Acórdão 166/2023
Relatório:Transcrevo a seguir, nos termos do art. 1º, § 3º, inciso I, da Lei nº 8.443/92, a instrução lavrada no âmbito da então SecexEducação, atual Unidade de Auditoria Especializada em Educação, Cultura, Esporte e Direitos Humanos (peça 8), cujas conclusões contaram com a anuência do diretor responsável (peça 9)."1. Cuidam os autos de Consulta formulada pela Presidente da Comissão de Cultura da Câmara dos Deputados, Sra. Alice Portugal (peça 3), requisitando esclarecimentos e atualizações a respeito do processo TC 017.413/2017-6, referente à auditoria realizada na Agência Nacional do Cinema (Ancine) com o objetivo de verificar a conformidade da metodologia Ancine+Simples, empregada na análise das prestações de contas de projetos audiovisuais fomentados com recursos federais.[...]12. O segundo ponto levantado na consulta diz respeito à regularidade ou não do pagamento de tributos pessoais com recursos do fomento:2. Houve glosa, por parte do Poder Executivo federal, dos pagamentos a título de tributos pessoais - como IRPJ, IRPF e CSLL - no âmbito dos projetos audiovisuais apoiados por fomento da Ancine, para efeitos de prestação de contas. No entanto, o pagamento desses tributos é inerente à produção audiovisual e se referem a retenções obrigatórias por ocasião dos desembolsos, no âmbito da execução dos projetos audiovisuais, destinados a fornecedores e à contratação de pessoas físicas em relação trabalhista. Portanto, solicitamos ao TCU apreciação acerca da legalidade das referidas glosas, além de solicitar manifestação sobre a conformidade dessas despesas em relação ao disposto na Instrução Normativa nº 125, de 22 de dezembro de 2015. (peça 3, p. 1-2) 13. Importante destacar que constou no questionamento a IN - Ancine 125/2015, mas que o assunto tratado se refere às prestações de contas dos projetos fomentados, que eram tratadas na IN - Ancine 124/2015.14. A questão foi tratada no bojo do TC 017.413/2017-6 (peça 215 daqueles autos), onde se apontou, a partir de evidências colhidas na prestação de contas de um projeto audiovisual, que "proponentes dos projetos têm utilizado os recursos disponibilizados para pagamento de tributos de natureza personalíssima, particularmente o Imposto de Renda, tanto de Pessoa Jurídica quanto de Pessoa Natural e a Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL) ", conduta que, segundo apontado no relatório do TC 017.413/2017-6, vinha sendo, equivocadamente, "considerada regular pela Agência, ao amparo da Instrução Normativa 124/2015-Ancine, a qual, em seu art. 11, inc. II, alínea 'e', prevê que o recibo emitido por fornecedores ou prestadores de serviços, na hipótese de pessoas naturais não obrigadas à emissão de nota fiscal, deve conter indicação do CPF, 'acompanhada dos comprovantes de recolhimento dos respectivos tributos federais'".15. O relatório acrescenta que a IN - Ancine 124/2015, não mencionava, todavia, que o ônus tributário deveria ser arcado com os recursos públicos aplicados no projeto e que a interpretação abrangente estaria levando o Erário a arcar com despesas que deveriam onerar pessoalmente as proponentes e as empresas que lhes prestam serviços, ao longo da realização dos projetos. Utilizou-se a Súmula - TCU 254 como critério para sustentar o achado, ressaltando que "a situação é semelhante à das empresas que, participando de licitações, incluem previsão para esses tributos, como despesa indireta, na taxa de Bonificações e Despesas Indiretas - BDI do orçamento-base".16. Levando em conta esse achado, o Tribunal, por meio do Acórdão 721/2019-TCUPlenário, de 27/3/2019, de Relatoria do Ministro-Substituto André Luís, decidiu:9.2. determinar que, nos termos do art. 250, II, do RITCU, a Agência Nacional do Cinema - Ancine adote as seguintes medidas:9.2.3. promova, por ocasião da reanálise das prestações de contas dos projetos audiovisuais aprovados, sem ou com ressalvas, em face do item 9.3.2 do Acórdão 4.835/2018-2ª Câmara, a glosa dos seguintes itens de dispêndio:9.2.3.1. pagamentos a título de tributos pessoais, a exemplo do Imposto de Renda de Pessoa Jurídica (IRPJ), do Imposto de Renda de Pessoa Física (IRPF) e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL), por terem sido equivocadamente habilitados como valores aptos à comprovação de despesas, em respeito por analogia, assim, à Súmula nº 254 do TCU (Achado III.6); (...) 9.2.4. atente para a orientação veiculada pela Súmula nº 254 do TCU, abstendo-se de permitir o indevido uso de recursos públicos para o pagamento de tributos pessoais, a exemplo do Imposto de Renda de Pessoa Jurídica (IRPJ), do Imposto de Renda de Pessoa Física (IRPF) e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL), como verificado nas prestações de contas do projeto "É proibido proibir", sob pena de responsabilização dos agentes públicos pela eventual reparação do dano ao erário ou pela aplicação da correspondente multa legal (Achado III.6) 17. O Ministério da Cidadania e a Ancine recorreram do Acórdão 721/2019-TCU-Plenário (peças 309 a 312 e 385 do TC 017.413/2017-6), inclusive da determinação presente no item 9.2.18. Por meio do despacho datado de 14/12/2020 (peça 466 do TC 017.413/2017-6), acolhendo proposta da Secretaria de Recursos deste Tribunal (peça 445 do TC 017.413/2017-6), o Ministro Raimundo Carreiro conheceu dos pedidos de reexame interpostos pelo Ministério da Cidadania e pela Ancine e suspendeu os efeitos dos itens 9.2, 9.3 (exceto subitens 9.3.1, 9.3.2 e 9.3.3) e 9.6 do Acórdão 721/2019-TCU-Plenário. O pedido de reexame ainda não foi apreciado no mérito.19. Estando os efeitos do item 9.2 suspenso, era de se esperar que a Agência não tivesse implementado as medidas ali determinadas. Todavia, dada a informação presente na Consulta (peça 3, p. 1-2), estariam ocorrendo glosas dos pagamentos referentes àqueles tributos no âmbito de prestações de contas de projetos audiovisuais.[...]22. Preliminarmente, faz-se crucial diferenciar os institutos da "composição de custos" e da "substituição tributária".23. Quanto à "composição de custos", a Lei 8.666/1993 estabelece que obras e serviços somente poderão ser licitados pela Administração Pública quando "existir orçamento detalhado em planilhas que expressem a composição de todos os seus custos unitários" (art. 7º, § 2º, II). Tal detalhamento, exigido "a fim de balizar o julgamento das propostas com os preços vigentes no mercado e de possibilitar a seleção da proposta mais vantajosa.24. Assim, no ramo da engenharia, a orçamentação praticada discrimina os gastos em diretos e indiretos. Os gastos (ou "custos") diretos são aqueles relacionados ao material empregado no empreendimento e aos elementos operativos sobre o material; por exemplo, mão de obra e equipamentos. Já os gastos (ou "despesas") indiretas, embora sejam incorridos em função do empreendimento, não guardam relação direta com a materialização do objeto obreiro; por exemplo, despesas administrativas e financeiras.[...]26. Denomina-se Benefícios ou Bonificações e Despesas Indiretas (BDI) a taxa correspondente às despesas indiretas e à margem de lucro que, aplicada ao custo direto de um empreendimento, confere-lhe o seu valor final.27. Nesse sentido, o Decreto 7.983/2013, que regulamenta a "elaboração do orçamento de referência de obras e serviços de engenharia, contratados e executados com recursos dos orçamentos da União", assim estatui:[...]28. O art. 9º do aludido Decreto também define de que forma a taxa de BDI deve ser discriminada:Art. 9º O preço global de referência será o resultante do custo global de referência acrescido do valor correspondente ao BDI, que deverá evidenciar em sua composição, no mínimo:I - taxa de rateio da administração central;II - percentuais de tributos incidentes sobre o preço do serviço, excluídos aqueles de natureza direta e personalística que oneram o contratado;[...]29. Da leitura do inciso II, acima, infere-se o contexto no qual se enquadra a Súmula - TCU 254, usada, por analogia, como critério para fundamentar a determinação dirigida à Ancine. A Súmula trata da exclusão do Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ) e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL) do rol de despesas indiretas passíveis de inclusão na taxa de Bonificações e Despesas Indiretas, usualmente utilizada na definição dos preços dos contratos de obras e serviços de engenharia.30. A exclusão é justificada pela natureza "direta e personalística" desses tributos. Ao contrário, por exemplo, do Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISSQN), do Imposto sobre a Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS) e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins), que oneram diretamente o custo dos bens e serviços contratados, vez que incidentes sobre a receita (faturamento) das empresas, e que, portanto, podem ser legitimamente "repassados" ao contratante. Já o IRPJ e a CSLL recaem sobre o resultado da atividade econômica das empresas contratadas, e, portanto, não guardam relação direta e unívoca com a obra ou serviço contratado.31. Frise-se que o BDI já inclui a "taxa de lucro", da qual a empresa contratada deve se valer para pagar os referidos tributos personalísticos, caso sua operação seja lucrativa ao final do exercício.[...]34. Situação muito diversa é a referida no TC 017.413/2017-6, que, em verdade, trata da retenção de tributos feita pelos proponentes de projetos audiovisuais.[...]37. Dessa explicação, extrai-se que o fomento a projetos audiovisuais tem características muito diferentes de aquisições de bens, ou de contratações de obras e serviços pela Administração, tanto que o aludido fomento, seja na modalidade indireta, seja na direta, não ocorre por intermédio de licitação (o que, aliás, seria impossível, dada a singularidade de cada projeto audiovisual).[...]40. Da mesma maneira, a composição dos custos de um projeto fomentado se diferencia da aquisição de bens e a contratação de obras e serviços. Os projetos audiovisuais não incluem, diferentemente do preço de uma obra ou serviço, "taxa de lucro", tal qual a compreendida no BDI no âmbito dos empreendimentos de engenharia. As rubricas orçamentárias de um projeto audiovisual que poderiam ensejar alguma dúvida, a saber, taxa de agenciamento, taxa de gerenciamento e despesas administrativas, não se confundem com "taxa de lucro", pois referem-se a serviços efetivamente prestados ao projeto.41. Conforme já explicado, a Súmula - TCU 254 veda a inclusão de tributos personalíssimos no BDI, porque esses tributos não incidem sobre o empreendimento objeto do contato, mas sim sobre o resultado econômico (lucro) da empresa contratada, devendo ser pagos com os resultados de sua atividade, e não pelo poder público.42. Assim, cabe reconhecer que os pagamentos inquinados no TC 017.413/2017-6 não se referem a tributos personalíssimos da proponente devidos em razão de seus resultados econômicos, mas sim a tributos incidentes sobre a realização de serviços voltados à execução do projeto audiovisual. Dessa forma, a proponente tem o dever legal de recolher os referidos tributos, por força do instituto de "substituição tributária".43. Deve-se compreender que, para a produção de uma obra audiovisual, são contratados diversos serviços de caráter técnico e/ou artístico. E uma vez contratados esses serviços, a proponente deve, por imposição da legislação tributária, no ato do pagamento (isto é, "na fonte"), proceder ao recolhimento de determinados tributos, alguns dos quais atinentes ao resultado econômico da pessoa prestadora dos serviços (e não da tomadora) , pois embora o resultado positivo possa ser, no momento da retenção, incerto, a legislação tributária exige o recolhimento antecipado.[...]46. Perceba-se que, nos casos exemplificados acima, os tributos aplicáveis ao resultado econômico (IR e CSLL) têm por contribuintes os prestadores dos serviços; apenas seu recolhimento é feito pelos tomadores. Ademais, perceba-se que tais tributos oneram o próprio empreendimento, e não o resultado econômico da incorporadora (contratada), devendo ser, portanto, custeados pela Administração.47. Nesse contexto, transcrevem-se os comandos pertinentes à substituição tributária previstos na Instrução Normativa - Ancine 124/2015, atualmente revogada, e na IN - Ancine 150/2019, que a substituiu:[...]48. Em ambos os normativos, depreende-se que os comprovantes exigidos não se referem a obrigações tributárias personalíssimas das proponentes, mas à obrigação administrativo-fiscal de as proponentes recolherem ou garantirem o recolhimento dos tributos incidentes, na fonte, sobre os pagamentos feitos a prestadores de serviços contratados por elas, no âmbito da realização dos projetos audiovisuais.49. Ressalte-se, aliás, que a substituição tributária é procedimento corriqueiro, alcançando, inclusive, a administração pública federal. Por exemplo, pode-se destacar a Lei 9.430/1996, que assim dispõe:Art. 64. Os pagamentos efetuados por órgãos, autarquias e fundações da administração pública federal a pessoas jurídicas, pelo fornecimento de bens ou prestação de serviços, estão sujeitos à incidência, na fonte, do imposto sobre a renda, da contribuição social sobre o lucro líquido, da contribuição para seguridade social - COFINS e da contribuição para o PIS/PASEP.[...]50. O procedimento deve ser observado, inclusive, nos contratos de obras e serviços de engenharia. Na composição do preço, as despesas indiretas com IRPJ e CSLL não podem integrar a taxa de BDI, mas isso não implica que a Administração não reterá os valores correspondentes a esses tributos, para posterior compensação, como previsto na Lei 9.430/1996.51. Portanto, as perspectivas subsumidas pelo TC 017.413/2017-6 são distintas: a Súmula - TCU 254 veda a inclusão do IRPJ e da CSSL na taxa de BDI, enquanto a retenção desses tributos constitui apenas procedimento administrativo que transfere para os tomadores de serviço a obrigação de recolher tributos devidos por outrem.52. Dessa forma, não se pode inferir do enunciado da Súmula que os órgãos da Administração, bem como os proponentes de projetos fomentados, não possam realizar retenções de tributos na fonte, com seu posterior recolhimento ao fisco, especialmente quando essa retenção decorre de dispositivo legal ou regulamentar que, com o objetivo de conferir mais eficácia à arrecadação, lhes atribui a obrigação de atuar como substituto tributário, recolhendo tributos devidos pelo contribuinte de fato (a empresa prestadora do serviço), ou que, para realizar o pagamento, a proponente exija que o fornecedor ou o prestador de serviços comprove que recolheu o tributo devido.53. Com efeito, esse procedimento tende justamente a resguardar o erário, evitando o pagamento do valor total do serviço sem o recolhimento da respectiva obrigação tributária.54. Enfim, no que se refere ao custeio, pela Administração, dos serviços prestados ao projeto e ao dever de as proponentes comprovarem a retenção dos tributos incidentes na fonte, resta claro que a IN - Ancine 124/2015 albergava que os pagamentos incluíssem os valores desses tributos, desde que as notas fiscais ou recibos estivessem acompanhados dos comprovantes de recolhimento ao fisco, previsão que foi mantida na IN - Ancine 150/2019."Voto:3. A Consulta traz os seguintes questionamentos (peça 3):"[...]2) Houve glosa, por parte do Poder Executivo federal, dos pagamentos a título de tributos pessoais - como IRPJ, IRPF e CSLL - no âmbito dos projetos audiovisuais apoiados por fomento da Ancine, para efeitos de prestação de contas. No entanto, o pagamento desses tributos é inerente à produção audiovisual e se referem a retenções obrigatórias por ocasião dos desembolsos, no âmbito da execução dos projetos audiovisuais, destinados a fornecedores e à contratação de pessoas físicas em relação trabalhista. Portanto, solicitamos ao TCU apreciação acerca da legalidade das referidas glosas, além de solicitar manifestação sobre a conformidade dessas despesas em relação ao disposto na Instrução Normativa nº 124, de 22 de dezembro de 2015."[...]5. Cumpre registrar que o TC 017.413/2017-6 foi apreciado pelo Acórdão 721/2019 - Plenário, contra o qual foi interposto Pedido de Reexame pelo Ministério da Cidadania e pela Agência Nacional do Cinema. O recurso foi apreciado mediante o Acórdão 2.641/2022 - Plenário.[...]13. Quanto ao mérito, considero que a instrução lançada pela então SecexEducação, atual Unidade de Auditoria Especializada em Educação, Cultura, Esporte e Direitos Humanos (peça 8), realizou minuciosa análise e abordou com propriedade a matéria em questão. Nesse sentido, manifesto minha concordância com a proposta alvitrada nos autos, com os ajustes sugeridos pelo titular da unidade técnica e apoiados pelo MP/TCU.14. Por fim, as respostas a serem encaminhadas devem ser ajustadas em face dos reflexos do julgamento do Pedido de Reexame interposto pelo Ministério da Cidadania e pela Agência Nacional do Cinema contra o Acórdão 721/2019 - Plenário, apreciado mediante o Acórdão 2.641/2022 - Plenário.Acórdão:9.1. com fulcro nos arts. 264, IV, §§ 1º e 2º, e 265 do Regimento Interno do TCU, conhecer dos itens dois e três da peça três como Consulta;9.2. nos termos do art. 1º, XVII, da Lei 8.443/1992, responder à Comissão de Cultura da Câmara dos Deputados que:9.2.1. no tocante à questão dois:9.2.1.1. Os itens 9.2.3.1 e 9.2.4 do Acórdão 721/2019-TCU-Plenário, que tratam de pagamentos do Imposto de Renda de Pessoa Jurídica (IRPJ), do Imposto de Renda de Pessoa Física (IRPF) e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL) com recursos públicos destinados a projetos audiovisuais, foram anulados pelo Acórdão 2.641/2022 - Plenário, por meio do qual o Tribunal apreciou o pedido de reexame pelo Ministério da Cidadania e pela Ancine. Dessa forma, a Ancine não tem obrigação de realizar glosas em processos de prestação de contas de projetos audiovisuais no que se refere a pagamentos a título de tributos pessoais - como IRPJ, IRPF e CSLL, sob a alegação de dar cumprimento à referida decisão do TCU;9.2.1.2. a Instrução Normativa - Ancine 124/2015 albergava os pagamentos que incluíam os valores desses tributos a serem retidos na fonte, desde que as notas fiscais ou recibos estivessem acompanhados dos respectivos comprovantes de recolhimento ao fisco, previsão que foi mantida pela Instrução Normativa - Ancine 150/2019;