ECLI: ECLI:NL:PHR:2010:BM4423

Titel: ECLI:NL:PHR:2010:BM4423 Parket bij de Hoge Raad , 21-12-2010 / 08/04591

Gerecht: Parket bij de Hoge Raad

Datum uitspraak: 2010-12-21

Zaaknummer: 08/04591

Proceduretype: 

Onderwerp: Strafrecht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Conclusie

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:PHR:2010:BM4423

---

HR: art. 81 RO en overschrijding redelijke termijn in cassatie.

Nr. 08/04591 
       Mr. Machielse 
       Zitting 11 mei 2010 
     
     
     Conclusie inzake: 
     
     [verdachte 4](1) 
     
     1. Het Gerechtshof 's-Gravenhage, zitting houdende te 's-Hertogenbosch, heeft verdachte op 29 februari 2008 voor:  
     
     
       1. en 2. telkens: 
       Medeplegen van het opzettelijk een bij de belastingwet voorziene aangifte onjuist doen, terwijl het feit ertoe strekt dat te weinig belasting wordt geheven, meermalen gepleegd. 
       3.A.: 
       Medeplegen van opzettelijk als degene die ingevolge de Belastingwet verplicht is tot het voeren van een administratie overeenkomstig de daaraan bij of krachtens de belastingwet gestelde eisen, zodanige administratie niet voeren, terwijl het feit ertoe strekt dat te weinig belasting wordt geheven, begaan door een rechtspersoon, terwijl hij feitelijke leiding heeft gegeven aan de verboden gedraging, meermalen gepleegd; 
       en 
       Medeplegen van opzettelijk als degene die ingevolge de Belastingwet verplicht is tot het bewaren van boeken, bescheiden en andere gegevensdragers, deze niet bewaren, terwijl het feit ertoe strekt dat te weinig belasting wordt geheven, begaan door een rechtspersoon, terwijl hij feitelijke leiding heeft gegeven aan de verboden gedraging, meermalen gepleegd. 
       3.B.: 
       Medeplegen van opzettelijk als degene die ingevolge de Belastingwet verplicht is tot het voeren van een administratie overeenkomstig de daaraan bij of krachtens de belastingwet gestelde eisen, zodanige administratie niet voeren, terwijl het feit ertoe strekt dat te weinig belasting wordt geheven, begaan door een rechtspersoon, terwijl hij feitelijke leiding heeft gegeven aan de verboden gedraging; 
       en 
       Medeplegen van opzettelijk als degene die ingevolge de Belastingwet verplicht is tot het bewaren van boeken, bescheiden en andere gegevensdragers, deze niet bewaren, terwijl het feit ertoe strekt dat te weinig belasting wordt geheven, begaan door een rechtspersoon, terwijl hij feitelijke leiding heeft gegeven aan de verboden gedraging, meermalen gepleegd. 
       4.: 
       Medeplegen van valsheid in geschrift, begaan door een rechtspersoon, terwijl hij feitelijke leiding heeft gegeven aan de verboden gedraging, meermalen gepleegd. 
       5.: 
       Deelneming aan een organisatie die tot oogmerk heeft het plegen van misdrijven. 
       6.A. en 6.B. telkens: 
       Medeplegen van opzettelijk een der in artikel 10 van de Coordinatiewet Sociale Verzekeringen bedoelde verplichtingen, niet juist nakomen, begaan door een rechtspersoon, terwijl hij feitelijke leiding heeft gegeven aan de verboden gedraging, 
       meermalen gepleegd, 
     
     
     veroordeeld tot een gevangenisstraf voor de duur van 12 maanden, waarvan zes maanden voorwaardelijk. 
     
     2. Mr. F.H.H. Sijbers, advocaat te 's-Gravenhage, heeft cassatie ingesteld. Mr. P.M. van Russen Groen, advocaat te 's-Gravenhage, heeft een schriftuur ingezonden, houdende zes middelen van cassatie. Bij brief van 15 april 2010 heeft mr. Van Russen Groen het zesde middel ingetrokken. 
     
     3.1. Het eerste middel klaagt dat het hof het verweer dat controlebevoegdheden tijdens de opsporingsfase zijn aangewend terwijl daarbij niet de waarborgen die daarbij horen zijn in acht genomen heeft verworpen op gronden die deze verwerping niet kunnen dragen. 
     
     3.2. Het hof heeft het beroep op dit misbruik van bevoegdheid aldus samengevat en verworpen: 
     
     "6. Ontvankelijkheid van het openbaar ministerie 
     
     
       B.1. 
       Op de gronden als in de door hem overgelegde pleitnotities vervat, waarbij tevens zijn herhaald verweren met de onderbouwing daarvan zoals die zijn gevoerd in eerste aanleg, heeft de raadsman bepleit dat het openbaar ministerie in zijn strafvervolging niet-ontvankelijk behoort te worden verklaard. 
       Dit verweer valt uiteen in twee delen welke delen hierna kort en zakelijk worden weergegeven onder B.2. (met de daarbij behorende onderdelen) en B.3. 
     
     
     
       B.2. 
       De raadsman voert aan dat [G] (het hof begrijpt: de in de tenlastelegging genoemde [G] vennootschappen te weten [F] B.V., [A] B.V., [B] B.V., [C] B.V., [E] B.V. en [D] B.V.: hierna [G]) tijdens de controlefase als verdachte had moeten worden aangemerkt. Doordat dit is verzuimd zijn de waarborgen die aan een verdachte toekomen ten tijde van de uitoefening van controlebevoegdheden geschonden. 
       De onregelmatigheden die aldus hebben plaatsgevonden hadden voor het openbaar ministerie aanleiding moeten zijn om niet tot vervolging over te gaan en dienen thans, zo begrijpt het hof, voor het hof aanleiding te zijn om het openbaar ministerie niet ontvankelijk te verklaren in zijn vervolging. In het verlengde daarvan dient het oordeel van het openbaar ministerie om wél tot vervolging over te gaan, zo begrijpt het hof, eveneens bij de beoordeling van de ontvankelijkheid in de vervolging te worden betrokken. Het hof merkt op dat - nu in de pleitnotities meermalen wordt gesteld dat [G] door de ambtenaren van de belastingdienst als verdachte had moeten worden aangemerkt dat [G] niet de gedagvaarde verdachte is. Het hof begrijpt het betoog van de raadsman aldus dat hij betoogt dat (ook) zijn cliënt destijds reeds als verdachte had moeten worden aangemerkt en dat ook waarborgen die hem toekwamen zijn geschonden bij de uitoefening van controlebevoegdheden door de ambtenaren van de belastingdienst. 
     
     
     Ter onderbouwing van dit verweer heeft de raadsman een aantal (deel-)aspecten naar voren gebracht, te weten - kort en zakelijk weergegeven - (B.2.1. tot en met B.2.6.): 
     
     
       B.2.1. 
       De ambtenaren van de belastingdienst hebben onrechtmatig gehandeld omdat zij verdachte reeds bij de start van het preplanningsonderzoek, te weten op 10 februari 2003, hadden dienen aan te merken als verdachte in de zin van artikel 27 van het Wetboek van Strafvordering (verder te noemen: SV) en hem dientengevolge de cautie hadden moeten geven.  
       Immers, reeds op dat moment was er sprake van een vermoeden dat fiscale regels niet werden nageleefd, gelet op een melding van [betrokkene 1] in november 2002. Deze melding werd betrouwbaar geacht en kreeg in december 2002 en januari 2003 een vervolg door diverse gesprekken die toen met [betrokkene 1] zijn gevoerd. 
       Vervolgens zijn op 12 februari 2003 papiersnippers aangetroffen naast een vuilcontainer, hetgeen zou wijzen op vernietiging van de administratie. Het preplanningsonderzoek is echter eerst na een melding van [betrokkene 2] in maart 2003 stopgezet. 
     
     
     
       B.2.2. 
       De belastingdienst heeft voorts, doordat verdachte niet tijdig als verdachte is aangemerkt gevolghandelingen teweeg gebracht, bestaande uit het weggooien van de administratie en het aanwenden van de gumregel (het hof: de verborgen optie in het programma Tickview van het kassasysteem Finishing Touch), of althans aanvang van het gebruik van die gumregel en voortzetting van het gebruik teweeggebracht. 
     
     
     
       B.2.3. 
       De belastingdienst heeft voorts misbruik gemaakt van haar controlebevoegdheden en het preplanningsonderzoek heeft in strijd met de beginselen van een goede procesorde plaatsgevonden. De controlehandelingen die tijdens het preplanningsonderzoek werden uitgeoefend hadden niet tot doel om inzicht te krijgen in de administratie van de betreffende 
       [G]vennootschappen, maar zagen op het verifiëren en controleren van hetgeen [betrokkene 1] tegenover de ambtenaren van de belastingdienst had verklaard, zodat er sprake is van détournement de pouvoir. 
     
     
     
       B.2.4. 
       Alle tijdens het preplanningsonderzoek verkregen informatie, welke gelet op het vorenstaande als onrechtmatig verkregen moet worden bestempeld, is het strafrechtelijk onderzoek ingestroomd en houdt rechtstreeks verband met beslissingen die zijn genomen in het selectieoverleg en het tripartite-overleg (verder te noemen: TPO), alsmede met de definitieve beslissing van het openbaar ministerie tot vervolging.  
       Zo is door de mededeling van de directie, dat het loon uitsluitend per bank/giro wordt betaald, - naast de verdenking dat er fiscale delicten waren gepleegd (waaraan twee punten zijn toegekend gelet op het fiscale nadeel) - tevens de verdenking ontstaan dat er sprake was van andere strafbare feiten dan fiscale delicten en is daaraan tijdens het TPO een derde punt 
       toegekend in het kader van de Aanmelding, Transactie en Vervolgingsrichtlijnen (verder te noemen ATV). Vervolgens is besloten om over te gaan tot strafvervolging, terwijl voornoemde mededeling, gelet op het cautieverzuim, niet in de ATV-melding opgenomen had mogen worden. 
     
     
     
       B.2.5. 
       Voorts zijn tijdens het preplanningsonderzoek diverse kassabestanden verkregen, welke enerzijds in het strafrechtelijk onderzoek zijn gebruikt, terwijl anderzijds deze kassabestanden actief en afhankelijk van de wil van de belastingplichtige zijn opgeslagen - omdat de ambtenaren van de belastingdienst de belastingplichtige daartoe hebben verplicht - en verstrekt. 
     
     
     
       B.2.6. 
       De conclusie van de raadsman met betrekking tot de hiervoor weergegeven deelaspecten luidt dat het openbaar ministerie niet tot vervolging had mogen overgaan. De officier van justitie die bij het TPO aanwezig is geweest, had moeten concluderen dat de tijdens het preplanningsonderzoek vergaarde informatie op onrechtmatige wijze was verkregen, nu het 
       bepaalde van artikel 27 SV niet in acht is genomen. Door die informatie toch te gebruiken bij het TPO maar ook daarna heeft het openbaar ministerie gehandeld in strijd met het beginsel van fair trial en heeft het artikel 6 EVRM geschonden. 
     
     
     
       B.3. 
       Naast het onder B2 weergegeven standpunt is voorts naar voren gebracht dat het openbaar ministerie, aldus de raadsman, een kwalijke rol heeft gespeeld bij het verhullen van stukken. 
       Ten aanzien van dit standpunt merkt het hof op dat de pleitnota van de raadsman (pleitnotitie in hoger beroep van mr. Sijbers, randnummers beginnend met 2.6., welk onderdeel de raadsman van verdachte eveneens heeft bepleit) op dit punt, gelet op de opbouw van de pleitnota, in dier voege zal worden gelezen dat de raadsman met dit standpunt eveneens heeft bedoeld de niet-ontvankelijkheid van het openbaar ministerie te bepleiten, een en ander niettegenstaande de toch heldere bewoordingen gebezigd in randnummer 2.7.3. van de pleitnotitie van mr. Sijbers. 
     
     
     
       Zowel de belastingdienst als het openbaar ministerie hebben jegens verdachte geen transparantie betracht en hebben de gang van zaken tijdens de (aanloop tot de) controle door ambtenaren van de belastingdienst in februari 2003 willen verhullen. Zo is tijdens het preplanningsonderzoek niet aan verdachte gemeld dat er een tipgever was en dat er zodoende 
       sprake was van een ernstige verdenking jegens [G]. Voorts werden de ATV-melding en andere stukken, waaronder de gespreksverslagen met [betrokkene 1], niet aan het dossier toegevoegd. Hierbij heeft de officier van justitie een actieve rol gespeeld door de ambtenaren van de belastingdienst opdracht te geven geen stukken te verstrekken, hetgeen onder meer volgt uit het gevoerde e-mailverkeer tussen de officier van justitie en de toenmalige voorzitter van de rechtbank Rotterdam, nevenzittingsplaats Maastricht. Pas in hoger beroep zijn de ATV-melding en een aantal andere stukken in het dossier gevoegd en daarmee ter beschikking van de verdediging gekomen (pleitnotitie mr. Sijbers, randnummers beginnend met 2.6.). Verdachte heeft door de handelwijze van de belastingdienst en het openbaar ministerie ernstig nadeel ondervonden, aldus de raadsman. 
     
     
     
       C. 
       Het hof overweegt ten aanzien van deze verweren als volgt. 
     
     
     
       C.1. 
       Uit de stukken en het verhandelde ter terechtzitting blijkt het navolgende. 
       - [verdachte 1], [verdachte 2], [verdachte 3] en [verdachte 4] maakten in de ten laste gelegde periode deel uit van de directie van een of meer vennootschappen van [G]. Het hof slaat daarbij acht op het feit dat [A] BV per 19 december 2003 is verkocht. 
       - In 2000 en 2001 hebben zogenaamde waarnemingen ter plaatse (verder te noemen: WTP) plaatsgevonden bij [B] BV, [A] BV en [F] BV. Eind 2002 is het belastingdossier van de tot het [G]-concern behorende vennootschappen overgedragen aan een andere eenheid binnen de Belastingdienst, te weten de eenheid Grote Ondernemingen Rotterdam (verklaring [betrokkene 3] bij de rechter-commissaris d.d. 22 september 2005).  
       - Vervolgens is een zogenoemd preplanningsonderzoek (verder te noemen: (preplannings)onderzoek) opgezet, teneinde de organisatie en administratie van het  concern in kaart te brengen. De reden daarvoor was gelegen in het feit dat de vorige 
       eenheid daar niet aan was toegekomen. 
       - Tijdens de voorbereiding van het (preplannings)onderzoek is op 11 november 2002 bij de belastingdienst een brief van [betrokkene 1] binnengekomen over [F] BV en hebben een aantal gesprekken met haar plaatsgevonden. 
       - De voorbereiding is voortgezet en uiteindelijk is per brief van 4 februari 2003 bij [G] het (preplannings)onderzoek, in het kader waarvan het eerste bezoek zou plaatsvinden op 10 februari 2003, aangekondigd. Laatstgenoemde datum is in overleg met [betrokkene 4], de adviseur van de directie van [G], bepaald. 
       - De bezoeken aan [G] hebben plaatsgevonden op 10, 11 en 12 februari 2003 (zie onder meer Van Voorden, gespreksaantekeningen gevoegd bij de brief van de advocaat-generaal d.d. 9 januari 2008). Bij die bezoeken zijn de bedrijven van verschillende vennootschappen van [G] bezocht waaronder die van vennootschappen die niet in de tenlastelegging zijn genoemd. Bij een deel van die bezoeken waren steeds [verdachte 1] en [verdachte 3] aanwezig. 
       - Tijdens die bezoeken hebben ambtenaren van de belastingdienst gesproken met medewerkers van de bezochte bedrijven. 
       - Na de vorenbedoelde bezoeken van ambtenaren van de belastingdienst zijn op 12 februari 2003 naast een vuilcontainer diverse restanten papier gevonden die kennelijk afkomstig waren uit een papierversnipperaar. 
       - Op 13 maart 2003 heeft [betrokkene 2], floormanager bij [F] BV zich bij de belastingdienst gemeld met een tip over het betalen van zwarte lonen bij [F] BV. Vervolgens is het (preplannings)onderzoek stopgezet en is op 1 april 2003 een ATVmelding opgesteld, omdat naar aanleiding van de melding van [betrokkene 2] bij de ambtenaren van de belastingdienst een redelijk vermoeden was ontstaan dat er binnen [G] strafbare feiten werden gepleegd. 
     
     
     
       C.2.1. 
       Het hof stelt voorop dat het in de artikelen 47 en 49 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (verder te noemen AWR), melding maakt van verplichtingen van een ieder. Uit deze verplichtingen vloeien bevoegdheden van de ambtenaren van de belastingdienst voort. De uitoefening van deze bevoegdheden zullen in de regel plaatsvinden in het kader van een controle bij een belastingplichtige. 
       Naar het oordeel van het hof heeft de in de praktijk gegroeide typering van facetten van een onderzoek - waaronder de typering preplanningsonderzoek - niet tot gevolg dat er dan sprake zou zijn van een ander onderzoek dan als bedoeld in de artikelen 47 en 49 AWR. 
     
     
     
       Het hof merkt voorts op dat - ingeval er een verdenking bestaat zoals bedoeld in artikel 27 SV - controlebevoegdheden mede ten behoeve van de opsporing mogen worden ingezet. Daarbij dienen dan de waarborgen die aan een verdachte toekomen in acht te worden genomen. Dit betekent onder meer dat, als aan een persoon - indien hij als verdachte dient te worden  
       aangemerkt - vragen worden gesteld tegen de achtergrond van een controlebevoegdheid, aan die persoon de cautie zal moeten worden gegeven. 
       Controlebevoegdheden mogen - ingeval er een verdenking bestaat als bedoeld in artikel 27 SV - niet louter ten behoeve van de opsporing worden ingezet. Dat zou kunnen leiden tot het oordeel dat er sprake is van misbruik van die bevoegdheid (détournement de pouvoir). 
     
     
     
       C.2.2. 
       Het hof is van oordeel - tegen de achtergrond van hetgeen hiervoor onder C.1. is weergegeven - dat de aanwezigheid van informatie van slechts één tipgever voorafgaand aan de bezoeken aan [G] in februari 2003, wellicht de vraag heeft doen rijzen bij de ambtenaren van de belastingdienst of mogelijk bij [F] strafbare feiten werden gepleegd, doch zeker 
       niet dwong tot de conclusie dat er sprake was van een redelijk vermoeden als bedoeld in artikel 27 SV ten aanzien van [F] BV of verdachte, laat staan ten aanzien van de overige [G]-vennootschappen of verdachte. 
       Ook overigens is niet gebleken van aanwijzingen dat er reeds voorafgaande aan het (preplannings)onderzoek sprake was van een redelijk vermoeden in de zin van artikel 27 SV ten aanzien van [G] of verdachte. Ten overvloede merkt het hof nog op dat de ambtenaren van de belastingdienst bereid waren om in overleg met [betrokkene 4] tot een datum te komen voor wat 
       betreft de bezoeken. Gelet op de risico's die kunnen voortvloeien uit zo'n "afspraak op termijn" is deze opstelling van de belastingdienst een contra-indicatie voor de stelling dat er op dat moment bij de belastingdienst reeds een redelijk vermoeden als bedoeld in artikel 27 SV zou bestaan. 
       Het vorenstaande in ogenschouw nemend is er derhalve geen aanleiding te concluderen dat de ambtenaren van de belastingdienst tijdens het (preplannings)onderzoek op onrechtmatige wijze jegens [G] en verdachte gebruik hebben gemaakt van de hen toekomende controlebevoegdheden. De ambtenaren waren niet gehouden verdachte de cautie te geven.  
       Nu in het verweer tevens is opgemerkt dat ook aan anderen dan verdachte met wie tijdens die bezoeken is gesproken, de cautie had moeten worden gegeven, overweegt het hof enerzijds dat niet is gebleken dat die anderen in die fase als verdachte werden c.q. hadden moeten worden aangemerkt en anderzijds dat - zelfs indien daar anders over zou moeten 
       worden geoordeeld - een eventuele schending van het bepaalde in artikel 27 SV niet leidt tot het oordeel dat daardoor verdachte in enig rechtens te beschermen belang is getroffen. Ook onder die omstandigheden zijn derhalve verklaringen van anderen bruikbaar voor het bewijs voor zover het de zaak van verdachte betreft. 
     
     
     Het feit dat op 12 februari 2003 papiersnippers zijn aangetroffen dwingt naar het oordeel van het hof niet tot de conclusie dat er vanaf dat moment sprake zou zijn van een redelijk vermoeden als bedoeld in artikel 27 SV. 
     
     
       Nu er naar het oordeel van het hof geen sprake is van een verdenking zoals bedoeld in artikel 27 SV jegens [G] of verdachte, ook niet wanneer de onderdelen van het verweer in onderlinge samenhang worden bezien, zijn de door de ambtenaren gehanteerde controlebevoegdheden dus niet ingezet mede ten behoeve van de opsporing, laat staan louter ten behoeve van opsporing.  
       Gelet op het vorenstaande is het hof van oordeel dat de belastingambtenaren niet onrechtmatig hebben gehandeld en dat er geen misbruik is gemaakt van de controlebevoegdheden. Er zijn geen gronden waarop geoordeeld zou moeten worden dat de informatie die tijdens het (preplannings)onderzoek is verkregen, op onrechtmatige wijze is verkregen. 
     
     
     
       C.2.3. 
       Hetgeen overigens in dit verband nog door de verdediging is aangevoerd ten aanzien van de ontvankelijkheid van het openbaar ministerie behoeft, gelet op het vorenstaande, geen verdere bespreking. 
     
     
     
       C.2.4. 
       Dit onderdeel van het verweer wordt in al zijn facetten verworpen." 
     
     
     
       3.3. De toelichting op het eerste middel verwijst naar pleitnota's uit eerste en tweede aanleg waarin gegevens zijn aangereikt die de conclusie zouden rechtvaardigen dat al voor 1 april 2003, nog voor en tijdens het (preplannings)onderzoek, uit waarnemingen ter plaatse verdenking moet hebben bestaan van strafbare feiten. Uit onderzoek ter plaatse in 2000 was al gebleken dat in strijd met artikel 52 AWR urenlijsten en weekroosters niet zijn bewaard. Tevens is geconstateerd dat kennelijk enige werknemers van [G] zich tijdens het onderzoek uit de voeten maakten. Naar aanleiding van dit onderzoek is in 2000 aan [I] BV een waarschuwingsbrief uitgereikt, inhoudende dat de onvolledigheid van de administratie in beginsel reeds een strafbaar feit oplevert. Eenzelfde brief is in 2000 verzonden aan [A] BV. In februari 2003 hebben de ambtenaren van de belastingdienst papiersnippers aangetroffen die wijzen op vernietiging van de administratie. Bovendien was er een intensief contact met een tipgever die had verklaard dat bij [G] strafbare feiten werden gepleegd. 
       De verdediging heeft uitgebreid gewezen op deze omstandigheden die een redelijk vermoeden van schuld opleverden, maar het hof heeft zich beperkt tot het oordeel over een deel van deze omstandigheden, waardoor het onderbouwd standpunt van de verdediging, waarvan het hof is afgeweken, op ontoereikende gronden is verworpen. 
     
     
     3.4. De pleitnota van mr. Sijbers, waarnaar de cassatieschriftuur verwijst, houdt in dat in eerste aanleg verdedigd is dat de gebreken in het onderzoek tot vermindering van straf zouden moeten leiden. In hoger beroep zijn echter meer gegevens boven water gekomen, hetgeen aanleiding heeft gegeven tot wijziging van dit standpunt. Niet-ontvankelijkverklaring van het OM zou nu in aanmerking komen. De reden van deze koerswijziging is dat de verdediging zich op het standpunt heeft gesteld dat aan de directie van [G], nu haar de cautie niet is gegeven, een uitlating is 'ontfutseld' inhoudende dat betalingen aan het personeel per bank/giro geschiedden, welke erop zou kunnen wijzen dat er naast fiscale delicten ook andere strafbare feiten zijn begaan, welke aanwijzing het derde punt opleverde dat volgens de Aanmeldings-, Transactie- en Vervolgingsrichtlijnen voor fiscale delicten en douanedelicten(2) nodig was om tot dagvaarding over te mogen gaan. 
     
     3.5. De pleitnota in hoger beroep in de zaak van medeverdachte [verdachte 1], waarnaar de advocaat in deze zaak heeft verwezen, bevat een rubriek 2.7. getiteld: Consequenties met betrekking tot de sfeerovergang. Ik citeer uit deze rubriek: 
     
     
       "2.7.2 In eerste aanleg heeft de verdediging betoogd dat de meest passende reactie op de gebreken met betrekking tot de sfeerovergang is gelegen in het verdisconteren in de strafmaat. De reden daarvoor was gelegen in het feit dat de gebreken 
       zoals die toen bij de verdediging bekend waren naar het oordeel van de verdediging onvoldoende ernstig waren om de conclusie te rechtvaardigen dat het openbaar ministerie niet ontvankelijk in zijn vervolging diende te worden verklaard. 
     
     
     2.7.3 De verdediging is na bestudering van de aan het dossier toegevoegde stukken tot een ander inzicht gekomen, en trekt thans de conclusie dat het openbaar ministerie niet ontvankelijk dient te worden verklaard. De reden daarvoor is gelegen in het navolgende.  
     
     
       2.7.4 In de bijlage bij de Melding valt te zien dat de zaak in het tripartite overleg drie punten heeft gescoord. Krachtens de destijds geldende versie van de Aanmeldings-, Transactie- en Vervolgingsrichtlijnen is dit het minimaal aantal punten 
       dat nodig is om tot vervolging over te gaan.  
     
     
     2.7.5 Bij één of twee punten wordt de zaak niet strafrechtelijk vervolgd, maar doet de Belastingdienst de zaak af door middel van het opleggen van een boete. 
     
     
       2.7.6 De zaak scoort twee punten op basis van het destijds ingeschatte fiscale nadeel. 
       Eén punt scoort de zaak op grond van de verdenking dat er sprake is van andere strafbare feiten dan fiscale delicten. 
     
     
     2.7.7 Indien de melding er goed op wordt nagelezen wordt slechts op één enkel moment gerefereerd aan andere strafbare feiten. Dat betreft de passage op pagina 7 waarin wordt geconcludeerd dat de loonadministratie valselijk zou zijn opgemaakt. Dit heeft kennelijk het vermoeden doen postvatten dat sprake zou zijn van valsheid in geschrifte. 
     
     
       2.7.8 Die verdenking is echter gebaseerd op een tijdens het preplanningsonderzoek ontfutselde verklaring van de directie. 
       Immers in het bewuste citaat op pagina 7 van de melding wordt het navolgende opgemerkt: "Gelet op het feit dat het om kasbetalingen gaat en de directie heeft verklaard dat loon uitsluitend per bank/giro wordt betaald lijkt ook de verklaring dat de loonadministratie valselijk is opgemaakt vermoedelijk juist is". 
     
     
     2.7.9 De conclusie is onontkoombaar; zonder de verklaring van de directie, welke niet in de Melding had behoren te zitten, had men op het moment van de vervolgingsbeslissing niet tot de conclusie kunnen komen dat er een verdenking bestond ten aanzien van  valsheid in geschrifte. 
     
     
       2.7.10 Het toekennen van het derde punt moet als onrechtmatig worden beschouwd. 
       Als de Belastingdienst zich tijdens de controle aan de regels had gehouden had de zaak slechts twee punten gekregen en dan is volgens de ATV richtlijn vervolging in beginsel niet aan de orde. 
     
     
     
       2.7.11 Het onjuist handelen in de controlefase heeft verstrekkende gevolgen met zich meegebracht. Het maakte precies het verschil tussen wel vervolgen en niet vervolgen. 
       Daarom is de sanctie die de situatie herstelt als ware het gebrek niet plaatsgevonden, de meest aangewezen weg. 
     
     
     2.7.12 Het vorenstaande klemt temeer nu de Belastingdienst en het Openbaar Ministerie over dit détournement de pouvoir geen transparantie hebben betracht en het Openbaar Ministerie zelfs actief heeft proberen te verhullen wat er in de controlefase is misgegaan. 
     
     2.7.13 Door aldus te handelen hebben de Belastingdienst en het openbaar ministerie het vertrouwen van de burger in de controlerende overheid ernstig beschaamd. Gezien de zeer verregaande bevoegdheden die aan de controlerende overheid in het algemeen en de Belastingdienst in het bijzonder zijn gegeven en de daarmee corresponderende verregaande verplichtingen van justitiabelen om aan een dergelijke controle medewerking te verlenen is een krachtig signaal op zijn plaats. 
     
     2.7.14 Voorkomen moet worden dat bij de Belastingdienst en openbaar ministerie het idee gaat postvatten dat het bewust omzeilen van waarborgen tijdens een controle en het later toedekken daarvan zonder consequenties blijft. 
     
     2.7.15 De geconstateerde bewuste, ernstige, grootschalige en herhaalde inbreuken op de rechten van de verdachte dienen te leiden tot de niet-ontvankelijk verklaring van het Openbaar Ministerie in zijn vervolging." 
     
     3.6. De ATV-richtlijn onderscheidt drie deelfasen: de aanmelding, het gezamenlijk selectieoverleg, en het tripartiete overleg. De ambtenaar die strafbare feiten op het spoor komt moet daarvan melding maken bij de boete-fraudecoördinator als het belastingnadeel een bepaalde drempel overschrijdt en als er sprake is van opzet. De aanmeldingsrichtlijnen kennen een speciale regeling voor omissiedelicten. Wanneer het nadeel dat veroorzaakt is door een omissiedelict niet of onvoldoende kwantificeerbaar is en dus niet kan worden vastgesteld of dit nadeel groter is dan het drempelbedrag, wordt de eis die is gebaseerd op het drempelbedrag vervangen door een herhalingsvereiste. Als voorbeeld van een situatie waarin het herhalingsvereiste moet worden toegepast wordt genoemd de situatie waarin boeken, bescheiden of andere gegevensdragers niet zijn bewaard. In zo een geval moet er wel sprake zijn van ten minste twee aanmaningen en moet er in minstens één van die aanmaningen zijn gewezen op de mogelijke strafrechtelijke gevolgen. Als aan de herhalingseis en aan de opzeteis is voldaan moet de zaak worden aangemeld bij de boete-fraudecoördinator. Als deze ook tot de conclusie komt dat aan deze eisen (drempelbedrag/herhaling, plus opzet) is voldaan brengt hij de zaak in in het gezamenlijke selectieoverleg. Aan dit overleg nemen deel de FIOD, de contactambtenaar formeel recht, de boete-fraudecoördinator en de boete-fraudecoördinatoren van de eenheden in het arrondissement. Daar wordt onder meer bezien of de zaak bewijsbaar is en hoeveel punten aan de zaak worden toegekend. Het selectieoverleg besluit dan om de zaak al dan niet door te sturen naar het tripartiete overleg. Daaraan neemt de officier van justitie deel. Het tripartiete overleg beslist in de eerste plaats of er nog verder opgespoord moeten worden. De officier zal zich moeten uitlaten over de mogelijkheid om te dagvaarden of een transactie aan te bieden. Een onderneming komt voor dagvaarding van opzettelijk begane feiten in aanmerking, indien de ontdoken belasting gedurende de onderzoeksperiode 11.500 euro of meer bedraagt, dan wel sprake is van een omissiedelict dat voldoet aan het herhalingsvereiste en de zaak ten minste drie punten krijgt krachtens de lijst prioriteitsbepaling. Dezelfde voorwaarden gelden voor dagvaarding van de feitelijk-leidinggever. 
     
     3.7. Dat er, zoals het hof heeft overwogen, ten aanzien van het [G]-conglomeraat voor februari 2003 nog geen redelijk vermoeden van schuld hoefde te bestaan komt mij niet erg begrijpelijk voor, gelet op hetgeen de verdediging heeft aangevoerd. Vooral het feit dat de belastingdienst zelf bedrijven van het [G]-concern heeft gewaarschuwd dat er strafbare feiten werden gepleegd omdat de administratie niet in orde was, en dat [G]-bedrijven in de onderhavige zaak juist daarvoor ook worden vervolgd, leg ik aan dit oordeel ten grondslag. Naar mijn mening had dan ook aan de leiding van deze bedrijven de cautie moeten worden gegeven of had het onderzoek door controleambtenaren eerder in een opsporingsonderzoek moeten worden omgezet. 
     
     3.8. Het aan art. 29 Sv ten grondslag liggende beginsel brengt mee dat een verdachte niet kan worden verplicht tot het afleggen van een verklaring - het verschaffen van schriftelijke inlichtingen daaronder begrepen - omtrent zijn betrokkenheid bij een strafbaar feit, waarvan niet kan worden gezegd dat zij in vrijheid is afgelegd. Voorts ligt in art. 6 EVRM besloten dat, indien ten aanzien van een verdachte sprake is van een "criminal charge" in de zin van die bepaling, deze het recht heeft "to remain silent" en "not to incriminate oneself". 
     
     3.9. In de onderhavige zaak is kennelijk de vervolgingsbeslissing mede gebaseerd op het feit dat er nog andere strafbare feiten dan fiscale feiten zijn begaan en dat deze conclusie is getrokken uit een uitlating van de directie. Deze uitlating hield in dat de loonbetalingen per giro/bank werden gedaan. Waarom de verdediging van oordeel is dat deze uitlatingen aan de directie zijn "ontfutseld" wordt niet nader beargumenteerd. Zo is niet duidelijk gemaakt wie van de directie zulke uitlatingen heeft gedaan, in welke context dat is geschied, tegenover welke controleambtenaar dat is gebeurd en wanneer dit zou hebben plaatsgevonden. Het enkele feit dat de cautie niet is gegeven is naar mijn mening onvoldoende. Andere omstandigheden die tot de conclusie zouden kunnen voeren dat deze verklaring over de loonbetalingen niet geacht kan worden in vrijheid te zijn afgelegd zijn niet aangevoerd. De mededeling aan de ambtenaren dat alle loonbetalingen giraal geschieden houdt geen zelfincriminatie in. Integendeel, de directie doet het juist voorkomen alsof de loonbetalingen allemaal correct verlopen. Dat de ambtenaren inmiddels aanwijzingen hebben dat er zwart en contant loon wordt betaald wordt door deze uitlatingen van de directie niet bevestigd. Deze uitlatingen vormen geen verklaring over de betrokkenheid bij een strafbaar feit. 
     
     
       3.10. Hoewel dus naar mijn mening het hof ten onrechte heeft geoordeeld dat er in februari 2003 nog geen verdenking tegen een of meer bedrijven bestond is het verweer dat tot dagvaarding is overgegaan hoewel het derde punt dat daarvoor volgens de ATV-richtlijnen nodig was ontleend is aan een verklaring die niet in vrijheid is afgelegd zo vrijblijvend en niet onderbouwd gevoerd dat het hof daarop niet had behoeven te reageren. 
       Het middel faalt. 
     
     
     4.1. Het tweede middel klaagt dat het hof van het uitdrukkelijk onderbouwde standpunt van de verdediging dat het fiscale nadeel op ten hoogste € 827.578 in plaats van op € 2.000.000 moet worden geschat en dat dit tot uitdrukking dient te komen in de straftoemeting, is afgeweken zonder daarvoor de bijzondere redenen aan te geven.  
     
     4.2. De steller van het middel doet ook hier weer een beroep op allerlei onderdelen uit pleitnota's van eerste en tweede aanleg, waarin kritiek is uitgeoefend op de door het OM toegepaste extrapolatie, rente en brutering. De vaststellingsovereenkomst zou niet bepalend mogen zijn.  
     
     4.3. De AG heeft zich in zijn strafeis gebaseerd op de vaststellingsovereenkomst. Hij heeft het bedrag van € 2.000.000 als uitgangspunt genomen, daarop € 400.000 (een vijfde van het totale bedrag omdat het jaar 1999 buiten de tenlastelegging is gebleven maar wel is meegeteld in de vaststellingsovereenkomst) in mindering gebracht maar vervolgens een zelfde bedrag daar weer bij opgeteld omdat bij de vaststellingsovereenkomst geen rekening is gehouden met het nadeel dat aan de sociale fondsen is toegebracht. De AG heeft ter ondersteuning van zijn standpunt gewezen op HR 12 september 2006, NJ 2007, 410 waaruit hij afleidde dat een vaststellingsovereenkomst een leidraad kan bieden bij het vaststellen van het nadeel. 
     
     4.4. In zijn arrest heeft het hof het volgende overwogen: 
     
     
       "Voorts is zijdens verdachte bepleit, als op de gronden in de pleitnota weergegeven, dat bij de bepaling van de op te leggen straf rekening dient te worden gehouden met de volgende strafverminderende factoren: 
       (...) 
       - middels een vaststellingsovereenkomst met de belastingdienst is het geleden fiscale nadeel vastgesteld op een bedrag van 2 miljoen euro (welk bedrag mede omvatte de onjuiste belastingaangiften in 1999, welke gedragingen niet zijn ten laste gelegd), welk bedrag door verdachte en zijn medeverdachten is voldaan; 
       (...)" 
     
     
     4.5. In de straftoemetingsoverwegingen heeft het hof het volgende overwogen: 
     
     "Het hof betrekt daarbij(3) tevens de hoogte van het financiële nadeel dat verdachte en zijn drie meergenoemde medeverdachten ([verdachte 1 t/m 3]) in aanvang de Staat hebben berokkend. Het hof gaat daarbij uit - tegen de achtergrond van het door [G] met de fiscus gesloten compromis - van EUR 1,6 miljoen terzake van de onjuiste belastingaangiften, vermeerderd met EUR 400.000,- terzake van het onder 6 bewezen verklaarde gedrag. Gelet op de hoogte van deze benadeling, in onderling verband gezien met de omstandigheden dat de bewezen verklaarde gedragingen zich uit strekken over meerdere jaren en dat verdachte en zijn medeverdachten na de controle in februari 2003 zijn doorgegaan met het plegen van strafbare feiten, ligt een onvoorwaardelijke gevangenisstraf voor de duur van meer dan één jaar in de rede, waarbij het hof acht heeft geslagen op straffen die plegen te worden opgelegd in andere zaken waarbij sprake is van een substantiële benadeling van de Staat, waaronder uitkeringsfraude." 
     
     4.6. De steller van het middel stelt zich op het standpunt dat de vaststellingsovereenkomst niet als uitgangspunt voor het geleden nadeel kan dienen. In HR NJ 2007, 410 had de vaststellingsovereenkomst betrekking op de periode van de aangiftes die als basis voor de tenlastelegging dienden. In de onderhavige zaak heeft de vaststellingsovereenkomst betrekking op de periode van 2000 tot en met 2003 terwijl de tenlastelegging ook strafbare feiten uit 1999 verwijt. Het hof heeft volgens het middel niet inzichtelijk gemaakt hoe het tot de € 1.600.000 nadeel voor de jaren 2000 tot en met 2003 komt noch hoe het tot een bedrag van € 2.000.000 nadeel komt als 1999 bij de berekening wordt betrokken. In de vaststellingsovereenkomst is rekening gehouden met factoren die voor de vaststelling van het geleden fiscale nadeel in de strafzaak niet mogen meetellen, zoals de extrapolatie naar andere jaren en de brutering.  
     
     4.7. Ik kan het standpunt van het middel niet onderschrijven. Het hof heeft zich kennelijk aangesloten bij de benadering van de AG. Dat het ongeoorloofd was om de vaststellingsovereenkomst als uitgangspunt te nemen voor de berekening van het nadeel omdat de periode van de vaststellingsovereenkomst een andere is dan die van de tenlastelegging lijkt mij niet het geval te zijn. Dat een vaststellingsovereenkomst de basis kan zijn voor zo'n berekening is op te maken uit HR 9 november 2004, LJN AP8410 en ook uit HR 12 september 2006, NJ 2007, 410. Het feit dat de periode waarop de vaststellingsovereenkomst betrekking heeft niet helemaal overeenkomt met de periode waarin de tenlastegelegde feiten zich zouden hebben voorgedaan is volgens mij geen grond om de gehele vaststellingsovereenkomst voor de bepaling van het nadeel in het kader van de straftoemeting buiten beschouwing te laten, als maar vanuit de vaststellingsovereenkomst tot een verantwoorde extrapolatie kan worden overgegaan voor het niet congruerende belastingjaar. Het standpunt van het middel dat extrapolatie geheel ongeoorloofd is was al tijdens het schrijven van de schriftuur achterhaald. Ik verwijs naar HR 14 maart 2008, LJN AU0840, waarin de Hoge Raad over extrapolatie bij het opleggen van een naheffingsaanslag omzetbelasting overwoog: 
     
     "3.2. Voor zover middel 1 zich keert tegen het hiervoor in 3.1 omschreven oordeel van het Hof dat niet kan worden aangenomen dat niet aan een controle onderworpen facturen onjuist zijn, slaagt het. Indien veronderstellenderwijs ervan wordt uitgegaan dat de Inspecteur door middel van een steekproef en extrapolatie van de resultaten daarvan tot een deugdelijke berekening van ten onrechte door belanghebbende niet voldane omzetbelasting kon komen, is voor het oordeel van het Hof geen steun te vinden in het recht. Een fundamenteel beginsel van het stelsel van belasting over de toegevoegde waarde wordt gevormd door het uitgangspunt dat bij elke transactie omzetbelasting verschuldigd wordt onder aftrek van de omzetbelasting waarmee de onderscheiden elementen van de prijs rechtstreeks waren belast. Daarentegen behoort niet tot de fundamentele beginselen van het stelsel dat belasting welke de belastingplichtige had moeten voldoen ten behoeve van de schatkist, door middel van naheffing slechts kan worden geïnd indien gewaarborgd is dat die belastingplichtige, ook al heeft deze ten onrechte met vrijstelling van omzetbelasting gefactureerd, de na te heffen belasting alsnog vergoed krijgt van zijn afnemer (vgl. HvJ EG 3 maart 2004, Transport Service NV, C-395/02, V-N 2004/18.18)." 
     
     Op dezelfde dag wees de Hoge Raad ook een arrest over naheffingsaanslagen loonbelasting met een uitkomst die in dezelfde richting lijkt te wijzen.(4) Op basis van een zogenaamde guldenssteekproef uit één jaar had de inspecteur beslist dat bepaalde onkostenvergoedingen ten onrechte gedeeltelijk buiten de loonbelasting waren gehouden en deze bevindingen geëxtrapoleerd naar andere belastingjaren. De Hoge Raad overwoog:  
     
     "3.3.3. Middel 3 komt op tegen het hiervoor onder c vermelde oordeel. Het middel strekt er kennelijk toe te betogen dat de resultaten van de over 1996 uitgevoerde steekproef niet zonder meer geëxtrapoleerd kunnen worden naar de jaren 1993 tot en met 1995. Dat betoog is op zichzelf genomen niet onjuist. Een dergelijke extrapolatie van het resultaat van een steekproef naar andere tijdvakken is in beginsel slechts verantwoord indien er voldoende grond is om aan te nemen dat de desbetreffende tijdvakken een constant beeld vertonen wat betreft de van belang zijnde feitelijke situatie." 
     
     Een uitdrukkelijk onderbouwd standpunt dat niet mocht worden geëxtrapoleerd ter vaststelling van het nadeel over 1999 en dat de periodes waarvan geen zwart kasboek ter beschikking was daarom buiten beschouwing dienden te worden gelaten had het hof dus slechts kunnen verwerpen.  
     
     4.8. De stelling dat directe brutering hier niet mocht plaatsvinden gaat mijns inziens ook niet op. Als blijkt dat een werkgever te weinig aan loonheffing heeft ingehouden zal een naheffingsaanslag of een correctie worden toegepast. De werkgever mag de nageheven of gecorrigeerde loonbelasting of premie volksverzekeringen in beginsel verhalen op de werknemer. Doet de werkgever dit niet dan geniet de werknemer voordeel omdat de werkgever de belasting en premie die te weinig is betaald voor eigen rekening neemt. De heffing over het voordeel die voor rekening komt van werkgever wordt brutering genoemd. Als de heffingen worden berekend alsof de werkgever bij voorbaat al van verhaal op de werknemer heeft afgezien noemt men dat directe brutering. Bij indirecte brutering wordt de loon- en premieheffing eerst vastgesteld op het moment dat de werkgever van verhaal afziet. Daarvan zal bijvoorbeeld sprake zijn wanneer de werkgever te goeder trouw meende dat een onkostenvergoeding niet onder belastbaar loon viel te rekenen. Als een werkgever zwart loon uitbetaalt en hij niet meer kan achterhalen aan wie hoeveel zwart loon is uitbetaald, bijvoorbeeld omdat dat niet goed is geadministreerd, wordt de mogelijkheid van verhaal op de werknemer uitgesloten geacht. Dan kan de werkgever geacht worden van begin af aan van verhaal te hebben afgezien en zal het gehele zwarte loon als netto voordeel voor de werknemer worden gezien en direct gebruteerd kunnen worden.(5) Zo ook de belastingkamer van de Hoge Raad in een arrest, waarin [C] BV verwikkeld was. Het gaat om zwarte betalingen in een horecagelegenheid. Het UWV heeft daarop de niet aangegeven lonen direct gebruteerd. De Centrale Raad oordeelde dat het UWV daartoe is kunnen overgaan, omdat de zwarte lonen zijn uitbetaald onder zodanige omstandigheden dat verhaal op de werknemers niet meer mogelijk is. Daarbij is relevant geacht dat is getracht om ontdekking van de zwart betaalde lonen te voorkomen door vastleggingen met betrekking tot personeel en gewerkte uren weg te gooien. De Hoge Raad overwoog: 
     
     "In het hiervoor in 4.2.1 weergegeven oordeel van de Centrale Raad ligt besloten dat belanghebbende nimmer het voornemen heeft gehad om bij ontdekking van de zwarte loonbetalingen de verschuldigde inhoudingen op de werknemers te verhalen en daarom, toen ontdekking dreigde, de voor zulk een verhaal benodigde gegevens heeft weggegooid en/of vernietigd. De omstandigheid dat een deel van die gegevens pas in maart 2003 zijn vernietigd, doet geen afbreuk aan de in cassatie onaantastbare vaststelling van de Centrale Raad dat het systeem van belanghebbende reeds voordien - en ook reeds ten tijde van de loonbetaling - erop gericht was om elk verhaal onmogelijk te maken. Aldus beschouwd geeft dit oordeel van de Centrale Raad geen blijk van een onjuiste rechtsopvatting." (6) 
     
     De stelling dat in de onderhavige zaak niet direct mocht worden gebruteerd is mijns inziens niet houdbaar. 
     
     
       4.9. Nu volgens mij de vaststellingsovereenkomst als uitgangspunt mocht worden gebezigd, nu er mocht worden geëxtrapoleerd en direct gebruteerd zijn de pijlers waarop het standpunt van de verdediging was gebouwd daaronder weggeslagen. 
       Het middel faalt. 
     
     
     5.1. Het derde middel komt op tegen de veroordeling voor feit 5, het deelnemen aan een criminele organisatie. De steller van het middel wijst erop dat in hoger beroep is aangevoerd dat het plegen van strafbare feiten slechts een beperkt onderdeel was in de bedrijfsvoering. Het einddoel van de organisatie was legaal en het plegen van strafbare feiten vormde niet de voornaamste bestaansgrond voor de organisatie. 
     
     5.2. Het hof heeft een gevoerd bewijsverweer als volgt geformuleerd: 
     
     
       "Door de raadsman van verdachte is aangevoerd dat verdachte van dit feit dient te worden vrijgesproken, aangezien er geen sprake is geweest van oogmerk op het plegen van misdrijven. Het plegen van misdrijven is nooit het naaste doel geweest van [G]. 
       De feitelijke werkzaamheden binnen [G] waren meer dan hoofdzakelijk gericht op het verrichten van diensten in de horeca en de vermeende strafbare feiten hebben slechts een klein deel van bedrijfsvoering uitgemaakt. Voorts kan niet bewezen worden dat de vermeende misdrijven structureel en georganiseerd hebben plaatsvonden." 
     
     
     Dit verweer is door het hof verworpen: 
     
     "Vooropgesteld moet worden dat de criminele organisatie, zoals omschreven in de tenlastelegging, niet vereenzelvigd kan worden met [G]. De criminele organisatie ziet op een conglomeraat van natuurlijke personen en een aantal rechtspersonen. 
     
     
       Het doel van de meergenoemde [verdachte 2] en [verdachte 1], [verdachte 3] en [verdachte 4], alsmede van hun (assistent)floormanagers voor zover genoemd in de bewezenverklaring, was het succesvol drijven van horecaondernemingen. In hun eigen opvatting kon dat alleen door het afromen van de omzet en het uitbetalen van zwart loon, hetgeen vanaf het begin van de oprichting van het zogenaamde [G]concern structureel werd toegepast en onderdeel uitmaakte van de vaste bedrijfsvoering binnen de vennootschappen. 
       Naar het oordeel van het hof is er sprake geweest van een gestructureerd samenwerkingsverband van natuurlijke en rechtspersonen, waarbij hiërarchie (gezagsverhouding) en het (doen) geven van aanwijzingen en instructies aan de medewerkers bij aanvang van hun dienstverband duidelijk zichtbaar waren. Dat verdachte, naar hij verklaard heeft, niet exact wist wat er werd afgeroomd en hoeveel er zwart werd uitbetaald, doet hier niet aan af. Er werd naar het oordeel van het hof weliswaar een oorbaar doel nagestreefd, echter men trachtte dit te verwezenlijken door middel van onder andere het plegen van strafbare feiten zoals het plegen van belastingfraude en valsheid in geschrift. Hiermee is het plegen van misdrijven een nevendoel, niet zozeer van [G] zelf, maar van het hiervoor genoemde conglomeraat van natuurlijke en rechtspersonen verworden. Binnen dit kader hadden verdachte en zijn medeverdachten het oogmerk op het plegen van misdrijven. Het verweer wordt verworpen." 
     
     
     5.3. Bewezenverklaard is onder 5 dat 
     
     
       "hij in de periode van 1 januari 2000 tot en met 20 januari 2004 te Rotterdam en 's-Gravenhage, heeft deelgenomen aan een organisatie, bestaande uit hem, verdachte, en [verdachte 3] en [verdachte 1] en [verdachte 2] en [betrokkene 6] en [betrokkene 7] en [betrokkene 8] en [betrokkene 9] en [betrokkene 10] en [betrokkene 11] en [betrokkene 12] en [betrokkene 13] en [betrokkene 14] en [betrokkene 15] en [F] B.V. en [A] B.V. en [B] B.V. en [C] B.V. en [E] B.V. en [D] B.V. en [H] B.V., welke organisatie tot oogmerk had het plegen van misdrijven, namelijk het opzettelijk niet, niet juist of niet volledig nakomen van de in artikel 10 van de Coordinatiewet sociale verzekering bedoelde verplichtingen 
       en 
       het plegen van valsheid in geschrift als bedoeld in artikel 225 van het Wetboek van Strafrecht 
       en 
       het opzettelijk onjuist of onvolledig doen van bij de belastingdienst voorziene aangiften voor de omzetbelasting en loonbelasting, als bedoeld in artikel 69 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen 
       en 
       het opzettelijk niet voldoen aan de verplichting tot het voeren van een administratie overeenkomstig de daaraan of bij de krachtens de belastingwet gestelde eisen, en het opzettelijk niet voeren van een zodanige administratie als bedoeld in artikel 68, tweede lid, onderdeel d, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen, 
       en 
       het opzettelijk niet voldoen aan de verplichting tot het bewaren van boeken, bescheiden of andere gegevensdragers als bedoeld in artikel 68, tweede lid, onderdeel e, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen." 
     
     
     5.4. Het hof heeft in zijn bewijsoverweging tot uitdrukking gebracht dat het doel van [G] en de daarin samenwerkende personen weliswaar was het exploiteren van horecaondernemingen maar dat van het begin af aan de deelnemers ervan overtuigd waren dat een succesvolle horeca-onderneming niet kon werken zonder zwarte uitbetalingen en overeenkomstig deze overtuiging hebben gehandeld. 
     
     
       5.5. Anders dan in het middel kennelijk wordt aangenomen kan aan het oogmerk van de organisatie in artikel 140 Sr niet afdoen dat het plegen van de betreffende strafbare feiten niet het hoofddoel van de organisatie was, doch slechts een middel vormde om dat hoofddoel te bereiken.(7) Dat de organisatie mede op legale wijze werkzaam was en dat ook mede tot doel had doet daaraan niet af.(8) Dat de organisatie in het leven is geroepen met een uitsluitend legaal doel staat er evenmin aan in de weg dat gaandeweg het doel ook het plegen van misdrijven is gaan omvatten.(9) Er was sprake van een gestructureerd en langdurig samenwerkingsverband waarin de strafbare feiten opzettelijk werden begaan. Daaruit heeft het hof kunnen afleiden dat de organisatie het plegen van misdrijven tot oogmerk had.(10) 
       Het hof heeft erop gewezen dat de strafbare feiten een vast onderdeel uitmaakten van de bedrijfsvoering omdat de exploitatie volgens de leidinggevenden alleen maar succesvol kon zijn als de omzet werd afgeroomd en zwart loon uitbetaald. Dat betekent dat de strafbare feiten binnen de organisatie geen incident waren maar bestendige praktijk en dat zij zeer sterk verstrengeld waren met de exploitatie van de horecabedrijven. 
       Het oordeel van het hof dat er sprake was van het oogmerk tot het plegen van misdrijven geeft geen blijk van een onjuiste rechtsopvatting en is toereikend gemotiveerd. 
       Het middel faalt. 
     
     
     6.1. Ook het vierde middel klaagt over de veroordeling voor feit 5. Ten aanzien van [H], [betrokkene 14] en [betrokkene 15] heeft het hof zich in de bewijsmotivering uitgelaten in termen van medeplichtigheid, hetgeen niet te rijmen is met het deelnemen aan een criminele organisatie in de zin van artikel 140 Sr. 
     
     6.2. In het arrest heeft het hof een gevoerd verweer als volgt weergegeven: 
     
     "Ten slotte bevat het dossier geen bewijs dat er een georganiseerd samenwerkingsverband heeft bestaan tussen [G] en [H] dan wel tussen [G] en de natuurlijke personen [betrokkene 14] en/of [betrokkene 16] en/of [betrokkene 15]. Er was geen sprake van gemeenschappelijke regels noch van een gemeenschappelijke doelstelling." 
     
     Het hof heeft dit verweer aldus verworpen: 
     
     
       Ad. 2. 
       "Het hof is van oordeel dat [H] en de natuurlijke personen [betrokkene 14] en [betrokkene 15] vanaf 2003 wel degelijk hebben deelgenomen aan de criminele organisatie zoals bewezen verklaard, aangezien [H] - en wel in de persoon van [betrokkene 14] (mededirecteur van [H] en verantwoordelijk voor het commerciële gedeelte van het bedrijf, te weten de verkoop en levering van kassasystemen en het onderhoud met de klanten die gebruik maken van een door verdachte geleverd kassasysteem) - de gumregel als middel voor het afromen van de omzet heeft geïntroduceerd bij [verdachte 1] (procesverbaal verhoor [verdachte 1] bij de rechter-commissaris op 2 mei 2006, welk procesverbaal blijkens het verhandelde ter terechtzitting in eerste aanleg eveneens in de onderhavige zaak is voorgehouden). [betrokkene 15] heeft vervolgens blijkens de verklaring van verdachte (proces-verbaal verhoor bij de rechter-commissaris op 25 april 2006) de gumregel uitgelegd dan wel gedemonstreerd bij [G]. Deze gumregel stond niet in de officiële handleiding vermeld maar betrof een verborgen instructie in het kassasysteem, waarvan [G] gebruik maakte.  
       De gedragingen van [betrokkene 14], in het bijzonder het aangeven wel een oplossing te hebben voor de problemen van [G] met de Belastingdienst en vervolgens het verstrekken van een instrument aan [G] om bonnen uit het systeem te laten verdwijnen (de gumregel), kunnen in redelijkheid aan [H] kunnen worden toegerekend." 
     
     
     6.3. De steller van het middel betoogt dat tussen [G] en de daartoe behorende personen enerzijds en [H] en de daarmee verbonden mensen anderzijds geen sprake is geweest van een samenwerkingsverband dat het predikaat "organisatie" in de zin van artikel 140 Sr verdient en dat [H] en de daarbij horende personen niet hebben deelgenomen aan de organisatie waarvan verdachte beweerdelijk wel zou hebben deelgenomen. 
     
     
       6.4. Uit de gebezigde bewijsmiddelen is op te maken dat het onderzoek door de belastingdienst in februari 2003 binnen [G] aanleiding gaf om zich te bezinnen op een andere manier om de belastingdienst te misleiden (zie bijvoorbeeld bewijsmiddel 40). [H] leverde de kassa systemen aan de [G]groep, inclusief de software (bewijsmiddel 53). In die software is de mogelijkheid ingebouwd om omzet in de kassa-historie te verdonkeremanen (bijvoorbeeld bewijsmiddel 54). [betrokkene 15] van [H] was de contactpersoon voor [G]. Hij had telefonisch contact maar kwam ook ter plekke (bewijsmiddel 55). [verdachte 1] had toevallig tijdens de bezoeken van de belastingdienst in 2003 een afspraak met [betrokkene 14] van [H], waarin de laatste een oplossing bood voor de problemen met de belastingdienst en wel door de functionaliteit van de zogenaamde 'gumregel' waarmee omzet uit de kassa-administratie kon worden verwijderd. Deze mogelijkheid is besproken met andere leidinggevenden in [G] en vervolgens is [betrokkene 15] van [H] de werking komen uitleggen (bewijsmiddel 72). 
       Van het aan een organisatie als bedoeld in artikel 140 Sr deelnemen in de zin van die bepaling is slechts dan sprake, indien de betrokkene behoort tot het samenwerkingsverband en een aandeel heeft in, dan wel ondersteunt, gedragingen die strekken tot of rechtstreeks verband houden met de verwezenlijking van het in dat artikel bedoelde oogmerk.(11) Ontegenzeggelijk hebben [H] en de daarvoor werkende personen de verwezenlijking van het oogmerk van de organisatie waaraan verdachte deelnam ondersteund en mogelijk gemaakt.  
       Maar zij waren buitenstaanders die de organisatie slechts adviseerden en wezen op de criminele mogelijkheden die het door hen ontworpen programma bood. 
     
     
     6.5. Ik acht dit middel gegrond. Maar voor de aard en ernst van de veroordeling voor feit 5 maakt het niet uit of de onderdelen "[betrokkene 14] en [betrokkene 15] en" en "en [H] B.V." al dan niet worden gehandhaafd. De Hoge Raad kan volstaan met een verbeterde lezing van de bewezenverklaring. 
     
     7.1. Als de Hoge Raad dit voorstel volgt komt aan het vijfde middel de grondslag te ontvallen. Dat middel klaagt erover dat is bewezen verklaard dat [betrokkene 14], [betrokkene 15] en [H] van 1 januari 2000 tot en met 20 januari 2004 zouden hebben deelgenomen aan de criminele organisatie, terwijl de bewijsoverweging van het hof inhoudt dat zij vanaf 2003 hebben deelgenomen aan de criminele organisatie. 
     
     7.2. Als de Hoge Raad dit voorstel niet volgt is overigens nog geen man overboord omdat het middel dan slechts verworpen kan worden. De periode 1 januari 2000 tot en met 20 januari 2004 omvat immers de periode vanaf 2003 (tot en met 20 januari 2004). 
     
     8. Ambtshalve merk ik nog op dat op 3 maart 2008 cassatieberoep is ingesteld en dat inmiddels tot de dag van vandaag al meer dan twee jaren zijn verstreken, waardoor de redelijke termijn in de cassatiefase is geschonden. De Hoge Raad kan deze schending compenseren in een verlaging van de opgelegde straf. 
     
     9. Het vierde middel is gegrond maar vruchteloos voorgesteld als de Hoge Raad de bewezenverklaring verbeterd wil lezen. Dan komt ook aan het vijfde middel de feitelijke grondslag te ontvallen. De overige middelen falen. Het derde middel kan naar mijn mening met de aan artikel 81 RO ontleende motivering worden verworpen. 
     
     10. Deze conclusie strekt tot verbeterde lezing van de bewezenverklaring, vermindering van de opgelegde straf en verwerping van het beroep voor het overige. 
     
     
       De Procureur-Generaal 
       bij de Hoge Raad der Nederlanden  
     
     
     
       1 Er bestaat samenhang tussen de zaken met de nummers 08/04595 ([verdachte 5]), 08/04444 ([verdachte 1]), 08/04591 ([verdachte 4]), 08/04597 ([verdachte 3]), 08/04588 ([verdachte 2]) en 08/04583 ([verdachte 6]). In alle zaken zal ik vandaag concluderen. 
       2 Stcrt. 2001, 248. 
       3 AM, bij de strafoplegging. 
       4 HR 14 maart 2008, LJN AU0838. 
       5 Mr. dr. D.V. E.M. van der Wiel-Rammeloo et. al., Loonheffingen editie 2009, p. 124 e.v. 
       6 HR 22 januari 2010, LJN BL0080 ([C] BV tegen UWV). 
       7 HR 29 januari 1990, NJB 1991, p. 719, nr. 50. 
       8 HR 26 februari 1991, NJ 1991, 499. 
       9 HR 6 oktober 1992, NJ 1993, 100. 
       10 HR 30 september 1997, NJ 1998, 118. 
       11 HR 29 januari 1991, DD 91.168 en 169.