ECLI: ECLI:NL:RBNHO:2017:1063

Titel: ECLI:NL:RBNHO:2017:1063 Rechtbank Noord-Holland , 24-02-2017 / AWB - 15 _ 4048

Gerecht: Rechtbank Noord-Holland

Datum uitspraak: 2017-02-24

Zaaknummer: AWB - 15 _ 4048

Proceduretype: Eerste aanleg - meervoudig

Onderwerp: Bestuursrecht; Belastingrecht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Uitspraak

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:RBNHO:2017:1063

---

“In geschil is of het door eiser aan curatoren betaalde bedrag aan schadevergoeding als negatief loon dan wel als negatief resultaat uit overige werkzaamheden in aanmerking kan worden genomen. Dit wordt door de rechtbank afgewezen. De rechtbank is van oordeel dat de schadevergoeding onvoldoende verband houdt met de dienstbetrekking van eiser. Daarnaast kunnen weliswaar specifieke omstandigheden ertoe aanleiding geven om een resultaat behaald met de verkoop van aandelen aan te merken als resultaat uit een werkzaamheid, gesteld noch gebleken is dat de verkoop van de aandelen onder dergelijke omstandigheden heeft plaatsgevonden.”

Rechtbank noord-holland 
   
   
     Zittingsplaats Haarlem 
   
   
     Bestuursrecht 
   
   
     zaaknummer: HAA 15/4048 
   
   
     
       uitspraak van de meervoudige kamer van 24 februari 2017 in de zaak tussen 
     
   
   
     
       
        [X]
       , wonende te [Z] , eiser 
     (gemachtigde: mr. P.A.Th. Kostwinder), 
   
   
     en 
   
   
     
       de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Arnhem , verweerder. 
   
   
     
       Procesverloop 
     
   
   
     Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2010 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: ib/pvv) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 51.879. Het hiertegen door eiser ingediende bezwaarschrift is niet-ontvankelijk verklaard wegens termijnoverschrijding en vervolgens in behandeling genomen als een verzoek om ambtshalve vermindering van de aanslag. Dit verzoek is afgewezen.  
   
   
     Het tegen de afwijzing van het verzoek om ambtshalve vermindering gemaakte bezwaar is afgewezen. 
   
   
     Eiser heeft daartegen beroep ingesteld bij de rechtbank Noord-Nederland. Het beroepschrift is doorgezonden naar de rechtbank Noord-Holland en vervolgens in behandeling genomen.  
   
   
     Verweerder heeft een verweerschrift ingediend. 
   
   
     Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 2 december 2016 te Haarlem.  
     Eiser is verschenen, bijgestaan door zijn gemachtigde. Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door zijn gemachtigden G.J. Jonker en mr. L. Woudenberg.  
   
   
     
       Overwegingen 
     
   
   
     1. Feiten 
   
   1.1. 	Eiser was directeur-grootaandeelhouder van [A] BV (hierna: [A] BV). 
   
     1.2.	 In 2002 was eiser voorts als directeur in dienstbetrekking bij [B1] BV (hierna: [B1] BV) en/of [B2] BV (hierna: [B2] BV), een zustervennootschap van [B1] BV. [B1] BV en [B2] BV waren onderdeel van een groep van vennootschappen van [C] BV. De tot deze groep behorende vennootschappen zijn op 21 en 22 mei 2002 in staat van faillissement verklaard. 
   
   
     1.3.	De heer [D] (hierna: [D] ) wilde met de in de gefailleerde vennootschappen gedreven ondernemingen een doorstart maken in een lege BV, zijnde [A] BV. Op 23 mei 2002 is een schriftelijke koopovereenkomst gesloten tussen [D] en eiser inzake de aandelen van [A] BV. [D] handelde hierbij voor zich dan wel voor een door hem “aan te wijzen meester”. De overeenkomst luidt als volgt: 
   
   
     “Hierdoor geef ik, [X] , wonende te [e] , verkoper, 
     te kennen, dat ik bereid ben [A] B.V. onder onderstaande voorwaarden te 
     verkopen aan [D] , wonende te [f] , koper. 
   
   
     
       Voorwaarden: 
     
     • dat de naam [A] B.V. zo spoedig mogelijk wordt gewijzigd in de door de 
     koper (nieuw) op te richten B.V.; 
     • dat [A] B.V. volledig wordt gevrijwaard en een schriftelijk bewijsstuk 
     hiervan zo spoedig mogelijk aan koper wordt overhandigd; 
     • dat eventuele nadelige fiscale gevolgen ten laste van de koper worden gebracht; 
     • dat de kosten van de op te maken notariële akte ten laste van de koper komen; 
     • dat de kosten voor het eventueel opmaken van een balansrekening voor rekening 
     van de koper komen; 
     • dat een prijs wordt overeengekomen van € 3000,--. 
   
   
     Door ondertekening verklaart de koper met bovenstaande voorwaarden akkoord te 
     gaan.” 
   
   
     1.4.	Op 27 mei 2002 is een schriftelijke activa-overeenkomst gesloten tussen de curatoren en [A] BV inzake de overname van de activa van de groep van [C] BV voor een bedrag van € 4.150.000. De overeenkomst is ondertekend door eiser en de curatoren. Deze overeenkomst luidt – voor zover hier van belang – als volgt: 
   
   
     “ De ondergetekenden: 
   
   
     1.	[de curatoren], ten deze handelende in hun hoedanigheid van curator 
     		van na te noemen besloten vennootschappen: 
     [volgt een opsomming van de tot de groep van [C] BV behorende vennootschappen], 
   
   
     		welke vennootschappen op 21 mei respectievelijk 22 mei 2002 door de rechtbank te 
     Groningen in staat van faillissement zijn verklaard met aanstelling van [de curatoren], 
   
   
     en, 
   
   
     2. 	[A] BV gevestigd te [g] , danwel na te noemen meester, hierna te noemen “koper”, 
   
   
     
       nemen het volgende in overweging: 
     
   
   
     -		als gevolg van financiële problemen zijn bovengenoemde besloten vennootschappen genoodzaakt geraakt surséance van betaling danwel faillissement aan te vragen, welke surséance van betaling inmiddels in een faillissement is omgezet; 
   
   
     -		koper heeft jegens de curatoren haar interesse getoond in de koop van diverse activa van één danwel meerdere van de failliete vennootschappen, bestaande uit de hierna nader te definiëren machines, inventarisgoederen, vorderingen, voorraden, orderportefeuille en (im)materiële activa; 
   
   
     (…) 
   
   
     
       8 Koopsom en betaling 
     1.	De totale koopsom voor al de in deze overeenkomst door curatoren verkochte goederen bedraagt € 4.150.000,--. Een gedeelte van € 3.750.000,-- zal door koper zijn overgemaakt uiterlijk per 27 mei 2002 op een door de [H] NV te [i] aangegeven rekening en een gedeelte van € 100.000,-- zal door koper zijn overgemaakt uiterlijk per 27 mei 2002 op een door de [J] BV te [i] aangegeven rekening. 
     
     
       2. 	Van voormelde koopsom is koper een bedrag van € 300.000,-- verschuldigd aan curatoren terzake van de verkoop en levering van de in artikel 7 genoemde (im)materiële activa. Koper dient op het hierboven genoemde tijdstip dit bedrag betaald te hebben op de door curatoren aan te geven rekening. 
     
     
     
       (…) 
     
     
   
   
     
       10 Voorwaarden curatoren 
     
     
       1.	Deze overeenkomst is aangegaan onder de ontbindende voorwaarde dat curatoren niet de vereiste machtiging van de rechter-commissaris verkrijgen. 
     
     
     
       2. 	Deze overeenkomst is aangegaan onder de opschortende voorwaarde dat [H] 
       NV te [i] , [J] BV te [i] en [K] NV te [l] hun (zekerheids)rechten op de verkochte zaken prijsgeven.” 
     
     
     
       1.5. 
       
         Op of omstreeks 29 mei 2002 heeft de heer [M] zich als financier van de 
         activa-overeenkomst teruggetrokken. Omdat de financier zich terugtrok, kon de koop van de activa door [A] BV niet doorgaan. 
       
       
     
     
       1.6. 
       Op 31 mei 2002 zijn de activa van de failliete vennootschappen voor € 4.025.000 door de curatoren verkocht aan een andere gegadigde, te weten [N] BV. Deze koopprijs is € 125.000 lager dan eerder met [A] BV overeengekomen. 
       
     
     
       1.7. 
       
         Op 27 augustus 2002 is de akte van aandelenoverdracht tussen eiser en 
         
          [O] BV gepasseerd, ter uitvoering van de op 23 mei 2002 gesloten schriftelijke koopovereenkomst “inclusief eventuele mondelinge aanvullingen daarop”.  De akte luidt – voor zover hier van belang – als volgt: 
       
       
       
         “ VERKOOP/LEVERING. 
         Ter uitvoering van een op drie en twintig mei tweeduizend twee gesloten schriftelijke koopovereenkomst, inclusief eventuele mondelinge aanvullingen daarop, hierna ook tezamen te noemen: de koopovereenkomst, verklaarde de comparant onder 1 namens verkoper te hebben verkocht en hierbij te leveren aan de koper voor en namens welke de 
         comparante onder 2 verklaarde te hebben gekocht en bij deze te aanvaarden: 
         
           AANDELEN. 
         
         negen en dertig (39) aandelen, elk nominaal groot éénduizend gulden (f 1000,00), genummerd 2 tot en met 40 in het kapitaal van de hiervoor onder 1.b. genoemde 
         vennootschap “ [A] B.V. ”. 
         
           KOOPSOM EN KWITANTIE. 
         
         De comparanten, handelend als gemeld, verklaarden dat de koopsom achttienduizend zevenhonderd zevenentwintig euro en zes eurocent (€ 18.727,06) bedraagt, welke 
         koopsom op heden is voldaan: 
         - voor een gedeelte groot zeventienduizend tweehonderd negen en vijftig euro en drie en vijftig eurocent (€ 17.259,53) door overname van de schuld van verkoper aan de vennootschap totaal groot zeventienduizend tweehonderd negen en vijftig euro en drie en vijftig eurocent (€ 17.259,53), voor welke schuldovername de comparant sub 1 namens de vennootschap verklaarden de toestemming als bedoeld in artikel 155 van boek 6 van het Burgerlijk Wetboek te verlenen, zodat de vennootschap uit dien hoofde niets meer te vorderen heeft van verkoper; 
         - voor het resterende gedeelte groot éénduizend vierhonderd zevenenzestig euro en drie en vijftig eurocent (€ 1.467,53) door storting op een kwaliteitsrekening van mij, notaris;  
         voor de ontvangst waarvan door de verkoper kwijting wordt verleend. 
         
           BEPALINGEN. 
         
         De comparanten, handelend als gemeld, verklaarden dat deze verkoop en levering heeft plaatsgehad onder de navolgende bepalingen: 
         (…) 
         8. Koper vrijwaart verkoper voor alle eventuele aansprakelijkheden, welke mochten voortvloeien uit alle (rechts)handelingen, die verkoper heeft verricht in zijn hoedanigheid van bestuurder van de vennootschap, waaronder met name begrepen de (rechts)handelingen die verkoper als bestuurder van de vennootschap heeft verricht in de beoogde doorstart van het bedrijf “ [B2] ’. 
         9. Verkoper verklaarde dat er geen lopende arbeidscontracten bestaan. 
         10. Er vindt een mutatie in de directie van de hiervoor onder 1.b. genoemde vennootschap plaats en wel zodanig dat genoemde heer [X] direct na ondertekening van deze akte,  eervol ontslag wordt verleend als directeur van deze vennootschap, terwijl tevens wordt besloten om, met ingang van heden tot nieuwe directeur van de vennootschap te benoemen de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid “ [O] B.V.”. 
         
           KETTNGBED1NG 
         
         Koper is verplicht de statutaire naam, alsmede de eventuele handelsnaam van de vennootschap terstond, doch uiterlijk binnen één maand na heden te wijzigen, en wel op zodanig wijze dat de (familie)naam “ [X] ”, niet meer in de naam van de vennootschap voorkomt, op straffe van een directe opeisbare, niet voor matiging vatbare, boete van tienduizend euro (€ 10.000,00) aan de verkoper, onverminderd het recht van verkoper op vergoeding van de eventueel daadwerkelijk geleden schade. 
         Bij verkoop van de aandelen in het kapitaal van de vennootschap is de koper verplicht deze verplichtingen bij wijze van kettingbeding op te leggen aan de opvolgend koper, op straffe van een direct opeisbare boete van tienduizend euro (€ 10.000,00) indien ten tijde van de verkoop nog niet aan voormelde verplichting is voldaan.” 
       
       
     
     
       1.8. 
       Eiser is door de curatoren aangesproken voor de schade die is ontstaan als gevolg van de niet-nakoming door [A] BV van de met de curatoren gesloten activa-overeenkomst. Hof Leeuwarden heeft bij arrest van 31 mei 2006 eiser veroordeeld om aan de curatoren te betalen een bedrag van € 125.000, te vermeerderen met de wettelijke rente vanaf 29 mei 2002 tot aan de dag van betaling. Het arrest van het Hof luidt – voor zover hier van belang – als volgt: 
       
       
         “1. In aansluiting op bovengenoemd tussenarrest d.d. 14 september 2005 overweegt het hof het volgende. Vooropgesteld wordt dat [X] in beginsel persoonlijk een verwijt treft en mitsdien aansprakelijk is jegens de curatoren c.q. de boedel indien hij ten tijde van het aangaan van de koopovereenkomst namens [A] BV wist, althans redelijkerwijze behoorde te begrijpen dat [A] BV niet of niet binnen behoorlijke termijn haar verplichtingen zou kunnen voldoen. Aan dit criterium is voldaan indien [X] , wetend dat [A] BV een “lege” BV was, die niet uit eigen middelen in staat was om de op zich genomen verplichtingen na te komen, is afgegaan op de enkele mededeling van [D] dat [Q] mondeling aan hem ( [D] ) had toegezegd het benodigde krediet te verschaffen, zonder daarbij voor voldoende financiële waarborgen met betrekking tot deze krediettoezegging zorg te dragen. Immers is het onontkoombare gevolg van het aangaan van een aanzienlijke financiële verplichting door een lege BV die geen externe financiële garanties heeft bedongen, dat zij zal wanpresteren en alsdan geen verhaal zal bieden voor de schade die als gevolg van de wanprestatie zal ontstaan. 
         Op grond van de stukken van het geding heeft het hof in meergenoemd tussenarrest d.d.  14 september 2005 voorshands bewezen geacht dat [X] is afgegaan op de enkele mededeling van [D] , als hiervoor omschreven, en dat hij ( [X] ) niet beschikte over enige concrete en afdwingbare toezegging van derden dat deze garant stonden voor correcte nakoming door de vennootschap. Alvorens [X] toe te laten tot het leveren van tegenbewijs tegen dit bewijsvermoeden, heeft het hof [X] opgedragen om bij akte feiten of omstandigheden te stellen die kunnen leiden tot het oordeel dat hem niet het 
         persoonlijk verwijt treft als bovenbedoeld. 
       
       
       
         2. [X] voert in de door hem opgedragen akte in essentie het volgende aan. Hij is niet alleen afgegaan op de enkele mededeling van [D] , terwijl hij bovendien, gelet op zijn jarenlange ervaring met [D] , geen enkele reden heeft om te twijfelen aan de juistheid van diens mededelingen, maar ook is [X] afgegaan op de mededelingen van [R] en diens assistent, [S] , die volgens [X] nimmer uitlatingen hebben gedaan waardoor [X] twijfelde aan de toezeggingen van [Q] . Voorts is [X] afgegaan op de bereidheid van de [H] om een krediet ten bedrage van € 3.750.000,- aan [D] / [A] BV te verstrekken, hetgeen bij [X] het vertrouwen in de haalbaarheid van de doorstart en derhalve de betrouwbaarheid van de mededelingen van [D] ter zake van de financieringstoezegging van [Q] versterkte. Ten slotte is [X] volgens diens stelling afgegaan op de persoon van [Q] , zoals die in de wereld van de scheepsbouw bekend staat. Tevens heeft [X] zijn vertrouwen in de persoon van [D] gebaseerd op uitlatingen van de heer [T] van de [U] . Daarnaast beroept [X] zich nog op de druk van het faillissement, de geboden haast bij de doorstart, de druk om de werkgelegenheid van 132 personeelsleden te redden, alsmede om een op dat moment nog goed gevulde orderportefeuille te behouden. [X] betoogt dat dit “ even zovele omstandigheden zijn waaronder zijn vertrouwen op de mededelingen van [D] in samenhang met de mededelingen en indruk die gewekt werd door de overige rechtstreeks betrokkenen zoals hiervoor omschreven, gerechtvaardigd was, zonder dat hij voor nadere garanties in een dergelijk kort tijdsbestek kon zorgdragen. ”  Volgens [X] brengen deze omstandigheden mee dat hem geen persoonlijk verwijt treft, zelfs indien het hof zou oordelen dat hij verplichtingen is aangegaan terwijl hij wist of moest weten dat [A] BV deze niet zou kunnen voldoen. 
       
       
       
         3. Naar het oordeel van het hof heeft [X] , zoals ook blijkt uit bovenweergegeven citaat van zijn eigen stellingen enkel feiten en omstandigheden gesteld die naar zijn zeggen hebben bijgedragen aan zijn vertrouwen op de mededeling van [D] met betrekking tot de krediettoezegging door [Q] , en geen feiten of omstandigheden die meebrengen dat hij beschikte over enige concrete en afdwingbare toezegging van derden dat deze garant stonden voor correcte nakoming door de vennootschap. Nu [X] aldus geen feiten en omstandigheden heeft gesteld die, indien bewezen, vorenbedoeld bewijsvermoeden kunnen ontzenuwen, zal het hof hem niet toelaten tot het leveren van tegenbewijs. 
       
       
       
         4. Het voorgaande leidt tot het oordeel dat [X] persoonlijk aansprakelijk is voor de schade die de boedel heeft geleden als gevolg van de niet-nakoming door [A] BV van de met de curatoren gesloten overeenkomst. De curatoren stellen dat de boedel schade heeft geleden ten bedrage van € 125.000,-, zijnde het verschil tussen de met [A] BV overeengekomen koopsom ad € 300.000,- en het bedrag dat de latere koper - [V] BV - bereid was voor de immateriële activa te betalen, te weten € 175.000,-. Nu [X] de omvang van de aldus gevorderde schade ad € 125.000,- niet dan wel onvoldoende (onderbouwd) heeft betwist, zal het hof de vordering van de curatoren tot dit bedrag toewijzen. 
       
       
       
         5. De wettelijke rente over het bedrag van € 125.000,- zal het hof toewijzen vanaf 29 mei 2002, zijnde de datum waarop [A] BV de overeenkomst heeft ontbonden. Per die datum ontstond immers voor [X] bovenbedoelde verplichting tot schadevergoeding uit onrechtmatige daad, terwijl [X] ingevolge art 6:83 aanhef en sub b BW ter zake van deze verbintenis zonder ingebrekestelling in verzuim is geraakt” 
       
       
     
     
       1.9. 
       Op 22 september 2006 heeft [B2] BV namens eiser, het uit hoofde van het arrest d.d. 31 mei 2006 verschuldigde bedrag van € 166.000 aan de curatoren voldaan. Dit bedrag heeft eiser in 2006 in vier termijnen terugbetaald aan [B1] BV. 
       
     
     
       1.10. 
       Op 6 oktober 2006 heeft eiser [D] en [O] BV gedagvaard tot betaling van onder meer € 166.000 wegens de overeengekomen vrijwaring. Bij vonnis van 25 augustus 2010 heeft de rechtbank Assen geoordeeld dat [D] en [O] BV eiser dienen te vrijwaren voor de schade die hij heeft geleden. De rechtbank heeft [D] en [O] BV hoofdelijk veroordeeld om aan [X] te betalen een bedrag van € 166.000, vermeerderd met wettelijke rente vanaf 13 oktober 2006 tot de dag van volledige betaling. [D] en [O] BV hebben echter geen verhaal geboden. [D] is geëmigreerd naar [w] en [O] BV is ontbonden. 
       
       
       
         
           2. Geschil en standpunten van partijen 
           2.1.	In geschil is of het door eiser aan de curatoren betaalde bedrag van € 166.000 als negatief loon dan wel als negatief resultaat uit overige werkzaamheden in aanmerking kan worden genomen. 
       
       
     
     
       2.2. 
       Primair is eiser van mening dat de schadevergoeding die hij betaald heeft aan de curatoren in een zodanig nauw verband staat met zijn fictieve dienstbetrekking bij [A] BV, dat dit bedrag aftrekbaar is als negatief loon en dat dit in 2010 in aanmerking kan worden genomen. Subsidiair is eiser van mening dat, indien er geen sprake is van een fictieve dienstbetrekking bij [A] BV, er sprake is van een negatief resultaat uit overige werkzaamheden en dat dit resultaat in 2010 in aanmerking kan worden genomen als afwaardering van de regresvordering op [D] [O] BV). Eiser concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de belastingaanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning (tevens verzamelinkomen) van negatief € 114.421. 
       
     
     
       2.3. 
       Verweerder stelt dat op het moment dat de onrechtmatige daad begaan werd, geen sprake meer was van een fictieve dienstbetrekking. Dit omdat met het tekenen van een schriftelijke overeenkomst van koop en verkoop op 23 mei 2002 reeds het economisch eigendom van de aandelen naar [D] was overgegaan. Verweerder betoogt voorts dat eiser de activa-overeenkomst niet heeft afgesloten in de hoedanigheid van werknemer van [A] BV. Verder brengt verweerder naar voren dat eiser de activa-overeenkomst met de curatoren lijkt te hebben ondertekend vanwege de vrees om zijn baan bij [B1] BV en/of [B2] BV te verliezen. Er is om die reden onvoldoende nauw verband met de dienstbetrekking met [A] BV om de betaling van de schadevergoeding aan te merken als negatief loon. Indien ervan wordt uitgegaan dat eiser de aandelen nog wel in bezit had, blijft de conclusie volgens verweerder dezelfde. Eiser handelde alsdan in zijn hoedanigheid van aandeelhouder van [A] BV en niet als werknemer. Eiser zou namelijk nog steeds niet verplicht zijn om uit hoofde van zijn dienstbetrekking met [A] BV deze overeenkomst met de curatoren aan te gaan. Verweerder betwist voorts dat afwaardering van de regresvordering op [D] ( [O] BV) kwalificeert als negatief  resultaat uit overige werkzaamheden. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep. 
       
     
     
       2.4. 
       Voor het overige verwijst de rechtbank naar de gedingstukken. 
       
       
         
           3. Beoordeling van het geschil 
         
       
       
       
         
           Negatief loon uit hoofde dienstbetrekking [A] BV? 
         
       
     
     
       3.1. 
       Eiser stelt zich op het standpunt dat de schadevergoeding in aanmerking moet worden genomen als negatief loon uit dienstbetrekking bij [A] BV. Eiser heeft uitdrukkelijk aangegeven dat hij zich niet op het standpunt stelt dat de schadevergoeding in aanmerking moet worden genomen als negatief loon uit zijn dienstbetrekking bij [B1] BV en/of [B2] BV. De rechtbank ziet ook geen reden om hiervan uit te gaan.  
       
     
     
       3.2. 
       
         Niet in geschil is dat eiser ten tijde van het sluiten van de activa-overeenkomst met de curatoren van de groep van [C] BV statutair bestuurder was van [A] BV. Nu niet is komen vast te staan dat eiser loon heeft ontvangen van [A] BV, kan niet worden vastgesteld dat sprake was van een privaatrechtelijke dienstbetrekking.  
         Gelet hierop dient te worden beoordeeld of sprake was van een fictieve dienstbetrekking met [A] BV in de zin van artikel 4, aanhef en onderdeel d, van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: Wet LB) juncto artikel 2h van het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965. In dat verband houdt partijen verdeeld of eiser ten tijde van de onrechtmatige daad in 2002 een aanmerkelijk belang in de zin van artikel 4.6 van de Wet IB 2001 in [A] BV had. Voor beantwoording van de vraag op welk moment het aanmerkelijk belang van eiser in [A] BV was beëindigd, is bepalend het moment waarop de obligatoire overeenkomst perfect is geworden (vgl. HR 19 februari 2016, nr. 14/03555, ECLI:NL:HR:2016:253, NTFR 2016/734 en BNB 2016/126). 
       
       
     
     
       3.3. 
       De rechtbank is van oordeel dat eiser met het sluiten van de schriftelijke koopovereenkomst op 23 mei 2002 de aandelen in [A] BV nog niet heeft vervreemd. In de overeenkomst geeft eiser te kennen dat hij bereid is de aandelen in [A] BV te verkopen onder bepaalde voorwaarden, hetgeen moet worden aangemerkt als een stellig voornemen tot aandelenoverdracht. De rechtbank begrijpt de overeenkomst in die zin dat de aandelen zullen worden verkocht zodra aan (enkele van) de in de overeenkomst genoemde voorwaarden wordt voldaan, waaronder in het bijzonder de voorwaarde van schriftelijke vrijwaring door de koper. Uit de akte van aandelenoverdracht volgt voorts dat de in de overeenkomst genoemde prijs niet de uiteindelijk overeengekomen prijs voor de aandelen betreft; er is kennelijk sprake geweest van mondeling aanvullingen daarop. Gelet op dit een en ander houdt de rechtbank het ervoor dat eiser ten tijde van de activa-overeenkomst aanmerkelijkbelanghouder was van [A] BV. Hiervan uitgaande is tussen partijen niet in geschil dat sprake was van een fictieve dienstbetrekking als hiervoor bedoeld. 
       
     
     
       3.4. 
       Vervolgens komt de vraag aan de orde of de schadevergoeding is aan te merken als negatief loon en voorts of dit in aanmerking kan worden genomen bij het bepalen van het belastbaar inkomen van eiser in 2010. Eiser is van mening dat de schadevergoeding die hij aan de curatoren heeft betaald, in een zodanig nauw verband staat met zijn fictieve dienstbetrekking bij [A] BV dat het door hem betaalde bedrag in aanmerking kan worden genomen als negatief loon en dat dit in 2010 in aftrek kan worden gebracht op zijn belastbaar inkomen uit werk en woning. Eiser stelt dat de schadevergoeding voortvloeit uit zijn taakvervulling als bestuurder bij [A] BV. Verweerder stelt dat eiser uit hoofde van zijn dienstbetrekking niet verplicht was om de activa-overeenkomst aan te gaan; hij heeft de activa-overeenkomst met de curatoren op 27 mei 2002 niet afgesloten in de hoedanigheid van werknemer van [A] BV. Verweerder betoogt voorts dat eiser dit deed omdat hij bang was om zijn baan bij [B1] BV en/of [B2] BV te verliezen dan wel dat eiser heeft gehandeld in zijn hoedanigheid van aandeelhouder van [A] BV. 
       
     
     
       3.5. 
       Loon is al hetgeen uit een dienstbetrekking of een vroegere dienstbetrekking wordt genoten (artikel 10 van de Wet LB). Bij de beoordeling of sprake is van negatief loon, is onder meer van belang of de schadevergoeding voldoende verband houdt met de (fictieve) dienstbetrekking van eiser met [A] BV. Gelet op de gemotiveerde weerspreking hiervan door verweerder rust op eiser de bewijslast in dezen. 
       
     
     
       3.6. 
       In het arrest van de Hoge Raad van 17 april 1957, nr. 13.133, ECLI:NL:HR:1957:AY1618, BNB 1957/179, wordt als negatief loon aangemerkt een schadevergoeding die een werknemer aan de werkgever moest betalen ter zake van de voortijdige beëindiging van de dienstbetrekking. Het arrest van de Hoge Raad van  27 september 2000, nr. 34.934, ECLI:NL:HR:2000:AA7257, NTFR 2000/1428 en  BNB 2001/8, betreft aansprakelijkstelling van een commissaris van een gefailleerde vennootschap door de curatoren van die vennootschap. De Hoge Raad oordeelde:  
       
       
         “3.1. De belastingplichtige was tot 1982 president-commissaris van de [Aa] . Hij ontving daarvoor jaarlijks een beloning, sinds 1979 ongeveer f 20.000. [Aa] . is failliet verklaard. Op vordering van de curatoren in het faillissement zijn de belastingplichtige en een andere commissaris door de Arrondissementsrechtbank te Breda op grond van artikel 2:149 BW in verbinding met artikel 2:138 BW (zoals deze artikelen luidden in de periode 1979 tot en met 1981, de periode van het door de curatoren gewraakte gedrag) veroordeeld tot hoofdelijke voldoening ten behoeve van de boedel van [Aa] . van de schade die [Aa] . heeft geleden als gevolg van de aan hen te verwijten grove schuld/grove nalatigheid bij de vervulling van hun taak als commissaris. De belastingplichtige heeft daarop met de curatoren een overeenkomst van dading gesloten, waarbij de door hem te betalen schadevergoeding is bepaald op f 2.500.000,--. Uit dien hoofde heeft de belastingplichtige in het onderhavige jaar f 500.000 aan de curatoren betaald. De kosten van de door de belastingplichtige ingeroepen juridische bijstand beliepen f 111.527,-- en zijn eveneens in het onderhavige jaar voldaan. 
       
     
     
       3.2. 
       
         Het Hof heeft geoordeeld dat het bedrag van f 500.000,-- als een op de inkomsten uit de (fictieve) dienstbetrekking van de belastingplichtige bij [Aa] . drukkende last tot de aftrekbare kosten moet worden gerekend. Dit oordeel wordt in het cassatiemiddel van de Staatssecretaris bestreden. Voor het geval het middel van de Staatssecretaris geheel of ten dele gegrond wordt bevonden, wordt in het cassatiemiddel van belanghebbenden betoogd dat dan niettemin de uitspraak in stand moet blijven omdat het voormelde bedrag moet worden aangemerkt als een negatieve opbrengst van de (fictieve) dienstbetrekking. 
         4. Beoordeling van de middelen 
       
     
     
       4.1. 
       De rechtbank heeft de gehoudenheid van de belastingplichtige tot schadevergoeding op grond van artikel 2:138 BW uitdrukkelijk uitsluitend gegrond op handelingen van de belastingplichtige binnen het kader van de aan commissarissen wettelijk en statutair voorgeschreven taakuitoefening. Daarmede is gegeven dat de verplichting tot betaling van schadevergoeding haar oorzaak geheel vond in de wijze van vervulling van de (fictieve) dienstbetrekking. Het Hof heeft dan ook terecht geoordeeld dat de schadevergoeding voldoende verband houdt met de dienstbetrekking om hetzij als negatieve opbrengst daarvan, hetzij als aftrekbare kosten in aanmerking te kunnen worden genomen. 
     
     
       4.2. 
       Hetgeen in het middel van de Staatssecretaris wordt aangevoerd ten betoge dat een voldoende verband tussen de schadevergoeding en de dienstbetrekking ontbreekt, treft geen doel. Het hier aanwezige verband wordt niet minder rechtstreeks door de omstandigheid dat de verplichting tot schadevergoeding op grond van artikel 2:138 BW niet zou zijn ontstaan indien bij gelijke gedraging van de belastingplichtige geen sprake zou zijn geweest van faillissement van de vennootschap. Voorts brengt de specifieke aard van de aansprakelijkheid op grond van artikel 2:138 BW – het zodanig tekortschieten in de taak waartoe de dienstbetrekking verplicht dat sprake is van grove schuld of grove nalatigheid – mee dat niet opgaat de in het middel geuite veronderstelling dat indien in dit geval voldoende verband met de dienstbetrekking wordt aangenomen, ook een boete op grond van een strafrechtelijke veroordeling wegens het plegen van een kwaliteitsdelict tot aftrek zou kunnen leiden. In welk opzicht ten slotte naast de aard van de aansprakelijkheid op grond van artikel 2:138 BW ook de aard van de gedraging of het nalaten en de mate van verwijtbaarheid – beide voorzover niet daarmee gegeven – en de omvang van de daaruit voortgevloeide schadevergoeding voor het verband met de dienstbetrekking van belang zou zijn, valt niet in te zien. De onderdelen 3.2.1 tot en met 3.2.5 van het middel van de Staatssecretaris falen derhalve. 
     
     
       4.3. 
       De belastingplichtige heeft de schadevergoeding betaald aan de boedel van [Aa] ., de vennootschap waarbij hij fictief in dienstbetrekking was, wegens het niet nakomen van zijn verplichtingen uit hoofde van die fictieve dienstbetrekking. Een zodanige schadevergoeding, die op één lijn kan worden gesteld met een aan de werkgever zelf betaalde schadevergoeding, hangt evenzeer rechtstreeks samen met de dienstbetrekking als positieve voordelen die worden genoten als tegenprestatie voor het nakomen van die verplichtingen. Zij moet daarom worden aangemerkt als een negatieve opbrengst van de dienstbetrekking. Anders dan het Hof heeft geoordeeld, staat hieraan niet in de weg dat de schadevergoeding niet op enigerlei wijze is afgestemd op of in verband is gebracht met de door de belastingplichtige genoten beloning, waaruit het Hof heeft afgeleid dat het element van terugbetaling van wat is ontvangen – een element dat inderdaad veelal bij negatieve inkomsten aanwezig is – hier ontbreekt. Het middel van belanghebbenden, dat zich richt tegen 's Hofs oordeel dat geen sprake is van negatieve opbrengst van dienstbetrekking, is derhalve gegrond. Dit kan echter niet tot cassatie leiden. Het Hof heeft immers met juistheid de schadevergoeding als negatieve component van de zuivere inkomsten uit de dienstbetrekking in aanmerking genomen.” 
       
     
     
       3.7. 
       De rechtbank is van oordeel dat het geval van eiser wezenlijk verschilt van de casus die voorlagen in voormelde arresten. Er is in casu geen sprake van een schadevergoeding die op één lijn kan worden gesteld met een aan de werkgever zelf betaalde schadevergoeding. Blijkens bovenstaand arrest werd de schadevergoeding voldaan aan de curatoren van de werkgever. In casu is de schadevergoeding niet voldaan aan een curator van de werkgever van eiser ( [A] BV), maar aan de curatoren van de groep van [C] BV waarmee de werkgever van eiser ( [A] BV) een koopovereenkomst had gesloten. Eiser wordt bovendien - anders dan in de casus van genoemd arrest - niet aangesproken vanwege de wijze waarop hij zijn dienstbetrekking heeft vervuld. Uit het arrest van het Hof Leeuwarden inzake de aansprakelijkstelling (weergegeven in onderdeel 1.8) volgt dat eiser persoonlijk een verwijt treft en dat hij om die reden verplicht is tot schadevergoeding uit onrechtmatige daad. De enkele omstandigheid dat eiser ten tijde van het onrechtmatig handelen de hoedanigheid had van bestuurder van [A] BV en in die hoedanigheid de gewraakte activa-overeenkomst heeft getekend, acht de rechtbank gegeven het voorgaande onvoldoende om het vereiste verband tussen de schadevergoeding en de (fictieve) dienstbetrekking aanwezig te achten. De stelling van eiser dat – zo [A] BV voldoende vermogen had gehad – de werkgever aansprakelijk zou zijn gesteld voor wanprestatie, brengt de rechtbank niet tot een ander oordeel. Het feit dat [A] BV geen verhaal bood, is immers blijkens het arrest van het Hof de reden waarom eiser persoonlijk aansprakelijk is gehouden jegens de curatoren. 
       
     
     
       3.8. 
       De rechtbank is op grond van de vaststaande feiten van oordeel dat de schadevergoeding onvoldoende verband houdt met de dienstbetrekking van eiser bij [A] BV. Van negatief loon kan reeds om die reden geen sprake zijn. De rechtbank voegt hieraan toe dat de schadevergoeding in 2006 is betaald. Als de schadevergoeding al voldoende verband hield met de dienstbetrekking bij [A] BV, dan zou in 2006 negatief loon in aanmerking moeten zijn genomen. Dat is niet gebeurd. Eiser betoogt in dit verband dat na voldoening van de schadevergoeding een vordering op [D] is ontstaan uit hoofde van de in de akte van aandelenoverdracht opgenomen vrijwaring. Hij stelt dat deze vordering kan worden afgewaardeerd en dat deze afwaardering als negatief loon ten laste van het belastbaar inkomen uit werk en woning van het onderhavige jaar kan worden gebracht. Pas in 2010 is duidelijk dat de schadevergoeding voor rekening van eiser blijft, zo stelt eiser. De rechtbank kan eiser hierin niet volgen. Gelet op het bepaalde in de artikelen 3.146 en 3.147 van de Wet IB 2001 wordt negatief loon in aanmerking genomen zodra het is betaald, dus in 2006. De rechtbank ziet ook om die reden geen grond om de door eiser gestelde afwaardering in aanmerking te nemen als negatief loon. 
       
       
         
           Negatief resultaat uit overige werkzaamheden? 
         
       
     
     
       3.9. 
       Eiser betoogt subsidiair dat – zo geen sprake is van negatief loon – de schadevergoeding in aanmerking moet worden genomen in het kader van een werkzaamheid als bedoeld in artikel 3.90 van de Wet IB 2001. Deze werkzaamheid bestaat volgens eiser uit het tegen vergoeding, bestaande in de koopsom voor de aandelen [A] BV en de overname van eisers schuld als aandeelhouder, meewerken aan de verwerving van de failliete boedel. De uit hoofde van de vrijwaring ontstane regresvordering op [D] ( [O] BV) kan volgens eiser in 2010 ten laste van het resultaat uit overige werkzaamheden worden afgewaardeerd omdat deze vordering in dat jaar oninbaar is gebleken. Eiser heeft expliciet aangegeven zich niet op het standpunt te stellen dat door betaling van de schadevergoeding een vordering op [A] BV is ontstaan en dat in zoverre sprake zou zijn van terbeschikkingstelling van vermogen aan [A] BV als bedoeld in artikel 3.92 van de Wet IB 2001.  
       
     
     
       3.10. 
       De rechtbank kan eiser niet volgen in zijn betoog. Weliswaar kunnen specifieke omstandigheden ertoe aanleiding geven om een resultaat behaald met de verkoop van aandelen aan te merken als resultaat uit een werkzaamheid als bedoeld in artikel 3.90 van de Wet IB 2001, gesteld noch gebleken is dat de verkoop van de aandelen onder dergelijke omstandigheden heeft plaatsgevonden. Niet aannemelijk is geworden dat de door eiser genoemde activiteiten als een bron van inkomen of resultaat uit overige werkzaamheden als bedoeld in artikel 3.90 van de Wet IB 2001 kunnen worden aangemerkt. Eiser heeft immers niet aannemelijk gemaakt dat enig ander voordeel met de genoemde activiteiten zou worden behaald dan de vergoeding van de waarde van de aandelen. Het tegen vergoeding, bestaande in de koopsom voor de aandelen en de overname van de schuld van eiser aan [A] BV, meewerken aan de verwerving van de failliete boedel, kan dan ook niet als een werkzaamheid in de door eiser voorgestane zin worden aangemerkt. 
       
     
     
       3.11. 
       De rechtbank is dan ook van oordeel dat de schadevergoeding en de afwaardering van de vordering op [D] ( [O] BV) niet in aanmerking kunnen worden genomen als negatief resultaat als bedoeld in artikel 3.94 van de Wet IB 2001.  
       
       
         
           Slotsom 
         
       
     
     
       3.12. 
       Gelet op het voorgaande heeft verweerder het bezwaar tegen de afwijzing van het verzoek om ambtshalve vermindering terecht afgewezen en dient het beroep ongegrond te worden verklaard. 
       
       
         
           Proceskosten 
         
         De rechtbank ziet geen aanleiding voor een veroordeling in de proceskosten. 
       
       
       
       
         
           Beslissing 
         
       
       
       
         De rechtbank verklaart het beroep ongegrond. 
       
       
       
       
       
       
       
         Deze uitspraak is gedaan door mr. A.A. Fase, voorzitter, en mr. S.K.A. Efstratiades en  mr. J. Gooijer, leden, in aanwezigheid van mr. drs. K.M.E. de Moor, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 24 februari 2017. 
       
       
       
       
       
       
       
       
       
         griffier						voorzitter 
       
       
       
       
       
       
         Afschrift verzonden aan partijen op: 
       
       
       
       
       
       
       
         
           Rechtsmiddel 
         
         Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312,  
         1000 BH Amsterdam. 
       
       
       
         Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen: 
       
       1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd. 
       2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: 
       a. 	de naam en het adres van de indiener; 
       b. 	een dagtekening; 
       c. 	een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld; 
       d. 	de gronden van het hoger beroep.