeft om de rechten en verplichtingen alsmede de voor de heffing van belasting overigens van belang zijnde gegevens ten aanzien van belanghebbende vast te stellen en dat belanghebbende de in de informatiebeschikking gevraagde gegevens dient te overleggen.

GERECHTSHOF DEN HAAG 
     
     
       Team Belastingrecht 
       meervoudige kamer 
       nummers BK-18/00613 en BK-18/00614 
     
     
     
     Uitspraak van 7 mei 2019 
     
     
       in het geding tussen: 
     
     
     
      [X] te [Z] , belanghebbende, 
     (gemachtigde: [A] ) 
     
     
       en 
     
     
     de Belastingdienst, kantoor Rotterdam, de Inspecteur, 
     (vertegenwoordiger: [B] ) 
     
     
       inzake het hoger beroep van beide partijen tegen de uitspraak van de rechtbank Den Haag (de Rechtbank) van 15 maart 2018, nummer SGR 17/7460. 
     
     
   
   
     Procesverloop 
     
     
       1.1. 
       De Inspecteur heeft op 27 juni 2017 op de voet van artikel 52a van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR), met betrekking tot de voor de jaren 2011 tot en met 2014 aan belanghebbende op te leggen (navorderings)aanslagen in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen, voor de jaren 2012 en 2013 op te leggen (navorderings)aanslagen Zorgverzekeringswet en voor de jaren 2011 tot en met 2014 op te leggen naheffingsaanslagen omzetbelasting, een informatiebeschikking gegeven (de beschikking). 
       
     
     
       1.2. 
       Belanghebbende heeft tegen de beschikking bezwaar gemaakt. Bij uitspraak op bezwaar van 27 oktober 2017 heeft de Inspecteur de beschikking gehandhaafd. 
       
     
     
       1.3. 
       Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep bij de Rechtbank ingesteld. Ter zake is een griffierecht van € 46 geheven. De Rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard voor zover de informatiebeschikking ziet op de op te leggen belastingaanslagen over de jaren 2011 en 2012, de informatiebeschikking gewijzigd in die zin dat deze ziet op de op te leggen belastingaanslagen over de jaren 2013 en 2014, het beroep voor het overige ongegrond verklaard, belanghebbende in de gelegenheid gesteld binnen een termijn van zes weken, gerekend vanaf de dag waarop de uitspraak van de Rechtbank is verzonden, alsnog aan de Inspecteur de in de informatiebeschikking gevraagde informatie te verstrekken en de vergoeding van proceskosten en griffierecht gelast. 
       
     
     
       1.4. 
       Belanghebbende (BK-18/00613) en de Inspecteur (BK-18/00614) hebben tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. Van belanghebbende is in hoger beroep een griffierecht geheven van € 126. In het hoger beroep van belanghebbende heeft de Inspecteur geen gebruik gemaakt van de mogelijkheid tot het indienen van een verweerschrift. In het hoger beroep van de Inspecteur is een verweerschrift door belanghebbende, een conclusie van repliek door de Inspecteur en een conclusie van dupliek door belanghebbende ingediend.  
       
     
     
       1.5. 
       De eerste mondelinge behandeling van de zaken heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 16 oktober 2018, gehouden te Den Haag. Aldaar zijn beide partijen verschenen. Van het verhandelde ter zitting is door de griffier proces-verbaal opgemaakt. 
       
     
     
       1.6. 
       Naar aanleiding van het verhandelde ter zitting heeft het Hof het onderzoek ter zitting geschorst en heeft vervolgens tussen het Hof en partijen een briefwisseling plaatsgevonden. In een afzonderlijk proces-verbaal is vastgelegd het verzoek van het Hof aan de Inspecteur de op de zaken betrekking hebbende stukken als bedoeld in artikel 8:42 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) te overleggen, waartoe in ieder geval de volgende in de bezwaarfase ter inzage verstrekte stukken behoren (vgl. brief van de Inspecteur van 17 januari 2017):  
       
         
           Rapportage onderzoek [X] (toelichting op de blauwdrukken IB en OB); 
         
         
           De blauwdrukken IB en OB inclusief indieningstijdstippen; 
         
       
       
         
           Brief dhr. [X] d.d. 5 juni 2015 aan Belastingdienst Rotterdam; 
         
         
           Zes (beantwoorde) vragenlijsten actualiteitsbezoeken 6 en 21 juni 2016;  
         
         
           (blanco) antwoordformulier CA belastingdienst (kenmerk B/CA­UPB/14/176 1043/MD); 
         
         
           Ingevuld antwoordformulier aangifte IB 2011 [C] d.d. 29 maart 2016; 
         
         
           Ingevuld antwoordformulier aangifte IB 2011 [D] ; 
         
         
           Elf verslagen feitenonderzoek bij dertien particulieren; 
         
         
           Bericht UPC d.d. 3 oktober 2014 over tenaamstelling IP-adres […] ; 
         
         
           Toestemming OM d.d. 23 maart 2016 tot verstrekken van gegevens uit het proces-verbaal ten behoeve van de heffing en inning van belastingheffing; 
         
         
           Processen-verbaal van de zes, door de FIOD Belastingdienst, afgenomen verhoren van dhr. [X] ; 
         
         
           Proces-verbaal FIOD Zaaksdossier zaak [E] Belastingfraude. 
         
       
       
     
     
       1.7. 
       
         De reactie van de Inspecteur op dit verzoek is op 13 november 2018, aangevuld op  
         18 december 2018, bij het Hof ingekomen. Een afschrift hiervan is aan belanghebbende gezonden. Op 3 december 2018 is van de zijde van belanghebbende een nader stuk ingekomen, waarin van de zijde van belanghebbende wordt gevraagd naar de stand van zaken omtrent de onder 1.6 genoemde, door de Inspecteur te overleggen stukken.  
       
       
     
     
       1.8. 
       Belanghebbende heeft op 17 januari 2019 op de door de Inspecteur ingezonden stukken gereageerd. Een afschrift van deze reactie is aan de Inspecteur gezonden. De Inspecteur heeft op 21 maart 2019 in reactie hierop een nader stuk, met drie bijlagen, ingezonden en dit stuk tevens aan belanghebbende gezonden.  
       
     
     
       1.9. 
       Een nadere mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Gerechtshof van 26 maart 2019, gehouden te Den Haag. Aldaar zijn beide partijen verschenen. Van het verhandelde ter zitting is door de griffier een proces-verbaal opgemaakt. 
       
       
     
   
   
     Vaststaande feiten 
     
     
       2.1. 
       Belanghebbende was in de jaren 2011 tot en met 2014 fulltime werkzaam in dienstbetrekking. Met ingang van 24 april 2013 staat hij als ondernemer ingeschreven bij de Kamer van Koophandel als eenmanszaak “ [F] ”. De activiteiten bestaan uit het verrichten van licht administratieve werkzaamheden voor particulieren.  
       
     
     
       2.2. 
       Belanghebbende is onderwerp geweest van een strafrechtelijk onderzoek. In dat onderzoek is geconcludeerd dat belanghebbende gedurende de jaren 2011 tot en met 2014 aangiften IB/PVV en omzetbelasting heeft verzorgd en ingediend via eigen IP-adressen en IP-adressen op naam van anderen. Tot de stukken van het geding behoort, als bijlage A bij het hoger beroepschrift van de Inspecteur, een rapportage met de volgende inhoud: 
       
     
   
   
     “Rapportage casus [X] 
     Eind 2014 heeft de Belastingdienst gezien dat van het IP-adres […] aangiften inkomensheffing werden ontvangen waarbij naar verhouding tot het landelijk beeld veel persoonsgebonden aftrek werd geclaimd. Dit IP-adres bleek op naam te staan van de echtgenote van de heer [X] . 
     
     
       Begin 2015 is een blauwdruk aangevraagd om na te gaan hoeveel aangiften er vanaf het IP-adres […] zijn gekomen en om te controleren of de in deze aangiften opgegeven aftrekposten klopten. Uit de blauwdruk blijkt dat vanaf dit IP-adres over de belastingjaren 2010 tot en met 2013 in totaal 3659 aangiften zijn binnengekomen.  
     
     
     
       
         
         
         
           
             
               BELASTINGJAAR 
             
             
               AANTAL VAN IP […] 
             
           
           
             
               2010 
             
             
               33 
             
           
           
             
               2011 
             
             
               52 
             
           
           
             
               2012 
             
             
               197 
             
           
           
             
               2013 
             
             
               3.377 
             
           
           
             
               Totaal 
             
             
               
                 3.659 
               
             
           
         
       
     
     
     
       Uit deze groep zijn 13 belastingplichtigen bezocht, die onafhankelijk van elkaar in woorden van gelijke strekking het volgende verklaarden: 
       De aangifte wordt al jaren ingevuld door een man waarvan ik de naam niet (precies) weet/ken. 
       Hij woont in [Z] . Ik ga naar hem toe voor het invullen en hij rekent daar € 25 (echtpaar € 40/€ 50) voor. Sommigen wisten daarnaast bijvoorbeeld ook nog een deel van zijn naam (" […] " of " […] ") te noemen en anderen wisten zijn adres, [G] of zijn telefoonnummer te noemen. 
     
     
     
       Alle belastingplichtigen die zijn gevonden via IP-adres […] hebben, als zij meer 
       dan € 750 persoonsgebonden aftrek hadden, een vragenbrief gekregen voor de belastingjaren  
       2010 tot en met 2013. Hierbij werd ook de vraag gesteld of men hulp kreeg bij het invullen van de aangifte en zo ja van wie. Uit de verkregen antwoorden bleek nadrukkelijk dat de heer [X] namens hen ook over andere jaren de aangifte verzorgde. Uit alle teruggekregen antwoordformulieren hebben we twee willekeurige antwoordformulieren getrokken. Op basis van deze antwoordformulieren kwamen drie "nieuwe" IP-adressen tevoorschijn: [H] , [I] en [J] . 
     
     
     
     
       Van deze nieuwe IP-adressen is een query gemaakt. De uitkomst voor de jaren 2011, 2012 en 2013 is als volgt: 
     
     
       
         
         
         
         
         
           
             
               BELASTINGJAAR 
             
             
               AANTAL VAN IP [H] 
             
             
               AANTAL VAN IP [I] 
             
             
               AANTAL VAN IP [J] 
             
           
           
             
               2011 
             
             
               2.080 
             
             
               694 
             
             
               122 
             
           
           
             
               2012 
             
             
               37 
             
             
               245 
             
             
               4.143 
             
           
           
             
               2013 
             
             
               580 
             
             
               67 
             
             
               4 
             
           
         
       
     
     Het totaal aantal aangiften per jaar van alle vier IP-adressen is vastgesteld op: 
     
       
         
         
         
           
             
               2011 
               2012 
               2013 
               Totaal 
             
             
                 2.948 
                 4.622 
               
                   4.028 
               
               11.598 
             
           
         
       
     
     
     
       Uit nader onderzoek bleek dat via de drie (nieuwe) IP-adressen ook aangiften omzetbelasting zijn ingediend. 
     
     
     
       
         
         
         
         
         
           
             
               INGEDIEND IN JAAR 
             
             
               AANTAL VAN IP-ADRES 
               
                [H]
               
             
             
               AANTAL VAN IP-ADRES 
               
                [I]
               
             
             
               AANTAL VAN IP-ADRES 
               
                [J]
               
             
           
           
             
               2011 
             
             
               
             
             
               
             
             
               
             
           
           
             
               2012 
             
             
               40 
             
             
               144 
             
             
               
             
           
           
             
               2013 
             
             
               
             
             
               91 
             
             
               88 
             
           
         
       
     
     
     
       Ook deze aangiften zijn toegerekend aan de heer [X] .  
     
     
     
       De correctie voor de omzetbelasting is een logisch gevolg van de correctie voor de inkomstenbelasting; Voor de correctie omzetbelasting 2014, die is geschat, geldt het volgende: 
       het totaal aantal ingediende btw-aangiften 2012 is 184 (40 +144) 
       het totaal aantal ingediende btw-aangiften 2013 is 179 (91 + 88) 
       Dus het totaal geschatte ingediende aangiften omzetbelasting is 181((184+179)/ 2).” 
     
     
     
       2.3. 
       Voorts behoren tot de stukken van het geding van de zijde van de Inspecteur verstrekte overzichten van de namen van belastingplichtigen en sofinummers/jaren (inclusief belastingjaren en aangiftedata) waarvoor via de in de rapportage vermelde IP-adressen, alsmede het na het opmaken van de onder 2.2 aangehaalde rapportage nog naar voren gekomen IP-adres [K] , welk IP-adres volgens een bericht van UPC van 22 januari 2016 op dat moment op naam van [Y] (echtgenote van belanghebbende) was geregistreerd, aangiften zijn ingezonden en aanslagen zijn opgelegd.  
       
     
     
       2.4. 
       Aan belanghebbende zijn (navorderings)aanslagen inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen en Zorgverzekeringswet, alsmede naheffingsaanslagen omzetbelasting opgelegd over de belastingjaren 2011 tot en met 2014. Belanghebbende heeft daartegen bezwaar gemaakt bij bezwaarschrift van 1 september 2016.  
       
     
     
       2.5. 
       Op 16 januari 2017 heeft de gemachtigde van belanghebbende het dossier ingezien. Bij brief van 15 februari 2017 heeft de Inspecteur verzocht aan belanghebbende de administratie over de jaren 2011 tot en met 2015 over te leggen. Vervolgens is daarop tussen de gemachtigde en de Inspecteur correspondentie gevolgd waarbij per brieven van 9 maart 2017 en 29 maart 2017 door de Inspecteur opnieuw om overlegging van de administratie is verzocht. Aan het verzoek is geen gevolg gegeven waarna op 27 juni 2017 de volgende informatiebeschikking is gegeven: 
       
       
         “In het kader van de behandeling van uw bezwaarschriften tegen de (navorderings)aanslagen inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen en Zorgverzekeringswet alsmede de naheffingsaanslagen omzetbelasting over de jaren 2011 tot en met 2014 heb ik u in mijn brief van  
         9 maart 2017 verzocht uw administratie over de jaren 2011 tot en met 2015 te overleggen. 
       
       
       
         Bij brief van 10 maart 2017, door mij ontvangen op 24 maart 2017, geeft u aan dat u geen administratie bezit en dat u geprobeerd heeft een aansluitende administratie te maken. Bij brief van 28 maart 2017 heb ik u nogmaals in de gelegenheid gesteld een administratie in te dienen. Hierbij heb ik u ook de tijd gegeven deze administratie ‘op orde te brengen’.  
       
       
       
         Op 19 april 2017 heeft u aangegeven dat er nog steeds geen 'sluitende' administratie is. En tot op heden heb ik nog steeds geen administratie van u mogen ontvangen. 
       
       
     
   
   
     Gevolgen achterstand administratie 
     U voldoet niet aan uw wettelijke administratieplicht zoals vastgelegd in de Algemene Administratieve verplichtingen, Hoofdstuk VIII, afdeling 2 van de Algemene Wet inzake 's Rijksbelastingen. Onder het kopje 'Regelgeving' kunt u lezen om welke wettelijke bepalingen het gaat. De administratie is de basis van aangiften. Omdat u geen administratie heeft bijgehouden/uw administratie niet is bijgewerkt, kan ik niet binnen redelijke termijn nagaan of het juiste bedrag aan belasting is of wordt vastgesteld. 
     
   
   
     Regelgeving 
     
       
         Rechten, plichten en de voor de belastingheffing van belang zijnde gegevens blijken altijd uit de administratie: artikel 52, eerste lid van de Algemene wet inzake rijksbelastingen 
       
       
         De administratie is dusdanig ingericht, wordt zo gevoerd en bewaard dat een onderzoek daarvan binnen redelijke termijn mogelijk is: artikel 52, zesde lid van de Algemene wet inzake rijksbelastingen 
       
       
         Verzwaring bewijslast in bezwaar- en beroepsfase: artikel 25, derde lid en artikel 27e van de Algemene wet inzake rijksbelastingen 
       
     
     
   
   
     Informatiebeschikking 
     Nu u niet adequaat op mijn verzoek hebt gereageerd, ontvangt u hierbij deze informatiebeschikking (ex artikel 52a van de  Algemene wet rijksbelastingen ). U kunt er naar aanleiding van deze beschikking voor kiezen alsnog de gevraagde informatie te verstrekken. In dat geval verzoek ik u met mij contact op te nemen om een termijn daarvoor af te spreken. 
     
     
       
         Bezwaar 
       
       Indien u het niet eens bent met deze beschikking, kunt u hiertegen bezwaar maken. Uw bezwaarschrift moet ik binnen zes weken na de datum op de beschikking ontvangen. Bij verzending per post is een bezwaarschrift op tijd ingediend als u het voor het einde van de termijn hebt gepost en ik het niet later dan een week na afloop van de termijn heb ontvangen. 
     
     
     
       Als u niet aan uw informatieverplichtingen voldoet en niet of niet tijdig bezwaar hebt gemaakt tegen deze beschikking, wordt deze informatiebeschikking onherroepelijk. Dat betekent dat u zich dan in een nadelige bewijspositie bevindt in de bezwaarfase tegen de belastingaanslagen waarop de informatieverzoeken zien. U dient dan namelijk 'te doen blijken' dat die belastingaanslagen niet juist zijn, de zogeheten omkering en verzwaring van de bewijslast. 
     
     
     
       Een bijkomend gevolg van deze beschikking is, dat de termijn waarbinnen deze aanslagen kunnen worden opgelegd wordt verlengd met de termijn die verstrijkt tussen de bekendmaking van de informatiebeschikking die met de desbetreffende belastingaanslagen samenhangt, en het moment waarop deze informatiebeschikking onherroepelijk komt vast te staan.” 
     
     
     
       2.6. 
       Belanghebbende heeft bij brief van 10 maart 2017 de Inspecteur onder andere, kort en zakelijk weergegeven, meegedeeld dat hij slechts na zijn fulltime baan en in de weekenden, voor oude en zieke mensen gratis aangiften heeft verzorgd en dat hij niet in staat is om tot zulke grote hoeveelheden aangiften te verzorgen. In de brief heeft hij verder vermeld dat uit het onderzoek van de FIOD naar voren is gekomen dat van alle bevraagde belastingplichtigen slechts 530 mensen hebben gezegd dat ze aangifte via hem hebben gedaan en dat mogelijk verwarring is ontstaan met een [X] , die in [Z] een administratiekantoor voert en aangiften verzorgde. 
       
       
     
   
   
     Omschrijving geschil in hoger beroep, standpunten en conclusies van partijen 
     
     
       3.1. 
       Tussen partijen is in geschil of de Inspecteur de beschikking terecht heeft genomen, welke vraag belanghebbende ontkennend en de Inspecteur bevestigend beantwoordt.  
       
       
         Meer in het bijzonder is in geschil of belanghebbende in de jaren 2011 tot en met 2014 administratieplichtig is als bedoeld in artikel 52 van de AWR. Het antwoord op deze vraag is afhankelijk van het antwoord op de vraag of belanghebbende in de onderhavige jaren 2011 tot en met 2014 ondernemer was voor de heffing van inkomstenbelasting en omzetbelasting. 
       
       
       
         Bij bevestigende beantwoording van (een van) deze vragen is in geschil of in de informatiebeschikking terecht de administratie betreffende het jaar 2015 is opgevraagd nu uit de informatiebeschikking niet volgt dat deze gerelateerd wordt aan een op leggen aanslag over het jaar 2015, maar deze uitsluitend ziet op (navorderings- en naheffings)aanslagen over de jaren 2011 tot en met 2014.  
       
       
       
         Bij ontkennende beantwoording van (een van) deze vragen is in geschil of de Inspecteur de grondslag van de beschikking kan wijzigen (transformeren) in het niet verstrekken van boeken, bescheiden en inlichtingen aan de Inspecteur op grond van het bepaalde in artikel 47 AWR. 
       
       
       
         Voorts is in geschil of de Inspecteur voorafgaande aan het opleggen van de informatiebeschikking belanghebbende had moeten waarschuwen.  
       
       
       
         Niet langer is in geschil dat de Inspecteur alle op de zaak betrekking hebbende stukken heeft overgelegd. 
       
       
     
     
       3.2. 
       Het hoger beroep van belanghebbende strekt tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, tot vernietiging van de uitspraak op bezwaar, tot vernietiging van de beschikking, tot vergoeding van de in bezwaar, beroep en hoger beroep gemaakte proceskosten en tot vergoeding van het door belanghebbende in beroep en hoger beroep betaalde griffierecht. 
       
     
     
       3.3. 
       Het hoger beroep van de Inspecteur strekt tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en ongegrondverklaring van het beroep. 
       
       
     
   
   
     Oordeel van de rechtbank 
     
     4. De Rechtbank heeft het beroep ten dele gegrond verklaard en daartoe, voor zover thans van belang, overwogen: 
     
     
       “4	Vooraf wordt overwogen dat de stelling van [belanghebbende], dat de inspecteur in strijd met het vertrouwensbeginsel heeft gehandeld door de informatiebeschikking niet vóór de aanslagregeling vast te stellen, zonder bijkomende omstandigheden niet kan slagen. 
       In het arrest van 2 oktober 2015 (ECLI:NL:HR:2015:2895) heeft de Hoge Raad overwogen dat onder de term ‘beschikking’ in artikel 52a, lid 1, van de Awr – in overeenstemming met de betekenis van die term in de Awb – tevens moet worden verstaan ‘uitspraak op bezwaar’. Het is derhalve mogelijk om in de bezwaarfase een informatiebeschikking te nemen. Dit is alleen dan niet toegestaan, indien de inspecteur daarmee in strijd met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur handelt. De enkele omstandigheid dat [de Inspecteur] de aanslag heeft vastgesteld zonder ter zake van het niet-voldoen aan de in artikel 52 van de Awr genoemde verplichtingen een informatiebeschikking te nemen, brengt niet mee dat het vaststellen van een zodanige beschikking in het kader van de behandeling van het bezwaar tegen de aanslag onverenigbaar is met beginselen van behoorlijk bestuur. De inspecteur beschikt ook in de bezwaarfase over de bevoegdheid om een informatiebeschikking te nemen. 
     
     
     5 In artikel 52, lid 2, van de Awr zijn als administratieplichtig, voor zover hier relevant, aangewezen: 
     
       
         “b. 	natuurlijke personen die een bedrijf of zelfstandig een beroep uitoefenen, alsmede natuurlijke personen die belastbare winst uit onderneming als bedoeld in artikel 2.2 van de Wet inkomstenbelasting 2001 genieten; 
       
       
         (…) 
       
     
     
       d. 	natuurlijke personen die een werkzaamheid als bedoeld in de artikelen 3.91, 3.92 en 3.92a van de Wet inkomstenbelasting 2001 verrichten.” 
     
     
     6 De stelling van [de Inspecteur] dat [belanghebbende] als resultaatgenieter in de zin van artikel 3.90 Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001) administratieplichtig in de zin van artikel 52, lid 1, van de Awr is, houdt geen stand. Voor resultaatgenieters ex art. 3.90 Wet IB 2001, waarbij veelal het persoonlijk verrichten van arbeid centraal staat, is de administratieplicht als bedoeld in artikel 52, lid 1, van de Awr met ingang van 1 januari 2003 niet meer van toepassing. Voor een gewone resultaatgenieter (niet-terbeschikkingsteller of houder van lucratieve belangen) geldt enkel de algemene verplichting tot het verstrekken van inlichtingen als bedoeld in artikel 47 van de Awr. De informatiebeschikking is echter niet (mede) gegrond op artikel 47 van de Awr. 
     
     7	[ De Inspecteur] stelt daarnaast dat [belanghebbende] als ondernemer voor de omzetbelasting administratieplichtig in de zin van artikel 52, lid 1, letter b, van de Awr is. 
     
     
       In zijn brief van 11 november 2017 verklaart [belanghebbende] dat hij begin 2011 kennissen kosteloos is gaan helpen met licht administratieve werkzaamheden, en dat hij halverwege 2011 het voornemen had om op commerciële basis de belastingaangifte voor particulieren te verzorgen. Het wordt er daarom voor gehouden dat [belanghebbende] zijn voornemen eerst op 24 april 2013 tot uitvoering heeft gebracht en vanaf die datum is aan te merken als een natuurlijk persoon die een bedrijf of zelfstandig beroep uitoefent in de zin van artikel 52, lid 1, letter b, van de Awr. Blijkens het uittreksel uit het register van de Kamer van Koophandel heeft [belanghebbende] zich met startdatum 24 april 2013 ingeschreven als eigenaar van de eenmanszaak  “ [F] ”.  De activiteiten bestaan uit het verrichten van lichte administratieve werkzaamheden voor particulieren. [Belanghebbende] betwist niet dat in de jaren 2013 en 2014 aangiftes vanaf zijn IP-adres zijn gedaan. Het gestelde misbruik van zijn IP-adres heeft [belanghebbende], op wie hiervan de bewijslast rust, op geen enkele wijze onderbouwd, zodat aan die stelling voorbij wordt gegaan. 
       De stelling van [de Inspecteur] dat [belanghebbende] al vanaf 2011 moet worden aangemerkt als ondernemer voor de omzetbelasting, kan niet zonder meer worden gevolgd. [De Inspecteur] licht toe dat [belanghebbende] onderwerp is (geweest) van een strafrechtelijk onderzoek waaruit blijkt dat gedurende de jaren 2011 tot en met 2014 11.598 aangiftes door [belanghebbende] zijn verzorgd en ingediend, zowel vanaf zijn eigen IP-adres als IP-adressen van anderen. [De Inspecteur] heeft desgevraagd onvoldoende kunnen specificeren wat de verdeling van de aangiftes over de jaren 2011 tot en met 2014 is geweest, en heeft evenmin de onderliggende stukken van het onderzoek in het geding gebracht, zodat niet kan worden vastgesteld dat de activiteiten vóór 24 april 2013 van een zodanige aard en omvang waren dat [belanghebbende] handelde in het kader van een bedrijf of zelfstandig beroep. Gesteld noch gebleken is voorts dat [belanghebbende] zich bij de belastingdienst heeft gemeld als ondernemer voor de omzetbelasting en/of een teruggaaf omzetbelasting heeft gevraagd of aangegeven. 
     
     
     8 Uit het voorgaande volgt dat [belanghebbende] op grond van artikel 52, lid 1, letter b, van de Awr administratieplichtig is vanaf 24 april 2013. Geconcludeerd wordt derhalve dat de informatiebeschikking terecht is gegeven voor de jaren 2013 tot en met 2015. De rechtbank zal [belanghebbende] op grond van artikel 27e, lid 2, van de Awr een nieuwe termijn stellen om de verzochte administratie over de jaren 2013 tot en met 2015 te verstrekken. De rechtbank acht een termijn van zes weken vanaf de dag na die van verzending van de uitspraak passend. Dat [belanghebbende], naar in beroep is aangevoerd, wegens het feitelijk niet voldaan hebben aan zijn administratieplicht niet aan de het verzoek zal kunnen voldoen, is geen grond om het opleggen van een informatiebeschikking achterwege te laten. 
     
     9 Nu [belanghebbende] in de informatiebeschikking is aangemerkt als informatieplichtige in de zin van artikel 52, lid 1, van de Awr, en hem hierin niet tevens is opgedragen tot het verstrekken van inlichtingen als bedoeld in artikel 47 van de Awr, kan deze informatiebeschikking voor de jaren 2011 en 2012 geen stand houden. De verplichting tot informatieverstrekking met betrekking tot de jaren 2011 en 2012 komt te vervallen.   
     
     10 Het beroep wordt gedeeltelijk gegrond verklaard. 
     
     11 De rechtbank ziet aanleiding [de Inspecteur] te gelasten het door [belanghebbende] betaalde griffierecht te vergoeden en [de Inspecteur] te veroordelen in de proceskosten. De proceskosten stelt de rechtbank op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 750 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift met een waarde per punt van € 249, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift met een waarde per punt van € 501, en wegingsfactor 1). 
     Voor een toekenning van een proceskostenvergoeding in afwijking van de forfaitaire bedragen van het Besluit proceskosten bestuursrecht is grond, indien [de Inspecteur] het verwijt treft dat hij een beschikking of uitspraak geeft respectievelijk doet of in rechte handhaaft, terwijl op dat moment duidelijk is dat die beschikking of uitspraak in de daartegen ingestelde procedure geen stand zal houden (vgl. Hoge Raad 13 april 2007, ECLI:NL:HR:2007:BA2802). [Belanghebbende] heeft geen feiten en/of omstandigheden gesteld die het oordeel rechtvaardigen dat [de Inspecteur] een dergelijk verwijt kan worden gemaakt. De rechtbank wijst het verzoek om een integrale kostenvergoeding daarom af.” 
     
     
   
   
     Beoordeling van het hoger beroep 
     
     
       5.1. 
       In artikel 52a, eerste lid, van de AWR is, voor zover van belang, bepaald dat als met betrekking tot een op te leggen aanslag, navorderingsaanslag of naheffingsaanslag of een te nemen beschikking, niet of niet volledig wordt voldaan aan de verplichtingen ingevolge artikel 52 van de AWR, de inspecteur dit kan vaststellen bij voor bezwaar vatbare (informatie)beschikking. 
       
     
     
       5.2. 
       Ingevolge artikel 52, eerste lid, van de AWR zijn administratieplichtigen gehouden hun vermogenstoestand en van alles betreffende hun bedrijf naar de eisen van dat bedrijf op zodanige wijze een administratie te voeren en de daartoe behorende boeken, bescheiden en andere gegevensdragers op zodanige wijze te bewaren, dat te allen tijde hun rechten en verplichtingen alsmede de voor de heffing van belasting overigens van belang zijnde gegevens hieruit duidelijk blijken. Op grond van het zesde lid van artikel 52 van de AWR dient de administratie zodanig te zijn ingericht en te worden gevoerd en dienen de gegevensdragers zodanig te worden bewaard, dat controle daarvan door de inspecteur binnen een redelijke termijn mogelijk is. Daartoe verleent de administratieplichtige de benodigde samenwerking met inbegrip van het verschaffen van het benodigde inzicht in de opzet en de werking van de gegevensdragers. 
       
       
         
           Informatiebeschikking 
         
       
     
     
       5.3. 
       Het Hof is van oordeel dat de Inspecteur met al hetgeen aan stukken is overgelegd met name de hoeveelheid verklaringen die van diverse belastingplichtigen door de Inspecteur zijn ontvangen waarin staat dat belanghebbende voor hen aangiften verzorgde, aannemelijk is geworden dat belanghebbende gedurende de periode 2011 tot en met 2014 bedrijfsmatige activiteiten heeft verricht die leiden tot de conclusie dat belanghebbende administratieplichtig was in de zin van artikel 52 van de AWR. Dat de, in de rapportage genoemde IP-adressen en het na het opmaken van de rapportage nog gevonden IP-adres genoemd in 2.3, niet alle, even direct, aan belanghebbende zijn te koppelen, acht het Hof, gelet op de veelheid aan verklaringen en informatie daarin die wijst naar belanghebbende, in het kader van een informatiebeschikking van onvoldoende gewicht.  
       
     
     
       5.4. 
       Aan het vorenstaande doet niet af dat belanghebbende een voltijdse dienstbetrekking vervult en evenmin de blote stelling dat hij onmogelijk de aan hem toegeschreven hoeveelheid aangiften heeft kunnen verzorgen. Niet uitgesloten kan immers worden dat belanghebbende hulppersonen dan wel hulpmiddelen heeft ingeschakeld om voor zijn rekening en risico de aangiftehandelingen te verrichten.  
       
     
     
       5.5. 
       De Inspecteur heeft de administratie van belanghebbende nodig om de rechten en verplichtingen alsmede de voor de heffing van belasting overigens van belang zijnde gegevens ten aanzien van belanghebbende helder te krijgen. Belanghebbende dient dan ook de in de informatiebeschikking gevraagde gegevens te overleggen. Het Hof acht verder aannemelijk geworden dat de Inspecteur, voor een goede beoordeling van het vorenstaande, hierbij dient te beschikken over de administratie over het jaar 2015.  
       
     
     
       5.6. 
       Gelet op het vorenoverwogene komt de vraag of de Inspecteur de grondslag van de informatiebeschikking kan wijzigen (transformeren) in het niet verstrekken van boeken, bescheiden en inlichtingen aan de Inspecteur op grond van het bepaalde in artikel 47 AWR niet meer aan de orde.  
       
       
         
           ‘Waarschuwing’ informatiebeschikking 
         
       
     
     
       5.7. 
       
         Belanghebbende heeft gesteld dat de Inspecteur in de brieven van 9 maart 2017 en  
         29 maart 2017 belanghebbende erop had moeten wijzen (had moeten waarschuwen) dat in het geval hij niet zou voldoen aan het verzoek de administratie over te leggen de Inspecteur een informatiebeschikking als bedoeld in artikel 52a van de AWR zou nemen. Deze stelling faalt. Daartoe overweegt het Hof als volgt. 
       
       
     
     
       5.8. 
       
         Voor inwerkingtreding van de Wet rechtsbescherming controlehandelingen fiscus waarbij de informatiebeschikking werd ingevoerd, was de Inspecteur bij verzoeken om informatie op grond van artikel 47 van de AWR gehouden de belanghebbende erop te wijzen dat in het geval de belastingplichtige niet zou voldoen aan het verzoek van de Inspecteur dit de verzwaring van de bewijslast zou kunnen meebrengen in een procedure over de juistheid van de aanslag. De informatiebeschikking is ingevoerd om een belastingplichtige ervan te verzekeren dat alvorens hij in een procedure over de aanslag wordt geconfronteerd met genoemde verzwaring van de bewijslast hij de informatiebeschikking aan de rechter kan voorleggen. Die informatiebeschikking stelt de belastingplichtige in staat de aanvankelijke weigering om informatie te verstrekken af te wegen tegen de mogelijke gevolgen daarvan. Daarom dient in de informatiebeschikking zelf te worden gewezen op de mogelijke bewijsrechtelijke consequenties daarvan als niet wordt voldaan aan het verzoek.  
         De belastingplichtige kan naar aanleiding van de beschikking alsnog besluiten de gevraagde informatie te verstrekken zodat de bewijsrechtelijke gevolgen achterwege kunnen blijven. Verder is het niet de bedoeling dat informatie die wordt verlangd pas in de informatiebeschikking wordt vermeld en dient dus eerder om de betreffende informatie te zijn gevraagd. Aan beide hiervoor genoemde vereisten is voldaan.  
       
       
     
     
       5.9. 
       Gelet op het vorenstaande is het hoger beroep van belanghebbende ongegrond en het hoger beroep van de Inspecteur gegrond.  
       
       
     
   
   
     Proceskosten en griffierecht 
     
     
       6.	Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht. 
     
     
     
   
   
     Beslissing 
     
     
       Het Gerechtshof: 
     
     
       
         vernietigt de uitspraak van de Rechtbank; 
       
       
         verklaart het beroep ongegrond; 
       
       
         handhaaft de informatiebeschikking, en 
       
       
         verstaat dat belanghebbende binnen een termijn van zes weken gehouden is alsnog de gevraagde informatie te verstrekken.  
       
     
     
     
     
       Deze uitspraak is vastgesteld door E.M. Vrouwenvelder, H.A.J. Kroon en R.P.C. Brandsma, in tegenwoordigheid van de griffier E.J. Nederveen. De beslissing is op 7 mei 2019 in het openbaar uitgesproken. Wegens verhindering van de voorzitter is de uitspraak ondertekend door mr. Kroon. 
     
     
     
     
     
     
     
     
     
     
       aangetekend aan 
       partijen verzonden: 
     
     
     
     
       
         Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan  
         binnen zes weken 
          na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen: 
       
     
     1. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd. 
     2. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste: 
     -   - de naam en het adres van de indiener; 
     -   - de dagtekening; 
     -   - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; 
     -   - de gronden van het beroep in cassatie. 
     Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. 
     
     
       
         De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.