ECLI: ECLI:NL:GHSHE:2017:5853

Titel: ECLI:NL:GHSHE:2017:5853 Gerechtshof 's-Hertogenbosch , 21-12-2017 / 16/03747 tot en met 16/03751

Gerecht: Gerechtshof 's-Hertogenbosch

Datum uitspraak: 2017-12-21

Zaaknummer: 16/03747 tot en met 16/03751

Proceduretype: Hoger beroep

Onderwerp: Bestuursrecht; Belastingrecht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Uitspraak

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:GHSHE:2017:5853

---

Omzetbelasting. Art. 6, lid 2 Wet OB ’68. Eenmanszaak van een in Duitsland wonende persoon verricht zijn diensten aan particuliere afnemers vanuit een vaste inrichting voor de omzetbelasting in Nederland.

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH 
     Team belastingrecht 
     Meervoudige Belastingkamer 
     
     
       Kenmerk: 16/03747 tot en met 16/03751 
     
     
     
       
         Uitspraak op het hoger beroep van 
       
     
     
     
       
         de heer [belanghebbende] ,  h.o.d.n. [A] , 
       hierna: belanghebbende, 
     
     
     
       tegen de uitspraak van de Rechtbank Zeeland-West-Brabant te Breda (hierna: de Rechtbank) van 29 juli 2016, nummer BRE 15/6373 t/m 15/6377 in het geding tussen 
     
     
     
       
         belanghebbende, 
       
     
     
     
       en 
     
     
     
       
         de inspecteur van de Belastingdienst, 
       
       hierna: de Inspecteur, 
     
     
     
       betreffende na te noemen naheffingsaanslag en beschikkingen. 
     
     
   
   
     
       1 Ontstaan en loop van het geding 
     
     
       1.1.1. 
       Aan belanghebbende is met dagtekening 29 januari 2015, onder aanslagnummer [aanslagnummer] .F.01.4501, over de periode 1 januari 2014 tot en met 30 september 2014 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting (hierna: de naheffingsaanslag) opgelegd ten bedrage van € 18.128. Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur bij uitspraak met dagtekening 15 augustus 2015 de naheffingsaanslag gehandhaafd.  (zaaknummer 16/03748) 
       
     
     
       1.1.2. 
       Belanghebbende heeft over het tijdvak 1 januari 2014 tot en met 31 maart 2014 een verzoek om teruggaaf omzetbelasting tot een bedrag van € 1.281 gedaan. Bij beschikking met dagtekening 13 februari 2015, met kenmerk [aanslagnummer] .O.01.4211 (hierna: de beschikking eerste kwartaal 2014), heeft de Inspecteur het verzoek afgewezen. Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur bij uitspraak met dagtekening 14 augustus 2015 de beschikking eerste kwartaal 2014 gehandhaafd.  (zaaknummer 16/03747) 
       
     
     
       1.1.3. 
       Belanghebbende heeft over het tijdvak 1 oktober 2014 tot en met 31 december 2014, middels een bezwaar tegen de eigen aangifte, op 9 februari 2015 een verzoek om teruggaaf omzetbelasting tot een bedrag van € 1.417 gedaan. De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar met dagtekening 14 augustus 2015, met kenmerk [aanslagnummer] .B.01.4500, het verzoek afgewezen.  (zaaknummer16/03749) 
       
     
     
       1.1.4. 
       Met dagtekening 21 augustus 2015 met kenmerken [aanslagnummer] .F.01.1507 en [aanslagnummer] .F.01.2508 heeft de Inspecteur aan belanghebbende ambtshalve vermindering verleend van de naheffingsaanslagen omzetbelasting over 2011 respectievelijk 2012.  (zaaknummer 16/03750 respectievelijk 16/03751) 
       
     
     
       1.2. 
       
         Belanghebbende is van deze uitspraken op bezwaar (1.1.1 tot en met 1.1.3) respectievelijk de ambtshalve verminderingen (1.1.4) in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende eenmaal griffierecht geheven van € 167. 
         De Rechtbank heeft, in één geschrift vervatte uitspraken, het beroep tegen de uitspraken op bezwaar ongegrond verklaard, en zich onbevoegd verklaard ten aanzien van het beroep tegen de beslissingen op de verzoeken om ambtshalve vermindering. 
       
       
     
     
       1.3. 
       Tegen deze uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij het Hof. Ter zake van dit hoger beroep heeft de griffier van belanghebbende eenmaal in de zaak met nummer 16/03747 griffierecht geheven van € 251. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 
       
     
     
       1.4. 
       De zitting heeft plaatsgehad op 9 november 2017 te ‘s-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord de heer [B] , als gemachtigde van belanghebbende, alsmede, namens de Inspecteur, de heren [C] , [D] en [E] .  
       
     
     
       1.5. 
       De Inspecteur heeft te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij.  
       
     
     
       1.6. 
       Het Hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten. 
       
     
     
       1.7. 
       Van de zitting is geen proces-verbaal opgemaakt.  
       
     
   
   
     
       2 Feiten 
     
     
       Op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het Hof komen vast te staan. 
     
     
     
       2.1. 
       Belanghebbende woont in Duitsland. Hij staat vanaf [datum] 2010, onder de handelsnaam [A] , ingeschreven als ondernemer bij de Kamer van Koophandel in Nederland en hij heeft zich op [datum] 2010 bij de Belastingdienst in Nederland aangemeld als ondernemer voor de omzetbelasting. De activiteiten van de eenmanszaak, gevestigd op [adres 1] 30e te [plaats] in Nederland, vallen volgens de inschrijving bij de Kamer van Koophandel onder SBI-code 86924 – Medische laboratoria, trombosediensten en overig behandelingsondersteunend onderzoek.  
       
     
     
       2.2. 
       
         Belanghebbende exploiteert een eenmanszaak onder de naam [A] . Zijn bedrijfsactiviteiten bestaan uit de begeleiding van DNA-testen via zijn website www. [A] .de en www. [F] .nl. Cliënten kunnen via deze internetsites bij [A] een DNA-test aanvragen. Na de aanvraag ontvangen zij een setje materialen die nodig zijn voor het maken van een DNA-monster, een brochure, een aanmeldingsformulier, een retourenveloppe en eventueel een acceptgiro. Belanghebbende heeft een contract gesloten met een Australisch laboratorium waarin hij is overeengekomen dat hij de vaderschapstesten, die hij aan zijn cliënten verkoopt, laat uitvoeren door dit laboratorium in Australië. Het laboratorium in Australië verstrekt de setjes voor materialen die nodig zijn voor een DNA- monster aan belanghebbende tegen kostprijs en vervoerskosten.   
         De cliënt van belanghebbende kan voor de betaling van de test kiezen voor een creditcardbetaling of een bankoverschrijving. Bij betaling per creditcard gaat de betaling direct naar het Australische laboratorium. Belanghebbende ontvangt dan een deel van die betaling (hierna: provisie) van het laboratorium voor zijn begeleiding. Bij betaling door bankoverschrijving wordt het bedrag op de bankrekening bij de ING-bank in Nederland van belanghebbende overgeschreven. Belanghebbende betaalt dan een deel daarvan aan het laboratorium voor het verrichte onderzoek. Nadat de betaling door belanghebbende of het laboratorium in Australië is ontvangen, verzendt belanghebbende het testmateriaal naar het laboratorium in Australië. Het testresultaat dat digitaal aan belanghebbende ter beschikking komt te staan, wordt na 2 à 3 weken door belanghebbende op naam van belanghebbende aan de cliënt medegedeeld op een door de klant aangegeven manier, dit kan zijn per post, per e-mail of telefonisch. De cliënten van belanghebbende zijn particulieren die binnen de Europese Unie wonen.  
       
       
     
     
       2.3. 
       Belanghebbende heeft vanaf eind 2010 aan de [adres 1] 30e te [plaats] een appartement gehuurd, dat is ingericht als kantoor. Vanuit dit kantoor verzendt belanghebbende de materialen, worden de resultaten van de DNA-testen ontvangen en worden de resultaten medegedeeld aan de cliënten. De betalingen aan en van belanghebbende vinden plaats via de zakelijke bankrekening van belanghebbende bij de ING-bank in Nederland en de contacten via internet vinden plaats via de internetaansluiting van belanghebbende in Nederland.  
       
     
     
       2.4. 
       In 2012 heeft belanghebbende een onroerende zaak aan de [adres 2] 5-5a te [plaats] gekocht, welke - volgens zijn voornemen - na verbouwing gedeeltelijk zal gaan worden gebruikt in het kader van zijn ondernemingsactiviteiten, en gedeeltelijk als woonhuis.  
       
     
     
       2.5. 
       Naar aanleiding van een boekenonderzoek in 2014 zijn de door belanghebbende ingediende nihil aangiften omzetbelasting over de jaren 2013 en 2014 beoordeeld. De Inspecteur gaat ervan uit dat belanghebbende vanuit Nederland, zijn gehuurde appartement, zijn diensten verricht, namelijk het begeleiden van DNA-testen. De Inspecteur stelt dat belanghebbende hiermee beschikt over een vaste inrichting in Nederland voor het verrichten van zijn diensten, waardoor hij in Nederland belaste prestaties voor de omzetbelasting verricht.  
       
     
     
       2.6. 
       Naar aanleiding van het boekenonderzoek is de naheffingsaanslag € 18.128 opgelegd. Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur bij uitspraak de naheffingsaanslag gehandhaafd, en de Rechtbank heeft het beroep tegen deze uitspraak ongegrond verklaard. 
       
     
     
       2.7. 
       Belanghebbende heeft via een suppletie aangifte over het vierde kwartaal 2014 verzocht om een teruggave van voorbelasting van € 1.417. Deze teruggave is niet verleend door de Inspecteur. Bij uitspraak op bezwaar is het bezwaar afgewezen, en de Rechtbank heeft het beroep tegen deze uitspraak ongegrond verklaard. Het bezwaar werd door de Inspecteur afgewezen, omdat aan belanghebbende reeds de gevraagde vooraftrek van € 1.417 is verleend, aangezien deze in mindering is gekomen op de na te heffen omzetbelasting over hetzelfde tijdvak (naheffingsaanslag met aanslagnummer [aanslagnummer] .F.01.4502). Tegen deze naheffingsaanslag is bezwaar aangetekend, welk bezwaar wordt aangehouden in afwachting van de procedure bij het Hof, zaaknummer16/03749. 
       
     
     
       2.8. 
       Belanghebbende heeft verzocht om een teruggave van voorbelasting van € 1.281 voor het tijdvak 1 januari 2014 t/m 31 maart 2014. Dit verzoek is afgewezen door de Inspecteur, nu de aftrek van voorbelasting van € 1.281 reeds is verwerkt in de naheffingsaanslag (zie onderdeel 2.6.). Bij uitspraak op bezwaar is het bezwaar tegen het besluit om geen teruggave te verlenen afgewezen. De Rechtbank heeft het beroep ter zake ongegrond verklaard. 
       
     
     
       2.9. 
       Tijdens de mondelinge behandeling van de beroepen van belanghebbende tegen de naheffingsaanslagen omzetbelasting over de jaren 2011 en 2012 op 17 april 2015 bij de Rechtbank, heeft belanghebbende de beroepen tegen de uitspraken op bezwaar waarin de bezwaren niet-ontvankelijk zijn verklaard, ingetrokken. Tijdens die zitting heeft de Inspecteur toegezegd de naheffingsaanslagen over de jaren 2011 en 2012 nogmaals ambtshalve te beoordelen. De Inspecteur heeft vervolgens bij beschikkingen van 21 augustus 2015 ambtshalve verminderingen verleend voor de jaren 2011 en 2012 van € 2.846 respectievelijk € 7.151, ter zake van de omzet die kan worden toegerekend aan de creditcardbetalingen. Belanghebbende is hiertegen in beroep gegaan, ten aanzien van welk beroep de Rechtbank zich niet bevoegd heeft verklaard. 
       
     
     
       2.10. 
       Hangende het hoger beroep heeft de Inspecteur een ambtshalve vermindering verleend voor het jaar 2014, groot € 1.115 ter zake van omzetbelasting die kan worden toegerekend aan creditcardbetalingen, verminderd met voorbelasting ten aanzien van de verbouwing van het pand aan de [adres 2] 5-5a te [plaats] .  
       
     
   
   
     
       3 Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen 
     
     
       3.1. 
       In hoger beroep zijn in geschil de volgende vragen: 
       
       
         I.	Heeft de Rechtbank zich terecht onbevoegd verklaard met betrekking tot de ambtshalve verminderingen? 
         II.	Wat is de plaats van dienst voor de omzetbelasting van de onder 2.2. en 2.3. beschreven dienstverlening door belanghebbende? Meer specifiek is in geschil of belanghebbende de zetel van zijn bedrijfsuitoefening in Nederland heeft dan wel een vaste inrichting voor de omzetbelasting in Nederland heeft, van waaruit deze diensten worden verricht.  
       
       
       
         3.2.1. 
         Belanghebbende is van mening dat de onder 2.1 tot en met 2.3 beschreven feiten en omstandigheden niet leiden tot een vaste inrichting voor de omzetbelasting in Nederland, en dat de plaats van dienst derhalve in Duitsland is gelegen. 
         
       
       
         3.2.2. 
         De Inspecteur is van mening dat de onder 2.2. en 2.3 beschreven activiteiten door belanghebbende worden verricht vanuit een zetel of vaste inrichting voor de omzetbelasting in Nederland, en dat de plaats van dienst derhalve in Nederland is gelegen.  
         
       
     
     
       3.3. 
       
         Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt.  
         Ter zitting heeft belanghebbende hieraan toegevoegd dat hij van mening is dat de plaats van dienst van belanghebbendes activiteiten Duitsland is, en dat, nu in zijn visie belanghebbende niet beschikt over een vaste inrichting voor de omzetbelasting in Nederland, belanghebbende terzake ook geen recht op aftrek van voorbelasting in Nederland heeft. 
         De Inspecteur heeft desgevraagd bevestigd dat de onder 2.10. genoemde ambtshalve vermindering op de naheffingsaanslag in mindering dient te worden gebracht. 
       
       
     
     
       3.4. 
       Belanghebbende concludeert in hoger beroep tot vernietiging van de naheffingsaanslag en de onder 1.1.2 tot en met 1.1.4 vermelde beschikkingen. De Inspecteur concludeert tot vermindering van de naheffingsaanslag tot een bedrag van € 17.013 en tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank voor wat betreft de onder 1.1.2. tot en met 1.1.4 genoemde beschikkingen.  
       
     
   
   
     
       4 Gronden 
     
     
       
         Ten aanzien van het geschil 
       
     
     
     
       
         De ambtshalve verminderingen 
       
     
     
     
       4.1. 
       
         Belanghebbende concludeert in hoger beroep tot vernietiging van de ambtshalve verminderingen, die worden beschreven onder 1.1.4.  
         De Rechtbank heeft dienaangaande het volgende overwogen (waarbij de Algemene wet inzake rijksbelastingen is aangeduid als AWR): 
       
       
       
         ‘2.14.4. Belanghebbende heeft beroep ingesteld tegen de vastgestelde ambtshalve verminderingen over 2011 en 2012. Deze beschikkingen zijn gegeven op grond van artikel 65 van de AWR. Tegen deze beschikkingen staat geen bezwaar of beroep open, zodat de rechtbank zich onbevoegd verklaart (vgl. ECLI:NL:GHSHE:2014:5407).’ 
       
       
       
         Het Hof acht deze beslissing van de Rechtbank juist en op goede gronden genomen. Nu partijen in hoger beroep geen andere standpunten hebben ingenomen, zal het Hof de uitspraak van de Rechtbank op dit punt bevestigen. 
       
       
       
         
           Wettelijk kader 
         
       
       
     
     
       4.2. 
       Artikel 6, lid 2, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet) bepaalt: 
       
       
         ‘De plaats van een dienst, verricht voor een andere dan ondernemer, is de plaats waar de dienstverrichter de zetel van zijn bedrijfsuitoefening heeft gevestigd. Worden deze diensten evenwel verricht vanuit een vaste inrichting van de dienstverrichter, op een andere plaats dan die waar hij de zetel van zijn bedrijfsuitoefening heeft gevestigd, dan geldt als plaats van dienst de plaats waar deze vaste inrichting zich bevindt. Bij gebreke van een dergelijke zetel of vaste inrichting, geldt als plaats van de diensten de woonplaats of de gebruikelijke verblijfplaats van de dienstverrichter’. 
       
       
       
         Bovenstaand artikel betreft de implementatie van artikel 45 van de Richtlijn 2006/112/EG (hierna: de Btw-richtlijn), dat luidt: 
       
       
       
         ‘De plaats van een dienst, verricht voor een niet-belastingplichtige, is de plaats waar de dienstverrichter de zetel van zijn bedrijfsuitoefening heeft gevestigd. Worden deze diensten evenwel verricht vanuit een vaste inrichting van de dienstverrichter, op een andere plaats dan die waar hij de zetel van zijn bedrijfsuitoefening heeft gevestigd, dan geldt als plaats van dienst de plaats waar deze vaste inrichting zich bevindt. Bij gebreke van een dergelijke zetel of vaste inrichting, geldt als plaats van de diensten de woonplaats of de gebruikelijke verblijfplaats van de dienstverrichter.’ 
       
       
       
         Aan de bepaling van de in artikel 45 van de Btw-richtlijn vermelde ‘zetel van zijn bedrijfsuitoefening’ en ‘vaste inrichting’ is nadere invulling gegeven in de artikelen 10 en 11 van de Uitvoeringsverordening van de Raad van 15 maart 2011, nr. EU/282/2011 (hierna: de Uitvoeringsverordening): 
       
       
       
         ‘Artikel 10 
       
       1. Voor de toepassing van de artikelen 44 en 45 van Richtlijn 2006/112/EG wordt onder de plaats waar een belastingplichtige de zetel van zijn bedrijfsuitoefening heeft gevestigd, de plaats verstaan waar de centrale bestuurstaken van het bedrijf worden uitgeoefend. 
       2. Om te bepalen waar de in lid 1 bedoelde plaats gelegen is, wordt rekening gehouden met de plaats waar de voornaamste beslissingen betreffende de algemene leiding van het bedrijf worden genomen, de plaats van de statutaire zetel van het bedrijf en de plaats waar de bestuurders van het bedrijf bijeenkomen. 
       Wanneer op grond van deze criteria niet met zekerheid kan worden bepaald waar de zetel van de bedrijfsuitoefening van een bedrijf is gevestigd, is de plaats waar de voornaamste beslissingen betreffende de algemene leiding van het bedrijf worden genomen het doorslaggevende criterium. 
       3. Het enkele bestaan van een postadres is ontoereikend om dat adres aan te merken als de plaats van de zetel van de bedrijfsuitoefening van een belastingplichtige. 
       
       
         Artikel 11 
       
       1. (…) 
       2. Voor de toepassing van de volgende artikelen wordt onder „vaste inrichting” verstaan iedere andere inrichting dan de in artikel 10 van deze verordening bedoelde zetel van de bedrijfsuitoefening die gekenmerkt wordt door een voldoende mate van duurzaamheid en een - wat personeel en technische middelen betreft - geschikte structuur om de door haar te verrichten diensten te kunnen verstrekken: 
       a. a) artikel 45 van Richtlijn 2006/112/EG;  
       (…) 
       3. Het hebben van een btw-identificatienummer volstaat niet om te besluiten dat een belastingplichtige een vaste inrichting heeft.’ 
       
       
         
           Stellingen van partijen 
         
       
       
     
     
       4.3. 
       Belanghebbende heeft gesteld dat de zetel van zijn bedrijf in Duitsland is gelegen, en dat in Nederland geen sprake is van duurzaamheid, omdat het appartement aan de [adres 1] 30e te [plaats] een gehuurd appartement betreft, waarvan de huur of verhuur ieder moment door huurder of verhuurder kan worden opgezegd, en omdat belanghebbende geen gebruik maakt van personeel of technische hulpmiddelen. Voorts heeft belanghebbende gesteld dat hij volledig afhankelijk en ondergeschikt is aan het laboratorium in Australië, en dat hij consignatiehouder is van goederen die hij in Nederland in opslag neemt van het Australische laboratorium, en dienaangaande mede op basis van het Besluit van 23 november 2003, DGB 2003-6237M (hierna: het Beleidsbesluit) niet beschikt over een vaste inrichting in Nederland.  
       
     
     
       4.4. 
       
         De Inspecteur heeft aangevoerd dat de heimelijke DNA-testen (die worden uitgevoerd zonder toestemmingsverklaring van de moeder), die belanghebbende aanbiedt, sinds 2010 in Duitsland verboden zijn, en dat op belanghebbendes internetsite staat vermeld:  
         “Eine Einverständniserklärung der Mutter ist in Holland nicht erförderlich.”  
         Volgens de Inspecteur is de regelgeving in Duitsland voor belanghebbende de reden geweest om zijn bedrijfsactiviteiten vanaf 2010 naar Nederland te verplaatsen. De Inspecteur is van mening dat belanghebbende op zijn naam en voor zijn rekening en risico diensten verricht jegens particulieren vanuit zijn appartement in [plaats] , en dat belanghebbende hetzij de zetel van zijn bedrijfsuitoefening, hetzij een vaste inrichting voor de omzetbelasting in Nederland heeft. Voor de vraag of sprake is van een voldoende mate van duurzaamheid is het volgens de Inspecteur niet van belang of het pand van waaruit belanghebbende zijn diensten verricht gekocht is of gehuurd, en ook niet of hij de test laat uitvoeren door een laboratorium in Australië. De Inspecteur is voorts van mening dat belanghebbende in Nederland beschikt over een structuur die geschikt is voor het zelfstandig verrichten van diensten door belanghebbende. Over het beroep door belanghebbende op het Beleidsbesluit merkt de Inspecteur op dat belanghebbende geen goederen voor de Australische ondernemer in bewaring heeft. De verbruiksmaterialen worden door het laboratorium kosteloos (reclame) danwel tegen kostprijs (DNA-kits) ter beschikking gesteld aan belanghebbende.  
       
       
       
         
           Beoordeling door het Hof 
         
       
       
     
     
       4.5. 
       Het Hof stelt voorop dat belanghebbende kwalificeert als ondernemer voor de omzetbelasting, nu hij uit eigen naam en voor eigen rekening zijn particuliere cliënten in de gelegenheid stelt een vaderschapstest uit te laten voeren (artikel 7 van de Wet en artikel 9 van de Btw-richtlijn). De stelling van belanghebbende dat hij ondergeschikt zou zijn aan het laboratorium in Australië, omdat hij afspraken heeft gemaakt met het laboratorium die erop neerkomen dat belanghebbende een deel van de vergoeding die belanghebbende van zijn cliënten ontvangt, moet doorbetalen aan het laboratorium voor het uitvoeren van de vaderschapstest, waardoor, zo begrijpt het Hof, volgens belanghebbende bij hem de voor het ondernemerschap benodigde zelfstandigheid ontbreekt, mist feitelijke grondslag.  
       
     
     
       4.6. 
       Voor de bepaling van de plaats van dienst van belanghebbendes activiteiten is artikel 6, lid 2, van de Wet van belang. Dat de implementatie van artikel 45 van de Btw-richtlijn betreft.  
       
       
         
           Zetel van de bedrijfsuitoefening in Nederland? 
         
       
       
     
     
       4.7. 
       Niet in geschil is dat de woonplaats van belanghebbende is gelegen in Duitsland. Voor de uitlegging van het begrip ‘zetel van de bedrijfsuitoefening’ is artikel 10 van de Uitvoeringsverordening van toepassing. Uit dit artikel volgt dat de zetel van de bedrijfsuitoefening van belanghebbendes eenmanszaak is gelegen op de plaats waar de centrale bestuurstaken van het bedrijf worden uitgeoefend. De Inspecteur heeft niet aannemelijk gemaakt dat deze centrale bestuurstaken door belanghebbende worden uitgeoefend in Nederland. Derhalve faalt de stelling van de Inspecteur dat de zetel van belanghebbendes bedrijfsuitoefening in Nederland is gelegen. 
       
       
         
           Vaste inrichting in Nederland? 
         
       
       
     
     
       4.8. 
       Tussen partijen is in geschil of de onder 2.3. beschreven activiteiten vanuit het appartement in [plaats] hebben te gelden, zoals in artikel 11 van de Uitvoeringsverordening is omschreven, als; ‘iedere andere inrichting dan de in artikel 10 van deze verordening bedoelde zetel van de bedrijfsuitoefening die gekenmerkt wordt door een voldoende mate van duurzaamheid en een - wat personeel en technische middelen betreft - geschikte structuur om de door haar te verrichten diensten te kunnen verstrekken’. 
       
     
     
       4.9. 
       Het Hof is met de Inspecteur van oordeel dat voor de vraag of sprake is van een voldoende mate van duurzaamheid het niet van belang is of de onroerende zaak in Nederland gehuurd of gekocht is. Vast staat dat het appartement in [plaats] al sinds 2010 aan belanghebbende ter beschikking staat, dat dit is ingericht als kantoor en dat belanghebbende alle uitvoeringsactiviteiten - zoals beschreven onder 2.3 -, welke betrekking hebben op het begeleiden van vaderschapstesten, vanuit dit appartement verricht. Het Hof is derhalve van oordeel dat belanghebbende beschikt over een inrichting in Nederland die een voldoende mate van duurzaamheid en een - wat personeel en technische middelen betreft - een geschikte structuur heeft om de door hem te verrichten diensten te kunnen verstrekken. Dat belanghebbendes onderneming een eenmanszaak betreft, en belanghebbende kennelijk geen ander personeel in dienst heeft, doet hier niet aan af.  
       
     
     
       4.10. 
       
         De stelling van belanghebbende dat hij kwalificeert als consignatiehouder als bedoeld in het Beleidsbesluit leidt naar het oordeel van het Hof ook niet tot de conclusie dat belanghebbende niet zou beschikken over een vaste inrichting voor de omzetbelasting in Nederland. 
         De betreffende paragraaf uit het Beleidsbesluit waar belanghebbende naar verwijst, par. 2.13.3, gaat over een in Nederland woonachtige of gevestigde ondernemer die ten behoeve van een in het buitenland wonende of gevestigde ondernemer als consignatiehouder optreedt dan wel in opdracht van een in het buitenland woonachtige of gevestigde ondernemer goederen voor hem in opslag neemt. Volgens het Beleidsbesluit leidt die goederenvoorraad, op zichzelf niet tot een vaste inrichting voor de omzetbelasting in Nederland voor die in het buitenland gevestigde of woonachtige  ondernemer. Over de omzetbelastingpositie van de consignatiehouder bevat de betreffende paragraaf geen aanwijzingen. Dat is ook logisch, want het Beleidsbesluit gaat ervan uit dat de consignatiehouder in Nederland woonachtig of gevestigd is. Dus zelfs als het Hof er veronderstellenderwijs vanuit zou gaan dat belanghebbende in zijn appartement in [plaats] goederen van het Australische laboratorium in Nederland onder zich zou houden, dan valt in het Beleidsbesluit nog steeds niet te lezen dat belanghebbende als consignatiehouder niet zou beschikken over een vaste inrichting voor de omzetbelasting in Nederland. Overigens volgt uit de feiten dat belanghebbendes voor de omzetbelasting relevante economische activiteiten niet bestaan uit de levering van goederen die hij als consignatiehouder onder zich had, maar uit het verrichten van diensten.  
       
       
     
     
       4.11. 
       Nu belanghebbende beschikt over een vaste inrichting voor de omzetbelasting van waaruit hij zijn diensten - die bestaan uit het aanbieden en laten uitvoeren van vaderschapstesten - tegen vergoeding verricht jegens particulieren, is belanghebbende omzetbelasting verschuldigd over deze diensten. De naheffingsaanslag is terecht opgelegd. Gelet op onderdeel 3.4 dient de naheffingsaanslag tot een bedrag van € 17.013 te worden verminderd.  
       
     
     
       4.12. 
       Met betrekking tot de onder 1.1.2 en 1.1.3 genoemde beschikkingen, heeft de Rechtbank, voor zover van belang, als volgt geoordeeld:  
       
       
         ‘2.14.2. De rechtbank is van oordeel dat de aftrek van voorbelasting aan belanghebbende van € 1.285 met betrekking tot het tijdvak 1 januari 2014 t/m 31 maart 2014 reeds is verleend door deze in mindering te brengen op de verschuldigde omzetbelasting voor het tijdvak 1 januari 2014 t/m 30 september 2014 (....) en deze naheffingsaanslag terecht is opgelegd. Het afzonderlijke verzoek is dan terecht afgewezen en het bezwaar daartegen is eveneens terecht afgewezen. Het beroep is daarom ongegrond verklaard.  
       
       
       
         2.14.3. 
         Niet gebleken is dat belanghebbende bezwaar heeft gemaakt tegen de naheffingsaanslag over het tijdvak 1 oktober 2014 t/m 31 december 2014 met aanslagnummer [aanslagnummer] .F01.4502. Deze naheffingsaanslag staat dan onherroepelijk vast. De rechtbank is van oordeel dat dan de aftrek van voorbelasting aan belanghebbende van € 1.417 met betrekking tot het tijdvak 1 oktober 2014 t/m 31 december 2014 reeds is verleend, door deze in mindering te brengen op de verschuldigde omzetbelasting voor hetzelfde tijdvak (…). Het afzonderlijke verzoek is dan terecht afgewezen en het bezwaar daartegen is eveneens terecht afgewezen. Het beroep is daarom ongegrond verklaard.’ 
         
         
           Het Hof acht deze beslissing van de Rechtbank juist en op goede gronden genomen. Nu partijen in hoger beroep geen andere standpunten hebben ingenomen, zal het Hof de uitspraak van de Rechtbank op dit punt bevestigen. 
         
         
         
           
             Slotsom  
           
         
         
       
     
     
       4.13. 
       De slotsom in zaaknummer 16/03748 is dat het hoger beroep gegrond is. De slotsom in zaaknummers 16/03747 en 16/03749 tot en met 16/03751 is dat het hoger beroep ongegrond is en dat de uitspraak van de Rechtbank dient te worden bevestigd. 
       
       
         
           Ten aanzien van het griffierecht 
         
       
       
     
     
       4.14. 
       Nu de uitspraak van de Rechtbank in zaaknummer 16/03748 wordt vernietigd, dient de Inspecteur aan belanghebbende het door hem ter zake van de behandeling van het beroep bij de Rechtbank en het hoger beroep bij het Hof betaalde griffierecht ten bedrage van € 167 respectievelijk € 251 te vergoeden. 
       
       
         
           Ten aanzien van de kosten van het bezwaar 
         
       
       
     
     
       4.15. 
       Belanghebbende heeft voordat de Inspecteur uitspraak op bezwaar heeft gedaan verzocht om vergoeding van de kosten van het bezwaar.  
       
     
     
       4.16. 
       De Inspecteur heeft bij de uitspraak op het bezwaar geen vergoeding van de kosten van het bezwaar verleend. 
       
     
     
       4.17. 
       Nu de Inspecteur alsnog concludeert tot een vermindering van de naheffingsaanslag is sprake van een aan de Inspecteur te wijten onrechtmatigheid en acht het Hof termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen tot betaling van een tegemoetkoming in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het bezwaar redelijkerwijs heeft moeten maken. 
       
     
     
       4.18. 
       Het Hof stelt de kosten van het bezwaar, mede gelet op het bepaalde in het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit), op 1 (punt) x € 246 x 1 (factor gewicht van de zaak) is € 246.  
       
       
         
           Ten aanzien van de proceskosten 
         
       
       
     
     
       4.19. 
       Nu het door belanghebbende ingestelde hoger beroep in zaaknummer 16/03748 gegrond is, acht het Hof termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen tot betaling van een tegemoetkoming in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep bij de Rechtbank en het hoger beroep bij het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken. 
       
     
     
       4.20. 
       Het Hof stelt deze tegemoetkoming, mede gelet op het bepaalde in het Besluit, voor de behandeling van het beroep bij de Rechtbank op € 990 (= 2 (punten) x € 495 (waarde per punt) x 1 (wegingsfactor)) en voor de behandeling van het hoger beroep bij het Hof op € 990 (= 2 (punten) x € 495 (waarde per punt) x 1 (wegingsfactor)), dat is in totaal op € 1.980.  
       
     
   
   
     
       5 Beslissing 
     
     
       Het Hof: 
     
     
     
       
         
           verklaart  het hoger beroep gegrond; 
       
       
         
           vernietigt  de uitspraak van de Rechtbank, voor wat betreft de naheffingsaanslag; 
       
       
         
           bevestigt  de uitspraak van de Rechtbank voor het overige; 
       
       
         
           verklaart  het beroep betreffende de naheffingsaanslag gegrond; 
       
       
         
           vernietigt  de uitspraak op bezwaar van 15 augustus 2015 betreffende de naheffingsaanslag; 
       
       
         
           vermindert  de naheffingsaanslag tot een bedrag van € 17.013 aan omzetbelasting; 
       
       
         
           gelast  dat de Inspecteur aan belanghebbende het door deze ter zake van de behandeling van het beroep bij de Rechtbank en het hoger beroep bij het Hof betaalde griffierecht ten bedrage van, in totaal, € 418 vergoedt; 
       
       
         
           veroordeelt  de Inspecteur in de kosten van het bezwaar aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op in totaal € 246; en 
       
       
         
           veroordeelt  de Inspecteur in de kosten van het geding bij de Rechtbank en het Hof aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op in totaal € 1.980.  
       
     
     
     
       Aldus gedaan op: 21 december 2017 door M. Harthoorn, voorzitter, T.A. Gladpootjes en M.H.P. Groenland, in tegenwoordigheid van M.J.G. Letschert, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.  
     
     
     
       
         Het aanwenden van een rechtsmiddel: 
       
     
     
     
       Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH ’s-Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen. 
     
     
       
         Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd. 
       
       
         Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: 
       
     
     
       
         de naam en het adres van de indiener; 
       
       
         een dagtekening; 
       
       
         een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; 
       
       
         e gronden van het beroep in cassatie. 
       
     
     
       Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. 
       In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.