Tek düzen hesap planında yer alan ek mali tablolar ve işletme tahlillerinde kullanılmaları

ve SONUÇ Mali tablolar, işletmelerin basan durumlarının ölçülmesinde, denetiminin sağlanmasında, işletme hakkındaki çeşitli bilgilerin edinilmesinde önemli bir araç haline gelmiştir. Mali tabloların, işletme hakkında bilgi sahibi olmak isteyenlere göre, örneğin işletmeye yatırım yapmak isteyenler için, işletmeye kredi açanların işletmenin güvenilirliği hakkında bilgi sahibi olabilmesi için ya da, yöneticilerin işletmenin durumunu ortaya koyabilmeleri için mali tabloları kullanmaları söz konusudur. Mali tabloları kullanabilmek için yöneticinin ya da yatırımcının mali tabloları tahlil edebilmesi ve bu tahlillerden bir sonuç çıkararak alacağı kararlara yön verebilmesi gerekmektedir. Mali tablolar hazırlanırken uyulması gereken kuralları, Maliye Bakanlığı 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 175 ve 257. maddelerinin verdiği yetkiye dayanarak 26.12. 1992 tarihli mükerrer sayılı Resmi Gazetede 1 sıra no'lu Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliğini yayınlayarak belirlemiştir. 1996 yılı sonuna kadar tebliğlerin çıkarılması devam etmiş ve 7 sıra no'lu Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliğine kadar gelinilmiştir. Yayınlanan tebliğlerin içeriğine bakıldığında, mali tabloların amaçlarının, düzenlenme kurallarının, biçimsel yapılarının verildiği ve tek düzen hesap planındaki kodlu sisteme uygun olarak hazırlandığı görülmektedir. Yayınlanan tebliğlere göre mali tablolar temel mali tablolar ve ek mali tablolar olarak ayrılmaktadır. Temel mali tablolar dipnotları ile beraber bilanço ve gelir tablosudur. Temel mali tabloları düzenleme zorunluluğu bakımından bir sınır getirilmemiş ve sorumlu olan her kuruluşça düzenlenmesi zorunlu kılınmıştır. Ek mali tablolar ise, temel mali tablo bilgilerinden yararlanılarak ve özel amaçlarla belirli konulan açıklayabilmek için hazırlanan tablolardır. Ek mali tablolar Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği'nde verilen sıraya göre satışların maliyeti tablosu, fon akım tablosu, nakit akım tablosu, kar dağıtım tablosu ve özkaynaklar değişim tablosu olarak verilmiştir. Satışlann maliyeti tablosu gelir tablosunun tamamlayıcısı niteliğini taşımaktadır. Satışlann maliyeti tablosu ile satışların maliyetini oluşturan kalemler hakkında bilgi 104 edinilebilir. Dilim yüzdeleri yöntemi ile bu kalemler içerisinde işletme açısından hangi tür maliyetlerin öne çıktığı saptanarak denetimin gerçekleşmesinde kolaylık sağlanır. Ayrıca işletmenin üretim maliyeti, satılan ticari mallar maliyeti, satılan hizmet maliyeti tutarlarının seviyelerine bakılarak işletmenin çalışma konusu hakkında bilgi edinilmiş olunur. Satışların maliyeti tablosu, eğer iki döneme ait ise tutar ve yüzde değişimleri yönteminin kullanılması ile iki veya daha çok döneme ait bilgilerin karşılaştırılması suretiyle dönemler itibarı ile tahlil edilebilir. Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliğinin 7 sıra no'lu tebliğine göre bir önceki yıl aktif toplamı 300 milyar lirayı veya net satışlar toplamı 750 milyar lirayı geçen işletmelere bu tabloyu hazırlama zorunluluğu getirilmiştir. Fon akım tablosunun ise, yöneticilerin işletmenin fon hareketlerini izlemesini sağlayan bir ek mali tablodur. Tebliğde fon akım tabloları, fonu tanımlamalarına göre, fon akım tablosu, nakit akım tablosu ve net işletme sermayesi değişim tablosu olarak ayrılmaktadır. Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliğinin 7 sıra no'lu tebliğine göre yukarıda açıklanan sınırlan aşan işletmeler için fon akım tablolarından nakit akım tablosunu düzenleme zorunluluğu getirilmiştir. Böylece 7 no'lu tebliğde ek mali tablolardan satışların maliyeti tablosu, nakit akım tablosu ve kar dağıtım tablosunun hazırlanması zorunluluğu getirilmiştir. Ayrıca adı geçen yedi adet tebliğde, temel ve ek mali tablolar için ayrı ayrı tanımları, amaçlan, ilkeleri, düzenlenme biçimleri ve formatları verilmişken, net işletme sermayesi değişim tablosu için düzenlenme biçimi ve formatı verilmemiştir. Bu çalışmanın kapsamı olarak yasal düzenlemeler temel esas olarak alınmış ve hazırlanan tablolar yayınlanan tebliğlere sadık kalınarak düzenlenmiştir. Bu nedenle düzenlenme biçimi ve formatı verilmeyen net işletme sermayesi değişim tablosu bu çalışmada yer almamıştır. Aynı tür niteliğe sahip olan şeyler arasında karşılaştırma ve tahlil yapılabilir. Bu bakımdan Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliğince mali tablolar için saptanan biçimsel yapı ve şekil şartlan çok önemli ve gereklidir. Aynı şekilde hazırlanmış tablolar arasında karşılaştırma yapmak, tahlil edip sonuçlar çıkarmak mümkün olabilmektedir. Fon akım tablosu ile elde edilen fonların nasıl oluşturulduğunu, oluşan bu fonların nerede kullanıldıklarını ve fon gereksinimlerinin durumunu saptayabilmektedirler. Nakit akım tablosu ise fon kavramını sadece nakit olarak kabul eden ve bir hesap döneminde oluşan para giriş ve çıkışlarını, nakdin kaynağını ve kullanış yerlerini gösteren ek 105 mali tablodur. 7 sıra no'lu Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği ile getirilen sınırların aşılması durumunda düzenlenmesi zorunlu bir mali tablodur. Kar dağıtım tablosu, işletmenin dönem sonunda elde ettiği karı nasıl kullandığını, paylaştığını gösteren bir tablodur. Elde edilen kardan, devlet önceki bölümlerde anlatılan hesaplamalar sonucu vergiler yolu ile pay alır. Elde edilen dönem karından vergiler düşüldükten sonra doğal olarak kar amacıyla yatırımı gerçekleştiren ortaklar paylarını alır. Ayrıca kar dağıtılmayarak işletmenin mali bünyesinin güçlenmesi, kredi kaynağını kendi yaratabilmesi için dağıtılmamış karlar olarak işletmeye bırakılabilir. Kar dağıtım tablosu bu paylaşımı açıklayan bir ek mali tablodur. Özkaynaklar değişim tablosu hesap dönemi içinde ya da bir hesap dönemi baz alınarak iki ya da daha çok hesap dönemleri arasında özkaynak kalemlerinde meydana gelen artış ya da azalışları özel olarak gösteren ek mali tablodur. DEF A. Ş. örneği ele alınarak ek mali tabloların hazırlanması ve tahlili yapılmıştır. Yapılan uygulama sonucunda satışların maliyeti tablosunun tahlili ile gerçekleşen maliyetlerin yapısı incelenmiş ve DEF A. Ş.'nin sınai bir kuruluş olması dolayısıyla tahlil sonuçlan da sınai kuruluş özellikleri göstermiştir. Fon akım tablosu tahlili ile DEF A. Ş.'nin fon kaynaklan ve elde ettiği bu kaynaklan hangi fon kullanım alanlannda kullandığı belirlenmiştir. Buna göre DEF A. Ş.'nin fonlarının büyük oranda faaliyetlerinden sağlandığı tespit edilmiştir. Bu durum fon kaynaklarının sağlamlığını göstermektedir. Aynca kısa ve uzun süreli borç artışlan da DEF A. Ş.'nin kredi itibannın iyi olduğunun işaretidir. DEF A. Ş. sağladığı fonlan dönen varlık artışlannda ve duran varlık artışlannda kullanmış ve yatınma yönelmiştir. DEF A. Ş.'nin nakit akım tablosunun tahlilinde dönem içi nakit girişleri ve çıkışları belirlenmiştir. Nakit girişlerinin yapısı incelendiğinde satışlardan elde edilen nakdin fazla olduğu, DEF A. Ş.'nin nakitlerini, borçlanarak değil daha çok faaliyetleri sonucu elde ettiğini 106 gösterir ki bu durum istenen ve beklenen bir durumdur. Bunun yanında uzun vadeli yabancı kaynak artışı da söz konusudur. Bu durumda ise DEF A. Ş.'nin borçlarının geri ödemelerini uzun süreye yayabildiğim ve kredi itibarının yüksek olduğunu göstermektedir. DEF A. Ş.'nin dönem içi nakit çıkışlarında en yüksek dilimi satışların maliyeti tablosunda da tespit edildiği gibi maliyetler oluşturmaktadır. Bunun yanında duran varlık yatırımı ile ilgili olan nakit çıkışlarında dikkat çekici bir seviyededir. Bu durum DEF A. Ş.'nin yatırımlara kaynak ayırabildiğini ortaya koymaktadır. DEF A. Ş.'nin kar dağıtım tablosunda, elde ettiği karın vergilerini ödedikten, yasal fonlarını ayırdıktan sonra karını dağıtmadan işletmenin bünyesinde tutarak mali yapısını güçlendirme yoluna gittiği belirlenmiştir. DEF A. Ş.'nin özkaynaklar değişim tablosunun tahlili ile özkaynak yapısı incelenmiştir Buna göre, özkaynak artışlarının büyük oranda dönem kan ile gerçekleştiği saptanmıştır. Bu veriler doğrultusunda DEF A. Ş.'nin karlı bir işletme olduğu sağlam bir mali yapıya sahip olduğu söylenmelidir. 107