ECLI: ECLI:NL:PHR:2023:1213

Titel: ECLI:NL:PHR:2023:1213 Parket bij de Hoge Raad , 22-12-2023 / 22/01741

Gerecht: Parket bij de Hoge Raad

Datum uitspraak: 2023-12-22

Zaaknummer: 22/01741

Proceduretype: 

Onderwerp: Bestuursrecht; Belastingrecht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Conclusie

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:PHR:2023:1213

---

Bijlage: ECLI:NL:PHR:2023:1223 
       
       BPM; art. 110 VWEU; art. 10 Wet BPM; herleidingsmethode; kentekenregistermethode; tijdsevenredige vermindering; teruggaaf bij uitvoer; CO2-uitstoot; berekening nieuwprijs; proceskostenvergoeding. 
       
       Belanghebbende heeft aangifte bpm gedaan ter zake van de registratie van 53 personenauto’s. In de aangifte past zij een bpm-vermindering voor gebruikte voertuigen toe. Voor het berekenen van de bpm-vermindering maakt belanghebbende gebruik van de ‘herleidingsmethode’. Volgens deze methode herleidt belanghebbende eerst het herrekende bruto bpm-bedrag voor de referentieauto uit een historische koerslijst, dan wel uit een koerslijst. Vervolgens past belanghebbende de forfaitaire afschrijvingstabel toe op de herrekende bruto bpm. Belanghebbende voert aan dat deze methode aansluit bij de systematiek voor de teruggaaf van bpm in uitvoersituaties. Uit de teruggaafsystematiek valt volgens belanghebbende het bedrag aan rest-bpm af te leiden dat nog rust op soortgelijke voertuigen op het moment van uitvoer. In deze conclusie komt primair de vraag aan de orde of het gebruik van de herleidingsmethode moet worden toegestaan. 
       
       Het Hof heeft in navolging van de Inspecteur en de Rechtbank het gebruik van de herleidingsmethode verworpen. Volgens het Hof behoort de herleidingsmethode niet tot de wettelijk toegestane methoden en verplicht art. 110 VWEU niet tot aanvaarding van de methode van belanghebbende. De herrekende bruto bpm is een rekenkundig herleid bedrag en vormt niet altijd de daadwerkelijk betaalde bpm, aldus het Hof. De herrekende bruto bpm kan daarom niet worden gebruikt om een schending van art. 110 VWEU aan te tonen. 
       
       A-G Ettema komt tot de conclusie dat het niet mogelijk is de afschrijving te berekenen op basis van de herleidingsmethode. De herleidingsmethode sluit niet aan bij de systematiek van de Wet BPM voor het berekenen van de bpm-vermindering voor gebruikte voertuigen. De herrekende bruto bpm is een rekenkundig herleid bedrag dat is ingegeven door vereenvoudigingsoverwegingen. Dit bedrag kan niet worden gebruikt om een lagere heffing van bpm bij invoer te bepleiten. Art. 110 VWEU noopt er niet toe de methode van belanghebbende toe te staan. De vergelijking met de uitvoersituatie gaat niet op, omdat deze situatie niet valt onder de werkingssfeer van art. 110 VWEU. Verder kan een (fictief) teruggaafbedrag niet worden gebruikt ter onderbouwing van een schending van dit artikel.  
       
       De andere middelen falen ook. Belanghebbende heeft geen recht op tijdsevenredige vermindering van het nageheven bpm-bedrag vanwege een latere bpm-teruggaaf. Dat bij deze teruggaaf geen rekening is gehouden met het van belanghebbende nageheven bedrag aan bpm, brengt hierin geen verandering. Voorts heeft het Hof volgens A-G Ettema terecht geoordeeld dat de koerslijst X-RAY niet kan worden gebruikt. Dit heeft tot gevolg dat belanghebbende de door haar bepleite nieuwprijzen niet aannemelijk maakt, zodat ook het tegen dat oordeel gerichte middel faalt. Tot slot komt belanghebbende geen beroep toe op berekening van de CO2-uitstoot volgens de Scandinavische rekenmethode. 
       
       Uitsluitend het middel van belanghebbende over de berekening van de proceskostenvergoeding slaagt. Het Hof had bij de berekening van de vergoeding moeten uitgaan van een waarde per punt van € 759 in plaats van € 541. A-G Ettema geeft de Hoge Raad daarom in overweging het beroep in cassatie gegrond te verklaren.

PROCUREUR-GENERAAL 
     
     
     
       BIJ DE 
     
     
     
       HOGE RAAD DER NEDERLANDEN 
     
     
     
       
         Nummer	 22/01741  
       
         Datum 	22 december 2023 
       
         Belastingkamer	 A 
       
         Onderwerp/tijdvak	 Belasting pers.auto's en motorrijw. 2015 
     
     
     
       Nrs. Gerechtshof	21/00261, 21/00262 tot en met 21/00268, 21/00270 en 21/00271,21/00273 tot en met 21/00281, 21/00285 tot en met 21/00299, 21/00338 en 21/00340 tot en met 21/00355 
       Nrs. Rechtbank	BRE 17/7490; BRE 18/803 en 18/7732 tot en met 18/7736; BRE 17/7221, 18/7678, 18/7680 en 18/7681; BRE 17/7222 en 18/7682 tot en met 18/7687; BRE 18/608 en 18/7714 tot en met 18/7727; BRE 18/882 en 18/7745 tot en met 18/7752; BRE 18/864 en 18/7737 tot en met 18/7744 
     
     
     
       CONCLUSIE 
     
     
     
       C.M. Ettema 
     
     
     
       In de zaak van 
     
     
     
       
         
          [X] B.V. 
       
     
     
     
       
         tegen 
       
     
     
     
       
         staatssecretaris van Financiën 
       
     
     
   
   
     
       1 Overzicht 
     Inleiding 
     
       1.1 
       Deze conclusie gaat primair over de vraag of belanghebbende voor het bepalen van de bpm-vermindering voor gebruikte voertuigen, gebruik mag maken van een methode die zij de herleidingsmethode (of kentekenregistermethode) noemt. Bij de conclusie hoort een gemeenschappelijke bijlage, waarin ik de herleidingsmethode bespreek. 
     
     
       1.2 
       Bij toepassing van deze methode herleidt belanghebbende het herrekende bruto bpm-bedrag voor de referentieauto uit een historische koerslijst dan wel uit het kentekenregister. Vervolgens past zij de forfaitaire afschrijvingstabel toe op de herrekende bruto bpm. Belanghebbende voert aan dat deze methode aansluit bij de systematiek voor de teruggaaf van bpm in uitvoersituaties. Uit de teruggaafsystematiek valt naar haar mening het bedrag aan rest-bpm af te leiden dat nog rust op soortgelijke voertuigen op het moment van uitvoer. 
     
     
       1.3 
       Belanghebbende heeft aangifte bpm gedaan ter zake van de registratie van 53 personenauto’s. Bij het doen van aangifte heeft belanghebbende gebruik gemaakt van de herleidingsmethode. Het Hof heeft in navolging van de Inspecteur en de Rechtbank het gebruik van de herleidingsmethode verworpen. Volgens het Hof behoort de herleidingsmethode niet tot de wettelijk toegestane methoden en verplicht art. 110 VWEU niet tot aanvaarding van de methode van belanghebbende. De herrekende bruto bpm is een rekenkundig herleid bedrag en vormt niet altijd de daadwerkelijk betaalde bpm, aldus het Hof. De herrekende bruto bpm kan dan naar het oordeel van het Hof niet worden gebruikt om een schending van art. 110 VWEU aan te tonen. 
     
     
       1.4 
       
         In cassatie stelt belanghebbende zes middelen voor.  Middel 1  betoogt dat het Hof de herleidingsmethode ten onrechte heeft verworpen.  Middel 2  voert aan dat de naheffingsaanslag tijdsevenredig moet worden verminderd op de grond dat bij het verlenen van bpm-teruggaaf bij export van enkele auto’s geen rekening is gehouden met de naheffing.  Middel 3  betoogt dat het Hof de nieuwprijs van een aantal auto’s op onjuiste wijze heeft vastgesteld.  Middel 4  voert aan dat belanghebbende de Scandinavische rekenmethode mag toepassen voor het berekenen van de CO2-uitstoot van een Maserati GranTourismo.  Middel 5  betoogt dat het Hof ten onrechte heeft geoordeeld dat belanghebbende de koerslijst X-RAY niet mag toepassen voor het bepalen van de afschrijving voor een Citroën Grand C4. Tot slot betoogt  middel 6  dat het Hof de proceskostenvergoeding op een verkeerd bedrag heeft vastgesteld. 
         
           Opbouw conclusie 
         
       
     
     
       1.5 
       De opbouw van deze conclusie is als volgt. In onderdeel 2 zijn de feiten en het geding in feitelijke instanties weergegeven. Onderdeel 3 bevat een uiteenzetting van het geding in cassatie. In onderdeel 4 bespreek ik achtereenvolgens de zes middelen. 
       
       
         
           Conclusie herleidingsmethode 
         
       
     
     
       1.6 
       Ik kom tot de slotsom dat het Hof de herleidingsmethode terecht heeft verworpen. De methode sluit niet aan bij de wettelijke systematiek voor het berekenen van de bpm-vermindering voor gebruikte voertuigen. De herrekende bruto bpm speelt daarnaast geen rol bij het berekenen van deze vermindering. 
     
     
       1.7 
       
         De bepleite analogie met de teruggaafsituatie gaat niet op. De regeling voor teruggaaf van bpm houdt geen verband met de heffing van bpm. Deze regeling kan niet worden gebruikt om met succes een schending van art. 110 VWEU te bepleiten, aangezien de teruggaafregeling niet valt binnen de werkingssfeer van deze bepaling. Het teruggaafbedrag behelst ook niet een zodanig nauwkeurige weergave van het bedrag aan rest-bpm dat nog rust op de auto waarvoor de teruggaaf wordt verleend, dat dit bedrag kan dienen als maatstaf voor de bpm-vermindering bij invoer.  Middel 1  faalt. 
         
           Conclusie overige middelen 
         
       
     
     
       1.8 
       
         Middel 2  faalt ook. De Wet BPM biedt geen mogelijkheid het geheven bpm-bedrag tijdsevenredig te verminderen in verband met een teruggaaf in verband met de uitvoer van het voertuig op een later tijdstip. Voorts kan belanghebbende niet met succes betogen dat zij voor de Maserati GranTourismo gebruik mag maken van de Scandinavische rekenmethode, zodat ook  middel 4  faalt. 
     
     
       1.9 
       Het Hof oordeelt op goede gronden dat belanghebbende de koerslijst X-RAY niet kan toepassen. Dit heeft tot gevolg dat zowel  middel 3  als  middel 5  faalt. 
     
     
       1.10 
       
         Middel 6  slaagt wel. Het Hof had bij het vaststellen van de proceskostenvergoeding punt 1 van onderdeel B1 Bpb buiten toepassing moeten laten en een waarde per punt van € 759 moeten hanteren. Het beroep in cassatie is alleen om die reden gegrond. 
     
   
   
     
       2 De feiten en het geding in feitelijke instanties 
     De feiten 
     
       2.1 
       Belanghebbende heeft aangifte bpm gedaan voor in totaal 53 auto’s. De Inspecteur heeft naar aanleiding van de aangiften zeven naheffingsaanslagen opgelegd voor deze auto’s. Bij zes van deze aanslagen is gelijktijdig belastingrente in rekening gebracht.  
     
     
       2.2 
       Belanghebbende maakt bezwaar tegen de naheffingsaanslagen. De Inspecteur is in de uitspraken op bezwaar deels tegemoetgekomen aan het bezwaar van belanghebbende en heeft de naheffingsaanslagen verminderd. De Inspecteur heeft de belastingrente dienovereenkomstig verminderd en proceskostenvergoedingen toegekend.  
       
       
         
           De Rechtbank 
           
         
       
     
     
       2.3 
       Belanghebbende komt tegen de uitspraken op bezwaar in beroep bij de rechtbank Zeeland-West-Brabant (de Rechtbank). De Rechtbank heeft zeven uitspraken gedaan. Ik bespreek de uitspraken van de Rechtbank hierna voor zover van belang in cassatie. 
     
     
       2.4 
       Belanghebbende bepleit primair toepassing van de ‘herleidingsmethode’ voor de heffing van bpm ter zake van ingevoerde tweedehands auto’s. Binnen deze methode vindt de afschrijving plaats op een herrekend bruto bpm-bedrag dat wordt herleid uit een historische koerslijst. De afschrijving wordt vervolgens berekend aan de hand van de forfaitaire afschrijvingstabel. De Rechtbank verwerpt de toepassing van deze methode, onder verwijzing naar haar eerdere uitspraken. 
     
     
       2.5 
       Voorts betoogt belanghebbende dat de verschuldigde bpm voor bepaalde auto’s moet worden verlaagd in verband met de latere uitvoer van deze auto’s. De Rechtbank verwerpt ook dit betoog, aangezien de teruggaaf van bpm bij uitvoer volgens de Rechtbank losstaat van de heffing van bpm bij invoer. 
     
     
       2.6 
       Voor een aantal auto’s is in geschil of een beroep kan worden gedaan op de koerslijst X-RAY. De Rechtbank oordeelt dat deze koerslijst niet kan worden gebruikt. Zij overweegt dat de koerslijsten niet de datum vermelden waarop ze zijn opgemaakt. Voorts is naar het oordeel van de Rechtbank op de koerslijst niet inzichtelijk gemaakt hoe de catalogusprijs en de opties zijn samengesteld, aangezien de koerslijsten hiervoor slechts totaalbedragen bevatten. De Rechtbank overweegt dat het kennelijk wel mogelijk was een volledige koerslijst van X-RAY te produceren, waarop alle opties staan vermeld. Naar haar oordeel had het op de weg van belanghebbende gelegen deze volledige koerslijst over te leggen, wanneer zij zich daarop had wensen te beroepen. 
     
     
       2.7 
       
         Tot slot betoogt belanghebbende dat de CO2-uitstoot van de Maserati GranTourismo kan worden vastgesteld volgens de Scandinavische rekenmethode.  Tussen partijen is niet in geschil dat deze auto een CO2-uitstoot heeft van 360 gram per kilometer, hetgeen blijkt uit het certificaat van overeenstemming (CVO) dat de Inspecteur heeft overgelegd. Belanghebbende stelt dat soortgelijke auto’s zijn geregistreerd die op basis van de Scandinavische rekenmethode in de heffing worden betrokken. De Rechtbank overweegt dat de Hoge Raad in een arrest van 3 april 2020  heeft geoordeeld dat de enkele omstandigheid dat bij de registratie van andere auto’s van hetzelfde merk, type en uitvoering een lagere CO2-uitstoot in aanmerking is genomen, niet betekent dat art. 110 VWEU is geschonden. De Rechtbank ziet geen aanleiding voor het oordeel dat dit arrest alleen van toepassing is op vergelijkbare auto’s en niet op soortgelijke auto’s, zoals belanghebbende stelt. Nu voor onderhavige auto een CVO als bedoeld in art. 6a(a) Uitv.reg. BPM is overgelegd, staat de hierop vermelde CO2-uitstoot van 360 gram per kilometer naar het oordeel van de Rechtbank vast. 
         
           Het Hof 
           
         
       
     
     
       2.8 
       Belanghebbende heeft tegen de uitspraken van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het gerechtshof ’s-Hertogenbosch (het Hof). Voor zover van belang in cassatie oordeelt het Hof als volgt. 
     
     
       2.9 
       Het Hof verwerpt de door belanghebbende bepleite herleidingsmethode. In de eerste plaats acht het Hof de methode in strijd met het wettelijke systeem van art. 9 en 10 Wet BPM.  De (herrekende) bruto bpm van de referentieauto speelt geen enkele rol bij het berekenen van de bpm-vermindering, aldus het Hof. Het wettelijke systeem is volgens het Hof ook niet in strijd met art. 110 VWEU. De verwijzing naar de in het kentekenregister opgenomen (herrekende) bruto bpm kan belanghebbende op dit punt niet baten. Dit betreft immers niet altijd de daadwerkelijk betaalde bpm, maar is vaak een rekenkundig herleid bedrag dat niet kan worden gebruikt om een schending van art. 110 VWEU aan te tonen. Ten overvloede volgt het Hof de Inspecteur ook in diens stelling dat de door belanghebbende overgelegde voorbeelden te veel verschillen van de door haar ingevoerde auto’s om te kunnen kwalificeren als soortgelijk. 
     
     
       2.10 
       Het Hof verwerpt voorts de stelling van belanghebbende dat voor de afschrijving van een aantal auto’s gebruik kan worden gemaakt van de koerslijst X-RAY. Het Hof oordeelt dat belanghebbende voor deze auto’s geen actuele en controleerbare koerslijst X-RAY heeft overgelegd. Ook volgt naar het oordeel van het Hof niet uit art. 8(4)a Uitv.reg. BPM dat een belastingplichtige passages aan verschillende koerslijsten kan ontlenen en de aldus verkregen collage als één koerslijst kan gebruiken om de handelskoopwaarde te onderbouwen. Volgens het Hof dient een belastingplichtige gebruik te maken van een relevante passage uit één koerslijst, zonder gebruik te maken van andere koerslijsten als invulhulp. 
     
     
       2.11 
       Het Hof volgt belanghebbende niet in haar stelling dat voor een aantal auto’s rekening moet worden gehouden met de omstandigheid dat deze auto’s op een later tijdstip zijn uitgevoerd. Volgens het Hof hoeft in een procedure over de bij invoer geheven bpm geen rekening te worden gehouden met het bedrag van de bpm-teruggaaf bij uitvoer. 
     
     
       2.12 
       Belanghebbende betoogt met betrekking tot een aantal auto’s dat de Rechtbank de nieuwprijs onjuist heeft vastgesteld. Het Hof verwerpt ook dit betoog. Volgens het Hof baseert belanghebbende haar berekening van de nieuwprijs op de koerslijst X-RAY, waarover het Hof eerder oordeelde dat deze koerslijsten in het onderhavige geval niet kunnen dienen als onderbouwing voor de bpm-vermindering. 
     
     
       2.13 
       Over de CO2-uitstoot van de Maserati GranTourismo overweegt het Hof dat de CO2-uitstoot een objectieve en meetbare eigenschap van een auto is. Voor de onderhavige auto is de CO2-uitstoot in het kentekenregister vastgesteld op 360 gram per kilometer, welke uitstoot ook volgt uit het CVO. Een auto met een dergelijke CO2-uitstoot bevat naar het oordeel van het Hof deels andere eigenschappen dan een auto met een afwijkende CO2-uitstoot. De auto’s zijn niet soortgelijk, aldus het Hof. De stelling dat de nieuwprijs voor de Maserati onjuist is vastgesteld, verwerpt het Hof eveneens onder verwijzing naar de koerslijst Eurotax en de koerslijst AutotelexPro die belanghebbende bij de aangifte heeft gevoegd.  
     
   
   
     
       3 Het geding in cassatie 
     Beroepschrift in cassatie 
     
       3.1 
       Belanghebbende komt in cassatie met zes middelen. 
     
     
       3.2 
       
         Middel 1  betoogt dat het Hof art. 110 VWEU heeft geschonden, omdat het de herleidingsmethode heeft verworpen. Het middel voert aan dat belanghebbende heeft aangetoond dat er in Nederland soortgelijke voertuigen zijn waarin een lager bedrag aan bpm is vervat dan is nageheven, zodat de naheffingsaanslag in strijd met art. 110 VWEU is opgelegd. Het Hof is ten onrechte niet nagegaan of de referentieauto’s soortgelijk zijn aan de onderwerpelijke auto’s en of die laatste aan een hogere heffing worden onderworpen. 
     
     
       3.3 
       
         Middel 2  komt op tegen het oordeel van het Hof dat de naheffingsaanslag niet tijdsevenredig moet worden verminderd op de grond dat bij het verlenen van BPM-teruggaaf bij export van twee auto’s geen rekening is gehouden met de naheffing. Het middel voert aan dat de Inspecteur daardoor ongerechtvaardigd wordt verrijkt. 
     
     
       3.4 
       Voor zes auto’s voert  middel 3  aan dat het Hof de nieuwprijs onjuist heeft vastgesteld dan wel het door belanghebbende aangevoerde betoog hierover ten onrechte buiten beschouwing heeft gelaten. 
     
     
       3.5 
       
         Middel 4  betoogt dat belanghebbende de Scandinavische rekenmethode mag toepassen voor het berekenen van de CO2-uitstoot van de Maserati GranTourismo, omdat dit gunstiger uitpakt dan de CO2-uitstoot van 360 gram per kilometer die volgt uit het CVO voor deze auto. Het middel voert voorts aan dat belanghebbende voor een geslaagd beroep op art. 110 VWEU, niet aannemelijk hoeft te maken dat sprake is van een referentieauto met een lagere CO2-uitstoot. In plaats daarvan volstaat de constatering dat het wettelijke systeem zodanig is ingericht dat niet in alle gevallen kan worden uitgesloten dat een auto zwaarder wordt belast in relatie tot de belasting die nog rust op een referentieauto. 
     
     
       3.6 
       
         Middel 5  bestrijdt het oordeel van het Hof dat belanghebbende voor de Citroën Grand C4 geen gebruik mag maken van de koerslijst X-RAY. 
     
     
       3.7 
       
         Middel 6  betoogt dat het Hof de proceskostenvergoeding onjuist heeft berekend. 
       
       
         
           Verweerschrift 
         
       
     
     
       3.8 
       De staatssecretaris van Financiën (de Staatssecretaris) heeft verweer gevoerd. Met betrekking tot  middel 1  voert de Staatssecretaris aan dat de herleidingsmethode niet behoort tot de wettelijk toelaatbare verminderingsmethoden. Daarnaast is de huidige wettelijke regeling niet in strijd met art. 110 VWEU, aldus de Staatssecretaris. 
     
     
       3.9 
       De Staatssecretaris bestrijdt het betoog van belanghebbende dat het bpm-bedrag voor een aantal auto’s tijdsevenredig moet worden verminderd vanwege de latere export van deze auto’s ( middel 2 ). Volgens de Staatssecretaris hoeft bij de bpm-heffing bij invoer van gebruikte voertuigen geen rekening te worden gehouden met een eventuele latere teruggaaf bij uitvoer.  
     
     
       3.10 
       Met betrekking tot  middel 3  voert de Staatssecretaris aan dat het Hof wel degelijk is ingegaan op de stelling van belanghebbende betreffende de nieuwprijs van een aantal auto’s. Volgens de Staatssecretaris dient bij het gebruik van de koerslijstmethode voor het bepalen van de bpm-vermindering, zowel de handelsinkoopwaarde als de historische nieuwprijs te volgen uit dezelfde koerslijst. Nu belanghebbende de nieuwprijs wenst te baseren op een andere koerslijst, kan zij niet in haar stelling worden gevolgd. Subsidiair merkt de Staatssecretaris op dat belanghebbende de bpm-vermindering op basis van de door haar bepleite nieuwprijzen ook niet aannemelijk heeft gemaakt. 
     
     
       3.11 
       De Staatssecretaris merkt over  middel 4  op dat de CO2-uitstoot van de Maserati vaststaat, nu deze is gebaseerd op een door de Inspecteur voor de Rechtbank ingebracht CVO. 
     
     
       3.12 
       De Staatssecretaris acht de koerslijst X-RAY niet bruikbaar voor het vaststellen van de bpm-vermindering, overeenkomstig het oordeel van het Hof ( middel 5 ). 
     
     
       3.13 
       Tot slot deelt de Staatssecretaris de in  middel 6  vervatte stelling dat het Hof de proceskostenvergoeding verkeerd heeft berekend. Voor zover de Hoge Raad dit middel gegrond verklaard, is de Staatssecretaris van mening dat voor de proceskostenvergoeding voor de cassatieprocedure, wegingsfactor 0,25 (zeer licht) toegepast dient te worden. 
     
   
   
     
       4 Bespreking van de middelen 
     Middel 1 (herleidingsmethode) 
     
       4.1 
       Belanghebbende heeft de bpm-vermindering voor een aantal auto’s bepaald aan de hand van de ‘herleidingsmethode’. Binnen deze methode vindt de afschrijving plaats op een herrekend bruto bpm-bedrag dat wordt herleid uit een historische koerslijst. De afschrijving wordt vervolgens berekend aan de hand van de forfaitaire afschrijvingstabel. 
     
     
       4.2 
       Het Hof verwerpt de door belanghebbende bepleite methode. Volgens het Hof is de methode in strijd met het wettelijke systeem voor de vermindering van de bpm. Het wettelijke systeem is volgens het Hof ook niet in strijd met art. 110 VWEU. De herrekende bruto bpm betreft immers niet altijd de daadwerkelijk betaalde bpm, maar is vaak een rekenkundig herleid bedrag dat niet kan worden gebruikt om een schending van art. 110 VWEU aan te tonen. 
     
     
       4.3 
       Het middel richt zich tegen dit oordeel van het Hof. Het betoogt dat de herrekende bruto bpm een belangrijke positie inneemt binnen de Wet BPM. Door de afschrijving te berekenen aan de hand van de herrekende bruto bpm handelt belanghebbende geheel in lijn met het systeem van de wet, aldus het middel. Voorts leidt verwerping van de herleidingsmethode volgens het middel tot schending van art. 110 VWEU, doordat niet in alle gevallen kan worden uitgesloten dat meer bpm wordt geheven dan nog rust op soortgelijke binnenlandse voertuigen. 
     
     
       4.4 
       Middel 1 faalt op de gronden als uiteengezet in de gemeenschappelijke bijlage bij deze conclusie. Het Hof overweegt terecht dat de herleidingsmethode niet behoort tot de toegestane wettelijke methoden voor het bepalen van de bpm-vermindering voor gebruikte voertuigen. Dit oordeel is ook in overeenstemming met de jurisprudentie van de Hoge Raad.  De omstandigheid dat het bedrag van de herrekende bruto bpm een rol speelt binnen (en buiten ) het wettelijke systeem van de bpm, brengt niet mee dat dit bedrag ook gebruikt kan worden om ten behoeve van de heffing van bpm de waardevermindering te berekenen. De herleidingsmethode sluit dus niet aan bij het wettelijke systeem van de bpm. 
     
     
       4.5 
       
         Ook toont het gebruik van de herleidingsmethode niet aan dat het Nederlandse wettelijke systeem in strijd is met art. 110 VWEU.  Als uitgangspunt geldt dat het bedrag aan rest-bpm na registratie van een personenauto in gelijke mate daalt als de waarde in het economisch verkeer van die auto.  De herleidingsmethode strookt niet met dit uitgangspunt, aangezien deze methode geen rekening houdt met de daadwerkelijke waardedaling van het referentievoertuig. Ook biedt het bedrag van op de voet van art. 14a Wet BPM bepaalde bpm-teruggaaf, waarvan de herleidingsmethode ook gebruikt maakt, niet een zodanig nauwkeurige weergave van de rest-bpm die nog drukt op een referentieauto, dat dit bedrag kan worden gebruikt om de bpm-heffing op een lager bedrag vast te stellen bij de registratie van soortgelijke gebruikte voertuigen. 
         
           Middel 2 (tijdsevenredige vermindering) 
         
       
     
     
       4.6 
       Middel 2 komt op tegen het oordeel van het Hof dat de naheffingsaanslag niet tijdsevenredig moet worden verminderd op de grond dat bij het verlenen van BPM-teruggaaf geen rekening is gehouden met de naheffing. Enkele auto’s zijn op enig moment na het doen van aangifte geëxporteerd. In verband met de export van de auto’s is een teruggaaf verleend ter grootte van een percentage van het belastingbedrag dat belanghebbende op aangifte heeft voldaan. Bij deze teruggaaf is geen rekening gehouden met de bpm die nadien van belanghebbende is nageheven. Het middel betoogt dat de Inspecteur onder deze omstandigheden ongerechtvaardigd wordt verrijkt. 
     
     
       4.7 
       
         Middel 2 heeft dezelfde strekking als middel 4 in de zaak met nummer 22/03099. Voor een uitgebreide bespreking van het middel verwijs ik naar de conclusie in die zaak. Ik volsta hier met een samenvatting. De Wet BPM biedt niet de mogelijkheid bij de heffing van bpm rekening te houden met (een aanspraak op) uitbetaling van een bedrag aan bpm bij een beëindiging van de tenaamstelling van een motorrijtuig op een later tijdstip. Het Unierecht verplicht ook niet hiertoe. Middel 2 faalt ook. 
         
           Middel 3 (nieuwprijs) 
         
       
     
     
       4.8 
       Middel 3 betoogt dat het Hof de nieuwprijs onjuist heeft vastgesteld, dan wel de door belanghebbende hierover ingebrachte stelling buiten beschouwing heeft gelaten. 
     
     
       4.9 
       Het Hof verwerpt de stelling dat de nieuwprijs onjuist is vastgesteld. Volgens het Hof baseert belanghebbende haar berekening van de nieuwprijs op de koerslijst X-RAY. Het Hof heeft de toepassing van deze koerslijsten verworpen. Naar het oordeel van het Hof zijn de koerslijsten niet actueel en niet controleerbaar. Het is voor het Hof niet duidelijk geworden hoe de koerslijsten X-RAY voor de onderhavige auto’s tot stand zijn gekomen. Het Hof maakt uit art. 8(4)a Uitv.reg. BPM op dat een relevante passage uit één complete koerslijst moet dienen als onderbouwing voor de afschrijving. Belanghebbende kan de passage niet aan verschillende koerslijsten ontlenen, aldus het Hof. 
     
     
       4.10 
       
         Op grond van art. 10(9) Wet BPM dient een belastingplichtige bij de aangifte opgaaf te doen van de gegevens die bij de aangifte zijn gebruikt voor het vaststellen van de afschrijving. In het geval de koerslijstmethode wordt toegepast voor het bepalen van de afschrijving, dient de opgaaf te bestaan uit een verwijzing naar een in de handel algemeen toegepaste koerslijst. Dit is geregeld in art. 8(4) Uitv.reg. BPM. Deze bepaling luidt: 
         “4 De opgaaf, bedoeld in artikel 10, negende lid, van de wet, bestaat uit: 
       
       
       
         a. een verwijzing naar een in de handel algemeen toegepaste koerslijst voor de inkoop van gebruikte motorrijtuigen door wederverkopers in Nederland, onder overlegging van een kopie van de passage uit die koerslijst waaraan de bij de aangifte toegepaste afschrijving, bedoeld in artikel 10, tweede lid, van de wet, is ontleend; of 
         (…) 
       
       
       
         Bij het doen van de opgaaf wordt slechts gebruikgemaakt van de gegevens van niet meer dan één koerslijst als bedoeld onder a.” 
       
     
     
       4.11 
       
         De laatste volzin van art. 8(4) Uitv.reg. BPM bepaalt dat bij het doen van de opgaaf slechts gegevens mogen worden gebruikt die volgen uit één koerslijst. Dit onderdeel is bij een besluit van 21 december 2012 ingevoegd in de Uitvoeringsregeling.  De toelichting op dit besluit luidt als volgt: 
         “De verschillende in de handel toegepaste koerslijsten kennen elk hun eigen systematiek, waarbij verschillen bestaan tussen de factoren die apart kunnen worden meegenomen en de weging van die factoren. Hoewel de aldus bepaalde waarde van een gebruikte auto in beginsel steeds de inkoopwaarde zou moeten benaderen die in de praktijk voor een vergelijkbare auto wordt gerealiseerd, zal in de regel de waarde voor een specifieke gebruikte auto per koerslijst wat verschillen, omdat deze waarde langs verschillende wegen kan worden vastgesteld. Bij de aangifte mag de koerslijst worden gebruikt die het hoogste afschrijvingspercentage oplevert en daarmee resulteert in het laagste BPM-bedrag. In de praktijk komt het echter voor dat gegevens van verschillende koerslijsten worden gemengd om tot een hogere afschrijving te komen. Voor elk element dat volgens één of meer koerslijsten apart in aanmerking kan worden genomen, wordt dan een vermindering toegepast aan de hand van de koerslijst die op dat punt de hoogste deelafschrijving oplevert. Daarmee is geen sprake meer van de waardering van de auto, maar van een waarde vastgesteld met behulp van een fictief, gecalculeerd afschrijvingspercentage welke waarde niet strookt met de werkelijke inkoopwaarde die in de praktijk voor vergelijkbare auto’s wordt gerealiseerd. 
       
       
       
         Ter vermijding van onduidelijkheid op dit punt is in genoemd vierde lid opgenomen dat bij de opgaaf slechts gebruik mag worden gemaakt van de gegevens van niet meer dan één koerslijst. In die koerslijst ontbrekende gegevens mogen uiteraard worden aangevuld. Dat geldt dus ook wanneer de individuele afschrijving wordt vastgesteld aan de hand van een taxatierapport waarvoor mede gebruik is gemaakt van gegevens uit zo’n koerslijst.” 
       
     
     
       4.12 
       Het Hof oordeelt dat op grond van art. 8(4) Uitv.reg. BPM, de opgaaf dient te bestaan uit een verwijzing naar een relevante passage uit één koerslijst. Dit oordeel is juist. In het oordeel van het Hof ligt besloten dat de koerslijst X-RAY, waarnaar belanghebbende verwijst, bestaat uit een collage van meerdere koerslijsten. Het Hof oordeelt mede op basis hiervan dat de koerslijst X-RAY niet kan dienen ter onderbouwing van de afschrijving. Dit oordeel getuigt niet van een onjuiste rechtsopvatting. Voor het overige is dit oordeel ook niet onbegrijpelijk of onvoldoende gemotiveerd. 
     
     
       4.13 
       Ten aanzien van de nieuwprijs van de desbetreffende auto’s overweegt het Hof vervolgens dat de door belanghebbende bepleite nieuwprijzen zijn gebaseerd op de koerslijst X-RAY. Nu deze koerslijst niet kan dienen ter onderbouwing van de afschrijving (4.12), verwerpt het Hof de hieruit volgende nieuwprijzen.  Dit oordeel getuigt evenmin van een onjuiste rechtsopvatting en is ook niet onbegrijpelijk of onvoldoende gemotiveerd. In zoverre faalt middel 3. 
     
     
       4.14 
       Middel 3 voert nog aan dat onbegrijpelijk is dat het Hof oordeelt dat de verwerping van koerslijst X-RAY tot gevolg heeft dat de door belanghebbende bepleite nieuwprijs eveneens moet worden verworpen. Volgens het middel wordt de koerslijst X-RAY slechts gebruikt om de handelsinkoopwaarde te onderbouwen en houdt deze koerslijst geen verband met de nieuwprijs. 
     
     
       4.15 
       
         Op dit laatste onderdeel van middel 3 ben ik uitvoerig ingegaan bij de bespreking van middel 6 in mijn de conclusie in de zaak 22/03099. Ik verwijs naar 4.64 tot 4.74 van die conclusie en volsta met de volgende opmerkingen. Wanneer een belastingplichtige voor de bpm-vermindering gebruik maakt van de koerslijstmethode, wordt de afschrijving bepaald door de historische nieuwprijs af te zetten tegen de handelsinkoopwaarde. De historische nieuwprijs en handelsinkoopwaarde dienen betrekking te hebben op dezelfde referentieauto. Voorts dient de belastingplichtige de historische nieuwprijs en handelsinkoopwaarde te gebruiken die volgen uit de koerslijst op basis waarvan de afschrijving van de referentieauto wordt bepaald. Het middel miskent het voorgaande. Ook in zoverre faalt middel 3. 
         
           Middel 4 (Scandinavische rekenmethode) 
         
       
     
     
       4.16 
       Over de CO2-uitstoot van de Maserati GranTourismo overweegt het Hof dat de CO2-uitstoot een objectieve en meetbare eigenschap van een auto is. Voor de onderhavige auto is de CO2-uitstoot in het kentekenregister vastgesteld op 360 gram per kilometer, welke uitstoot ook volgt uit het CVO. Volgens het Hof bevat een auto met een dergelijke CO2-uitstoot deels andere eigenschappen dan een auto met een afwijkende CO2-uitstoot. De auto’s zijn niet soortgelijk, aldus het Hof. 
     
     
       4.17 
       Het middel komt niet op tegen het oordeel van het Hof dat geen sprake is van soortgelijke voertuigen. Het betoogt dat belanghebbende niet aannemelijk hoeft te maken dat sprake is van een soortgelijke auto met een lagere CO2-uitstoot. Volgens het middel volstaat de constatering dat het wettelijke systeem zodanig is ingericht dat niet in alle gevallen kan worden uitgesloten dat een auto zwaarder wordt belast in relatie tot de belasting die nog rust op een referentieauto. 
     
     
       4.18 
       
         Op het voorgaande betoog ben ik uitvoerig ingegaan bij de bespreking van middel 5 in mijn conclusie in de zaak 22/03099. Ik verwijs naar 4.38 tot 4.41 van die conclusie. Anders dan het middel bepleit, volstaat niet de theoretische mogelijkheid dat eerder een soortgelijk voertuig is geregistreerd op basis van een lagere CO2-uitstoot. Voor een geslaagd beroep op art. 110 VWEU dient een belastingplichtige aannemelijk te maken dat een lager bedrag aan rest-bpm rust op soortgelijke voertuigen, waarbij het verschil in rest bpm is terug te voeren op de lagere CO2-uitstoot. Nu het Hof – in cassatie onbestreden – heeft geoordeeld dat geen sprake is van soortgelijke voertuigen, slaagt het beroep van belanghebbende op toepassing van een lagere CO2-uitstoot niet. Middel 4 faalt. 
         
           Middel 5 (toepassing koerslijst X-RAY) 
         
       
     
     
       4.19 
       
         Middel 5 richt zich tegen het oordeel van het Hof dat de koerslijst X-RAY niet kan worden gebruikt. Bij de bespreking van middel 3 kwam ik tot de slotsom dat het oordeel van het Hof op dit punt juist is (4.12). Middel 5 faalt.  
         
           Middel 6 (proceskostenvergoeding hoger beroep) 
         
       
     
     
       4.20 
       Middel 6 voert aan dat het Hof de proceskostenvergoeding onjuist heeft berekend. 
     
     
       4.21 
       
         Het Hof heeft voor de proceskostenvergoeding een waarde per punt toegekend van € 541. Het Hof deed uitspraak op 14 april 2022. Op deze datum luidde onderdeel B van het Besluit proceskosten bestuursrecht (Bpb) als volgt: 
         “ B. Waarde per punt 
         
           B1. Beroep en hoger beroep 
         
         1. 1 punt = € 541 voor besluiten genomen op grond van hoofdstuk III of IV van de Wet waardering onroerende zaken of hoofdstuk III van de Wet op de belasting van personenauto's en motorrijwielen 1992. 
         2. 1 punt = € 759 in de overige gevallen. 
         (…)” 
       
     
     
       4.22 
       In een arrest van 27 mei 2022  oordeelt de Hoge Raad dat het onderscheid in de waarde per punt in onderdeel B1 van het Bpb volgens de tekst vanaf 1 juli 2021, in strijd is met het discriminatieverbod van art. 1 Grondwet, zodat punt 1 buiten toepassing dient te blijven. 
     
     
       4.23 
       
         Het Hof had bij het vaststellen van de proceskostenvergoeding punt 1 van onderdeel B1 Bpb buiten toepassing moeten laten en een waarde per punt van € 759 moeten hanteren. Het middel slaagt. Het Hof had de proceskostenvergoeding op een bedrag van € 2.280,74 moeten bepalen. Het beroep in cassatie is alleen om die reden gegrond. 
         
           Slotsom 
         
       
     
     
       4.24 
       Ik geef de Hoge Raad in overweging de uitspraak van het Hof te vernietigen enkel voor zover het de beslissing over de proceskosten betreft en te bepalen dat de Inspecteur de proceskosten van € 2.280,74 aan belanghebbende vergoedt.   
     
   
   
     
       5 Conclusie 
     Ik geef de Hoge Raad in overweging het beroep in cassatie van belanghebbende gegrond te verklaren en de zaak af te doen zoals weergegeven in 4.24. 
     
     
       De Procureur-Generaal bij de  
       Hoge Raad der Nederlanden 
     
     
     
       Advocaat-Generaal 
     
     
   
   
     Rechtbank Zeeland-West-Brabant 9 maart 2021, nr. BRE 17/7490, niet gepubliceerd op rechtspraak.nl; rechtbank Zeeland-West-Brabant 9 maart 2021, nrs. 18/803 en 18/7732 t/m 18/7736, niet gepubliceerd op rechtspraak.nl; rechtbank Zeeland-West-Brabant 29 januari 2021, nrs. BRE 17/7221, 18/7678, 18/7680 en 18/7681, niet gepubliceerd op rechtspraak.nl; rechtbank Zeeland-West-Brabant 29 januari 2021, nrs. BRE 17/7222 en 18/7682 t/m 18/7687, niet gepubliceerd op rechtspraak.nl; rechtbank Zeeland-West-Brabant 16 februari 2021, nrs. BRE 18/608 en 18/7714 t/m 18/7727, niet gepubliceerd op rechtspraak.nl; rechtbank Zeeland-West-Brabant 8 april 2021, nrs. BRE 18/882 en 18/7745 t/m 18/7752, niet gepubliceerd op rechtspraak.nl; rechtbank Zeeland-West-Brabant 8 april 2021, nrs. BRE 18/864 en 18/7737 t/m 18/7744, niet gepubliceerd op rechtspraak.nl. 
   
   
      	Rechtbank Zeeland-West-Brabant 22 mei 2019, nrs. BRE 17/5767 t/m 17/5774, ECLI:NL:RBZWB:2019:2371; Rechtbank Zeeland-West-Brabant 9 april 2020, nrs. BRE 17/7781 en 18/7707 t/m 18/7713, ECLI:NL:RBZWB:2020:1718; Rechtbank Zeeland-West-Brabant 14 mei 2020, nrs. BRE 17/7276 en 18/7688 t/m 18/7697, ECLI:NL:RBZWB:2020:2163. 
     
   
   
      	Dit wordt behandeld in de uitspraak met zaaknummers BRE 18/882 en 18/7745 t/m 18/7752, niet gepubliceerd op rechtspraak.nl. 
   
   
      	HR 3 april 2020, nr. 18/01389, ECLI:NL:HR:2020:561. 
   
   
      	Gerechtshof ’s-Hertogenbosch 14 april 2022, nrs. BKDH-21/00261, BKDH-21/00262 t/m 21/00268, 21/00270 en 21/00271, 21/00273 t/m 21/00281, 21/00285 t/m 21/00299, 21/00338 en 21/00340 t/m 21/00355, ECLI:NL:GHSHE:2022:1427. 
   
   
      	Het Hof verwijst naar vijf arresten van de Hoge Raad, namelijk: HR 17 januari 2020, nr. 18/03802, ECLI:NL:HR:2020:63; HR 21 december 2020, nr. 18/02853, ECLI:NL:HR:2020:317; HR 21 februari 2020, nr. 18/02169, ECLI:NL:HR:2020:318; HR 21 februari 2020, nr. 18/01641, ECLI:NL:HR:2020:323; HR 28 februari 2020, nr. 19/00619, ECLI:NL:HR:2020:331. 
   
   
      	HR 20 mei 2022, nr. 19/04563, ECLI:NL:HR:2022:640, r.o. 3.2.4-3.2.5. 
   
   
      	Vgl. onderdeel 4.7 van de gemeenschappelijke bijlage. 
   
   
      	Onderdelen 4.4-4.8 van de gemeenschappelijk bijlage. 
   
   
      	Onderdelen 4.10-4.19 van de gemeenschappelijke bijlage. 
   
   
      	HR 2 maart 2012, nr. 11/00785, ECLI:NL:HR:2012:BV7393, r.o. 3.5.3. 
   
   
      	Zie onderdelen 4.17-4.19 van de gemeenschappelijke bijlage. 
   
   
      	Zie besluit van 21 december 2012 tot wijziging van enige fiscale uitvoeringsregelingen en van enige overige uitvoeringsregeling, DB 2012-475M, Stcrt 2012, nr. 26349. 
   
   
      	Zie punt 5.14 van de bestreden uitspraak. 
   
   
      	HR 27 mei 2022, nr. 21/02977, ECLI:NL:HR:2022:752, r.o. 5.5-5.8.