ECLI: ECLI:NL:GHAMS:2019:1992

Titel: ECLI:NL:GHAMS:2019:1992 Gerechtshof Amsterdam , 13-06-2019 / 17/00455

Gerecht: Gerechtshof Amsterdam

Datum uitspraak: 2019-06-13

Zaaknummer: 17/00455

Proceduretype: Hoger beroep

Onderwerp: Bestuursrecht; Belastingrecht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Uitspraak

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:GHAMS:2019:1992

---

Onroerendezaakbelasting. Afvalstoffenheffing en rioolheffing; in geschil is voor beide heffingen of de opbrengstlimiet is overschreden; geraamde baten en lasten inclusief BTW?

GERECHTSHOF AMSTERDAM 
     
     
     
       kenmerk 17/00455 
     
     
     
       13 juni 2019 
     
     
     
       
         uitspraak van derde meervoudige belastingkamer 
       
     
     
     
       op het hoger beroep van 
     
     
     
       
         
          [naam]  te [woonplaats] , belanghebbende,  
     
     
     
       tegen de uitspraak van 25 juli 2017 in de zaak met kenmerk HAA 16/5401 van de rechtbank Noord-Holland in het geding tussen  
     
     
     
       belanghebbende 
     
     
     
       en  
     
     
     
       
         de heffingsambtenaar van de gemeente Alkmaar,  de heffingsambtenaar.  
     
     
     
   
   
     
       1 Ontstaan en loop van het geding 
     
     
       1.1. 
       De heffingsambtenaar heeft met dagtekening 29 februari 2016 aan belanghebbende voor het belastingjaar 2016 ten aanzien van de onroerende zaak [object] te [plaats] (hierna de woning) - op één aanslagbiljet verenigd - aanslagen onroerendezaakbelasting, afvalstoffenheffing en rioolheffing opgelegd ten bedrage van respectievelijk  € 527,24, € 128,70 en € 255.  
       
     
     
       1.2. 
       Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de heffingsambtenaar bij uitspraak op bezwaar, gedagtekend 21 oktober 2016, de hiervoor genoemde aanslagen gehandhaafd en de bezwaren ongegrond verklaard. 
       
     
     
       1.3. 
       In haar uitspraak van 25 juli 2017 heeft de rechtbank het door belanghebbende ingestelde beroep ongegrond verklaard. 
       
     
     
       1.4. 
       Het tegen deze uitspraak van de rechtbank ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 5 september 2017. De heffingsambtenaar heeft een verweerschrift ingediend. 
       
     
     
       1.5. 
       Bij het Hof zijn op 23 januari, op 12 en 21 februari en op 19 juni 2018 brieven van belanghebbende binnengekomen. 
       
     
     
       1.6. 
       Belanghebbende heeft bij brief van 23 juni 2018 een conclusie van repliek ingediend. De heffingsambtenaar heeft vervolgens het Hof schriftelijk bericht dat hij afziet van het indienen van een conclusie van dupliek.  
       
     
     
       1.7. 
       Bij brieven van 7 en 9 februari 2019 heeft belanghebbende nadere stukken ingediend. 
       
     
     
       1.8. 
       Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 20 februari 2019. Belanghebbende is verschenen, vergezeld van [naam] . Namens de heffingsambtenaar zijn verschenen mr. A.G. Hendriks en R.B. Verstraeten.  
       
     
     
       1.9. 
       Na sluiting van het onderzoek ter zitting heeft belanghebbende een proceskostenformulier aan het Hof doen toekomen. Het Hof heeft hierin geen aanleiding gevonden om het onderzoek te heropenen.  
       
     
   
   
     
       2 
       2. Feiten 
     
     
       2.1. 
       De rechtbank heeft in haar uitspraak de navolgende feiten vastgesteld (in de uitspraak wordt belanghebbende als ‘eiser’ en de heffingsambtenaar als ‘verweerder’ aangeduid): 
       
       
         “1. Eiser is eigenaar van de woning. De woning wordt gebruikt door eiser. De WOZ-waarde van de woning heeft verweerder voor 2016 vastgesteld op € 538.000. 
       
       
     
     
       2.2. 
       Nu de hiervoor vermelde feiten door partijen op zichzelf niet zijn bestreden, zal ook het Hof daarvan uitgaan. Het Hof voegt hier nog het volgende aan toe.  
       
     
     
       2.3. 
       In de Notitie Riolering van de Commissie Besluit begroting en verantwoording provincies en gemeenten (hierna: BVV), november 2014, is voor zover van belang, het volgende vermeld: 
       
       
         “5. Het BTW-compensatiefonds  
       
       
       
         De gemeente mag bij bepaling van de omvang van de lasten ten behoeve van de berekening van de toegestane hoogte van de riooltarieven de geraamde BTW meenemen (229b, 2b Gemeentewet). De reden hiervan is dat vóór de invoering van het BTW-compensatiefonds dit ook al mocht en de gemeente bij de invoering van het BTW-compensatiefonds anders een niet bedoeld inkomstenverlies zou hebben geleden. 
       
       
       
         Het gaat hierbij om alle BTW, dus zowel de BTW die drukt op goederen en diensten die direct als last op de exploitatie drukken of via een voorziening lopen, als ook de BTW die drukt op de investeringen, onverschillig of deze worden geactiveerd of uit een voorziening worden gedekt.” 
       
       
     
   
   
     
       3 
       3. Geschil in hoger beroep 
     
     
       Evenals in eerste aanleg zijn in hoger beroep de aanslagen onroerendezaakbelasting, afvalstoffenheffing en rioolheffing in geschil. De door de heffingsambtenaar ingevolge de Wet waardering onroerende zaken vastgestelde waarde (hierna: WOZ-waarde) van de woning is niet in geschil.  
     
     
     
     
     
     
     
     
   
   
     
       4 Beoordeling van het geschil  
     
     
       
         Oordeel rechtbank  
         
       
     
     
       4.1. 
       
         De rechtbank heeft het volgende overwogen en beslist: 
         
           “ Onroerendezaakbelasting 
       
       6. Artikel 220, aanhef en onder b, van de Gemeentewet bepaalt dat ter zake van binnen de gemeente gelegen onroerende zaken onder de naam onroerende-zaakbelasting een belasting kan worden geheven van degenen die bij het begin van het kalenderjaar van onroerende zaken het genot hebben krachtens eigendom, bezit of beperkt recht.  
       
       
         Artikel 1, onder b, van de Verordening onroerende-zaakbelastingen 2016 van de gemeente Alkmaar (hierna: de verordening OZB) bepaalt dat een eigenarenbelasting wordt geheven van degene die bij het begin van het kalenderjaar van een onroerende zaak het genot heeft krachtens eigendom, bezit of beperkt recht, verder te noemen: eigenarenbelasting. 
       
       
       
         Artikel 2, eerste lid, van de verordening OZB bepaalt dat als onroerende zaak wordt aangemerkt de onroerende zaak bedoeld in hoofdstuk III van de Wet waardering onroerende zaken (hierna: Wet WOZ). 
       
       
       
         Artikel 3, eerste lid, van de verordening OZB bepaalt dat de heffingsmaatstaf de op de voet van hoofdstuk IV van de Wet WOZ vastgestelde waarde is voor het kalenderjaar bedoeld in artikel 1.  
       
       
       
         Artikel 5, eerste lid, onder b, sub 1, van de verordening OZB bepaalt dat het tarief een percentage bedraagt van de heffingsmaatstaf. Het percentage voor de eigenarenbelasting voor onroerende zaken die in hoofdzaak tot woning dienen, bedraagt 0,098%. 
       
       
       
         
           Rioolheffing 
         
         Artikel 228a, eerste lid, van de Gemeentewet bepaalt dat onder de naam rioolheffing een belasting kan worden geheven ter bestrijding van de kosten die voor de gemeente verbonden zijn aan:  
       
       
       a. de inzameling en het transport van huishoudelijk afvalwater en bedrijfsafvalwater, alsmede de zuivering van huishoudelijk afvalwater, en  
       
       b. de inzameling van afvloeiend hemelwater en de verwerking van het ingezamelde hemelwater, alsmede het treffen van maatregelen teneinde structureel nadelige gevolgen van de grondwaterstand voor de aan de grond gegeven bestemming zoveel mogelijk te voorkomen of te beperken.  
       
       
         Artikel 2, eerste lid, onder a, van de Verordening rioolheffing 2016 van de gemeente Alkmaar (hierna: de verordening rioolheffing) bepaalt dat onder de naam ‘rioolheffing’ een directe belasting wordt geheven ter bestrijding van de kosten die voor de gemeente verbonden zijn aan de inzameling en het transport van huishoudelijk afvalwater en bedrijfsafvalwater, alsmede zuivering van huishoudelijk afvalwater. 
       
       
       
         Artikel 3, eerste lid, onder a, van de verordening rioolheffing bepaalt dat de belasting wordt geheven van degene die bij het begin van het belastingjaar het genot heeft krachtens eigendom, bezit of beperkt recht van een perceel dat direct of indirect is aangesloten op de gemeentelijke riolering. 
       
       
       
         Artikel 6, eerste lid, van de verordening rioolheffing bepaalt dat de belasting als bedoeld in 3, eerste lid, onder a, € 128,70 per perceel per jaar bedraagt.  
         
           Afvalstoffenheffing 
         
         Artikel 10.21 van de Wet milieubeheer bepaalt dat de gemeenteraad en burgemeester en wethouders ervoor zorgdragen dat ten minste eenmaal per week de huishoudelijke afvalstoffen worden ingezameld bij elk binnen haar grondgebied gelegen perceel waar zodanige afvalstoffen geregeld kunnen ontstaan. 
       
       
       
         Artikel 3, eerste lid, van de Verordening Reinigingsheffingen 2016 van de gemeente Alkmaar (hierna: de verordening reinigingsheffing) bepaalt dat onder de naam “afvalstoffenheffing” een directe belasting wordt geheven als bedoeld in artikel 15.33 van de Wet milieubeheer.  
       
       
       
         Artikel 4 van de verordening reinigingsheffing bepaalt dat de belasting wordt geheven van de degene die in de gemeente naar de omstandigheden beoordeeld, al dan niet krachtens eigendom, bezit, beperkt recht of persoonlijk recht gebruik maakt van een perceel ten aanzien waarvan ingevolge de artikelen 10.21 en 10.22 van de Wet milieubeheer een verplichting tot het inzamelen van huishoudelijke afvalstoffen geldt. 
       
       
       
         Artikel 5, onder a, van de [verordening] reinigingsheffing bepaalt dat de belasting € 255 per perceel per kalenderjaar bedraagt. 
       
       
       
         
           Onroerendezaakbelasting 
         
       
       7. De rechtbank stelt vast dat de WOZ-waarde van de woning voor 2016 is vastgesteld op € 538.000. De aanslag onroerendezaakbelasting is op basis van en overeenkomstig de hiervoor genoemde verordening OZB is opgelegd. Dit betekent dat de aanslag onroerendezaakbelasting in zoverre terecht en naar juiste hoogte aan eiser is opgelegd. 
       
       8. De rechtbank overweegt dat de vaststelling van belastingtarieven een zelfstandige bevoegdheid is van de raad van de gemeente. De belastingrechter is in beginsel niet bevoegd om over het in de belastingverordening vastgelegde tarief te oordelen, tenzij deze tariefstelling of tariefstijging in strijd is met een hogere wettelijke regeling, leidt tot een willekeurige of onredelijke belastingheffing die de wetgever bij het toekennen van deze bevoegdheid niet op het oog kan hebben gehad, dan wel in strijd is met enig rechtsbeginsel. De rechtbank wijst in dit verband op de uitspraak van het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden van 8 oktober 2013 (ECLI:NL:GHARL:2013:7497). De bevoegdheid van de raad van de gemeente om op grond van de betreffende verordening onroerendezaakbelastingen, rioolheffing en afvalstoffenheffing te heffen is gebaseerd op de artikelen 220 en verder van de Gemeentewet. In artikel 219, tweede lid, van de Gemeentewet is bepaald dat de gemeentelijke belastingen worden geheven naar in de belastingverordening te bepalen maatstaven, met dien verstande dat het bedrag van een gemeentelijke belasting niet afhankelijk mag worden gesteld van het inkomen, de winst of het vermogen. De Gemeentewet bevat geen bepalingen meer waarin de voor deze heffingen geldende tarieven of de verhoging van die tarieven worden gemaximeerd. Eiser heeft niet onderbouwd dat het door de raad van de gemeente vastgestelde OZB-tarief in strijd is met een hogere wettelijke regeling. In de door eiser genoemde feiten ziet de rechtbank geen aanleiding voor het oordeel dat sprake is van onredelijke of willekeurige belastingheffing. 
       
       
         
           Rioolheffing en Afvalstoffenheffing 
         
       
       9. De rechtbank stelt vast dat de aanslagen rioolheffing en afvalstoffenheffing op basis van en overeenkomstig de hiervoor genoemde de verordening rioolheffing respectievelijk de verordening reinigingsheffing zijn opgelegd. Dit betekent dat de aanslagen rioolheffing en afvalstoffenheffing in zoverre terecht en naar juiste hoogte aan eiser zijn opgelegd. 
       
       10. Voor zover eiser stelt dat met betrekking tot de rioolheffing en de afvalstoffenheffing de geraamde baten de geraamde kosten overstijgen, overweegt de rechtbank het volgende. 
       
       11. Ingevolge artikel 228a, tweede lid, van de Gemeentewet kunnen ter zake van de kosten, bedoeld in het eerste lid, onderdelen a en b, twee afzonderlijke belastingen worden geheven. 
       
       
         Ingevolge het derde lid van dit artikel wordt onder de kosten, bedoeld in het eerste lid, mede verstaan de omzetbelasting die als gevolg van de Wet op het BTW-compensatiefonds recht geeft op een bijdrage uit dat fonds. 
       
       
       
         Ingevolge artikel 15.33, eerste lid, van de Wet milieubeheer kan de gemeenteraad ter bestrijding van de kosten die voor haar verbonden zijn aan het beheer van huishoudelijke afvalstoffen een heffing instellen, waaraan kunnen worden onderworpen degenen die, al dan niet krachtens een zakelijk of persoonlijk recht, gebruik maken van een perceel ten aanzien waarvan krachtens de artikelen 10.21 en 10.22 een verplichting tot het inzamelen van huishoudelijke afvalstoffen geldt. 
       
       
       
         Ingevolge het derde lid, van dit artikel wordt onder de in het eerste lid bedoelde kosten mede verstaan de omzetbelasting die ingevolge de Wet op het BTW-compensatiefonds recht geeft op een bijdrage uit het fonds. 
       
       
       12. De rechtbank overweegt als volgt. Volgens vaste jurisprudentie dient dit te worden getoetst op het niveau van het totaal van de geraamde baten en lasten van alle in de verordening geregelde rechten. (Zie onder andere Hoge Raad (hierna: HR) 4 februari 2005, nr. 38860, ECLI:NL:HR:2005:AP1951 en HR 13 februari 2015, nr. 14/00655, ECLI:NL:HR:2015:282). 
       
       13. Eiser stelt, onder verwijzing naar publicaties dat sprake is van een structurele discrepantie tussen de baten en de lasten van de riool- en afvalstoffenheffing. 
       
       14. Uit het arrest van de HR van 24 april 2009 (nr. 07/12961, ECLI:NL:HR:2009:BI1968) volgt dat de heffingsambtenaar inzicht dient te verschaffen in de ramingen van de baten en lasten indien een belastingplichtige aan de orde stelt of aan de opbrengstlimiet is voldaan. Verweerder heeft in het verweerschrift een matrix opgenomen waarbij voor de riool- en afvalstoffenheffing een overzicht is gegeven van de geraamde baten en lasten ter zake. Uit deze matrix blijkt dat voor het jaar 2016 ter zake van de rioolheffing respectievelijk de afvalstoffenheffing de geraamde baten de geraamde kosten met € 681.000 respectievelijk € 2.283.000 worden overschreden. Verweerder heeft in dit verband naast de matrix, het volgende gesteld. Ondanks dat gemeenten op grond van het BTW Compensatiefonds voor bepaalde prestaties recht hebben op compensatie van de aan hen in rekening gebrachte BTW, mag die BTW als kostenpost worden aangemerkt. Ten aanzien van de rioolheffing heeft verweerder gesteld dat rekening dient te worden gehouden met een bedrag van € 1.389.880,38 aan te verhalen BTW, een bedrag van € 5.000 aan kwijtschelding belastingen en een bedrag van € 34.476,06 aan geraamde oninbare belastingopbrengsten. Dit brengt het totaal aan geraamde lasten ter zake voor de rioolheffing op (€ 6.262.609 + € 1.429.356,44 =) € 7.691.965,44.  
       Ten aanzien van de afvalstoffenheffing heeft verweerder gesteld dat rekening dient te worden gehouden met een bedrag van € 1.727.803 aan te verhalen BTW, een bedrag van € 618.500 aan kwijtschelding belastingen en een bedrag van € 53.645,69 aan geraamde oninbare belastingopbrengsten. Dit brengt het totaal aan geraamde lasten ter zake voor de afvalstoffenheffing op (€ 9.421.744 + € 2.399.948,69 =) € 11.821.692,69. Dit betekent dat ter zake van de riool- noch ter zake van de afvalstoffenheffing sprake is van een overschrijding van de geraamde baten, aldus verweerder.  
       
       15. De rechtbank is van oordeel dat verweerder met bovengenoemde toelichting is geslaagd in het verschaffen van het vereiste inzicht in de ramingen. De rechtbank is voorts van oordeel dat verweerder gelet op het bepaalde in de artikelen 228a, derde lid en 229b, tweede lid, onder b, van de Gemeentewet, de BTW als last ter zake heeft aangemerkt. De rechtbank is gelet op het vorenoverwogene ten slotte van oordeel dat ter zake van de riool- noch ter zake van de afvalstoffenheffing sprake is van overschrijding van de opbrengstlimiet. Eisers beroepsgrond faalt derhalve. 
       
       16. Voor een matiging van de opgelegde aanslagen op de gronden zoals door eiser aangegeven ziet de rechtbank geen aanleiding aangezien de Gemeentewet noch de Wet milieubeheer noch de verordeningen hiertoe mogelijkheden bieden. 
       
       17. Gelet op het voorgaande dient het beroep ongegrond te worden verklaard. 
       
       
         
           Proceskosten 
         
       
       18. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.” 
       
       
         
           Standpunt belanghebbende 
         
       
       
         4.2.1. 
         Belanghebbende heeft in hoger beroep zijn in eerste aanleg ingenomen standpunten verduidelijkt. Het tarief onroerendezaakbelasting is volgens belanghebbende veel te hoog omdat op geen enkele wijze rekening is gehouden met geluidsoverlast (ringweg) en milieubelasting (fijnstof). Belanghebbende bepleit een verlaging van het tarief met 50%. Verlaging van het tarief is volgens belanghebbende veel transparanter dan het verlagen van de ieder jaar sterk schommelende WOZ-waarde van de woning.  
         
       
       
         4.2.2. 
         Aangaande de rioolheffing en de afvalstoffenheffing stelt belanghebbende dat de opbrengstlimieten voor beide heffingen zijn overschreden omdat de tarieven voor die heffingen in vergelijking tot eerdere jaren veel te hoog zijn vastgesteld. In dat verband stelt belanghebbende dat de gemeente in strijd handelt met de VNG-modellen kostenonderbouwing rioolheffing respectievelijk afvalstoffenheffing, waarin de BTW-compensaties worden geïntegreerd in de totale lastenbedragen van beide heffingen. Bovendien handelt de gemeente in strijd met het BBV door de baten en lasten niet naar hun brutobedrag (inclusief compensabele BTW) te ramen. Volgens belanghebbende betekent dit dat de gemeente ten onrechte de BTW waarvoor compensatie wordt verkregen, als een last ter zake opvoert. Belanghebbende wijst in dit verband op artikel 2, derde lid, van het BBV waarin is voorgeschreven dat de baten en lasten worden opgenomen voor hun brutobedrag, dus inclusief BTW. Alleen al het feit dat de gemeente dit voorschrift uit het BBV niet opvolgt, zou moeten leiden tot het onverbindend verklaren van de verordeningen, aldus belanghebbende. Hij wijst in dat verband op het zogenoemde Overbetuwe arrest (HR 17 februari 2017, ECLI:NL:HR:2017:253) en het rapport van de Rekenkamer van de gemeente Overbetuwe over kostendekkendheid van tarieven, waaruit volgens belanghebbende onthutsende conclusies zijn gekomen.  
         
       
       
         4.2.3. 
         Belanghebbende plaatst in zijn algemeenheid vraagtekens bij de communicatie met en transparantie naar de burgers door de gemeente en wijst in dat verband op HR 24 april 2009, ECLI:NL:HR:2009:BI1968, BNB 2009/159; de gemeente dient inzicht te geven in de kostenonderbouwing. Volgens belanghebbende is sprake van een gebrekkige financiële verslaglegging door de gemeente. Dat deze is voorzien van een accountantsverklaring acht belanghebbende niet van belang nu de accountant volgens belanghebbende onbetrouwbaar is. Belanghebbende concludeert dat de desbetreffende verordeningen geheel dan wel gedeeltelijk onverbindend moeten worden verklaard. Dit heeft ook te gelden voor de jaren 2017 en 2018.  
         
         
           
             Standpunt heffingsambtenaar 
           
         
       
       
         4.3.1. 
         De heffingsambtenaar heeft de standpunten van belanghebbende gemotiveerd betwist. Ter beantwoording van de vraag of in dit geval de opbrengstlimieten zijn overschreden heeft de heffingsambtenaar gesteld dat niet alleen dient te worden uitgegaan van de begrotingsposten maar tevens dat een aantal extracomptabele kostenposten in aanmerking moet worden genomen. Hij heeft daartoe bij de rechtbank een overzicht gegeven van die posten en deze in de gedingstukken toegelicht. Wat de rioolheffing betreft gaat het om de volgende posten: 
         
         
           Te verhalen BTW		          €	1.389.880,38 
           Kwijtschelding rioolheffing		       5.000,00 
           Oninbare rioolheffing			      34.476,06  + 
           				          €	1.429.356,44 
         
         
         
           Wat de afvalstoffenheffing betreft gaat het om de volgende posten: 
         
         
         
           Te verhalen BTW		          €	1.727.803,00 
           Kwijtschelding afvalstoffenheffing	   618.500,00 
           Oninbare afvalstoffenheffing		      53.645,69  + 
           				          €	2.399.948,69  
         
         
       
       
         4.3.2. 
         Indien deze extracomptabele kostenposten worden opgeteld bij de initieel geraamde lasten, komen de totaal geraamde lasten voor de rioolheffing uit op € 7.691.965,44; dit resulteert in een tekort van € 747.965,44. Voor de afvalstoffenheffing komen de totaal geraamde lasten dan uit op € 11.821.692,69 leidend tot een tekort van € 116.692,69. Er is dan ook geen overschrijding van de opbrengstlimieten aldus de heffingsambtenaar. 
         
         
           
             Oordeel Hof 
           
         
       
     
     
       4.4. 
       Voor zover belanghebbende met zijn standpunt tevens bedoeld heeft het geding in hoger beroep uit te breiden naar de jaren 2017 en 2018, kan het Hof hem daarin niet tegemoet komen. In eerste aanleg heeft het geschil in bezwaar en beroep zich beperkt tot de onder 1.1 vermelde aanslagen die alleen betrekking hebben op het belastingjaar 2016. Het geschil kan daarom in hoger beroep niet worden uitgebreid tot – aanslagen aangaande – andere jaren, aangezien artikel 7:1 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) voorschrijft dat daartegen eerst bezwaar moet worden gemaakt. Na de bezwaarprocedure zal eerst de procedure van het beroep bij de rechtbank moeten worden doorlopen alvorens hoger beroep kan worden ingesteld. De beroepsprocedure voor de rechtbank overslaan is niet mogelijk, aangezien de Awb die mogelijkheid op grond van artikel 7:1a alleen biedt voor de bezwaarprocedure.  
       
     
     
       4.5. 
       Inzake het tarief onroerendezaakbelasting acht het Hof het oordeel van de rechtbank en de daartoe gebezigde gronden juist en maakt deze tot de zijne. Het Hof voegt daar aan toe dat er voor de gemeente geen wettelijke mogelijkheid is om de tarieven onroerendezaakbelasting te laten differentiëren buiten de in artikel 220f Gemeentewet gegeven kaders. Dat betekent dat de gemeente wel een onderscheid mag aanbrengen tussen een gebruikersheffing en een eigenarenheffing, en binnen de eigenarenheffing wat betreft het te hanteren tarief mag differentiëren tussen eigenaren van woningen en van niet-woningen. Binnen die categorieën is het de gemeente evenwel niet toegestaan verder te differentiëren. Daarom kan met waardedrukkende factoren bij de tariefstelling geen rekening worden gehouden. Wel kunnen die factoren van invloed zijn op de WOZ-waarde; echter ook in hoger beroep heeft belanghebbende expliciet gesteld dat die waarde niet in geschil is. Het Hof komt daarom  niet toe aan een inhoudelijke beoordeling van de door belanghebbende gestelde waardedrukkende factoren.  
       
       
       
         4.6.1. 
         Het Hof acht het juridische kader dat door de rechtbank voor de verdeling van de stelplicht en bewijslast tot uitgangspunt is genomen voor de vraag of de opbrengstlimieten inzake de rioolheffing en de afvalstoffenheffing zijn overschreden, juist en maakt het tot de zijne. Het Hof voegt daar aan toe dat hoewel artikel 228a Gemeentewet voor de rioolheffing en artikel 15.33 Wet milieubeheer voor de afvalstoffenheffing geen expliciete bepaling bevatten inzake de opbrengstlimiet, dit onverlet laat dat de jurisprudentie van de Hoge Raad omtrent de limietoverschrijding als bedoeld in artikel 229b Gemeentewet overeenkomstig kan worden toegepast (vgl. HR 23 mei 2014, ECLI:NL:HR:2014:1193, BNB 2014/142). Belanghebbende wijst er terecht op dat bij vermeende overschrijding van de opbrengstlimit de heffingsambtenaar inzicht dient te verschaffen in de desbetreffende ramingen (vgl. HR 24 april 2009, ECLI:NL:HR:2009:BI1968, BNB 2009/159). Verder is in dit verband in HR 6 januari 2012, ECLI:NL:HR:2012:BR0676 overwogen:  
         
         
           “Dat inzicht kan worden verschaft op basis van de gemeentelijke begroting, maar ook op basis van andere gegevens, waaronder ook gegevens die niet bekendgemaakt zijn ten tijde van de vaststelling van de verordening (zie HR 16 april 2010, [ECLI:NL:HR:2010:BM1236], BNB 2010/226). Daarbij dient als uitgangspunt te worden genomen dat het wel moet gaan om gegevens die zijn terug te voeren op baten en lasten die in de gemeentebegroting zijn opgenomen. Die begroting moet immers als uitgangspunt dienen voor de ramingen (zie Kamerstukken 1987/88, 20 565, nr. 3, blz. 14).” 
         
         
         
           In de hier bedoelde Kamerstukken is vermeld: 
         
         
         
           “Het gaat erom, dat de gemeente in staat wordt gesteld de te maken uitgaven vergoed te krijgen en het is duidelijk, dat bij een vaststelling van dergelijke kostenbedragen geen exactheid kan worden bereikt. (…) Dat is dan ook de reden dat in de voorgestelde eerste volzin van artikel 279 is bepaald dat de goedkeuring niet wordt verleend indien de opbrengst van de rechten uitgaat boven de gemeentelijke uitgaven. In verband met het feit dat exacte ramingen niet kunnen worden opgesteld, kan er met redelijke schattingen worden gewerkt. In de praktijk zullen de begrotingscijfers als uitgangspunt moeten worden genomen.” 
         
         
       
       
         4.6.2. 
         Artikel 2, derde lid, BBV en de daarop gegeven toelichting luiden:  
         
         
           “1. (…) 
           3. De baten en lasten worden geraamd dan wel verantwoord tot hun brutobedrag.” 
           (…) 
         
         
         
           “Het derde lid benadrukt dat de baten en lasten bruto verantwoord 
           dienen te worden, omdat provinciale staten en de raad een beeld dienen 
           te hebben van de integrale baten en lasten. Indien de baten en lasten met 
           elkaar worden verrekend, dus netto zouden worden geraamd of verantwoord, 
           heeft provinciale staten respectievelijk de raad geen goed beeld 
           van de totaalbedragen van de begroting of jaarstukken. Wel dient hier 
           volledigheidshalve te worden opgemerkt dat de compensabele BTW niet 
           als last dient te worden aangemerkt. Compensabele BTW is BTW die 
           provincies en gemeenten krijgen gecompenseerd door het Rijk via de Wet 
           op het BTW-compensatiefonds. Hierdoor is deze BTW geen last. Zowel bij 
           de programma’s als bij de productenraming en productenrealisatie wordt 
           daarmee op dezelfde wijze omgegaan.” 
         
         
         
         
           Over BTW op activa is op p. 73 van de Nota van toelichting op het BVV het volgende vermeld: 
         
         
         
           “De BTW op activa wordt niet geactiveerd, als deze compensabel is volgens de wet op het BTW-compensatiefonds. Dit is overeenkomstig de uitkomsten van het bestuurlijk overleg tussen Rijk, VNG en IPO waar is gekozen voor de zogenaamde netto methode, die inhoudt dat wordt geactiveerd zonder BTW. Dit is ook overeenkomstig de toelichting op 
           artikel 2 waarin is aangegeven dat compensabele BTW niet als last wordt beschouwd.” 
         
         
       
       
         4.7.1. 
         Aangaande de BTW overweegt het Hof als volgt. De heffingsambtenaar heeft onweersproken verklaard dat de gemeente in overeenstemming met artikel 2, derde lid, BBV ervoor gekozen heeft om in de begroting niet als kostenpost te vermelden de BTW die recht geeft op een bijdrage uit het BTW-compensatiefonds. Daarmee wordt deze post niet intra-comptabel in de begroting opgenomen, hetgeen naar het oordeel van het Hof in overeenstemming is met het voorschrift van artikel 2, derde lid, BBV. Dit laatste volgt ook uit de op artikel 2, derde lid, BBV gegeven toelichting (zie onder 4.6.2). Voor zover belanghebbendes standpunt inhoudt dat de gemeente bij de ramingen van baten en lasten in het geheel geen rekening mag houden met de BTW die zal worden gecompenseerd uit het BTW-compensatiefonds, berust het naar het oordeel van het Hof op een onjuiste rechtsopvatting. Immers voor de rioolheffing bepaalt artikel 228a, derde lid, Gemeentewet dat die BTW mede behoort tot de kosten als bedoeld in het eerste lid van dat artikel. Voor de afvalstoffenheffing is een vergelijkbare bepaling opgenomen in artikel 15.33, derde lid, Wet milieubeheer (vgl. Hof Amsterdam 5 december 2017, ECLI:NL:GHAMS:2017:551). Dit betekent dat de middels het compensatiefonds te verhalen BTW die door de gemeente extracomptabel is geraamd, door de heffingsambtenaar terecht is aangemerkt als behorend tot de in artikel 228a, eerste lid, Gemeentewet en artikel 15.33, eerste lid, Wet milieubeheer bedoelde kosten. Voor de rioolheffing is dit uitgangspunt overigens expliciet verwoord door de Commissie BBV in haar Notitie Riolering (zie onder 2.3). Het beroep dat belanghebbende in dit verband heeft gedaan op het Overbetuwe arrest, wordt verworpen. Anders dan in die zaak is in de onderhavige zaak gesteld noch gebleken dat de gemeente jarenlang overschotten heeft gerealiseerd met de rioolheffing, en die overschotten net als de gemeente Overbetuwe, steeds heeft verantwoord op een rekening bestemmingsreserve riolering, om vervolgens een deel van die reserve toe te voegen aan de algemene middelen. Evenmin is gebleken dat de gemeente in strijd met de voor haar geldende comptabiliteitsvoorschriften zou hebben gehandeld zoals wel is geoordeeld ten aanzien van de gemeente Overbetuwe. Voor zover belanghebbende heeft willen betogen dat een conform de desbetreffende VNG-modellen opgestelde kostenonderbouwing ter zake van de riool- en afvalstoffenheffing ontbreekt, is het Hof van oordeel dat de heffingsambtenaar zich terecht op het standpunt heeft gesteld dat het hierbij gaat om een model kostenonderbouwing van de VNG en niet om een dwingend voorschrift. De gemeente is daarom vrij om van die modellen af te wijken; het komt uiteindelijk aan op de vraag of de heffingsambtenaar het vereiste inzicht heeft gegeven (op de wijze zoals vermeld onder 4.6.1) in de in aanmerking te nemen (geraamde) baten en lasten.  
         
       
       
         4.7.2. 
         Tegen het door de heffingsambtenaar gegeven cijfermatige overzicht en de toelichting daarop heeft belanghebbende ingebracht dat de BTW waarvoor een recht op bijdrage bestaat uit het BTW-compensatiefonds, reeds in de begroting is verwerkt, dan wel twee keer in aanmerking is genomen; één keer als last en één keer om een bijdrage te ontvangen uit het fonds. Het Hof stelt vast dat deze stellingen van belanghebbende tegenstrijdig lijken aan hetgeen hij eerder heeft aangevoerd over het niet verwerken van deze BTW in de begroting door de gemeente. Verder overweegt het Hof dat de begroting enerzijds en de specifieke ramingen van baten en lasten ter bepaling van de tariefstellingen voor de rioolheffing en afvalstoffenheffing anderzijds, niet kunnen worden vereenzelvigd. Immers er is deels sprake van extracomptabele posten die niet in de begroting voorkomen maar wel worden meegenomen bij de ramingen. Daarom worden deze stellingen van belanghebbende niet gesteund door de feiten.   
         
       
       
         4.7.3. 
         Belanghebbende heeft voor het eerst in zijn pleidooi voor het Hof nog opgemerkt dat hij “ grote twijfel [heeft] of alle BTW bedragen wel toepasbaar zijn. Dat heeft met name betrekking op portokosten-subsidies-abonnementen en bijdragen van derden. ” Het Hof overweegt als volgt. Nadat belanghebbende de overschrijding van de opbrengstlimiet aan de orde heeft gesteld en de heffingsambtenaar inzage in de desbetreffende ramingen heeft verschaft, kan het verstrekken van nadere inlichtingen uitsluitend van de heffingsambtenaar  worden verlangd voor zover de belanghebbende gemotiveerd heeft gesteld waarom naar zijn oordeel ten aanzien van een of meer bepaalde posten in de raming redelijke twijfel bestaat of sprake is van een 'last ter zake'. Tot de 'lasten ter zake' behoren niet alleen posten die rechtstreeks samenhangen met de verleende diensten waarvoor de rechten worden geheven, maar ook aan die diensten toe te rekenen indirecte kosten (vlg. HR 4 april 2014, ECLI:NL:HR:2014:777, BNB 2014/148). Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende – nog afgezien van de omstandigheid dat hij voormelde opmerking eerst ter zitting heeft gedaan waardoor de heffingsambtenaar zich hiertegen niet adequaat heeft kunnen verweren – onvoldoende gemotiveerd gesteld waarom naar zijn oordeel ten aanzien van de hier door hem genoemde posten in de ramingen redelijke twijfel bestaat of sprake is van 'lasten ter zake', meer specifiek de kosten bedoeld in artikel 228a, eerste lid, Gemeentewet en artikel 15.33, eerste lid, Wet milieubeheer. Belanghebbende heeft immers volstaan (ter zake van de hiervoor vermelde posten) met de stelling dát hij “grote twijfel heeft of alle BTW-bedragen wel toepasbaar zijn”, zonder toe te lichten waarom naar zijn mening redelijke twijfel bestaat of (volledig) sprake is van een ‘last ter zake’. Het is het Hof ook niet gebleken dat het hier zou gaan om posten waarvan de BTW niet is terug te voeren op baten en lasten die in de gemeentebegroting zijn opgenomen. Weliswaar heeft belanghebbende nog aangevoerd dat een belangrijk deel van de BTW ten onrechte in het door de heffingsambtenaar verstrekte overzicht is vermeld omdat het gemeentelijke afvalverwerkingsbedrijf geheel geen BTW aan de gemeente in rekening brengt. Het Hof acht die stelling evenwel zonder feitelijke grondslag en neemt daarbij in aanmerking dat de heffingsambtenaar in reactie op die stelling onweersproken heeft verklaard dat het gemeentelijke afvalverwerkingsbedrijf ( [X] N.V.)  per 1 januari 2014 is verzelfstandigd en als ondernemer voor de omzetbelasting dient te worden aangemerkt, zodat terecht BTW in rekening is gebracht aan de gemeente.  
         
       
       
         4.7.4. 
         Ten aanzien van de extracomptabele posten ‘kwijtschelding’ en ‘oninbaarheid’ heeft belanghebbende het standpunt ingenomen dat deze posten thuishoren bij de geraamde baten en niet bij de geraamde lasten. Door de baten met die posten te verminderen wordt aldus belanghebbende voorkomen dat de burgers geconfronteerd worden met een lastenverzwaring. Het Hof kan belanghebbende hierin niet volgen. Door deze posten expliciet onder de geraamde lasten te benoemen, maakt de gemeente deze lasten, die ieder hun eigen ontstaansgrond hebben, inzichtelijk. Die inzichtelijkheid draagt bij aan de door belanghebbende voorgestane transparantie, terwijl het tegenovergestelde zou worden bereikt door een verdichting van de post geraamde baten. Een verlaging van de geraamde baten in de door belanghebbende bepleite zin zou ook niet leiden tot een andere belastingdruk zoals belanghebbende stelt, omdat die verlaging in dezelfde mate een beperking van de groep belastingplichtigen zou inhouden. Het Hof is dan ook van oordeel dat de gemeente deze posten in redelijkheid heeft kunnen aanmerken als ‘lasten ter zake’, meer specifiek als kosten bedoeld in artikel 228a, eerste lid, Gemeentewet en artikel 15.33, eerste lid, Wet milieubeheer.  
         
       
       
         4.7.5. 
         Hetgeen hiervoor is overwogen in 4.7.1 t/m 4.7.4 leidt het Hof tot het oordeel dat de heffingsambtenaar met de door hem verstrekte inlichtingen en daarop gegeven toelichting het vereiste inzicht heeft verschaft in de ramingen van de lasten ter zake. Daarmee is ook aannemelijk gemaakt dat geen sprake is van de door belanghebbende gestelde overschrijding van de opbrengstlimieten. Het Hof merkt daarbij nog op dat het tegendeel niet volgt uit al hetgeen belanghebbende overigens heeft gesteld en aangevoerd, en derhalve evenmin uit de door belanghebbende opgemaakte overzichten waarin de stijging van de tarieven rioolheffing en afvalstoffenheffing voor de jaren 2016 t/m 2018 is vergeleken met de (gemiddelde) stijging van die tarieven in de negen daaraan voorafgaande jaren. Bij die overzichten kan nog de kanttekening worden geplaatst dat met ingang van 2015 een drietal gemeenten is opgegaan in de nieuwe gemeente Alkmaar.  
       
     
     
       4.8. 
       Belanghebbende heeft naast voormelde standpunten en stellingen nog een aantal andere grieven aangevoerd zoals het niet reageren door de gemeente op een aantal brieven van belanghebbende, en meer algemeen een gebrek aan communicatie met en transparantie naar de burgers. Uit de gedingstukken noch uit hetgeen partijen over en weer over de communicatie en transparantie hebben aangevoerd is het Hof gebleken dat op de zaak betrekking hebbende stukken in het dossier ontbreken. Voor zover belanghebbende communiceert met de gemeente – al dan niet in zijn functie als [functiebenaming] – heeft de heffingsambtenaar terecht gesteld dat in het onderhavige geding alleen de communicatie een rol speelt die is terug te voeren op de aan belanghebbende opgelegde aanslagen en zijn grieven betreffende de opbrengstlimieten. Het Hof merkt daarbij op dat belanghebbendes klachten over de communicatie en transparantie zo algemeen gesteld zijn dat deze zonder nadere toelichting en concretisering – welke ontbreekt – niet kunnen leiden tot de door hem gestelde strijd met enig algemeen beginsel van behoorlijk bestuur. Het voorgaande leidt tezamen met de onder 4.4, 4.5 en  4.7.5 gegeven oordelen tot de conclusie dat de onderhavige aanslagen terecht en naar juiste bedragen aan belanghebbende zijn opgelegd.  
       
       
         
           Slotsom 
         
       
     
     
       4.9. 
       Al hetgeen hiervoor is overwogen leidt tot het oordeel dat het hoger beroep van belanghebbende ongegrond is, en dat de uitspraak van de rechtbank dient te worden bevestigd. De stellingen van belanghebbende dat de uitspraak van de rechtbank onvoldoende gemotiveerd is en/of blijk geeft van vooringenomenheid worden verworpen wegens gebrek aan feitelijke grondslag. 
       
     
   
   
     
       5 
       5. Kosten 
     
     
       Het Hof vindt geen aanleiding om een der partijen te veroordelen in de proceskosten van de andere partij. 
     
     
     
     
     
   
   
     
       6 
       6. Beslissing 
     
     
       Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank. 
     
     
     
     
       De uitspraak is gedaan door mrs. R.C.H.M. Lips, voorzitter, E.A.G. van der Ouderaa en H.E. Kostense, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. C. Lambeck als griffier. De beslissing is op 13 juni 2019 in het openbaar uitgesproken. 
     
     
     
     
     
     
       Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen: 
     
     1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd. 
     2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: 
     a. de naam en het adres van de indiener; 
     b. een dagtekening; 
     c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; 
     d. de gronden van het beroep in cassatie. 
     
       Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. 
       In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.