ECLI: ECLI:NL:GHSHE:2025:990

Titel: ECLI:NL:GHSHE:2025:990 Gerechtshof 's-Hertogenbosch , 09-04-2025 / 23/1149

Gerecht: Gerechtshof 's-Hertogenbosch

Datum uitspraak: 2025-04-09

Zaaknummer: 23/1149

Proceduretype: Hoger beroep

Onderwerp: Bestuursrecht; Belastingrecht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Uitspraak

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:GHSHE:2025:990

---

Art. 32, lid 1, aanhef en onderdeel 4°, letter a, SW 1956. Artikel 24, lid 1, aanhef en onder I, SW 1956. Erflater, chronisch ziek, gaat ruim twee maanden voor zijn overlijden een geregistreerd partnerschap aan. De partner is kort daarvoor gescheiden. Kort na overlijden woont de partner weer samen met haar voormalige partner. Hof volgt oordeel Rechtbank dat geen sprake is van fraus legis. Partnervrijstelling en partnertarief van toepassing.

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH 
     
     
       Team Belastingrecht 
       Meervoudige Belastingkamer 
       Nummer: 23/1149 
     
     
     
       
         Uitspraak op het hoger beroep van 
       
     
     
     
       
         de inspecteur van de Belastingdienst ,  
     
     
     
       hierna de inspecteur, 
     
     
     
       tegen de uitspraak van de rechtbank Zeeland-West-Brabant (de rechtbank) van 13 juli 2023, nummer BRE 22/256 in het geding tussen de inspecteur en 
     
     
     
       
         
          [belanghebbende] ,  wonend in [woonplaats] ,  
       hierna: belanghebbende. 
     
     
   
   
     
       1 Ontstaan en loop van het geding 
     
     
       1.1. 
       De inspecteur heeft aan belanghebbende een navorderingsaanslag in de erfbelasting opgelegd naar een belaste verkrijging van € 259.032 (de navorderingsaanslag). Bij gelijktijdig genomen beschikking is aan belanghebbende € 11.435 belastingrente in rekening gebracht (de beschikking). 
       
     
     
       1.2. 
       De inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar de navorderingsaanslag en de beschikking gehandhaafd. 
       
     
     
       1.3. 
       Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep bij de rechtbank ingesteld. Ter zake daarvan is een griffierecht van € 49 geheven. De rechtbank heeft beslist:  
       
       
         “De rechtbank: 
         - verklaart het beroep gegrond; 
         - vernietigt de uitspraak op bezwaar; 
         - vernietigt de navorderingsaanslag erfbelasting en de daarbij in rekening gebrachte belastingrente; 
         - veroordeelt de inspecteur tot het betalen van proceskosten aan belanghebbende van € 1.674; en 
         - bepaalt dat de inspecteur het griffierecht van € 49 aan belanghebbende moet vergoeden.” 
       
       
     
     
       1.4. 
       De inspecteur heeft tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld bij het hof. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.  
       
     
     
       1.5. 
       De zitting heeft plaatsgevonden op 24 januari 2025 in ‘s-Hertogenbosch. Daar zijn verschenen belanghebbende en haar gemachtigde [gemachtigde] , en, namens de inspecteur, [inspecteur 1] , [inspecteur 2] en [inspecteur 3] .  
       
     
     
       1.6. 
       Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten. 
       
     
     
       1.7. 
       Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat gelijktijdig met de uitspraak aan partijen wordt verzonden. 
       
     
   
   
     
       2 Feiten 
     
     
       2.1. 
       
        [erflater] (erflater) is geboren op [datum 1] 1930 en overleden op [datum 5] 2015. Erflater woonde tot aan zijn overlijden op het adres [adres 1] te [woonplaats] . Deze woning had hij in 1973 gekocht met zijn echtgenote die op 24 november 1995 is overleden. Uit het huwelijk zijn geen kinderen geboren. Erflater had geen wettelijke afstammelingen. 
       
     
     
       2.2. 
       Belanghebbende is geboren op [datum 3] 1964 en is in 2006 getrouwd met [partner] , geboren op [datum 4] 1963. Belanghebbende heeft drie kinderen. Het gezin woonde op de [adres 2] te [woonplaats] . 
       
     
     
       2.3. 
       Erflater was (tot zijn overlijden) patiënt bij de huisartsenpraktijk waar belanghebbende werkte als praktijkondersteuner huisarts/doktersassistente ouderenzorg. In die hoedanigheid is zij vanaf maart 2014 erflater gaan begeleiden. Erflater leed aan een spierziekte. 
       
     
     
       2.4. 
       In augustus 2014 heeft belanghebbende voor het eerst bij erflater een huisbezoek afgelegd. In de periode die daarop volgt, heeft zij erflater op regelmatige basisthuiszorg verleend. 
       
     
     
       2.5. 
       Erflater was in de periode van september 2014 tot oktober 2015 ieder weekend bij belanghebbende thuis. 
       
     
     
       2.6. 
       In december 2014 heeft erflater een levenstestament opgesteld en daarbij belanghebbende benoemd als gemachtigde in het geval hij zelf niet in staat zou zijn beslissingen te nemen over onder meer zijn medische behandelingen, boedel en dergelijke. 
       
     
     
       2.7. 
       Bij testament heeft erflater op 3 maart 2015 over zijn nalatenschap beschikt en belanghebbende tot zijn enig erfgenaam benoemd. Na het passeren van het testament hebben tussen erflater en de notaris, door wie hij het testament heeft laten opstellen, besprekingen plaatsgevonden, waarbij belanghebbende in ieder geval aan één gesprek heeft deelgenomen. Op 8 april 2015 heeft notaris [notaris] aan erflater geschreven: 
       
       
         “Op 10 maart jl. zouden wij elkaar weer bij u thuis treffen voor het voeren van een bespreking omtrent fiscale besparingsmogelijkheden. Deze afspraak werd helaas door mij door onvoorziene omstandigheden geannuleerd. Wij bespraken dat u nog met [belanghebbende] zou afstemmen voor een nieuwe datum en tijdstip voor die bespreking en mij hierover zou berichten. Ik heb nadien niet meer van u vernomen.” 
       
       
     
     
       2.8. 
       In april 2015 heeft erflater een informatief gesprek gevoerd over levensbeëindiging bij Stichting [Stichting 1] , een stichting die volgens haar website “steun biedt bij een humane dood in eigen regie”. 
       
     
     
       2.9. 
       Erflater heeft op 17 april 2015 een woning aan de [adres 3] te [woonplaats] gekocht. De woning is in juni 2015 aan hem geleverd. Erflater bleef wonen in zijn woning aan de [adres 1] .  
       
     
     
       2.10. 
       Belanghebbende en [partner] hebben op 22 juni 2015 de woning aan de [adres 2] verkocht. Vanaf die datum heeft belanghebbende zich in het BRP ingeschreven op het adres [adres 3] te [woonplaats] . [partner] bleef ingeschreven op het adres [adres 2] . De woning aan de [adres 3] werd verbouwd. 
       
     
     
       2.11. 
       In juli 2015 hebben erflater en belanghebbende een gesprek gehad met de notaris waarbij het aangaan van een geregistreerd partnerschap is besproken.  
       
     
     
       2.12. 
       Op 17 juli 2015 is de echtscheidingsbeschikking van belanghebbende en [partner] in de registers ingeschreven. 
     
     
       2.13 
       Erflater is op 31 juli 2015 voor de derde keer gevallen.  
       
     
     
       2.14. 
       Erflater en belanghebbende zijn op 6 augustus 2015 een geregistreerd partnerschap aangegaan. 
       
     
     
       2.15. 
       Op 15 augustus 2015 hebben gesprekken plaatsgevonden met de huisarts over mogelijke euthanasie van erflater. 
       
     
     
       2.16. 
       Op 5 september 2015 is de woning van erflater aan de [adres 1] verkocht met een uitgestelde levering tot 1 februari 2016. Erflater is aan de [adres 1] blijven wonen.  
       
     
     
       2.17. 
       Verder is in september 2015 het euthanasieverzoek van erflater afgewezen. Erflater is op 7 oktober 2015 gestopt met eten en op [datum 5] 2015 overleden. 
       
     
     
       2.18. 
       De woning aan [adres 2] is op 16 november 2015 geleverd. Op 17 november 2015 heeft [partner] zich op het adres [adres 3] ingeschreven. Op 13 juni 2018 hebben belanghebbende en [partner] een samenlevingsovereenkomst gesloten en heeft [partner] 1/100ste deel van de woning aan de [adres 3] in eigendom verkregen. Belanghebbende en [partner] verklaren in deze overeenkomst dat zij een affectieve relatie hebben, dat zij sinds 16 november 2015 samenwonen en sedertdien een gemeenschappelijke huishouding voeren. 
       
     
     
       2.19. 
       Belanghebbende heeft op 23 juni 2016 aangifte gedaan voor de erfbelasting van de verkrijging van de nalatenschap van erflater als enig erfgenaam. De aangegeven waarde van het door haar verkregen deel van de nalatenschap is: 
       
       
         Gemeenschappelijke bezittingen			€ 919.987 
         Gemeenschappelijke schulden			 € 390.000 
         Totaal						€ 529.987‬ 
         50%						€ 264.993 
         Begrafeniskosten					 €     3.850 
         € 261.143 
       
       
       
         De verkrijging is lager dan de partnervrijstelling voor de erfbelasting van € 633.014 (2015). De inspecteur heeft met dagtekening 18 juli 2016 de beschikking geen aanslag erfbelasting genomen.  
       
       
         2.20.1. 
         Bij beschikking van 17 januari 2019, zaak/rolnr.: [rolnummer] , heeft de kantonrechter van de rechtbank Zeeland-West-Brabant, op het verzoek van de huisartsenpraktijk de arbeidsovereenkomst met belanghebbende ontbonden (ontslagbeschikking). Belanghebbende heeft tegen die beschikking geen hoger beroep ingesteld.  
         
       
       
         2.20.2. 
         Blijkens die beschikking is door belanghebbende, dan wel namens haar, verklaard: 
         
         
           “4.1. (…) Ten aanzien van [erflater] erkent [belanghebbende] weliswaar dat zij met hem een geregistreerd partnerschap is aangegaan maar van verwijtbaar handelen is volgens haar geen sprake geweest. [Belanghebbende] heeft aangevoerd dat [erflater] haar in maart 2015 – zonder dat zij hier iets vanaf wist – bij testament tot zijn enige erfgename had benoemd. [Erflater] had dit gedaan omdat hij niet wilde dat zijn nalatenschap aan de Staat der Nederlanden zou vervallen. [Erflater] zou ook aan de notaris hebben aangegeven dat hij niet wilde dat het tarief van 40% aan successierecht van toepassing zou zijn. Om dit te voorkomen heeft de notaris voorgesteld om een geregistreerd partnerschap aan te gaan zodat het vermogen van [erflater] ingevolge het huwelijksgoederenrecht aan [belanghebbende] zou toekomen. Volgens [belanghebbende] heeft [erflater] deze constructie ook opgezet omdat zij hem, zoals hij zelf zei, na vele jaren van verdriet, eenzaamheid en pijn twee prachtige jaren had gegeven. [Belanghebbende] heeft het voorstel aanvankelijk afgewezen maar heeft daarmee uiteindelijk toch ingestemd. Het geregistreerd partnerschap is volgens haar puur om fiscale redenen aangegaan en van een affectieve relatie is nooit sprake geweest. Van het overtreden van enige norm of regel is volgens [belanghebbende] geen sprake geweest. [Belanghebbende] is geen beroepsbeoefenaar op het gebied van individuele gezondheidszorg zodat artikel 4:59 BW niet op haar van toepassing is. Ook de beroepscode heeft zij niet overtreden omdat zij de professionele grenzen steeds in acht heeft genomen. De zorg van [belanghebbende] voor [erflater] is optimaal, professioneel en gewetensvol geweest en heeft het lijden van [erflater] in het laatste jaar van zijn leven verlicht en de kwaliteit van zijn leven verbeterd. Geschreven en ongeschreven normen strekken ertoe dat de behandelaar afstand dient te bewaren tot de patiënt om deze te beschermen tegen misbruik door de medische zorgverlener van de afhankelijkheidsrelatie waarin de zieke tot hem staat. Van misbruik of afhankelijkheid is in dit geval echter geen sprake. In de visie van [belanghebbende] was zij ook niet verplicht om haar werkgever te informeren omtrent het geregistreerd partnerschap met [erflater]. Dit partnerschap is enkel aangegaan vanwege fiscale redenen en stond volledig los van de relatie van [belanghebbende] als verzorger van [erflater] als patiënt. Daar komt bij dat [erflater] [belanghebbende] op het hart had gedrukt om niets tegen derden te zeggen zodat [erflater] haar als het ware een geheimhoudingsplicht had opgelegd. 
         
         
       
     
     
       4.2 (…) 
       Toen de notaris zijn plan van het geregistreerde partnerschap presenteerde, was [belanghebbende] “the point of no return” gepasseerd. Weigering om aan het voorstel mee te werken zou hebben betekend dat [belanghebbende] [erflater], die zich door iedereen en met name door het leven in de steek gelaten voelde, een trap na had moeten geven. (…)” 
       
       
         2.20.3. 
         De rechtbank heeft in de beschikking overwogen, waarbij erflater is aangeduid als patiënt, belanghebbende als verweerster en de huisartsenpraktijk als huisarts 1 en huisarts 2: 
         
         
           “5.6 Aannemelijk is geworden dat [verweerster] in september 2014 voor het eerst op huisbezoek is geweest bij [patiënt] in haar functie als doktersassistente maar dat [patiënt] daarvoor al vaker bij haar op het spreekuur in de praktijk was geweest. Een halfjaar na het eerste huisbezoek is [verweerster] dus al opgenomen in het testament van [patiënt]. [verweerster] heeft aangevoerd hiervan op dat moment niet van op de hoogte te zijn geweest. Anderhalve maand later heeft [patiënt] echter een woning aangekocht waarin [verweerster] op enig moment is gaan wonen (en nu nog woont). Dit is tegenstrijdig aan de verklaring die [verweerster] ter zitting heeft gegeven, namelijk dat zij deze woning zelf heeft aangekocht (met een woning van [patiënt] als onderpand) met de bedoeling dat [patiënt] hierbij zou komen inwonen zodat [verweerster] hem in het kader van mantelzorg zou kunnen verzorgen. Het feit dat de woning aan de [adres aankoopwoning] in april 2015 al is aangekocht doet vermoeden dat [patiënt] en [verweerster] op dat moment al bezig waren met het door [verweerster] zo genoemde "arrangement". Volgens [verweerster] heeft [patiënt] in die maand ook contact opgenomen met de [Stichting] 
            (de [Stichting] ). Uit het door [verweerster] overgelegde verslag van de SCEN-arts volgt dat deze stichting hem had geadviseerd pillen te sparen zodat hij deze in één keer kon innemen. 
           Zij hadden hem hierbij wel gewaarschuwd dat er geen sporen mochten zijn van zijn mantelzorger ( [verweerster] ) omdat zij anders in een politieonderzoek betrokken zou raken. Om die reden heeft [patiënt] hiervan afgezien en heeft hij zijn wens met betrekking tot euthanasie uitgesproken bij [verweerster]. Zij heeft deze wens vervolgens aan [verzoeker 2] kenbaar gemaakt. Blijkens het verslag van de SCEN-arts moet dit medio augustus 2015 zijn gebeurd en [verweerster] heeft ter zitting aangegeven dat zij ook in die maand het geregistreerd partnerschap met [patiënt] is aangegaan.  
         
         
       
     
     
       5.7 [ 
       
         verweerster] is weliswaar niet BIG geregistreerd maar uit de Beroepscode Doktersassistent van de NVDA volgt dat in de relatie met de patiënt de professionele grenzen in acht genomen dienen te worden. De kantonrechter acht het onbegrijpelijk dat [verweerster] vindt dat zij deze grens niet heeft overschreden. Het enkele feit dat [verweerster] [patiënt] in huis wilde nemen om hem te verzorgen geeft dit immers al aan. Dit gaat veel verder dan de mantelzorgtaken waarvan [verzoekers] op de hoogte was en van een puur professionele band was geenszins sprake meer. 
         Hierbij heeft de kantonrechter nog buiten beschouwing gelaten dat de verzorging van [patiënt] door [verweerster] plaats zou gaan vinden in een daarvoor door [patiënt] aangekocht huis. Gelet op de datum van de aankoop van de woning aan de [adres aankoopwoning] moet dit plan bovendien relatief snel na het eerste huisbezoek tot stand zijn gekomen. Ter zitting is gebleken dat [verweerster] [verzoekers] nimmer van dit plan op de hoogte heeft gesteld. 
       
       
     
     
       5.8 
       Doordat de gezondheid van [patiënt] achteruitging is geen uitvoering gegeven aan dit plan maar dit doet niets af aan de intentie hiervan. Als gevolg van deze achteruitgang wilde [patiënt] niet verder leven en het is [verweerster] geweest die de wens van [patiënt] tot euthanasie aan [verzoeker 2] heeft voorgelegd. Zij heeft dit gedaan in dezelfde periode als waarin zij het geregistreerde partnerschap met [patiënt] is aangegaan. Vast staat dat dit partnerschap met [patiënt] enkel is aangegaan met als doel op een fiscaal zo voordelige mogelijke manier over de nalatenschap van [patiënt] te kunnen beschikken. Om dit te kunnen realiseren is [verweerster] op papier zelfs gescheiden van haar echtgenoot, [verweerster] had dus een financieel belang bij het overlijden van [patiënt] zodat van de vereiste afstand die een zorgverlener dient te bewaren tot zijn patiënt ook om deze reden geen sprake meer was. De kantonrechter acht het zeer kwalijk dat [verweerster] dit zelf niet heeft ingezien en kennelijk nog steeds niet inziet.” 
       
     
     
       2.21. 
       De inspecteur heeft naar aanleiding van de ontslagbeschikking op 4 juni 2019 een gesprek met belanghebbende gehad, waarvan de inspecteur een verslag heeft gemaakt: 
       
       
         “De [inspecteur 4] leidde het gesprek in en vroeg u te vertellen hoe de vererving en het geregistreerd partnerschap tot stand was gekomen. 
         U vertelde: ik was mantelzorger van [erflater] en reed hem naar allerlei afspraken toe, zoals het ziekenhuis en ook de notaris ( [notaris] ). Ik wist niet wat daar besproken werd, want ik bleef in de wachtkamer. Op enig moment waren we weer bij de notaris en werd ik binnen geroepen. Toen kreeg ik te horen dat ik in het testament van [erflater] stond. Dat vond ik raar want er was een nicht. Dat zei ik ook, maar volgens de notaris was er geen familie. Wij hadden een band, [erflater] kwam bij ons gezin over de vloer, er was een genegenheid ontstaan waaruit hij het idee van een testament op mij had gekregen. De laatste anderhalf jaar van zijn leven kwam hij elk weekend bij ons. Hij zag mijn kinderen als een soort kleinkinderen van hem. Mijn man vond dat prima. Hij ging bijvoorbeeld toen de stoppen bij [erflater] waren doorgeslagen naar zijn huis omdat te repareren. De notaris heeft mij uitgelegd dat als [erflater] zou overlijden en er 'niemand' was, het dan lastig zou zijn de wensen voor de uitvaart te realiseren. De oplossing volgens de notaris was dat [erflater] en ik een geregistreerd partnerschap zouden aangaan. Ik stond daarvan te kijken, ik was toen getrouwd en moest daarvoor scheiden, maar volgens de notaris kon het juridisch allemaal zo. 
       
       
       
         […] 
       
       
       
         Vraag: in de uitspraak van de kantonrechter staat dat volgens u het geregistreerd partnerschap puur om fiscale redenen is aangegaan en er van een affectieve relatie nooit sprake is geweest, daarstraks zei u iets anders. Hoe moeten wij dat zien. 
       
       
       
         U zei daarover: het was niet alleen fiscaal; dat was tactiek van de advocaat omdat dat gunstiger zou zijn. Daar ben ik in die ontslagprocedure in meegegaan. Maar dat was niet echt zo. Er was geen seksuele verhouding, maar er was wel een band. Dat het geregistreerd partnerschap louter fiscaal was, is maar deels waar. Er waren ook gevoelens van zorg en betrokkenheid. 
       
       
       
         Vraag aan u: u hebt dus voor de kantonrechter gelogen? Uw antwoord: nee 
       
       
       
         Vraag aan u: wat moeten wij nu geloven? Uw antwoord: ik spreek de waarheid. 
       
       
       
         […] 
       
       
       
         Vraag aan u: hoe reageerden uw kinderen toen u vertelde dat u ging scheiden en een geregistreerd partnerschap met [erflater] aanging? U antwoordde: de kinderen hadden geen reactie op het feit dat we gingen scheiden. Zij vonden: als jullie dat zo willen, dan moeten jullie dat doen. Twee zijn zelfs getuige geweest bij het geregistreerd partnerschap. Ik heb alles met de beste bedoelingen gedaan. Ik heb thuis nog de foto van [erflater] staan. Er was een affectieve relatie, dat is de kern. Waar ik niet mee overweg kan is dat ik iemand zo verzorg, zijn uitvaart heb geregeld en dan zo wordt achtervolgd. Vier jaar later nog! 
       
       
       
         Vraag: bent u gaan samenwonen? U antwoordde: het was de bedoeling dat wij - ons gezin - en [erflater] samen zouden gaan wonen aan de [adres 3] . Daar is het niet van gekomen. Hij had een spierziekte en is in die zomer drie keer gevallen. Hij ging toen snel lichamelijk achteruit. Dat was niet te voorzien en al helemaal niet de bedoeling.” 
       
       
     
     
       2.22. 
       De inspecteur heeft aan belanghebbende met dagtekening 10 januari 2020 de navorderingsaanslag opgelegd waarbij hij de verkrijging van belanghebbende uit de nalatenschap van erflater voor de erfbelasting heeft aangemerkt als een verkrijging van een ‘derde’, de partnervrijstelling heeft teruggenomen en de vrijstelling voor overige verkrijgers als bedoeld in artikel 32, lid 1, onderdeel 4°, letter f, van de Successiewet 1956 (SW 1956) heeft verleend. De inspecteur heeft zich daarbij op het standpunt gesteld dat aan het geregistreerd partnerschap tussen erflater en belanghebbende realiteit ontbreekt en dat het leerstuk van fraus legis moet worden toegepast op de verkrijging. De navorderingsaanslag resulteert in een te betalen bedrag aan erfbelasting van € 91.482.  
       
     
     
       2.23. 
       Belanghebbende en [partner] hebben op 13 oktober 2020 [bedrijf 1] B.V. opgericht als werkmaatschappij van [bedrijf 2] B.V. 
       
     
   
   
     
       3 Geschil en conclusies van partijen 
     
     
       3.1. 
       In geschil is of de inspecteur de navorderingsaanslag terecht heeft opgelegd. Meer in het bijzonder is in geschil of de inspecteur bij de navorderingsaanslag terecht de toepassing van de partnervrijstelling als bedoeld in artikel 32, lid 1, aanhef en onderdeel 4°, letter a, SW 1956 en het partnertarief als bedoeld in artikel 24, lid 1, aanhef en onder I, SW 1956 (de partnerfaciliteiten) heeft teruggenomen. Belanghebbende beantwoordt deze vraag ontkennend en de inspecteur bevestigend.  
       
     
     
       3.2. 
       De inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank en bevestiging van de uitspraak op bezwaar.  
       
     
     
       3.3. 
       Belanghebbende concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank. 
       
     
   
   
     
       4 Gronden 
     
     
       
         Ten aanzien van het geschil 
       
     
     
     
       
         Wettelijk kader 
       
     
     
     
       4.1.1. 
       
         Artikel 2, lid 6, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen(AWR) luidt:  
         “Bepalingen van de belastingwet die rechtsgevolgen verbinden aan het aangaan, het bestaan, de beëindiging of het beëindigd zijn van een huwelijk zijn van overeenkomstige toepassing op het aangaan, het bestaan, de beëindiging onderscheidenlijk het beëindigd zijn van een geregistreerd partnerschap.” 
       
       
     
     
       4.1.2. 
       
         Artikel 5a, lid 1, letter a, AWR luidt: 
         “Als partner wordt aangemerkt:  
         a. de echtgenoot;” 
       
     
     
       4.1.3. 
       
         Artikel 32, lid 1, onderdeel 4°, letter a, SW 1956 luidt: 
         “Van erfbelasting is vrijgesteld, hetgeen wordt verkregen:  
         (…) 
         4°.door de hierna genoemde personen tot de daarachter vermelde bedragen:  
         a. partner: € 633.014” 
         
           Wetgeschiedenis en jurisprudentie 
         
       
       
     
     
       4.2.1. 
       Artikel 5a AWR is in de AWR opgenomen bij de Wet van 23 december 2009 tot wijziging van enkele belastingwetten en enige andere wetten (Fiscale vereenvoudigingswet 2010), Stb. 2009,611. Bij de totstandkoming is opgemerkt: 
       
       
         “Het voorstel komt op het volgende neer. In de Algemene wet inzake rijksbelastingen wordt een basispartnerbegrip opgenomen dat geldt voor alle belastingwetten. Tot dat begrip behoren gehuwden, geregistreerde partners en samenwonenden met een notarieel samenlevingscontract die in de GBA staan ingeschreven op hetzelfde woonadres. Vervolgens kan het basispartnerbegrip in de afzonderlijke wetten worden uitgebreid of kunnen de voorwaarden worden aangevuld. Daarbij geldt dat op basis van objectieve criteria wordt bepaald of er sprake is van partnerschap en wanneer het partnerschap begint en ophoudt te bestaan.”  
         (Kamerstukken II, 2009/10, 32 130, nr. 3, p. 25.) 
       
       
       
         “De aanpassing van het partnerbegrip leidt tot vermindering van administratieve lasten voor burgers. Voor de inkomstenbelasting komt de jaarlijkse keuzemogelijkheid voor partnerschap bij ongehuwd samenlevenden te vervallen. Op basis van objectieve criteria zal worden vastgesteld of zij als partner worden aangemerkt. Ook wordt de fiscale behandeling van gehuwden die stappen zetten om het huwelijk te beëindigen afhankelijk van objectieve criteria. De materiële toets of sprake is van duurzaam gescheiden leven van gehuwden vervalt. Omdat het partnerschap afhankelijk wordt van duidelijke, objectieve criteria wordt het mogelijk dat de Belastingdienst in een groot aantal gevallen zelfstandig kan bepalen of er sprake is van partnerschap. Voorts zijn er meer mogelijkheden om ook bij bepaalde categorieën ongehuwd samenlevende partners en bij gehuwden die stappen zetten hun huwelijk te beëindigen de aangifte inkomstenbelasting te gaan voorinvullen met partnergegevens en met de gemeenschappelijke inkomensbestanddelen en bestanddelen van de rendementsgrondslag.” 
         (Kamerstukken II, 2009/10, 32 130, nr. 3, p. 35.) 
       
       
     
     
       4.2.2. 
       Bij de Wet van 17 december 2009 tot Wijziging van de Successiewet 1956 en enige andere belastingwetten (vereenvoudiging bedrijfsopvolgingsregeling en herziening tariefstructuur in de Successiewet 1956, alsmede introductie van een regeling voor afgezonderd particulier vermogen in de Wet inkomstenbelasting 2001 en de Successiewet 1956) Stb. 2009, 564 en Stb. 2010,871) is het partnerbegrip in de SW 1956 geharmoniseerd en is over de partnervrijstelling onder meer opgemerkt:  
       
       
         “Zoals gezegd is de rechtvaardiging van de heffing van schenk- en erfbelasting gelegen in de draagkracht vermeerdering van de verkrijgers. Er bestaan echter redenen om een deel van die verkrijging niet te belasten omdat de verkrijging bijvoorbeeld de weerslag is van een uit familieverhoudingen voortkomende verwachting enerzijds en een verplichting tot voorziening in levensonderhoud (zorgplicht) zoals bij partners gewoon is, anderzijds. Dat partners in het huidige maatschappelijke tijdsgewricht wellicht vaker en korter durende relaties aangaan en ook economisch gezien onafhankelijker van hun partner zijn dan dat dit in de vorige eeuw het geval was, doet daar naar mijn mening niet aan af.” 
         (NV, Kamerstukken II 2008/09. 31 930, nr. 9, p. 12.) 
       
       
       
         “Het partnerbegrip in de Successiewet 1956 wordt aangepast in die zin dat voortaan uitsluitend personen die wederzijds en tegelijkertijd een zorgverplichting aangaan, als partner kunnen gelden. Daarmee wordt aansluiting gezocht bij het huwelijk en het geregistreerd partnerschap, welke rechtsfiguren zijn geregeld in het Burgerlijk Wetboek. Op grond van deze wettelijke regelingen hebben de echtgenoten/partners een aantal rechten en plichten jegens elkaar, waaronder de verplichting naar ieders vermogen in elkaars levensonderhoud te voorzien, welke verplichting onder omstandigheden ook na ontbinding van het huwelijk/geregistreerd partnerschap geldt.” 
         (NV, Kamerstukken II 2008/09. 31 930, nr. 9, p. 28.) 
       
       
       
         “Aan het partnerschap zijn binnen de schenk- en erfbelasting doorgaans grote voordelen verbonden. Die voordelen zijn uitdrukkelijk gebaseerd op de verzorgingsgedachte, zoals die tussen gehuwden en geregistreerde partners geldt op grond van het burgerlijk recht.” 
         (NV, Kamerstukken II 2008/09. 31 930, nr. 9, p. 30.) 
       
       
       
         “Met de leden van de fractie van D66 ben ik van mening dat het bij partnerschap gaat om een duurzame samensmelting van het sociale en economische leven van personen, maar dan alleen ingeval het twee personen betreft.” 
         (NV, Kamerstukken II 2008/09. 31 930, nr. 9, p. 31.) 
       
       
     
     
       4.2.3. 
       
         Titel 5A van Boek 1 BW bevat de wettelijke regeling van het geregistreerd partnerschap voor het civiele recht in artikel 1:80a BW tot en met artikel 1:80g BW. Het aangaan van een geregistreerd partnerschap vertoont - kort gezegd - gelijkenissen met het aangaan van een huwelijk. Titel 5A is ingevoerd bij de Wet “Wijziging van boek 1 van het Burgerlijk Wetboek en van het Wetboek van Burgerlijke Rechtsvordering in verband met opneming daarin van bepalingen voor het geregistreerd partnerschap” van 5 juli 1997,  
         Stb. 1997, 324. 
       
       
     
     
       4.2.4. 
       
         M.J.A. van Mourik, Geregistreerd partnerschap!, WPNR 1997/6264, schreef naar aanleiding van het wetsvoorstel: 
         “5. Nieuw gereedschap voor de juridische knutselaar 
         Deze (...) opmerking houdt mede verband met mijn vermoeden dat bij menigeen de gedachte heeft postgevat dat 'geregistreerd partnerschap' minder beladen is dan 'huwelijk'. Dat zou kunnen bevorderen dat luchthartige lieden niet zozeer de registratie van enig partnerschap aanmerken als het doel waarnaar zij streven maar de daaraan verbonden (al dan niet beperkte) boedelmenging. In het kader van de vermogensoverheveling en de estate planning zal de registratie, al dan niet in combinatie met registratievoorwaarden, goede diensten kunnen bewijzen. Het erfrecht kan luchtig worden omzeild en de heffing van overdrachtsbelasting, schenkingsrecht en successierecht kan moeiteloos worden ontgaan. De praktijk leert dat tegen dit soort geknutsel geen kruid is gewassen.” 
       
       
     
     
       4.2.5. 
       
         In de Nadere Memorie van Antwoord aan de Eerste Kamer, is opgemerkt: 
         “De leden van de fractie van D66 vragen een reactie op de stelling van Prof. van Mourik in WPNR 1997, 6264 dat dit wetsvoorstel juridisch geknutsel in de hand werkt, omdat door het aangaan van een geregistreerd partnerschap het erfrecht luchtig omzeild en het successierecht, de overdrachtsbelasting en het schenkingsrecht moeiteloos ontgaan kunnen worden. Ik zie niet in waarom het aangaan van een geregistreerd partnerschap "juridisch geknutsel" in de hand werkt, terwijl dat voor het aangaan van een huwelijk niet zou gelden. De opmerking van Prof. van Mourik wekt de indruk als zou het aangaan van een geregistreerd partnerschap eerder dan het aangaan van een huwelijk uit louter financiële motieven geschieden. Ik verwacht niet dat de nieuwe rechtsfiguur van het geregistreerd partnerschap alleen om die redenen wordt gebruikt. Deze verwachting is niet alleen gebaseerd op de omstandigheid dat het geregistreerd partnerschap evenals het huwelijk gevolgen heeft die los van de wil van partijen gelden (zoals de wederzijdse onderhoudsplicht), maar ook omdat voor het aangaan van een geregistreerd partnerschap, evenals voor het aangaan van een huwelijk in veel gevallen juist emotionele redenen de doorslag zullen geven.” 
         (Kamerstukken I, 1996-1997, 23 761, nr. 157d, p. 3.) 
       
       
     
     
       4.2.6. 
       Titel 5A van Boek 1 BW is op 1 januari 1998 in werking getreden. De wetgever wilde het geregistreerd partnerschap juridisch zoveel mogelijk gelijk stellen aan het huwelijk, ook voor het belastingrecht. De op dezelfde datum in werking getreden Aanpassingswet geregistreerd partnerschap van 17 december 1997, Stb. 1997, 660, voorzag daartoe in de AWR in een algemene gelijkstelling (artikel 2, lid 6, AWR hiervoor geciteerd).  
       
     
     
       4.2.7. 
       De Hoge Raad overwoog in zijn arrest van 15 maart 2013, ECLI:NL:HR:2013:BY0548, BNB 2013/151, in een situatie waarbij een geregistreerd partnerschap was aangegaan voor de duur van één dag voor de heffing van overdrachtsbelasting: 
       
       
         “3.2. Voor het Hof was in geschil of de hiervoor in 3.1.5 bedoelde verkrijging door belanghebbende aan overdrachtsbelasting is onderworpen, waarbij door de Inspecteur werd aangevoerd dat sprake was van wetsontduiking. Het geschil spitste zich toe op de vraag of doel en strekking van de Wet BRV zouden worden miskend indien ter zake van de toedeling van de onroerende zaken aan belanghebbende geen overdrachtsbelasting zou worden geheven. Het Hof heeft deze vraag ontkennend beantwoord. Hiertegen keert zich het middel van de Staatssecretaris. 
       
       
     
     
       3.3.1. 
       De in de Wet BRV geregelde overdrachtsbelasting heeft tot doel het belasten van de verkrijging van in Nederland gelegen onroerende zaken of van rechten waaraan dergelijke zaken zijn onderworpen (artikel 2, lid 1, van de Wet BRV). De uitzondering van artikel 3, lid 1, aanhef en letter b, van de Wet BRV (hierna: de vrijstelling) strekt ertoe dat heffing van overdrachtsbelasting achterwege blijft in geval van - onder meer - een verkrijging van een onroerende zaak krachtens verdeling van een gemeenschap van goederen die is ontstaan door een huwelijk. Op grond van artikel 2, lid 6, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen geldt hetzelfde bij verkrijging van een onroerende zaak krachtens verdeling van een gemeenschap van goederen die is ontstaan door een geregistreerd partnerschap. Deze regels strekken er niet toe om aan degene die een onroerende zaak gaat verkrijgen de mogelijkheid te bieden de ter zake van die verkrijging verschuldigde overdrachtsbelasting naar believen te verijdelen. Daarom verzetten doel en strekking van artikel 2 en artikel 3, lid 1, letter b, van de Wet BRV zich tegen toepassing van de laatstbedoelde bepaling in een geval als het onderhavige, waarin een geregistreerd partnerschap naar de bedoeling van partijen is aangegaan voor een zo korte periode dat de door de wet aan dit partnerschap verbonden plichten geen reële praktische betekenis konden hebben. Hierin onderscheidt het onderhavige geval zich van de zaak die leidde tot het arrest van de Hoge Raad van 14 april 1993, nr. 27789, BNB 1993/201, waarin een gemeenschap van goederen ontstond tijdens het huwelijk van de betrokkenen, en er geen aanwijzing bestond dat dit huwelijk slechts was aangegaan om overdrachtsbelasting te vermijden. 
       
     
     
       3.3.2. 
       Het middel betoogt terecht dat het voorgaande niet anders wordt doordat de Staatssecretaris van Justitie in het kader van een wetsvoorstel tot invoering van een regeling met betrekking tot het geregistreerd partnerschap is gewezen op de mogelijkheid overdrachtsbelasting te ontgaan door middel van een geregistreerd partnerschap en daarin geen aanleiding heeft gevonden een wijziging van de fiscale wetgeving op dit punt te bevorderen (Kamerstukken I, 1996-1997, 23 761, nr. 157d, blz. 3). Aan het andersluidende oordeel van het Hof ligt kennelijk de opvatting ten grondslag dat indien kenbaar is dat constructies kunnen worden opgezet om een (vrijstellende) regeling van toepassing te laten zijn, het achterwege blijven van een wettelijke regeling ter bestrijding daarvan eraan in de weg staat dat het ontgaan van de geldende wetgeving door middel van die constructies wordt bestreden met een beroep op het leerstuk van wetsontduiking. Deze opvatting is onjuist (vgl. HR 10 juli 2009, nr. 43363, LJN BJ2006, BNB 2009/237).” 
       
     
     
       4.2.8. 
       Per 1 januari 2018 is het civiele huwelijksvermogensrecht gewijzigd in die zin dat wettelijk bij het aangaan van een huwelijk niet langer de algehele gemeenschap van goederen geldt maar de beperkte gemeenschap. De Wet Overige fiscale maatregelen 2018 beoogde naar aanleiding daarvan en naar aanleiding van vorengenoemd arrest van de Hoge Raad van 15 maart 2013 duidelijke fiscale grenzen te geven aan het wijzigen van huwelijkse voorwaarden, omdat echtgenoten door het aangaan of wijzigen van huwelijkse voorwaarden een ander aandeel dan een gelijk aandeel in de huwelijksgemeenschap kunnen afspreken of kiezen voor een andere huwelijksgemeenschap. In toenemende mate, bleek dat, aldus de MvT, ingegeven door de wens om schenk- en erfbelasting te besparen. In dat kader is in de parlementaire geschiedenis aandacht besteed aan het begrip “nephuwelijk”: 
       
       
         “In het algemeen kiezen partners voor een huwelijk om hun affectieve relatie een juridische grondslag te geven met alle daarbij behorende verplichtingen (zoals de wederzijdse onderhoudsplicht) en rechten. Het komt echter ook voor dat het huwelijk wordt opgezocht louter vanwege het fiscale voordeel. Zo heeft de Hoge Raad in 2013 geoordeeld dat een geregistreerd partnerschap aangegaan voor één dag om de gezamenlijk gehouden onroerende zaken voor de overdrachtsbelasting onbelast te kunnen verdelen, geen realiteitsgehalte had en daarom paste de Hoge Raad het leerstuk van fraus legis toe.[21] In de literatuur en in de praktijk is vervolgens de discussie ontstaan hoe lang een dergelijk partnerschap of huwelijk dan wel dient te bestaan om de fiscale voordelen te kunnen effectueren. Overwogen zou kunnen worden om op dit punt een termijn voor de schenk- en erfbelasting in te voeren. Het bezwaar tegen de vaststelling van een dergelijke termijn is dat daarbij ook reële gevallen worden getroffen. Daarom wordt een andere benadering voorgesteld. Indien het huwelijk of notarieel samenlevingscontract wordt gesloten met als voornaamste doel het ontgaan van schenk- of erfbelasting, vindt de hoofdregel geen toepassing maar wordt elke vermogensverschuiving aangemerkt als een schenking. Het is aan de inspecteur om te bewijzen dat van zo’n situatie sprake is. In een dergelijk geval wordt er schenk- of erfbelasting geheven over elke «overheveling» van het vermogen van de «rijke» echtgenoot naar de «arme» echtgenoot.”  
         (MvT, Kamerstukken II, 2017–2018, 34 786, nr. 3, p. 16)  
         Noot 21 vermeldt de vindplaats van het arrest.  
       
       
       
         “Op basis van het voorgestelde artikel 6 van de SW 1956 kunnen echtgenoten hun vermogens zonder schenkbelasting samenvoegen in een huwelijksgemeenschap tot een gerechtigdheid die overeenkomt met gelijke aandelen in een algehele gemeenschap van goederen. Hetzelfde geldt, onder voorwaarden, voor ongehuwd samenwonenden met een notarieel samenlevingscontract met een wederzijdse zorgverplichting. Deze mogelijkheid om vermogen onbelast te brengen in de gemeenschap, dient echter beperkt te blijven tot reële gevallen. Wanneer het huwelijk of samenlevingscontract wordt aangegaan met als hoofddoel ontgaan van schenk- of erfbelasting, is voor deze tegemoetkoming geen reden. 
         In dat geval wordt in afwijking van het eerste en vijfde lid van het voorgestelde artikel 6 van de SW 1956 op grond van het voorgestelde zesde lid van dat artikel, elke uitbreiding van een gerechtigdheid tot vermogen als gevolg van het aangaan van dat huwelijk of van het aangaan of wijzigen van huwelijkse voorwaarden, onderscheidenlijk als gevolg van het aangaan of wijzigen van dat notarieel samenlevingscontract, op het moment van die uitbreiding als een schenking aangemerkt. Dat betekent dat ook een uitbreiding van de gerechtigdheid tot vermogen die zich voordoet bij overlijden geacht wordt een schenking te zijn. De bewijslast dat het huwelijk of het samenlevingscontract is aangegaan met als hoofddoel het ontgaan van schenk- of erfbelasting, berust bij de inspecteur. De duur van het huwelijk of het samenlevingscontract kan een aanwijzing zijn dat daarvan sprake is. In een arrest van 15 maart 2013 betrof het een casus waarin na een geregistreerd partnerschap van één dag («flitspartnerschap») een beroep werd gedaan op de vrijstelling van overdrachtsbelasting voor, kort gezegd, een verkrijging van een onroerende zaak krachtens verdeling van een gemeenschap van goederen die is ontstaan door een huwelijk.[…] De Hoge Raad heeft in dat arrest geoordeeld dat die regels er niet toe strekken om aan degene die een onroerende zaak gaat verkrijgen de mogelijkheid te bieden de ter zake van die verkrijging verschuldigde overdrachtsbelasting naar believen te verijdelen. Daarbij heeft de Hoge Raad gewezen op het onderscheid met een eerder gewezen arrest, waarin een gemeenschap van goederen ontstond tijdens het huwelijk van de betrokkenen, en er geen aanwijzing bestond dat dit huwelijk slechts was aangegaan om overdrachtsbelasting te vermijden. Hoewel deze arresten zijn gewezen ter zake van de overdrachtsbelasting, kan voor de schenk- en erfbelasting een vergelijkbare redenering worden gevolgd. Zo komt het in de praktijk regelmatig voor dat echtgenoten die met de uitsluiting van elke gemeenschap van goederen zijn gehuwd, later overgaan op de algehele gemeenschap van goederen. De reden daarvoor is dat de echtgenoten na een aantal huwelijksjaren tot de conclusie komen dat alles wat zij aan vermogen bezitten, in feite door gezamenlijke inspanningen tot stand gekomen is. In het bijzonder doet zich dit voor als beide partijen bij de aanvang van het huwelijk niet of nauwelijks vermogen hebben. Bij overgang naar een algehele of beperkte gemeenschap kan het latere inzicht dat het door gemeenschappelijke inspanning verworven vermogen ook juridisch gemeenschappelijk eigendom moet zijn, een te respecteren beweegreden zijn. Het zesde lid vindt geen toepassing op die situaties. Naast de duur van het huwelijk of samenlevingscontract, kunnen ook een groot verschil in vermogens, de aanwezigheid van een familieband (zoals oom en neef of tante en nicht) of een groot verschil in leeftijd aanwijzingen zijn dat het huwelijk of samenlevingscontract als hoofddoel het ontgaan van schenk- of erfbelasting heeft.” 
         (Kamerstukken II, 2017–2018, 34 786, nr. 3, p. 59.) 
       
       
     
     
       4.2.9. 
       De Hoge Raad oordeelde op 16 februari 2024, ECLI:NL:HR:2024:239, BNB 2024/41, over het aangaan van huwelijkse voorwaarden tijdens het huwelijk (breukdelengemeenschap 90:10) over de toepassing van fraus legis: 
       
       
         “4.2 Het Hof is terecht ervan uitgegaan dat het aangaan van huwelijkse voorwaarden als de onderhavige geen schenking inhoudt. Daarmee heeft zich immers nog niet een eenzijdige vermogensverschuiving uit het vermogen van de ene, in het vermogen van de andere echtgenoot voltrokken, die kenmerkend is voor een schenking.[4] Dit is niet anders als de echtgenoten, zoals in dit geval, volgens de huwelijkse voorwaarden voor ongelijke delen zullen zijn gerechtigd tot de goederen die tot de huwelijksgemeenschap behoren. 
       
     
     
       4.3.1 
       Dit neemt niet weg dat het aangaan van huwelijkse voorwaarden als de onderhavige in uitzonderlijke gevallen kan worden aangemerkt als wetsontduiking (fraus legis). Een dergelijk geval doet zich voor indien (a) het ontgaan van erfbelasting het doorslaggevende motief is geweest voor het aangaan van de huwelijkse voorwaarden, en bovendien (b) het in strijd zou komen met doel en strekking van artikel 1, lid 1, aanhef en onder 1°, SW indien de vermogensverschuiving ten gevolge van het aangaan van de huwelijkse voorwaarden en het vervolgens overlijden van één van de echtgenoten niet zou worden aangemerkt als een verkrijging krachtens erfrecht. 
     
     
       4.3.2 
       Een zodanige strijd met doel en strekking van artikel 1, lid 1, aanhef en onder 1°, SW doet zich bij huwelijkse voorwaarden als de onderhavige voor indien op het moment van aangaan daarvan zo goed als zeker is dat de echtgenoot die daardoor voor het kleinste deel is gerechtigd tot het gemeenschappelijke vermogen, eerder zal overlijden dan de andere echtgenoot, en dat daardoor de hiervoor in 4.3.1 bedoelde vermogensverschuiving zich zal voltrekken. In een zodanig geval moet worden aangenomen dat de wijziging in de gerechtigdheid tot het gezamenlijke vermogen, geen andere praktische betekenis kon hebben dan het vermijden van erfbelasting.[5] 
     
     
       4.3.3 
       
         Indien aan de hiervoor in 4.3.1 en 4.3.2 bedoelde voorwaarden is voldaan, moet hetgeen de langstlevende echtgenoot krachtens huwelijksvermogensrecht meer toekomt dan zonder het aangaan van de huwelijkse voorwaarden het geval zou zijn, voor de toepassing van de Successiewet 1956 worden aangemerkt als een verkrijging krachtens erfrecht. 
         (…) 
         [4] Vgl. HR 28 januari 1959, ECLI:NL:HR:1959:AY1786, HR 17 maart 1971, ECLI:NL:HR:1971:AX5018, en HR 7 mei 2021, ECLI:NL:HR:2021:708, rechtsoverweging 4.2. 
         [5] Vgl. HR 15 maart 2013, ECLI:NL:HR:2013:BY0548, rechtsoverweging 3.3.1.” 
       
       
       
         
           Beoordeling 
         
       
       
     
     
       4.3. 
       De SW 1956 bevat een met de AWR overeenkomend partnerbegrip dat volgens de wetgever is gebaseerd op objectieve criteria (zie 4.2.1). Wanneer aan die objectieve criteria, is voldaan, dient de partnervrijstelling en het lagere partnertarief te worden verleend. Belanghebbende voldoet aan die criteria. Slechts in het geval sprake zou zijn van een schijnhandeling of fraus legis kan hierop een uitzondering worden aanvaard. Hierbij zij opgemerkt dat de wetgever uitdrukkelijk geen regeling in de SW 1956 heeft opgenomen op grond waarvan de partner slechts onder de voorwaarde dat het partnerschap een bepaalde periode heeft geduurd de vrijstelling en het lagere tarief deelachtig kan worden, maar dat in plaats daarvan de inspecteur, in geval hij van mening is dat het feitelijk partnerschap ontbreekt vanwege een betrekkelijk korte duur van het partnerschap, met een beroep op fraus legis dient te bewijzen dat het partnerschap geen reële praktische betekenis kon hebben en is aangegaan met de doorslaggevende beweegreden de erfbelasting te ontwijken (zie 4.2.9).  
       
     
     
       4.4. 
       Niet kan worden ontkend dat in het onderhavige geval met het aangaan van het geregistreerd partnerschap erfbelasting is bespaard. De belastingbesparing is in ieder geval al vanaf maart 2015 onderwerp van gesprek van erflater bij de notaris geweest en daarbij is ook het aangaan van een partnerschap met belanghebbende besproken. Belanghebbende heeft ook verklaard dat erflater een hekel aan belasting betalen had. Maar voor de toepassing van het leerstuk van fraus legis is, naast het doorslaggevend oogmerk om erfbelasting te besparen, vereist dat het aangaan van het geregistreerde partnerschap in strijd met doel en strekking van de Successiewet komt. Naar het oordeel van het hof, is daarvan geen sprake. Niet kan worden gezegd dat in dit geval sprake was van een geregistreerd partnerschap dat naar de bedoeling van partijen is aangegaan voor een zo korte periode dat de door de wet aan dit partnerschap verbonden plichten, zoals de zorgplicht over en weer, geen reële praktische betekenis konden hebben.  
       
     
     
       4.5. 
       Weliswaar heeft het partnerschap gelet op de ziekte van erflater slechts een korte tijd geduurd en is er kort na het aangaan van het geregistreerd partnerschap een situatie ontstaan waarin erflater besloot uitvoering te gaan geven aan zijn euthanasiewens, maar het hof acht, gelet op alle feiten en omstandigheden in onderlinge samenhang bezien, niet aannemelijk gemaakt dat het geregistreerde partnerschap van elke reële praktische betekenis ontbloot was. Het hof heeft daarbij de volgende omstandigheden in aanmerking genomen: de aankoop van een huis door erflater waarin hij volgens het oorspronkelijke plan verzorgd zou kunnen worden door belanghebbende, de verbouwing daarvan, de verkoop van het huis van erflater, de aanwezigheid in de weekenden van erflater bij belanghebbende thuis, de psychische gesteldheid van belanghebbende en de overgelegde correspondentie met erflater, die de wederzijdse genegenheid tussen belanghebbende en erflater en de wederzijdse zorg voor elkaar onderbouwt. Belanghebbende heeft in dat kader foto’s overgelegd van het aangaan van het geregistreerd partnerschap in aanwezigheid van haar kinderen, diverse bezoekjes van erflater aan belanghebbende en de laatste dagen van het leven van erflater.  
       
     
     
       4.6. 
       De inspecteur heeft in dat verband voorts nog gesteld dat belanghebbende tijdens die periode waarin zij de geregistreerde partner van erflater was, feitelijk partner van [partner] is gebleven. Belanghebbende heeft dat gemotiveerd weersproken onder meer door te verklaren dat zij met [partner] al lange tijd geen affectieve band had, zoals gebruikelijk is in een huwelijk, maar dat zij door haar psychische toestand niet alleen kan zijn en hulp nodig heeft, reden waarom zij en [partner] na het overlijden van erflater weer zijn gaan samenwonen. Het hof acht die verklaring geloofwaardig. Overigens overweegt het hof nog het volgende. Zelfs als een geregistreerd partner daarnaast feitelijk een affectieve relatie met iemand anders heeft, doet dat, naar het oordeel van het hof, niet af aan de zorgverplichting van die geregistreerde partner jegens zijn of haar partner. Waar het om gaat is enkel of die zorgverplichting geen reële betekenis kan hebben, en daarvan is in het onderhavige geval, zoals hiervoor is overwogen, geen sprake. Verder neemt het hof nog in aanmerking dat belanghebbende in deze procedure haar in de ontslagzaak afgelegde verklaringen geloofwaardig heeft toegelicht, in die zin dat deze als opportunistisch moeten worden gezien in het kader van de ontslagzaak en dat deze waren ingegeven door haar advocaat. De omstandigheid dat de plannen van erflater en belanghebbende werden ingehaald door de ziekte van erflater en daardoor het feitelijk samenleven niet of nauwelijks heeft plaatsgevonden doet aan het vorenoverwogene niet af.  
       
     
     
       4.7. 
       Belanghebbende heeft verder onder overlegging van bewijs, verklaard dat zij een moeizame geestelijke gesteldheid heeft en dat het gezien deze gesteldheid nodig is dat iemand haar bijstaat in haar dagelijkse doen en laten. [partner] gaf haar die bijstand vóór het geregistreerd partnerschap met erflater en is haar die bijstand na het overlijden van erflater weer gaan geven.  
       
     
     
       4.8. 
       Het voert onder de in 4.6. en 4.7. genoemde omstandigheden te ver aan te nemen dat het in strijd met doel en strekking van de SW 1956 zou zijn om de partnerfaciliteiten aan belanghebbende toe te kennen. De rechtbank heeft op goede gronden een juiste beslissing genomen. 
       
       
         
           Tussenconclusie 
         
       
       
     
     
       4.9. 
       De slotsom is dat het hoger beroep van de inspecteur ongegrond is. 
       
       
         
           Ten aanzien van de proceskosten en het griffierecht 
         
       
       
     
     
       4.10. 
       Het hof acht termen aanwezig de inspecteur te veroordelen in de door belanghebbende in hoger beroep gemaakte proceskosten. Het hof stelt deze kosten, op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht in verbinding met het Besluit proceskosten bestuursrecht en de daarbij behorende bijlage, vast op € 1.814, wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand voor het hof (1 punt verweerschrift en 1 punt zitting à € 907 x 1 (gewicht van de zaak).  
       
     
     
       4.11. 
       Nu de uitspraak van de rechtbank in stand blijft, wordt van de inspecteur een griffierecht geheven van € 548. 
       
     
   
   
     
       5 Beslissing 
     
     
       Het hof: 
     
     - verklaart het hoger beroep ongegrond; 
     - bevestigt de uitspraak van de rechtbank; 
     - veroordeelt de inspecteur in de proceskosten in hoger beroep aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 1.814; en 
     - gelast dat van de inspecteur een griffierecht wordt geheven van € 548. 
     
     
       De uitspraak is gedaan door I. Reijngoud, voorzitter, A.J. Kromhout en P. van der Wal, in tegenwoordigheid van Y. Postema - van der Koogh, als griffier. 
     
     
     
       De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 9 april 2025 en een afschrift van de uitspraak is op die datum in Mijn Rechtspraak geplaatst. Aan de partij die niet digitaal procedeert, is een afschrift op die datum aangetekend per post verzonden. 
     
     
     
       De griffier,	De voorzitter, 
     
     
     
       Y. Postema-van der Koogh	I. Reijngoud 
     
     
     
       
         Het aanwenden van een rechtsmiddel 
       
     
     
     
       Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij  de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. 
       Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan  de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. 
       Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie  www.hogeraad.nl ). 
     
     
     
       Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen: 
     
     1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd; 
     2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn; 
     3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden: 
     
            a. - de naam en het adres van de indiener; 
            b. - de dagtekening; 
            c. - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; 
            d. - de gronden van het beroep in cassatie. 
     
     
     
       Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.