ECLI: ECLI:NL:PHR:2010:BL0990

Titel: ECLI:NL:PHR:2010:BL0990 Parket bij de Hoge Raad , 04-06-2010 / 08/00313

Gerecht: Parket bij de Hoge Raad

Datum uitspraak: 2010-06-04

Zaaknummer: 08/00313

Proceduretype: 

Onderwerp: Bestuursrecht; Belastingrecht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Conclusie

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:PHR:2010:BL0990

---

Art. 229b Gemeentewet. Rioolrecht. Kosten van baggeren en grondwatercontrole hangen meer dan zijdelings met riolering samen.

Nr. 08/00313 
       Derde Kamer B 
       Afvoerrecht riolering 1993 
     
     
     PROCUREUR-GENERAAL BIJ DE HOGE RAAD DER NEDERLANDEN 
     
     
       MR. R.L.H. IJZERMAN 
       ADVOCAAT-GENERAAL 
     
     
     
       Conclusie van 18 december 2009 inzake: 
       X B.V. 
       tegen 
       College van burgemeester en wethouders van de gemeente Amsterdam 
     
     
     1. Inleiding 
     
     1.1 Heden neem ik conclusie in de zaak met nummer 08/00313 naar aanleiding van het beroep in cassatie van X B.V., belanghebbende, tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Arnhem (hierna: het Hof) van 10 december 2007, nr. 05/00391, LJN BC0240, NTFR 2007/2306. 
     
     1.2 De gemeente Amsterdam (hierna ook: de Gemeente) hief in 1993 een aansluitrecht riolering (hierna ook: rioolaansluitrecht) en een afvoerrecht riolering (hierna ook: rioolafvoerrecht). Rioolaansluitrecht werd geheven van degene die het genot had van een object dat is aangesloten op de gemeentelijke riolering, dan wel beschikte over tenminste een eniger mate vaste voorziening voor de lozing op de gemeentelijke riolering; het is een zogenoemde eigenarenheffing. De heffing vond plaats naar een vast aansluitrecht. Rioolafvoerrecht werd geheven van de gebruiker van een object van waaruit afvalwater direct of indirect wordt afgevoerd; het is een zogenoemde gebruikersheffing. Dit recht werd geheven per volle eenheid van 300 kubieke meter afvalwater. 
     
     1.3 Het gaat in deze zaak om een derde cassatieprocedure omtrent de onderhavige aanslag inzake het rioolafvoerrecht. 
     
     1.4 Belanghebbende is de beroepsprocedure tegen de uitspraak op bezwaar van de inspecteur van de gemeentebelastingen van de gemeente Amsterdam (hierna: de Inspecteur) inzake het rioolafvoerrecht met name begonnen met een beroep op het gelijkheidsbeginsel. Belanghebbende, een zogenoemde grote lozer, was onder verwijzing naar HR BNB 1995/315(1) van mening dat de Verordening op de heffing en invordering van rioolrechten Amsterdam 1992 (hierna: de Verordening) onverbindend zou zijn omdat een groot deel van de gebruikers die verantwoordelijk zijn voor een groot deel van het afvalwater, de zogenoemde kleine lozers, in feite buiten de heffing van het rioolafvoerrecht werd gelaten. Daarnaast heeft belanghebbende voor het Gerechtshof te Amsterdam (hierna: Hof Amsterdam)(2) nog enkele andere grieven gesteld. Zo zou de Verordening onverbindend zijn omdat niet werd voldaan aan de norm van artikel 279 Gemeentewet (tekst 1993), die inhoudt dat de geraamde opbrengst van de rechten niet mag uitgaan boven de geraamde gemeentelijke uitgaven ter zake. Voorts was belanghebbende van mening dat er geen rioolafvoerrecht verschuldigd was indien water werd geloosd op de gemeenteriolering, gelet op het beleid van de Gemeente dat niet werd geheven ter zake van oppervlaktewater dat na gebruik als koelwater werd geloosd op het oppervlaktewater. Ten slotte was in geschil of de onderhavige aanslag naar een ander tarief had moeten worden berekend. 
     
     1.5 In de eerste cassatieprocedure(3) heeft de Hoge Raad geoordeeld dat Hof Amsterdam was uitgegaan van een verkeerde uitleg van de zogenoemde Notitie rioolrecht van de Gemeente. De Hoge Raad heeft verder geoordeeld dat de zekere vrijheid die een gemeente heeft bij de beantwoording van de vraag welk deel van de rioleringskosten zij wil dekken door middel van een eigenaarsheffing en welk deel door middel van een gebruikersheffing, er niet aan afdoet dat de gemeente op controleerbare wijze moet vastleggen welke uitgaven zij door elk van de heffingen beoogt te dekken. Deze verplichting komt erop neer dat de gemeente op controleerbare wijze moet vastleggen op welke wijze zij haar rioleringskosten door elk van de heffingen beoogt te dekken en dat zij de uitgaven die zij beoogt te dekken op zodanige wijze moet omschrijven dat duidelijk is dat bepaalde uitgaven niet zowel bij het door het rioolaansluitrecht te dekken gedeelte van de totale rioleringskosten, als bij het door het rioolafvoerrecht te dekken gedeelte daarvan in aanmerking worden genomen. De Hoge Raad heeft de zaak verwezen naar het Gerechtshof te 's-Gravenhage (hierna: Hof Den Haag).(4) Tegen de uitspraak van Hof Den Haag is door belanghebbende beroep in cassatie ingesteld. 
     
     1.6 In de tweede cassatieprocedure(5) werden bijna alle geschilpunten definitief beslecht. Zo werd onder andere duidelijk dat de heffing van een rioolafvoerrecht naar een tarief per volle eenheid dat zodanig is gesteld dat particuliere huishoudens daar niet aan toekomen, niet reeds daardoor in strijd is met het gelijkheidsbeginsel, ook al zou die tariefstelling tot gevolg hebben dat slechts een gering percentage van de belastingplichtigen, de zogenoemde grote lozers, daadwerkelijk in de heffing wordt betrokken. Daaraan doet niet af dat aldus in feite niet wordt geheven over een aanmerkelijk deel van de totale hoeveelheid afvalwater die op het riool wordt geloosd. Het tarief geldt immers zonder onderscheid voor alle belastingplichtigen, terwijl ook de grote lozers het effect kunnen ondervinden van een vrijstelling voor niet-volle eenheden, namelijk doordat niet wordt geheven over de kubieke meters waarmee hun afvoer de laatste volle eenheid overschrijdt.(6) 
     
     1.7 De tweede cassatieprocedure heeft opnieuw tot verwijzing geleid. Feitelijk was namelijk nog niet komen vast te staan of in de onderhavige zaak voldaan werd aan de norm van artikel 279 Gemeentewet (tekst 1993), inhoudende dat de geraamde baten van de rioolafvoerheffing niet mogen uitgaan boven de geraamde kosten. Nader moest worden onderzocht of alle in de berekening van de Gemeente omtrent de aan het rioolafvoerrecht toe te rekenen kosten, voldoende samenhingen met de riolering. De Hoge Raad heeft daartoe verwezen naar het Hof, omdat Hof Den Haag niet de stelling van belanghebbende had behandeld 'dat in de lastenraming verscheidene kostenposten zijn opgenomen die niet dan wel slechts zijdelings met de riolering samenhangen'. Met name is de vraag of die samenhang er is voor de door de Gemeente als geraamde kosten meegenomen baggerkosten en grondwatercontrolekosten. 
     
     1.8 Tegen de daarop volgende uitspraak van het Hof komt belanghebbende nu op in cassatie. In deze conclusie wordt onderzocht of de uitwerking die het Hof aan de maatstaf van de verwijzingsopdracht heeft gegeven door 'niet of slechts zijdelings met de riolering samenhangen' op te vatten als 'voor minder dan 10 percent', aanvaardbaar te achten is hetgeen belanghebbende in cassatie bestrijdt. De maatstaf gegeven door het Hof lijkt in te houden dat tenminste 10 percent van de baggerkosten en/of grondwatercontrolekosten rechtstreeks betrekking moet hebben op kosten die zijn toe te rekenen aan de riolering. Ten aanzien van baggerkosten zou in dat kader een functionele benadering kunnen worden gevolgd. Als functies van baggeren zijn te noemen: ten behoeve van de doorvaart door de grachten en andere Amsterdamse wateren, alsmede ten behoeve van de afvoer van grondwater, de afvoer van hemelwater en de riolering. Na percentuele toerekening aan die functies wordt beoordeeld of tenminste 10 percent van de kosten van het baggeren functioneel is toe te rekenen aan de riolering. Een meer directe benadering lijkt mogelijk bij de beoordeling van het verband tussen grondwatercontrolekosten en het functioneren van het rioleringsstelsel. 
     
     1.9 Thans gaat het in cassatie en daarmee in deze conclusie om de vraag of het Hof met toepassing van voormelde maatstaf terecht tot het oordeel is gekomen dat de baggerkosten en de grondwatercontrolekosten hier in grotere mate dan 'slechts zijdelings' met de riolering samenhangen. 
     
     
       1.10 Belanghebbende heeft in het onderhavige derde beroep in cassatie ook drie formele klachten gesteld, neerkomend op de volgende vragen: 
       - Had het Hof een bepaalde pleitnota van de Inspecteur tardief moeten verklaren omdat het daarin gestelde eerder had moeten worden aangevoerd? 
       - Had het Hof een schriftelijke reactie van de Inspecteur tardief moeten verklaren nu deze reactie niet was ingediend binnen de door het Hof ter zitting genoemde termijn? 
       - Vergt de goede procesorde dat een aan het Hof gegeven schriftelijke reactie van de ene partij, belanghebbende, op het tweede verwijzingsarrest van de Hoge Raad, niet door het Hof als bijgesloten kopie aan de wederpartij, de Inspecteur, mag worden toegezonden bij het verzoek aan de Inspecteur om zijn schriftelijke reactie op het verwijzingsarrest te geven? 
     
     
     1.11 Deze conclusie is als volgt opgebouwd. In onderdeel 2 worden de feiten beschreven en de verwijzingsopdracht van de tweede cassatie, alsmede de procedure na verwijzing bij het Hof. Onderdeel 3 omvat het procesverloop in deze derde cassatieprocedure. In onderdeel 4 wordt het geding in eerdere stadia besproken voor zover thans nog van belang. In onderdeel 5 wordt aan de hand van wetsgeschiedenis, jurisprudentie en literatuur(7) ingegaan op de vereiste samenhang tussen begrote kosten en de riolering. Onderdeel 6 betreft de beschouwing en beoordeling van de materiële klachten. In onderdeel 7 volgt de beoordeling van de formele klachten, gevolgd door de conclusie in onderdeel 8. 
     
     2. De feiten, de verwijzingsopdracht en de procedure bij het Hof 
     
     2.1 Belanghebbende heeft aangifte rioolafvoerrecht gedaan over 1993. Belanghebbende heeft in 1993 leidingwater en oppervlaktewater geloosd op de gemeentelijke riolering. 
     
     2.2 Aan belanghebbende is een aanslag in het afvoerrecht riolering voor het jaar 1993 opgelegd met dagtekening 30 september 1995 tot een te betalen bedrag van ƒ 276.676,20. Belanghebbende heeft tegen deze aanslag bezwaar gemaakt bij brief van 27 september 1995. Het bezwaar luidt als volgt: 
     
     (...) Hierbij maken we bezwaar tegen de definitieve aanslag rioolrecht afvoerrecht jaar 1993 met aanslagnummer 001 d.d. 30/09/95. Voor deze aanslag is ten onrechte een grondslag van 246.297 m3 gehanteerd. Op het aangiftebiljet, dat is verzonden op 12/04/94, is aangegeven dat de grondslag 21.297 m3 zou moeten bedragen. (...) 
     
     2.3 Bij uitspraak op bezwaar met dagtekening 23 februari 1996 is de aanslag verminderd naar ƒ 255.419,37 met als motivering: 
     
     (...) Uit een daartoe ingesteld onderzoek is komen vast te staan ,dat het aantal toegevoerde kubieke meters in het onderhavige heffingsjaar 227.395 m3 bedraagt. (...) 
     
     2.4 Belanghebbende is in de tweede cassatieprocedure in cassatie gegaan tegen de uitspraak van Hof Den Haag. De Hoge Raad heeft overwogen:(8) 
     
     
       4.2.2. Dit (...) brengt echter niet noodzakelijkerwijs mee dat de tariefstelling van de Verordening in strijd is met het evenredigheidsbeginsel of met het willekeurverbod. Van zodanige strijd is in het bijzonder geen sprake indien, volgens de ramingen, het totale door middel van het afvoerrecht te verhalen bedrag, dat bij die systematiek enkel door de grote lozers wordt opgebracht, naar orde van grootte niet uitstijgt boven het totaalbedrag van de kosten die - naar een redelijke maatstaf - aan de grote lozers kunnen worden toegerekend. Van een redelijke maatstaf is reeds sprake indien de aan de grote lozers toegerekende kosten een ongeveer even groot deel uitmaken van de totale geraamde vaste plus variabele kosten van de riolering als de volgens die ramingen door de grote lozers tezamen af te voeren hoeveelheid afvalwater deel uitmaakt van de totale hoeveelheid af te voeren afvalwater (HR 10 december 2004, nr. 36776, BNB 2005/102).(9) 
       Aan deze redelijke maatstaf is - uitgaande van aanvaardbaarheid van de ramingen van de gemeente - in het onderhavige geval voldaan: naar 's Hofs vaststelling (...) is aan het afvoerrecht (en dus aan de grote lozers) 25,47 percent toegerekend van de totale kosten van de riolering, aanzienlijk minder dan het percentage (33) dat de afvoer door de grote lozers deel uitmaakt van de totale afvoer. 
       4.2.3. De aanvaardbaarheid van de ramingen van de gemeente is evenwel door belanghebbende bestreden. Weliswaar deed belanghebbende dat in ander, onder 4.3.2 te bespreken verband, maar de Hoge Raad vindt aanleiding tevens te onderzoeken of de aanmerkingen van belanghebbende op de ramingen van de gemeente in zodanige mate gegrond zijn dat niet langer is voldaan aan de redelijke maatstaf als onder 4.2.2. omschreven. 
       De andere aanmerking (...) strekt ten betoge dat in de lastenraming verscheidene kostenposten zijn opgenomen die niet dan wel slechts zijdelings met de riolering samenhangen. Het Hof heeft dit betoog niet behandeld, ook niet in het verband waarin belanghebbende het heeft gevoerd (zie hierna, onderdeel 4.3.2). Beoordeling ervan vergt een onderzoek van feitelijke aard. Dientengevolge is in cassatie niet buiten twijfel dat voldaan is aan de redelijke maatstaf als onder 4.2.2 omschreven. In zoverre slaagt het tweede onderdeel. (...) 
       4.2.5. Het tweede onderdeel slaagt derhalve gedeeltelijk (zie hiervoor onderdeel 4.2.3), en faalt voor het overige. 
       (...) 
       4.3.2. Het eerste onderdeel, tweede subonderdeel, (...) betoogt dat het Hof ten onrechte niet is ingegaan op de door belanghebbende voor het Hof aangevoerde stelling dat verscheidene van de door de gemeente als rioleringskosten aangeduide kostenposten (waaronder (...) "baggerkosten" en "grondwatercontrolekosten") niet of slechts zijdelings met de riolering samenhangen en derhalve niet als rioleringskosten hadden mogen worden aangemerkt, en dat als gevolg hiervan in strijd met artikel 279 van de gemeentewet (tekst 1993) de geraamde opbrengsten de geraamde kosten (lees: na verlaging van die raming met de kosten die daarin ten onrechte zijn opgenomen) zouden overschrijden. Het subonderdeel is terecht voorgesteld. Het Hof heeft verzuimd de desbetreffende stelling van belanghebbende te behandelen. (....) 
       De door het Hof ten onrechte achterwege gelaten beoordeling van de (...) door belanghebbende aangevochten posten vergt een onderzoek van feitelijke aard, waartoe verwijzing moet volgen. 
       Onjuist is namelijk het betoog van belanghebbende dat de Hoge Raad de zaak kan afdoen omdat hij reeds in zijn arrest van 31 maart 1999, nr. 33427, BNB 1999/221,(10) heeft geoordeeld dat de baggerkosten en de grondwatercontrolekosten die de gemeente had opgenomen in de kostenraming voor het jaar 1992, (ook) met de riolering als geheel slechts zijdelings verband houden. Het hier bedoelde, op de in dat geding door het gerechtshof vastgestelde feiten gebaseerde oordeel is gegeven in een arrest dat betrekking had op ramingen voor een ander heffingsjaar. In de onderhavige zaak dient beoordeeld te worden of de in de kostenraming voor 1993 opgenomen bagger- en grondwatercontrolekosten niet dan wel slechts zijdelings met de riolering samenhangen.  
       (...) 
       4.5. Uit het hiervoor onder 4.2.3 en 4.3.2 overwogene volgt dat 's Hofs uitspraak niet in stand kan blijven. Verwijzing moet volgen. 
     
     
     
       Hof 
       2.5 Belanghebbende heeft schriftelijk op het verwijzingsarrest gereageerd en daarbij onder meer het volgende aangevoerd (blz. 3, tweede alinea): 
     
     
     II.2.28 In BNB 1999/221 was aan de orde het aansluitrecht. Naar aanleiding van dit arrest zijn de aanslagen aansluitrecht 1992 t/m 1996 van bijvoorbeeld C BV waartegen tijdig bezwaar was gemaakt, bij uitspraak d.d. 29 juli 1999 (1996) door de Gemeente vernietigd met de mededeling (zie Pleitaantekeningen ten behoeve van de zitting d.d. 29 oktober 1999 voor het Hof Amsterdam p. 9; zie ook Schriftelijke uitlating van X d.d. 26 december 2001. p. 9 ev.): "De Hoge Raad heeft op 31 maart 1999 beslist dat de gemeente Amsterdam kosten van baggeren en kosten van onderzoeken naar grondwaterstanden niet met een rioolrecht mag verhalen. Het handelde in deze procedure om een over het belastingjaar 1992 opgelegde aanslag. In de jaren 1992 tot en met 1996 zijn deze kosten in het rioolaansluitrecht in de tarieven voor het rioolaansluitrecht doorberekend." 
     
     2.6 Na ontvangst van de reactie van belanghebbende heeft het Hof een brief gezonden aan de Inspecteur waarin onder meer het volgende wordt vermeld: 
     
     
       (...) Eerder is de belanghebbende in de gelegenheid gesteld naar aanleiding van de uitspraak een schriftelijke conclusie aan het gerechtshof te zenden. Een kopie daarvan treft u bijgesloten aan. 
       Het gerechtshof stelt u in de gelegenheid voor 30 maart 2006 schriftelijk te reageren op de uitspraak en de voormelde conclusie (...) 
     
     
     2.7 De Inspecteur heeft gereageerd. Hij heeft het volgende geschreven (eerste vervolg, vierde alinea): 
     
     (...) Op basis van de inhoud van deze notitie(11) en Nota's(12) kan naar mijn mening worden vastgesteld dat zowel de baggerkosten als de grondwatercontrolekosten (...) meer dan zijdelings verband houden met de gemeentelijke riolering. (...) 
     
     2.8 De voornoemde notitie en nota's zijn volgens de Inspecteur niet ingebracht in de procedure die heeft geleid tot het arrest HR BNB 1999/221(13), waarin in r.o. 5.6 is overwogen: 
     
     (...) De door het Hof in zijn uitspraak onder 3.3. en 3.4 vastgestelde feiten(14) laten (...) geen andere gevolgtrekking toe dan dat zowel de baggerkosten als de kosten van controle van de grondwaterstand niet alleen met de aansluiting op de riolering maar met de riolering als geheel slechts zijdelings verband houden en nagenoeg geheel andere doeleinden dienen, waaronder wat de baggerkosten betreft in de eerste plaats de bevaarbaarheid van de grachten. (...) 
     
     2.9 In haar pleitnota voorgedragen tijdens de zitting van 20 september 2006 van het Hof heeft belanghebbende vermeld (blz. 2, derde t/m achtste alinea): 
     
     
       (...) Zo dat gebeurd zou zijn(15) (...) had dit, en anders dan de Gemeente suggereert de Hoge Raad niet tot een ander oordeel gebracht. (...) 
       De Gemeente miskent dat de baggerwerkzaamheden als ook de grondwatercontrole dezelfde waren als in 1992, het jaar waarop het arrest betrekking heeft. Dit blijkt ook de trendmatige verhoging van die kosten. 
       De door de Gemeente genoemde Nota verwijdering en verwerking van baggerspecie en het rapport van het waterloopkundig laboratorium gaan slechts in op baggeren, een activiteit die van nut is in het bijzonder voor het scheepvaartverkeer. 
       Het is dan ook in het geheel niet inzichtelijk op basis waarvan de Gemeente meent dat uit die Nota en dat rapport zou blijken dat de kosten van grondwatercontrole (...) verband houden met de riolering zodanig dat daarmee rechtens rekening kan worden gehouden bij het rioolrecht. 
       Zo'n verband blijkt evenmin uit de Rioleringsnotitie, opgesteld door de Minister van Volkshuisvesting, Ruimtelijke Ordening en Milieubeheer. (...) Voorts is het zo dat geen van de onderhavige werkzaamheden dan wel kosten in de notitie worden genoemd. (...) 
     
     
     2.10 De Inspecteur heeft het volgende naar voren gebracht in zijn pleitnota ter zitting van 20 september 2006 (blz. 1, vierde alinea en blz. 3, vierde alinea tot en met bladzijde 5, eerste alinea): 
     
     
       (...) Het criterium luidt "niet of slechts zijdelings met de riolering samenhangen omdat zij nagenoeg geheel andere doeleinden dienen."(16) Geheel of nagenoeg geheel betekent in fiscale termen "voor meer dan 90%". Als de kosten dus voor minder dan 10% zijn toe te rekenen aan de riolering dan kunnen ze niet worden verhaald. Dat is het toetsingskader. Ik ben van mening dat alle genoemde kosten meer dan zijdelings (10%) samenhangen met de riolering en dat niet geoordeeld kan worden dat deze kosten nagenoeg geheel andere doeleinden (90%) dienen. (...) 
       De belastingjaren 1993 en 1994 
       Voor deze jaren betreft het "baggerkosten" en "grondwatercontrolekosten". Op deze posten wil ik afzonderlijk ingaan. Ik ben mij er van bewust dat de Hoge Raad op 31 maart 1999 (nr. 33.427, Belastingblad 1999, blz. 335)(17) in een andere zaak in navolging van Hof Den Haag (18 juni 1997, nr. 96/2571, Belastingblad 1998, blz. 43)(18) heeft geoordeeld dat deze kosten in 1992 niet of slechts zijdelings konden worden toegerekend aan de riolering. Ik ben echter van mening dat destijds niet alle feiten en omstandigheden zijn belicht, waardoor het Hof destijds niet tot een goed oordeel heeft kunnen komen. Bovendien blijkt uit de overwegingen van Hof Den Haag dat het Hof heeft getoetst of de kosten verband hielden met de aanwezigheid van de aansluiting op de riolering. De Hoge Raad oordeelde dat de kosten moeten worden beoordeeld op hun verband met de riolering als geheel en niet alleen op het gebruik van de riolering of de aanwezigheid van een aansluiting op de riolering. 
       * Baggerkosten 
       Hierna wordt ingegaan op de kosten van baggeren van de vaarten, grachten en vijvers van de gemeente Amsterdam. (...) 
       Zoals gesteld is de gemeente beheerder van de riolering. Onder de riolering valt niet alleen het buizenstelsel, maar ook grote delen van het openbaar water, dat als "open riool" wordt gebruikt. Het voor de openbare dienst bestemde water maakt derhalve deel uit van het rioleringssysteem. De grachten, vijvers en overige waterlopen hebben namelijk naast een waterbergingsfunctie ook een afvoerfunctie in het kader van het rioleringsbeheer. Het baggeren is een taak die hoort bij het reguliere onderhoud om de waterpartijen hun ontwateringsfunctie te kunnen laten behouden. 
       In het gemengde rioolstelsel van Amsterdam zijn ca 500 overstortlocaties waar het buizenstelsel het overtollige rioolwater loost bij bovengemiddelde regenval. Omdat er gemiddeld 7 x per jaar een overstort plaatsvindt, gaat het om ca 3500 overstortgebeurtenissen per jaar. Daarnaast is in een deel van Amsterdam een gescheiden rioolstelsel aangelegd, waaruit bij iedere regenbui een lozing plaatsvindt. Het betreft hier ca 3500 uitlaatpunten in oppervlaktewateren. Daarnaast zijn er nog 300 nooduitlaten die incidenteel in werking treden. Al met al gaat het derhalve om een zeer substantieel aantal emissies van rioolwater op openbaar water. Bij deze emissies komt niet alleen regenwater mee maar ook slib, fecaliën en andere vuile stoffen. Ook de woonboten loosden in die tijd rechtstreeks op de grachten. Daarnaast zijn er ook andere bronnen, zoals vuil dat van de straten de gracht in gaat en bladinval. Alle genoemde stoffen komen in de grachten en watergangen terecht, waarna ze bezinken. In feite hebben deze grachten dezelfde functie als bergbezinkbassins. Net als bij de bergbezinkbassins moet het slib dat is bezonken zo nu en dan uit de grachten verwijderd worden om te voorkomen dat de capaciteit van de waterberging anders te gering wordt. (...) 
       De gemeente is verantwoordelijk voor het blijven functioneren van de grachten, vijvers en watergangen. Als het uit het riool afkomstige slib niet wordt weggehaald, kan dat grote gevolgen hebben voor de bergingscapaciteit van de grachten en de afvoerfunctie van water via het grachtenstelsel. Daarnaast kan niet ontkend worden dat het ook effecten heeft voor gezondheid en de bevaarbaarheid, maar dat is niet de primaire reden van baggeren. De directe oorzaak is gelegen in het bezinken van stoffen op de waterbodem welke onder meer afkomstig zijn uit de riolering, en het primaire doel is de bergingsfunctie en de aan- en afvoer van water te kunnen blijven waarborgen. Dit wil niet zeggen dat alleen de rioolfunctie profiteert van het weghalen van het slib. Het neveneffect is ook dat de grachten beter bevaarbaar zijn. Dat is echter niet het primaire doel van dit baggeren in Amsterdam. Bovendien wordt er ook gebaggerd in de vijvers van stadsparken, sloten van volkstuincomplexen en stadspolders, die ook een bergings- en overstortfunctie hebben, doch geen vaarfunctie. 
       Het alternatief voor het overstorten in de openbare wateren zou zijn het aanleggen van bergbezinkbassins, waarvan de kosten dan ook rechtstreeks worden veroorzaakt door de overstortlozingen vanuit de riolering. De kosten van het weghalen van dit slib houdt voldoende verband met de riolering. Het baggeren van de grachten en waterpartijen wordt dus rechtstreeks genoodzaakt door de overstortfunctie van de riolering. Daarnaast zijn er ook andere bronnen van het ontstaan van slib. Dit is echter niet anders dan de verschillende bronnen die er zijn met betrekking tot vuil en slib in het buizenstelsel. Het is daar gekomen en het zal er uit moeten vanwege onderhoud en capaciteit van de riolering. Anders dan belanghebbende vind ik de bron van de vervuiling niet doorslaggevend voor de mogelijkheid van kostentoerekening. Het rioleringssysteem moet functioneel blijven en daar worden kosten voor gemaakt. 
       (...) 
       Als de riolering regelmatig vuil loost op openbare wateren, dan dient de gemeente dit vuil om kwantitatieve en kwalitatieve redenen ook weg te halen (het kostenveroorzakingsbeginsel). (...) Mijns inziens houden de kosten voldoende verband met de rioleringstaak, omdat ze een rechtstreeks gevolg en onderdeel daarvan zijn. Dat daarnaast ook de bevaarbaarheid van de grachten vooruit gaat, is een nevendoel, waarmee rekening wordt gehouden in de mate van doorberekening van de kosten (5,2 miljoen in plaats van 10,5 (...) miljoen). (...) 
       * Grondwatercontrolekosten 
       Deze kosten betreffen het bewaken van het rioolstelsel. Er zijn circa 2500 meetpunten/peilbuizen ter bepaling van het grondwaterniveau langs het rioolbuizenstelsel geslagen. Die worden periodiek afgelezen om te controleren of er grondwater in de riolering komt. Als het grondwaterpeil namelijk plaatselijk daalt langs een rioolbuis is dat een indicatie dat het riool daar lek is. 
       Omdat deze monitoring alleen plaatsvindt op stukken waar de riolering onder het grondwaterpeil is gelegen, gaat het hier dus om grondwater dat bij een lek de riolering binnendringt. Dat is dus anders dan bijv. in de regio Arnhem waar bij een lekkage het rioolwater uit het rioleringsstelsel weglekt, met andere gevolgen (verzakking, verkeershinder enz.). Bij een lek in de rioleringsbuis in Amsterdam zal er dus grondwater intreden (de riolering functioneert dan als drainagebuis), waardoor de capaciteit van de riolering voor het afvalwater dus zal afnemen en bij grote regenval eerder overstort zal plaatsvinden, waardoor er meer stoffen buiten het buizenstelsel komen. Daarnaast kan bij een groter gat in de riolering de grondwaterstand zodanig verlagen dat de buis zelf kan breken. Het controleren van de hoogte van het grondwaterpeil (dat plaatselijk zal verlagen als er een lek in de riolering is opgetreden) is dus een belangrijk element in de beheersing van het functioneren van het rioleringsstelsel. (...) 
     
     
     2.11 In het proces-verbaal van de zitting van het Hof van 20 september 2006, aan partijen verzonden op 28 september 2008, is het volgende opgenomen: 
     
     
       (...) 6.4. Op de vraag van het hof of, indien het varen door de grachten zou worden verboden, er nog steeds in dezelfde mate en met dezelfde frequentie gebaggerd zou moeten worden, antwoordt G: Ja, er zou dezelfde inspanning geleverd moeten worden om de grachten op de vereiste diepte te houden. Anders zou het poldergemaal met zijn bestaande capaciteit die is afgestemd op een bepaalde breedte en diepte niet voldoende grachtwater kunnen afvoeren. 
       6.5. (...) De emissies brengen aanvoer van slib mee. (...) 
       6.6. Op de vraag van het hof naar de relatie van de grondwatercontrolekosten met het instandhouden van de riolering antwoordt D: Het gaat hier niet om kosten van individuele dienstverlening, maar om het geheel van kosten dat met die instandhouding gemoeid is (...). (...) 
       7. De gemachtigde voert in tweede termijn aan: 
       7.1. Zij voelt zich overvallen doordat de verweerder nu, bij de mondelinge behandeling na tweede cassatie en verwijzing, feiten aanvoert waarvan de juistheid door haar nu niet is na te gaan. Zij acht zich daardoor in haar processuele positie geschaad. 
       7.2. Wat zij wel, in reactie op wat de verweerder heeft doen aanvoeren, kan zeggen is dat het baggeren alleen te maken heeft met afvalwater en niet met hemelwater. Ook als er geen wc's in de huizen waren, zou er gebaggerd moeten worden om droge voeten te houden. Maar dan heeft dat niets met de riolering te maken. 
       7.3. Zij heeft zich op de zitting voorbereid aan de hand van de stukken. Zij verzoekt de pleitnota die namens de verweerder is overgelegd buiten beschouwing te laten. Wat daarin wordt aangevoerd, had eerder moeten worden aangevoerd. (...) Bij gebrek aan wetenschap betwist zij alles wat daarin staat en nieuw is. (...) 
       8. Het hof schorst de zitting voor een kort beraad. Na heropening van de behandeling deelt de voorzitter mee, dat het hof de zaak zal aanhouden om de gemachtigde in de gelegenheid te stellen te reageren op hetgeen hier namens de verweerder is aangevoerd. Het onderzoek naar de feiten valt binnen de tweede verwijzingsopdracht. 
       9. De gemachtigde protesteert tegen aanhouding van de zaak, daar deze volgens haar niet past in deze tweede verwijzingsprocedure en daarmee de gemeente de hand boven het hoofd zou worden gehouden. 
       10. Als de behandeling van de zaak wordt aangehouden, heeft de gemachtigde voor een reactie ten minste twee maanden tijd nodig. 
       11. De voorzitter deelt mede dat de gemachtigde in de gelegenheid wordt gesteld vóór 1 december 2006 schriftelijk te reageren. Dan krijgt de verweerder één maand de tijd om zich over die reactie uit te laten. (...) 
       14. De voorzitter sluit de zitting en zegt aan dat het onderzoek wordt geschorst in afwachting van de schriftelijke inlichtingen van de gemachtigde uiterlijk 1 december 2006. (...) 
     
     
     2.12 Belanghebbende heeft op 30 november 2006 gereageerd op hetgeen ter zitting naar voren is gebracht. Belanghebbende heeft onder meer opgemerkt (blz. 2, derde alinea tot en met blz. 6, vierde alinea): 
     
     
       II. Hetgeen de Gemeente in haar pleitnota stelt, is tardief 
       II.1 De Gemeente is op de mondelinge behandeling van 20 september jl. een geheel nieuwe weg gaan bewandelen. Zij geeft in haar pleitnota een nog nimmer gegeven beschrijving van de werkzaamheden die zij - naar haar zeggen - in haar hoedanigheid van beheerder van het rioolstelsel verricht en geeft aan met welk doel die werkzaamheden, naar haar zeggen, worden verricht. 
       II.2 Al hetgeen de Gemeente daaromtrent stelt dient echter te zijde te worden geschoven omdat dit alles tardief is. (...) 
       II.5 Daargelaten het feit dat (...) X (...) aldus zeer in hun procesvoering zijn geschaad, is dit handelen van de Gemeente dermate in strijd met de beginselen van een behoorlijke procesvoering, dat er maar één conclusie mogelijk is: hetgeen in de pleitnota is gesteld dient ter zijde te worden geschoven omdat het tardief is. Dat het Uw College vrijstaat om (de inhoud van) een pleitnota als tardief buiten beschouwing te laten, blijkt uit de uitspraak van 26 augustus 2005, nr. 02/4394 van Hof Den Bosch.(19) (...) 
       II.7 In het kader van het voorgaande zij er op gewezen dat de Gemeente een professionele partij is, die op de hoogte is van de regels die het procesrecht beheersen. Voorts wordt zij bijgestaan door een professionele gemachtigde (...). (...) 
       III. Het proces-verbaal 
       (...) Bij dat proces-verbaal maken (...) X(...) de volgende opmerkingen. (...) 
       III.3 Punt 7.2: G. heeft (...) bevestigd dat de enige reden dat er gebaggerd moet worden is 'om droge voeten te hebben en te houden' en heeft voorts op hun verzoek bevestigd dat om die reden baggeren in dezelfde mate nodig is, óók als de grachten niet tot het rioleringsstelsel zouden behoren. (...) 
       IV Reactie op de pleitnota van de Gemeente 
       (...) IV.4 Het standpunt van de Gemeente is dat van 'een niet of slechts zijdelings' sprake is als de kosten voor meer dan 90% zijn toe te rekenen aan de riolering. Over de vraag op welke wijze dan moet worden bepaald of er al dan niet sprake is van meer dan 90% laat de Gemeente zich niet. Zij geeft met andere woorden geen referentiekader aan. Dit kader dienen de werkzaamheden te zijn. Beoordeeld moet worden wat het doel van de werkzaamheden is. Als dat doel niet dan wel slechts zijdelings verband houdt met de functionering van de riolering omdat de werkzaamheden nagenoeg geheel andere doeleinden dienen, kunnen de kosten niet worden verhaald via het rioolrecht. (...) 
       IV.6 (...) Hierna zal worden aangetoond dat het doel van de onderhavige werkzaamheden niet is de riolering. (...) 
       V. Baggeren 
       (...) V.4 Als (...) X (...) het juist zien, stelt de Gemeente thans dat de grachten in feite een bergbezinkbassin zijn: (...) In dat kader stelt de Gemeente dat er bij het gemengde rioolstelsel 500 overstortlocaties zijn waar het buizenstelsel het overtollige rioolwater loost bij bovengemiddelde waterval en dat er bij het gescheiden rioolstelsel bij iedere regenbui - via 3500 uitlaatpunten - een lozing plaatsvindt. Documentatie waaruit blijkt dat er 500 overstortlocaties zijn en 3500 uitlaatpunten, is door de Gemeente niet overgelegd. Het betreft derhalve een niet onderbouwde stelling, die reeds om die reden gepasseerd moet worden. Evenmin geeft de Gemeente aan waar die overstortlocaties en uitlaatpunten, zo die al aanwezig zijn in de mate als de Gemeente stelt, zich zouden bevinden. 
       V.5 Bovendien is onduidelijk wat die overstortlocaties en uitlaatpunten van doen hebben met de grachten. Juist voor overstorten zijn immers de bergbezinkbassins aangelegd; de grachten zijn daartoe niet aangelegd. 
       V.6 Deze zijn indertijd gegraven als verdedigingslinie en teneinde scheepvaart mogelijk te maken. Voorts dienden de grachten voor de afvoer van grondwater, hetgeen nodig is in verband met het feit dat Amsterdam is gebouwd op drassig land. De grachten zijn nimmer aangelegd om te dienen ter riolering. (...) Weliswaar zijn de grachten in het verre verleden door de Amsterdammers wel gebruikt voor het lozen van afval en ontlasting, maar afvalwater wordt - behoudens van woonboten - al sinds de jaren '80 niet meer geloosd op de grachten. Wel wordt er nog onverkort afval in de grachten geworpen. Jaarlijks verdwijnen er zo'n 20.000 fietsen, ontelbaar veel autowrakken en winkelwagentjes in de grachten, terwijl er in de grachten ook wielklemmen, wasmachines en bankstellen worden aangetroffen (...) 
       V.7 (...) De reden dat dit grachtwater moet worden afgevoerd, is dat aldus het grondwaterpeil constant wordt gehouden (...). Het op peil houden van het grondwater heeft met de riolering (...) als zodanig niets te maken. Voorts bevordert dit baggeren de waterkwaliteit van het water, aldus ook het Hof in zijn genoemde uitspraak van 18 juni 1997.(20) De kwaliteit van het water heeft met de riolering als zodanig eveneens niets te maken. 
       V.8 Baggeren dient eveneens plaats te vinden ten behoeve van het scheepvaartverkeer. De grachten worden nog immer intensief bevaren, onder meer door de rondvaartboten. (...) Vanuit toeristisch oogpunt dienen de grachten ook schoon gehouden te worden. 
       V.9 Voor de vijvers etc. speelt uiteraard de scheepvaart geen rol. Daar is de reden voor baggeren de waterkwaliteit (...). (...) 
       V.11 (...) het baggeren houdt niet dan wel slechts zijdelings verband met de riolering omdat het nagenoeg geheel andere doeleinden dient. (...) 
       V.13 Vanuit de onjuiste stelling dat de grachten in feite bergbezinkbassins zouden zijn, stelt de Gemeente: "Het frappante is echter dat als een bergbezinkbassin wordt geleegd, er een rechtstreekse relatie is met de riolering en de kostendoorberekening daarvan geen probleem is." Uit niets blijkt echter dat zo'n kostendoorberekening geen probleem zou zijn. Integendeel, uit de uitspraak van Hof Den Bosch van 21 juni 2005,(21) BB 2005/1270 blijkt (r.o. 3.6) dat de functie van het bergbezinkbassin kan zijn rioolwaterzuivering, met als gevolg dat de kosten niet kunnen worden verhaald via het rioolrecht. Dat de bergbezinkbassins in Amsterdam die functie hebben, blijkt ook uit het doel daarvan: het tijdelijk opvangen van overtollig water, waarbij het grove vuil zakt naar de bodem. Als de regen voorbij is, wordt de bak geleegd, waarna het water via de gewone weg naar de rioolwaterzuivering gaat. (...) 
       V.15 (...) Hieruit blijkt dat de riooloverstort in zeer beperkte mate bijdraagt aan 'bagger'. (...) 
       VI. Grondwatercontrolekosten (...) 
       VI.2 In haar cassatieberoepschrift tegen die uitspraak(22) stelde de Gemeente onder meer (onderstreping toegevoegd): "(...) De oorzaak van de te lage of te hoge grondwaterstanden kan een gevolg zijn van het niet goed functioneren van het rioolstelsel. Hiertoe is door de gemeente ter controle van grondwaterstanden een peilfilterbuizennet langs het rioolstelsel aangelegd." 
       VI.3 In haar cassatieberoepschrift geeft de Gemeente dus aan dat de oorzaak van een stijging dan wel een daling van de grondwaterstand een lek in de riolering kan zijn. Thans, in haar pleitnota, stelt de Gemeente echter dat een lekkage in de riolering alleen zou kunnen leiden tot een verlaging van de grondwaterstand en dat zo'n verlaging een indicatie is (in plaats van kan, (...)) dat er een riool lek is (...) 
       VI.4 (...) is ongeloofwaardig de thans door de Gemeente ingenomen stelling dat (i) de peilfilterbuizen alleen daar zijn geplaatst waar de riolering onder het grondwaterpeil ligt en (ii) dat de reden van een verlaging van het grondwaterpeil aldaar een lekkage in de riolering is omdat het grondwater in dat geval de riolering in stroomt. (...) 
       VI.5 (...) Hieruit blijkt dat een kapotte rioolleiding ook tot grondwateroverlast = stijging van het grondwater kan leiden, maar dat ook een kapotte waterleiding daartoe kan leiden (...). Bovendien blijkt hieruit dat onjuist is de stelling dat de peilfilterbuizen alleen daar geplaatst zijn waar de rioolleiding ligt onder het grondwaterpeil. (...) 
       VI.7 Het enige doel van de peilfilterbuizen is namelijk de controle van het grondwaterpeil. (...) 
     
     
     2.13 Op 4 december 2006 heeft het Hof een brief aan de Inspecteur gezonden: 
     
     
       (...) Bijgaand zend ik u een afschrift van de brief van 30 november 2006 van de wederpartij. 
       U wordt hierbij de gelegenheid geboden om voor 1 januari 2007 daarop schriftelijk te reageren. (...) 
     
     
     2.14 Op 22 december 2006 heeft het Hof weer een brief aan de Inspecteur gezonden: 
     
     (...) Naar aanleiding van uw verzoek om uitstel voor het indienen van een schriftelijke reactie wordt u hierbij uitstel verleend tot 29 januari 2007. (...) 
     
     2.15 Op 29 januari 2007 heeft het Hof een reactie van de Inspecteur ontvangen. De Inspecteur heeft daarin het volgende geschreven (blz. 3, tweede alinea tot en met blz. 6, eerste alinea): 
     
     
       V.4 
       Ik sluit thans een kaart "Riooluitlaten gemeente Amsterdam totaal" bij waarop is aangegeven waar de diverse vuilwateroverstorten, regenwateruitlaten en nooduitlaten zich in Amsterdam bevinden. (...) De kaart is vervaardigd per situatie op 22 januari 2007. Het was helaas niet mogelijk om deze kaart voor de situatie in de verschillende belastingjaren te produceren. Dat betekent dat de kaart thans ook enige riooluitlaten aangeeft op gebieden, zoals bijvoorbeeld IJburg, die destijds nog niet bebouwd waren. Dat doet echter niet af aan het doel waarvoor deze wordt overgelegd. (...) 
       Ik hecht er aan te benadrukken dat op grond van artikel 1 van de Verordening rioolrechten Amsterdam 1993 (...) het voor openbare dienst bestemde gemeentewater mede tot de riolering wordt gerekend. (...) 
       V.7 (...) 
       De noodzaak om te baggeren vanuit de rioleringstaak laat onverlet dat er ook andere doelen mee zijn gediend of andere taken mee worden vervuld. Het neerslaan van slib (mede afkomstig uit het rioolstelsel) op de bodem heeft een negatief effect op de waterhoogte in het stroomprofiel. Het stroomprofiel van grachten is van invloed op de hoeveelheid water dat afgevoerd kan worden in de richting van het poldergemaal. Indien het stroomprofiel onvoldoende groot is, kan de doorstroming onvoldoende gewaarborgd worden. 
       Daarnaast is er een kwalitatief argument om te baggeren en de kosten hiervan ten laste te brengen van het rioolrecht. De lozing van rioolslib in het oppervlaktewater heeft negatieve gevolgen voor de kwaliteit van het oppervlaktewater. De kosten die gemaakt worden om dit te herstellen, wordt uit oogpunt van het kostenveroorzakingsbeginsel derhalve ten laste gebracht worden van rioolrecht. 
       Ik wil benadrukken dat de noodzaak van het baggeren van grachten, vijvers en watergangen voor de rioleringstaak reeds met zich brengt dat dit niet slechts zijdelings relevant is voor het rioleringsbeheer. 
       Het afvoeren van oppervlaktewater heeft niet alleen tot doel om de grondwaterstand constant te houden zoals belanghebbenden stellen. Een hogere oppervlaktewaterstand heeft tal van wateroverlastsituaties als gevolg. Een van de voorbeelden hiervan is dat de afvoer van regenwater via de riolering meer weerstand ondervindt. Het gevolg hiervan is dat water op straat sneller zal optreden. 
       Een ander voorbeeld is dat het oppervlaktewater hoger komt te staan dan de keerwand met als gevolg dat het over het maaiveld stroomt.(...) 
       V.13 
       Met betrekking tot het bergbezinkbassin dat door belanghebbenden is genoemd in de uitspraak van Hof Den Bosch van 21 juni 2005, Belastingblad 2005/1270,(23) merk ik op dat rechtenheffing ter zake van het bassin niet mogelijk was omdat het bergbezinkbassin in eigendom en beheer van het Zuiveringsschap was, en niet in beheer en onderhoud van de gemeente, hetgeen noodzakelijk is voor rechtenheffing (...) 
       V.15 en V.16 
       De stelling van belanghebbenden dat riooloverstort in zeer beperkte mate bijdraagt aan 'bagger' is onjuist en onvolledig. Regenwateruitlaten functioneren bij iedere regenbui die zwaarder is dan een motregentje, waarbij water in het rioleringssysteem stroomt. Het hemelwater wordt daarbij afgevoerd naar het punt, waar het op het oppervlaktewater wordt geloosd. Overstorten en nooduitlaten daarentegen functioneren uitsluitend wanneer de berging van het rioolstelsel ontoereikend is. In dat geval komt er afvalwater en eventueel hemelwater mee op het oppervlaktewater. (...) 
       Belanghebbenden geven aan dat zij niet verantwoordelijk zijn voor de vervuiling in de grachten en dat zij daaraan dus niet wensen mee te betalen. Zij wijzen daarbij op allerlei bronnen die de vervuiling in de grachten zouden veroorzaken (bladinval, fietsen enz.). 
       Ik merk daarover op dat de oorzaak/bron van de vervuiling niet relevant is voor de noodzaak om de rioleringstaak uit te voeren. (...) De rioleringstaak bestaat uit het beheren (schoonhouden, repareren en laten functioneren) van de riolering. De bron van de vervuiling ('extern' of niet) is voor het kostenverhaal niet relevant. Onderbouwing hiervoor vind ik bijvoorbeeld in de uitspraak van de Hoge Raad waarin is geoordeeld dat ook de afvoer van hemelwater (een 'externe' bron die geen relatie heeft met de mate van afvoer op de riolering) door de riolering kan worden meegenomen in de gemeentelijke rioolheffing (HR 24 september 2004, nr. 36.874, rioolrechten Vught).(24) (...) 
       Grondwatercontrolekosten (1993 en 1994) 
       VI. 
       Een kaart waarop per belastingjaar (1993 en 1994) is aangegeven waar de peilfilterbuizen zich bevinden, heb ik bijgesloten. (...) 
     
     
     2.16 Ter zitting van het Hof op 30 mei 2007 heeft belanghebbende een pleitnota ingebracht. Daarin heeft belanghebbende gesteld (blz. 1, derde alinea, tot en met blz. 2, zesde alinea): 
     
     
       (...) Tijdens de mondelinge behandeling op 20 september 2006 heeft uw Hof bepaald dat de Gemeente één maand de gelegenheid heeft om zich over genoemde brief van belanghebbenden uit te laten. 
       Navraag bij de griffie van uw Hof leerde dat genoemde brief van 30 november 2006 op 4 december 2006 door uw Hof aan de Gemeente is gezonden. De reactie van de Gemeente diende dus voor 3 januari 2007 ingediend te zijn bij Uw Hof. Het blijkt dat deze eerst op 29 januari 2007 is ontvangen door uw Hof. De Gemeente heeft deze reactie dus te laat ingediend. (...) 
       Dit wordt niet anders door de verwijzing van de Gemeente naar r.o. 6.2.5. van de uitspraak van Hof Amsterdam over de rioolrechten Utrecht.(25) Die overweging had overigens geen betrekking op baggerkosten, maar op kosten 'onderzoek grondwaterstanden' en dan in het bijzonder de registratie van de grondwaterstanden. De gehele r.o. 6.2.5 luidt namelijk (onderstreping toegevoegd): "Inzake de post 'onderzoek grondwaterstanden' heeft verweerder gesteld dat minder dan 10% van de kosten aan de rioleringskosten zijn toegerekend en dat een dergelijk gedeelte is toe te rekenen aan onderhoudswerkzaamheden ten behoeve van de riolering. Hij heeft in dat verband aangevoerd dat de registratie van grondwaterstanden mede wordt gedaan om gegevens te verzamelen ten behoeve van de uitvoering van werkzaamheden aan de riolering, te weten het berekenen van alsdan noodzakelijke grondwaterstandsverlagingen en het bewaken van risico's van fundering van panden en uitdroging van de bodem tijdens werkzaamheden. Het Hof aanvaardt dit betoog, waaruit voortvloeit dat te dezen zich een andere situatie voordoet dan die waarvan sprake was in (...) BNB 1999/221,(26) waarin kennelijk alle zodanige kosten aan de rioleringskosten waren toebedeeld, dan wel het verband tussen die kosten en het instandhouden van een rioleringsnet niet was beargumenteerd en niet was komen vast te staan." Uit het onderstreepte gedeelte blijkt dat het Hof niet weet waarom - voor wat betreft de grondwaterkosten - anders is geoordeeld in BNB 1999/221. (...) 
       Bij haar reactie heeft de Gemeente een kaart Riooluitlaten gemeente Amsterdam overgelegd. (...) De kaart toont (...) een situatie die meer dan 12 jaar verder in de tijd ligt dan het laatste jaar waarop de onderhavige verwijzingsprocedure betrekking heeft (1994).(27) 
       Het is aan de Gemeente om aan te tonen dat er in dat jaar 1994, als ook in 1993 500 overstortlocaties, 3500 uitlaatpunten en 300 nooduitlaten waren en dat het om een 'substantieel aantal emissies van rioolwater op openbaar water gaat' (...) 
     
     
     2.17 In het proces-verbaal van de zitting van het Hof van 30 mei 2007 is het volgende opgenomen: 
     
     
       (...) 5. G vult aan: (...) Sinds de jaren waar het hier om gaat, zijn er enige woongebieden toegevoegd. De techniek om deze kaarten te maken was toen al aanwezig. De interactiepunten voor regenwateruitlaten, nooduitlaten en overstorten waren toen geen andere dan nu. (...) 
       7. In tweede termijn voert de gemachtigde van belanghebbenden aan: (...) 
       7.2. Er zijn nu kaarten overgelegd die ruim twaalf jaar jonger zijn. Die maken niets aannemelijk over de situatie van 1994 en oudere jaren. De processtukken over het jaar 1992, waarover het arrest BNB 1999/221 het oordeel bevatte zijn dit Hof onbekend. Gelet op dat oordeel zal de Hoge Raad een kaart uit 2007 niet acceptabel achten. 
       7.3. Zij betwist dat het verschil tussen de thans in kaart gebrachte situatie en die van destijds alleen zou zitten in de toegevoegde gebieden Westhaven, IJburg en De Aker. (...) 
     
     
     2.18 Het Hof heeft het geschil als volgt omschreven:(28) 
     
     Na cassatie van de voormelde uitspraak van het gerechtshof te 's-Gravenhage en verwijzing moet worden beoordeeld, of de door de gemeente als rioleringskosten aangeduide kostenposten 'baggerkosten' en 'grondwatercontrolekosten' niet of slechts zijdelings met de riolering samenhangen en derhalve niet als rioleringskosten hadden mogen worden aangemerkt. 
     
     2.19 Ten aanzien van het geschil heeft het Hof overwogen: 
     
     
       4. Beoordeling van het geschil 
       4.1. Belanghebbende bepleit het voor dit Hof gestelde in de pleitnotities van de verweerder en in diens schriftelijke reactie van 26 januari 2007 tardief te verklaren. Het Hof zal haar daarin niet volgen. Aan belanghebbende kan worden toegegeven dat de verweerder zich eerst na de wisseling van de conclusies na de tweede cassatie en verwijzing, derhalve in een vergevorderd stadium van deze procedure, door een externe gemachtigde heeft laten vertegenwoordigen, afgezien van de vertegenwoordiging van het college van burgemeester en wethouders in de beide cassatieprocedures. Aan die gemachtigde stond het echter vervolgens vrij, zoals hij in de zittingen van dit Hof heeft gedaan, alle stellingen en argumenten aan te voeren die hij dienstig achtte om het Hof in staat te stellen te voldoen aan de opdracht in het tweede verwijzingsarrest. Belanghebbende heeft zich daarover kunnen uitlaten in haar voormelde inlichtingen en in de nadere zitting. Er is dan ook geen reden die stellingen en argumenten buiten beschouwing te laten. 
       4.2. In navolging van de verweerder vat het Hof de in de geschilomschrijving vervatte maatstaf 'niet of slechts zijdelings' op als: voor minder dan 10 percent. Dit zal tot uitgangspunt worden genomen bij wat hierna wordt overwogen. 
       Baggerkosten 
       4.3. Wat de baggerkosten en de grondwatercontrolekosten betreft, verwijst belanghebbende naar wat daarover is geoordeeld in het arrest van de Hoge Raad van 31 maart 1999, nr. 33 427, BNB 1999/221,(29) evenwel vergeefs, gelet op wat is overwogen in het tweede verwijzingsarrest onder 4.3.2. Het daar bedoelde andere heffingsjaar is 1992, terwijl in dit geding het jaar 1993 aan de orde is. 
       4.4. Belanghebbende erkent dat de grachten in het verleden door de Amsterdammers wel zijn gebruikt voor het lozen van afvalwater en feces. Zij betwist voorts niet gemotiveerd de volgende stellingen van de verweerder. Door de overstorten op ± 500 locaties in het gemengde rioolstelsel die gemiddeld zevenmaal per jaar in werking treden als gevolg van bovengemiddelde regenval vindt er gemiddeld per jaar 3 500-maal overstort plaats. Buiten het centrum zijn ook gescheiden rioolstelsels aangelegd, waaruit bij iedere regenbui een lozing plaatsvindt vanuit ± 3 500 uitlaatpunten. Verder zijn er nog nooduitlaten die incidenteel in werking treden. Aan deze gegevens verbindt de verweerder de gevolgtrekking dat de grachten, vijvers en overige waterlopen niet alleen dienen voor de waterberging maar ook voor de afvoer in het kader van het rioleringsbeheer, een functie die deze oppervlaktewateren in de loop der tijd mede hebben gekregen. Deze gevolgtrekking is juist, gelet op artikel 1, lid 1, onderdeel a, van de Verordening rioolrechten 1992 en de arresten van de Hoge Raad van 9 augustus 1996, nr. 30 588, BNB 1996/318*,(30) en van 12 februari 1997, nr. 31 916, BNB 1997/119.(31) (...) 
       4.6. Voor het kostenverhaal niet van belang wat de oorzaak en de herkomst is van de vervuiling van de grachten met baggerspecie. Evenmin is van belang dat, zoals belanghebbende stelt, riooloverstorten in beperkte mate bijdragen aan 'bagger'. De verweerder weerlegt met hetgeen hij in zijn brief van 26 januari 2007 - in reactie op het gestelde in de van belanghebbende ingewonnen inlichtingen - onder V.7 aanvoert afdoende, dat het baggeren niets te maken zou hebben met de rioleringsfunctie van de grachten. Zoals in de eerste zitting en in de genoemde schriftelijke reactie namens de verweerder is toegelicht en door belanghebbende op zichzelf niet is weersproken, is het poldergemaal afgestemd op een bepaalde minimale grachtdiepte. Aannemelijk is dat de grachtdiepte het stroomprofiel - het Hof verstaat dit als: de dwarsdoorsnede - van de grachten medebepaalt en dat het gemaal niet op zijn capaciteit zou kunnen werken en dus onvoldoende water uit de grachten zou kunnen afvoeren indien de doorstroming door een te geringe doorsnede wordt belemmerd. Hierbij gaat het Hof ervan uit dat de breedte, de andere belangrijke component van het stroomprofiel, voor elk van de grachten vaststaat en, evenals de weerstand die door richtingveranderingen en vernauwingen in het horizontale vlak wordt opgeroepen, in veel mindere mate dan de diepte door neerslaand slib beïnvloedbaar is. 
       4.7. Bij zijn voormelde schriftelijke reactie heeft de verweerder kaarten van 24 januari 2007 overgelegd waarop de riooluitlaten naar de toestand op 22 januari 2007 en de peilfilterbuizen naar de toestand in 1993 en in 1994 zijn aangegeven. In de tweede zitting van dit Hof zijn door de verweerder het westelijk havengebied en de wijk De Aker ten westen van Osdorp genoemd als gebieden die, evenals het in die reactie onder V.4 genoemde IJburg, destijds nog niet bebouwd waren en thans wel op de eerstbedoelde kaart zijn aangegeven. Uit wat belanghebbende daarover opmerkt, wordt niet aannemelijk dat de kaart van 24 januari 2007 - die kennelijk de actuele toestand van twee dagen tevoren weergeeft - nog andere betekenende afwijkingen ten opzichte van de toestand in 1993 zou bevatten. 
       Grondwatercontrolekosten 
       4.8. Belanghebbende bestrijdt het gestelde over de grondwatercontrolekosten vergeefs met verwijzing naar de stellingname in het cassatieberoepschrift van het college van burgemeester en wethouders tegen de uitspraak van het gerechtshof te 's-Gravenhage van 18 juni 1997, nr. 96/2571(32) (te kennen uit het arrest van de Hoge Raad van 31 maart 1999, nr. 33 427, BNB 1999/221*), voor zover luidende: 
       'Het verzakken van panden is en het onderlopen van kelders en kruipruimtes is een gevolg van te lage respectievelijk te hoge grondwaterstanden. De oorzaak van de te lage of te hoge grondwaterstanden kan een gevolg zijn van het niet goed functioneren van het rioolstelsel. Hiertoe is door de gemeente ter controle van de grondwaterstanden een peilfilterbuizennet langs het rioolstelsel aangelegd. Het opsporen van defecten aan het openbare rioolstelsel en vervolgens het herstellen daarvan is een activiteit die van belang is voor de kwaliteit (aanwezigheid) van de aansluiting van de objecten op de riolering.' 
       Niet valt in te zien dat met die stellingname onverenigbaar zou zijn dat, naar de verweerder bij pleidooi aanvoert en in zijn schriftelijke reactie van 26 januari 2007 toelicht, een dalende grondwaterstand erop kan wijzen dat er een lek zit in een rioolbuis die normaal onder de grondwaterspiegel ligt maar tengevolge van dat lek is gaan werken als drainagebuis. 
       4.9. De overgelegde kaarten van 24 januari 2007 waarop volgens de legenda in rood de transportriolen zijn ingetekend, de donkerpaarse stippen 'afvalwater 1993' betekenen en de lichtpaarse 'overige eigenaren 1993' onderscheidenlijk de donkergrijze stippen 'afvalwater 1994' en de lichtgrijze 'overige eigenaren 1994' aanduiden, geven volgens de verweerder aan waar de peilfilterbuizen zijn aangebracht en bekostigd door de gemeentelijke rioolbeheerder onderscheidenlijk door hetzij andere afdelingen van de gemeente of door derden. Belanghebbende stelt dat de overgelegde kaart daarom niets zegt en dat afvalwater iets heel anders is dan 'peilfilterbuis'. Zij wekt daarmee onvoldoende gefundeerde twijfel aan de betrouwbaarheid van de situering van de transportriolen die op die kaarten is vermeld. Belanghebbende voert overigens niets aan op grond waarvan zou moeten worden aangenomen dat die kaarten met 'afvalwater 1993' en 'afvalwater 1994' naar iets anders zouden verwijzen dan naar de situering van de peilfilterbuizen, deze laatste onderscheiden naar die van de rioolbeheerder en van anderen. 
       5. Slotsom 
       Met hetgeen hij aanvoert, maakt de verweerder aannemelijk dat de bagger- en grondwatercontrolekosten in grotere mate dan slechts zijdelings met de riolering samenhangen. (...) 
     
     
     2.20 Het Hof heeft bij uitspraak van 10 december 2007 de uitspraak op bezwaar van de Inspecteur bevestigd. 
       
     3. Het (derde) geding in cassatie 
     
     3.1 In deze zaak is nu voor de derde maal een beroep in cassatie aanhangig. Belanghebbende heeft tijdig en ook overigens op regelmatige wijze beroep in cassatie ingesteld. Het college van burgemeester en wethouders van de gemeente Amsterdam (hierna: het College) heeft een verweerschrift ingediend. Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend en het College een conclusie van dupliek. 
     
     3.2 Met betrekking tot de door het Hof gehanteerde maatstaf en over het verband tussen de baggerkosten en grondwatercontrolekosten met de riolering, is namens belanghebbende door haar gemachtigden, A en B, in het aanvullend beroepschrift in cassatie gesteld (blz. 7, vierde alinea tot en met blz. 13, eerste alinea): 
     
     
       (...) Wanneer is sprake van niet, dan wel slechts zijdelings en wat is het referentiekader? 
       2.5 In r.o. 4.2 overweegt Hof Arnhem: "In navolging van de verweerder vat het Hof de in de geschilomschrijving vervatte maatstaf 'niet of slechts zijdelings' op als: voor minder dan 10 per cent. (...) 
       'Minder dan 10%' is echter nietszeggend. Het Hof laat namelijk na een referentiekader te geven. X heeft dit aangegeven in (...) haar schriftelijke reactie van 30 november 2006, waar zij ook aangegeven heeft dat dit: "de werkzaamheden [dienen] te zijn. Beoordeeld moet worden wat het doel van de werkzaamheden is. Als dat doel niet dan wel slechts zijdelings verband houdt met de functionering van de riolering omdat de werkzaamheden nagenoeg geen andere doeleinden dienen, kunnen de kosten niet worden verhaald via het rioolrecht." (...) 
       2.6 Hof Arnhem heeft zich over het referentiekader niet uitgelaten. Zo aangenomen zou moeten worden dat dit Hof is uitgegaan van de kosten - en daarop lijkt te wijzen het feit dat in r.o. 5 de woorden (onderstreping toegevoegd): "bagger- en grondwatercontrolekosten" worden gebruikt - geldt dat het Hof heeft nagelaten te motiveren om welke reden van de kosten in plaats van de werkzaamheden uitgegaan moet worden met als gevolg dat 's Hofs uitspraak vernietigd moet worden. Voor vernietiging is ook reden het feit dat uit 's Hofs uitspraak niet blijkt hoe het Hof tot de in die r.o. 5 opgenomen conclusie komt dat die kosten: "in grotere mate dan slechts zijdelings met de riolering samenhangen." (Uw College spreekt in het arrest BNB 1999/221(33) overigens over 'verband houden'). 
       Baggeren houdt niet, dan wel slechts zijdelings verband met de riolering 
       2.7 In r.o. 4.3 overweegt Hof Arnhem dat voor wat betreft de baggerkosten en de grondwatercontrolekosten X verwijst: "naar wat daarover is geoordeeld in het arrest van de Hoge Raad van 31 maart 1999 nr. 33 427, BNB 1999/221, (...)" Daarmee miskent Hof Arnhem dat X na Uw arrest van 2 december 2005 uiteraard niet meer naar dat arrest BNB 1999/221 heeft verwezen. Als een dergelijke verwijzing valt niet aan te merken de omstandigheid dat X Hof Arnhem heeft gewezen op hetgeen de gemeente naar aanleiding van dat arrest BNB 1999/221 gedaan heeft. X heeft in haar schriftelijke conclusie van 26 februari 2006 (blz. 5) opgemerkt dat de in de onderhavige procedure ingenomen opvatting van de gemeente: "ten aanzien van de baggerkosten onbegrijpelijk is in het licht van de uitspraken op bezwaarschriften welke de inspecteur [= gemeente] thans doet ten aanzien van de bestreden aanslagen rioolrecht over de jaren 1992 tot en met 1997. De Inspecteur stelt in diens motivering bij de vernietiging van de bestreden aanslagen rioolrecht aansluitrecht over de jaren 1992 tot en met 1996 het volgende: "De Hoge Raad heeft op 31 maart 1999 beslist dat de gemeente Amsterdam kosten van baggeren en kosten van onderzoek naar grondwaterstanden niet met een rioolrecht mag verhalen. Het handelde in deze procedure om een over het belastingjaar 1992 opgelegde aanslag. In de jaren 1992 tot en met 1996 zijn deze kosten in het rioolaansluitrecht in de tarieven voor het rioolaansluitrecht doorberekend. De geciteerde motivering dateert van een uitspraak op bezwaarschrift van 29 juli 1999 (...).", dus op een moment dat de onderhavige procedure reeds lang aanhangig was en de stelling van X dat bij het rioolrecht over 1993 ten onrechte rekening was gehouden met de baggerkosten al lang bekend was bij de gemeente. Over dit feit - de gemeente geeft met die uitspraak op bezwaar aan dat de baggerkosten óók in 1993 geen dan wel slechts zijdelings verband hielden met de riolering - rept Hof Arnhem niet in zijn uitspraak. Nu het een essentiële stelling betreft die bij gegrondbevinding tot een ander oordeel leidt, dient de uitspraak van Hof Arnhem ook om deze reden vernietigd te worden. 
       2.8 In r.o. 4.4 overweegt Hof Arnhem dat X: "erkent dat de grachten in het verleden door de Amsterdammers wel zijn gebruikt voor het lozen van afvalwater en feces." (...) Die twee laatste functies - scheepvaart en afvoer van grondwater - hebben de grachten nog onverkort, terwijl lozing van 'afvalwater en feces' al tientallen jaren niet meer plaatsvindt op de grachten (behoudens misschien vanuit een enkele woonboot). De erkenning van de omstandigheid dat er in het verre verleden geloosd werd op de grachten, kan dus niet 's Hofs oordeel dragen dat baggeren meer dan zijdelings verband houdt met de riolering. 
       2.9 In die r.o. 4.4. overweegt Hof Arnhem voorts, dat X niet gemotiveerd betwist zou hebben dat er via de overstorten op ongeveer 500 locaties in het gemengde rioolstelsel die gemiddeld 7 keer jaar in werking treden als gevolg van bovengemiddelde regenval er gemiddeld 3500 overstorten per jaar plaatsvinden, dat er bij iedere regenbui een lozing plaatsvindt vanuit plusminus 3500 uitlaatpunten, en dat er nooduitlaten zijn die incidenteel in werking treden. (...) Daarover merkte X in (...) haar (...) reactie van 30 november 2006 op dat de gemeente geen documentatie had overgelegd waaruit dit alles bleek, en dat om die reden die stellingen als niet gemotiveerd ter zijde geschoven moesten worden. Dit wordt niet anders door de omstandigheid dat de gemeente (...) kaarten heeft overgelegd naar de situatie kennelijk per 22 januari 2007. In de eerste plaats valt daaruit niets op te maken over de situatis in 1993 (...) Bij dit alles geldt voorts dat Hof Arnhem miskent dat de bewijslast dat in de begroting van het rioolrecht geen kosten zijn opgenomen die daar niet in thuishoren, geheel rust op de gemeente. Dat de gemeente in die bewijslast niet is geslaagd is evident. 
       2.10 Hof Arnhem vervolgt in r.o. 4.4 dat de gemeente uit die - niet onderbouwde - gegevens terecht: "de gevolgtrekking [verbindt] dat de grachten, vijvers en overige waterlopen niet alleen dienen voor de waterberging maar ook voor de afvoer in het kader van het rioleringsbeheer (...)" Hoe uit dat oordeel zou volgen dat het baggeren dan meer dan zijdelings verband zou houden met de riolering, is onduidelijk. (...) Tevens geeft Hof Arnhem niet aan om welke reden het: "Voor het kostenverhaal niet van belang [is] wat de oorzaak en de herkomst is van de vervuiling van de grachten met baggerspecie.", aldus r.o. 4.6. In die r.o. 4.6 overweegt Hof Arnhem dat 'evenmin van belang is dat riooloverstorten in beperkte mate bijdragen aan bagger'. Daargelaten dat dit oordeel ten onrechte niet gemotiveerd is, is met het feit dat de riooloverstorten in beperkte mate bijdragen aan bagger niet te begrijpen 's Hofs oordeel in r.o. 5 dat baggeren meer dan zijdelings verband houdt met de riolering. (...) 
       2.11 (...) Niet inzichtelijk is (...) - en daarover laat het Hof zich ook niet uit - om welke reden het juist functioneren van het poldergemaal van belang zou zijn voor de beoordeling van de vraag of baggeren meer dan zijdelings verband houdt met de riolering, zoals eveneens niet inzichtelijk is waarom de door het Hof (ten onrechte) overwogen weerlegging van de stelling dat 'baggeren niets te maken heeft met de rioleringsfunctie' tot de conclusie zou kunnen leiden dat baggeren 'meer dan zijdelings' daarmee verband houdt. 
       2.12 Het poldergemaal heeft maar één doel: het grondwaterpeil te beheersen opdat wordt voorkomen dat de Amsterdammers natte voeten krijgen, aldus G tijdens de mondelinge behandeling op 20 september 2006. Op diens verklaring heeft X in (...) haar schriftelijke reactie van 30 november 2006 gewezen, met overlegging van bescheiden waaruit de juistheid van die verklaring blijkt. Aldaar heeft X voorts gesteld: "Het op peil houden van het grondwater heeft met de riolering - het transport van rioolwater - als zodanig niets te maken. Voorts bevordert dit baggeren de waterkwaliteit van het water, aldus ook het Hof in zijn genoemde uitspraak van 18 juni 1997.(34) De kwaliteit van het water heeft met de riolering als zodanig eveneens niets te maken." Dat baggeren niets van doen heeft met de riolering heeft G ook bevestigd. Deze verklaarde tijdens de eerste mondelinge behandeling bij Hof Arnhem dat de gemeente jegens het hoogheemraadschap verplicht is om te baggeren in verband met genoemd poldergemaal. 
       2.13 Aan het slot van r.o. 4.6 overweegt Hof Arnhem: "Aannemelijk is dat de grachtdiepte het stroomprofiel - het Hof verstaat dit als: de dwarsdoorsnede - van de grachten medebepaalt en dat het gemaal niet op zijn capaciteit zou kunnen werken en dus onvoldoende water uit de grachten zou kunnen afvoeren indien de doorstroming door een te geringe doorsnede wordt belemmerd. Hierbij gaat het Hof ervan uit dat de breedte, de andere belangrijke component van het stroomprofiel, voor elk van de grachten vaststaat en, evenals de weerstand die door richtingveranderingen en vernauwingen in het horizontale vlak wordt opgeroepen, in veel mindere mate dan de diepte door neerslaand slib beïnvloedbaar is." Dit alles is niet door de gemeente gesteld (noch is hetgeen Hof Arnhem hier overweegt van algemene bekendheid). Er is dus sprake van een aanvulling van de door Hof Arnhem veronderstelde 'feiten' (dat er sprake is van een veronderstelling blijkt uit het gebruik van de woorden 'aannemelijk is' en 'het hof gaat er van uit'). Een dergelijke aanvulling is niet toegestaan, met als gevolg dat 's Hofs uitspraak ook om die reden vernietigd moet worden. 
       2.14 In r.o. 4.7 gaat Hof Arnhem in de op de kaarten die de gemeente bij haar schriftelijke reactie van 26 januari 2007 had gevoegd. Tijdens die mondelinge behandeling heeft X aangegeven dat die kaarten niets zeggen over het jaar waarover de onderhavige procedure gaat: het jaar 1993. Aan de op de gemeente rustende bewijslast, voldoet de gemeente niet met overlegging van kaarten die meer dan 10 jaar 'jonger' zijn. 
       In dat kader is onbegrijpelijk 's Hofs overweging: "Uit wat belanghebbende daarover opmerkt, wordt niet aannemelijk dat de kaart van 24 januari 2007 - die kennelijk de actuele toestand van twee dagen tevoren weergeeft - nog andere betekenende afwijkingen ten opzichte van de toestand in 1993 zou bevatten." Daarmee miskent Hof Arnhem dat de bewijslast dat baggeren meer dan zijdelings verband houdt met de riolering op de gemeente rust. Bovendien miskent Hof Arnhem dat de omstandigheid dat de gemeente kennelijk niet in staat is een kaart te overleggen naar de situatie in 1993 geheel is toe te rekenen aan de gemeente. Dit klemt temeer omdat de gemeente in 1993 beschikte over de techniek om zo'n kaart op te stellen (aldus G tijdens de mondelinge behandeling op 30 mei 2007 (...)). Dat de gemeente er voor gekozen heeft zo'n kaart niet op te stellen dan wel een eventueel opgestelde kaart niet te bewaren - ondanks alle bezwaar- en beroepsprocedures over dat jaar 1993 - kan niet worden tegengeworpen aan te dezen X. Bij dit alles dient bedacht te worden dat deze handelwijze tot gevolg heeft dat X 'niet aannemelijk kan maken dat de thans overgelegde kaart andere betekenende afwijkingen bevat ten opzichte van de toestand in 1993'. Die informatie is namelijk uitsluitend beschikbaar bij de gemeente en die kan die informatie niet (meer) verstrekken, ook niet aan X omdat zij die informatie niet (meer) heeft. Door aldus te handelen zijn de processuele belangen van X geschaad, zo op X al enige bewijslast ter zake zou rusten. 
       Grondwatercontrole houdt niet, dan wel slechts zijdelings verband met de riolering (...) 
       2.16 In r.o. 4.8 overweegt het Hof dat niet valt in te zien dat met hetgeen de gemeente zelf aanvoerde in haar cassatieberoep (...) "niet onverenigbaar zou zijn dat, naar de verweerder bij pleidooi aanvoert en in zijn schriftelijke reactie van 26 januari 2007 toelicht, een dalende grondwaterstand erop kan wijzen dat er een lek zit in een rioolbuis die normaal onder de grondwaterspiegel ligt maar tengevolge van dat lek is gaan werken als drainagebuis." 
       Het gebruik van de woorden 'niet onverenigbaar zou zijn' geeft aan dat Hof Arnhem zich geen oordeel heeft gevormd over wat hem is voorgelegd, namelijk dat uit hetgeen de gemeente in haar cassatieberoep(35) stelde zich in het geheel niet verhoudt met hetgeen zij thans stelt. Voorts heeft het Hof geen aandacht besteed aan de - onbestreden en essentiële - stelling van X dat de peilfilterbuizen aangelegd zijn met één doel: het controleren van de grondwaterstanden. Dat die peilfilterbuizen, naar de gemeente stelt, aangelegd zijn naast de diepliggende riolering is niet meer dan een stelling. De gemeente heeft niets overgelegd waaruit dat blijkt, en voorts is die stelling in strijd met hetgeen zij heeft aangevoerd in de cassatieprocedure die heeft geleid tot Uw arrest BNB 1999/221. 
       Verwezen zij naar (...) de schriftelijke reactie van X van 30 november 2006. Bij die reactie heeft X ook documentatie overgelegd waaruit de onjuistheid van deze - niet onderbouwde - stelling van de gemeente blijkt. (...). 
       2.17 (...) De (...) door het Hof genoemde kaart geeft, aldus de gemeente, aan waar zich peilfilterbuizen bevonden in 1993 en 1994. Als men de legenda op die kaart leest, blijkt uit niets dat het om peilfilterbuizen gaat. Om die reden heeft X tijdens de mondelinge behandeling op 30 mei 2007 meegedeeld dat die kaart niets zegt. Kennelijk naar aanleiding van die opmerking overweegt het Hof in r.o. 4.9: "Zij [X] wekt daarmee onvoldoende gefundeerde twijfel aan de betrouwbaarheid van de situering van de transportriolen die op die kaarten is vermeld." Met die overweging miskent het Hof dat een transportriool geen peilfilterbuis is, zodat reeds om die reden die overweging niet juist is. Daaruit volgt dat eveneens onjuist is hetgeen het Hof daaropvolgend overweegt: "Belanghebbende voert overigens niets aan op grond waarvan zou moeten worden aangenomen dat de kaarten met 'afvalwater 1993' en 'afvalwater 1994' naar iets anders zouden verwijzen dan naar de situering van de peilfilterbuizen, deze laatste onderscheiden naar die van de rioolbeheerder en van anderen.", nog daargelaten dat Hof Arnhem miskent dat de bewijslast te dezen op de gemeente ligt. Voorts is het zo dat die kaart geen enkel uitsluitsel geeft over de stelling van de gemeente dat peilfilterbuizen alleen maar zouden zijn geplaatst bij 'diepliggende riolering, welke normaliter over het grondwaterpeil ligt' (...). 
       2.18 In r.o. 5 overweegt Hof Arnhem: "Met hetgeen hij aanvoert, maakt de verweerder aannemelijk dat de bagger- en grondwatercontrolekosten in grotere mate dan slechts zijdelings met de riolering samenhangen." Afgezien van het feit dat het Hof niet gemotiveerd heeft om welke reden uitgegaan moet worden van de kosten (in plaats van de werkzaamheden), blijkt uit 's Hofs uitspraak niet op basis waarvan het Hof tot de conclusie komt dat de bagger- en grondwatercontrolekosten 'in grotere mate dan slechts zijdelings met de riolering samenhangt', zodat 's Hofs oordeel ter zake als niet gemotiveerd vernietigd moet worden. (...) 
     
     
     3.3 Met betrekking tot het door het Hof niet tardief verklaren van de pleitnota van de Inspecteur ter zitting van 20 september 2006 en het niet tardief verklaren van de schriftelijke reactie van de Inspecteur van 27 januari 2007, is in het aanvullend beroepschrift in cassatie gesteld (blz. 4, vijfde alinea, tot en met blz. 7, tweede alinea): 
     
     
       1.9 De (eerste) mondelinge behandeling bij Hof Arnhem heeft plaatsgevonden op 20 september 2006. (...) Op die mondelinge behandeling heeft de gemachtigde van de gemeente een pleitnota voorgedragen (...). (...) 
       1.10 Niets, maar dan ook niets van hetgeen in die pleitnota is gesteld en aangevoerd, is eerder gesteld en aangevoerd door de gemeente. (...) X heeft Hof Arnhem dan ook verzocht de pleitnota buiten beschouwing te laten, omdat al hetgeen daarin werd gesteld tardief is. (...) 
       1.11 (...) X heeft tegen 's Hofs beslissing (...) geprotesteerd. Dit protest (...) is door Hof Arnhem ter zijde gelegd. In (...) het proces-verbaal is vervolgens vermeld: "De voorzitter deelt mede dat de gemachtigde [van X] in de gelegenheid wordt gesteld vóór 1 december 2006 schriftelijk te reageren. Dan krijgt de verweerder één maand de tijd om zich over die reactie uit te laten. (...) 
       1.14 De in (...) het proces-verbaal genoemde reactie van X is voor 1 december 2006 bij Hof Arnhem ingediend; (...). Om onduidelijke redenen duidt Hof Arnhem die schriftelijke reactie aan als 'schriftelijke inlichtingen'; zie bijvoorbeeld r.o. 1.8 waar het Hof vermeldt: "dat na de zitting van 20 september 2006 van de gemachtigde van belanghebbende schriftelijke inlichtingen zijn ingewonnen." Dat dit als ook genoemde aanduiding niet correct is, is duidelijk. Er zijn geen inlichtingen door Hof Arnhem verzocht aan X niet tijdens de zitting van 20 september 2006 en ook niet na die zitting. 
       1.15 De reactie van de gemeente dateert van 26 januari 2007. In de voorbereiding voor de tweede mondelinge behandeling (...) heeft de griffie van Hof Arnhem desgevraagd aan X meegedeeld dat Hof Arnhem de reactie van X op 4 december 2006 aan de gemeente had gezonden. Gezien (...) is de conclusie dat de gemeente die gestelde termijn heeft overschreden. X heeft hierop gewezen in haar pleitnotities ten behoeve van die mondelinge behandeling van 30 mei 2007: "De Gemeente heeft deze reactie dus te laat ingediend." Tijdens die mondelinge behandeling deelde Hof Arnhem mee dat, op verzoek van de gemeente, die termijn van één maand was verlengd. Het is niet te begrijpen waarom hiervan geen melding is gemaakt in het proces-verbaal van die zitting, en dat er ook geen melding van is gemaakt dat X heeft aangegeven die verlenging niet te begrijpen en daar ook bezwaar tegen te hebben nu die gestelde termijn gezien de bewoordingen van het proces-verbaal 'dwingend' was. (...) 
       2. Toelichting op het cassatiemiddel 
       Pleitnota en schriftelijke reactie van 26 januari 2007 van de gemeente zijn tardief (...) 
       2.2 Hof Arnhem miskent dat de gemeente (...) zich ook tijdens de twee mondelinge behandelingen bij de eerst verwijzingsrechter, Hof Den Haag heeft laten vertegenwoordigen door een externe gemachtigde, te weten dezelfde gemachtigde door wie zij zich heeft laten vertegenwoordigen bij Hof Arnhem (D). Hetgeen Hof Arnhem aanvoert ter motivering van zijn oordeel om de pleitnota en de schriftelijke reactie toe te laten in plaats van tardief te verklaren, is derhalve niet juist en kan 's Hofs oordeel dan ook niet dragen. Reeds om die reden dient 's Hofs uitspraak (...) te worden vernietigd. (...) 
       2.3 Ter zake van de schriftelijke reactie van de gemeente van 26 januari 2007 zij nog opgemerkt dat vast staat dat Hof Arnhem tijdens de zitting van 20 september 2006 heeft bepaald dat de gemeente één maand de tijd kreeg voor de indiening van haar reactie op de reactie van X. De gemeente heeft haar reactie niet binnen die termijn van één maand ingediend. Daarmee staat vast dat haar reactie is ingediend buiten de door Hof Arnhem gestelde termijn en daarmee staat vast dat die reactie al om die reden als tardief buiten beschouwing gelaten had moeten worden. In dat verband zij nog opgemerkt dat de gemeente X al tijdens de zitting op 20 september 2006 (...) heeft overvallen, en daarmee deze al lang durende procedure nodeloos verder heeft vertraagd. Alleen al om die reden had Hof Arnhem het verzoek van de gemeente om verlenging van de gestelde termijn van één maand moeten afwijzen. Het feit dat de gemeente om die verlenging heeft verzocht bevestigt ook dat de gemeente geen enkel oog heeft voor de (processuele) belangen van X. Hof Arnhem heeft eveneens met die belangen geen rekening gehouden door het verzoek van de gemeente te honoreren. Mede om die reden dient 's Hofs uitspraak vernietigd te worden: er is gehandeld in strijd met een juiste procesorde. Overigens is geheel onduidelijk waarom een verzoek tot uitstel nodig was. In die schriftelijke reactie van de gemeente staat niets dat niet eerder aangevoerd had kunnen worden door de gemeente, hetgeen onverkort geldt voor hetgeen de gemeente heeft gesteld in haar (...) pleitnotitie ten behoeve van de zitting van 20 september 2006. (...) 
     
     
     3.4 Uit onderdeel 2.6 van deze conclusie blijkt dat bij het verzoek van het Hof aan de Gemeente om schriftelijk te reageren op het tweede verwijzingsarrest, was bijgesloten een kopie van de door het Hof eerder ontvangen reactie van belanghebbende. Tegen die procedure richt belanghebbende de volgende klacht (aanvullend beroepschrift in cassatie, blz. 4, vierde alinea): 
     
     1.8 Het is voor X niet inzichtelijk of haar schriftelijke conclusie van 27 februari 2006 door Hof Arnhem al aan de gemeente was gezonden vóór de datum waarop de gemeente haar schriftelijke conclusie bij dat Hof indiende. Zo Hof Arnhem daartoe overgegaan zou zijn, heeft het daarmee gehandeld in strijd met een goede procesorde en dient reeds om die reden zijn uitspraak te worden vernietigd. 
     
     4. Het geding in eerdere instanties 
     
     
       Hof Amsterdam 
       4.1 Deze procedure, waarin wij thans toe zijn aan de derde cassatieprocedure, is er mee begonnen dat belanghebbende beroep heeft ingesteld bij Hof Amsterdam tegen de in onderdeel 2.3 van deze conclusie genoemde uitspraak op bezwaar. Uit die procedure is thans nog het volgende van belang. 
     
     
     4.2 In de conclusie van dupliek van de Inspecteur bij Hof Amsterdam wordt het volgende gesteld (blz. 4, achtste alinea en blz. 5, eerste alinea): 
     
     
       (...) De uitgaven van de Sector Waterbeheer(36) (...) hebben betrekking op uitgaven aan het openbare rioolstelsel; het betreft de grondwaterzorg. Dit kan als volgt worden toegelicht. Een defecte riolering leidt in de regel, daar waar riolen dieper dan het grondwaterpeil liggen, tot verlaging van de grondwaterstanden. Het defecte riool fungeert dan als drainage. Daar waar riolen boven het grondwaterpeil liggen zal uit defecte riolen water naar buiten treden waardoor verhoging van de grondwaterstanden optreedt. Met overlast als mogelijk gevolg. Het bewaken van het goede functioneren van het rioolstelsel is dus van eminent belang voor de stad en de bevolking. Voor dit doel is langs het rioolstelsel een meetnet van peilfilterbuizen ingericht, waarmee met een vaste frequentie de grondwaterstanden worden gemeten. Deze standen worden ingevoerd in een computersysteem dat te grote afwijkingen van de grondwaterstanden signaleert, waarna de oorzaken worden onderzocht en eventueel maatregelen genomen kunnen worden. 
       De baggerkosten (...) zijn kosten die aantoonbaar samenhangen met het functioneren van het openbare rioolstelsel. In de Verordening Rioolrechten 1992 is bepaald dat onder gemeentelijke riolering mede het voorde openbare dienst bestemde gemeentewater dient te worden begrepen. Het voor de openbare dienst bestemde gemeentewater heeft immers tevens de functie van openbaar riool. Dit is ook in jurisprudentie bevestigd, zie HR 25 maart 1981, BNB 1981/ 173,(37) HR 9 september 1987, BNB 1987/296(38) en HR 12 februari 1997, nr. 31.916.(39) In totaal gaat het in de gemeente Amsterdam om ƒ 10.578.250,- aan uitgaven in het kader van het diep en schoonhouden van grachten en kanalen (...). Van de uitgaven (...) wordt circa de helft (...), een bedrag van ƒ 5.175.000,- doorberekend in de rioolrechten. (...) 
     
     
     4.3 In zijn pleitnota voor Hof Amsterdam heeft de Inspecteur gesteld (vierde vervolg, tweede alinea tot en met vijfde vervolg, tweede alinea): 
     
     
       (...) - In de Rioleringsnotitie van de Minister van VROM(40) staat dat aan het rioleringsbeheer twee functies kunnen worden toegekend (zie blz. 23 één na laatste alinea), zijnde: 
       1. het zorg dragen voor een adequaat systeem voor het inzamelen en transporteren van afvalwater en hemelwater; 
       2. het zorgdragen voor de milieuaspecten, waaronder: 
       - de regulering en handhaving van het op het riool geloosde afvalwater 
       - de mate van beïnvloeding van het oppervlaktewater door overstortingen uit het stelsel en 
       - de samenhang tussen aanvoer vanuit het stelsel en de doelmatige werking van de rioolwater-zuiveringsinrichting. (...) 
       - In de Nota verwijdering en verwerking baggerspecie in Amsterdam 1995- 2015 staat dat 65 % van de baggerspecie ontstaat door bronnen binnen de gemeente Amsterdam en 35 % door bronnen buiten de gemeente Amsterdam. Als belangrijkste bronnen binnen de gemeente Amsterdam worden genoemd riooloverstort, runn off van verharde en onverharde oppervlakten, bladinval en plantaardige produktie in het oppervlaktewater, kroos en algen (...). 
     
     
     
       - Het rapport "Milieuaspecten met betrekking tot de berging uit de Amsterdamse grachten" (van het Waterloopkundig laboratorium te Delft van september 1986)(41) bevat eveneens informatie over de herkomst van de bagger. De diepgang van de grachten wordt aldus het rapport beïnvloed door (...): 
       1. bezinking van bestanddelen uit het van het IJ-meer afkomstige verversingswater; 
       2. lozing van ongezuiverd rioolwater door woonboten en enkele grachtenpanden; 
       3. overstortingen uit het rioolstelsel tijdens zware regenbuien; 
       4. hemelwaterafvoer van de straten; 
       5. inwerpen van vast vuil; 
       6. inwaaiing en afspoeling van straatvuil en bladeren; 
       7. biologische produktie. 
     
     
     Op basis van deze feiten blijkt uitgaande van de herkomst van de baggerspecie dat baggerkosten meer dan zijdelings verband houden met de gemeentelijke riolering. Immers deze baggerspecie ontstaat als gevolg van het functioneren van de gemeentelijke riolering. (...) 
     
     4.4 In haar pleitnota bij Hof Amsterdam heeft belanghebbende gesteld (blz. 10, negende alinea tot en met blz. 13, derde alinea): 
     
     
       (...) Ad 2 Nota verwijdering en verwerking van baggerspecie in Amsterdam 1995-2015 
       De inspecteur stelt dat uit de 'Nota verwijdering en verwerking baggerspecie in Amsterdam 1995 - 2015' blijkt dat 65% van de baggerspecie ontstaat door bronnen binnen de gemeente Amsterdam en 35% door bronnen buiten de gemeente Amsterdam. Als belangrijkste bronnen binnen de gemeente Amsterdam noemt de inspecteur de riooloverstort, run off van verharde en onverharde oppervlakten, bladinval en plantaardige productie in het oppervlaktewater, kroos en algen. 
       Belanghebbende merkt hierbij op dat op pagina 41 van de Nota aan het slot van onderdeel 5.3.2 resumerend geconcludeerd wordt dat onbekend is in welke mate de genoemde bronnen bijdragen aan de hoeveelheid sedimentatie van de baggerspecie. (...) 
       Ad 3 Rapport van het waterloopkundig laboratorium te Delft (september 1986) 'Milieu-aspecten met betrekking tot de berging van Amsterdamse grachten'(42) 
       Ten aanzien van de opsomming van de elementen van herkomst van het baggerspecie in het rapport 'Milieu-aspecten met betrekking tot de berging uit de Amsterdamse grachten'(43) en de conclusies welke de inspecteur hieraan verbindt, merkt belanghebbende het volgende op. 
       Geen van de elementen van herkomst van de baggerspecie zijn gekwantificeerd. De vraag in hoeverre de baggerwerkzaamheden meer dan zijdelings verband houden met de riolering, kan dan ook niet gemotiveerd worden met een beroep op deze opsomming. 
       Het rapport noemt (...) als functies van het grachtenstelsel: handhaving van de waterkwaliteit, scheepvaart, beroepsvaart, rondvaart, pleziervaart, brandweer, politie en vuilafvoer. 
       Als ergens duidelijk wordt dat de baggerwerkzaamheden slechts zijdelings verband houden met de riolering als middel van transport van afvalwater dat afkomstig is van de gebruikers van de riolering, is het volgens belanghebbende wel in deze opsomming van functies. 
       De functie van afvoer van vuil wordt slechts zijdelings genoemd. Bovendien stelt belanghebbende conform hetgeen hiervoor reeds is opgemerkt onder ad 2, dat de noodzaak tot verwijdering van vuil middels het oppervlaktewater, nauwelijks veroorzaakt wordt door de gebruikers van de riolering. Deze kosten worden immers niet opgeroepen door het gebruik van de gemeentelijke riolering door de belastingplichtigen. (...) 
       Resumerend ten aanzien van baggerkosten (...) 
       Het afvoeren van afvalwater door de belastingplichtigen roept de genoemde kostenposten (...) niet op. Bovendien is de gemeente niet in staat de mate waarin de diverse onderdelen bijdragen in het geheel van de baggerspecie te kwantificeren. (...) 
       Onderzoek naar grondwaterstanden 
       In het verleden is door de gemeente Amsterdam ter controle van de grondwaterstanden een meetnet aangelegd, bestaande uit een groot aantal poreuze peilfilterbuizen die op verschillende plaatsen in de stad in de bodem langs het rioolstelsel zijn geplaatst. Door middel van de peilfilterbuizen worden met een vaste frequentie de grondwaterstanden gemeten. De hiermee gemoeide kosten, die voor het jaar 1993 zijn geraamd op ƒ 863.000, hebben met name betrekking op de - handmatig te verrichten - metingen en slechts voor een gering deel op (de plaatsing van) de peilfilterbuizen. 
       Belanghebbende concludeert dan ook dat de werkzaamheden geen of slechts zijdelings betrekking hebben op de riolering. (...) 
     
     
     4.5 Ter zitting van Hof Amsterdam heeft de Inspecteur het volgende aan zijn stellingen toegevoegd: 
     
     (...) Indien niet zou worden gebaggerd zou het slib, dat mede afkomstig is uit de riooloverstorten, zich ophopen. Daardoor zou de afvoer van water worden belemmerd, evenals de scheepvaart. (...) 
     
     4.6 Hof Amsterdam heeft het beroep bij uitspraak van 31 januari 2000 gegrond verklaard en daarbij onder meer overwogen:(44) 
     
     (...) Voor dit oordeel is niet van belang of bepaalde kosten, zoals baggerkosten, geheel of gedeeltelijk mogen worden gerekend tot de zojuist bedoelde uitgaven, zodat het Hof voorbij gaat aan de stellingen van partijen daaromtrent. (...) 
     
     
       Eerste cassatie 
       4.7 Op het beroep in cassatie door het College heeft de Hoge Raad op 12 oktober 2001 overwogen:(45) 
     
     
     
       (...) Verwijzing moet volgen. De klachten behoeven verder geen behandeling. 
       3.6. Met het oog op de behandeling door het verwijzingshof verdient nog het volgende opmerking. De gemeente heeft een zekere vrijheid bij de beantwoording van de vraag welk deel van de rioleringskosten zij wil dekken door middel van een eigenaarsheffing en welk deel door middel van een gebruikersheffing. Die vrijheid doet er niet aan af dat de gemeente - met het oog op de toetsing of de geraamde opbrengst van elk van de heffingen niet uitgaat boven de geraamde uitgaven terzake - op controleerbare wijze moet vastleggen welke uitgaven zij in welke mate door elk van die heffingen beoogt te dekken (HR 31 maart 1999, nr. 33427, BNB 1999/221).(46) In een geval als het onderhavige (...) komt die plicht van de gemeente erop neer dat zij op controleerbare wijze moet vastleggen in welke mate zij haar rioleringskosten door elk van de heffingen beoogt te dekken en dat zij de uitgaven die zij aldus beoogt te dekken op zodanige wijze moet omschrijven dat duidelijk is dat bepaalde uitgaven niet zowel bij het door het aansluitrecht te dekken gedeelte als bij het door het afvoerrecht te dekken gedeelte in aanmerking worden genomen. (...) 
       vernietigt de uitspraak van het Hof, behoudens de beslissing omtrent het griffierecht, en 
       verwijst het geding naar het Gerechtshof te 's-Gravenhage (...) 
     
     
     
       Hof Den Haag 
       4.8 Bij Hof Den Haag zijn twee zittingen gehouden. Volgens de processen-verbaal was D aanwezig ter bijstand van de Inspecteur. 
     
     
     4.9 Hof Den Haag heeft het beroep bij uitspraak van 11 december 2002 ongegrond verklaard en daarbij onder meer overwogen:(47) 
     
     
       (...) 8.1.3. (...) Uitgaande van een nominale stijging van het afvoerrecht heeft de Gemeente ervoor gekozen het tarief van 300 m3 afgevoerd water vast te stellen op ƒ 337,41. (...) 
       8.1.6. (...) Nu uit de vaststaande feiten blijkt dat het tarief van het afvoerrecht in 1993 ten opzichte van 1990 slechts trendmatig is verhoogd (...). 
     
     
     5. De vereiste samenhang tussen begrote kosten en de riolering 
     
     
       Wetgeving 
       5.1 Artikel 272 Gemeentewet (tekst 1993) luidt: 
     
     
     
       Behalve de belastingen waarvan de heffing krachtens bijzondere wetten geschiedt, kan de gemeente heffen: (...) 
       i. de leges en andere rechten, bedoeld in artikel 277. 
     
     
     5.2 Artikel 277 Gemeentewet (tekst 1993) luidt: 
     
     
       1. Voor gemeentelijke belastingen worden gehouden de door de gemeente gevorderde 
       a. leges; 
       b. rechten, andere dan die bedoeld onder a, voor: 
       1°. het gebruik overeenkomstig de bestemming van voor de openbare dienst bestemde gemeentebezittingen of van voor de openbare dienst bestemde werken of inrichtingen die bij de gemeente in beheer of in onderhoud zijn; 
       1°. het genot van door of vanwege het gemeentebestuur verstrekte diensten, tenzij deze bedrijfsmatig worden verstrekt of bestaan in het tijdelijk ter beschikking van particulieren stellen van gemeentepersoneel; (...) 
     
     
     5.3 Artikel 279 Gemeentewet (tekst 1993) luidt: 
     
     Belastingverordeningen betreffende leges en rechten, bedoeld in artikel 277, eerste lid, onderdelen a, b 1°, b 2° of b 4°, worden niet goedgekeurd, indien de geraamde opbrengst van die leges en rechten uitgaat boven de geraamde gemeentelijke uitgaven ter zake. 
     
     5.4 Artikel 228a Gemeentewet (tekst vanaf 2008) luidt: 
     
     
       1. Onder de naam rioolheffing kan een belasting worden geheven ter bestrijding van de kosten die voor de gemeente verbonden zijn aan: 
       a. de inzameling en het transport van huishoudelijk afvalwater en bedrijfsafvalwater, alsmede de zuivering van huishoudelijk afvalwater en 
       b. de inzameling van afvloeiend hemelwater en de verwerking van het ingezamelde hemelwater, alsmede het treffen van maatregelen teneinde structureel nadelige gevolgen van de grondwaterstand voor de aan de grond gegeven bestemming zoveel mogelijk te voorkomen of te beperken. 
       2. Ter zake van de kosten, bedoeld in het eerste lid, onderdelen a en b, kunnen twee afzonderlijke belastingen worden geheven. 
       3. Onder de kosten, bedoeld in het eerste lid, wordt mede verstaan de omzetbelasting die als gevolg van de Wet op het BTW-compensatiefonds recht geeft op een bijdrage uit dat fonds. 
     
     
     5.5 In de memorie van toelichting bij de Wijziging van de Gemeentewet, de Wet op de waterhuishouding en de Wet milieubeheer in verband met de introductie van zorgplichten van gemeenten voor het afvloeiend hemelwater en het grondwater, alsmede verduidelijking van de zorgplicht van het afvalwater, en aanpassing van het bijbehorende bekostigingsinstrument (verankering en bekostiging van gemeentelijke watertaken) wordt vermeld:(48) 
     
     Ook kosten voor voorzieningen die de gemeente op grond van de Wvo moet treffen ten behoeve van de bescherming van het oppervlaktewater en in zoverre deze samenhangen met het gebruik van de gemeentelijke stelsels voor stedelijk afvalwater, hemelwater en grondwater, kunnen worden bekostigd uit de voorgestelde rioolheffing. Voorbeelden daarvan zijn voorzieningen voor de beperking van vuiluitworp door middel van overstortdrempels van gemengde stelsels, voorzieningen zoals helofytenfilters ter beperking van verontreinigingen in relatief schone hemelwaterlozingen, ruiming van rioolslib uit bezinksloten en -bassins, maar ook betaling van leges voor door de waterbeheerder aan de gemeente verleende vergunningen enz. Kosten, voorzover die samenhangen met het onderhoud van gemeentelijke oppervlaktewateren en vaarwegen, zoals baggeren en onderhoud van oevers, worden niet uit de rioolheffing bekostigd. Deze kosten hebben geen relatie met het gebruik van de gemeentelijke rioleringsstelsels voor afvalwater, hemelwater en grondwater. 
     
     
       Jurisprudentie 
       5.6 In HR BNB 1996/318 is overwogen:(49) 
     
     
     
       3. Beoordeling van het middel 
       3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan. Belanghebbende was in 1990 gebruikster van een in de gemeente Amsterdam gelegen perceel/industrieterrein. In dat jaar werd vanuit vorenbedoeld perceel afvalwater afgevoerd op het IJ en op het zijkanaal K. De gemeente Amsterdam, die op grond van artikel 2, lid 1, aanhef en letter a, van de Verordening op de heffing en invordering van rioolrechten Amsterdam 1990 (hierna: de Verordening) voormelde wateren tot haar rioolstelsel rekende, heeft belanghebbende ter zake van het afvoeren van het afvalwater in de heffing van het rioolafvoerrecht betrokken. 
       3.2. Het geschil voor het Hof betrof onder meer het antwoord op de vraag of het IJ en het zijkanaal K konden worden aangemerkt als voor de openbare dienst bestemde gemeentebezittingen die bij de gemeente Amsterdam in beheer of in onderhoud waren in de zin van artikel 277, eerste lid, onderdeel b 1°, van de gemeentewet (oud). 
       3.3. Het Hof heeft deze vraag bevestigend beantwoord. Het Hof heeft zulks gegrond op het - in cassatie onbestreden - oordeel dat de gemeente Amsterdam eigenaar is van het IJ en van het zijkanaal K, alsmede op het in rechtsoverweging 6.2 gegeven oordeel dat deze wateren bij de gemeente Amsterdam in beheer zijn en door haar worden onderhouden. 
       3.4. Laatstvermeld oordeel wordt in onderdeel A van het middel bestreden met een motiveringsklacht die erop neerkomt dat, nu belanghebbende zulks gemotiveerd betwistte, het Hof - anders dan het heeft gedaan - niet zonder meer had mogen aannemen dat de Gemeente voor het IJ en het zijkanaal K onder meer uitgaven deed voor kade- en oeverbescherming alsmede baggeren. 
       3.5. Deze klacht ziet eraan voorbij dat ingevolge het bepaalde in artikel 277, eerste lid, onderdeel b 1° van de gemeentewet ter zake van het gebruik van in die bepaling bedoelde bezittingen, weken(50) of inrichtingen reeds rechten kunnen worden gevorderd indien het gaat om bezittingen, werken of inrichtingen die bij de gemeente in beheer zijn. Dat dit laatste naar 's Hofs oordeel ten aanzien van het IJ en het zijkanaal K het geval is, behoefde, in aanmerking genomen enerzijds dat die wateren onderdeel uitmaken van een rioleringstelsel waarvoor de verantwoordelijkheid bij de Gemeente berust en anderzijds de aard van de betwisting zijdens belanghebbende, geen nadere motivering dan door het Hof is gegeven. Evenmin is dat oordeel onbegrijpelijk. Onderdeel A faalt derhalve. 
     
     
     5.7 In HR BNB 1997/119 heeft de Hoge Raad overwogen:(51) 
     
     
       3. Beoordeling van de klachten 
       3.1. Volgens artikel 2, lid 1, onder a van de Verordening op de heffing en invordering van rioolrechten 1992 van de gemeente Amsterdam (hierna: de Verordening) wordt onder gemeentelijke riolering mede het voor de openbare dienst bestemde gemeentewater begrepen. In onderdeel 5.2 van de bestreden uitspraak heeft het Hof overwogen dat vaststaat dat vanuit het object waarvan belanghebbende het genot krachtens eigendom heeft afvalwater wordt geloosd op gemeentewater. 
       3.2. Met ingang van 1 januari 1992 is het water dat zich op de grond bevindt en in open gemeenschap staat met water op eens anders erf - anders dan onder het oude recht - geen voorwerp van eigendom meer. Wel is de eigenaar van de betreffende grond bevoegd het water te gebruiken (artikelen 5:20 en 5:21 BW). In het licht van dit nieuwe wettelijke systeem moet in artikel 2, lid 1, letter a van de Verordening onder gemeentewater mede worden verstaan: water waarvan de gemeente als eigenaar van de grond waarop dit water zich bevindt de bevoegdheid heeft dit te gebruiken. De uitspraak van het Hof en de stukken van het geding laten geen andere gevolgtrekking toe dan dat het hier om dergelijk water gaat. De klacht dat het betreffende water niet is aan te merken als gemeentewater in deze zin faalt. 
     
     
     5.8 In HR BNB 1999/221 (een vervolg op HR BNB 1996/318(52)) is overwogen:(53) 
     
     5.6. Die vrijheid betekent evenmin dat zij kosten die slechts zijdelings met de riolering samenhangen omdat zij nagenoeg geheel andere doeleinden dienen, door middel van een rioolrecht mogen dekken. Met betrekking tot (het onder de kosten opgenomen deel van) de baggerkosten en de kosten van controle van de grondwaterstand heeft het Hof niet aannemelijk geoordeeld dat deze verband houden met de aanwezigheid van de aansluiting op de riolering, als onderscheiden van het gebruik van die aansluiting. Door zijn onderzoek tot deze vraag te beperken en aldus betekenis te hechten aan de vraag op welk aspect van de riolering de omstreden uitgaven betrekking hebben, heeft het Hof, gelet op hetgeen onder 5.4 is overwogen, een onjuiste maatstaf aangelegd. Tot cassatie leidt dit echter niet. De door het Hof in zijn uitspraak onder 3.3 en 3.4 vastgestelde feiten(54) laten immers geen andere gevolgtrekking toe dan dat zowel de baggerkosten als de kosten van controle van de grondwaterstand niet alleen met de aansluiting op de riolering maar met de riolering als geheel slechts zijdelings verband houden en nagenoeg geheel andere doeleinden dienen, waaronder wat de baggerkosten betreft in de eerste plaats de bevaarbaarheid van de grachten. De door de Inspecteur aangevoerde omstandigheden met betrekking tot deze kosten die het Hof in 6.4 en 6.5 van zijn uitspraak heeft besproken, doen daaraan niet af. Ook als die omstandigheden in de beoordeling worden betrokken, houden de hiermee gemoeide kosten onvoldoende verband met de riolering om verhaal daarvan door middel van een rioolrecht te rechtvaardigen. De middelen falen derhalve. 
     
     5.9 In HR BNB 2004/399 heeft de Hoge Raad overwogen:(55) 
     
     3.3. De tweede klacht is gericht tegen de oordelen van het Hof dat de Gemeente de grenzen van de haar toekomende verordenende bevoegdheid niet overschrijdt indien zij ook de kosten van de afvoer van regenwater verhaalt op de aanbieders van afvalwater naar rato van hun waterverbruik en zij niet gehouden was de kosten van afvoer van regenwater uit de raming van de kosten van de riolering te elimineren. Blijkens de toelichting ziet de klacht op het verhaal van de kosten van afvoer van hemelwater dat op eigendommen van de Gemeente valt (door belanghebbende aangeduid als 'openbaar hemelwater'). De klacht faalt evenwel. De Gemeente mag door middel van rioolrechten de aan het gemeentelijke rioleringsstelsel verbonden lasten verhalen op diegenen die, vanwege een aansluiting op de gemeentelijke riolering, daarvan het gebruik en/of het genot hebben. De Gemeente is daarbij niet gehouden om, zo dit al praktisch uitvoerbaar zou zijn, uit de lasten van de gemeentelijke riolering de lasten van afvoer van 'openbaar hemelwater' te elimineren. Daarbij is onverschillig of het regenwater geheel of gedeeltelijk wordt afgevoerd door middel van een afzonderlijk stelsel. 
     
     5.10 Hof Amsterdam heeft in zijn uitspraak van 24 januari 2003 overwogen:(56) 
     
     6.2.5. Inzake de post "onderzoek grondwaterstanden" heeft verweerder gesteld dat minder dan 10% van de kosten aan de rioleringskosten zijn toegerekend en dat een dergelijk gedeelte is toe te rekenen aan onderhoudswerkzaamheden ten behoeve van de riolering. Hij heeft in dat verband aangevoerd dat de registratie van grondwaterstanden mede wordt gedaan om gegevens te verzamelen ten behoeve van de uitvoering van werkzaamheden aan de riolering, te weten het berekenen van alsdan noodzakelijke grondwaterstandverlagingen en het bewaken van risico's van fundering van panden en uitdroging van de bodem tijdens werkzaamheden. Het hof aanvaardt dit betoog, waaruit voortvloeit dat te dezen zich een andere situatie voordoet dan die waarvan sprake was in HR 31 maart 1999, nr. 33 427, BNB 1999/221, waarin kennelijk alle zodanige kosten aan de rioleringskosten waren toebedeeld, dan wel het verband tussen die kosten en het instandhouden van een rioleringsnet niet was beargumenteerd en niet was komen vast te staan. 
     
     
       Literatuur 
       5.11 Van der Burg e.a. schrijven naar aanleiding van de op 1 januari 2008 in werking getreden Wet verankering en bekostiging van gemeentelijke watertaken:(57) 
     
     
     Met de onderhavige rioolbestemmingsheffingen mogen alle kosten worden verhaald die direct of indirect met de hierboven beschreven taken verband houden. Hieronder vallen niet kosten die met het oppervlaktewaterbeheer en vaarwegbeheer samenhangen (baggeren, onderhoud oevers en dergelijke). Dit dient te worden opgevat zoals dat voor de huidige rioolrechten dient te worden gedaan rekening houdend met de verbrede taak. 
     
     5.12 Deloitte Belastingadviseurs B.V. schrijft in een in opdracht van het Ministerie van Binnenlandse Zaken en Koninkrijksrelaties opgesteld rapport:(58) 
     
     
       VERDIEPINGSTEKST 37 
       Hoofdstuk 3.3 Indirecte kosten 
       Onder 'indirecte kosten' worden verstaan kosten welke worden gemaakt in een verder verband dan rechtstreeks toe te rekenen aan die specifieke dienstverlening. De indirecte kosten zijn kosten die naar algemeen politiek oordeel gerekend moeten worden tot de kosten van collectieve goederen. 
       Voor de rioolrechten heeft de Hoge Raad op 31 maart 1999, nr. 33 427, Belastingblad 1999/335(59) geoordeeld dat de gemeentelijke vrijheid om uitgaven aan verschillende retributies toe te delen niet inhoudt, dat zij kosten die slechts zijdelings met de riolering samenhangen omdat zij nagenoeg geheel andere doeleinden dienen, door middel van een rioolrecht mogen dekken. Het onder de kosten opgenomen deel van de baggerkosten en de kosten van controle van de grondwaterstand hield slechts zijdelings verband met de riolering en diende nagenoeg geheel andere doeleinden (bevaarbaarheid van de grachten, e.a.), waardoor deze kosten niet middels de rioolrechten verhaald konden worden. 
       Er wordt wel aangenomen dat de term "zijdelings" in deze context 10% inhoudt, aangezien de term 'nagenoeg geheel' in fiscalibus 90% inhoudt. Dit zou onder andere betekenen dat activiteiten die meerdere doelen dienen, meer dan zijdelings (of wel meer dan 10%) betrekking moeten hebben op de activiteit die voor kostenverhaal in aanmerking komt. 
       Indien de gemeente de straat open breekt voor onderhoud van de riolering en voor aanleg van mantelbuizen voor telecomaanbieders en ook nog voor wegenonderhoud, dan kan een deel van de kosten worden meegenomen, mits deskundigen van oordeel zijn dat aan het rioleringsdeel meer dan 10% van de kosten kan worden toegerekend. Indien het wegdek in een goede conditie verkeert, kunnen de kosten van herstel van het wegdek nagenoeg volledig via de rioolrechten worden verhaald. Indien het wegdek reeds aan vervanging toe is, kan in de renovatie van de riolering geen of maar beperkt aanleiding worden gevonden om tevens het herstel van het wegdek via de rioolrechten te bekostigen. De noodzaak tot vervanging is dan immers niet volledig een gevolg van de vervanging van de riolering. De vervanging van het wegdek valt in een dergelijke situatie (nagenoeg) geheel onder de kosten van het wegbeheer. 
       Overigens werd in Hof Amsterdam d.d. 24 januari 2003, nrs. 00/03746, 00/03747, 00/03748, 00/03749, 01/00164 en 01/00881, Belastingblad 2003/578 overwogen dat kosten van controle van de grondwaterstand wel (gedeeltelijk) kunnen worden verhaald via de rioolrechten. Het Hof overwoog inzake de post "onderzoekstanden grondwaterstanden" dat verweerder heeft gesteld dat minder dan 10% van de kosten aan de rioleringskosten zijn toegerekend en dat een dergelijk gedeelte is toe te rekenen aan onderhoudswerkzaamheden ten behoeve van de riolering. Hij heeft in dat verband aangevoerd dat de registratie van grondwaterstanden mede wordt gedaan om gegevens te verzamelen ten behoeve van de grondwaterstandverlagingen en het bewaken van risico's van fundering van panden en uitdroging van de bodem tijdens werkzaamheden. Het Hof aanvaardt dit betoog, waaruit voortvloeit dat te dezen zich een andere situatie voordoet dan die waarvan sprake was in Hoge Raad 31 maart 1999, nr. 33.427, BNB 1999/221, waarin kennelijk alle zodanige rioleringskosten waren toebedeeld, dan wel het verband tussen die kosten en het in stand houden van een rioleringsnet niet was beargumenteerd en niet was komen vast te staan. Tegen deze uitspraak is geen cassatie aangetekend. 
       Indien deze uitspraak naast het arrest van de Hoge Raad d.d. 31 maart 1999 wordt gelegd, is nog steeds onduidelijk welke grens nu precies moet worden gehanteerd. Indien derhalve kosten worden doorberekend die slechts in geringe mate met de riolering samenhangen, wordt geadviseerd om deze kosten goed gemotiveerd vast te leggen. 
       Overigens zien de kosten van het schoonhouden van wegen (veegkosten) over het algemeen in belangrijke mate op het onderhoud en de goede werking van de riolering. Blijkens jurisprudentie is het niet ongebruikelijk om 25-60% van de veegkosten aan het rioolrecht toe te rekenen. 
       Deze jurisprudentie maakt duidelijk dat het niet mogelijk is om voor elke individuele post in het algemeen aan te geven of en in hoeverre de kosten verhaalbaar zijn via rechten of heffingen. Afhankelijk van de omstandigheden kunnen veegkosten ook gedeeltelijk verhaald worden via de afvalstoffenheffing. 
     
     
     6. Beschouwing en beoordeling van de materiële klachten 
     
     6.1 De verwijzingsopdracht na de tweede cassatieprocedure houdt in dat het Hof moest onderzoeken of twee kostenposten die door de Gemeente in de lastenraming waren opgenomen, zoals belanghebbende had gesteld, niet dan wel slechts zijdelings met de riolering samenhingen; zie onderdeel 2.4 van deze conclusie. De kostenposten waar het om gaat zijn: baggerkosten en grondwatercontrolekosten. 
     
     6.2 In r.o. 4.2 van zijn in onderdeel 2.19 van deze conclusie weergegeven uitspraak heeft het Hof de door de Hoge Raad gegeven maatstaf 'niet of slechts zijdelings', in navolging van de Gemeente, opgevat als 'voor minder dan 10 percent'. Laat ik voorop stellen dat men om tot toepassing te kunnen komen van de door de Hoge Raad gegeven maatstaf, die zal moeten invullen met een normatief minimumpercentage. 
     
     6.3 Mij is niet gebleken van enige andere percentuele invulling in fiscale wetgeving of jurisprudentie van het begrip 'niet of slechts zijdelings'. Dat betekent dat het niet gelukt aan dit begrip rechtstreeks een al bekend percentage te koppelen. Het wel bekende begrip dat hier het meest nabij komt is 'geheel of nagenoeg geheel'(60) dat is op te vatten als 'voor 90 percent of meer', oftewel negatief geformuleerd: 'niet voor tenminste 10 percent niet'. Ook is te denken aan 'volledig of nagenoeg volledig'(61) en aan 'niet of nagenoeg geheel'.(62) Daarvan uitgaande lijkt het door het Hof gekozen minimumpercentage van 10 percent voor 'niet of slechts zijdelings' aanvaardbaar.  
     
     6.4 Aldus kan de maatstaf gegeven door het Hof zo worden toegepast dat tenminste 10 percent van de baggerkosten en/of grondwatercontrolekosten betrekking moet hebben op kosten die zijn toe te rekenen aan de riolering. Ten aanzien van baggerkosten kan een functionele benadering worden gevolgd. Als functies van baggeren zijn hier te noemen: ten behoeve van de doorvaart door de grachten en andere Amsterdamse wateren, alsmede ten behoeve van de afvoer van grondwater, de afvoer van hemelwater en de riolering. Na percentuele toerekening aan die functies dient te worden beoordeeld of tenminste 10 percent van de kosten van het baggeren functioneel is toe te rekenen aan de riolering. 
     
     6.5 Het Hof heeft in r.o. 4.2 van zijn uitspraak overwogen: 'In navolging van de verweerder vat het Hof de (...) maatstaf 'niet of slechts zijdelings' op als: voor minder dan 10 percent'; zie onderdeel 2.19 van deze conclusie. De Inspecteur staat kennelijk een pro rata functionele benadering voor waarin sprake is van een meer dan zijdelings verband indien kosten niet voor meer dan 90% andere doeleinden dan de riolering dienen; zie onderdeel 2.10 van deze conclusie. Door functionele analyse zal moeten worden vastgesteld welk deel van de kosten is toe te rekenen aan de riolering. 
     
     6.6 Ook in de opvatting van belanghebbende moet worden bepaald wat het doel is van de werkzaamheden. Bij schriftelijke reactie van 30 november 2006, als geciteerd in onderdeel 2.12 van deze conclusie, is het standpunt van belanghebbende in punt IV.4 als volgt verwoord: 'Beoordeeld moet worden wat het doel van de werkzaamheden is. Als dat doel niet dan wel slechts zijdelings verband houdt met de functionering van de riolering omdat de werkzaamheden nagenoeg geheel andere doeleinden dienen, kunnen de kosten niet worden verhaald via het rioolrecht.' Ik begrijp het standpunt van belanghebbende aldus dat wordt verlangd dat met betrekking tot bagger- en grondwatercontrolekosten moet worden vastgesteld wat het hoofddoel is van de desbetreffende werkzaamheden. Als dat hoofddoel iets anders is dan, kort gezegd, het functioneren van de riolering, mogen die kosten niet in de raming worden betrokken, althans indien die kosten nagenoeg geheel andere doeleinden dan de riolering dienen. 
     
     6.7 Ik vraag me af of de Inspecteur en belanghebbende, aldus begrepen, wezenlijk verschillende maatstaven aanleggen. De opvatting van belanghebbende lijkt te impliceren dat indien het hoofddoel van bepaalde werkzaamheden niet is de riolering, maar de riolering in mindere mate, althans meer dan nagenoeg niet, ook door die werkzaamheden wordt gediend, het desbetreffende deel van de baggerkosten aan de riolering mag worden toegerekend. 
     
     6.8 Ook is het maar de vraag of het in alle gevallen mogelijk is vast te stellen wat 'het doel van de werkzaamheden' is. Werkzaamheden kunnen verschillende doelen dienen. Het kan zijn dat er een hoofddoel is aan te wijzen naast nevendoeleinden. Maar het kan zich eveneens voordoen dat verschillende doelen ongeveer even belangrijk zijn. Als een bepaald doel, zoals de riolering, nagenoeg niet gebaat is bij bepaalde werkzaamheden dient toerekening van een deel van de kosten daaraan achterwege te blijven, als een soort 'de minimis' regel. Maar daarboven dient functionele toerekening aan de verschillende doelen plaats te vinden. Het is juist dat dit technisch lastig kan zijn en dat er in dat kader feitelijke knopen moeten worden doorgehakt,(63) maar dat laat de te hanteren maatstaf onverlet. 
     
     6.9 Uit r.o. 4.4, zie onderdeel 2.19 van deze conclusie, blijkt dat in de opvatting van het Hof meerdere functies van grachten, vijvers en overige waterlopen kunnen worden onderscheiden. Naast waterberging vervullen de oppervlaktewateren ook een functie in het kader van de riolering. Dat blijkt uit de gegevens dat er sprake is van ongeveer 500 locaties waar gemiddeld zeven maal per jaar overstort plaatsvindt, van ongeveer 3.500 uitlaatpunten en van nooduitlaten die incidenteel in werking treden. Het hier uitgevoerde baggeren heeft, naar feitelijk is vastgesteld in r.o. 4.6 van de Hofuitspraak, wel te maken met de rioleringsfunctie van de grachten. Die is alleen goed uit te voeren als de grachten voldoende doorstromen. Die doorstroming wordt bevorderd door het in r.o. 4.6 van de Hofuitspraak genoemde poldergemaal. Aldaar heeft het Hof overwogen dat 'het poldergemaal [is] afgestemd op een bepaalde minimale grachtdiepte'. Daarom is baggeren in de tot de gemeentelijke riolering behorende grachten, vijvers en andere waterlopen, noodzakelijk voor de werking van het poldergemaal. Als zodanig is baggeren noodzakelijk voor de functie die het af te voeren oppervlaktewater in het kader van het rioleringsbeheer vervult. Ik meen dat het Hof hiermee voldoende heeft gemotiveerd dat baggerkosten in grotere mate dan slechts zijdelings met de riolering samenhangen. 
     
     6.10 De tweede feitelijke vraag is of het Hof terecht tot het oordeel is gekomen dat de grondwatercontrolekosten in grotere mate dan slechts zijdelings met de riolering samenhangen. In rechtsoverweging 4.8 heeft het Hof overwogen dat een stelling van het College in de procedure die heeft geleid tot het arrest HR BNB 1999/221(64) inzake te lage of te hoge grondwaterstanden niet onverenigbaar is met een stelling die in de onderhavige procedure is ingenomen door de Inspecteur. De oorspronkelijke stelling als verwoord door het Hof was: 
     
     Het verzakken van panden is en het onderlopen van kelders en kruipruimtes is een gevolg van te lage respectievelijk te hoge grondwaterstanden. De oorzaak van de te lage of te hoge grondwaterstanden kan een gevolg zijn van het niet goed functioneren van het rioolstelsel. Hiertoe is door de gemeente ter controle van de grondwaterstanden een peilfilterbuizennet langs het rioolstelsel aangelegd. Het opsporen van defecten aan het openbare rioolstelsel en vervolgens het herstellen daarvan is een activiteit die van belang is voor de kwaliteit (aanwezigheid) van de aansluiting van de objecten op de riolering. 
     
     6.11 Dan vervolgt het Hof: 
     
     Niet valt in te zien dat met die stellingname onverenigbaar zou zijn dat, naar de verweerder bij pleidooi aanvoert en in zijn schriftelijke reactie van 26 januari 2007 toelicht, een dalende grondwaterstand erop kan wijzen dat er een lek zit in een rioolbuis die normaal onder de grondwaterspiegel ligt maar tengevolge van dat lek is gaan werken als drainagebuis. 
     
     6.12 Zonder dit voorgaande verder inhoudelijk te behandelen, heeft het Hof in rechtsoverweging 4.9 met betrekking tot de overgelegde kaarten van 24 januari 2007 overwogen dat belanghebbende 'daarmee onvoldoende gefundeerde twijfel' wekt 'aan de betrouwbaarheid van de situering van de transportriolen die op die kaarten is vermeld'. Ook heeft belanghebbende volgens het Hof 'overigens niets aan[gevoerd] op grond waarvan zou moeten worden aangenomen dat die kaarten met 'afvalwater 1993' en 'afvalwater 1994' naar iets anders zouden verwijzen dan naar de situering van de peilfilterbuizen, deze laatste onderscheiden naar die van de rioolbeheerder en van anderen'. Een nadere onderbouwing van een meer dan zijdelings verband tussen grondwatercontrolekosten en de riolering ontbreekt. 
     
     6.13 Ondanks dat meen ik dat er wel degelijk een meer dan zijdelings verband is tussen grondwatercontrolekosten en de riolering. Bij rioolbuizen moet voortdurend worden gecontroleerd of er een lek is ontstaan in de riolering, vooreerst met het oog op het blijvend functioneren van het rioleringsbuizenstelsel zelf. Waar die liggen beneden het grondwaterpeil is het directe effect van een lek dat er (veel) grondwater het rioleringsbuizenstelsel inloopt met alle gevolgen van dien; zie de pleitnota van de Inspecteur van 20 september 2006 onder 'Grondwatercontrolekosten', als weergegeven in onderdeel 2.10 van deze conclusie; zie ook de onderdelen 4.2. en 4.4 van deze conclusie. Voorts kan een lek in de riolering tot andere ongewenste gevolgen leiden, zoals overstromingen of verzakkingen. In verband daarmee pleegt men, zoals in casu kennelijk is gedaan, te voorzien in een systeem van peilfilterbuizen, ter signalering en opsporing van te repareren lekken in ondergrondse rioleringsbuizen. Het komt mij voor dat deze grondwatercontrolekosten dermate samenhangen met de riolering dat het Hof in redelijkheid heeft mogen oordelen dat er sprake is van een meer dan zijdelings verband. 
     
     6.14 Over het belastingjaar 1992 is inzake een andere belanghebbende een procedure gevoerd over een aanslag in het rioolaansluitrecht van de gemeente Amsterdam. In die procedure is in HR BNB 1999/221 op basis van de door Hof Den Haag vastgestelde feiten door de Hoge Raad aanvaard dat in Amsterdam in 1992 de baggerkosten en de kosten van controle van de grondwaterstand slechts zijdelings verband hielden met de riolering als geheel en nagenoeg geheel andere doeleinden dienden, waaronder wat de baggerkosten betreft in de eerste plaats de bevaarbaarheid van de grachten; zie onderdeel 5.8 van deze conclusie. Dat oordeel heeft evenwel betrekking op 1992 en ziet daarom, zoals de Hoge Raad heeft overwogen in het tweede cassatiearrest van de onderhavige procedure, op een ander jaar; zie onderdeel 2.4 van deze conclusie. Ik heb in de processtukken in de onderhavige zaak niet de stelling aangetroffen dat er in het onderhavige jaar 1993 een andere begrotingssystematiek zou zijn, waarbij de kostenposten een andere inhoud zouden hebben dan zij hadden in 1992. Toch is in casu Hof Arnhem in tegenstelling tot eerder Hof Den Haag tot het feitelijke oordeel gekomen dat de baggerkosten en grondwatercontrolekosten een meer dan zijdelings verband houden met de gemeentelijke riolering. 
     
     6.15 Dat roept uiteraard de vraag op hoe dit verschil in feitelijke waardering te verklaren is. De Inspecteur heeft gesteld dat op grond van een notitie, een nota en een rapport, welke stukken volgens de Inspecteur niet zijn ingebracht in de andere procedure die heeft geleid tot HR BNB 1999/221, in de onderhavige procedure moet worden geconcludeerd dat baggerkosten en grondwatercontrolekosten meer dan zijdelings verband houden met de gemeentelijke riolering. De inhoud van voormelde notities is beschreven in onderdeel 4.3 van deze conclusie. 
     
     6.16 In het voorgaande heb ik uiteengezet waarom ik het hier door het Hof gegeven feitelijke oordeel onderschrijf. Dat betekent dat er een discrepantie blijft bestaan met de eerdere waardering door Hof Den Haag. Dat zij dan zo; kennelijk is de Inspecteur over 1993 geslaagd in de op hem rustende bewijslast van meer dan zijdelings verband, waar dat over 1992 niet was gelukt. Daarop stuit ook af de klacht van belanghebbende in onderdeel 2.7 van het aanvullend beroepschrift in cassatie; zie onderdeel 3.2 van deze conclusie. 
     
     6.17 Het beroepschrift in cassatie bevat voorts een klacht inzake de kaarten die de Inspecteur heeft overgelegd waarop de riooluitlaten de peilfilterbuizen zijn aangegeven; zie onderdeel 2.14 van het aanvullend beroepschrift in cassatie, opgenomen in onderdeel 3.2 van deze conclusie. Belanghebbende stelt in dat verband 'dat die kaarten niets zeggen over het jaar waarover de onderhavige procedure gaat: het jaar 1993'. Het Hof heeft in r.o. 4.7 overwogen, zie onderdeel 2.19 van deze conclusie, dat uit wat belanghebbende stelt over de kaarten van 24 januari 2007 waarop de riooluitlaten en de peilfilterbuizen zijn aangegeven niet aannemelijk wordt dat de kaart afgezien van de inmiddels bebouwde gebieden nog andere betekenende afwijkingen ten opzichte van de toestand in 1993 zou bevatten. Dat is een feitelijk en niet onbegrijpelijk oordeel. Daarop stuit eveneens af de klacht in onderdeel 2.14 van het aanvullend beroepschrift in cassatie, erop neerkomende dat de omstandigheid dat de Gemeente niet in staat is een kaart over te leggen uit 1993 is toe te rekenen aan de Gemeente, omdat de Gemeente in 1993 wel beschikte over de techniek om een dergelijke kaart op te stellen. 
     
     6.18 Belanghebbende stelt dat er in de hierna opgenomen overweging sprake is van door het door het Hof aanvullen met een veronderstelling van feiten die niet gesteld en ook niet van algemene bekendheid zijn; zie onderdeel 2.13 van het aanvullend beroepschrift in cassatie, als opgenomen in onderdeel 3.2 van deze conclusie. In r.o. 4.6, opgenomen in onderdeel 2.19 van deze conclusie, heeft het Hof overwogen: 
     
     (...) Aannemelijk is dat de grachtdiepte het stroomprofiel - het Hof verstaat dit als: de dwarsdoorsnede - van de grachten medebepaalt en dat het gemaal niet op zijn capaciteit zou kunnen werken en dus onvoldoende water uit de grachten zou kunnen afvoeren indien de doorstroming door een te geringe doorsnede wordt belemmerd. Hierbij gaat het Hof ervan uit dat de breedte, de andere belangrijke component van het stroomprofiel, voor elk van de grachten vaststaat en, evenals de weerstand die door richtingveranderingen en vernauwingen in het horizontale vlak wordt opgeroepen, in veel mindere mate dan de diepte door neerslaand slib beïnvloedbaar is. 
     
     6.19 Het in de hiervoor geciteerde rechtsoverweging overwogene is volgens belanghebbende niet door de Inspecteur gesteld, noch is hetgeen het Hof heeft overwogen volgens het middel van algemene bekendheid. Ik meen echter dat er geen sprake is van een aanvulling door het Hof met feiten die niet zijn gesteld. Hetgeen het Hof heeft overwogen sluit namelijk aan bij de schriftelijke reactie van de Inspecteur op de reactie van belanghebbende op hetgeen ter zitting van 20 september 2006 naar voren was gebracht; zie onderdeel 2.15 van deze conclusie. De Inspecteur heeft daarin geschreven: 
     
     De noodzaak om te baggeren vanuit de rioleringstaak laat onverlet dat er ook andere doelen mee zijn gediend of andere taken mee worden vervuld. Het neerslaan van slib (mede afkomstig uit het rioolstelsel) op de bodem heeft een negatief effect op de waterhoogte in het stroomprofiel. Het stroomprofiel van grachten is van invloed op de hoeveelheid water dat afgevoerd kan worden in de richting van het poldergemaal. Indien het stroomprofiel onvoldoende groot is, kan de doorstroming onvoldoende gewaarborgd worden. 
     
     6.20 Daarmee faalt ook in zoverre het middel ziende op de maatstaf van het 'niet of slechts zijdelings verband houden' van baggerkosten en grondwaterkosten met de gemeentelijke riolering, en de in dat kader gestelde afwegingen van het Hof. 
       
     7. Beoordeling van de formele klachten 
     
     7.1 Het middel van belanghebbende bevat drie formele klachten. Belanghebbende stelt ten eerste dat het Hof een bepaalde pleitnota van de Inspecteur tardief had moeten verklaren. Ten tweede stelt belanghebbende dat het Hof een schriftelijke reactie van de Inspecteur tardief had moeten verklaren nu deze reactie niet was ingediend binnen de door het Hof ter zitting genoemde termijn. Ten derde stelt belanghebbende dat de goede procesorde zou vergen dat een aan het Hof gegeven schriftelijke reactie van de ene partij, belanghebbende, op het tweede verwijzingsarrest van de Hoge Raad, niet door het Hof als bijgesloten kopie aan de wederpartij, de Inspecteur, had mogen worden toegezonden bij het verzoek aan de Inspecteur om zijn schriftelijke reactie op het verwijzingsarrest te geven. Deze drie formele klachten behandel ik hierna achtereenvolgens. 
     
     
       Tardiefverklaring pleitnota 
       Jurisprudentie 
       7.2 In HR BNB 1996/266 heeft de Hoge Raad overwogen:(65) 
     
     
     3.3. Het Hof heeft belanghebbendes stelling dat de vorming van een vervangingsreserve mogelijk was, als tardief buiten beschouwing gelaten. Nu in 's Hofs uitspraak geen feiten of omstandigheden zijn vastgesteld, waaruit voortvloeit in hoeverre een nader feitelijk onderzoek naar deze stelling een vlotte procesgang verstoort, noch in hoeverre de processuele positie van de Inspecteur is geschaad doordat die stelling eerst ter zitting is geponeerd, terwijl de bestreden uitspraak evenmin inhoudt dat de Inspecteur zich daaromtrent heeft beklaagd, is 's Hofs beslissing om die stelling als tardief buiten beschouwing te laten, onvoldoende gemotiveerd, immers blijkt daaruit niet dat een afweging heeft plaatsgevonden van enerzijds het belang dat belanghebbende heeft bij beoordeling van die stelling en anderzijds het algemeen belang van een doelmatige procesgang. 
     
     7.3 In HR BNB 2001/179 is overwogen:(66) 
     
     3.2. De klachten treffen echter doel voorzover zij zich richten tegen de beslissing geen acht te slaan op de door belanghebbende ter zitting van het Hof overgelegde stukken. Anders dan het Hof kennelijk heeft geoordeeld, beperkt de omstandigheid dat het gaat om gegevens waarom de Inspecteur al meerdere malen had gevraagd, belanghebbende niet in de mogelijkheid eerst ter zitting stukken ter ondersteuning van zijn reeds eerder naar voren gebrachte, door de Inspecteur in zijn vertoogschrift en ter zitting bestreden grieven over te leggen. Het Hof heeft deze stukken derhalve niet als tardief mogen aanmerken. Indien de Inspecteur door het eerst ter zitting overleggen van deze stukken in zijn verdediging was geschaad, zou zulks voor het Hof slechts aanleiding hebben kunnen zijn om de behandeling te verdagen, teneinde hem de gelegenheid te geven zich over die stukken uit te laten. 
     
     7.4 In HR BNB 2007/283 is overwogen:(67) 
     
     
       3.2. Het Hof heeft geen acht geslagen op het ter zitting door de Inspecteur gevoerde verweer, en daartoe redengevend geacht dat de Inspecteur daarbij standpunten heeft ingenomen welke een uitbreiding vormen van de rechtsstrijd. Zonder nadere motivering, welke ontbreekt, is echter niet duidelijk waarin de door het Hof bedoelde uitbreiding van de rechtsstrijd gelegen is. 
       Voorts blijkt niet dat het Hof bij zijn afweging ook aandacht heeft besteed aan de reden welke de Inspecteur ter zitting mede heeft gegeven voor zijn nader betoog aldaar, te weten dat acht dagen vóór de zitting in de onderhavige zaak het Hof uitspraken had gedaan inzake beroepen van belanghebbende over de jaren 1996 en 1997. Ten slotte overweegt het Hof wel dat behandeling van de standpunten van de Inspecteur zonder uitstel belanghebbende onredelijk in zijn processuele positie zou benadelen, maar ontbreekt een overweging waarom niet tot uitstel kon worden overgegaan door het onderzoek ter zitting te schorsen. Ook op die punten is 's Hofs beslissing om geen acht te slaan op het ter zitting gevoerde verweer ontoereikend gemotiveerd. 
     
     
     7.5 In HR BNB 2007/222 is overwogen:(68) 
     
     
       3.1. Middel III strekt ten betoge dat het Hof ter zitting op ontoereikende gronden heeft geweigerd van belanghebbende stukken in ontvangst te nemen. Daaromtrent is (enkel) in het proces-verbaal van de zitting het volgende vermeld: 
       'Belanghebbende wenst de afschriften van drie brieven over te leggen. De Inspecteur geeft te kennen daartegen bezwaar te maken. Belanghebbende verwijst in zijn pleitnota naar een aantal producties en wenst deze over te leggen. De Inspecteur geeft te kennen daartegen bezwaar te hebben. De voorzitter honoreert dit bezwaar met een verwijzing naar artikel 8:58 van de Algemene wet bestuursrecht.' 
       3.2. Artikel 8:58, lid 1, van de Algemene wet bestuursrecht bepaalt dat partijen tot tien dagen voor de zitting nadere stukken kunnen indienen. De bepaling beoogt, blijkens de daarop gegeven toelichting, een behoorlijk verloop van de procedure te waarborgen. Uit de strekking van die bepaling volgt dat de rechter - binnen het kader van een goede procesorde - de mogelijkheid heeft stukken die binnen tien dagen voor de zitting of eerst ter zitting zijn overgelegd al dan niet in de procedure toe te laten (HR 1 oktober 2004, nr. 38 967, BNB 2005/151). Bij de beslissing of een partij de gelegenheid moet krijgen bewijsstukken ter zitting alsnog over te leggen, zal een afweging moeten plaatsvinden van enerzijds het belang dat die partij heeft bij het overleggen van die stukken en de redenen waarom hij dit niet in een eerdere fase van de procedure voor de feitenrechter heeft gedaan, en anderzijds het algemeen belang van een doelmatige procesgang, zoals dit ook geldt met betrekking tot stukken die een partij na de zitting alsnog wenst over te leggen (HR 3 februari 2006, nr. 41 329, BNB 2006/204). 's Hofs uitspraak noch het proces-verbaal van de zitting geeft er blijk van dat een zodanige afweging heeft plaatsgevonden. Het middel is derhalve gegrond. 
     
     
     7.6 In HR BNB 2009/298 is overwogen:(69) 
     
     3.5. Bij de beslissing of een partij de gelegenheid moet krijgen bewijsmateriaal ter zitting in het geding te brengen, zal een afweging moeten plaatsvinden van enerzijds het belang dat die partij heeft bij het inbrengen van dat bewijsmateriaal en de redenen waarom hij dit niet in een eerdere fase van de procedure voor de feitenrechter heeft gedaan, en anderzijds het algemeen belang van een doelmatige procesgang (vgl. HR 16 maart 2007, nr. 42905, LJN BA0721, BNB 2007/222). 's Hofs uitspraak noch het proces-verbaal van de zitting geeft er blijk van dat een zodanige afweging heeft plaatsgevonden. Voor zover de klachten zich richten tegen de beslissing van het Hof om deze in de pleitnota neergelegde verklaring als bewijsmiddel te aanvaarden, zijn zij derhalve gegrond. 
     
     
       Literatuur 
       7.7 Feteris schrijft:(70) 
     
     
     Thans geldt in belastingzaken art. 8:58 Awb, op grond waarvan nadere stukken tot uiterlijk tien dagen voor de zitting kunnen worden ingediend. Deze nieuwe regeling zou de belastingrechter aanleiding kunnen geven tot een (iets) strengere opstelling. In de praktijk blijkt de invoering van art. 8:58 echter niet tot een wezenlijk andere opstelling van de belastingrechter te hebben geleid. Dat verhoogt ook de kans dat de rechter een juiste beslissing over de feiten neemt, en voorkomt dat partijen alsnog in hoger beroep gaan, uitsluitend om de nadere stukken alsnog aan de rechter voor te kunnen leggen. De situatie is momenteel dat stukken die kort voor of op de zitting worden overgelegd, in het algemeen door de belastingrechter worden aanvaard, hetgeen zo nodig leidt tot verdaging van de zitting. Dit is niet in strijd met de Awb. Art. 8:58 verzet zich er namelijk niet tegen dat bij de mondelinge behandeling ter zitting nieuwe feiten aan de orde komen. Het zou ook vreemd zijn als voor nieuwe informatie die ter zitting mondeling naar voren komt een ander regime zou gelden dan voor nieuwe informatie die in schriftelijke vorm wordt verstrekt. De regering is ook van oordeel dat de belastingrechter art. 8:58 Awb op een soepele wijze dient toe te passen, en dat het geen administratief automatisme moet worden om te laat ingediende stukken terug te sturen aan de indiener. De regering acht een beoordeling per geval door de belastingrechter nodig, die daarbij zou moeten nagaan of de belangen van de wederpartij in concreto zijn geschaad door de late indiening van de stukken. Daarbij sluit aan dat de HR de toepassing van art. 8:58 Awb plaatst in de sleutel van een goede procesorde. Factoren die daarbij moeten worden afgewogen zijn het belang dat de betrokken partij heeft bij het overleggen van nieuwe stukken (gaat het om stukken die waarschijnlijk de uitkomst van de procedure wezenlijk beïnvloeden), de redenen waarom hij dit niet eerder heeft gedaan, en het belang van een doelmatige procesgang. Ook de aard en omvang van de nadere stukken en de mogelijkheden van de andere partij om daar meteen ter zitting op te reageren zullen van belang zijn. Deze factoren sluiten aan bij de criteria die onder het voor 1 september 1999 geldende procesrecht waren ontwikkeld met betrekking tot nieuwe geschilpunten die op de zitting waren aangevoerd. Dat is ook logisch; ook die eerdere rechtspraak zal zijn gebaseerd op de eisen van een goede procesorde. Gaat het om nieuwe stellingen ter ondersteuning van een bestaand geschilpunt, dan zal toepassing van deze wegingsfactoren tot een iets strengere benadering kunnen leiden dan de eerdere rechtspraak. Daarin werd immers aangenomen dat dergelijke nadere stellingen in alle gevallen aanvaardbaar zijn, dus ook in gevallen waarin dat een inbreuk zou vormen op een goede procesorde. Naar de huidige stand van de rechtspraak zullen nieuwe feitelijke stellingen ter ondersteuning van een bestaand geschilpunt echter naar alle waarschijnlijkheid door de rechter gepasseerd kunnen worden, wanneer anders de goede procesorde zou worden geschonden.(71) 
     
     7.8 Langereis en de Roos schrijven:(72) 
     
     
       Het komt regelmatig voor dat de partijen ter zitting de in het beroep- of verweerschrift vermelde rechtsgronden aanvullen of vervangen door andere. Ook worden vaak nieuwe feiten en grieven ten tonele gevoerd. Het spreekt voor zichzelf dat een partij in bepaalde gevallen van door de andere partij gestelde nieuwe grieven of feiten hinder kan ondervinden. Zij is dan geschaad in haar processuele positie en kan zich overrompeld voelen, aangezien een adequate reactie op hetgeen de andere partij stelt onmogelijk is vanwege een gebrek aan voorbereiding. In een dergelijk geval zal de rechter zich op verzoek van belanghebbende (of ambtshalve) ervan overtuigen of van een benadeling in de processuele positie sprake is. Had de andere partij de nieuwe feiten of grieven eerder - hierbij kan men niet alleen aan het beroepschrift of verweerschrift denken maar ook aan bijvoorbeeld het bezwaarschrift - kunnen aanvoeren dan kan de rechter deze buiten beschouwing laten. Is dat niet het geval, dan moet de processuele benadeling worden opgeheven, hetgeen vaak tot een (uitgebreide) leespauze of zelfs tot een verdaging van de mondelinge behandeling zal leiden. 
       Voor alle duidelijkheid wordt hierna aangegeven in welke gevallen een partij zich 'overrompeld' kan voelen. Het moet daarbij gaan om: 
       a. een nieuw geschilpunt dat wijziging van de rechtstrijd tot gevolg heeft; of 
       b. nieuwe feitelijke gegevens die de andere partij niet kende en evenmin behoorde te kennen. 
       Wel mag een partij zonder beperkingen nieuwe rechtsgronden aanvoeren ter ondersteuning van een reeds ingenomen standpunt. 
     
     
     7.9 Ik heb geannoteerd in BNB 2006/205:(73) 
     
     (...) Het doet zich echter ook voor dat moet worden geconcludeerd dat een partij die stukken ook in een eerder stadium had kunnen indienen. Dan rijst de vraag of zo'n ter zitting gedaan bewijsaanbod moet worden gepasseerd. De Hoge Raad heeft in casu beslist dat de omstandigheid dat een belanghebbende in de gelegenheid is geweest de Inspecteur gegevens te verschaffen, onvoldoende reden is om hem in de procedure niet alsnog de gelegenheid te geven bewijs te leveren. Er zal in het kader van de goede procesorde een afweging moeten plaatsvinden tussen enerzijds het algemeen belang van een doelmatige procesgang en anderzijds het belang van de desbetreffende partij bij overlegging van die stukken en de redenen waarom hij dat niet eerder in de procedure heeft gedaan. Het lijkt mij redelijk dat in de regel alsnog gelegenheid tot overlegging van bewijsstukken en dergelijke zal worden geboden. Een daardoor optredende verlenging van de procedure bij de rechtbank of het hof lijkt op zichzelf geen zwaarwegend belang. Fiscale procedures plegen toch al vrij lang te duren en het komt veelvuldig voor dat partijen uitstel vragen voor proceshandelingen. Aldus geldt in het algemeen niet dat de wederpartij van degene die laat met stukken komt, reeds daardoor in zijn belang van een spoedige beslissing wordt geschaad. Niet onbelangrijk is ook dat moet worden gestreefd naar materieel juiste rechterlijke oordelen, zodat een mogelijk zinvol bewijsaanbod niet spoedig mag worden gepasseerd. De goede procesorde heeft ook materiële aspecten. (...) 
     
     
       Beoordeling van de eerste klacht 
       7.10 Belanghebbende beklaagt zich erover dat de pleitnota bij het Hof van de Inspecteur voor de zitting van 20 september 2006 tardief had moeten worden verklaard. Er wordt in het beroepschrift in cassatie niet duidelijk vermeld welke stellingen in voormelde pleitnota tardief zouden zijn en hoe nieuw of onverwacht die stellingen zouden zijn, gezien eerdere stellingen in de procedure. 
     
     
     7.11 In zijn pleitnota bij het Hof van 20 september 2006, als weergegeven in onderdeel 2.10 van deze conclusie, is de Inspecteur ingegaan op de door hem voorgestane invulling van het criterium van de verwijzingsopdracht dat begrote kosten meer dan slechts zijdelings moeten samenhangen met de riolering. De Inspecteur heeft gesteld dat sprake is van meer dan zijdelingse samenhang met de riolering als de desbetreffende kostenpost voor ten minste 10% is toe te rekenen aan de riolering. In zijn voormelde pleitnota is de Inspecteur ingegaan op emissies van rioolwater op openbaar water bij overstortlocaties en nooduitlaten. In de pleitnota is voorts een toelichting gegeven op de functies van baggeren en is een vergelijking gemaakt met de functie van bergbezinkbassins. De pleitnota van de Inspecteur van 20 september 2006 bevat derhalve gedeeltelijk nieuwe feitelijke gegevens. Er is daarbij geen sprake van het opwerpen van nieuwe geschilpunten. De stellingen van de Inspecteur in de pleitnota bouwen voort op het onderzoek dat het Hof diende uit te voeren op basis van de verwijzingsopdracht. De stellingen van de Inspecteur in de pleitnota hadden wellicht eerder, bijvoorbeeld in de reactie van de Inspecteur op de conclusie van belanghebbende, kunnen worden betrokken. Door voornoemde stellingen pas ter zitting naar voren te brengen, bestond de kans dat het Hof stellingen tardief zou verklaren. Het Hof is daartoe echter niet overgegaan, maar heeft het onderzoek geschorst teneinde belanghebbende in de gelegenheid te stellen schriftelijk te reageren op de pleitnota van de Inspecteur. Nu belanghebbende die gelegenheid heeft gekregen, is zij niet geschaad in haar materiële processuele positie. 
     
     7.12 Het is treffend dat het hier niet gaat om een cassatieklacht van een wegens tardiefverklaring processueel benadeelde partij. Het is hier de andere partij, in casu belanghebbende, die erover klaagt dat het Hof er niet toe is overgegaan door zijn wederpartij, in casu de Inspecteur, in een laat stadium ingebrachte feitelijke gegevens tardief te verklaren. Uit de in onderdelen 7.2-7.6 van deze conclusie vermelde jurisprudentie blijkt dat het daarin met name gaat om het eerstgenoemde geval dat in cassatie wordt geklaagd door de partij die zich geconfronteerd zag met enige vorm van tardiefverklaring, zoals van laat ingebrachte feitelijke gegevens, bewijsaanbiedingen en dergelijke. Dat is begrijpelijk omdat die partij door het buiten beschouwing laten daarvan kan worden geschaad in haar materiële processuele positie. 
     
     7.13 In het onderhavige geval heeft het Hof echter voornoemde pleitnota niet tardief verklaard, maar heeft het onderzoek geschorst teneinde belanghebbende in de gelegenheid te stellen schriftelijk te reageren op de pleitnota van de Inspecteur; zie het proces-verbaal van de zitting ad 8 en 9, als weergegeven in onderdeel 2.11 van deze conclusie. Belanghebbende is aldus op geen enkele wijze geschaad in haar materiële processuele positie. Daarop stuit de klacht van belanghebbende mijns inziens reeds af. 
     
     7.14 Het is aan de desbetreffende rechterlijke instantie een ordelijk procesverloop vast te stellen en te bewaken. Het komt mij voor dat het Hof hier op aanvaardbare wijze gebruik heeft gemaakt van de mogelijkheid aan te houden voor schriftelijke reactie op nieuw ingebrachte feitelijke gegevens.(74) Ook daarom faalt de klacht. 
     
     
       Ter zitting gestelde termijn 
       Procesregeling 
       7.15 Artikel 9 van de Procesregeling belastingkamers gerechtshoven luidt:(75) 
     
     
     
       1. Een door het gerechtshof gestelde termijn wordt slechts verlengd in uitzonderlijke omstandigheden en indien daarom binnen die termijn schriftelijk en gemotiveerd wordt verzocht. 
       2. De beslissing van het gerechtshof op het verzoek om uitstel wordt binnen een week na ontvangst schriftelijk aan de verzoeker medegedeeld. 
       3. Indien het gerechtshof een verzoek om uitstel inwilligt, geeft het aan de verzoeker een termijn van maximaal vier weken. 
     
     
     Artikel 10 en 11 van de Procesregeling belastingkamers gerechtshoven 2005 luiden:(76) 
     
     Artikel 10. Indien het gerechtshof schriftelijke inlichtingen inwint en/of stukken opvraagt bij partijen en anderen, geeft het een termijn van ten hoogste vier weken om aan het verzoek te voldoen. 
     
     
       Artikel 11. - 1. Het gerechtshof zal slechts in uitzonderlijke gevallen uitstel verlenen van de hiervoor genoemde termijnen en alleen indien daarom binnen de eerder gestelde termijn schriftelijk en gemotiveerd is verzocht. De griffier geeft geen uitstel voor het betalen van het in rekening gebrachte griffierecht. 
       - 2. De beslissing tot het verlenen van uitstel wordt schriftelijk aan de verzoeker medegedeeld binnen een week na ontvangst van het verzoek. 
       - 3. Bij inwilliging van het verzoek geldt een uitsteltermijn van maximaal vier weken. 
     
     
     
       Literatuur 
       7.16 Meyjes e.a. schrijven:(77) 
     
     
     
       Wij treffen in het fiscale geding (...) verschillende typen van termijnen aan, die alle hun ordenende functie gemeen hebben. Zij kunnen in de eerste plaats worden onderscheiden in: 
       1. door de wet vastgestelde onveranderlijke termijnen; 
       2. door de wet vastgestelde, doch door de administratie of de rechter veranderlijke termijnen; 
       3. door de administratie of de rechter van geval tot geval te bepalen termijnen. 
       Daarnevens kan men termijnen onderscheiden in: 
       a. termijnen binnen welke handelingen niet mogen worden verricht; 
       b. termijnen binnen welke handelingen moeten geschieden. (...) 
     
     
     Zij schrijven verder:(78) 
     
     
       De door de wet bepaalde, doch door de rechter veranderlijke, termijnen waarbinnen zekere handelingen niet mogen geschieden - groep 2.a -, zijn in zoverre ook voor de rechter dwingend dat deze ze wel mag verlengen, doch niet mag verkorten, tenzij - naar men voor de meeste gevallen mag aannemen - met uitdrukkelijk goedvinden van de partijen. Het gaat te dezen om: (...) 
       - de termijn die een partij moet worden gegund om zich schriftelijk uit te laten over een te harer kennis gebrachte briefwisseling met de wederpartij of met een derde (art. 14, eerste lid, sub 2, Wet ARB) (...) 
       Door de wet vastgestelde termijnen waarbinnen iets moet geschieden, zijn niet fataal wanneer de rechter tot verlenging bevoegd is (groep 2.b). In wezen verschillen deze termijnen niet van de door de rechter bepaalde. (...) Enige sanctie bestaat hier wel: het hof kan een na het verstrijken van de termijn ingekomen schriftuur buiten aanmerking laten, maar is daartoe niet verplicht. (...) 
     
     
     Tot slot:(79) 
     
     Terwijl enerzijds een verzoek te mogen repliceren vaak uitblijft in gevallen waarin tot het doen daarvan wel reden bestaat, komt het ook voor dat de belanghebbende een conclusie van repliek inzendt zonder daartoe toestemming te hebben gevraagd. Dan kan in gevallen waarin tot het concluderen van repliek een goede reden aanwezig was, de voorzitter de toestemming ambtshalve alsnog verlenen en daarbij verstaan dat het stuk wordt geacht met toestemming te zijn ingezonden. (...) 
     
     7.17 Feteris schrijft:(80) 
     
     Het bestuursprocesrecht kent diverse bepalingen die met het oog op een vlotte procesgang aangeven binnen welke termijn een bepaalde proceshandeling moet plaatsvinden. Soms kan de rechter zelf de lengte van de termijn bepalen. In de procesregeling van de rechtbanken is met het oog op de voortgang van de procedure bepaald dat een door de rechter gestelde termijn slechts in uitzonderlijke gevallen wordt verlengd. (...) 
     
     
       Beoordeling van de tweede klacht 
       7.18 De tweede formele klacht van belanghebbende houdt in dat het Hof de schriftelijke reactie van de Inspecteur volgend op voornoemde reactie van belanghebbende, tardief had moeten verklaren nu deze reactie niet was ingediend binnen de door het Hof ter zitting genoemde termijn van één maand; zie het proces-verbaal van de zitting van 20 september 2006 ad 11, als weergegeven in onderdeel 2.11 van deze conclusie. 
     
     
     7.19 In feite is het anders gelopen dan ter zitting was aangekondigd; zie de onderdelen 2.13 en 2.14 van deze conclusie. De reactie van belanghebbende is op 4 december 2006 aan de Inspecteur gezonden met gelegenheid om daarop schriftelijk te reageren voor 1 januari 2007. Op 22 december 2006 is die termijn desverzocht verlengd tot 29 januari 2007 op welke uiterste datum de reactie van de Inspecteur door het Hof nog tijdig is ontvangen. 
     
     7.20 Het gaat hier om door het Hof te stellen termijnen. In casu is het Hof gebleven binnen de kaders gesteld in de hiervoor in onderdeel 7.15 genoemde procesregelingen. Daarop stuit deze klacht af. 
     
     
       Beoordeling van de derde klacht: de goede procesorde 
       7.21 De derde formele klacht van belanghebbende ziet op het procesverloop bij het Hof na verwijzing. Belanghebbende stelt dat de goede procesorde zou vergen dat een aan het Hof gegeven schriftelijke reactie van de ene partij, belanghebbende, op het tweede verwijzingsarrest van de Hoge Raad, niet door het Hof als bijgesloten kopie aan de wederpartij, de Inspecteur, had mogen worden toegezonden bij het verzoek aan de Inspecteur om zijn schriftelijke reactie op het verwijzingsarrest te geven. Zie voor belanghebbendes klacht onderdeel 3.4 van deze conclusie en voor dit procesverloop na verwijzing onderdeel 2.6. 
     
     
     7.22 Het is mij niet duidelijk geworden waarom belanghebbende vindt dat het Hof daarmee heeft 'gehandeld in strijd met een goede procesorde'. Het Hof had ook een andere procedure kunnen kiezen. Het was mogelijk geweest eerst de reacties van beide partijen ter griffie te verzamelen en die tegelijkertijd te verzenden aan de wederpartij. Vervolgens krijgen beide partijen gelegenheid op elkaar te reageren, met name ter zitting. Dat het zo ook had gekund, behoeft echter niet te betekenen dat de door het Hof gevolgde procedure niet aanvaardbaar zou zijn. Die is in zoverre doelmatiger dat de Inspecteur in zijn schriftelijke reactie op het verwijzingsarrest meteen kan betrekken hetgeen naar aanleiding van dat arrest eerder door belanghebbende is opgemerkt. Aldus kan de zitting schriftelijk beter worden voorbereid. Op een en ander stuit de derde formele klacht af. 
     
     8. Conclusie 
     
     De conclusie strekt ertoe dat het beroep in cassatie van belanghebbende ongegrond dient te worden verklaard. 
     
     
     
       De Procureur-Generaal bij de  
       Hoge Raad der Nederlanden 
     
     
     
     Advocaat-Generaal 
     
     
     
       1 Hoge Raad 20 september 1995, nr. 30567, LJN AA3102, BNB 1995/315. 
       2 Hof Amsterdam 31 januari 2000, nr. P96/1328, LJN AA7767, Belastingblad 2000/375. 
       3 Hoge Raad 12 oktober 2001, nr. 36013, niet gepubliceerd. 
       4 Hof Den Haag 11 december 2002, nr. BK-01/02968, niet gepubliceerd. 
       5 Hoge Raad 2 december 2005, nr. 39274, niet gepubliceerd. 
       6 De Hoge Raad heeft in dat verband verwezen naar zijn arrest van 10 december 2004, nr. 37041, LJN AF7514, BNB 2005/104 waarin in die zin is overwogen. Vergelijkbare overwegingen zijn te vinden in een aantal andere door de Hoge Raad op 10 december 2004 gewezen arresten: Hoge Raad 10 december 2004, nr. 36776, LJN AF7505, BNB 2005/102; Hoge Raad 10 december 2004, nr. 36804, LJN AF7508, BNB 2005/103; Hoge Raad 10 december 2004, nr. 36805, LJN AF7510, NTFR 2004/1888; Hoge Raad 10 december 2004, nrs. 38291 en 38292, LJN AF7523, NTFR 2004/1889 en Hoge Raad 10 december 2004, nr. 39178, LJN AR7336, V-N 2005/7.27. 
       7 De in deze conclusie vermelde citaten zijn zonder daarin voorkomende voetnoten opgenomen. 
       8 Hoge Raad 2 december 2005, nr. 39274, niet gepubliceerd. 
       9 Hoge Raad 10 december 2004, nr. 36776, LJN AF7505, BNB 2005/102 (noot toegevoegd, RIJ). 
       10 Hoge Raad 31 maart 1999, nr. 33427, LJN AA2720, BNB 1999/221 (noot toegevoegd, RIJ). 
       11 Bedoeld wordt de Rioleringsnotitie 'Naar een in het milieubeheer functioneel inzamel- en transportsysteem' van de Minister van Volkshuisvesting, Ruimtelijke Ordening en Milieubeheer, Kamerstukken II 1991/92, 19 826, nr. 18 (noot toegevoegd, RIJ). 
       12 Bedoeld wordt de 'Nota verwerking baggerspecie in Amsterdam 1995-2015' van de Gemeente en het rapport 'Milieu - aspekten met betrekking tot de berging van baggerspecie uit de Amsterdamse grachten' van het waterloopkundig laboratorium te Delft (noot toegevoegd, RIJ). 
       13 Hoge Raad 31 maart 1999, nr. 33427, LJN AA2720, BNB 1999/221. 
       14 Hof Den Haag heeft in 3.3. en 3.4 het volgende overwogen: 
       '3.3. De grachten en kanalen in Amsterdam, die deel uitmaken van het rioolstelsel, worden van gemeentewege diep gehouden door middel van baggerwerkzaamheden. De totale hiermee gemoeide baggerkosten zijn voor 1992 geraamd op f 9 445 340. Het baggeren bevordert de kwaliteit van het water en maakt een goede beheersing van de waterkwantiteit mogelijk; aldus is het baggeren van nut voor het scheepvaartverkeer. De verontreiniging van het uit de kanalen en grachten gebaggerde slib vindt voornamelijk plaats via het van buiten de stad aangevoerde boezemwater en slechts voor een klein deel via de lozingen uit woonboten (2500 - 3000 stuks) op het water. Voorts is het slib verontreinigd als gevolg van lozingen op het water welke tot 1985 vanuit woningen in de binnenstad plaatsvonden. 
       3.4. In het verleden is door de gemeente Amsterdam ter controle van de grondwaterstanden een meetnet aangelegd, bestaande uit een groot aantal poreuze peilfilterbuizen die op verschillende plaatsen in de stad in de bodem langs het rioolstelsel zijn geplaatst. Door middel van de peilfilterbuizen worden met een vaste frequentie de grondwaterstanden gemeten. De hiermee gemoeide kosten, die voor het jaar 1992 zijn geraamd op f 838 330, hebben met name betrekking op de - handmatig te verrichten - metingen en slechts voor een gering deel op (de plaatsing van) de peilfilterbuizen.' (noot toegevoegd, RIJ). 
       15 Gedoeld wordt op het inbrengen in de procedure die heeft geleid tot Hoge Raad 31 maart 1999, nr. 33427, LJN AA2720, BNB 1999/221 van de Rioleringsnotitie 'Naar een in het milieubeheer functioneel inzamel- en transportsysteem' van de Minister van Volkshuisvesting, Ruimtelijke Ordening en Milieubeheer, Kamerstukken II 1991/92, 19 826, nr. 18, de 'Nota verwerking baggerspecie in Amsterdam 1995-2015' van de Gemeente en het rapport 'Milieu - aspekten met betrekking tot de berging van baggerspecie uit de Amsterdamse grachten' van het waterloopkundig laboratorium te Delft. Volgens de Inspecteur zijn deze stukken niet ingebracht in de procedure die heeft geleid tot HR BNB 1999/221 (noot toegevoegd, RIJ). 
       16 Ik merk op dat de passage 'omdat zij nagenoeg geheel andere doeleinden dienen' niet zo voorkomt in het arrest van de Hoge Raad van 2 december 2005, nr. 39274, niet gepubliceerd (noot toegevoegd, RIJ). 
       17 Hoge Raad 31 maart 1999, nr. 33427, LJN AA2720, BNB 1999/221 (noot toegevoegd, RIJ). 
       18 Hof Den Haag 18 juni 1997, nr. 96/2571, LJN AA4146, Belastingblad 1998/43 (noot toegevoegd, RIJ). 
       19 Hof Den Bosch 26 augustus 2005, nr. 02/4394. Deze uitspraak is niet gepubliceerd en behoort ook niet tot de processtukken (noot toegevoegd, RIJ). 
       20 Hof Den Haag 18 juni 1997, nr. 96/2571, LJN AA4146, Belastingblad 1998/43 (noot toegevoegd, RIJ). 
       21 Hof Den Bosch 21 juni 2005, nr. 00/01167, LJN AU2483, Belastingblad 2005/1270 (noot toegevoegd, RIJ). 
       22 Bedoeld wordt Hof Den Haag 18 juni 1997, nr. 96/2571, LJN AA4146, Belastingblad 1998/43 (noot toegevoegd, RIJ). 
       23 Hof Den Haag 18 juni 1997, nr. 96/2571, LJN AA4146, Belastingblad 1998/43 (noot toegevoegd, RIJ). 
       24 Hoge Raad 24 september 2004, nr. 36874, LJN AF 7511, BNB 2004/399 (noot toegevoegd, RIJ). 
       25 Bedoeld wordt Hof Amsterdam 23 januari 2003, nrs. 00/03746, 00/03747, 00/03749, 000164 en 01/00881, LJN AF6355, Belastingblad 2003/578. 
       26 Hoge Raad 31 maart 1999, nr. 33427, LJN AA2720, BNB 1999/221 (noot toegevoegd, RIJ). 
       27 De onderhavige procedure ziet niet op 1994 maar op 1993 (noot toegevoegd, RIJ). 
       28 Hof Arnhem 10 december 2007, nr. 05/00391, LJN BC0240, NTFR 2007/2306. 
       29 Hoge Raad 31 maart 1999, nr. 33427, LJN AA2720, BNB 1999/221 (noot toegevoegd, RIJ). 
       30 Hoge Raad 9 augustus 1996, nr. 30588, LJN AA1872, BNB 1996/318 (noot toegevoegd, RIJ). 
       31 Hoge Raad 12 februari 1997, nr. 31916, LJN AA2073, BNB 1997/119 (noot toegevoegd, RIJ). 
       32 Hof Den Haag 18 juni 1997, nr. 96/2571, LJN AA4146, Belastingblad 1998/43 (noot toegevoegd, RIJ). 
       33 Hoge Raad 31 maart 1999, nr. 33427, LJN AA2720, BNB 1999/221 (noot toegevoegd, RIJ). 
       34 Hof Den Haag 18 juni 1997, nr. 96/2571, LJN AA4146, Belastingblad 1998/43 (noot toegevoegd, RIJ). 
       35 Bedoeld wordt het cassatieberoep dat heeft geleid tot Hoge Raad 31 maart 1999, nr. 33427, LJN AA2720, BNB 1999/221 (noot toegevoegd, RIJ). 
       36 Bedoeld wordt kosten van onderzoeken naar grondwaterstanden, zo blijkt uit vervolg 7 van de pleitnota van de Gemeente (noot toegevoegd, RIJ). 
       37 Hoge Raad 25 maart 1981, nr. 20415, BNB 1981/173 (noot toegevoegd, RIJ). 
       38 Hoge Raad 9 september 1987, nr. 24155, BNB 1987/296 (noot toegevoegd, RIJ). 
       39 Hoge Raad 12 februari 1997, nr. 31916, LJN AA2073, BNB 1997/119 (noot toegevoegd, RIJ). 
       40 Bedoeld wordt de Rioleringsnotitie 'Naar een in het milieubeheer functioneel inzamel- en transportsysteem' van de Minister van volkshuisvesting, ruimtelijke ordening en milieubeheer, Kamerstukken II 1991/92, 19 826, nr. 18 (noot toegevoegd, RIJ). 
       41 Bedoeld wordt het rapport 'Milieu - aspekten met betrekking tot de berging van baggerspecie uit de Amsterdamse grachten' van het waterloopkundig laboratorium te Delft (noot toegevoegd, RIJ). 
       42 Bedoeld wordt het rapport 'Milieu - aspekten met betrekking tot de berging van baggerspecie uit de Amsterdamse grachten' van het waterloopkundig laboratorium te Delft (noot toegevoegd, RIJ). 
       43 Bedoeld wordt het rapport 'Milieu - aspekten met betrekking tot de berging van baggerspecie uit de Amsterdamse grachten' van het waterloopkundig laboratorium te Delft (noot toegevoegd, RIJ). 
       44 Hof Amsterdam 31 januari 2000, nr. P96/1328, LJN AA7767, Belastingblad 2000/375. 
       45 Hoge Raad 12 oktober 2001, nr. 36013, niet gepubliceerd. 
       46 Hoge Raad 31 maart 1999, nr. 33427, LJN AA2720, BNB 1999/221 (noot toegevoegd, RIJ). 
       47 Hof Den Haag 11 december 2002, nr. BK-01/02968, niet gepubliceerd. 
       48 Kamerstukken II 2005/06, 30 578, nr. 3, blz. 24. 
       49 Hoge Raad 9 augustus 1996, nr. 30588, LJN AA1872, BNB 1996/318. 
       50 Bedoeld zal zijn 'werken' (noot toegevoegd, RIJ)  
       51 Hoge Raad 12 februari 1997, nr. 31916, LJN AA2073, BNB 1997/119. 
       52 Hoge Raad 9 augustus 1996, nr. 30588, LJN AA1872, BNB 1996/318. 
       53 Hoge Raad 31 maart 1999, nr. 33427, LJN AA2720, BNB 1999/221. 
       54 Hof Den Haag heeft onder 3.3. en 3.4 het volgende overwogen: 
       '3.3. De grachten en kanalen in Amsterdam, die deel uitmaken van het rioolstelsel, worden van gemeentewege diep gehouden door middel van baggerwerkzaamheden. De totale hiermee gemoeide baggerkosten zijn voor 1992 geraamd op f 9 445 340. Het baggeren bevordert de kwaliteit van het water en maakt een goede beheersing van de waterkwantiteit mogelijk; aldus is het baggeren van nut voor het scheepvaartverkeer. De verontreiniging van het uit de kanalen en grachten gebaggerde slib vindt voornamelijk plaats via het van buiten de stad aangevoerde boezemwater en slechts voor een klein deel via de lozingen uit woonboten (2500 - 3000 stuks) op het water. Voorts is het slib verontreinigd als gevolg van lozingen op het water welke tot 1985 vanuit woningen in de binnenstad plaatsvonden. 
       3.4. In het verleden is door de gemeente Amsterdam ter controle van de grondwaterstanden een meetnet aangelegd, bestaande uit een groot aantal poreuze peilfilterbuizen die op verschillende plaatsen in de stad in de bodem langs het rioolstelsel zijn geplaatst. Door middel van de peilfilterbuizen worden met een vaste frequentie de grondwaterstanden gemeten. De hiermee gemoeide kosten, die voor het jaar 1992 zijn geraamd op f 838 330, hebben met name betrekking op de - handmatig te verrichten - metingen en slechts voor een gering deel op (de plaatsing van) de peilfilterbuizen.' (noot toegevoegd, RIJ). 
       55 Hoge Raad 24 september 2004, nr. 36874, LJN AF7511, BNB 2004/399. 
       56 Hof Amsterdam 24 januari 2003, nrs. 00/03746, 00/03747, 00/03748, 00/03749, 01/00164 en 01/00881, LJN AF6355, Belastingblad 2003/578. 
       57 M.P. van der Burg e.a., Compendium gemeentelijke belastingen en de Wet WOZ, Deventer: Kluwer 2009, blz. 462. 
       58 Handreiking Kostentoerekening leges en tarieven, Juli 2007, Deloitte Belastingadviseurs B.V., Adviesgroep WOZ en lokale heffingen, Zwolle, Deloitte Consulting BV, in opdracht van het Ministerie van Binnenlandse Zaken en Koninkrijksrelaties, te vinden op de website van de Vereniging van Nederlandse Gemeenten:  
       http://www.vng.nl/Documenten/Extranet/Marz/BEL/Leges/handreikingkostentoerekeninglegesentarieven.pdf. 
       59 Hoge Raad 31 maart 1999, nr. 33427, LJN AA2720, BNB 1999/221 (noot toegevoegd, RIJ). 
       60 In artikel 15b, lid 1, aanhef en onder s, van de Wet op de loonbelasting 1964 wordt de term 'geheel of nagenoeg geheel' gebruikt. Deze term betekent volgens de Staatssecretaris '90% of meer'. Zie onderdeel 3.8.1. van het Besluit van 20 februari 2009, nr. CPP2009/78M, Stcrt. 2009, 48, BNB 2009/125. 
       61 In artikel 11, lid 1, aanhef en onder a 2° en in artikel 11, eerste lid, aanhef en onderdeel b, aanhef en onderdeel 5, van de Wet op de omzetbelasting 1968 wordt de term 'volledig of nagenoeg volledig' gebruikt. Deze term betekent 'voor 90% of meer'; Kamerstukken II  1994/95, 24 172, nr. 3, blz. 34. 
       62 In artikel 15, lid 4, van de Wet op belastingen van rechtsverkeer wordt de term 'niet of niet nagenoeg geheel' gebruikt. Deze term betekent 'voor minder dan 90%'; Kamerstukken II 1994/95, 24 172,  nr. 3. blz. 35. 
       63 Vgl. het rapport van Deloitte Belastingadviseurs B.V.; onderdeel 5.12 van deze conclusie. 
       64 Hoge Raad 31 maart 1999, nr. 33427, LJN AA2720, BNB 1999/221. 
       65 Hoge Raad 8 juli 1996, nr. 30959, LJN AA1976, BNB 1996/266. 
       66 Hoge Raad 28 februari 2001, nr. 35851, LJN AB0277, BNB 2001/179. 
       67 Hoge Raad 23 februari 2007, nr. 42624, LJN AY8543, BNB 2007/283. 
       68 Hoge Raad 16 maart 2007, nr. 42905, LJN BA0721, BNB 2007/222. 
       69 Hoge Raad 2 oktober 2009, 07/13111, LJN BJ9094, BNB 2009/298. 
       70 M.W.C. Feteris, Formeel belastingrecht, Deventer: Kluwer 2007, blz. 472-473. 
       71 Zie voor de vergelijkbare benadering onder oud recht: P. Meyjes e.a., Fiscaal procesrecht, Deventer: Kluwer 1997, blz. 182-184, blz. 186 en blz. 254-255, alsmede M.W.C. Feteris t.a.p., blz. 471-472 (noot toegevoegd, RIJ).  
       72 Ch.J. Langereis & I. de Roos, Hoofdlijnen fiscaal procesrecht, Deventer: Kluwer 2006, blz. 194-195. 
       73 Hoge Raad 3 februari 2006, nr. 41814, LJN AV0826, BNB 2006/205. 
       74 Het Hof heeft mijns inziens ten onrechte overwogen dat de Inspecteur zich eerst na wisseling van de conclusies na de tweede cassatie en verwijzing, heeft laten vertegenwoordigen door een externe gemachtigde; zie r.o. 4.1 van de Hofuitspraak, opgenomen in onderdeel 2.19 van deze conclusie, alsmede onderdeel 4.8. Dat doet evenwel niet af aan het oordeel van het Hof inzake de tardiefverklaring. 
       75 Regeling van 26 maart 2002, Stcrt. 2002, 60, p. 28  
       76 Regeling van 12 oktober 2005, Stcrt. 2005, 198, p.45. 
       77 P. Meyjes e.a. t.a.p., blz. 53-54. 
       78 P. Meyjes e.a. t.a.p., blz. 61-62. 
       79 P. Meyjes e.a., Fiscaal procesrecht, Deventer: Kluwer 1997, blz. 172-173. 
       80 M.W.C. Feteris t.a.p., blz. 450.