ECLI: ECLI:NL:GHDHA:2014:1774

Titel: ECLI:NL:GHDHA:2014:1774 Gerechtshof Den Haag , 18-03-2014 / BK-13-00355

Gerecht: Gerechtshof Den Haag

Datum uitspraak: 2014-03-18

Zaaknummer: BK-13-00355

Proceduretype: Hoger beroep

Onderwerp: Bestuursrecht; Belastingrecht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Uitspraak

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:GHDHA:2014:1774

---

Invordering. Bestuurdersaansprakelijkheid. In geschil is of belanghebbende terecht aansprakelijk is gesteld voor de naheffingsaanslagen, boetes en de in rekening gebrachte kosten en invorderingsrente.

GERECHTSHOF DEN HAAG 
   
   
     Team Belastingrecht 
     meervoudige kamer 
     nummer BK-13/00355 
     
   
   
     Uitspraak d.d. 18 maart 2014 
     
     
       in het geding tussen: 
     
     
   
   
     
      [X] te [Z], belanghebbende 
     
       en 
       
         de directeur van de Belastingdienst kantoor [P] , de Ontvanger 
     
     
     
       inzake het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de rechtbank Den Haag van 12 maart 2013, nummer SGR 12/9306, betreffende na te melden beschikking. 
     
     
     
   
   
     Beschikking, bezwaar en geding in eerste aanleg 
     
     
       1.1.	Belanghebbende is op de voet van artikel 32 en artikel 36 van de Invorderingswet 1990 (hierna: de Wet) bij beschikking aansprakelijk gesteld voor ten tijde van zijn bestuur door de vennootschap [A] B.V. (hierna: de vennootschap) onbetaald gelaten naheffingsaanslagen in de omzetbelasting over de periode eerste kwartaal 2010 tot en met derde kwartaal 2011 en in de loonheffing over de periode mei 2010 tot en met november 2011, inclusief de bij die naheffingsaanslagen opgelegde boetes en in rekening gebrachte kosten en invorderingsrente. 
     
     
     
       1.2.	Belanghebbende heeft tegen de beschikking bezwaar gemaakt, welk bezwaar door de Ontvanger bij uitspraak op bezwaar is afgewezen. 
     
     
     
       1.3.	Belanghebbende heeft daartegen bij de rechtbank beroep ingesteld. In verband daarmee is bij de rechtbank een griffierecht geheven van € 42. Het beroep is ongegrond verklaard. 
     
     
     
   
   
     Loop van het geding in hoger beroep 
     
     
       2.1.	Belanghebbende is van de uitspraak van de rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof. In verband daarmee is door de griffier een griffierecht geheven van € 118. De Ontvanger heeft een verweerschrift ingediend. 
     
     
     
       2.2.	De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 4 februari 2014, gehouden te Den Haag. Aldaar zijn beide partijen verschenen. Ter zitting is tevens behandeld het hoger beroep van de andere bestuurder van de vennootschap, [B], met kenmerk BK-13/00356, betreffende een jegens hem genomen beschikking tot aansprakelijkstelling ingevolge de Wet. Voor zover in die zaak door partijen stukken zijn overgelegd, worden die stukken geacht ook in de onderhavige procedure te zijn overgelegd. Tevens wordt hetgeen door partijen in die zaak voor het overige is aangevoerd, aangemerkt als te zijn aangevoerd in de onderhavige zaak. Van het verhandelde ter zitting is door de griffier één proces-verbaal opgemaakt.  
     
     
     
   
   
     Vaststaande feiten 
     
     
       Op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde staan in hoger beroep, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, de volgende feiten en omstandigheden vast. 
     
     
     
       3.1.	Belanghebbende staat sinds 29 november 2000 als bestuurder van de vennootschap ingeschreven in het handelsregister van de Kamer van Koophandel in [Q]. Hij was van 1 januari 2010 tot en met 30 november 2011, tezamen met [B], bestuurder van de vennootschap. Laatstgenoemde staat sinds 1 december 2000 als bestuurder van de vennootschap ingeschreven in het handelsregister van de Kamer van Koophandel in [Q]. 
     
     
     
       3.2.	Bij brief van 9 juli 2010 heeft de vennootschap een melding van betalingsonmacht betreffende de naheffingsaanslag in de omzetbelasting over het eerste kwartaal 2010 en de naheffingsaanslag in de loonheffing over de maand mei 2010 ingediend. Nadien is de vennootschap in gebreke gebleven met het voldoen van deze en nieuw ontstane belastingschulden. De toestand van betalingsonmacht is na de melding blijven bestaan. 
     
     
     
       3.3.	Voormelde naheffingsaanslagen zien uitsluitend op belastingbedragen die op aangiften zijn aangegeven maar niet zijn betaald. 
     
     
     
       3.4.	Bij brieven van 23 maart 2012 heeft de Ontvanger belanghebbende zowel als zijn medebestuurder ieder afzonderlijk op grond van artikel 36 van de Wet hoofdelijk aansprakelijk gesteld voor de door de vennootschap nog verschuldigde loon- en omzetbelasting. De aansprakelijkstelling is als volgt gemotiveerd: 
     
     
     
       "Er is weliswaar betalingsonmacht van [de vennootschap] gemeld, echter deze melding was niet tijdig en derhalve niet rechtsgeldig. Op grond hiervan bestaat een wettelijk vermoeden van kennelijk onbehoorlijk bestuur en bent u aansprakelijk voor de in de bijlage genoemde aanslagen. Tevens is na onderzoek gebleken dat concurrente crediteuren wel zijn betaald, dit ten nadele van de Belastingdienst. 
       U heeft als bestuurder van [de vennootschap] verzuimd voor betaling van de door [de vennootschap] verschuldigde belasting zorg te (doen) dragen. De niet-betaling is de oorzaak van het verschuldigd worden van bestuurlijke boeten, heffingsrente en vervolgingskosten. Het belopen van die bedragen is ook aan u te wijten. Op grond van artikel 32, lid 2 van de[Wet] bent u dan ook voor die bedragen aansprakelijk." 
     
     
     
       3.5.	Belanghebbende en zijn medebestuurder hebben ieder de aansprakelijkstelling betwist. 
     
     
     
       3.6.	De Ontvanger heeft de aansprakelijkstelling aanvankelijk gegrond op artikel 36, lid 4, van de Wet en daartoe gesteld dat de vennootschap niet tijdig heeft voldaan aan haar meldingsplicht. In de uitspraak op bezwaar heeft de Ontvanger zich nader op het standpunt gesteld dat slechts voor wat betreft de naheffingsaanslag in de omzetbelasting over het eerste kwartaal 2010 (hierna: de aanslag omzetbelasting) de melding van betalingsonmacht te laat heeft plaatsgevonden. Ter zake van de overige onbetaald gebleven belastingaanslagen heeft de Ontvanger zich op het standpunt gesteld dat sprake is van kennelijk onbehoorlijk bestuur, in de zin van artikel 36, lid 3, van de Wet. 
       
     
     
   
   
     Omschrijving geschil in hoger beroep en standpunten van partijen 
     
     
       4.1.	In geschil is of belanghebbende terecht aansprakelijk is gesteld voor de hiervoor bedoelde naheffingsaanslagen, boetes en de in rekening gebrachte kosten en invorderingsrente. 
     
     
     
       4.2.	De Ontvanger heeft gesteld dat het niet betalen van de verschuldigde loon- en omzetbelasting werd veroorzaakt door het kennelijk onbehoorlijk bestuur van belanghebbende, blijkende uit de volgende feiten en omstandigheden: 
     
     ( i) de vennootschap wendde de door haar ontvangen bedragen uitsluitend aan voor de betaling van de nettolonen van haar werknemers en haar zogenoemde dwangcrediteuren, zoals de leasemaatschappij, brandstofleverancier en de bank; 
     
       (ii) door het ontbreken van andere schuldeisers kon de Ontvanger geen steunvordering verkrijgen om een faillissement van de vennootschap aan te vragen; 
       (iii) de salarissen van belanghebbende en zijn medebestuurder bedroegen circa € 80.000 per persoon per jaar, hetgeen te hoog is aangezien € 40.000 gebruikelijk is; 
       (iv) belanghebbende heeft nimmer overwogen een gedeelte van de door de vennootschap ontvangen bedragen te gebruiken om daarmee de bevoorrechte vorderingen van de Ontvanger te voldoen; 
     
     ( v) bij belanghebbende en zijn medebestuurder was sprake van onwil om te voldoen aan de fiscale verplichtingen, hetgeen blijkt uit de structureel oplopende belastingschulden. 
     
     
       4.3.	Belanghebbende heeft gemotiveerd bestreden dat sprake is van kennelijk onbehoorlijk bestuur. Hij wist niet en kon redelijkerwijs niet weten dat zijn handelwijze tot gevolg zou hebben dat belastingschulden van de vennootschap onbetaald zouden blijven. Hij was tot het laatst aan toe ervan overtuigd dat het goed zou komen. Hij stelt daartoe het volgende: 
     
     ( i) Als de bedrijfsresultaten van een onderneming achteruit gaan dient de bestuurder keuzes te maken, zoals of het zinnig is de ondernemingsactiviteiten voort te zetten en wie er al dan niet betaald wordt. Relevant is de vraag of de bestuurder kon en mocht menen dat de achteruitgang als tijdelijk kon worden beschouwd. 
     
       (ii) In het voorjaar van 2010 was sprake van teruglopende bedrijfsresultaten. Belanghebbende zag de toekomst echter rooskleurig tegemoet. Dat hij dat niet zonder grond deed is onder meer af te leiden uit een artikel dat rond de zomer van 2010 in "Verkeerspro", het vakblad voor rijschoolhouders, verscheen. Afgaande op dat artikel, en ook andere, leken de vooruitzichten in 2010 voor de rijschoolbranche goed te zijn. Dat achteraf bezien alles anders bleek te hebben uitgepakt kan belanghebbende niet worden verweten. 
       (iii) In het verleden is het met de onderneming van de vennootschap ook wel eens slechter gegaan, maar nadien zijn de resultaten weer aangetrokken en zijn de ontstane betalingsachterstanden, waaronder die aan de Ontvanger, ingelost. 
       (iv) Toen in 2010 liquiditeitsproblemen ontstonden verwachtte belanghebbende en mocht hij redelijkerwijs verwachten dat dit tijdelijk zou zijn, vanwege het volgende: 
       Binnen de rijschoolbranche ontstond een positief toekomstbeeld toen werd bekendgemaakt: 
     
     
       
         a) dat een wetsvoorstel was ingediend met betrekking tot een verplicht praktijkexamen voor het bromfietsexamen; 
       
       
         b) dat een wetsvoorstel was ingediend inhoudend dat rijlessen gevolgd konden worden vanaf 16 jaar in plaats van 18 jaar; 
       
     
     ( c)	dat de Europese Richtlijn Vakbekwaamheid van toepassing werd. 
     Een en ander zou, zo was de verwachting, resulteren in extra omzet binnen afzienbare tijd. 
     ( v) Later bleek dat alles keer op keer van overheidswege vertraging opliep, uiteindelijk zelfs tot november 2011. Dit verklaart dat "de betere tijden" waar de rijscholen gerechtvaardigd op vertrouwden ook steeds verder opgeschoven werden. Maar daarvan kan belanghebbende geen verwijt worden gemaakt. Belanghebbende is bij zijn inschatting dat de liquiditeitskrapte tijdelijk zou zijn onder meer afgegaan op mededelingen van de overheid. 
     
       (vi) Toen bleek dat de invoering van een en ander langer ging duren is eind 2011 een bedrag van ruim € 100.000 bijeengebracht en is het voorstel gedaan de onderneming te saneren. De Ontvanger heeft echter niet positief op dat saneringsvoorstel gereageerd. 
       (vii) In het derde kwartaal van 2011 werd duidelijk dat het UWV op grote schaal voor duizenden werkzoekenden een opleiding tot rijinstructeur heeft betaald (à raison van € 5.000,-- per opleiding), waarbij deze mensen met behoud van hun WW-uitkering of bijstandsuitkering een eigen bedrijf konden beginnen. Door het behoud van hun uitkering konden deze rijinstructeurs lessen aanbieden voor minder dan € 20,--, terwijl de kostprijs voor salaris en de lesauto voor "niet gesubsidieerde" rijschoolhouders hier ver boven ligt.  
       (viii) De vennootschap had een beperkt aantal relaties waarmee zaken werden gedaan, namelijk: personeel (om les te geven en voor het kantoor), de leasemaatschappij, leveranciers van gas, water en licht, de verhuurder van het pand, telecomaanbieders, de Makro en Office Centre waar kantoor- en kantineartikelen gehaald worden, kranten en websites voor het plaatsen van advertenties en de boekhouder. Bijna al deze partijen hebben een dwangpositie. Personeel moet wel betaald worden, anders leggen ze eenvoudigweg het werk neer. Wordt de leasemaatschappij niet betaald, dan haalt zij de auto's op als na een herinnering niet alsnog betaald wordt. Het onbetaald laten van rekeningen van energie- en telecomaanbieders leidt binnen enkele weken tot afsluiting. Bij de Makro en Office Centre moet direct aan de kassa betaald worden. Advertenties moeten vooraf betaald worden, anders worden ze niet geplaatst. 
       (ix) De vennootschap had niet de financiële middelen om de aangegeven omzet- en loonbelasting te betalen. Als blijkt dat de onderneming sowieso onvoldoende middelen heeft om de verschuldigde belastingen te voldoen, staat vast dat het causaal verband tussen onbehoorlijk bestuur en het onbetaald blijven van belastingschulden ontbreekt en is de bestuurder niet aansprakelijk. 
     
     ( x) Ten aanzien van het verwijt dat de belastingschulden structureel opliepen, alsmede dat het voor de Ontvanger niet mogelijk was een steunvordering te verkrijgen, heeft te gelden dat door de regeling van de melding van betalingsonmacht de Ontvanger veel eerder op de hoogte is gekomen van de betalingsproblemen dan menig andere schuldeiser. Het had de Ontvanger vrij gestaan direct na de melding van betalingsonmacht invorderingsmaatregelen te treffen. Dat is echter niet gebeurd. Alle activa zijn in het bedrijfspand aanwezig gebleven tot aan het moment van beslaglegging in januari 2012 en de openbare verkoop op 23 februari 2012. Geen rechtsregel gebiedt een schuldenaar eerst preferente vorderingen te betalen en daarna pas concurrente vorderingen. 
     
     
   
   
     Conclusies van partijen 
     
     
       5.1.	Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het hoger beroep en vermindering van het bedrag van de aansprakelijkstelling tot op het bedrag van de onbetaald gebleven omzetbelasting over het eerste kwartaal van 2010.  
     
     
     
       5.2.	De Ontvanger concludeert tot ongegrondverklaring van het hoger beroep. 
     
     
     
   
   
     Oordeel van de rechtbank 
     
     
       6. 
       De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard en daartoe het volgende overwogen: 
       
       
         ”5.	Ingevolge artikel 36, eerste lid, van de Wet en artikel 60 van de Wet financiering sociale verzekeringen is, voor zover hier van belang, iedere bestuurder van een rechtspersoon hoofdelijk aansprakelijk voor – onder meer – de door die rechtspersoon verschuldigde loonheffing en omzetbelasting. Ingevolge het tweede lid van vorengenoemd artikel 36 is de rechtspersoon verplicht om onverwijld, nadat gebleken is dat hij niet tot betaling van de loonheffing en omzetbelasting in staat is, daarvan mededeling te doen aan de ontvanger. Op grond van artikel 7, eerste lid, van het Uitvoeringsbesluit Invorderingswet 1990 (Uitvoeringsbesluit) moet deze mededeling worden gedaan uiterlijk twee weken na de dag waarop de verschuldigde belasting behoorde te zijn afgedragen of voldaan. Indien de rechtspersoon op de juiste wijze aan de mededelingsverplichting heeft voldaan, is de bestuurder, ingevolge artikel 36, derde lid, van de Wet, aansprakelijk indien aannemelijk is, dat het niet betalen van de belastingschuld het gevolg is van aan hem te wijten kennelijk onbehoorlijk bestuur in de periode van drie jaren, voorafgaande aan het tijdstip van de mededeling. Heeft de rechtspersoon niet (tijdig) of niet op de juiste wijze aan de mededelingsverplichting voldaan, dan is, ingevolge artikel 36, vierde lid, van de Wet, de bestuurder aansprakelijk, met dien verstande dat in dat geval wordt vermoed dat de niet betaling aan hem is te wijten. Tot de weerlegging van het bewijsvermoeden wordt slechts toegelaten de bestuurder die aannemelijk maakt dat het niet aan hem is te wijten dat de rechtspersoon niet aan zijn meldingsverplichting heeft voldaan. 
       
       
     
     
       6. 
       Niet in geschil is dat de melding betalingsonmacht ter zake van de over het eerste kwartaal van 2010 verschuldigde omzetbelasting is gedaan na afloop van de in artikel 7, eerste lid, Uitvoeringsbesluit bedoelde termijn. Alsdan brengt het bepaalde in artikel 36, vierde lid, van de Wet mee dat wordt vermoed dat de niet-betaling van de door de vennootschap verschuldigde omzetbelasting over dat kwartaal aan [belanghebbende] is te wijten, tot weerlegging van welk vermoeden [belanghebbende] slechts wordt toegelaten indien hij aannemelijk maakt dat het niet aan hem is te wijten dat de vennootschap niet aan haar in het artikel 36, tweede lid, van de Wet bedoelde verplichting heeft voldaan. [Belanghebbende] heeft hieromtrent niets aangevoerd. Dit heeft tot gevolg dat [belanghebbende] niet wordt toegelaten tot weerlegging van het vermoeden dat het niet betalen van de verschuldigde omzetbelasting over het eerste kwartaal 2010 is te wijten aan kennelijk onbehoorlijk bestuur van zijn kant. [Belanghebbende] is dan ook met betrekking tot de naheffingsaanslag omzetbelasting over het eerste kwartaal 2010 terecht aansprakelijk gesteld. 
       
     
     
       7. 
       De melding betalingsonmacht ter zake van de naheffingsaanslag loonheffing over de maand mei 2010 is wel tijdig ingediend. Nu niet in geschil is dat er na de melding betalingsonmacht van 9 juli 2010 nog steeds sprake was van een betalingsachterstand, heeft de melding betalingsonmacht zijn rechtsgeldigheid behouden en geldt deze ook voor de nadien opgelegde naheffingsaanslagen loonheffingen en omzetbelasting (vgl. Hoge Raad van 16 maart 2007, nr. C05/220HR, LJN: AZ6635 en 21 september 2012, nr. 11/04755, LJN: BX7943). Dit heeft tot gevolg dat [belanghebbende] voor de naheffingsaanslagen loonheffing en de overige naheffingsaanslagen omzetbelasting alleen aansprakelijk is als het niet betalen van de verschuldigde loonheffing over de periode mei 2010 tot en met november 2011 en omzetbelasting over het tweede kwartaal 2010 tot en met derde kwartaal 2011 het gevolg is van aan hem te wijten kennelijk onbehoorlijk bestuur in de periode van drie jaren voorafgaand aan de dag waarop de mededeling van betalingsonmacht uiterlijk had moeten worden gedaan (vgl. Hoge Raad 4 februari 2011, nr. 09/03451, LJN: BP2982). Daarom moet worden beoordeeld of er sprake is geweest van kennelijk onbehoorlijk bestuur van [belanghebbende] in de periode vanaf 9 juli 2007 tot en met 14 januari 2012. De bewijslast daarvoor ligt bij de [de Ontvanger]. 
       
     
     
       8. 
       Van kennelijk onbehoorlijk bestuur is sprake in het geval er is gehandeld op een zodanige wijze, die geen redelijk denkend bestuurder – onder dezelfde omstandigheden – zou hebben betracht. 
       
     
     
       9. 
       Vaststaat dat de vennootschap in 2010 vanaf het eerste kwartaal is opgehouden om de verschuldigde omzetbelasting aan de fiscus te betalen. Uit hetgeen [belanghebbende] heeft aangevoerd, valt op te maken dat [belanghebbende] in verband met het voortbestaan van de vennootschap, in ieder geval vanaf het eerste kwartaal 2010, er bewust voor heeft gekozen om het personeel van de vennootschap alsmede de meeste concurrente crediteuren, de zogenoemde dwangcrediteuren, zoals de leasemaatschappij, brandstofleverancier en de bank, wel te betalen, maar de fiscus, een preferente crediteur, niet. [Belanghebbende] wist daarom, althans hij had redelijkerwijs moeten begrijpen, dat zijn handelwijze tot gevolg zou hebben dat de belasting- en premieschulden van de vennootschap onbetaald zouden blijven. De [Ontvanger] heeft naar het oordeel van de rechtbank dan ook aannemelijk gemaakt dat [belanghebbende] de fiscus ten opzichte van concurrente crediteuren vanaf het eerste kwartaal 2010 structureel heeft benadeeld en dat dit te wijten is aan kennelijk onbehoorlijk bestuur van zijn kant (vgl. Hoge Raad 24 februari 2012, nr. 10/05089, LJN: BV6722). Hetgeen [belanghebbende] daartegen heeft aangevoerd, zoals de tegenvallende omzet als gevolg van de economische crisis en de verwachting dat de inkomsten weer snel zouden toenemen, is weliswaar een verklaring voor zijn handelwijze, maar maakt niet dat daardoor geen sprake is van onbehoorlijk bestuur. Nu vanaf het eerste kwartaal 2010 sprake is van kennelijk onbehoorlijk bestuur is [belanghebbende] derhalve met betrekking tot de naheffingsaanslagen loonheffing en de overige naheffingsaanslagen omzetbelasting terecht aansprakelijk gesteld. 
       
     
     
       10. 
       De [Ontvanger] heeft [belanghebbende] tevens aansprakelijk gesteld voor de in verband met de naheffingsaanslagen opgelegde boetes, en in rekening gebrachte kosten en invorderingsrente. Voor aansprakelijkheid voor de boetes, kosten en invorderingsrente is op grond van artikel 32, tweede lid, van de Wet vereist dat de aansprakelijkgestelde van het belopen daarvan een zelfstandig verwijt kan worden gemaakt. Gelet op al hetgeen hiervoor is overwogen, is de rechtbank van oordeel dat dit ten aanzien van alle boetes, kosten en invorderingsrente waarvoor [belanghebbende] aansprakelijk is gesteld het geval is. 
       
     
     
       11. 
       Van schending van enig algemeen beginsel van behoorlijk bestuur, waaronder het motiverings- en het zorgvuldigheidsbeginsel, is naar het oordeel van de rechtbank niet gebleken. 
       
     
     
       12. 
       Gelet op het vorenoverwogene is het beroep ongegrond verklaard." 
       
       
     
   
   
     Beoordeling van het hoger beroep 
     
     
       7.1.	Bestuurders van rechtspersonen zijn onder omstandigheden hoofdelijk aansprakelijk voor door de rechtspersoon verschuldigde maar niet betaalde belastingen en premies. Artikel 36 van de Wet, lid 1 tot en met lid 3, luidt sinds 1 januari 2000, voor zover thans van belang: 
     
     
     
       1. 
       Hoofdelijk aansprakelijk is voor de loonbelasting, de omzetbelasting (...) verschuldigd door een rechtspersoonlijkheid bezittend lichaam in de zin van de Algemene wet inzake rijksbelastingen dat volledig rechtsbevoegd is, voor zover het aan de heffing van vennootschapsbelasting is onderworpen: ieder van de bestuurders overeenkomstig het bepaalde in de volgende leden. 
     
     
       2. 
       Het lichaam als bedoeld in het eerste lid is verplicht om onverwijld nadat gebleken is dat het niet tot betaling van loonbelasting, omzetbelasting (...) in staat is, daarvan mededeling te doen aan de ontvanger en, indien de ontvanger dit verlangt, nadere inlichtingen te verstrekken en stukken over te leggen. (...) 
     
     
       3. 
       Indien het lichaam op juiste wijze aan zijn in het tweede lid bedoelde verplichting heeft voldaan, is een bestuurder aansprakelijk indien aannemelijk is, dat het niet betalen van de belastingschuld het gevolg is van aan hem te wijten kennelijk onbehoorlijk bestuur in de periode van drie jaren, voorafgaande aan het tijdstip van de mededeling. 
       
       
         7.2. 
         De vennootschap heeft op 9 juli 2010 op rechtsgeldige wijze aan de meldingsplicht voldaan. Tussen partijen is niet in geschil dat deze melding niet tijdig is ten aanzien van de over het eerste kwartaal van 2010 verschuldigde omzetbelasting. De dientengevolge ontstane aansprakelijkheid ter zake van deze onbetaalde omzetbelasting wordt door belanghebbende niet bestreden. Belanghebbende stelt dat dit bedrag moet worden gematigd op grond van schending van de beginselen van behoorlijk bestuur door de Ontvanger. Het Hof volgt belanghebbende daarin niet. Weliswaar heeft de Ontvanger na de melding van betalingsonmacht lang gewacht eer hij tot nadere invorderingsmaatregelen overging, maar deze enkele omstandigheid is onvoldoende voor het oordeel dat sprake is van schending van de beginselen van behoorlijk bestuur. 
         
       
       
         7.3. 
         Aangezien de vennootschap voor de overige onbetaald gebleven belastingschulden heeft voldaan aan de meldingsregeling, dient de Ontvanger - op wie dienaangaande de bewijslast rust - ter zake van de bedragen waarvoor belanghebbende aansprakelijk is gesteld, aannemelijk te maken dat het niet betalen van deze belastingschulden het gevolg is van aan belanghebbende te wijten kennelijk onbehoorlijk bestuur in de periode van drie jaren, voorafgaande aan het tijdstip van de mededeling, als bedoeld in artikel 36, lid 3, van de Wet. 
         
       
       
         7.4. 
         Bij de beoordeling daarvan neemt het Hof onder meer in aanmerking dat de bestuurdersaansprakelijkheid van artikel 36 van de Wet inhoudelijk een ongewijzigde voortzetting is van de bestuurdersaansprakelijkheid zoals deze bij Wet van 21 mei 1986, Stb. 276 (hierna: WBA), was neergelegd in de artikelen 32 en 32a van de Wet op de loonbelasting 1964 en de artikelen 41a en 41b van de Wet op de omzetbelasting 1968. Gelet op de strekking van de WBA  bestrijding van misbruik  vormt ook het opzettelijk achterwege laten van de inhouding en afdracht van verschuldigde loonbelasting en premies en het opzettelijk niet voldoen van verschuldigde omzetbelasting kennelijk onbehoorlijk bestuur (vgl. HR 4 februari 2011, nr. 09/03451, ECLI:NL:HR:2011:BP2982, alsmede de in de onderdelen 3 en 5 van de conclusie van de Advocaat-Generaal bij het arrest van de Hoge Raad van 22 december 1993, nr. 28672, BNB 1994/151, vermelde wetsgeschiedenis). 
         
       
       
         7.5. 
         Voorts neemt het Hof tot uitgangspunt hetgeen de Hoge Raad oordeelde in zijn arrest van 8 december 2006, nr. C05/256HR, ECLI:NL:HR:2006:AZ0758, te weten: 
         
         
           "3.5. (…) Het gaat in een geval als het onderhavige om benadeling van een schuldeiser van een vennootschap door het onbetaald en onverhaalbaar blijven van diens vordering. Ter zake van deze benadeling zal naast de aansprakelijkheid van de vennootschap mogelijk ook, afhankelijk van de omstandigheden van het concrete geval, grond zijn voor aansprakelijkheid van degene die als bestuurder (i) namens de vennootschap heeft gehandeld dan wel (ii) heeft bewerkstelligd of toegelaten dat de vennootschap haar wettelijke of contractuele verplichtingen niet nakomt. In beide gevallen mag in het algemeen alleen dan worden aangenomen dat de bestuurder jegens de schuldeiser van de vennootschap onrechtmatig heeft gehandeld waar hem, mede gelet op zijn verplichting tot een behoorlijke taakuitoefening als bedoeld in art. 2:9 BW, een voldoende ernstig verwijt kan worden gemaakt (vgl. HR 18 februari 2000, nr. C98/208, NJ 2000, 295). 
           (…) In de onder (ii) bedoelde gevallen kan de betrokken bestuurder voor schade van de schuldeiser aansprakelijk worden gehouden indien zijn handelen of nalaten als bestuurder ten opzichte van de schuldeiser in de gegeven omstandigheden zodanig onzorgvuldig is dat hem daarvan persoonlijk een ernstig verwijt kan worden gemaakt. Van een dergelijk ernstig verwijt zal in ieder geval sprake kunnen zijn als komt vast te staan dat de bestuurder wist of redelijkerwijze had behoren te begrijpen dat de door hem bewerkstelligde of toegelaten handelwijze van de vennootschap tot gevolg zou hebben dat deze haar verplichtingen niet zou nakomen en ook geen verhaal zou bieden voor de als gevolg daarvan optredende schade. Er kunnen zich echter ook andere omstandigheden voordoen op grond waarvan een ernstig persoonlijk verwijt kan worden aangenomen." 
         
         
       
       
         7.6. 
         
           Gelet op het vorenoverwogene is een bestuurder aansprakelijk indien hem een ernstig persoonlijk verwijt valt te maken voor het onbetaald blijven van belastingschulden. Van kennelijk onbehoorlijk bestuur kan slechts gesproken worden bij in het oog springende onbehoorlijkheid van de taakvervulling, die - in de woorden van de wetgever  als "onverantwoordelijk, roekeloos, verregaand onnadenkend en onbezonnen" kan worden aangemerkt. De toevoeging "kennelijk" beoogt duidelijk te maken dat er geen twijfel mag bestaan ten aanzien van het onbehoorlijke karakter van het bestuur. Er zijn immers gedragingen die als fouten, onjuiste beslissingen, weinig doordachte handelingen kunnen worden gekarakteriseerd maar die niet als zodanig onbehoorlijk bestuur moeten worden aangemerkt, dat dit persoonlijke aansprakelijkheid van bestuurders met zich mee moet brengen (kamerstukken II 1983-1984, 16 530, nr. 12, blz. 17). Van kennelijk onbehoorlijk bestuur is sprake als geen redelijk denkend bestuurder onder dezelfde omstandigheden aldus gehandeld zou hebben (vgl. HR 7 juni 1996, nr. 15971, NJ 1996, 695, rov. 5.3). Indien de bestuurder wist of redelijkerwijs had moeten begrijpen dat zijn handelwijze tot gevolg zou hebben dat belastingschulden onbetaald zouden blijven, impliceert dat doorgaans een voldoende ernstig persoonlijk verwijt (vgl. HR 24 februari 2012, nr. 10/05089, ECLI:NL:HR:2012:BV66722,  
           BNB 2012,121). 
         
         
       
       
         7.7. 
         Bij de beantwoording van de vraag of de aan belanghebbende verweten handelingen als kennelijk onbehoorlijk bestuur kunnen worden aangemerkt dienen alle ter zake dienende feiten en omstandigheden van de onderhavige zaak in totaliteit en in onderling verband en samenhang in de beoordeling te worden betrokken. Dat betekent ook dat bij de vaststelling van het vereiste causale verband tussen het gedrag van de bestuurder en het onbetaald blijven van belastingschulden onderzocht dient te worden of de belastingschulden waarvoor belanghebbende aansprakelijk is gesteld, onbetaald zijn gebleven als gevolg van het kennelijk onbehoorlijk bestuur, zoals dit op grond van het geheel van de, mede in onderling verband en samenhang te beschouwen, aan belanghebbende verweten gedragingen aannemelijk is te achten. 
         
       
       
         7.8. 
         Aangezien het tegendeel gesteld noch gebleken is gaat het Hof ervan uit dat belanghebbende en zijn medebestuurder tezamen een leidende en allesoverheersende positie in de vennootschap innamen, dat zij het beleid van de vennootschap bepaalden en volledig op de hoogte waren van de financiële positie van de vennootschap en van (de redenen van) het niet of niet geheel betalen door de vennootschap van de belastingschulden. 
         
       
       
         7.9. 
         Het geschil spitst zich derhalve toe op de vraag of de Ontvanger aannemelijk heeft gemaakt dat belanghebbende wist of redelijkerwijze had moeten begrijpen dat door zijn handelwijze belastingschulden van de vennootschap onbetaald zouden blijven. Daarvan is geen sprake als het door belanghebbende ingenomen standpunt zodanig pleitbaar of verdedigbaar is, dat hij redelijkerwijs kon menen juist te handelen. 
         
       
       
         7.10. 
         
           Dat de vennootschap de door haar ontvangen bedragen uitsluitend gebruikte voor de betaling van de nettolonen van haar werknemers en haar zogenoemde dwangcrediteuren, zoals de Ontvanger stelt (zie onder 4.2.(i)), leidt het Hof niet tot deze conclusie. Daarbij neemt het Hof het volgende in aanmerking.  
           In een situatie van liquiditeitskrapte dient een redelijk handelend bestuurder rekening te houden met de belangen van alle bij de onderneming betrokken derden, zoals werknemers, schuldeisers - waaronder de Ontvanger , clientèle en anderen. Een redelijk handelend bestuurder zal, zolang hij redelijkerwijs kan en mag menen dat de perspectieven voor de onderneming rooskleurig zijn, beslissingen nemen en maatregelen treffen die erop gericht zijn de continuïteit van de onderneming zolang mogelijk te waarborgen. In dat kader kan een redelijk handelend ondernemer ervoor kiezen schuldeisers later te betalen dan hem strikt genomen is toegestaan, mits hij de gerechtvaardigde verwachting koestert en mag koesteren dat in de nabije toekomst de ontstane betalingsachterstanden zullen worden ingelopen. Op deze wijze had de vennootschap in eerdere jaren reeds gehandeld en de Ontvanger was daarvan op de hoogte. Geen redelijk denkend ondernemer zal bij de eerste tekenen van liquiditeitskrapte ertoe besluiten de bedrijfsactiviteiten per direct te beëindigen, aangezien zulks kan betekenen dat de belangen van derden bij de onderneming, bijvoorbeeld de werknemers of schuldeisers daardoor ernstig geschaad kunnen worden. Staking van de activiteiten maakt het onmogelijk om ontstane verliezen in de toekomst in te lopen. Dat de teruglopende bedrijfsresultaten belanghebbende ertoe hadden moeten nopen de bedrijfsactiviteiten te beëindigen is door de Ontvanger niet gesteld, en dat belanghebbende dat niet heeft gedaan is – gelet op het door hem gevoerde verweer – alleszins verdedigbaar. Uit door belanghebbende gebezigde bewijsmiddelen, in het bijzonder de informatie uit het blad Verkeerspro, blijkt dat belanghebbendes optimistische verwachtingen over de vooruitzichten van de onderneming niet van realiteitszin waren ontbloot. 
         
         
       
       
         7.11. 
         Aan de omstandigheid dat de Ontvanger, zoals hij stelt, geen steunvordering kon verkrijgen en zodoende niet het faillissement van de vennootschap kon aanvragen (zie onder 4.2.(ii)) verbindt het Hof evenmin de conclusie dat belanghebbende wist of redelijkerwijze had moeten begrijpen dat door zijn handelwijze belastingschulden van de vennootschap onbetaald zouden blijven. Nog daargelaten dat de stelling feitelijke grondslag mist aangezien de vennootschap bij brief van 19 augustus 2010 in het kader van de melding van betalingsonmacht aan de Ontvanger informatie heeft doen toekomen, waaronder een saldilijst debiteuren en crediteuren per 30 juni 2010, zodat hij daarmee mogelijk steunvorderingen had kunnen verkrijgen, had de Ontvanger ook andere invorderingsmaatregelen kunnen treffen in het kader van de inning van de openstaande belastingschulden. Bovendien wist, dan wel had de Ontvanger kunnen weten dat in het verleden met de vennootschap betalingsregelingen waren getroffen, zodat de Ontvanger na de melding van betalingsonmacht nader had moeten onderzoeken hoe de financiële situatie van de vennootschap was en hoe hij zijn belangen veilig kon stellen. Ter zitting heeft de Ontvanger verklaard dat hij niet kort na de ontvangst van de melding van betalingsonmacht is overgegaan tot beslaglegging en executoriale verkoop omdat hij – kennelijk in het kielzog van belanghebbende – ervan uitging dat het in de toekomst met de onderneming van de vennootschap beter zou gaan en de ontstane achterstanden in de betaling van belastingschulden zouden kunnen worden ingelopen. 
         
       
       
         7.12. 
         Ook de onder 4.2.(iii) weergegeven stelling van de Ontvanger dat een salaris van € 40.000 voor een directeur/groot aandeelhouders in belanghebbendes positie gebruikelijk is, acht het Hof niet voldoende om op grond daarvan de eerder vermelde conclusie te trekken. In de eerste plaats heeft de Ontvanger het gelaten bij een blote stelling, zonder daarvoor bewijs aan te dragen. Een nadere onderbouwing voor de stelling heeft de Ontvanger niet gegeven. Bovendien heeft belanghebbende – onweersproken – gesteld dat bij de beoordeling van de hoogte van de brutosalarissen rekening moet worden gehouden met het feit dat aan belanghebbende door de vennootschap een auto ter beschikking was gesteld, hetgeen leidt tot een fiscale bijtelling, en voorts dat het nettosalaris van belanghebbende circa € 3000,- per maand bedroeg, hetgeen niet exorbitant is te achten. 
         
       
       
         7.13. 
         De overige onder 4.2 vermelde stellingen van de Ontvanger bouwen rechtstreeks voort op de onder 7.10 tot en met 7.12 behandelde stellingen en moeten het lot daarvan delen. De conclusie uit het vorenoverwogene is dat de Ontvanger niet aannemelijk heeft gemaakt dat belanghebbende wist of redelijkerwijze had moeten begrijpen dat door zijn handelwijze belastingschulden van de vennootschap onbetaald zouden blijven. Van kennelijk onbehoorlijk bestuur is derhalve geen sprake. 
       
       
         7.14. 
         Op grond van artikel 32, lid 2, van de Wet geldt de aansprakelijkstelling ook ten aanzien van de kosten, rente en boetes. Op de Ontvanger rust de last om aannemelijk te maken dat het belopen daarvan aan de door hem aansprakelijk gestelde bestuurder is te wijten. De Ontvanger heeft hiertoe, bezijden hetgeen is aangevoerd voor het kennelijk onbehoorlijk bestuur, geen separate gronden aangevoerd. Het enkele feit dat belanghebbende als bestuurder van de vennootschap op grond van artikel 36, lid 4, van de Wet aansprakelijk is voor de door de vennootschap verschuldigde en niet betaalde omzetbelasting over het eerste kwartaal van 2010, houdt niet automatisch in dat hij tevens aansprakelijk is voor het belopen van de kosten, rente en boetes. Aangezien de Ontvanger geen feiten en omstandigheden heeft gesteld op grond waarvan belanghebbende een zelfstandig verwijt kan worden gemaakt ten aanzien van het belopen van de rente, de kosten en de boetes, dient de aansprakelijkstelling hiervoor te vervallen. 
         
       
       
         7.15. 
         De conclusie is dat het hoger beroep gegrond is en het bedrag van de aansprakelijkstelling moet worden verminderd met inachtneming van hetgeen onder 7.10 tot en met 7.14 is overwogen. 
         
         
       
     
   
   
     Proceskosten en griffierecht 
     
     
       8.1.	Het Hof acht termen aanwezig de Ontvanger te veroordelen in de door belanghebbende gemaakte proceskosten, waarbij het Hof, gelet op de inhoud van de desbetreffende dossiers, de onderhavige zaak en de zaak met nummer BK-13/00356 aanmerkt als met elkaar samenhangende zaken in de zin van artikel 3 van het Besluit proceskosten bestuursrecht. Het Hof stelt deze kosten, op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht in verbinding met het vorengenoemde Besluit en de daarbij behorende bijlage, voor de vorenbedoelde zaken tezamen vast op € 3.896 wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand voor de rechtbank en voor het Hof (4 punten à € 487 x 2 (gewicht van de zaak)), waarvan te dezen de helft, derhalve € 1.948 in aanmerking wordt genomen. Voor een hogere vergoeding acht het Hof geen termen aanwezig. 
     
     
     
       8.2. Voorts dient aan belanghebbende het voor de behandeling voor de rechtbank gestorte griffierecht van € 42, alsmede het voor de behandeling in hoger beroep gestorte griffierecht van € 118 te worden vergoed. 
     
     
     
   
   
     Beslissing 
     
     
       Het Gerechtshof: 
     
     - vernietigt de uitspraak van de rechtbank; 
     - vernietigt de uitspraak van de Ontvanger; 
     - wijzigt de beschikking tot aansprakelijkstelling in die zin dat het bedrag van de aansprakelijkstelling wordt vastgesteld op het bedrag van de over het eerste kwartaal van 2010 verschuldigde enkelvoudige omzetbelasting; 
     - veroordeelt de Ontvanger in de proceskosten aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 1.948; 
     - gelast de Ontvanger de voor deze zaak betaalde griffierechten van in totaal € 160 aan belanghebbende te vergoeden. 
     
     
     
       Deze uitspraak is vastgesteld door mrs. P.J.J. Vonk, G.J. van Leijenhorst, en Chr.Th.P.M. Zandhuis, in tegenwoordigheid van de griffier mr. L. van den Bogerd. De beslissing is op 18 maart 2014 in het openbaar uitgesproken. 
     
     
     
     
     
     
     
     
     
       aangetekend aan 
       partijen verzonden: 
     
     
     
     
     
     
     
     
     
       
         Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan  
         binnen zes weken 
          na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen: 
       
     
     
       1. 
       
         Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd. 
       
     
     
       2. 
       
         Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste: 
       
       -   - de naam en het adres van de indiener; 
       -   - de dagtekening; 
       -   - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; 
       -   - de gronden van het beroep in cassatie. 
       
         
           Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. 
         
         
           De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.