ECLI: ECLI:NL:GHDHA:2016:60

Titel: ECLI:NL:GHDHA:2016:60 Gerechtshof Den Haag , 13-01-2016 / BK-15_00258

Gerecht: Gerechtshof Den Haag

Datum uitspraak: 2016-01-13

Zaaknummer: BK-15_00258

Proceduretype: Hoger beroep

Onderwerp: Bestuursrecht; Belastingrecht

Rechtsmacht: NL

Taal: nl

Uitspraaktype: Uitspraak

URL: https://data.rechtspraak.nl/uitspraken/content?id=ECLI:NL:GHDHA:2016:60

---

In hoger beroep is in geschil of belanghebbende in 2008 aan de dga ook voor privédoeleinden een auto ter beschikking heeft gesteld; bij bevestigende beantwoording van de eerste vraag: of de Inspecteur heeft gehandeld in strijd met het gelijkheidsbeginsel door een voordeel wegens privégebruik van de auto tot het loon van de dga te rekenen; bij bevestigende beantwoording van de eerste vraag en ontkennende beantwoording van de tweede vraag: welk bedrag voor het tijdvak 1 januari tot en met 31 december 2008 als voordeel wegens privégebruik tot het loon van de dga dient te worden gerekend.

GERECHTSHOF DEN HAAG 
   
   
     Team Belastingrecht 
     meervoudige kamer 
     nummer BK-15/00258 
   
   
     Uitspraak d.d. 13 januari 2016 
     
     
       in het geding tussen: 
     
     
   
   
     
      [X] b.v. te [Z] , belanghebbende, 
     
     
       en 
     
     
   
   
     Inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Rotterdam, de Inspecteur, 
     
     
       inzake het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de rechtbank Den Haag van 29 januari 2015, nummer SGR 14/8646, betreffende de onder 1.1 vermelde naheffingsaanslag. 
     
     
     
   
   
     Naheffingsaanslag, beschikkingen, bezwaar en geding in eerste aanleg 
     
     
       1.1. 
       De Inspecteur heeft belanghebbende met dagtekening 17 december 2013 een naheffingsaanslag in de loonheffingen voor het tijdvak 1 januari 2008 tot en met 31 december 2008 opgelegd (hierna: de naheffingsaanslag). Het bedrag van de naheffingsaanslag is € 16.483. Bij gelijktijdig met de vaststelling van de naheffingsaanslag gegeven beschikkingen heeft de Inspecteur belanghebbende een vergrijpboete van € 4.120 opgelegd (hierna: de boetebeschikking) en heffingsrente tot een bedrag van € 2.302 in rekening gebracht (hierna: de beschikking heffingsrente).  
       
     
     
       1.2. 
       Bij brief van 31 december 2013, binnengekomen bij de Inspecteur op 3 januari 2014, heeft belanghebbende tegen de naheffingsaanslag en de beschikkingen bezwaar gemaakt. Bij uitspraak op bezwaar van 29 augustus 2014 heeft de Inspecteur de naheffingsaanslag verminderd tot € 7.914, de beschikking heffingsrente dienovereenkomstig gewijzigd en de boetebeschikking vernietigd, 
       
     
     
       1.3. 
       Bij brief van 10 september 2014, binnengekomen bij de rechtbank Den Haag (hierna: de rechtbank) op 12 september 2014, heeft belanghebbende beroep ingesteld tegen de uitspraak op bezwaar. Daarvoor heeft de griffier van de rechtbank een griffierecht van € 328 geheven. Bij uitspraak van 29 februari 2015, aan partijen verzonden op 9 februari 2015, heeft de rechtbank het beroep ongegrond verklaard.  
       
       
     
   
   
     Loop van het geding in hoger beroep 
     
     
       2.1. 
       Bij brief van 3 maart 2015, binnengekomen bij het Hof op 4 maart 2015, heeft belanghebbende tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld. Daarvoor heeft de griffier van het Hof een griffierecht van € 479 geheven. 
       
     
     
       2.2. 
       De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.  
       
     
     
       2.3. 
       Bij brief van 16 november 2015 heeft belanghebbende een nader stuk ingediend. Dit is in afschrift aan de Inspecteur gezonden.  
       
     
     
       2.4. 
       Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 25 november 2015 te Den Haag. Partijen zijn daar verschenen. 
       
     
     
       2.5. 
       Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt. 
       
       
     
   
   
     Vaststaande feiten 
     
     
       3.1,	In het overgelegde uittreksel uit het handelsregister worden de werkzaamheden van belanghebbende omschreven als holdingactiviteiten. Directeur/enig aandeelhouder van belanghebbende is [Y] (hierna: de dga). Belanghebbende heeft naast de dga geen andere werknemers in dienst.  
     
     
     
       3.2. 
       Gedurende het naheffingstijdvak deelden, op grond van een mondeling tussen belanghebbende en de dga gesloten overeenkomst, belanghebbende en de dga de eigendom van een personenauto met het kenteken […] (hierna: de auto). Belanghebbendes aandeel in de eigendom was 75%, het aandeel van de dga in de eigendom was 25%.  
       
     
     
       3.3. 
       Op 28 juni 2013 is in opdracht van de Inspecteur bij belanghebbende een boekenonderzoek ingesteld. Van dit onderzoek is een rapport opgesteld. Daaraan ontleent het Hof de volgende passages: 
       
       
         “Dit rapport bevat het oordeel over de aanvaardbaarheid van de aangiften loonheffingen van [belanghebbende] over de tijdvakken van 1 januari 2011 tot en met heden met betrekking tot de fiscale verwerking van de ter beschikking gestelde auto. (…) 
         (…) 
       
       
     
     
       1.1 
       
         
           Opzet onderzoek 
         
         Tijdens dit onderzoek zijn besprekingen gevoerd die met name tot doel hadden de organisatie rondom de ter beschikking gestelde auto te verkennen. De besprekingen zijn gevoerd met de heer [A] . 
       
       
     
     
       1.2 
       
         
           Samenvattend oordeel 
         
         De gecontroleerde aangiften zijn met betrekking tot de in de reikwijdte van het onderzoek omschreven onderwerp niet aanvaardbaar.  
         (…) 
       
       
       
     
     
       4.1 
       
         
           Overzicht ter beschikking gestelde auto's 
         
         
          [X] BV heeft in de controleperiode de volgende auto's ter beschikking gesteld: 
       
       
         
           
           
           
           
           
           
           
           
             
               
                 Nr 
               
               
                 Merk en 
                 type auto 
               
               
                 Kenteken 
               
               
                 Perso- 
                 nen- of 
                 bestel- 
                 auto 
               
               
                 Ter be- 
                 schikking 
                 gesteld 
                 aan 
               
               
                 Begin 
                 (…) hou- 
                 derschap 
               
               
                 Einde 
                 (…) hou- 
                 derschap 
               
             
             
               
                 1 
               
               
                 Audi A6 
               
               
                 
                  […]
                 
               
               
                 P 
               
               
                 
                  [Y]
                 
               
               
                 06-07-2007 
               
               
                 14-07-2011 
               
             
             
               
                 2 
               
               
                 (…) 
               
               
                 (…) 
               
               
                 (…) 
               
               
                 (…) 
               
               
                 (…) 
               
               
                 (…) 
               
             
           
         
       
       
     
     
       4.2 
       
         Inleidend gesprek 
       
       
       
         Tijdens het inleidend gesprek heeft dhr. [A] het ingenomen standpunt als beschreven in de 'Toelichting bij Vragenlijst ter beschikkinggestelde auto's - [X] B.V.' die bij de retour gezonden 'Vragenlijst ter beschikking gestelde auto's' was gevoegd bevestigd. Deze luidde als volgt: 
         
           De aanschafprijs van de auto is voor 75% geactiveerd, de overige 25% van de auto is eigendom van de heer [Y] , waardoor 75% van de exploitatiekosten voor rekening van [X] B.V. komen en 25% voor rekening van de heer [Y] . 
         
         
           Van de autokosten wordt 25% en de btw betaald door de heer [Y] en 75% door [X] B. V. middels een separate bankrekening, waarop alleen mutaties met betrekking tot de auto plaatsvinden. Deze rekening wordt aangevuld op basis van 25% storting [Y] en 75% storting [X] B.V.. 
         
         
           In verband met het feit, dat 25% van de auto eigendom is van de heer [Y] en hij 25% van de aanschaf van de auto heeft betaald, is er naar onze mening geen sprake van privégebruik van de auto, immers zijn aandeel in het bezit wordt voor privé gebruikt en het zakelijk aandeel van het bezit voor zakelijke doeleinden, tevens is het bijtellingspercentage van 25% voor het privégebruik van de auto in de loonbelasting gelijk aan het eigendomspercentage. Voor het privégebruik is derhalve gebruik gemaakt van het privé eigendom. 
         
         Dhr. [A] heeft desgevraagd medegedeeld, dat de gevolgde handelwijze vanaf het jaar 2007 bij de aanschaf van een andere auto, te weten de Audi A6 is ingenomen. Bovenvermeld standpunt heeft hij vernomen van een ander kantoor. De naam van het accountantskantoor was hem niet meer bekend. Mijn vraag of hij het door hem ingenomen standpunt heeft laten toetsen bij de Belastingdienst werd ontkennend beantwoord. Hij deelde verder mede, dat ”je met het toepassen van deze constructie een risico loopt”. Voorts is vast komen te staan, dat er geen rittenregistratie is gevoerd daar hij de mening is toegedaan, dat gelet op het ingenomen standpunt er geen noodzaak meer is de bijtelling toe te passen.  
         Door de heer [A] werd verder verklaard, dat er een aparte bankrekening is geopend voor de autokosten. Deze rekening staat op naam van de BV. Hierop zouden maandelijks bedragen worden gestort door zowel dhr. [Y] als de BV. De kosten betrekking hebbende op de auto(s) zouden dan van deze rekening betaald worden. De bedragen zouden gestort worden in de verhouding 75% : 25%. Aan het eind van het jaar werden de kosten ten aanzien van de heer [Y] via de rekening courant rechtgetrokken.  
         Overzichten (gemaakt in Excel) van deze bankrekening alsmede van de rekening courant zijn op mijn verzoek overhandigd. Hieruit blijkt, dat het gestelde, namelijk dat er maandelijks stortingen in rekening-courant door dhr. [Y] plaatsvinden niet juist is. Zo hebben er in het jaar 2009 over 6 maanden geen stortingen plaatsgevonden, in het jaar 2010 heeft er over 1 maand geen storting plaatsgevonden, in het jaar 2011 blijkt het te gaan over 4 maanden en vanaf 2012 tot heden vindt er zelfs helemaal geen storting plaats.  
       
       
     
     
       4.3 
       
         Verrekende bedragen in rekening-courant I mede-eigendom  
       
       
       
         De consulent stelt, dat de verrekende bedragen in rekening-courant gezien dienen te worden als betalingen voor zowel het eigendomsaandeel van de auto's als wel de kosten die betrekking hebben op dat eigendomsaandeel.  
         Geconstateerd is dat:  
         - de kentekens van beide auto's staan op naam van de BV; 
         - de aankoopnota's van beide auto's staan op naam van de BV; 
         - de factuur van de ingeruilde Audi A6 staat op naam van de BV;  
         - het bedrag betreffende de inruil van de Audi A6 is gestort op Postbankrekening (…), zijnde een rekening van de BV;  
         - de ING-bankrekening (…) waarop in de verhouding 75% : 25% bedragen gestort zouden worden staat op naam van de BV; 
         - de autokosten worden betaald vanaf een op naam van de BV staande bankrekening;  
         -  het volledig bedrag aan (voorbelasting) omzetbelasting door de BV geclaimd wordt;  
         - de op ING-bankrekening (…) gestorte bedragen worden in de rekening courant gezien als stortingen en verhogen of verlagen de schuld/vordering van de digra op de BV.  
         Gelet op het bovenstaande en hetgeen vermeld staat in onderdeel 4.2 laatste alinea kwalificeren de verrekeningen als zijnde een eigen bijdrage voor het privé-gebruik voor de door de BV ter beschikking gestelde auto. Van mede-eigendom is derhalve ook geen sprake.  
       
       
       
         (…) 
       
       
       
         4.4.1. 
         
           Onjuiste bijtelling 
         
         
         
           (…) 
           
             Audi A6 (kenteken […] en cataloguswaarde  €  70.295,  =)  over de periode 06-07-2007 t/m 24-06-2011: 
           per jaar (25% van € 70.295,=) 	=	€ 17.573,= 
           per maand (€ 17.573,= : 12) 	=	-   1.464,= 
           per dag (€ 1.464,= : 30)	=	-        48,= 
           Jaar 2008: (25% van € 70.295,=)		= €  17.573 
           Jaar 2009: (25% van € 70.295,=)		= €  17.573 
           Jaar 2010: (25% van € 70.295,=)		= €  17.573 
           Jaar 2011: (5mnd x € 1.464,=) + (24dg x € 48,=)	=  €    8.472 
           Totaal	€  61.191 
           (…) 
           Op bovenstaande berekening kunnen de door de werknemer betaalde eigen bijdragen in mindering worden gebracht conform artikel 13bis lid 9 en 11 Wet op de Loonbelasting 1964.(…) 
           Nu aan het einde van het jaar via rekening-courant de daadwerkelijke autokosten verrekend worden en de daadwekelijke stortingen op deze bankrekening de rekening-courant verhouding wijzigen zijn de stortingen op de bankrekening niet meer van belang voor het bepalen van de bijtelling privé gebruik auto. Uit de 
           overhandigde rekening-courantstaten blijkt, dat er verrekend is in het jaar: 
           2008	€ 2.353 
           (…) 
           Het bovenstaand leidt tot de hieronder vermelde correctie: 
         
         
           
             
             
             
             
             
               
                 
                   Jaar 
                 
                 
                   Bijtelling 
                 
                 
                   Eigen bijdrage 
                 
                 
                   Correctie 
                 
               
               
                 
                   2008 
                 
                 
                   17.573 
                 
                 
                   2.353 
                 
                 
                   15.220 
                 
               
               
                 
                   (…) 
                 
                 
                   (…) 
                 
                 
                   (…) 
                 
                 
                   (…) 
                 
               
             
           
         
         	(…) 
         
         
           
             6 Verhalen van loonheffingen 
           
         
         
         
           De bij het onderdeel 4.4.1 opgenomen correcties worden aangemerkt als brutoloon van de betreffende werknemer. Hierbij wordt er vanuit gegaan dat belanghebbende de verschuldigde loonheffingen zal verhalen op deze werknemer. Op het moment dat geen verhaal plaatsvindt en belanghebbende besluit de verschuldigde loonheffingen voor zijn rekening te nemen, vormt dit een nieuw loonbestanddeel. Hierover moet het tabeltarief worden toegepast.” 
         
         
       
     
     
       3.4. 
       Belanghebbende heeft in haar loonaangiften voor het jaar 2008 geen voordeel in verband met privégebruik van de door de dga gebruikte auto vermeld. Naar aanleiding van het onder 3.2 aangehaalde rapport heeft de Inspecteur de naheffingsaanslag opgelegd. In het verslag dat is opgemaakt van het op 28 mei 2014 gehouden hoorgesprek wordt met betrekking tot de aftrek van het bedrag van € 2.353 het volgende opgemerkt: 
       
     
   
   
     “Opzeggen bewuste standpuntbepaling 
     De controlerend ambtenaar heeft in zijn rapport het standpunt ingenomen dat de onderlinge verrekeningen in rekening-courant in mindering komen op de bijtelling. Ik zeg die behandeling per onmiddellijke ingang op. De betalingen vinden geen grond in de dienstbetrekking. Ik merk die betalingen niet aan als bijdragen voor privé-gebruik” 
     
     
       Bij de uitspraak op bezwaar is de aftrek van het bedrag van € 2.353 in stand gelaten. 
     
     
     
   
   
     Oordeel van de rechtbank 
     
     4. De Rechtbank heeft in haar onder 1.3 vermelde uitspraak onder meer het volgende overwogen:  
     
       “3.	In geschil is of sprake is van een aan de werknemer ter beschikking gestelde auto in de zin van artikel 13bis van de Wet op de loonbelasting 1964 (Wet LB) en zo ja, of de op de dga drukkende afschrijvingskosten in aanmerking moeten worden genomen bij de berekening van het voordeel daarvan.  
       4.	Artikel 13bis, eerste lid, van de Wet LB (tekst 2008) bepaalt – voor zover hier van belang – dat indien ook voor privédoeleinden een auto ter beschikking is gesteld, het voordeel op jaarbasis wordt gesteld op ten minste 25% van de waarde van de auto. Op grond van het tweede lid van dat artikel wordt het voordeel gesteld op nihil indien uit een rittenregistratie of anderszins blijkt dat de auto op kalenderjaarbasis voor niet meer dan 500 kilometer voor privédoeleinden wordt gebruikt. 
     
     
     
       5.	Vaststaat dat de dga de feitelijke beschikkingsmacht heeft over de auto. Verder staat vast dat de dga 25% heeft bijgedragen in de aanschafkosten van de auto en dat de auto is geregistreerd op naam van [belanghebbende]. De onder 4 genoemde wettelijke regeling voorziet niet in een gedeeltelijke terbeschikkingstelling als ware deze deelbaar. Wanneer een auto ter beschikking is gesteld, is het wettelijk vermoeden dat die auto ook voor privédoeleinden ter beschikking staat. Dit vermoeden houdt stand tenzij de belastingplichtige doet blijken dat de auto op jaarbasis voor niet meer dan 500 kilometer voor privédoeleinden is aangewend (zie HR 13 augustus 2010, nr. 08/03782, ECLI:NL:HR:2010:BN3831). De rechtbank volgt [belanghebbende] dan ook niet in haar standpunt dat, nu de dga heeft meebetaald aan aanschaf- en exploitatiekosten van de auto er geen plaats meer is voor de bijtelling. [Belanghebbende] heeft naar het oordeel van de rechtbank bovendien niet doen blijken dat de auto op kalenderjaarbasis voor niet meer dan 500 kilometer voor privédoeleinden wordt gebruikt. Zij heeft immers geen inzicht verschaft in het werkelijke aantal kilometers dat in 2008 is gemaakt voor privédoeleinden. ook met hetgeen daartoe overigens aangedragen en overgelegd heeft [belanghebbende] naar het oordeel van de rechtbank niet aan die bewijslast voldaan.  
     
     
     
       6.	Op grond van artikel 13bis, zevende lid, van de Wet LB wordt het voordeel in aanmerking genomen voor zover het uitgaat boven de vergoeding die de werknemer voor het gebruik voor privédoeleinden is verschuldigd. In beroep heeft [belanghebbende] zich op het standpunt gesteld dat niet alleen het door de dga betaalde aandeel in de exploitatiekosten van de auto op het voordeel in mindering moet komen, maar daarnaast ook de afschrijvingskosten die op de dga drukken.  
       Het ligt op de weg van [belanghebbende] om aannemelijk te maken dat sprake is van een vergoeding die voor privégebruik verschuldigd is. Naar het oordeel van de rechtbank is niet gebleken dat de dga een dergelijke vergoeding aan [belanghebbende] verschuldigd is. Daarbij neemt de rechtbank in aanmerking dat de enkele omstandigheid dat op de dga (mogelijk) de waardevermindering drukt voor zijn aandeel in de auto, nog niet meebrengt dat die waardevermindering ook is aan te merken als vergoeding die de dga aan [belanghebbende] verschuldigd is ter zake van het (…) privégebruik.  
     
     
     
       7.	[Belanghebbende] heeft met een beroep op het gelijkheidsbeginsel gesteld dat [de Inspecteur] bij een relatie van het kantoor van gemachtigde geen bijtelling voor privégebruik in aanmerking zou hebben genomen. Nu [belanghebbende] zich hierop beroept, ligt het op haar weg om aannemelijk te maken dat sprake is van een ongelijke behandeling van gelijke gevallen. Daartoe heeft [belanghebbende] een brief overgelegd van haar gemachtigde aan de Belastingdienst Ondernemingen 1 te Rotterdam. Daarin deelt de gemachtigde – kort gezegd – mee dat in dat geval geen sprake is van ‘privégebruik auto aangezien cliënt voor dit gebruik reeds 25% van de auto in eigendom is’. Hiermee is naar het oordeel van de rechtbank niet aannemelijk geworden dat sprake is van gelijke gevallen die ongelijk worden behandeld. Daarom faalt het beroep van [belanghebbende] op het gelijkheidsbeginsel.  
     
     
     
       8. 	Gelet op wat hiervoor is overwogen, is het beroep ongegrond verklaard.  
     
     
     
       9. 	Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding. 
     
     
     
   
   
     Omschrijving geschil in hoger beroep en standpunten van partijen 
     
     
       5.1. 
       
         In hoger beroep is in geschil of  
         1e.	belanghebbende in 2008 aan de dga ook voor privédoeleinden een auto ter beschikking heeft gesteld; 
         2e.	bij bevestigende beantwoording van de eerste vraag: of de Inspecteur heeft gehandeld in strijd met het gelijkheidsbeginsel door een voordeel wegens privégebruik van de auto tot het loon van de dga te rekenen; 
         3e.	bij bevestigende beantwoording van de eerste vraag en ontkennende beantwoording van de tweede vraag: welk bedrag voor het tijdvak 1 januari tot en met 31 december 2008 als voordeel wegens privégebruik tot het loon van de dga dient te worden gerekend.  
       
       
     
     
       5.2. 
       
         Belanghebbende beantwoordt de eerste vraag ontkennend en de tweede vraag bevestigend. Met betrekking tot de derde vraag stelt belanghebbende zich op het standpunt dat het tot het loon van de dga te rekenen voordeel wegens privégebruik nihil bedraagt. Ter onderbouwing van haar standpunten voert belanghebbende – samengevat – het volgende aan. 
         De dga is mede-eigenaar van de auto. Als mede-eigenaar is hij bevoegd de auto voor privédoeleinden te gebruiken. Van een terbeschikkingstelling van de auto door belanghebbende aan de dga is dus geen sprake. Uit het als bijlage 8 bij het beroepschrift in eerste aanleg gevoegde overzicht van het aantal gedeclareerde en gereden zakelijke kilometers blijkt dat de verhouding tussen het zakelijk gebruik en het gebruik voor privédoeleinden 75/25 was. Dit is in overeenstemming met de aandelen van belanghebbende en van de dga in de eigendom van de auto.  
         Uit de bijlage bij het onder 2.3 vermelde nadere stuk (een kilometerrapportage vanuit de software van de in het jaar 2012 door belanghebbende gebruikte auto) blijkt dat de zakelijke ritten in dat jaar goed zijn voor 74% van het aantal verreden kilometers, Ook dit bevestigt dat de eigendomsverhouding overeenstemt met het werkelijke gebruik van de auto.  
         Indien wordt geoordeeld dat de auto door belanghebbende aan de dga ook voor privédoeleinden ter beschikking is gesteld, dient bij de berekening van het belastbare voordeel daarop in mindering te worden gebracht niet alleen het door de Inspecteur in aftrek toegelaten bedrag van € 2.353 maar ook de jaarlijkse afschrijving op het aandeel van de dga in de aanschaffingskosten van de auto ten bedrage van € 3.141 per jaar.  
         De Inspecteur heeft gehandeld in strijd met het gelijkheidsbeginsel door ten aanzien van een andere cliënt van het kantoor van de gemachtigde van belanghebbende geen voordeel wegens gebruik van een ter beschikking gestelde auto in aanmerking te nemen en bij de dga wel. De andere cliënt van het kantoor was eveneens voor 25% mede-eigenaar van de door hem gebruikte auto en betaalde ook 25% van de kosten van de auto.  
         Indien wordt geoordeeld dat sprake is van een belastbaar voordeel en het gelijkheidsbeginsel niet belet dit voordeel tot het loon van de dga te rekenen, dient het voordeel te worden berekend over 75% van de catalogusprijs van de auto. De Inspecteur heeft, door het voordeel te berekenen over de volle catalogusprijs van de auto, het eigendomsrecht van de dga geschonden. Dit is in strijd met artikel 1 van het Eerste Protocol bij Europees Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (EVRM). 
       
       
     
     
       5.3. 
       
         De Inspecteur heeft de standpunten van belanghebbende betwist. Daartoe voert hij – samengevat – het volgende aan.  
         Belanghebbende en de dga menen op elk door hen gewenst moment jegens elkaar en jegens derden hun onderlinge verhouding te kunnen herdefiniëren. Mogelijk hebben zij een afspraak gemaakt over een gedeelde eigendom van de auto. Zo'n afspraak heeft voor de belastingheffing geen reële, praktische betekenis omdat belanghebbende noch de dga er belang bij had aangezien de feitelijke beschikkingsmacht van de auto ook zonder een afspraak bij de dga lag. Er was geen sprake van timesharing. De enige en doorslaggevende beweegreden voor het handelen van belanghebbende en de dga is het bereiken van belastingbesparing. De afspraak over het voeren van een exploitatierekening vindt geen grond in de dienstbetrekking. Dat geldt ook voor de bedragen die de dga via de exploitatierekening heeft betaald. Omdat bij het vaststellen van de naheffingsaanslag met een betaling is rekening gehouden, is daarvan in de bezwaarfase niet teruggekomen.  
         Mogelijk heeft belanghebbende de auto voor 75% geactiveerd. Het kan ook zo zijn dat een bedrag ter grootte van 25% van de autokosten (inclusief btw) uiteindelijk drukt op de dga. 
         Het een noch het ander maakt dat hier sprake is van gedeelde eigendom. De feitelijke macht over de auto werd uitgeoefend door de dga. Dus is de auto permanent voor privé-doeleinden aan de dga ter beschikking gesteld. Belanghebbende is vervolgens inhoudingsplichtig met betrekking tot dit voordeel. Niet van belang is dat niet alle kosten ter zake van de auto op belanghebbende drukken. Belanghebbende kan niet met een sluitende rittenregistratie of anderszins aantonen dat het privégebruik van de auto niet meer bedroeg dan 500 km per jaar. Het kan zijn dat in een jaar de daadwerkelijke verhouding van het gebruik privé/zakelijk op 25%/75% lag. Dit is voor de toepassing van artikel 13bis Wet LB niet relevant.  
         Belanghebbende heeft niet aannemelijk gemaakt dat de dga aan belanghebbende betalingen voor het gebruik van de auto voor privédoeleinden verschuldigd is. Het toerekenen van privéritten aan bepaalde eigendomsdelen is niet mogelijk. De afspraak tussen belanghebbende en de dga is gemaakt om een fiscale bijtelling te voorkomen. Zo'n afspraak valt buiten de sfeer van de dienstbetrekking.  
         Uit de gedragingen van belanghebbende en de dga is af te leiden wat de dga volgens hun onderlinge afspraak daadwerkelijk was verschuldigd. Dat is het bedrag dat de dga daadwerkelijk heeft betaald.  
         De Inspecteur heeft de daadwerkelijke afschrijvingskosten "meegenomen" in 2011, het jaar waarin de auto is ingeruild. De daadwerkelijke afschrijvingskosten leiden ertoe dat voor dat jaar geen correctieverplichting of naheffingsaanslag is opgelegd.  
         Belanghebbende heeft haar stelling dat de Inspecteur in strijd met het gelijkheidsbeginsel heeft gehandeld door anderen die in dezelfde situatie verkeren als belanghebbende en de dga niet ter zake van het voordeel wegens privégebruik van een auto in de belastingheffing te betrekken, niet aannemelijk gemaakt.  
       
       
       
     
   
   
     Conclusies van partijen 
     
     
       6.1. 
       Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank, de uitspraak op bezwaar en de naheffingsaanslag. Zou het Hof oordelen dat er wel sprake is van een belastbaar voordeel wegens privégebruik en dat het gelijkheidsbeginsel niet aan de naheffing in de weg staat, dan concludeert belanghebbende tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank en van de uitspraak op bezwaar alsmede tot vermindering van de naheffingsaanslag overeenkomstig de door belanghebbende voor dat geval ingenomen standpunten.  
       
     
     
       6.2. 
       De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank. 
       
       
     
   
   
     Beoordeling van het hoger beroep 
     
     
       7.1. 
       Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende met hetgeen zij heeft overgelegd en aangevoerd aannemelijk gemaakt dat de auto sinds de aanschaf in 2007 aan belanghebbende en de dga gezamenlijk toebehoort. Derhalve heeft van meet af aan tussen belanghebbende en de dga met betrekking tot de auto een gemeenschap in de zin van artikel 3:166 van het Burgerlijk Wetboek (BW) bestaan. Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende voorts aannemelijk gemaakt dat het aandeel in de gemeenschap van belanghebbende 75% en van de dga 25% was. De ontkenning door de Inspecteur van (de verkrijging van de) eigendom van de auto door belanghebbende en de dga tezamen in de verhouding 75/25, brengt het Hof niet tot andere oordelen.  
       
     
     
       7.2. 
       Op de rechtsbetrekkingen tussen deelgenoten is het bepaalde in Titel 7 van Boek 3 van het BW van toepassing. Uit de tekst noch uit de geschiedenis van de totstandkoming van artikel 13bis Wet LB volgt dat de wetgever voor ogen heeft gestaan om in artikel 13bis Wet LB het bepaalde in Titel 7 van Boek 3 van het BW geheel of gedeeltelijk opzij te zetten.  
       
     
     
       7.3. 
       Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende met hetgeen zij heeft overgelegd en aangevoerd aannemelijk gemaakt dat belanghebbende en de dga hebben afgesproken dat de dga het gebruik van de auto heeft en dat de kosten, lasten en afschrijvingen met betrekking tot de auto door belanghebbende voor 75% en door de dga voor 25% worden gedragen. Voor zover de Inspecteur met hetgeen hij heeft aangevoerd heeft willen betogen dat de zo-even bedoelde afspraken niet zijn gemaakt, slaagt hij daarin niet. Daarbij neemt het Hof in aanmerking dat de Inspecteur, door in het onderhavige jaar  25% van de aan de auto verbonden kosten als eigen bijdrage voor het gebruik voor privédoeleinden in aftrek toe te laten en door bij de berekening van de over het jaar waarin de auto werd ingeruild (2011) verschuldigde loonheffingen de afschrijvingen op het 25%-aandeel van de dga in de auto “mee te nemen”, met als gevolg dat voor dat jaar geen correctieverplichting of naheffingsaanslag is opgelegd, heeft gehandeld in overeenstemming met het standpunt van belanghebbende dat de kosten, lasten en afschrijvingen met betrekking tot de auto in de verhouding 75/25 voor rekening van respectievelijk belanghebbende en de dga komen.  
       
     
     
       7.4. 
       Gelet op hetgeen onder 7.1 tot en met 7.3 is overwogen, is het Hof van oordeel dat belanghebbende gedurende het tijdvak 1 januari 2008 tot en met 31 december 2008 haar aandeel in de auto (van 75%) ook voor privédoeleinden aan de dga ter beschikking heeft gesteld. Het ter zake tot het loon van de dga  te rekenen voordeel bedraagt, gelet op het bepaalde in artikel 13bis lid 1 Wet LB, 25% van 75% van de niet in geschil zijnde cataloguswaarde van de auto van € 70.295, oftewel € 13.180. Op dit voordeel kan niet op de voet van artikel 13bis lid 7 Wet LB een eigen bijdrage van de dga in mindering worden gebracht omdat de bedragen die belanghebbende ingevolge de daarover met belanghebbende gemaakte afspraken aan belanghebbende verschuldigd was en heeft betaald, uitsluitend betrekking hadden op het aandeel (van 25%) van de dga in de auto. De dga was deze bedragen dus niet voor het gebruik voor privédoeleinden van het aan de dga ter beschikking gestelde aandeel (van 75%) van belanghebbende in de auto verschuldigd. 
       
     
     
       7.5. 
       De situatie waarin de werknemer de eigendom van de auto heeft en de inhoudingsplichtige alle kosten (in ruime zin) van de auto voor zijn rekening neemt, al dan niet onder verrekening van een bijdrage voor privégebruik, dient als een terbeschikkingstelling van de auto door de inhoudingsplichtige aan de werknemer  te worden aangemerkt (vergelijk Kamerstukken II 1998/99, 26 727, nr. 3, blz. 185 en Hoge Raad 28 mei 2004, nr. 30.269, ECLI:NL:HR: 2004:AP0229). Indien, zoals in dit geval, tussen de inhoudingsplichtige en de werknemer met betrekking tot de auto een gemeenschap in de zin van artikel 3:166 van het BW bestaat en de inhoudingsplichtige alle kosten (in ruime zin) van het aandeel van de werknemer in de auto voor zijn rekening neemt, heeft naar het oordeel van het Hof hetzelfde te gelden met betrekking tot het aandeel van de werknemer in de auto. In het onderhavige geval heeft belanghebbende echter niet alle kosten (in ruime zin) van het aandeel van de dga in de auto voor zijn rekening genomen. De afschrijvingslasten over het aandeel van de dga in de auto zijn namelijk ten laste van de dga gekomen.  
       
     
     
       7.6. 
       Aangezien, naar volgt uit hetgeen onder 7.1 tot en met 7.5 is overwogen, belanghebbende in 2008 haar aandeel in de auto (van 75%) aan de dga ook voor privédoeleinden ter beschikking heeft gesteld, komt het Hof toe aan de tweede in geschil zijnde vraag of de Inspecteur, door een voordeel wegens privégebruik van de auto tot het loon van belanghebbende te rekenen, heeft gehandeld in strijd met het gelijkheidsbeginsel. Het Hof beantwoordt deze vraag ontkennend en overweegt daartoe het volgende. 
       
     
     
       7.7. 
       Indien de Inspecteur, zoals belanghebbende heeft gesteld, ten aanzien van een andere cliënt van het kantoor van de gemachtigde van belanghebbende, welke cliënt eveneens voor 25% mede-eigenaar van de door hem gebruikte auto was en de kosten van de auto ook voor 25% betaalde, geen voordeel wegens gebruik van een ter beschikking gestelde auto in aanmerking heeft genomen – het Hof laat de feitelijke juistheid van deze stelling uitdrukkelijk in het midden – leidt dit naar het oordeel van het Hof niet tot de conclusie dat de Inspecteur, door belanghebbende de naheffingsaanslag op te leggen, heeft gehandeld in strijd met het gelijkheidsbeginsel. De enkele omstandigheid dat de Inspecteur in één geval dat met het geval van belanghebbende vergelijkbaar is, van de wet is afgeweken, is onvoldoende om op grond daarvan een juiste wetstoepassing ten aanzien van belanghebbende achterwege te laten. Dit zou slechts anders zijn indien het afwijken van de wet in een met het geval van belanghebbende vergelijkbaar geval berustte op een begunstigend beleid of een oogmerk van begunstiging. Gesteld noch gebleken is dat daarvan sprake was. 
       
     
     
       7.8. 
       Het antwoord op de derde in geschil zijnde vraag heeft het Hof onder 7.4 gegeven. Derhalve dient ter zake van de terbeschikkingstelling door belanghebbende aan de dga van het aandeel van belanghebbende in de auto (van 75%) tot het door de dga in 2008 genoten loon een bedrag van € 13.180 te worden gerekend. Het door de Inspecteur ter zake van deze terbeschikkingstelling tot het loon van de dga gerekende bedrag van € 15.220 is derhalve € 2.040 te hoog.  
       
       
         
           Slotsom 
         
       
       
     
     
       7.9. 
       Het hoger beroep is gegrond. Beslist dient te worden zoals hierna is vermeld.   
       
       
     
   
   
     Proceskosten en griffierechten 
     
     
       8.1. 
       Het Hof ziet aanleiding de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep en het hoger beroep heeft gemaakt. Met toepassing van het besluit proceskosten bestuursrecht stelt het Hof het bedrag van de proceskosten vast op € 1.984 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift in eerste aanleg, 1 punt voor het verschijnen ter zitting van de Rechtbank, 1 punt voor het indienen van een hogerberoepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting van het Hof, een bedrag per punt van € 496 en een wegingsfactor voor het gewicht van de zaak van 1). 
       
     
     
       8.2. 
       Voorts dient de Inspecteur belanghebbende de door haar in beroep en hoger beroep betaalde griffierechten ten bedrage van in totaal € 825 te vergoeden.  
       
       
     
   
   
     Beslissing 
     
     
       Het Gerechtshof 
       - vernietigt de uitspraak van de Rechtbank; 
       - vernietigt de uitspraak op bezwaar; 
       - vermindert de naheffingsaanslag tot € 6.853; 
       - vernietigt de boetebeschikking; 
       - wijzigt de beschikking heffingsrente dienovereenkomstig; 
       - veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende ten bedrag van € 1.984; 
       - gelast de Inspecteur belanghebbende de door haar betaalde griffierechten ten bedrage van € 825 te vergoeden.  
     
     
     
     
     
       Deze uitspraak is vastgesteld door mr. G.J. van Leijenhorst, mr. J.J.J. Engel en mr. F.G.F. Peters, in tegenwoordigheid van de griffier mr. Y. Postema. De beslissing is op 13 januari 2016 in het openbaar uitgesproken. 
     
     
     
     
     
     
     
     
     
       aangetekend aan 
       partijen verzonden: 
       
         Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan  
         binnen zes weken 
          na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen: 
       
     
     1.  Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd. 
     2.  Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste: 
     -      - de naam en het adres van de indiener; 
     -      - de dagtekening; 
     -      - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; 
     -      - de gronden van het beroep in cassatie. 
     Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. 
     
     
       
         De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.