ECLI: ECLI:NL:RBZWB:2016:8393

Titel: ECLI:NL:RBZWB:2016:8393 Rechtbank Zeeland-West-Brabant , 07-12-2016 / AWB - 15 _ 3826

Gerecht: Rechtbank Zeeland-West-Brabant

Datum uitspraak: 2016-12-07

Zaaknummer: AWB - 15 _ 3826

Proceduretype: Eerste aanleg - meervoudig

Onderwerp: Bestuursrecht; Belastingrecht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Uitspraak

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:RBZWB:2016:8393

---

15/3826 en 16/8456 
         Omzetbelasting Artikel 9, tweede lid, aanhef en onderdeel b en post a.6 Tabel II, Wet OB, nultarief. 
         Belanghebbende is een handelaar in mobiele telefoons en tablets. Bij de levering aan een Britse afnemer, waarvoor de telefoons zijn vervoerd naar Duitsland en Polen, heeft zij enkel het Britse btw-identificatienummer van haar afnemer vermeld. In geschil is de toepassing van het nultarief. Naar het oordeel van de rechtbank voldoet belanghebbende niet aan de formele voorwaarden voor toepassing van het nultarief, omdat zij niet beschikt over een btw-identificatienummer in het land van aankomst van de goederen. Nu vaststaat dat in de keten sprake was van btw-fraude en belanghebbende onvoldoende heeft gedaan om te voorkomen dat zij daarbij betrokken zou raken mist het nultarief toepassing. Beroepen ongegrond.

RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT 
     Belastingrecht, meervoudige kamer 
     
     
       Locatie: Breda 
     
     
     
       Zaaknummers BRE 15/3826 en BRE 16/8456 
       uitspraak van 7 december 2016 
     
     
     
       
         Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen 
         
       
       
         
          [belanghebbende]
         , gevestigd te [vestigingsplaats] , 
       belanghebbende, 
     
     
     
       en 
     
     
     
       
         de inspecteur van de Belastingdienst, 
       
       de inspecteur. 
     
     
     
   
   
     
       1 Ontstaan en loop van het geding 
     
     
       1.1. 
       
          	Belanghebbende heeft over het tijdvak januari 2013 verzocht om een teruggaaf van  
         omzetbelasting. De inspecteur heeft bij beschikking met dagtekening 23 augustus 2013 en beschikkingsnummer [beschikkingnummer] .O.01.3011 de gevraagde teruggaaf geweigerd (hierna: de beschikking geen teruggaaf). Met dagtekening 26 augustus 2013 heeft de inspecteur aan belanghebbende over eveneens het tijdvak januari 2013 een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd (aanslagnummer [beschikkingnummer] .F.01.3501). 
       
       
     
     
       1.2. 
       
          	Bij zijn in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 24 april 2015 heeft de  
         inspecteur de beschikking geen teruggaaf en de naheffingsaanslag gehandhaafd.  
       
       
     
     
       1.3. 
       
          	Belanghebbende heeft tegen beide besluiten bij brief van 3 juni 2015, door de  
         rechtbank ontvangen op 4 juni 2015, beroep ingesteld. Ter zake van deze beroepen heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 331. Hierbij is in eerste instantie aan de beroepen één zaaknummer, te weten BRE 15/3826, toegekend. De beroepen zijn gemotiveerd bij brief van 1 juli 2015, door de rechtbank ontvangen op 2 juli 2015. 
       
       
     
     
       1.4. 
        	De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 
       
     
     
       1.5. 
       
          	Bij brief van 14 september 2016 heeft de toenmalige advocaat van belanghebbende  
         aan de rechtbank kenbaar gemaakt dat hij zich als gemachtigde heeft teruggetrokken.  
       
       
     
     
       1.6. 
       
          	Bij brief van 13 oktober 2016 heeft de nieuwe gemachtigde van belanghebbende  
         aan de rechtbank kenbaar gemaakt dat hij belanghebbende vanaf dat moment zal bijstaan. Hij heeft daarbij eveneens verzocht om uitstel van de mondelinge behandeling van de beroepen. De rechtbank heeft dit verzoek afgewezen.  
       
     
     
       1.7. 
       
          	De inspecteur heeft vóór de zitting, bij brief ontvangen door de rechtbank op  
         14 oktober 2016, nadere stukken als bedoeld in artikel 8:58 van de Awb ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de wederpartij.  
       
       
     
     
       1.8. 
       
          	Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 26 oktober 2016 te Breda.  
         Zoals ter zitting aan partijen voorgehouden is na afloop van de zitting aan de procedure over de beschikking geen teruggaaf een afzonderlijk zaaknummer toegekend, te weten 16/8456. De beroepen met de zaaknummers 15/3826 (naheffingsaanslag omzetbelasting) en 16/8456 (beschikking geen teruggaaf) zijn ter zitting gelijktijdig behandeld. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt, waarin ook de verschenen personen zijn vermeld. Een afschrift van het proces-verbaal wordt gelijktijdig met het afschrift van deze uitspraak aan partijen verzonden.  
       
       
       
     
   
   
     
       2 Feiten 
     
     
       Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast:  
     
     
     
       2.1. 
       Belanghebbende houdt zich bezig met de handel in mobiele telefoons en tablets. Zij brengt vraag en aanbod bij elkaar door actief te zijn op verschillende handelsfora. Belanghebbende is ondernemer in de zin van artikel 7 van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB).  
       
     
     
       2.2. 
       In het onderhavige tijdvak heeft belanghebbende de volgende leveringen van telefoons verricht aan [onderneming 1] (hierna: [de klant 1] ) voor in totaal € 1.160.150 (na aftrek van de in februari 2013 verstuurde creditnota’s): 
       
       
         
           
           
           
           
           
           
             
               
                 
                   Factuurnummer 
                 
               
               
                 
                   Factuurdatum 
                 
               
               
                 
                   Artikel 
                 
               
               
                 
                   Aantal 
                 
               
               
                 
                   Bedrag 
                 
               
             
             
               
                 13010011 
               
               
                 9 januari 2013 
               
               
                 Apple iphone 4s 
               
               
                 364 
               
               
                 € 165.620 
               
             
             
               
                 13010013 
               
               
                 10 januari 2013 
               
               
                 Apple iphone 4s 
               
               
                 400 
               
               
                 € 182.000 
               
             
             
               
                 13010022 
               
               
                 18 januari 2013 
               
               
                 Samsung S3 
               
               
                 1.145 
               
               
                 € 441.970 
               
             
             
               
                 13010034 
               
               
                 24 januari 2013 
               
               
                 Samsung S3 
               
               
                 1.000 
               
               
                 € 386.000 
               
             
             
               
                 13010057 
               
               
                 13 februari 2013 
               
               
                 Samsung S3 
               
               
                 -/- 40 
               
               
                 €   15.440-/- 
               
             
             
               
                 
                   Totaal 
                 
               
               
                 
               
               
                 
               
               
                 
               
               
                 
                   € 1.160.150 
                 
               
             
           
         
       
       
     
     
       2.3. 
       
        [de klant 1] is op 8 maart 2011 opgericht en gevestigd in het Verenigd Koninkrijk. Volgens het Vat Information Exchange System (hierna: VIES) beschikte [de klant 1] in elk geval tot 28 januari 2013 over een Brits BTW-identificatienummer. Daarna is het Britse BTW-identificatienummer van [de klant 1] afgevoerd, omdat de onderneming niet werd aangetroffen op het bekende vestigingsadres, zij geen nadere informatie heeft verstrekt aan de Britse belastingautoriteiten en omdat de statutaire directeur weinig te maken had met de dagelijkse gang van zaken, weinig tot geen ervaring had in de handel en [de klant 1] werd gerund door een bekende MTIC-handelaar (“missing trader intracommunity fraud-handelaar”).  
       
     
     
       2.4. 
       Belanghebbende heeft de in 2.2 genoemde telefoons ingekocht bij een Poolse leverancier, genaamd [onderneming 2] . De telefoons zijn in het kader van de levering namens belanghebbende in Polen opgehaald en naar haar magazijn in [plaats] (Nederland) gebracht. 
       
     
     
       2.5. 
       In het kader van de doorlevering van de telefoons door belanghebbende aan [de klant 1] zijn de goederen vervoerd naar logistieke centra, zogenaamde “forwarders”, in Polen en Duitsland. Na betaling van de facturen door [de klant 1] per bank zijn de goederen aldaar aan [de klant 1] vrijgegeven. In één geval heeft [de klant 1] aan belanghebbende bericht dat de goederen konden worden vrijgegeven aan een derde [onderneming 3] , zie hierna), zonder nadere gegevens over die derde. Uit de door belanghebbende aangeleverde informatie en de internationale gegevensuitwisseling met Duitsland en Polen volgt dat in dit verband telefoons zijn vervoerd naar Polen voor een bedrag van € 347.620 (facturen 13010011 en 13010013) en naar Duitsland voor een bedrag van € 812.530 (facturen 13010022, 13010034 en 13010057). Dit volgt ook uit de CMR-vrachtbrieven. Belanghebbende realiseert met haar doorlevering een marge van € 7 voor elke Apple iPhone 4s en een marge van € 30 voor elke Samsung S3. Zij behaalde met haar activiteiten over heel 2013 een omzet tussen de € 24 en € 25 miljoen. 
       
     
     
       2.6. 
       Belanghebbende heeft op haar facturen aan [de klant 1] het Britse BTW-identificatienummer van [de klant 1] vermeld. [de klant 1] beschikte in het onderhavige tijdvak niet over een Pools of een Duits BTW-identificatienummer. [de klant 1] heeft ter zake van deze transacties geen intracommunautaire verwervingen aangegeven. 
       
     
     
       2.7. 
       
        [de klant 1] heeft de goederen doorgefactureerd en geleverd aan [onderneming 3] (hierna: [de klant 3] ). [de klant 1] en [de klant 3] hebben ter zake van deze transacties evenmin btw aangegeven of voldaan. Uit internationale gegevensuitwisseling met Polen blijkt dat [de klant 3] een zogenaamde missing trader (hierna: ploffer) is.  
       
     
     
       2.8. 
       Belanghebbende heeft ter zake van voornoemde verkopen aan [de klant 1] voor de omzetbelasting het 0%-tarief toegepast en deze als intracommunautaire leveringen aangegeven.  
       
     
     
       2.9. 
       In het verleden heeft belanghebbende van de inspecteur enkele waarschuwingsbrieven ontvangen over fraude binnen de handelsketen, waarvan zij deel uitmaakte. Naar aanleiding daarvan hebben partijen destijds afgesproken dat belanghebbende de inspecteur informeert over nieuwe leveranciers en nieuwe afnemers. Daarbij zijn zij overeengekomen dat belanghebbende de inspecteur maandelijks een overzicht verstrekt van de in- en verkopen boven de € 10.000 per factuur, van de leveranciers en van de afnemers, die meer dan € 50.000 per maand afnemen. Belanghebbende heeft [de klant 1] als nieuwe afnemer aangemeld bij de inspecteur.  
       
     
     
       2.10. 
       Conform de in 2.9 beschreven afspraak zijn op 8 februari 2013, gelijktijdig met de aangiftegegevens over het tijdvak januari 2013, namens belanghebbende over het onderhavige tijdvak een overzicht en kopieën van de in- en verkoopfacturen per e-mail aan de inspecteur toegestuurd. Eveneens op 8 februari 2013 heeft de inspecteur aan belanghebbende en haar toenmalige gemachtigde een vragenbrief gestuurd gericht op de transacties met [de klant 1] . De inspecteur heeft op 21 maart 2013 nogmaals verzocht om de gegevens met betrekking tot de transacties met [de klant 1] . De toenmalige gemachtigde van belanghebbende heeft op 14 en 15 april 2013 per e-mail en per brief op de gestelde vragen gereageerd. 
       
     
     
       2.11. 
       Op 15 februari 2013 heeft belanghebbende haar aangifte omzetbelasting over het tijdvak januari 2013 elektronisch ingediend. Deze aangifte resulteerde in een verzoek om teruggaaf van € 175.640 (hierna: het teruggaafverzoek). 
       
     
     
       2.12. 
       De inspecteur heeft met dagtekening 23 augustus 2013 het teruggaafverzoek afgewezen en met dagtekening 26 augustus 2013 een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd. De correctie bestaat uit een naheffing ter zake van een levering van de telefoons naar het algemene tarief (21/121 x € 1.160.150 = € 201.348). Derhalve heeft de inspecteur de gevraagde teruggaaf van € 175.640 geweigerd en een naheffingsaanslag van € 25.708 (€ 201.348 -/- € 175.640) opgelegd. Bij zijn uitspraken op bezwaar heeft de inspecteur de beschikking weigering teruggaaf en de naheffingsaanslag gehandhaafd. Hiertegen richten zich de beroepen. 
       
       
     
   
   
     
       3 Geschil 
     
     
       3.1. 
       In geschil is of belanghebbende op de leveringen aan [de klant 1] terecht het 0%-tarief heeft toegepast. Belanghebbende beantwoordt die vraag bevestigend; de inspecteur beantwoordt die vraag ontkennend.  
       
     
     
       3.2. 
       Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken en het verhandelde ter zitting. 
       
     
     
       3.3. 
       Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van de beroepen, vernietiging van de uitspraken op bezwaar, alsmede van de beschikking geen teruggaaf en van de naheffingsaanslag en teruggaaf van € 175.640 aan omzetbelasting. De inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van de beroepen. 
       
         
       
     
   
   
     
       4 Beoordeling van het geschil 
     
     
       4.1. 
       Ingevolge artikel 9, tweede lid, aanhef en onderdeel b, van de Wet OB in verbinding met post a.6 van de bij de Wet OB behorende Tabel II bedraagt de belasting nihil voor leveringen van goederen die worden vervoerd naar een andere lidstaat, wanneer deze goederen aldaar zijn onderworpen aan heffing van belasting ter zake van intracommunautaire verwerving van die goederen, mits is voldaan aan bij algemene maatregel van bestuur vast te stellen voorwaarden.  
       
     
     
       4.2. 
       De bewijslast dat het nultarief terecht is toegepast rust op belanghebbende. De vraag of een leverancier het bewijs heeft geleverd dat het nultarief terecht is toegepast moet worden beoordeeld aan de hand van de voorwaarden die naar nationaal recht aan dat bewijs worden gesteld (punt 39 van het arrest van het Hof van Justitie van 16 december 2010, C-430/09 (Euro-Tyre Holding B.V.)). Gelet op artikel 12, eerste lid en tweede lid, letter a,  onderdeel 2, van het Uitvoeringsbesluit omzetbelasting 1968 (hierna: het Uitvoeringsbesluit) geldt de aanspraak op het nultarief slechts indien de toepasselijkheid van dat tarief uit boeken en bescheiden blijkt en de ondernemer beschikt over het BTW-identificatienummer van degene die de goederen afneemt. 
       
     
     
       4.3. 
       De inspecteur bestrijdt niet dat aan de materiële vereisten voor toepassing van het nultarief is voldaan. Hij heeft echter gesteld belanghebbende niet voldoet aan de formele vereisten, nu belanghebbende niet over een Pools of Duits BTW-identificatienummer van [de klant 1] beschikt, en sprake is van fraude. De inspecteur stelt zich daarbij op het standpunt dat met het in 4.2 genoemde BTW-identificatienummer wordt bedoeld het BTW-identificatienummer verstrekt door het land van aankomst van de goederen. Belanghebbende meent dat zij heeft voldaan aan de wettelijke eisen door het Britse BTW-identificatienummer van [de klant 1] te vermelden. 
       
     
     
       4.4. 
       Artikel 214 van de BTW-richtlijn bepaalt dat de lidstaten een BTW-identificatienummer moeten toekennen aan elke belastingplichtige die op hun respectieve grondgebied goederenleveringen verricht waarvoor recht op aftrek ontstaat (lid 1, onderdeel a) of die intracommunautaire verwervingen verricht die op grond van artikel 2, lid 1, onderdeel b, aan de BTW zijn onderworpen (lid 1, onderdeel b). Op grond van het bepaalde in artikel 2, lid 1, onderdeel b van de BTW-richtlijn zijn intracommunautaire verwervingen van goederen die binnen het grondgebied van een lidstaat onder bezwarende titel worden verricht aan btw onderworpen. Belanghebbende heeft de telefoons voor [de klant 1] afgeleverd in Duitsland en Polen en die telefoons zijn in die landen, na betaling, aan [de klant 1] vrijgegeven. Belanghebbende heeft daarbij het nultarief voor de omzetbelasting toegepast ervan uitgaande dat sprake was van intracommunautaire leveringen aan en dus van intracommunautaire verwervingen door [de klant 1] in Duitsland respectievelijk Polen. Uit artikel 214 van de BTW-richtlijn volgt dan dat [de klant 1] zou moeten beschikken over BTW-identificatienummers in die lidstaten. Dat zijn dan tevens de BTW-identificatienummers waarover belanghebbende op grond van artikel 12, eerste lid en tweede lid, letter a, onderdeel 2, van het Uitvoeringsbesluit moest beschikken. Belanghebbende beschikte niet over een Duits of Pools BTW-identificatienummer van [de klant 1] . Derhalve is niet voldaan aan de voor toepassing van het nultarief geldende eis van artikel 12, eerste lid en tweede lid, letter a, onderdeel 2, van het Uitvoeringsbesluit. 
       
     
     
       4.5. 
       Uit overweging 52 van het arrest van het Hof van Justitie van 27 september 2012, nr. C-587/10 (VSTR) volgt echter dat het enkele ontbreken van het juiste BTW-identificatienummer niet voldoende is voor weigering van het nultarief.  
       
     
     
       4.6. 
       Vaststaat dat in de onderhavige zaak sprake is geweest van fraude in de keten: [de klant 1] heeft immers noch omzetbelasting aangegeven in verband met de intracommunautaire verwervingen in Polen en Duitsland, noch in verband met de doorleveringen aan [de klant 3] en ook [de klant 3] heeft geen omzetbelasting aangegeven. Belanghebbende is betrokken geraakt bij fraude in de keten doordat zij onvoldoende oplettend is geweest. Van belanghebbende, die een professionele speler is op het gebied van de internationale handel in telefoons, had in elk geval verwacht mogen worden dat zij bij [de klant 1] had geïnformeerd naar haar activiteiten in en de BTW-identificatienummers van de landen van aankomst van de telefoons, alwaar de intracommunautaire verwervingen door [de klant 1] zouden plaatsvinden evenals naar de redenen waarom dergelijke nummers ontbraken. Dit klemt te meer nu belanghebbende, blijkens de eerdere waarschuwingsbrieven – tevens de reden voor de met de Belastingdienst gemaakte afspraken (zie 2.9) – ervan op de hoogte is dat de handel in mobiele telefoons fraudegevoelig is. De rechtbank is van oordeel dat belanghebbende niet alles heeft gedaan wat redelijkerwijs van haar kon worden verwacht om te voorkomen dat zij bij de fraude betrokken zou raken.    
       
     
     
       4.7. 
       Hetgeen belanghebbende wel heeft gedaan acht de rechtbank onvoldoende: zij heeft aangevoerd dat zij voorafgaand aan de leveringen contact heeft gehad met [de klant 1] en haar directie, dat zij in de markt gebruikelijke marges hanteert en dat zij de zogenaamde IMEI-nummers van de telefoons vastlegt (waarmee zij kan controleren of de telefoons die zij heeft ge- en verkocht niet later opnieuw aan haar worden aangeboden). Van geen van deze activiteiten kan immers worden gezegd dat ze zijn gedaan om te voorkomen dat belanghebbende betrokken zou raken bij BTW-fraude met deze verkopen aan [de klant 1] . Het gegeven dat belanghebbende met de Belastingdienst regelmatig vooroverleg voerde en altijd heeft gehandeld volgens de in 2.9 beschreven afspraak, brengt niet automatisch mee dat zij in onderhavig geval alles heeft gedaan wat redelijkerwijs van haar kon worden verlangd om te voorkomen dat zij bij fraude betrokken zou raken. Dat zij de stukken over het onderhavige tijdvak op 8 februari 2013 aan de inspecteur heeft toegestuurd (zie 2.10), maakt dit niet anders nu deze handeling pas heeft plaatsgevonden na de leveringen waarop belanghebbende het nultarief heeft toegepast.  
       
     
     
       4.8. 
       Indien belanghebbende met haar verwijzing naar het overleg met de Belastingdienst een beroep heeft willen doen op het vertrouwensbeginsel, treft dat naar het oordeel van de rechtbank geen doel. Met de Belastingdienst was weliswaar afgesproken dat alle informatie over nieuwe klanten zou worden gedeeld, maar niet dat de door belanghebbende daaraan verbonden omzetbelastinggevolgen zouden worden gevolgd.  
       
     
     
       4.9. 
       Tot slot heeft belanghebbende gesteld dat de inspecteur in strijd met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur heeft gehandeld, door in plaats van haar een waarschuwingsbrief te sturen, zodat zij terstond haar relatie met [de klant 1] zou kunnen beëindigen, haar het nultarief te weigeren. De rechtbank stelt voorop dat op de inspecteur niet de verplichting rust belanghebbende te waarschuwen alvorens het nultarief te weigeren. Belanghebbende heeft op 8 februari 2013 de aangiftegegevens van de op 15 februari 2013 elektronisch ingediende aangifte omzetbelasting op papier naar de Belastingdienst gezonden, met de verkoopfacturen aan [de klant 1] . De goederen waren toen al in Polen en Duitsland vrijgegeven. Ook als de inspecteur belanghebbende in februari zou hebben gewaarschuwd, zou dat de transacties dus niet meer ongedaan hebben kunnen maken. De juiste toepassing van het nultarief is overigens de verantwoordelijkheid van belanghebbende zelf. De rechtbank ziet ook overigens in hetgeen belanghebbende heeft gesteld geen reden om tot schending van de algemene beginselen van behoorlijk bestuur te concluderen.  
       
     
     
       4.10. 
       Gelet op het vorenstaande heeft de inspecteur de teruggaaf van omzetbelasting terecht geweigerd. Derhalve zijn de beroepen ongegrond verklaard. 
       
       
     
   
   
     
       5 Proceskosten 
     
     
       De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling. 
     
     
     
   
   
     
       6 Beslissing 
     
     
       De rechtbank verklaart de beroepen ongegrond. 
     
     
     
     
       Deze uitspraak is gedaan op 7 december 2016 door mr. A.F.M.Q. Beukers-van Dooren, voorzitter, mr. W.A.P. van Roij en prof. mr. I.J.F.A. van Vijfeijken , rechters, en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van mr. J.H.M. van Ooijen, griffier. 
     
     
     
       De griffier,	De voorzitter, 
     
     
     
     
     
       Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op:  
     
     
     
       
         Rechtsmiddel 
       
     
     
     
       Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ ’s-Hertogenbosch. 
     
     
     
       Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen: 
     
     1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd; 2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: 
     
       	a. de naam en het adres van de indiener; 
       	b. een dagtekening; 
       	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld; 
       	d. de gronden van het hoger beroep. 
     
     
     
       Voor burgers is het mogelijk hoger beroep digitaal in te stellen. Hiervoor kan gebruik worden gemaakt van de formulieren op Rechtspraak.nl / Digitaal loket bestuursrecht.