Acórdão 2622/2013
Relatório:2.3.3.1. ISS170. Em consonância com o art. 156, inciso III, da Constituição Federal, de competência dos Municípios e do Distrito Federal, o ISS tem como fato gerador a prestação de serviços definidos na Lei Complementar 116, de 31 de julho de 2003 (LC 116/2003), ainda que esses serviços não se constituam como atividade preponderante do prestador. Em contratações de obras públicas, algumas questões devem ser enfrentadas pela Administração Pública para o cálculo da incidência do ISS na prestação de serviços de engenharia. São elas: (i) a definição do local onde o serviço será considerado prestado; e (ii) a definição da base de cálculo e da alíquota a ser considerada no faturamento do serviço prestado.171. O primeiro ponto refere-se ao aspecto espacial do fato gerador do ISS, que assume especial relevância na definição do local de sua ocorrência. De acordo com o art. 3º da LC 116/2003, como regra geral, considera-se o serviço prestado e o imposto devido no local do estabelecimento prestador ou, na falta de estabelecimento, no local do domicílio do prestador, exceto nas hipóteses previstas na referida Lei Complementar, quando o imposto será devido no local da prestação do serviço.172. Como uma das exceções expressamente contidas no art. 3º da LC 116/2003 (inciso III), o ISS será devido no local da execução da obra no caso dos serviços descritos no subitem 7.02 e 7.19 da lista anexa da Lei Complementar. Diante disso, o cálculo da taxa de referência do imposto a ser considerada no BDI de obras públicas deve ser avaliado considerando a possibilidade de envolver mais de um município, a exemplo das obras de linhas de transmissão, rodovias, gasodutos, adutoras, ferrovias, dentre outras, em atendimento ao art. 7º, §1º, da LC 116/2003 [...]173. Esse dispositivo refere-se especificamente a serviços prestados mediante locação, cessão de direito de uso e congêneres. Contudo, no caso de obras que abrangem mais de um município, considera-se que esse comando legal deve ser estendido aos casos descritos no subitem 7.02 do anexo da LC 116/2003. Nesses casos, os custos tributários do ISS para a composição de BDI devem ser calculados de forma proporcional à etapa prevista em cada localidade, considerando a base de cálculo e a alíquota fixadas em legislação tributária cada município abrangido, consoante entendimento já firmado por este Tribunal no Acórdão 32/2008-TCU-Plenário.174. O segundo aspecto da incidência do ISS na prestação de serviços relacionados à construção civil diz respeito à questão de sua base de cálculo sobre a qual se aplica a alíquota do tributo. De acordo com o art. 7º da LC 116/2003 c/c itens 7.1 e 7.2 da lista de serviços contida no anexo dessa Lei Complementar, a base de cálculo do imposto é o preço total dos serviços, sendo excluído somente o fornecimento de materiais produzidos pelo prestador fora dos locais da prestação dos serviços.175. Sendo assim, excetuando aqueles produzidos pelo próprio prestador, fora do local da prestação, os demais materiais não devem ser deduzidos da base de cálculo do ISS. A dedução da base de cálculo é uma exceção, uma vez que a regra geral, como se depreende do dispositivo, é a cobrança sobre o preço do serviço, incluindo os materiais que serão aplicados na obra. Essa, inclusive, é a interpretação de diversos municípios acerca da base de cálculo do ISS.176. A título de exemplo, cita-se uma situação em que uma determinada empresa produza blocos de concreto em uma filial e os utilize na execução de uma obra. Nesse caso, é pacífico que a empresa estará sujeita ao ICMS na comercialização e circulação dos blocos e recolherá o ISS somente sobre o serviço agregado. Por outro lado, em vez de produzir tais blocos a empresa os adquirir de terceiros e os empregar na obra, não sendo contribuinte do ICMS, estará obrigada a incluir o custo desses materiais na base do ISS.177. Esse segundo caso vem sendo amplamente discutido no âmbito do judiciário. Anteriormente, o Decreto-Lei 406, de 31 de dezembro de 1968, que estabelecia as regras gerais do ISS até a publicação da LC 116/2003, possibilitava a dedução dos materiais utilizados, independentemente de terem sido produzidos pelo próprio prestador ou adquiridos de terceiros, de forma eles poderiam ser excluídos da base de cálculo. Em fevereiro de 2010, o Supremo Tribunal Federal (STF), por meio do Recurso Extraordinário 603.497/MG, reconheceu a possibilidade de dedução da base de cálculo do ISS de valores referentes aos materiais empregados na prestação de serviços de construção civil, com fundamento no art. 9º do Decreto-Lei 406/1968, conforme transcrição a seguir:"Ementa: Tributário. Imposto Sobre Serviços - ISS. Definição da base de cálculo. Dedução dos gastos com materiais empregados na construção civil. Recepção do art. 9º, § 2º, b, do Decreto-Lei 406/1968 pela Constituição de 1988. Ratificação da jurisprudência firmada por esta corte existência de repercussão geral (No mesmo sentido, vide o Agravo Regimental em Recurso Extraordinário 599.582/RJ, julgado em 29/3/2011)."178. É de se observar, contudo, que o julgamento do STF refere-se à constitucionalidade do art. 9º do Decreto-Lei 406/1968, que autorizava a referida dedução da base de cálculo do ISS dos materiais empregados na construção civil à época da ocorrência dos fatos geradores sob sua regência, de modo que a apreciação da constitucionalidade acerca da nova sistemática introduzida pela LC 116/2003, a respeito da base de cálculo dos serviços de construção civil, ainda não ocorreu.179. Por outro lado, em vista do reconhecimento da repercussão geral dessa questão por parte do STF, o Superior Tribunal de Justiça (STJ), que já havia pacificado o entendimento contrário à dedução dos materiais na base de cálculo do ISS, admitindo-se o abatimento somente do material 'produzido' pelo próprio prestador, fora do local da obra, tem revisto seu posicionamento para reconhecer o direito à dedutibilidade da base de cálculo do imposto dos materiais empregados na construção civil, mesmo nos casos ocorridos após a vigência da LC 116/2003 (vide AgRg no AgRg no REsp 1228175/MG, AgRg no AgRg no Ag 1410608/RS e o AgRg no Ag 1422997/RJ).180. No entanto, enquanto o STF não se manifestar sobre o assunto com referência expressa à LC 116/2003, ainda não é possível garantir que se trata de um 'ponto final' dessa polêmica, visto que, atualmente, a legislação tributária de alguns municípios possibilita deduzir da base de cálculo os materiais adquiridos de terceiros e agregados à obra, enquanto que em outros, a legislação permite que o custo desses materiais faça parte do preço total do serviço, ou seja, compõe a base de cálculo do ISS.181. Conforme citado, em virtude das diferentes disposições sobre a forma de cálculo do ISS em virtude da discricionariedade permitida pelo art. 156, III da Constituição Federal, respeitando os ditames da LC 116. Nesse sentido, como forma de simplificação, alguns municípios permitem que esse tributo seja calculado com base em percentual estimado de incidência de serviços na obra. [...]182. No âmbito deste Tribunal, o relatório que antecede o Acórdão 2.369/2011-TCU-Plenário admitiu a incidência do ISS sobre 50% do preço de venda para os diversos tipos de obras e serviços de engenharia abordados naquele trabalho. Nesse sentido, o percentual de 50% do custo total da obra como base para a incidência do ISS também é sugerido no manual publicado pelo CREA/PB e IBEC/PB (2008, p. 43). No entanto, considera-se que essa medida é adequada para o estabelecimento de referenciais médios de BDI de obras públicas, já que o cálculo do percentual efetivo desse imposto deve ser calculado em cada caso concreto.183. Conclui-se, assim, que a composição do BDI de obras públicas deve considerar a legislação tributária do (s) município (s) onde serão prestados os serviços de construção civil, levando em conta a forma de definição da base de cálculo e, sobre esta, a respectiva alíquota do ISS, que será um percentual entre o limite máximo de 5% estabelecido no art. 8º, inciso II, da LC 116/2003 e o limite mínimo de 2% fixado pelo art. 88 do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias.Acórdão:9.3. determinar ao Ministério do Planejamento, Orçamento e Gestão que:[...]9.3.2. oriente os órgãos e entidades da Administração Pública Federal a:[...]9.3.2.3. adotar, na composição do BDI, percentual de ISS compatível com a legislação tributária do (s) município (s) onde serão prestados os serviços previstos da obra, observando a forma de definição da base de cálculo do tributo prevista na legislação municipal e, sobre esta, a respectiva alíquota do ISS, que será um percentual proporcional entre o limite máximo de 5% estabelecido no art. 8º, inciso II, da LC n. 116/2003 e o limite mínimo de 2% fixado pelo art. 88 do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias;