ECLI: ECLI:NL:GHLEE:2011:BP9744

Titel: ECLI:NL:GHLEE:2011:BP9744 Gerechtshof Leeuwarden , 29-03-2011 / 10/00104 Inkomstenbelasting

Gerecht: Gerechtshof Leeuwarden

Datum uitspraak: 2011-03-29

Zaaknummer: 10/00104 Inkomstenbelasting

Proceduretype: Hoger beroep

Onderwerp: Bestuursrecht; Belastingrecht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Uitspraak

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:GHLEE:2011:BP9744

---

Tussen partijen is in geschil of de Inspecteur terecht het voordeel behaald bij de verkoop van de landbouwgrond tot de winst heeft gerekend en daarop terecht de landbouwvrijstelling niet heeft toegepast.

GERECHTSHOF LEEUWARDEN 
       Sector belastingrecht 
     
     
     
       nummer 10/00104 
       uitspraakdatum: 29 maart 2011 
     
     
     Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer 
     
     op het hoger beroep van 
     
     X te Z (hierna: belanghebbende) 
     
     tegen de uitspraak van de rechtbank Leeuwarden van 31 maart 2010, nummer AWB 07/760,  in het geding tussen belanghebbende en  
     
     de inspecteur van de Belastingdienst/Noord/kantoor Groningen (hierna: de Inspecteur) 
     
     
     
     1.	Ontstaan en loop van het geding 
     
     1.1	Aan belanghebbende is voor het jaar 2000 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen van fl. 1.568.337 (€ 711.680). Bij beschikking is een boete opgelegd van fl. 18.000 (€ 8.168). Eveneens is bij beschikking een bedrag aan heffingsrente van fl. 82.894 (€ 37.616) vastgesteld.  
     
     1.2	Op het bezwaarschrift van belanghebbende tegen enkel de aanslag en de beschikking heffingsrente heeft de Inspecteur bij uitspraak op bezwaar de aanslag en de heffingsrentebeschikking gehandhaafd. 
     
     1.3	Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Leeuwarden (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 31 maart 2010 ongegrond verklaard. 
     
     1.4	Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. 
       
     1.5	Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft. 
     
     1.6	Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 16 december 2010 te Leeuwarden. Daarbij zijn verschenen en gehoord A als de gemachtigde van belanghebbende, bijgestaan door B, alsmede C, namens de Inspecteur, bijgestaan door D, taxateur. De onderhavige zaak is, met toestemming van partijen, gezamenlijk behandeld met de zaken die zijn geregistreerd onder de nummers 10/00098, 10/00106 en 10/00108. 
     
     1.7	Partijen hebben ter zitting een pleitnota overgelegd. 
     
     1.8	Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht. 
     
     
     2.	De vaststaande feiten  
     
     
       2.1	Belanghebbende heeft tot het moment van staking op 30 april 2000 samen met zijn echtgenote, E, in maatschapsverband een akkerbouwbedrijf gedreven. Het boekjaar van de onderneming liep van 1 mei tot en met 30 april.  
       2.2	Bij akte van 15 april 1983 heeft het Bureau Beheer Landbouwgronden aan belanghebbende landbouwgrond in erfpacht uitgegeven gelegen aan de a-laan te L (hierna: de landbouwgrond). Dit erfpachtrecht is afgegeven voor de periode van 1 november 1982 tot en met 31 december 2008 tegen een jaarlijkse canon per hectare van fl. 512,50. Partijen hebben op de erfpacht van toepassing verklaard paragraaf 2 van het besluit van de Staatssecretaris van Landbouw en Visserij van 24 december 1982, nummer J 7239 (Beschikking uitgiftevoorwaarden grondbankstelsel) en nummer J 7256 (Beschikking grondbankstelsel) zoals laatstgenoemde beschikking luidde na de wijziging op 9 februari 1983. 
       2.3	In een uitgave van de Directie Beheer Landbouwgronden Utrecht is de rol van de Grondbank als volgt omschreven: 
       "Financieringsproblemen kunnen in bepaalde situaties een belangrijke rol spelen op landbouwbedrijven, die voor de omvang van de produktie vooral afhankelijke zijn van de oppervlakte cultuurgrond, die zij kunnen exploiteren. (…) Als een ondernemer in de landbouw zelf geen mogelijkheid heeft om de grond te financieren, kan de hulp van de overheid worden ingeroepen voor aankoop van de grond en uitgifte in erfpacht." 
       2.4	In de Beschikking uitgiftevoorwaarden grondbankstelsel is bepaald dat de duur van de erfpacht wordt afgestemd op de leeftijd van de erfpachter, waarbij de erfpacht in principe eindigt in het jaar dat de erfpachter 65 jaar oud wordt. Voorts is bepaald dat de canon bij de erfpachtuitgifte gelijk is aan 2,5% van de prijs van pachtvrij te aanvaarden grond van gelijke ligging en kwaliteit op het moment van vaststelling van de canon. De canon wordt om de zes erfpachtsjaren op verzoek van een van de partijen herzien. Bij herziening wordt de canon aangepast aan het gewijzigde prijsniveau van de landbouwgronden. Na afloop van het erfpachtrecht heeft de erfpachter op grond van artikel 20 van voornoemde Beschikking de mogelijkheid de landbouwgrond in eigendom te verwerven tegen de werkelijke waarde als omschreven in de artikelen 40b tot en met 40f van de Onteigeningswet. 
       2.5	In het begin van het jaar 1999 heeft belanghebbende contact gezocht met de Dienst Domeinen teneinde vast te stellen of hij de blote eigendom van de landbouwgrond zou kunnen kopen. Op verzoek van het Ministerie van Financiën, Dienst Domeinen, heeft F (hierna: F), beëdigd agrarisch taxateur, op 26 april 1999 de waarde in het economische verkeer van de landbouwgrond getaxeerd op fl. 48.000 per hectare. Op basis van deze taxatie heeft de Dienst Domeinen op 1 juli 1999 aan belanghebbende aangeboden de landbouwgrond te kopen tegen een prijs van 64% van de getaxeerde waarde, zijnde fl. 30.720 per hectare. Belanghebbende heeft op 30 juli 1999 dit aanbod aanvaard.  
       2.6	Op 30 september 1999 heeft de Staat der Nederlanden de blote eigendom van de landbouwgrond aan belanghebbende geleverd voor fl. 30.720 per hectare. Hierna heeft belanghebbende de landbouwgrond te koop aangeboden voor een vraagprijs van fl. 70.000 per hectare. 
       2.7	Op 3 december 1999 is belanghebbende met een derde overeengekomen de landbouwgrond te verkopen voor een bedrag van fl. 64.000 per hectare. Belanghebbende en de koper hebben bepaald dat in de koopsom een bedrag van fl. 3.450 per hectare toegerekend dient te worden aan de leveringsrechten van suiker. De levering van de landbouwgrond aan de derde heeft plaatsgevonden bij akte van levering van 28 maart 2000. 
       2.8	In opdracht van de Inspecteur heeft D RT (hierna: D) een taxatie uitgevoerd waarbij hij de waarde van het erfpachtrecht heeft getaxeerd op fl. 10.338 per hectare per 1 november 1982 (hierna: de beginwaarde) en op fl. 6.525 per hectare per 1 november 1999. Aan de hand van enkele verkopen in 1999 van landbouwgrond in de omgeving van M en in N stelt D de waarde in het economische verkeer van de landbouwgrond op fl. 55.000 per hectare per 1 mei 1999.  
       2.9	Belanghebbende heeft het erfpachtrecht en de nadien verkregen volle eigendom van de landbouwgrond tot zijn ondernemingsvermogen gerekend. 
     
     
     
     3.	Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen 
     
     
       3.1	Tussen partijen is in geschil of de Inspecteur terecht het voordeel behaald bij de verkoop van de landbouwgrond tot de winst heeft gerekend en daarop terecht de landbouwvrijstelling niet heeft toegepast. Belanghebbende beantwoordt deze vragen ontkennend en de Inspecteur beantwoordt deze bevestigend. 
       3.2	Belanghebbende heeft ter zitting van het Hof het geschil beperkt tot de door hem in de pleitnota genoemde geschilpunten. Daarnaast heeft hij ter zitting aangegeven dat de correctie terzake van de leveringsrechten van suiker ten bedrage van in totaal fl. 83.441 (€ 37.864), te weten fl. 3.450 per hectare, niet langer in geschil is. Hij is van mening dat het behaalde voordeel bij de verkoop verder onbelast is, omdat de beginwaarde van het erfpachtrecht nihil bedraagt en de wijzigingen in de waarde van het erfpachtrecht die nadien zijn ontstaan, onder de landbouwvrijstelling vallen. Voor zover het Hof mocht oordelen dat de beginwaarde van het erfpachtrecht hoger zou zijn dan nihil, verdedigt belanghebbende subsidiair dat de beginwaarde berekend moet worden met toepassing van de gecombineerde Amsterdamse en Friese methode Meer subsidiair verdedigt belanghebbende met een beroep op het gelijkheidsbeginsel en meer in het bijzonder de meerderheidsregel, dat de beginwaarde moet worden berekend volgens de Friese methode. De winst behaald bij de aankoop van de blote eigendom vloeit voort uit het kooprecht dat onderdeel uitmaakt van het zakelijke recht van erfpacht, waardoor ook dat voordeel onder de landbouwvrijstelling valt. Het verschil tussen de boekwaarde van de landbouwgrond en de verkoopprijs van de grond aan een derde valt volledig onder de landbouwvrijstelling.  
       3.3	De Inspecteur is van mening dat de beginwaarde van het erfpachtrecht belast is op het moment van realisatie daarvan tot ten hoogste de waarde van het erfpachtrecht op dat moment. Bij de verkoop van de blote eigendom door de Dienst Domeinen aan belanghebbende, is de Dienst Domeinen van een hogere waardedruk van het erfpachtrecht uitgegaan dan de waarde van het erfpachtrecht op dat moment bedroeg. Dit voordeel rekent de Inspecteur op het moment van realisatie daarvan tot de winst en hij meent dat dit voordeel niet onder de werking van de landbouwvrijstelling valt. Het voordeel dat belanghebbende heeft behaald bij de vervreemding van de landbouwgrond rekent hij eveneens tot de winst, omdat belanghebbende de mogelijkheid heeft gehad de landbouwgrond van de Dienst Domeinen te kopen tegen een lagere prijs dan de waarde in vrij te aanvaarden staat. Dit voordeel valt volgens de Inspecteur evenmin onder de landbouwvrijstelling. 
       3.4	Beide partijen hebben voor hun standpunt verder aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting. 
       3.5	Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, en tot vermindering van de aanslag tot het in de aangifte vermelde belastbare inkomen. 
       3.6	De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank. 
     
     
     
     4.	Beoordeling van het geschil 
     
     Voordeel behaald bij verkrijgen erfpachtrecht 
     
     
       4.1	Belanghebbende heeft om niet een erfpachtrecht op de landbouwgrond verkregen. Belanghebbende is het met de Inspecteur eens dat een eventueel bij het begin van de erfpacht behaalde voordeel op het moment van realisatie daarvan belast dient te worden. Nu volgens belanghebbende aan het door hem verkregen recht geen waarde kan worden toegekend, omdat het recht bij het begin van de erfpacht nihil bedraagt, betekent dit dat een realisatievoordeel ontbreekt. De Inspecteur is van mening dat het erfpachtrecht op het moment van het verkrijgen daarvan een waarde heeft vertegenwoordigd van fl. 10.250 per hectare. Dit voordeel heeft belanghebbende, aldus de Inspecteur, gerealiseerd op het moment van verkoop tot het bedrag van de op het realisatiemoment geldende waarde. De waarde van het erfpachtrecht op dat latere realisatiemoment van fl. 6.525 per hectare is tussen partijen niet in geschil. De Inspecteur heeft deze waarde in het betreffende jaar in de heffing betrokken. 
       4.2	Belanghebbendes primaire stelling dat de beginwaarde van het erfpachtrecht nihil bedraagt, is naar het oordeel van het Hof niet juist. Belanghebbende krijgt de mogelijkheid de betreffende grond in het agrarische bedrijf aan te wenden zonder dat daarvoor een financiering afgesloten hoeft te worden, waardoor, zoals de Inspecteur onvoldoende weersproken heeft gesteld, de financieringslast van de agrariër wordt verlaagd. Daarbij wordt de canon gedurende een lange periode bepaald op een gunstig percentage van 2,5% van de waarde van de landbouwgrond bij vaststelling van de canon. Dat dit percentage gunstig is volgt uit het de kapitalisatiefactor van 6% die beide partijen gebruiken bij de berekening van de contante waarde van de canon. Daarom komt aan het erfpachtrecht op moment van verkrijging daarvan een waarde toe. Dat het recht op dat moment een waarde heeft blijkt uit het feit dat, zoals de Inspecteur onweersproken heeft gesteld, er veel gegadigden voor de regeling waren en voorts uit het feit dat bij de latere aankoop van de blote eigendom aan het erfpachtrecht een waarde door Dienst Domeinen en belanghebbende is toegekend. 
       4.3	Belanghebbende verdedigt subsidiair, dat bij het vaststellen van de waarde van het erfpachtrecht uitgegaan moet worden van de waarde van de grond in verpachte staat, welke de helft bedraagt van de waarde vrij te aanvaarden. Onder verwijzing naar een uitspraak van het gerechtshof Amsterdam, 17 juli 1986, nr. 2425/80 en 2426/80 stelt belanghebbende, dat hij hiermee de waardedrukkende invloed van het vervreemdingsverbod verdisconteert. Uitgaande van de veronderstelling dat de waarde van de blote eigendom en de waarde van het erfpachtrecht samen de waarde in het economische verkeer bedragen, ziet het Hof geen reden om voor de bepaling van de waarde van het recht van erfpacht uit te gaan van een waarde in verpachte staat; de landbouwgrond is immers niet verpacht. Als de waarde van het erfpachtrecht juist wordt vastgesteld, bestaat er geen reden met een extra waardedrukkende factor rekening te houden vanwege het recht tot gebruik van de grond door een ander dan de eigenaar.  
       4.4	Meer subsidiair stelt belanghebbende zich op het standpunt dat voor de waarde moet worden uitgegaan van de zogenoemde Friese methode. Uitgaande van de door belanghebbende aangedragen contante waarde van de canon en waardedrukkende factoren, leidt toepassing van deze methode volgens belanghebbende tot de volgende waarde van het erfpachtrecht op 1 november 1982: 
       Waarde in het economische verkeer per hectare landbouwgrond bij 
       een canon van fl. 512,50, welke 2,5% van de waarde representeert	fl.	20.500 
       Af: contante waarde van de canon	-	6.666 
       		fl.	13.834 
       Af: Waardedruk van 10% wegens beperking beschikkingsmacht	-	1.383 
       		fl.	12.451 
       Af: Waardedruk van 41,5% wegens tijdelijkheid	-	5.167 
       Beginwaarde erfpachtrecht volgens belanghebbende	fl.	7.284 
     
     
     
       4.5	Deze waarde die door belanghebbende als meer subsidiaire standpunt wordt verdedigd, is hoger dan het bedrag dat de Inspecteur in hoger beroep tot de winst heeft gerekend ter zake van de realisatie van de beginwaarde van het erfpachtrecht, namelijk fl. 6.525 per hectare. De door belanghebbende voorgestane toepassing van de Friese methode leidt niet tot een lagere aanslag. Dat de Inspecteur niet de beginwaarde van het erfpachtrecht in de heffing heeft betrokken, maar de waarde daarvan op het moment van aankoop van de blote eigendom, doet hier niet aan af. De waarde van het erfpachtrecht op moment van aankoop van de blote eigendom is tussen partijen niet in geschil. De Inspecteur heeft de aanslag op dit punt niet tot een te hoog bedrag vastgesteld.  
       4.6	Gelet op wat hiervoor onder 4.4 en 4.5 is overwogen komt het Hof aan de behandeling van het beroep op het gelijkheidsbeginsel en het getuigenaanbod dat belanghebbende ter zitting van het Hof heeft gedaan niet toe. 
       Verkrijging van de blote eigendom 
       4.7	Belanghebbende heeft de blote eigendom van de Dienst Domeinen gekocht voor een bedrag van fl. 742.994. De waarde van de blote eigendom is bepaald door de getaxeerde waarde van de landbouwgrond in vrij te aanvaarden staat te verlagen met een bedrag voor het op de landbouwgrond drukkende erfpachtrecht. De Dienst Domeinen heeft deze waardedruk van het erfpachtrecht uitgedrukt in een bepaald percentage van de waarde van die grond in vrij te aanvaarden staat (hierna: de theoretische waardedruk van het erfpachtrecht). De Inspecteur heeft het verschil tussen de theoretische waardedruk van het erfpachtrecht en de tussen partijen niet in geschil zijnde waarde van het erfpachtrecht op het moment dat de blote eigendom van de landbouwgrond is verworven, tot de winst uit onderneming gerekend. Belanghebbende brengt hiertegen in dat dit voordeel valt onder de landbouwvrijstelling. 
       4.8	Naar het oordeel van het Hof maakt de Inspecteur aannemelijk, dat belanghebbende bij de verkrijging van de blote eigendom van de Dienst Domeinen een voordeel heeft behaald, doordat de Dienst Domeinen van een hogere waardedruk van het erfpachtrecht is uitgegaan dan de werkelijke waardedruk daarvan. De Inspecteur heeft hiervoor onder andere verwezen naar de onder 2.8 genoemde taxatie en naar het (deels) ontbreken van een verband tussen de hoogte van de door de Dienst Domeinen berekende theoretische waardedruk van het erfpachtrecht en de resterende duur van het erfpachtrecht. Het voordeel heeft belanghebbende gerealiseerd bij verkoop van de landbouwgrond.  
       4.9	Belanghebbende is van mening dat dit voordeel valt onder de toepassing van de landbouwvrijstelling. Dan rust op hem de last te bewijzen, dat aan de voorwaarden voor toepassing van de landbouwvrijstelling is voldaan. Belanghebbendes stelling dat in het erfpachtrecht een kooprecht besloten ligt, faalt, omdat een dergelijk recht niet in de onder 2.2 genoemde akte is opgenomen en van een latere aanpassing van de akte op dit punt niet is gebleken. Belanghebbende draagt voorts aan dat de Dienst Domeinen in opdracht van het Ministerie van Financiën een compensatie verleent aan erfpachters, omdat aan hen de waardestijging van de grond niet toekomt. De Inspecteur stelt dat een dergelijk beleid niet is gevoerd en brengt hier tegen in dat de Dienst Domeinen bij de waardering van het erfpachtrecht in de loop van de tijd telkens wisselende werkwijzen heeft gevolgd, waarbij verschillende percentages voor de waardebepaling van de theoretische waardedruk van het erfpachtrecht zijn gehanteerd. Tegenover de gemotiveerde betwisting van de Inspecteur maakt belanghebbende zijn niet nader onderbouwde stelling dat het beleid van de Dienst Domeinen verband houdt met de waardestijging van de landbouwgrond, niet aannemelijk. De Inspecteur heeft dan ook terecht de landbouwvrijstelling op dit voordeel niet toegepast. 
       Verschil getaxeerde waarde Dienst Domeinen en verkoopprijs aan derden 
       4.10	Tot slot heeft de Inspecteur tot de winst van belanghebbende gerekend het verschil tussen de gerealiseerde verkoopprijs aan derden en de ten behoeve van de aankoop van de blote eigendom bij taxatie vastgestelde waarde van de landbouwgrond. Deze winst heeft de Inspecteur toegerekend aan drie oorzaken. Een deel van die winst heeft hij toegerekend aan de verkoop van de leveringsrechten van suiker tot een bedrag van fl. 3.450 per hectare. Deze toerekening en het belasten daarvan door de inspecteur is niet meer in geschil. Een deel ter grootte van het verschil tussen de door D getaxeerde waarde in het economische verkeer en de door F getaxeerde waarde in het economische verkeer van de landbouwgrond ten bedrage van fl. 7.000 per hectare heeft hij aangemerkt als een verkoopvoordeel. Het resterende deel van fl. 5.550 per hectare heeft hij toegerekend aan de waardestijging in de periode tussen de aankoop van de blote eigendom door belanghebbende en de verkoop van de volle eigendom van landbouwgrond aan derden. Naar het oordeel van het Hof heeft de Inspecteur met hetgeen hij heeft aangedragen aannemelijk gemaakt, dat dit voordeel tot de winst behoort. 
       4.11	Belanghebbende beroept zich op toepassing van de landbouwvrijstelling op het hiervoor genoemde voordeel van fl. 7.000 per hectare. Hiervoor draagt hij aan, dat de door de Dienst Domeinen gehanteerde waarde in vrij te aanvaarden staat gelijk is aan de waarde in het economische verkeer, omdat een onafhankelijke taxateur de waarde heeft vastgesteld en de waarde is gehanteerd in een transactie tussen onafhankelijke derden. Het verschil tussen de verkoopprijs van de landbouwgrond en de door de Dienst Domeinen gehanteerde waarde valt dan onder de landbouwvrijstelling. De Inspecteur brengt hiertegen in dat de Dienst Domeinen om hem moverende redenen niet onderhandelt over de prijs en dat dit bij de taxateurs bekend is. Hij heeft daarbij als mogelijke reden geopperd, dat de Dienst Domeinen de wens had de eerder gekochte landbouwgrond af te stoten. Het Hof is van oordeel dat de getaxeerde waarde niet de waarde in het economische verkeer vertegenwoordigt, nu deze waarde enkel aan de hand van een taxatie en niet door middel van onderhandelingen - zoals in casu bij de gerealiseerde verkoopprijs aan derden - tot stand is gekomen. De Inspecteur heeft verder naar het oordeel van het Hof geloofwaardig verklaard, dat de Dienst Domeinen zich niet inspant de maximaal haalbare prijs bij de verkoop te bedingen. Dit vindt zijn bevestiging in de vraagprijs die belanghebbende hanteert en de door de Inspecteur aangedragen gegevens over andere gevallen, waarbij de aankoopprijs van de Dienst Domeinen onder de nadien gerealiseerde verkoopprijs lag. Belanghebbende maakt tegenover deze gemotiveerde betwisting door de Inspecteur niet aannemelijk, dat het verschil ten bedrage van fl. 7.000 per hectare een gevolg is van waardeverandering van de landbouwgrond. Voor zover belanghebbende stelt dat de hogere waarde is ontstaan door de onderhandelingskwaliteiten van belanghebbende, is de landbouwvrijstelling evenmin van toepassing, omdat het met de onderhandelingen behaalde voordeel geen verband houdt met de waardestijging van de landbouwgrond. Ook op dit voordeel heeft de Inspecteur daarom terecht de landbouwvrijstelling niet toegepast. 
       4.12	Voor wat betreft de waardestijging van de landbouwgrond van fl. 5.550 per hectare in de periode tussen de aankoop van de blote eigendom door belanghebbende en de verkoop van de volle eigendom van de landbouwgrond beroept belanghebbende zich opnieuw op de landbouwvrijstelling. De Inspecteur brengt hier tegen in dat de waardestijging in de periode van april 1999 tot 1 juli 1999 de economische eigendom van de landbouwgrond nog bij de Dienst Domeinen lag. Daarnaast stelt de Inspecteur dat belanghebbende de blote eigendom van de landbouwgrond heeft aangekocht om deze in volle eigendom te verkopen. Nu het oogmerk van de aankoop gericht was op verkoop, is de landbouwgrond volgens de Inspecteur niet aangewend binnen het kader van de onderneming. Tot slot draagt de Inspecteur aan dat de aangekochte blote eigendom tot de voorraad gerekend moet worden, omdat de aankoop gericht was op doorverkoop. 
       4.13	Ter zitting heeft belanghebbende onweersproken door de Inspecteur gesteld, dat hij de landbouwgrond zowel in de periode van erfpacht als na de verwerving van de volle eigendom binnen zijn agrarische onderneming heeft aangewend. Ook staat vast dat belanghebbende het erfpachtrecht en de volle eigendom van de landbouwgrond altijd tot zijn ondernemingsvermogen heeft gerekend. Op het moment dat belanghebbende de blote eigendom van de Dienst Domeinen heeft gekocht, heeft een vermenging van rechten plaatsgevonden bij belanghebbende, waardoor niet langer het erfpachtrecht van de landbouwgrond maar de volle eigendom daarvan tot het ondernemingsvermogen behoort. Het standpunt van de Inspecteur dat de blote eigendom een afzonderlijk goed vormt, verwerpt het Hof daarom. Nu belanghebbende het gebruik van de landbouwgrond na de verwerving van de blote eigendom binnen zijn onderneming heeft voortgezet, heeft belanghebbende terecht de volle eigendom van de landbouwgrond als bedrijfsmiddel aangemerkt. De stelling van de Inspecteur dat de landbouwgrond tot de voorraad behoort, is naar het oordeel van het Hof niet juist. 
       4.14	De Inspecteur stelt voorts dat in de periode van 1 mei 1999 (peildatum taxatie waarde landbouwgrond door D) tot 1 juli 1999 (datum aanbieding landbouwgrond door Dienst Domeinen) een waardestijging van de landbouwgrond heeft plaatsgevonden. Deze waardestijging in de periode dat de landbouwgrond nog eigendom was van de Dienst Domeinen, heeft deze dienst niet tot uitdrukking laten komen in de aangeboden koopsom. Dit voordeel houdt volgens de Inspecteur geen verband met waardeverandering van de landbouwgrond. Voor zover al sprake zou zijn van een waardestijging in deze periode, de Inspecteur heeft hier geen gegevens voor aangedragen, overweegt het Hof het volgende. Bij de aan- en verkoop van onroerende zaken zal in de regel enige tijd gemoeid zijn tussen het de eerste contacten tussen een potentiële koper en verkoper en de uiteindelijke levering van de landbouwgrond. In het onderhavige geval is naar het oordeel van het Hof dit tijdsverloop tussen het eerste contact en de levering niet dusdanig en is evenmin gebleken van een zodanige waardeverandering van de landbouwgrond, dat de Dienst Domeinen gehouden was de aanbiedingsprijs te heronderhandelen. Dan kan niet worden gezegd dat uit het nalaten daarvan door de Dienst Domeinen aan belanghebbende een voordeel is toegekomen dat geen verband houdt met de waardeverandering van de landbouwgrond.  
       4.15	Belanghebbende heeft terecht om toepassing van de landbouwvrijstelling verzocht op de winst van fl. 5.550 per hectare.. Het hoger beroep van belanghebbende is in zoverre gegrond. 
       4.16	Het beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de heffingsrente (zie Hoge Raad 27 november 2009, nr. 07/13621, LJN BJ7907, BNB 2010/52). Belanghebbende heeft geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte heffingsrente aangevoerd. Nu het Hof ook overigens niet is gebleken dat de bepalingen met betrekking tot de heffingsrente onjuist zijn toegepast, is het beroep slechts gegrond voor zover het de vorenbedoelde vermindering van het nader vastgestelde belastbare inkomen betreft. 
       slotsom 
     
     
     Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep gegrond. 
     
     
     5.	Kosten 
     
     Het Hof stelt de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep en het hoger beroep heeft moeten maken vast overeenkomstig het Besluit proceskosten bestuursrecht. De proceskosten van belanghebbende van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand zijn in overeenstemming met dit Besluit te berekenen op 2 punten (beroepschrift en zitting) ? € 322 ? wegingsfactor 1 = € 644 voor de procedure bij de Rechtbank en op 2 punten (beroepschrift en zitting) ? € 437 ? wegingsfactor 1 = € 874 voor de procedure bij het Hof, derhalve in totaal € 1.518. 
     
     
     6.	Beslissing  
     
     
       Het Hof: 
       –	vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, 
       –	verklaart het tegen de uitspraak van de Inspecteur ingestelde beroep gegrond, 
       –	vernietigt de uitspraak van de Inspecteur, 
       –	vermindert de aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen tot een aanslag, berekend naar een belastbaar inkomen van fl. 1.434.105 (€ 650.768), 
       –	vermindert de in rekening gebrachte heffingsrente dienovereenkomstig,  
       –	veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 1.518 en  
       –	gelast dat de Staat aan belanghebbende het betaalde griffierecht vergoedt, te weten € 39 in verband met het beroep bij de Rechtbank en € 111 in verband met het hoger beroep bij het Hof. 
     
     
     
     Deze uitspraak is gedaan door mr. R.F.C. Spek, voorzitter, mr. J. Huiskes en mr. E. Polak, in tegenwoordigheid van mr. K. de Jong-Braaksma als griffier. 
     
     De beslissing is op 29 maart 2011 in het openbaar uitgesproken. 
     
     
     De griffier,	De voorzitter, 
     
     
     
     
     
     (K. de Jong-Braaksma)		(R.F.C. Spek) 
     
     Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 30 maart 2011 
     
     
     
       Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 	 
       	de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer)  
       	Postbus 20303,  
       	2500 EH  Den Haag.  
       Daarbij moet het volgende in acht worden genomen: 
       1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd; 
       2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: 
       	a. de naam en het adres van de indiener; 
       	b. de dagtekening; 
       	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; 
        	d. de gronden van het beroep in cassatie. 
       Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.