Quyết định 165/2002/QĐ-BTC
Về việc ban hành và công bố sáu (06) Chuẩn mực kế toán Việt Nam (đọt 2)
Cơ quan ban hành: Bộ Tài chính
Ngày ban hành: 2002-12-31

BỘ TÀI CHÍNH CỘNG HÒA XÃ HỘI CHỦ NGHĨA VIỆT NAM Độc lập – Tự do – Hạnh phúc Số: 165/2002/QĐ-BTC Hà Nội, ngày 31 tháng 12 năm 2002 QUYẾT ĐỊNH Về việc ban hành và công bố sáu (06) chuẩn mực kế tóan Việt Nam (đợt 2) _________________ BỘ TRƯỞNG BỘ TÀI CHÍNH Căn cứ Pháp lệnh Kế tóan và Thống kê công bố theo Lệnh số 06-LCT/HĐNN ngày 20/5/1988 của Hội đồng Nhà nước và Điều lệ tổ chức kế tóan Nhà nước ban hành theo Nghị định số 25-HĐBT ngày 18/3/1989 của Hội đồng Bộ trưởng (nay là Chính phủ); Căn cứ Nghị định số 86/2002/NĐ-CP ngày 05/11/2002 của Chính phủ quy định chức năng, nhiệm vụ, quyền hạn và cơ cấu tổ chức của bộ, cơ quan ngang bộ; Căn cứ Nghị định số 178/CP ngày 28/10/1994 của Chính phủ về nhiệm vụ, quyền hạn và tổ chức bộ máy Bộ Tài chính; Để đáp ứng yêu cầu đổi mới cơ chế quản lý kinh tế, tài chính, nâng cao chất lượng thông tin kế tóan cung cấp trong nền kinh tế quốc dân và để kiểm tra, kiểm sóat chất lượng công tác kế tóan; Theo đề nghị của Vụ trưởng Vụ Chế độ kế tóan và Chánh Văn phòng Bộ Tài chính, QUYẾT ĐỊNH : Điều 1: Ban hành sáu (06) chuẩn mực kế tóan Việt Nam (đợt 2) có số hiệu và tên gọi sau đây: - Chuẩn mực số 01 - Chuẩn mực chung; - Chuẩn mực số 06 - Thuê tài sản; - Chuẩn mực số 10 - ảnh hưởng của việc thay đổi tỷ giá hối đóai; - Chuẩn mực số 15 - Hợp đồng xây dựng; - Chuẩn mực số 16 - Chi phí đi vay; - Chuẩn mực số 24 - Báo cáo lưu chuyển tiền tệ; Điều 2: Sáu (06) Chuẩn mực kế tóan Việt Nam ban hành kèm theo Quyết định này được áp dụng đối với tất cả các doanh nghiệp thuộc các ngành, các thành phần kinh tế trong cả nước. Điều 3: Quyết định này có hiệu lực thi hành từ ngày 01/01/2003. Các chế độ kế tóan cụ thể phải căn cứ vào sáu chuẩn mực kế tóan được ban hành kèm theo Quyết định này để sửa đổi, bổ sung cho phù hợp. Điều 4: Vụ trưởng Vụ Chế độ kế tóan, Chánh Văn phòng Bộ và Thủ trưởng các đơn vị liên quan thuộc và trực thuộc Bộ Tài chính chịu trách nhiệm hướng dẫn, kiểm tra và thi hành Quyết định này./. KT. BỘ TRƯỞNG THỨ TRƯỞNG (Đã ký) Trần Văn Tá HỆ THỐNG CHUẨN MỰC KẾ TÓAN VIỆT NAM Chuẩn mực số 01 CHUẨN MỰC CHUNG (Ban hành và công bố theo Quyết định số 165/2002/QĐ-BTC ngày 31 tháng 12 năm 2002 của Bộ trưởng Bộ Tài chính) QUY ĐỊNH CHUNG 01. Mục đích của chuẩn mực này là quy định và hướng dẫn các nguyên tắc và yêu cầu kế tóan cơ bản, các yếu tố và ghi nhận các yếu tố của báo cáo tài chính của doanh nghiệp, nhằm: a/ Làm cơ sở xây dựng và hòan thiện các chuẩn mực kế tóan và chế độ kế tóan cụ thể theo khuôn mẫu thống nhất; b/ Giúp cho doanh nghiệp ghi chép kế tóan và lập báo cáo tài chính theo các chuẩn mực kế tóan và chế độ kế tóan đã ban hành một cách thống nhất và xử lý các vấn đề chưa được quy định cụ thể nhằm đảm bảo cho các thông tin trên báo cáo tài chính phản ánh trung thực và hợp lý; c/ Giúp cho kiểm tóan viên và người kiểm tra kế tóan đưa ra ý kiến về sự phù hợp của báo cáo tài chính với chuẩn mực kế tóan và chế độ kế tóan; d/ Giúp cho người sử dụng báo cáo tài chính hiểu và đánh giá thông tin tài chính được lập phù hợp với các chuẩn mực kế tóan và chế độ kế tóan. 02. Các nguyên tắc, yêu cầu kế tóan cơ bản và các yếu tố của báo cáo tài chính quy định trong chuẩn mực này được quy định cụ thể trong từng chuẩn mực kế tóan, phải được áp dụng đối với mọi doanh nghiệp thuộc mọi thành phần kinh tế trong phạm vi cả nước. Chuẩn mực này không thay thế các chuẩn mực kế tóan cụ thể. Khi thực hiện thì căn cứ vào chuẩn mực kế tóan cụ thể. Trường hợp chuẩn mực kế tóan cụ thể chưa quy định thì thực hiện theo Chuẩn mực chung. NỘI DUNG CHUẨN MỰC Các nguyên tắc kế tóan cơ bản Cơ sở dồn tích 03. Mọi nghiệp vụ kinh tế, tài chính của doanh nghiệp liên quan đến tài sản, nợ phải trả, nguồn vốn chủ sở hữu, doanh thu, chi phí phải được ghi sổ kế tóan vào thời điểm phát sinh, không căn cứ vào thời điểm thực tế thu hoặc thực tế chi tiền hoặc tương đương tiền. Báo cáo tài chính lập trên cơ sở dồn tích phản ảnh tình hình tài chính của doanh nghiệp trong quá khứ, hiện tại và tương lai. Họat động Liên tục 04. Báo cáo tài chính phải được lập trên cơ sở giả định là doanh nghiệp đang họat động liên tục và sẽ tiếp tục họat động kinh doanh bình thường trong tương lai gần, nghĩa là doanh nghiệp không có ý định cũng như không buộc phải ngừng họat động hoặc phải thu hẹp đáng kể quy mô họat động của mình. Trường hợp thực tế khác với giả định họat động liên tục thì báo cáo tài chính phải lập trên một cơ sở khác và phải giải thích cơ sở đã sử dụng để lập báo cáo tài chính. Giá gốc 05. Tài sản phải được ghi nhận theo giá gốc. Giá gốc của tài sản được tính theo số tiền hoặc khỏan tương đương tiền đã trả, phải trả hoặc tính theo giá trị hợp lý của tài sản đó vào thời điểm tài sản được ghi nhận. Giá gốc của tài sản không được thay đổi trừ khi có quy định khác trong chuẩn mực kế tóan cụ thể. Phù hợp 06. Việc ghi nhận doanh thu và chi phí phải phù hợp với nhau. Khi ghi nhận một khỏan doanh thu thì phải ghi nhận một khỏan chi phí tương ứng có liên quan đến việc tạo ra doanh thu đó. Chi phí tương ứng với doanh thu gồm chi phí của kỳ tạo ra doanh thu và chi phí của các kỳ trước hoặc chi phí phải trả nhưng liên quan đến doanh thu của kỳ đó. Nhất quán 07. Các chính sách và phương pháp kế tóan doanh nghiệp đã chọn phải được áp dụng thống nhất ít nhất trong một kỳ kế tóan năm. Trường hợp có thay đổi chính sách và phương pháp kế tóan đã chọn thì phải giải trình lý do và ảnh hưởng của sự thay đổi đó trong phần thuyết minh báo cáo tài chính. Thận trọng 08. Thận trọng là việc xem xét, cân nhắc, phán đóan cần thiết để lập các ước tính kế tóan trong các điều kiện không chắc chắn. Nguyên tắc thận trọng đòi hỏi: a/ Phải lập các khỏan dự phòng nhưng không lập quá lớn; b/ Không đánh giá cao hơn giá trị của các tài sản và các khỏan thu nhập; c/ Không đánh giá thấp hơn giá trị của các khỏan nợ phải trả và chi phí; d/ Doanh thu và thu nhập chỉ được ghi nhận khi có bằng chứng chắc chắn về khả năng thu được lợi ích kinh tế, còn chi phí phải được ghi nhận khi có bằng chứng về khả năng phát sinh chi phí. Trọng yếu 09. Thông tin được coi là trọng yếu trong trường hợp nếu thiếu thông tin hoặc thiếu chính xác của thông tin đó có thể làm sai lệch đáng kể báo cáo tài chính, làm ảnh hưởng đến quyết định kinh tế của người sử dụng báo cáo tài chính. Tính trọng yếu phụ thuộc vào độ lớn và tính chất của thông tin hoặc các sai sót được đánh giá trong hòan cảnh cụ thể. Tính trọng yếu của thông tin phải được xem xét trên cả phương diện định lượng và định tính. CÁC YÊU CẦU CƠ BẢN ĐỐI VỚI KẾ TÓAN Trung thực 10. Các thông tin và số liệu kế tóan phải được ghi chép và báo cáo trên cơ sở các bằng chứng đầy đủ, khách quan và đúng với thực tế về hiện trạng, bản chất nội dung và giá trị của nghiệp vụ kinh tế phát sinh. Khách quan 11. Các thông tin và số liệu kế tóan phải được ghi chép và báo cáo đúng với thực tế, không bị xuyên tạc, không bị bóp méo. Đầy đủ 12. Mọi nghiệp vụ kinh tế, tài chính phát sinh liên quan đến kỳ kế tóan phải được ghi chép và báo cáo đầy đủ, không bị bỏ sót. Kịp thời 13. Các thông tin và số liệu kế tóan phải được ghi chép và báo cáo kịp thời, đúng hoặc trước thời hạn quy định, không được chậm trễ. Dễ hiểu 14. Các thông tin và số liệu kế tóan trình bày trong báo cáo tài chính phải rõ ràng, dễ hiểu đối với người sử dụng. Người sử dụng ở đây được hiểu là người có hiểu biết về kinh doanh, về kinh tế, tài chính, kế tóan ở mức trung bình. Thông tin về những vấn đề phức tạp trong báo cáo tài chính phải được giải trình trong phần thuyết minh. Có thể so sánh 15. Các thông tin và số liệu kế tóan giữa các kỳ kế tóan trong một doanh nghiệp và giữa các doanh nghiệp chỉ có thể so sánh được khi tính tóan và trình bày nhất quán. Trường hợp không nhất quán thì phải giải trình trong phần thuyết minh để người sử dụng báo cáo tài chính có thể so sánh thông tin giữa các kỳ kế tóan, giữa các doanh nghiệp hoặc giữa thông tin thực hiện với thông tin dự tóan, kế họach. 16. Yêu cầu kế tóan quy định tại các Đọan 10, 11, 12, 13, 14, 15 nói trên phải được thực hiện đồng thời. Ví dụ: Yêu cầu trung thực đã bao hàm yêu cầu khách quan; yêu cầu kịp thời nhưng phải đầy đủ, dễ hiểu và có thể so sánh được. CÁC YẾU TỐ CỦA BÁO CÁO TÀI CHÍNH 17. Báo cáo tài chính phản ảnh tình hình tài chính của doanh nghiệp bằng cách tổng hợp các nghiệp vụ kinh tế, tài chính có cùng tính chất kinh tế thành các yếu tố của báo cáo tài chính. Các yếu tố liên quan trực tiếp đến việc xác định tình hình tài chính trong Bảng cân đối kế tóan là Tài sản, Nợ phải trả và Vốn chủ sở hữu. Các yếu tố liên quan trực tiếp đến đánh giá tình hình và kết quả kinh doanh trong Báo cáo kết quả họat động kinh doanh là Doanh thu, thu nhập khác, Chi phí và Kết quả kinh doanh. Tình hình tài chính 18. Các yếu tố có liên quan trực tiếp tới việc xác định và đánh giá tình hình tài chính là Tài sản, Nợ phải trả và Vốn chủ sở hữu. Những yếu tố này được định nghĩa như sau: a/ Tài sản: Là nguồn lực do doanh nghiệp kiểm sóat và có thể thu được lợi ích kinh tế trong tương lai. b/ Nợ phải trả: Là nghĩa vụ hiện tại của doanh nghiệp phát sinh từ các giao dịch và sự kiện đã qua mà doanh nghiệp phải thanh tóan từ các nguồn lực của mình. c/ Vốn chủ sở hữu: Là giá trị vốn của doanh nghiệp, được tính bằng số chênh lệch giữa giá trị Tài sản của doanh nghiệp trừ (-) Nợ phải trả. 19. Khi xác định các khỏan mục trong các yếu tố của báo cáo tài chính phải chú ý đến hình thức sở hữu và nội dung kinh tế của chúng. Trong một số trường hợp, tài sản không thuộc quyền sở hữu của doanh nghiệp nhưng căn cứ vào nội dung kinh tế của tài sản thì được phản ảnh trong các yếu tố của báo cáo tài chính. Ví dụ, trường hợp thuê tài chính, hình thức và nội dung kinh tế là việc doanh nghiệp đi thuê thu được lợi ích kinh tế từ việc sử dụng tài sản thuê đối với phần lớn thời gian sử dụng hữu ích của tài sản, đổi lại doanh nghiệp đi thuê có nghĩa vụ phải trả một khỏan tiền xấp xỉ với giá trị hợp lý của tài sản và các chi phí tài chính có liên quan. Nghiệp vụ thuê tài chính làm phát sinh khỏan mục "Tài sản" và khỏan mục "Nợ phải trả" trong Bảng cân đối kế tóan của doanh nghiệp đi thuê. Tài sản 20. Lợi ích kinh tế trong tương lai của một tài sản là tiềm năng làm tăng nguồn tiền và các khỏan tương đương tiền của doanh nghiệp hoặc làm giảm bớt các khỏan tiền mà doanh nghiệp phải chi ra. 21. Lợi ích kinh tế trong tương lai của một tài sản được thể hiện trong các trường hợp, như: a/ Được sử dụng một cách đơn lẻ hoặc kết hợp với các tài sản khác trong sản xuất sản phẩm để bán hay cung cấp dịch vụ cho khách hàng; b/ Để bán hoặc trao đổi lấy tài sản khác; c/ Để thanh tóan các khỏan nợ phải trả; d/ Để phân phối cho các chủ sở hữu doanh nghiệp. 22. Tài sản được biểu hiện dưới hình thái vật chất như nhà xưởng, máy móc, thiết bị, vật tư, hàng hóa hoặc không thể hiện dưới hình thái vật chất như bản quyền, bằng sáng chế nhưng phải thu được lợi ích kinh tế trong tương lai và thuộc quyền kiểm sóat của doanh nghiệp. 23. Tài sản của doanh nghiệp còn bao gồm các tài sản không thuộc quyền sở hữu của doanh nghiệp nhưng doanh nghiệp kiểm sóat được và thu được lợi ích kinh tế trong tương lai, như tài sản thuê tài chính; hoặc có những tài sản thuộc quyền sở hữu của doanh nghiệp và thu được lợi ích kinh tế trong tương lai nhưng có thể không kiểm sóat được về mặt pháp lý, như bí quyết kỹ thuật thu được từ họat động triển khai có thể thỏa mãn các điều kiện trong định nghĩa về tài sản khi các bí quyết đó còn giữ được bí mật và doanh nghiệp còn thu được lợi ích kinh tế. 24. Tài sản của doanh nghiệp được hình thành từ các giao dịch hoặc các sự kiện đã qua, như góp vốn, mua sắm, tự sản xuất, được cấp, được biếu tặng. Các giao dịch hoặc các sự kiện dự kiến sẽ phát sinh trong tương lai không làm tăng tài sản. 25. Thông thường khi các khỏan chi phí phát sinh sẽ tạo ra tài sản. Đối với các khỏan chi phí không tạo ra lợi ích kinh tế trong tương lai thì không tạo ra tài sản; Hoặc có trường hợp không phát sinh chi phí nhưng vẫn tạo ra tài sản, như vốn góp, tài sản được cấp, được biếu tặng. Nợ phải trả 26. Nợ phải trả xác định nghĩa vụ hiện tại của doanh nghiệp khi doanh nghiệp nhận về một tài sản, tham gia một cam kết hoặc phát sinh các nghĩa vụ pháp lý. 27. Việc thanh tóan các nghĩa vụ hiện tại có thể được thực hiện bằng nhiều cách, như: a/ Trả bằng tiền; b/ Trả bằng tài sản khác; c/ Cung cấp dịch vụ; d/ Thay thế nghĩa vụ này bằng nghĩa vụ khác; đ/ Chuyển đổi nghĩa vụ nợ phải trả thành vốn chủ sở hữu. 28. Nợ phải trả phát sinh từ các giao dịch và sự kiện đã qua, như mua hàng hóa chưa trả tiền, sử dụng dịch vụ chưa thanh tóan, vay nợ, cam kết bảo hành hàng hóa, cam kết nghĩa vụ hợp đồng, phải trả nhân viên, thuế phải nộp, phải trả khác. Vốn chủ sở hữu 29. Vốn chủ sở hữu được phản ảnh trong Bảng cân đối kế tóan, gồm: vốn của các nhà đầu tư, thặng dư vốn cổ phần, lợi nhuận giữ lại, các qũy, lợi nhuận chưa phân phối, chênh lệch tỷ giá và chênh lệch đánh giá lại tài sản. a/ Vốn của các nhà đầu tư có thể là vốn của chủ doanh nghiệp, vốn góp, vốn cổ phần, vốn Nhà nước; b/ Thặng dư vốn cổ phần là chênh lệch giữa mệnh giá cổ phiếu với giá thực tế phát hành; c/ Lợi nhuận giữ lại là lợi nhuận sau thuế giữ lại để tích lũy bổ sung vốn; d/ Các qũy như qũy dự trữ, qũy dự phòng, qũy đầu tư phát triển; đ/ Lợi nhuận chưa phân phối là lợi nhuận sau thuế chưa chia cho chủ sở hữu hoặc chưa trích lập các qũy; e/ Chênh lệch tỷ giá, gồm: + Chênh lệch tỷ giá phát sinh trong quá trình đầu tư xây dựng; + Chênh lệch tỷ giá phát sinh khi doanh nghiệp ở trong nước hợp nhất báo cáo tài chính của các họat động ở nước ngòai sử dụng đơn vị tiền tệ kế tóan khác với đơn vị tiền tệ kế tóan của doanh nghiệp báo cáo. g/ Chênh lệch đánh giá lại tài sản là chênh lệch giữa giá trị ghi sổ của tài sản với giá trị đánh giá lại tài sản khi có quyết định của Nhà nước, hoặc khi đưa tài sản đi góp vốn liên doanh, cổ phần. Tình hình kinh doanh 30. Lợi nhuận là thước đo kết quả họat động kinh doanh của doanh nghiệp. Các yếu tố liên quan trực tiếp đến việc xác định lợi nhuận là Doanh thu, thu nhập khác và Chi phí. Doanh thu, thu nhập khác, Chi phí và Lợi nhuận là các chỉ tiêu phản ánh tình hình kinh doanh của doanh nghiệp. 31. Các yếu tố Doanh thu, thu nhập khác và Chi phí được định nghĩa như sau: a/ Doanh thu và thu nhập khác: Là tổng giá trị các lợi ích kinh tế doanh nghiệp thu được trong kỳ kế tóan, phát sinh từ các họat động sản xuất, kinh doanh thông thường và các họat động khác của doanh nghiệp, góp phần làm tăng vốn chủ sở hữu, không bao gồm khỏan góp vốn của cổ đông hoặc chủ sở hữu. b/ Chi phí: Là tổng giá trị các khỏan làm giảm lợi ích kinh tế trong kỳ kế tóan dưới hình thức các khỏan tiền chi ra, các khỏan khấu trừ tài sản hoặc phát sinh các khỏan nợ dẫn đến làm giảm vốn chủ sở hữu, không bao gồm khỏan phân phối cho cổ đông hoặc chủ sở hữu. 32. Doanh thu, thu nhập khác và chi phí được trình bày trong Báo cáo kết quả họat động kinh doanh để cung cấp thông tin cho việc đánh giá năng lực của doanh nghiệp trong việc tạo ra các nguồn tiền và các khỏan tương đương tiền trong tương lai. 33. Các yếu tố doanh thu, thu nhập khác và chi phí có thể trình bày theo nhiều cách trong báo cáo kết quả họat động kinh doanh để trình bày tình hình kinh doanh của doanh nghiệp, như: Doanh thu, chi phí và lợi nhuận của họat động kinh doanh thông thường và họat động khác. Doanh thu và Thu nhập khác 34. Doanh thu phát sinh trong quá trình họat động kinh doanh thông thường của doanh nghiệp và thường bao gồm: Doanh thu bán hàng, doanh thu cung cấp dịch vụ, tiền lãi, tiền bản quyền, cổ tức và lợi nhuận được chia... 35. Thu nhập khác bao gồm các khỏan thu nhập phát sinh từ các họat động ngòai các họat động tạo ra doanh thu, như: thu từ thanh lý, nhượng bán tài sản cố định, thu tiền phạt khách hàng do vi phạm hợp đồng,... Chi phí 36. Chi phí bao gồm các chi phí sản xuất, kinh doanh phát sinh trong quá trình họat động kinh doanh thông thường của doanh nghiệp và các chi phí khác. 37. Chi phí sản xuất, kinh doanh phát sinh trong quá trình họat động kinh doanh thông thường của doanh nghiệp, như: giá vốn hàng bán, chi phí bán hàng, chi phí quản lý doanh nghiệp, chi phí lãi tiền vay, và những chi phí liên quan đến họat động cho các bên khác sử dụng tài sản sinh ra lợi tức, tiền bản quyền,... Những chi phí này phát sinh dưới dạng tiền và các khỏan tương đương tiền, hàng tồn kho, khấu hao máy móc, thiết bị. 38. Chi phí khác bao gồm các chi phí ngòai các chi phí sản xuất, kinh doanh phát sinh trong quá trình họat động kinh doanh thông thường của doanh nghiệp, như: chi phí về thanh lý, nhượng bán tài sản cố định, các khỏan tiền bị khách hàng phạt do vi phạm hợp đồng,... Ghi nhận các yếu tố của báo cáo tài chính 39. Báo cáo tài chính phải ghi nhận các yếu tố về tình hình tài chính và tình hình kinh doanh của doanh nghiệp; trong các yếu tố đó phải được ghi nhận theo từng khỏan mục. Một khỏan mục được ghi nhận trong báo cáo tài chính khi thỏa mãn cả hai tiêu chuẩn: a/ Chắc chắn thu được lợi ích kinh tế hoặc làm giảm lợi ích kinh tế trong tương lai; b/ Khỏan mục đó có giá trị và xác định được giá trị một cách đáng tin cậy. Ghi nhận tài sản 40. Tài sản được ghi nhận trong Bảng cân đối kế tóan khi doanh nghiệp có khả năng chắc chắn thu được lợi ích kinh tế trong tương lai và giá trị của tài sản đó được xác định một cách đáng tin cậy. 41. Tài sản không được ghi nhận trong Bảng cân đối kế tóan khi các chi phí bỏ ra không chắc chắn sẽ mang lại lợi ích kinh tế trong tương lai cho doanh nghiệp thì các chi phí đó được ghi nhận ngay vào Báo cáo kết quả họat động kinh doanh khi phát sinh. Ghi nhận nợ phải trả 42. Nợ phải trả được ghi nhận trong Bảng cân đối kế tóan khi có đủ điều kiện chắc chắn là doanh nghiệp sẽ phải dùng một lượng tiền chi ra để trang trải cho những nghĩa vụ hiện tại mà doanh nghiệp phải thanh tóan, và khỏan nợ phải trả đó phải xác định được một cách đáng tin cậy. Ghi nhận doanh thu và thu nhập khác 43. Doanh thu và thu nhập khác được ghi nhận trong Báo cáo kết quả họat động kinh doanh khi thu được lợi ích kinh tế trong tương lai có liên quan tới sự gia tăng về tài sản hoặc giảm bớt nợ phải trả và giá trị gia tăng đó phải xác định được một cách đáng tin cậy. Ghi nhận chi phí 44. Chi phí sản xuất, kinh doanh và chi phí khác được ghi nhận trong Báo cáo kết quả họat động kinh doanh khi các khỏan chi phí này làm giảm bớt lợi ích kinh tế trong tương lai có liên quan đến việc giảm bớt tài sản hoặc tăng nợ phải trả và chi phí này phải xác định được một cách đáng tin cậy. 45. Các chi phí được ghi nhận trong Báo cáo kết quả họat động kinh doanh phải tuân thủ nguyên tắc phù hợp giữa doanh thu và chi phí. 46. Khi lợi ích kinh tế dự kiến thu được trong nhiều kỳ kế tóan có liên quan đến doanh thu và thu nhập khác được xác định một cách gián tiếp thì các chi phí liên quan được ghi nhận trong Báo cáo kết quả họat động kinh doanh trên cơ sở phân bổ theo hệ thống hoặc theo tỷ lệ. 47. Một khỏan chi phí được ghi nhận ngay vào Báo cáo kết quả họat động kinh doanh trong kỳ khi chi phí đó không đem lại lợi ích kinh tế trong các kỳ sau. HỆ THỐNG CHUẨN MỰC KẾ TÓAN VIỆT NAM Chuẩn mực số 06 THUÊ TÀI SẢN (Ban hành và công bố theo Quyết định số 165/2002/QĐ-BTC ngày 31 tháng 12 năm 2002 của Bộ trưởng Bộ Tài chính) QUY ĐỊNH CHUNG 01. Mục đích của chuẩn mực này là quy định và hướng dẫn các nguyên tắc và phương pháp kế tóan đối với bên thuê và bên cho thuê tài sản, bao gồm thuê tài chính và thuê họat động, làm cơ sở ghi sổ kế tóan và lập báo cáo tài chính. 02. Chuẩn mực này áp dụng cho kế tóan thuê tài sản, ngọai trừ: a) Hợp đồng thuê để khai thác, sử dụng tài nguyên thiên nhiên như dầu, khí, gỗ, kim lọai và các khóang sản khác; b) Hợp đồng sử dụng bản quyền như phim, băng vidéo, nhạc kịch, bản quyền tác giả, bằng sáng chế. 03. Chuẩn mực này áp dụng cho cả trường hợp chuyển quyền sử dụng tài sản ngay cả khi bên cho thuê được yêu cầu thực hiện các dịch vụ chủ yếu liên quan đến điều hành, sửa chữa, bảo dưỡng tài sản cho thuê. Chuẩn mực này không áp dụng cho các hợp đồng dịch vụ không chuyển quyền sử dụng tài sản. 04. Các thuật ngữ trong chuẩn mực này được hiểu như sau: Thuê tài sản: Là sự thỏa thuận giữa bên cho thuê và bên thuê về việc bên cho thuê chuyển quyền sử dụng tài sản cho bên thuê trong một khỏang thời gian nhất định để được nhận tiền cho thuê một lần hoặc nhiều lần. Thuê tài chính: Là thuê tài sản mà bên cho thuê có sự chuyển giao phần lớn rủi ro và lợi ích gắn liền với quyền sở hữu tài sản cho bên thuê. Quyền sở hữu tài sản có thể chuyển giao vào cuối thời hạn thuê. Thuê họat động: Là thuê tài sản không phải là thuê tài chính. Hợp đồng thuê tài sản không hủy ngang: Là hợp đồng thuê tài sản mà hai bên không thể đơn phương chấm dứt hợp đồng, trừ các trường hợp: a) Có sự kiện bất thường xảy ra, như: - Bên cho thuê không giao đúng hạn tài sản cho thuê; - Bên thuê không trả tiền thuê theo quy định trong hợp đồng thuê tài sản; - Bên thuê hoặc bên cho thuê vi phạm hợp đồng; - Bên thuê bị phá sản, hoặc giải thể; - Người bảo lãnh bị phá sản, hoặc giải thể và bên cho thuê không chấp thuận đề nghị chấm dứt bảo lãnh hoặc đề nghị người bảo lãnh khác thay thế của bên thuê; - Tài sản cho thuê bị mất, hoặc hư hỏng không thể sửa chữa phục hồi được. b) Được sự đồng ý của bên cho thuê; c) Nếu 2 bên thỏa thuận một hợp đồng mới về thuê chính tài sản đó hoặc tài sản tương tự; d) Bên thuê thanh tóan thêm một khỏan tiền ngay tại thời điểm khởi đầu thuê tài sản. Thời điểm khởi đầu thuê tài sản: Là ngày xảy ra trước của một trong hai (2) ngày: Ngày quyền sử dụng tài sản được chuyển giao cho bên thuê và ngày tiền thuê bắt đầu được tính theo các điều khỏan quy định trong hợp đồng. Thời hạn thuê tài sản: Là khỏang thời gian của hợp đồng thuê tài sản không hủy ngang cộng (+) với khỏang thời gian bên thuê được gia hạn thuê tài sản đã ghi trong hợp đồng, phải trả thêm hoặc không phải trả thêm chi phí nếu quyền gia hạn này xác định được tương đối chắc chắn ngay tại thời điểm khởi đầu thuê tài sản. Khỏan thanh tóan tiền thuê tối thiểu: a) Đối với bên thuê: Là khỏan thanh tóan mà bên thuê phải trả cho bên cho thuê về việc thuê tài sản theo thời hạn trong hợp đồng (Không bao gồm các khỏan chi phí dịch vụ và thuế do bên cho thuê đã trả mà bên thuê phải hòan lại và tiền thuê phát sinh thêm), kèm theo bất cứ giá trị nào được bên thuê hoặc một bên liên quan đến bên thuê đảm bảo thanh tóan. b) Đối với bên cho thuê: Là khỏan thanh tóan mà bên thuê phải trả cho bên cho thuê theo thời hạn thuê trong hợp đồng (Không bao gồm các khỏan chi phí dịch vụ và thuế do bên cho thuê đã trả mà bên thuê phải hòan lại và tiền thuê phát sinh thêm) cộng (+) với giá trị còn lại của tài sản cho thuê được đảm bảo thanh tóan bởi: - Bên thuê; - Một bên liên quan đến bên thuê; hoặc - Một bên thứ ba độc lập có khả năng tài chính. c) Trường hợp trong hợp đồng thuê bao gồm điều khỏan bên thuê được quyền mua lại tài sản thuê với giá thấp hơn giá trị hợp lý vào ngày mua thì khỏan thanh tóan tiền thuê tối thiểu (Đối với cả bên cho thuê và bên đi thuê) bao gồm tiền thuê tối thiểu ghi trong hợp đồng theo thời hạn thuê và khỏan thanh tóan cần thiết cho việc mua tài sản đó. Giá trị hợp lý: Là giá trị tài sản có thể được trao đổi hoặc giá trị một khỏan nợ được thanh tóan một cách tự nguyện giữa các bên có đầy đủ hiểu biết trong sự trao đổi ngang giá. Giá trị còn lại của tài sản cho thuê: Là giá trị ước tính ở thời điểm khởi đầu thuê tài sản mà bên cho thuê dự tính sẽ thu được từ tài sản cho thuê vào lúc kết thúc hợp đồng cho thuê. Giá trị còn lại của tài sản thuê được đảm bảo: a) Đối với bên thuê: Là phần giá trị còn lại của tài sản thuê được bên thuê hoặc bên liên quan với bên thuê đảm bảo thanh tóan cho bên cho thuê (Giá trị đảm bảo là số tiền bên thuê phải trả cao nhất trong bất cứ trường hợp nào). b) Đối với bên cho thuê: Là phần giá trị còn lại của tài sản thuê được bên thuê hoặc bên thứ ba có khả năng tài chính không liên quan với bên cho thuê, đảm bảo thanh tóan. Giá trị còn lại của tài sản thuê không được đảm bảo: Là phần giá trị còn lại của tài sản thuê được xác định bởi bên cho thuê không được bên thuê hoặc bên liên quan đến bên thuê đảm bảo thanh tóan hoặc chỉ được một bên liên quan với bên cho thuê, đảm bảo thanh tóan. Thời gian sử dụng kinh tế: Là khỏang thời gian mà tài sản được ước tính sử dụng một cách hữu ích hoặc số lượng sản phẩm hay đơn vị tương đương có thể thu được từ tài sản cho thuê do một hoặc nhiều người sử dụng tài sản. Thời gian sử dụng hữu ích: Là khỏang thời gian sử dụng kinh tế còn lại của tài sản thuê kể từ thời điểm bắt đầu thuê, không giới hạn theo thời hạn hợp đồng thuê. Đầu tư gộp trong hợp đồng thuê tài chính: Là tổng khỏan thanh tóan tiền thuê tối thiểu theo hợp đồng thuê tài chính (đối với bên cho thuê) cộng (+) giá trị còn lại của tài sản thuê không được đảm bảo. Doanh thu tài chính chưa thực hiện: Là số chênh lệch giữa tổng khỏan thanh tóan tiền thuê tối thiểu cộng (+) giá trị còn lại không được đảm bảo trừ (-) giá trị hiện tại của các khỏan trên tính theo tỷ lệ lãi suất ngầm định trong hợp đồng thuê tài chính. Đầu tư thuần trong hợp đồng thuê tài chính: Là số chênh lệch giữa đầu tư gộp trong hợp đồng thuê tài chính và doanh thu tài chính chưa thực hiện. Lãi suất ngầm định trong hợp đồng thuê tài chính: Là tỷ lệ chiết khấu tại thời điểm khởi đầu thuê tài sản, để tính giá trị hiện tại của khỏan thanh tóan tiền thuê tối thiểu và giá trị hiện tại của giá trị còn lại không được đảm bảo để cho tổng của chúng đúng bằng giá trị hợp lý của tài sản thuê. Lãi suất biên đi vay: Là lãi suất mà bên thuê sẽ phải trả cho một hợp đồng thuê tài chính tương tự hoặc là lãi suất tại thời điểm khởi đầu thuê tài sản mà bên thuê sẽ phải trả để vay một khỏan cần thiết cho việc mua tài sản với một thời hạn và với một đảm bảo tương tự. Tiền thuê có thể phát sinh thêm: Là một phần của khỏan thanh tóan tiền thuê, nhưng không cố định và được xác định dựa trên một yếu tố nào đó ngòai yếu tố thời gian, ví dụ: phần trăm (%) trên doanh thu, số lượng sử dụng, chỉ số giá, lãi suất thị trường. 05. Hợp đồng thuê tài sản bao gồm các quy định cho phép bên thuê được mua tài sản khi đã thực hiện đầy đủ các điều kiện thỏa thuận trong hợp đồng đó gọi là hợp đồng thuê mua. NỘI DUNG CHUẨN MỰC Phân lọai thuê tài sản 06. Phân lọai thuê tài sản áp dụng trong chuẩn mực này được căn cứ vào mức độ chuyển giao các rủi ro và lợi ích gắn liền với quyền sở hữu tài sản thuê từ bên cho thuê cho bên thuê. Rủi ro bao gồm khả năng thiệt hại từ việc không tận dụng hết năng lực sản xuất hoặc lạc hậu về kỹ thuật và sự biến động bất lợi về tình hình kinh tế ảnh hưởng đến khả năng thu hồi vốn. Lợi ích là khỏan lợi nhuận ước tính từ họat động của tài sản thuê trong khỏang thời gian sử dụng kinh tế của tài sản và thu nhập ước tính từ sự gia tăng giá trị tài sản hoặc giá trị thanh lý có thể thu hồi được. 07. Thuê tài sản được phân lọai là thuê tài chính nếu nội dung hợp đồng thuê tài sản thể hiện việc chuyển giao phần lớn rủi ro và lợi ích gắn liền quyền sở hữu tài sản. Thuê tài sản được phân lọai là thuê họat động nếu nội dung của hợp đồng thuê tài sản không có sự chuyển giao phần lớn rủi ro và lợi ích gắn liền với quyền sở hữu tài sản. 08. Bên cho thuê và bên thuê phải xác định thuê tài sản là thuê tài chính hay thuê họat động ngay tại thời điểm khởi đầu thuê tài sản. 09. Việc phân lọai thuê tài sản là thuê tài chính hay thuê họat động phải căn cứ vào bản chất các điều khỏan ghi trong hợp đồng. Ví dụ các trường hợp thường dẫn đến hợp đồng thuê tài chính là: a) Bên cho thuê chuyển giao quyền sở hữu tài sản cho bên thuê khi hết thời hạn thuê; b) Tại thời điểm khởi đầu thuê tài sản, bên thuê có quyền lựa chọn mua lại tài sản thuê với mức giá ước tính thấp hơn giá trị hợp lý vào cuối thời hạn thuê. c) Thời hạn thuê tài sản chiếm phần lớn thời gian sử dụng kinh tế của tài sản cho dù không có sự chuyển giao quyền sở hữu; d) Tại thời điểm khởi đầu thuê tài sản, giá trị hiện tại của khỏan thanh tóan tiền thuê tối thiểu chiếm phần lớn giá trị hợp lý của tài sản thuê; đ) Tài sản thuê thuộc lọai chuyên dùng mà chỉ có bên thuê có khả năng sử dụng không cần có sự thay đổi, sửa chữa lớn nào. 10. Hợp đồng thuê tài sản cũng được coi là hợp đồng thuê tài chính nếu hợp đồng thỏa mãn ít nhất một trong ba (3) trường hợp sau: a) Nếu bên thuê hủy hợp đồng và đền bù tổn thất phát sinh liên quan đến việc hủy hợp đồng cho bên cho thuê; b) Thu nhập hoặc tổn thất do sự thay đổi giá trị hợp lý của giá trị còn lại của tài sản thuê gắn với bên thuê; c) Bên thuê có khả năng tiếp tục thuê lại tài sản sau khi hết hạn hợp đồng thuê với tiền thuê thấp hơn giá thuê thị trường. 11. Phân lọai thuê tài sản được thực hiện tại thời điểm khởi đầu thuê. Bất cứ tại thời điểm nào hai bên thỏa thuận thay đổi các điều khỏan của hợp đồng (trừ gia hạn hợp đồng) dẫn đến sự thay đổi cách phân lọai thuê tài sản theo các tiêu chuẩn từ đọan 06 đến đọan 10 tại thời điểm khởi đầu thuê tài sản, thì các điều khỏan mới thay đổi này được áp dụng cho suốt thời gian hợp đồng. Tuy nhiên, thay đổi về ước tính (ví dụ, thay đổi ước tính thời gian sử dụng kinh tế hoặc giá trị còn lại của tài sản thuê) hoặc thay đổi khả năng thanh tóan của bên thuê, không dẫn đến sự phân lọai mới về thuê tài sản. 12. Thuê tài sản là quyền sử dụng đất và nhà được phân lọai là thuê họat động hoặc thuê tài chính. Tuy nhiên đất thường có thời gian sử dụng kinh tế vô hạn và quyền sở hữu sẽ không chuyển giao cho bên thuê khi hết thời hạn thuê, bên thuê không nhận phần lớn rủi ro và lợi ích gắn liền với quyền sở hữu đất do đó thuê tài sản là quyền sử dụng đất thường được phân lọai là thuê họat động. Số tiền thuê tài sản là quyền sử dụng đất được phân bổ dần cho suốt thời gian thuê. GHI NHẬN THUÊ TÀI SẢN TRONG BÁO CÁO TÀI CHÍNH CỦA BÊN THUÊ Thuê tài chính 13. Bên thuê ghi nhận tài sản thuê tài chính là tài sản và nợ phải trả trên Bảng cân đối kế tóan với cùng một giá trị bằng với giá trị hợp lý của tài sản thuê tại thời điểm khởi đầu thuê tài sản. Nếu giá trị hợp lý của tài sản thuê cao hơn giá trị hiện tại của khỏan thanh tóan tiền thuê tối thiểu cho việc thuê tài sản thì ghi theo giá trị hiện tại của khỏan thanh tóan tiền thuê tối thiểu. Tỷ lệ chiết khấu để tính giá trị hiện tại của khỏan thanh tóan tiền thuê tối thiểu cho việc thuê tài sản là lãi suất ngầm định trong hợp đồng thuê tài sản hoặc lãi suất ghi trong hợp đồng. Trường hợp không thể xác định được lãi suất ngầm định trong hợp đồng thuê thì sử dụng lãi suất biên đi vay của bên thuê tài sản để tính giá trị hiện tại của khỏan thanh tóan tiền thuê tối thiểu. 14. Khi trình bày các khỏan nợ phải trả về thuê tài chính trong báo cáo tài chính, phải phân biệt nợ ngắn hạn và nợ dài hạn. 15. Chi phí trực tiếp phát sinh ban đầu liên quan đến họat động thuê tài chính, như chi phí đàm phán ký hợp đồng được ghi nhận vào nguyên giá tài sản đi thuê. 16. Khỏan thanh tóan tiền thuê tài sản thuê tài chính phải được chia ra thành chi phí tài chính và khỏan phải trả nợ gốc. Chi phí tài chính phải được tính theo từng kỳ kế tóan trong suốt thời hạn thuê theo tỷ lệ lãi suất định kỳ cố định trên số dư nợ còn lại cho mỗi kỳ kế tóan. 17. Thuê tài chính sẽ phát sinh chi phí khấu hao tài sản và chi phí tài chính cho mỗi kỳ kế tóan. Chính sách khấu hao tài sản thuê phải nhất quán với chính sách khấu hao tài sản cùng lọai thuộc sở hữu của doanh nghiệp đi thuê. Nếu không chắc chắn là bên thuê sẽ có quyền sở hữu tài sản khi hết hạn hợp đồng thuê thì tài sản thuê sẽ được khấu hao theo thời gian ngắn hơn giữa thời hạn thuê hoặc thời gian sử dụng hữu ích của nó. 18. Khi trình bày tài sản thuê trong báo cáo tài chính phải tuân thủ các quy định của Chuẩn mực kế tóan "TSCĐ hữu hình". Thuê họat động 19. Các khỏan thanh tóan tiền thuê họat động (Không bao gồm chi phí dịch vụ, bảo hiểm và bảo dưỡng) phải được ghi nhận là chi phí sản xuất, kinh doanh theo phương pháp đường thẳng cho suốt thời hạn thuê tài sản, không phụ thuộc vào phương thức thanh tóan, trừ khi áp dụng phương pháp tính khác hợp lý hơn. GHI NHẬN THUÊ TÀI SẢN TRONG BÁO CÁO TÀI CHÍNH CỦA BÊN CHO THUÊ Thuê tài chính 20. Bên cho thuê phải ghi nhận giá trị tài sản cho thuê tài chính là khỏan phải thu trên Bảng cân đối kế tóan bằng giá trị đầu tư thuần trong hợp đồng cho thuê tài chính. 21. Đối với thuê tài chính phần lớn rủi ro và lợi ích kinh tế gắn liền với quyền sở hữu tài sản được chuyển giao cho bên thuê, vì vậy các khỏan phải thu về cho thuê tài chính phải được ghi nhận là khỏan phải thu vốn gốc và doanh thu tài chính từ khỏan đầu tư và dịch vụ của bên cho thuê. 22. Việc ghi nhận doanh thu tài chính phải dựa trên cơ sở lãi suất định kỳ cố định trên tổng số dư đầu tư thuần cho thuê tài chính. 23. Bên cho thuê phân bổ doanh thu tài chính trong suốt thời gian cho thuê dựa trên lãi suất thuê định kỳ cố định trên số dư đầu tư thuần cho thuê tài chính. Các khỏan thanh tóan tiền thuê tài chính cho từng kỳ kế tóan (Không bao gồm chi phí cung cấp dịch vụ) được trừ vào đầu tư gộp để làm giảm đi số vốn gốc và doanh thu tài chính chưa thực hiện. 24. Các chi phí trực tiếp ban đầu để tạo ra doanh thu tài chính như tiền hoa hồng và chi phí pháp lý phát sinh khi đàm phán ký kết hợp đồng thường do bên cho thuê chi trả và được ghi nhận ngay vào chi phí trong kỳ khi phát sinh hoặc được phân bổ dần vào chi phí theo thời hạn cho thuê tài sản phù hợp với việc ghi nhận doanh thu. Thuê họat động 25. Bên cho thuê phải ghi nhận tài sản cho thuê họat động trên Bảng cân đối kế tóan theo cách phân lọai tài sản của doanh nghiệp. 26. Doanh thu cho thuê họat động phải được ghi nhận theo phương pháp đường thẳng trong suốt thời hạn cho thuê, không phụ thuộc vào phương thức thanh tóan, trừ khi áp dụng phương pháp tính khác hợp lý hơn. 27. Chi phí cho thuê họat động, bao gồm cả khấu hao tài sản cho thuê, được ghi nhận là chi phí trong kỳ khi phát sinh. 28. Chi phí trực tiếp ban đầu để tạo ra doanh thu từ nghiệp vụ cho thuê họat động được ghi nhận ngay vào chi phí trong kỳ khi phát sinh hoặc phân bổ dần vào chi phí trong suốt thời hạn cho thuê phù hợp với việc ghi nhận doanh thu cho thuê họat động. 29. Khấu hao tài sản cho thuê phải dựa trên một cơ sở nhất quán với chính sách khấu hao của bên cho thuê áp dụng đối với những tài sản tương tự, và chi phí khấu hao phải được tính theo quy định của Chuẩn mực kế tóan "Tài sản cố định hữu hình" và Chuẩn mực kế tóan "Tài sản cố định vô hình". 30. Bên cho thuê là doanh nghiệp sản xuất hay doanh nghiệp thương mại ghi nhận doanh thu từ nghiệp vụ cho thuê họat động theo từng thời hạn cho thuê. Giao dịch bán và thuê lại tài sản 31. Giao dịch bán và thuê lại tài sản được thực hiện khi tài sản được bán và được chính người bán thuê lại. Phương pháp kế tóan áp dụng cho các giao dịch bán và thuê lại tài sản tùy thuộc theo lọai thuê tài sản. 32. Nếu bán và thuê lại tài sản là thuê tài chính, khỏan chênh lệch giữa thu nhập bán với giá trị còn lại của tài sản phải phân bổ cho suốt thời gian thuê tài sản. 33. Nếu thuê lại tài sản là thuê tài chính có nghĩa bên cho thuê cung cấp tài chính cho bên thuê, được đảm bảo bằng tài sản. Khỏan chênh lệch giữa thu nhập bán tài sản với giá trị còn lại trên sổ kế tóan không được ghi nhận ngay là một khỏan lãi từ việc bán tài sản mà phải ghi nhận là thu nhập chưa thực hiện và phân bổ cho suốt thời gian thuê tài sản. 34. Giao dịch bán và thuê lại tài sản là thuê họat động được ghi nhận khi: - Nếu giá bán được thỏa thuận ở mức giá trị hợp lý thì các khỏan lỗ hoặc lãi phải được ghi nhận ngay trong kỳ phát sinh; - Nếu giá bán thấp hơn giá trị hợp lý thì các khỏan lãi hoặc lỗ cũng phải được ghi nhận ngay trong kỳ phát sinh, trừ trường hợp khỏan lỗ được bù đắp bằng khỏan thuê trong tương lai ở một mức giá thuê thấp hơn giá thuê thị trường. Trường hợp này khỏan lỗ không được ghi nhận ngay mà phải phân bổ dần vào chi phí phù hợp với khỏan thanh tóan tiền thuê trong suốt thời gian mà tài sản đó được dự kiến sử dụng; - Nếu giá bán cao hơn giá trị hợp lý thì khỏan chênh lệch cao hơn giá trị hợp lý phải được phân bổ dần vào thu nhập phù hợp với khỏan thanh tóan tiền thuê trong suốt thời gian mà tài sản đó được dự kiến sử dụng. 35. Nếu thuê lại tài sản là thuê họat động, tiền thuê và giá bán được thỏa thuận ở mức giá trị hợp lý, tức là đã thực hiện một nghiệp vụ bán hàng thông thường thì các khỏan lãi hay lỗ được hạch tóan ngay trong kỳ phát sinh. 36. Đối với thuê họat động, nếu giá trị hợp lý tại thời điểm bán và thuê lại tài sản thấp hơn giá trị còn lại của tài sản, khỏan lỗ bằng số chênh lệch giữa giá trị còn lại và giá trị hợp lý phải được ghi nhận ngay trong kỳ phát sinh. 37. Các yêu cầu trình bày báo cáo tài chính của bên thuê và bên cho thuê các nghiệp vụ bán và thuê lại tài sản phải giống nhau. Trường hợp trong thỏa thuận thuê tài sản có quy định đặc biệt thì cũng phải trình bày trên báo cáo tài chính. TRÌNH BÀY BÁO CÁO TÀI CHÍNH Đối với bên thuê 38. Bên thuê tài sản phải trình bày các thông tin về thuê tài chính, sau: a) Giá trị còn lại của tài sản thuê tại ngày lập báo cáo tài chính; b) Tiền thuê phát sinh thêm được ghi nhận là chi phí trong kỳ; c) Căn cứ để xác định tiền thuê phát sinh thêm; d) Điều khỏan gia hạn thuê hoặc quyền được mua tài sản. 39. Bên thuê tài sản phải trình bày các thông tin về thuê họat động, sau: a) Tổng số tiền thuê tối thiểu trong tương lai cho hợp đồng thuê họat động không hủy ngang theo các thời hạn: - Từ một (1) năm trở xuống; - Trên một (1) năm đến năm (5) năm; - Trên năm (5) năm. b) Căn cứ xác định chi phí thuê tài sản phát sinh thêm; Đối với bên cho thuê 40. Bên cho thuê tài sản phải trình bày các thông tin về cho thuê tài chính, sau: a) Bảng đối chiếu giữa tổng đầu tư gộp cho thuê tài sản và giá trị hiện tại của khỏan thanh tóan tiền thuê tối thiểu cho việc thuê tài sản phải thu vào ngày lập Báo cáo tài chính của kỳ báo cáo theo các thời hạn: - Từ một (1) năm trở xuống; - Trên một (1) năm đến năm (5) năm; - Trên năm (5) năm. b) Doanh thu cho thuê tài chính chưa thực hiện; c) Giá trị còn lại của tài sản thuê không được đảm bảo theo tính tóan của bên cho thuê; d) Dự phòng lũy kế cho các khỏan phải thu khó đòi về khỏan thanh tóan tiền thuê tối thiểu; đ) Tiền thuê phát sinh thêm được ghi nhận là doanh thu trong kỳ. 41. Bên cho thuê tài sản phải trình bày các thông tin về cho thuê họat động, sau: a) Khỏan thanh tóan tiền thuê tối thiểu trong tương lai của các hợp đồng thuê họat động không hủy ngang theo các thời hạn: - Từ một (1) năm trở xuống; - Trên một (1) năm đến năm (5) năm; - Trên năm (5) năm. b) Tổng số tiền thuê phát sinh thêm được ghi nhận là doanh thu trong kỳ; HỆ THỐNG CHUẨN MỰC KẾ TÓAN VIỆT NAM Chuẩn mực số 10 ẢNH HƯỞNG CỦA VIỆC THAY ĐỔI TỶ GIÁ HỐI ĐÓAI (Ban hành và công bố theo Quyết định số 165/2002/QĐ-BTC ngày 31 tháng 12 năm 2002 của Bộ trưởng Bộ Tài chính) QUY ĐỊNH CHUNG 01. Mục đích của chuẩn mực này là quy định và hướng dẫn các nguyên tắc và phương pháp kế tóan những ảnh hưởng do thay đổi tỷ giá hối đóai trong trường hợp doanh nghiệp có các giao dịch bằng ngọai tệ hoặc có các họat động ở nước ngòai. Các giao dịch bằng ngọai tệ và các báo cáo tài chính của các họat động ở nước ngòai phải được chuyển sang đơn vị tiền tệ kế tóan của doanh nghiệp, bao gồm: Ghi nhận ban đầu và báo cáo tại ngày lập Bảng cân đối kế tóan; Ghi nhận chênh lệch tỷ giá hối đóai; Chuyển đổi báo cáo tài chính của các họat động ở nước ngòai làm cơ sở ghi sổ kế tóan, lập và trình bày báo cáo tài chính. 02. Chuẩn mực này áp dụng cho việc: (a) Kế tóan các giao dịch bằng ngọai tệ; (b) Chuyển đổi báo cáo tài chính của họat động ở nước ngòai khi hợp nhất các báo cáo này vào báo cáo tài chính của doanh nghiệp bằng phương pháp hợp nhất hoặc phương pháp vốn chủ sở hữu. 03. Các doanh nghiệp phải sử dụng Đồng Việt Nam làm đơn vị tiền tệ kế tóan, trừ trường hợp được phép sử dụng một đơn vị tiền tệ thông dụng khác. 04. Chuẩn mực này không quy định việc chuyển đổi báo cáo tài chính của một doanh nghiệp từ đơn vị tiền tệ kế tóan sang một đơn vị tiền tệ khác để thuận tiện cho người sử dụng đã quen thuộc với đơn vị tiền tệ được chuyển đổi đó hoặc cho các mục đích tương tự. 05. Chuẩn mực này không đề cập đến việc trình bày các luồng tiền phát sinh từ các giao dịch bằng ngọai tệ và từ việc chuyển đổi các luồng tiền của một họat động ở nước ngòai trong báo cáo lưu chuyển tiền tệ (Quy định tại Chuẩn mực "Báo cáo lưu chuyển tiền tệ"). 06. Các thuật ngữ trong chuẩn mực này được hiểu như sau: Họat động ở nước ngòai: Là các chi nhánh, công ty con, công ty liên kết, công ty liên doanh, hợp tác kinh doanh, họat động liên kết kinh doanh của doanh nghiệp lập báo cáo mà họat động của các đơn vị này được thực hiện ở một nước khác ngòai Việt Nam. Cơ sở ở nước ngòai: Là một họat động ở nước ngòai, mà các họat động của nó là một phần độc lập đối với doanh nghiệp lập báo cáo. Đơn vị tiền tệ kế tóan: Là đơn vị tiền tệ được sử dụng chính thức trong việc ghi sổ kế tóan và lập báo cáo tài chính. Ngọai tệ: Là đơn vị tiền tệ khác với đơn vị tiền tệ kế tóan của một doanh nghiệp. Tỷ giá hối đóai: Là tỷ giá trao đổi giữa hai đơn vị tiền tệ. Chênh lệch tỷ giá hối đóai: Là chênh lệch phát sinh từ việc trao đổi thực tế hoặc quy đổi của cùng một số lượng ngọai tệ sang đơn vị tiền tệ kế tóan theo các tỷ giá hối đóai khác nhau. Tỷ giá hối đóai cuối kỳ: Là tỷ giá hối đóai sử dụng tại ngày lập Bảng Cân đối kế tóan. Đầu tư thuần tại một cơ sở ở nước ngòai: Là phần vốn của doanh nghiệp báo cáo trong tổng tài sản thuần của cơ sở nước ngòai đó. Các khỏan mục tiền tệ: Là tiền và các khỏan tương đương tiền hiện có, các khỏan phải thu, hoặc nợ phải trả bằng một lượng tiền cố định hoặc có thể xác định được. Các khỏan mục phi tiền tệ: Là các khỏan mục không phải là các khỏan mục tiền tệ. Giá trị hợp lý: Là giá trị tài sản có thể được trao đổi hoặc giá trị một khỏan nợ được thanh tóan một cách tự nguyện giữa các bên có đầy đủ hiểu biết trong sự trao đổi ngang giá. NỘI DUNG CHUẨN MỰC Các giao dịch bằng ngọai tệ Ghi nhận ban đầu 07. Một giao dịch bằng ngọai tệ là giao dịch được xác định bằng ngọai tệ hoặc yêu cầu thanh tóan bằng ngọai tệ, bao gồm các giao dịch phát sinh khi một doanh nghiệp: (a) Mua hoặc bán sản phẩm, hàng hóa, dịch vụ mà giá cả được xác định bằng ngọai tệ; (b) Vay hoặc cho vay các khỏan tiền mà số phải trả hoặc phải thu được xác định bằng ngọai tệ; (c) Trở thành một đối tác (một bên) của một hợp đồng ngọai hối chưa được thực hiện; (d) Mua hoặc thanh lý các tài sản; phát sinh hoặc thanh tóan các khỏan nợ xác định bằng ngọai tệ; (e) Dùng một lọai tiền tệ này để mua, bán hoặc đổi lấy một lọai tiền tệ khác. 08. Một giao dịch bằng ngọai tệ phải được hạch tóan và ghi nhận ban đầu theo đơn vị tiền tệ kế tóan bằng việc áp dụng tỷ giá hối đóai giữa đơn vị tiền tệ kế tóan và ngọai tệ tại ngày giao dịch. 09. Tỷ giá hối đóai tại ngày giao dịch được coi là tỷ giá giao ngay. Doanh nghiệp có thể sử dụng tỷ giá xấp xỉ với tỷ giá hối đóai thực tế tại ngày giao dịch. Ví dụ tỷ giá trung bình tuần hoặc tháng có thể được sử dụng cho tất cả các giao dịch phát sinh của mỗi lọai ngọai tệ trong tuần, tháng đó. Nếu tỷ giá hối đóai giao động mạnh thì doanh nghiệp không được sử dụng tỷ giá trung bình cho việc kế tóan của tuần hoặc tháng kế tóan đó. Báo cáo tại ngày lập Bảng cân đối kế tóan 10. Tại ngày lập Bảng cân đối kế tóan: (a) Các khỏan mục tiền tệ có gốc ngọai tệ phải được báo cáo theo tỷ giá hối đóai cuối kỳ; (b) Các khỏan mục phi tiền tệ có gốc ngọai tệ phải được báo cáo theo tỷ giá hối đóai tại ngày giao dịch; (c) Các khỏan mục phi tiền tệ được xác định theo giá trị hợp lý bằng ngọai tệ phải được báo cáo theo tỷ giá hối đóai tại ngày xác định giá trị hợp lý. 11. Giá trị ghi sổ của một khỏan mục được xác định phù hợp với các chuẩn mực kế tóan có liên quan. Ví dụ hàng tồn kho được xác định theo giá gốc, tài sản cố định được xác định theo nguyên giá cho dù giá trị ghi sổ được xác định trên cơ sở giá gốc, nguyên giá hay giá trị hợp lý, giá trị ghi sổ được xác định của các khỏan mục có gốc ngọai tệ sau đó sẽ được báo cáo theo đơn vị tiền tệ kế tóan phù hợp với quy định của chuẩn mực này. Ghi nhận chênh lệch tỷ giá hối đóai 12. Chênh lệch tỷ giá hối đóai phát sinh khi thanh tóan các khỏan mục tiền tệ có gốc ngọai tệ hoặc trong việc báo cáo các khỏan mục tiền tệ có gốc ngọai tệ của một doanh nghiệp theo các tỷ giá hối đóai khác với tỷ giá hối đóai đã được ghi nhận ban đầu, hoặc đã được báo cáo trong báo cáo tài chính trước, được xử lý như sau: (a) Trong giai đọan đầu tư xây dựng để hình thành tài sản cố định của doanh nghiệp mới thành lập, chênh lệch tỷ giá hối đóai phát sinh khi thanh tóan các khỏan mục tiền tệ có gốc ngọai tệ để thực hiện đầu tư xây dựng và chênh lệch tỷ giá hối đóai phát sinh khi đánh giá lại các khỏan mục tiền tệ có gốc ngọai tệ cuối năm tài chính được phản ánh lũy kế, riêng biệt trên Bảng Cân đối kế tóan. Khi TSCĐ hòan thành đầu tư xây dựng đưa vào sử dụng thì chênh lệch tỷ giá hối đóai phát sinh trong giai đọan đầu tư xây dựng được phân bổ dần vào thu nhập hoặc chi phí sản xuất, kinh doanh trong thời gian tối đa là 5 năm. (b) Trong giai đọan sản xuất, kinh doanh, kể cả việc đầu tư xây dựng để hình thành tài sản cố định của doanh nghiệp đang họat động, chênh lệch tỷ giá hối đóai phát sinh khi thanh tóan các khỏan mục tiền tệ có gốc ngọai tệ và đánh giá lại các khỏan mục tiền tệ có gốc ngọai tệ cuối năm tài chính sẽ được ghi nhận là thu nhập, hoặc chi phí trong năm tài chính, ngọai trừ chênh lệch tỷ giá hối đóai quy định trong đọan 12c, 14, 16. (c) Đối với doanh nghiệp sử dụng công cụ tài chính để dự phòng rủi ro hối đóai thì các khỏan vay, nợ phải trả có gốc ngọai tệ được hạch tóan theo tỷ giá thực tế tại thời điểm phát sinh. Doanh nghiệp không được đánh giá lại các khỏan vay, nợ phải trả có gốc ngọai tệ đã sử dụng công cụ tài chính để dự phòng rủi ro hối đóai. 13. Chênh lệch tỷ giá hối đóai phát sinh được ghi nhận khi có sự thay đổi tỷ giá hối đóai giữa ngày giao dịch và ngày thanh tóan của mọi khỏan mục tiền tệ có gốc ngọai tệ. Khi giao dịch phát sinh và được thanh tóan trong cùng kỳ kế tóan, các khỏan chênh lệch tỷ giá hối đóai được hạch tóan trong kỳ đó. Nếu giao dịch được thanh tóan ở các kỳ kế tóan sau, chênh lệch tỷ giá hối đóai được tính theo sự thay đổi của tỷ giá hối đóai trong từng kỳ cho đến kỳ giao dịch đó được thanh tóan. Đầu tư thuần vào cơ sở ở nước ngòai 14. Chênh lệch tỷ giá hối đóai phát sinh từ các khỏan mục tiền tệ có gốc ngọai tệ về bản chất thuộc phần vốn đầu tư thuần của doanh nghiệp báo cáo tại một cơ sở ở nước ngòai thì được phân lọai như là vốn chủ sở hữu trong báo cáo tài chính của doanh nghiệp cho đến khi thanh lý khỏan đầu tư này. Tại thời điểm đó các khỏan chênh lệch tỷ giá hối đóai này sẽ được hạch tóan là thu nhập hoặc chi phí phù hợp với đọan 30. 15. Một doanh nghiệp có thể có các khỏan mục tiền tệ phải thu hoặc phải trả đối với cơ sở ở nước ngòai. Một khỏan mục mà việc thanh tóan không được xác định hoặc có thể không xảy ra trong một khỏang thời gian có thể đóan trước trong tương lai, về bản chất, làm tăng lên hoặc giảm đi khỏan đầu tư thuần của doanh nghiệp ở cơ sở nước ngòai đó. Các khỏan mục tiền tệ này có thể bao gồm các khỏan phải thu dài hạn hoặc các khỏan vay nhưng không bao gồm các khỏan phải thu thương mại và các khỏan phải trả thương mại. 16. Các khỏan chênh lệch tỷ giá hối đóai phát sinh từ các khỏan nợ phải trả có gốc ngọai tệ được hạch tóan như một khỏan hạn chế rủi ro cho khỏan đầu tư thuần của doanh nghiệp tại một cơ sở ở nước ngòai sẽ được phân lọai như là vốn chủ sở hữu trên báo cáo tài chính của doanh nghiệp cho đến khi thanh lý khỏan đầu tư thuần. Tại thời điểm đó các khỏan chênh lệch tỷ giá hối đóai này sẽ được hạch tóan là thu nhập hoặc chi phí phù hợp với đọan 30. BÁO CÁO TÀI CHÍNH CỦA CÁC HỌAT ĐỘNG Ở NƯỚC NGÒAI Phân lọai họat động ở nước ngòai 17. Phương pháp chuyển đổi các báo cáo tài chính của họat động ở nước ngòai tùy theo mức độ phụ thuộc về tài chính và họat động với doanh nghiệp báo cáo. Với mục đích này, các họat động ở nước ngòai được chia thành hai lọai: "họat động ở nước ngòai không thể tách rời với họat động của doanh nghiệp báo cáo" và "cơ sở ở nước ngòai". 18. Họat động ở nước ngòai không thể tách rời với họat động của doanh nghiệp báo cáo thực hiện họat động kinh doanh của mình như một bộ phận của doanh nghiệp báo cáo. Ví dụ, họat động bán hàng nhập khẩu từ doanh nghiệp ở nước ngòai và chuyển số tiền thu được về doanh nghiệp báo cáo. Trong trường hợp này, sự thay đổi tỷ giá hối đóai giữa đồng tiền báo cáo và đồng tiền của nước có họat động ở nước ngòai, sẽ ảnh hưởng trực tiếp đến lưu chuyển tiền tệ từ họat động của doanh nghiệp báo cáo. Do đó, sự thay đổi tỷ giá hối đóai ảnh hưởng đến từng khỏan mục tiền tệ của họat động ở nước ngòai hơn là khỏan đầu tư thuần của doanh nghiệp báo cáo trong họat động đó. 19. Cơ sở ở nước ngòai là đơn vị họat động kinh doanh độc lập, có tư cách pháp nhân ở nước sở tại, sử dụng đồng tiền của nước sở tại làm đơn vị tiền tệ kế tóan. Cơ sở này có thể cũng tham gia vào các giao dịch bằng ngọai tệ, bao gồm cả giao dịch bằng đồng tiền báo cáo. Khi có một sự thay đổi tỷ giá hối đóai giữa đồng tiền báo cáo và đồng tiền của nước sở tại, chỉ có ảnh hưởng nhỏ hoặc không ảnh hưởng trực tiếp đến hiện tại và tương lai của các luồng tiền từ các họat động của cơ sở ở nước ngòai cũng như doanh nghiệp báo cáo. Thay đổi tỷ giá hối đóai ảnh hưởng đến khỏan đầu tư ròng của doanh nghiệp báo cáo hơn là đối với các khỏan mục tiền tệ và phi tiền tệ riêng lẻ của cơ sở ở nước ngòai. 20. Những đặc điểm nhận biết một cơ sở ở nước ngòai: (a) Các họat động ở nước ngòai được tiến hành với mức độ độc lập cao với doanh nghiệp báo cáo. (b) Các giao dịch với doanh nghiệp báo cáo chiếm tỷ trọng không lớn trong các họat động ở nước ngòai. (c) Các họat động ở nước ngòai tự tài trợ là chính hoặc từ các khỏan vay tại nước ngòai hơn là từ doanh nghiệp báo cáo. (d) Các chi phí về lao động, nguyên vật liệu và các bộ phận cấu thành khác của sản phẩm hoặc dịch vụ của họat động ở nước ngòai được chi trả và thanh tóan chủ yếu bằng đồng tiền của nước sở tại hơn là đơn vị tiền tệ của doanh nghiệp báo cáo. (đ) Doanh thu của họat động ở nước ngòai chủ yếu bằng các đơn vị tiền tệ khác với đơn vị tiền tệ của doanh nghiệp báo cáo; (e) Lưu chuyển tiền tệ của doanh nghiệp báo cáo là biệt lập với các họat động hàng ngày của họat động ở nước ngòai, không bị ảnh hưởng trực tiếp bởi các họat động của họat động ở nước ngòai. Phân lọai hợp lý từng họat động ở nước ngòai có thể dựa trên các đặc điểm phân biệt nêu trên. Trong một số trường hợp, phân lọai một họat động ở nước ngòai là một cơ sở nước ngòai hay là một họat động ở nước ngòai không thể tách rời với doanh nghiệp báo cáo có thể không rõ ràng, do đó cần phải đánh giá để phân lọai hợp lý. Họat động ở nước ngòai không thể tách rời với họat động của doanh nghiệp báo cáo 21. Các báo cáo tài chính của họat động ở nước ngòai không thể tách rời với họat động của doanh nghiệp báo cáo sẽ được chuyển đổi theo các quy định từ đọan 7 đến đọan 16 như là họat động của chính doanh nghiệp báo cáo. 22. Từng khỏan mục trong báo cáo tài chính của họat động ở nước ngòai được chuyển đổi như giao dịch của họat động ở nước ngòai được thực hiện bởi doanh nghiệp báo cáo. Nguyên giá và khấu hao tài sản cố định được quy đổi theo tỷ giá tại ngày mua tài sản. Nếu tài sản tính theo giá trị hợp lý thì sử dụng tỷ giá tại ngày xác định giá trị hợp lý. Trị giá hàng tồn kho được quy đổi theo tỷ giá tại thời điểm xác định trị giá hàng tồn kho. Khỏan có thể thu hồi hoặc giá trị có thể thực hiện của một tài sản được chuyển đổi theo tỷ giá thực tế tại thời điểm các khỏan này được xác định. 23. Trên thực tế, một tỷ giá xấp xỉ với tỷ giá thực tế tại ngày diễn ra họat động giao dịch thường được sử dụng. Ví dụ tỷ giá trung bình trong tuần hoặc tháng có thể được sử dụng cho tất cả các giao dịch bằng ngọai tệ diễn ra trong thời kỳ đó. Tuy nhiên, nếu tỷ giá hối đóai dao động mạnh, việc sử dụng tỷ giá trung bình cho một giai đọan là không thể áp dụng được. Cơ sở ở nước ngòai 24. Khi chuyển đổi báo cáo tài chính của cơ sở ở nước ngòai để tổng hợp vào báo cáo tài chính của doanh nghiệp báo cáo phải tuân theo những quy định sau: a) Tài sản và nợ phải trả (cả khỏan mục tiền tệ và phi tiền tệ) của cơ sở ở nước ngòai được quy đổi theo tỷ giá cuối kỳ; b) Các khỏan mục về doanh thu, thu nhập khác và chi phí của cơ sở ở nước ngòai được quy đổi theo tỷ giá tại ngày giao dịch. Trường hợp báo cáo của cơ sở ở nước ngòai được báo cáo bằng đồng tiền của một nền kinh tế siêu lạm phát thì doanh thu, thu nhập khác và chi phí được quy đổi theo tỷ giá cuối kỳ; c) Tất cả các khỏan chênh lệch hối đóai khi chuyển đổi báo cáo tài chính của cơ sở ở nước ngòai để tổng hợp vào báo cáo tài chính của doanh nghiệp báo cáo phải được phân lọai như là vốn chủ sở hữu của doanh nghiệp báo cáo cho đến khi thanh lý khỏan đầu tư thuần đó. 25. Trường hợp tỷ giá trung bình xấp xỉ tỷ giá thực tế thì tỷ giá trung bình được sử dụng để chuyển đổi các khỏan mục doanh thu, thu nhập khác và chi phí của cơ sở ở nước ngòai. 26. Các trường hợp phát sinh chênh lệch tỷ giá hối đóai khi chuyển đổi báo cáo tài chính của cơ sở ở nước ngòai: a) Chuyển đổi các khỏan mục doanh thu, thu nhập khác và chi phí theo tỷ giá hối đóai tại ngày giao dịch, các tài sản và các khỏan nợ phải trả theo tỷ giá hối đóai cuối kỳ; b) Chuyển đổi khỏan đầu tư thuần đầu kỳ tại cơ sở ở nước ngòai theo một tỷ giá hối đóai khác với tỷ giá hối đóai đã được phản ánh kỳ trước; c) Các khỏan thay đổi khác liên quan đến vốn chủ sở hữu tại cơ sở nước ngòai. Những khỏan chênh lệch tỷ giá hối đóai này không được ghi nhận là thu nhập hoặc chi phí trong kỳ. Những khỏan thay đổi tỷ giá này thường có ít ảnh hưởng hoặc ảnh hưởng không trực tiếp đến các luồng tiền từ họat động hiện tại và trong tương lai của cơ sở ở nước ngòai cũng như của doanh nghiệp báo cáo. Khi một cơ sở ở nước ngòai được hợp nhất nhưng không phải là sở hữu tòan bộ thì khỏan chênh lệch tỷ giá hối đóai lũy kế phát sinh từ việc chuyển đổi và gắn liền với phần đầu tư vào cơ sở ở nước ngòai của cổ đông thiểu số phải được phân bổ và được báo cáo như là một phần sở hữu của cổ đông thiểu số tại cơ sở ở nước ngòai trong Bảng cân đối kế tóan hợp nhất. 27. Mọi giá trị lợi thế thương mại phát sinh khi mua cơ sở ở nước ngòai và mọi sự điều chỉnh giá trị hợp lý về giá trị ghi sổ của tài sản và nợ phải trả phát sinh trong quá trình mua cơ sở ở nước ngòai đều được xử lý như là: a) Tài sản và nợ phải trả của cơ sở ở nước ngòai được chuyển đổi theo tỷ giá cuối kỳ như quy định tại đọan 23. b) Tài sản và nợ phải trả của doanh nghiệp báo cáo đã được thể hiện bằng ngọai tệ báo cáo, hoặc là khỏan mục phi tiền tệ, được báo cáo theo tỷ giá tại ngày giao dịch như quy định tại đọan 10(b). 28. Việc hợp nhất báo cáo tài chính của cơ sở ở nước ngòai vào báo cáo tài chính của doanh nghiệp báo cáo phải tuân theo các thủ tục hợp nhất thông thường, như lọai bỏ các số dư trong tập đòan và các nghiệp vụ với các công ty trong tập đòan của một công ty con (Xem Chuẩn mực kế tóan "Báo cáo tài chính hợp nhất và kế tóan khỏan vốn góp vào các công ty con" và Chuẩn mực kế tóan "Thông tin tài chính về các khỏan vốn góp liên doanh"). Tuy nhiên, một khỏan chênh lệch tỷ giá hối đóai phát sinh trong một khỏan mục tiền tệ trong tập đòan dù là ngắn hạn hay dài hạn cũng không thể lọai trừ vào khỏan tương ứng trong số dư khác trong tập đòan bởi vì khỏan mục tiền tệ này thể hiện một sự cam kết để chuyển đổi một ngọai tệ thành một ngọai tệ khác và đưa đến lãi hoặc lỗ cho doanh nghiệp báo cáo do thay đổi tỷ giá hối đóai. Vì vậy, trong báo cáo tài chính hợp nhất của doanh nghiệp báo cáo, chênh lệch tỷ giá hối đóai được hạch tóan là thu nhập hoặc chi phí, hoặc nếu nó phát sinh từ các trường hợp như trình bày ở đọan 14 và 16 thì sẽ được phân lọai như là vốn chủ sở hữu cho đến khi thanh lý khỏan đầu tư thuần. 29. Ngày lập báo cáo tài chính của cơ sở ở nước ngòai phải phù hợp với ngày lập báo cáo tài chính của doanh nghiệp báo cáo. Trường hợp không thể lập được báo cáo tài chính cùng ngày thì cho phép tổng hợp báo cáo tài chính có ngày khác biệt không quá 3 tháng. Trường hợp này, tài sản và nợ phải trả của cơ sở ở nước ngòai được chuyển đổi theo tỷ giá tại ngày lập Bảng cân đối kế tóan của cơ sở ở nước ngòai. Khi có sự thay đổi lớn về tỷ giá hối đóai giữa ngày lập báo cáo tài chính của cơ sở ở nước ngòai so với ngày lập báo cáo tài chính của doanh nghiệp báo cáo thì phải có sự điều chỉnh thích hợp từ ngày đó cho đến ngày lập Bảng cân đối kế tóan của doanh nghiệp báo cáo theo Chuẩn mực kế tóan "Báo cáo tài chính hợp nhất và kế tóan khỏan vốn góp vào các công ty con" và Chuẩn mực kế tóan "Thông tin tài chính về các khỏan vốn góp liên doanh". Thanh lý cơ sở ở nước ngòai 30. Khi thanh lý cơ sở ở nước ngòai, khỏan chênh lệch tỷ giá hối đóai lũy kế đã bị hõan lại (theo quy định tại đọan 24.c) và liên quan đến cơ sở ở nước ngòai đó sẽ được ghi nhận là thu nhập hoặc chi phí cùng với kỳ mà lãi hoặc lỗ về việc thanh lý được ghi nhận. 31. Một doanh nghiệp có thể thanh lý khỏan đầu tư tại một cơ sở ở nước ngòai thông qua bán, phát mại, thanh tóan lại vốn cổ phần hoặc từ bỏ tất cả hoặc một phần vốn ở cơ sở đó. Thanh tóan cổ tức là một hình thức thanh lý chỉ khi nó là một sự thu hồi khỏan đầu tư. Trường hợp thanh lý từng phần, chỉ có chênh lệch tỷ giá hối đóai lũy kế liên quan đến phần vốn sở hữu được tính vào lãi hoặc lỗ. Một sự ghi giảm giá trị kế tóan của cơ sở nước ngòai không tạo nên thanh lý từng phần. Trường hợp này, không có phần lãi hoặc lỗ nào về chênh lệch tỷ giá hối đóai hõan lại được ghi nhận vào thời điểm ghi giảm. Sự thay đổi trong việc phân lọai họat động ở nước ngòai 32. Khi có sự thay đổi trong việc phân lọai họat động ở nước ngòai, các quy định chuyển đổi báo cáo tài chính của họat động ở nước ngòai được áp dụng kể từ ngày thay đổi phân lọai đó. 33. Việc phân lọai họat động ở nước ngòai có thể thay đổi khi có sự thay đổi mức độ phụ thuộc về tài chính và họat động với doanh nghiệp báo cáo. Khi họat động ở nước ngòai là một bộ phận không thể tách rời với họat động của doanh nghiệp báo cáo được phân lọai lại như một cơ sở ở nước ngòai thì chênh lệch tỷ giá hối đóai phát sinh từ việc chuyển đổi tài sản phi tiền tệ được phân lọai như là vốn chủ sở hữu tại ngày phân lọai lại. Khi một cơ sở ở nước ngòai được phân lọai lại như một họat động ở nước ngòai không thể tách rời với họat động của doanh nghiệp báo cáo, giá trị đã được chuyển đổi của những khỏan mục tài sản phi tiền tệ tại ngày chuyển đổi được coi như là giá gốc của chúng trong kỳ thay đổi và các kỳ tiếp theo. Chênh lệch tỷ giá hối đóai hõan lại không được ghi nhận là thu nhập hoặc chi phí cho đến khi thanh lý họat động. Trình bày báo cáo tài chính 34. Doanh nghiệp phải trình bày trong báo cáo tài chính: a) Khỏan chênh lệch tỷ giá hối đóai đã được ghi nhận trong lãi hoặc lỗ thuần trong kỳ; b) Chênh lệch tỷ giá hối đóai thuần được phân lọai như vốn chủ sở hữu (theo đọan 12a, đọan 14) và phản ánh là một phần riêng biệt của vốn chủ sở hữu và phải trình bày cả khỏan chênh lệch tỷ giá hối đóai đầu kỳ và cuối kỳ; 35. Khi đơn vị tiền tệ báo cáo khác với đồng tiền của nước sở tại mà doanh nghiệp đang họat động, doanh nghiệp phải trình bày rõ lý do, kể cả khi thay đổi đơn vị tiền tệ báo cáo. 36. Khi có sự thay đổi trong việc phân lọai họat động ở nước ngòai có ảnh hưởng lớn đến doanh nghiệp báo cáo thì doanh nghiệp phải trình bày: a) Bản chất của sự thay đổi trong việc phân lọai; b) Lý do thay đổi; c) ảnh hưởng của sự thay đổi trong việc phân lọai đến vốn chủ sở hữu; d) Tác động đến lãi, lỗ thuần của kỳ trước có ảnh hưởng trong việc phân lọai diễn ra ở đầu kỳ gần nhất. 37. Doanh nghiệp phải trình bày phương pháp được lựa chọn (theo quy định tại đọan 27) để chuyển đổi các điều chỉnh về giá trị lợi thế thương mại và giá trị hợp lý phát sinh trong việc mua cơ sở ở nước ngòai. HỆ THỐNG CHUẨN MỰC KẾ TÓAN VIỆT NAM Chuẩn mực số 15 HỢP ĐỒNG XÂY DỰNG (Ban hành và công bố theo Quyết định số 165/2002/QĐ-BTC ngày 31 tháng 12 năm 2002 của Bộ trưởng Bộ Tài chính) QUY ĐỊNH CHUNG 01. Mục đích của chuẩn mực này là quy định và hướng dẫn các nguyên tắc và phương pháp kế tóan doanh thu và chi phí liên quan đến hợp đồng xây dựng, gồm: Nội dung doanh thu và chi phí của hợp đồng xây dựng; ghi nhận doanh thu, chi phí của hợp đồng xây dựng làm cơ sở ghi sổ kế tóan và lập báo cáo tài chính. 02. Chuẩn mực này áp dụng cho kế tóan hợp đồng xây dựng và lập báo cáo tài chính của các nhà thầu. 03. Các thuật ngữ trong chuẩn mực này được hiểu như sau: Hợp đồng xây dựng: Là hợp đồng bằng văn bản về việc xây dựng một tài sản hoặc tổ hợp các tài sản có liên quan chặt chẽ hay phụ thuộc lẫn nhau về mặt thiết kế, công nghệ, chức năng hoặc các mục đích sử dụng cơ bản của chúng. Hợp đồng xây dựng với giá cố định: Là hợp đồng xây dựng trong đó nhà thầu chấp thuận một mức giá cố định cho tòan bộ hợp đồng hoặc một đơn giá cố định trên một đơn vị sản phẩm hòan thành. Trong một số trường hợp khi giá cả tăng lên, mức giá đó có thể thay đổi phụ thuộc vào các điều khỏan ghi trong hợp đồng. Hợp đồng xây dựng với chi phí phụ thêm: Là hợp đồng xây dựng trong đó nhà thầu được hòan lại các chi phí thực tế được phép thanh tóan, cộng (+) thêm một khỏan được tính bằng tỷ lệ phần trăm (%) trên những chi phí này hoặc được tính thêm một khỏan phí cố định. 04. Hợp đồng xây dựng có thể được thỏa thuận để xây dựng một tài sản đơn lẻ, như: Một chiếc cầu, một tòa nhà, một đường ống dẫn dầu, một con đường hoặc xây dựng tổ hợp các tài sản có liên quan chặt chẽ hay phụ thuộc lẫn nhau về thiết kế, công nghệ, chức năng hay mục đích sử dụng cơ bản của chúng, như: Một nhà máy lọc dầu, tổ hợp nhà máy dệt, may. 05. Trong chuẩn mực này, hợp đồng xây dựng còn bao gồm: (a) Hợp đồng dịch vụ có liên quan trực tiếp đến việc xây dựng tài sản, như: Hợp đồng tư vấn, thiết kế, khảo sát; Hợp đồng dịch vụ quản lý dự án và kiến trúc; (b) Hợp đồng phục chế hay phá hủy các tài sản và khôi phục môi trường sau khi phá hủy các tài sản. 06. Hợp đồng xây dựng quy định trong chuẩn mực này được phân lọai thành hợp đồng xây dựng với giá cố định và hợp đồng xây dựng với chi phí phụ thêm. Một số hợp đồng xây dựng có đặc điểm của cả hợp đồng với giá cố định và hợp đồng với chi phí phụ thêm. Ví dụ hợp đồng xây dựng với chi phí phụ thêm nhưng có thỏa thuận mức giá tối đa. Trường hợp này, nhà thầu cần phải xem xét tất cả các điều kiện quy định trong đọan 23 và 24 để ghi nhận doanh thu và chi phí của hợp đồng xây dựng. Kết hợp và phân chia hợp đồng xây dựng 07. Các yêu cầu của chuẩn mực này thường áp dụng riêng rẽ cho từng hợp đồng xây dựng. Trong một số trường hợp, chuẩn mực này được áp dụng cho những phần riêng biệt có thể nhận biết được của một hợp đồng riêng rẽ hoặc một nhóm các hợp đồng để phản ánh bản chất của hợp đồng hay nhóm các hợp đồng xây dựng. 08. Một hợp đồng xây dựng liên quan đến xây dựng một số tài sản thì việc xây dựng mỗi tài sản sẽ được coi như một hợp đồng xây dựng riêng rẽ khi thỏa mãn đồng thời ba (3) điều kiện sau: (a) Có thiết kế, dự tóan được xác định riêng rẽ cho từng tài sản và mỗi tài sản có thể họat động độc lập; (b) Mỗi tài sản có thể được đàm phán riêng với từng nhà thầu và khách hàng có thể chấp thuận hoặc từ chối phần hợp đồng liên quan đến từng tài sản; (c) Có thể xác định được chi phí và doanh thu của từng tài sản. 09. Một nhóm các hợp đồng ký với một khách hàng hay với một số khách hàng, sẽ được coi là một hợp đồng xây dựng khi thỏa mãn đồng thời ba (3) điều kiện sau: (a) Các hợp đồng này được đàm phán như là một hợp đồng trọn gói; (b) Các hợp đồng có mối liên hệ rất mật thiết với nhau đến mức trên thực tế chúng là nhiều bộ phận của một dự án có mức lãi gộp ước tính tương đương; (c) Các hợp đồng được thực hiện đồng thời hoặc theo một quá trình liên tục. 10. Một hợp đồng có thể bao gồm việc xây dựng thêm một tài sản theo yêu cầu của khách hàng hoặc hợp đồng có thể sửa đổi để bao gồm việc xây dựng thêm một tài sản đó. Việc xây dựng thêm một tài sản chỉ được coi là hợp đồng xây dựng riêng rẽ khi: (a) Tài sản này có sự khác biệt lớn và độc lập so với các tài sản nêu trong hợp đồng ban đầu về thiết kế, công nghệ và chức năng; hoặc (b) Giá của hợp đồng xây dựng tài sản này được thỏa thuận không liên quan đến giá cả của hợp đồng ban đầu. NỘI DUNG CHUẨN MỰC Doanh thu của hợp đồng xây dựng 11. Doanh thu của hợp đồng xây dựng bao gồm: (a) Doanh thu ban đầu được ghi trong hợp đồng; và (b) Các khỏan tăng, giảm khi thực hiện hợp đồng, các khỏan tiền thưởng và các khỏan thanh tóan khác nếu các khỏan này có khả năng làm thay đổi doanh thu, và có thể xác định được một cách đáng tin cậy. 12. Doanh thu của hợp đồng xây dựng được xác định bằng giá trị hợp lý của các khỏan đã thu hoặc sẽ thu được. Việc xác định doanh thu của hợp đồng chịu tác động của nhiều yếu tố không chắc chắn vì chúng tùy thuộc vào các sự kiện sẽ xảy ra trong tương lai. Việc ước tính thường phải được sửa đổi khi các sự kiện đó phát sinh và những yếu tố không chắc chắn được giải quyết. Vì vậy, doanh thu của hợp đồng có thể tăng hay giảm ở từng thời kỳ. Ví dụ: (a) Nhà thầu và khách hàng có thể đồng ý với nhau về các thay đổi và các yêu cầu làm tăng hoặc giảm doanh thu của hợp đồng trong kỳ tiếp theo so với hợp đồng được chấp thuận ban đầu; (b) Doanh thu đã được thỏa thuận trong hợp đồng với giá cố định có thể tăng vì lý do giá cả tăng lên; (c) Doanh thu theo hợp đồng có thể bị giảm do nhà thầu không thực hiện đúng tiến độ hoặc không đảm bảo chất lượng xây dựng theo thỏa thuận trong hợp đồng; (d) Khi hợp đồng với giá cố định quy định mức giá cố định cho một đơn vị sản phẩm hòan thành thì doanh thu theo hợp đồng sẽ tăng hoặc giảm khi khối lượng sản phẩm tăng hoặc giảm. 13. Sự thay đổi theo yêu cầu của khách hàng về phạm vi công việc được thực hiện theo hợp đồng. Ví dụ: Sự thay đổi yêu cầu kỹ thuật hay thiết kế của tài sản và thay đổi khác trong quá trình thực hiện hợp đồng. Sự thay đổi này chỉ được tính vào doanh thu của hợp đồng khi: (a) Có khả năng chắc chắn khách hàng sẽ chấp thuận các thay đổi và doanh thu phát sinh từ các thay đổi đó; và (b) Doanh thu có thể xác định được một cách tin cậy. 14. Khỏan tiền thưởng là các khỏan phụ thêm trả cho nhà thầu nếu họ thực hiện hợp đồng đạt hay vượt mức yêu cầu. Ví dụ, trong hợp đồng có dự kiến trả cho nhà thầu khỏan tiền thưởng vì hòan thành sớm hợp đồng. Khỏan tiền thưởng được tính vào doanh thu của hợp đồng khi: (a) Chắc chắn đạt hoặc vượt mức một số tiêu chuẩn cụ thể đã ghi trong hợp đồng; và (b) Khỏan tiền thưởng có thể xác định được một cách đáng tin cậy. 15. Một khỏan thanh tóan khác mà nhà thầu thu được từ khách hàng hay một bên khác để bù đắp cho các chi phí không bao gồm trong giá hợp đồng. Ví dụ: Sự chậm trễ do khách hàng gây nên; sai sót trong các chỉ tiêu kỹ thuật hoặc thiết kế và các tranh chấp về các thay đổi trong việc thực hiện hợp đồng. Việc xác định doanh thu tăng thêm từ các khỏan thanh tóan trên còn tùy thuộc vào rất nhiều yếu tố không chắc chắn và thường phụ thuộc vào kết quả của nhiều cuộc đàm phán. Do đó, các khỏan thanh tóan khác chỉ được tính vào doanh thu của hợp đồng khi: (a) Các thỏa thuận đã đạt được kết quả là khách hàng sẽ chấp thuận bồi thường; (b) Khỏan thanh tóan khác được khách hàng chấp thuận và được xác định một cách đáng tin cậy. CHI PHÍ CỦA HỢP ĐỒNG XÂY DỰNG 16. Chi phí của hợp đồng xây dựng bao gồm: (a) Chi phí liên quan trực tiếp đến từng hợp đồng; (b) Chi phí chung liên quan đến họat động của các hợp đồng và có thể phân bổ cho từng hợp đồng cụ thể; (c) Các chi phí khác có thể thu lại từ khách hàng theo các điều khỏan của hợp đồng. 17. Chi phí liên quan trực tiếp đến từng hợp đồng bao gồm: (a) Chi phí nhân công tại công trường, bao gồm cả chi phí giám sát công trình; (b) Chi phí nguyên liệu, vật liệu, bao gồm cả thiết bị cho công trình; (c) Khấu hao máy móc, thiết bị và các TSCĐ khác sử dụng để thực hiện hợp đồng; (d) Chi phí vận chuyển, lắp đặt, tháo dỡ máy móc, thiết bị và nguyên liệu, vật liệu đến và đi khỏi công trình; (đ) Chi phí thuê nhà xưởng, máy móc, thiết bị để thực hiện hợp đồng; (e) Chi phí thiết kế và trợ giúp kỹ thuật liên quan trực tiếp đến hợp đồng; (g) Chi phí dự tính để sửa chữa và bảo hành công trình; (h) Các chi phí liên quan trực tiếp khác. Chi phí liên quan trực tiếp của từng hợp đồng sẽ được giảm khi có các khỏan thu nhập khác không bao gồm trong doanh thu của hợp đồng. Ví dụ: Các khỏan thu từ việc bán nguyên liệu, vật liệu thừa, thu thanh lý máy móc, thiết bị thi công khi kết thúc hợp đồng. 18. Chi phí chung liên quan đến họat động của các hợp đồng xây dựng và có thể phân bổ cho từng hợp đồng, bao gồm: (a) Chi phí bảo hiểm; (b) Chi phí thiết kế và trợ giúp kỹ thuật không liên quan trực tiếp đến một hợp đồng cụ thể; (c) Chi phí quản lý chung trong xây dựng. Các chi phí trên được phân bổ theo các phương pháp thích hợp một cách có hệ thống theo tỷ lệ hợp lý và được áp dụng thống nhất cho tất cả các chi phí có các đặc điểm tương tự. Việc phân bổ cần dựa trên mức thông thường của họat động xây dựng. (Chi phí chung liên quan đến họat động của các hợp đồng và có thể phân bổ cho từng hợp đồng cũng bao gồm chi phí đi vay nếu thỏa mãn các điều kiện chi phí đi vay được vốn hóa theo quy định trong Chuẩn mực "Chi phí đi vay"). 19. Các chi phí khác có thể thu lại từ khách hàng theo các điều khỏan của hợp đồng như chi phí giải phóng mặt bằng, chi phí triển khai mà khách hàng phải trả lại cho nhà thầu đã được quy định trong hợp đồng. 20. Chi phí không liên quan đến họat động của hợp đồng hoặc không thể phân bổ cho hợp đồng xây dựng thì không được tính trong chi phí của hợp đồng xây dựng. Các chi phí này bao gồm: (a) Chi phí quản lý hành chính chung, hoặc chi phí nghiên cứu, triển khai mà hợp đồng không quy định khách hàng phải trả cho nhà thầu. (b) Chi phí bán hàng; (c) Khấu hao máy móc, thiết bị và TSCĐ khác không sử dụng cho hợp đồng xây dựng. 21. Chi phí của hợp đồng bao gồm chi phí liên quan đến hợp đồng trong suốt giai đọan kể từ khi ký hợp đồng cho đến khi kết thúc hợp đồng. Các chi phí liên quan trực tiếp đến hợp đồng phát sinh trong quá trình đàm phán hợp đồng cũng được coi là một phần chi phí của hợp đồng nếu chúng có thể xác định riêng rẽ, có thể ước tính một cách đáng tin cậy và có nhiều khả năng là hợp đồng sẽ được ký kết. Nếu chi phí phát sinh trong quá trình đàm phán hợp đồng đã được ghi nhận là chi phí sản xuất, kinh doanh trong kỳ khi chúng phát sinh thì chúng không còn được coi là chi phí của hợp đồng xây dựng khi hợp đồng được ký kết vào thời kỳ tiếp sau. Ghi nhận doanh thu và chi phí của hợp đồng 22. Doanh thu và chi phí của hợp đồng xây dựng được ghi nhận theo 2 trường hợp sau: (a) Trường hợp hợp đồng xây dựng quy định nhà thầu được thanh tóan theo tiến độ kế họach, khi kết quả thực hiện hợp đồng xây dựng được ước tính một cách đáng tin cậy, thì doanh thu và chi phí liên quan đến hợp đồng được ghi nhận tương ứng với phần công việc đã hòan thành do nhà thầu tự xác định vào ngày lập báo cáo tài chính mà không phụ thuộc vào hóa đơn thanh tóan theo tiến độ kế họach đã lập hay chưa và số tiền ghi trên hóa đơn là bao nhiêu. (b) Trường hợp hợp đồng xây dựng quy định nhà thầu được thanh tóan theo giá trị khối lượng thực hiện, khi kết quả thực hiện hợp đồng xây dựng được xác định một cách đáng tin cậy và được khách hàng xác nhận, thì doanh thu và chi phí liên quan đến hợp đồng được ghi nhận tương ứng với phần công việc đã hòan thành được khách hàng xác nhận trong kỳ được phản ánh trên hóa đơn đã lập. 23. Đối với hợp đồng xây dựng với giá cố định, kết quả của hợp đồng được ước tính một cách đáng tin cậy khi đồng thời thỏa mãn bốn (4) điều kiện sau: (a) Tổng doanh thu của hợp đồng tính tóan được một cách đáng tin cậy; (b) Doanh nghiệp thu được lợi ích kinh tế từ hợp đồng; (c) Chi phí để hòan thành hợp đồng và phần công việc đã hòan thành tại thời điểm lập báo cáo tài chính được tính tóan một cách đáng tin cậy; (d) Các khỏan chi phí liên quan đến hợp đồng có thể xác định được rõ ràng và tính tóan được một cách đáng tin cậy để tổng chi phí thực tế của hợp đồng có thể so sánh được với tổng dự tóan. 24. Đối với hợp đồng xây dựng với chi phí phụ thêm, kết quả của hợp đồng được ước tính một cách tin cậy khi đồng thời thỏa mãn hai điều kiện sau: (a) Doanh nghiệp thu được lợi ích kinh tế từ hợp đồng; (b) Các khỏan chi phí liên quan đến hợp đồng có thể xác định được rõ ràng và tính tóan được một cách đáng tin cậy không kể có được hòan trả hay không. 25. Doanh thu và chi phí được ghi nhận theo phần công việc đã hòan thành của hợp đồng được gọi là phương pháp tỷ lệ phần trăm (%) hòan thành. Theo phương pháp này, doanh thu được xác định phù hợp với chi phí đã phát sinh của khối lượng công việc đã hòan thành thể hiện trong báo cáo kết quả họat động kinh doanh. 26. Theo phương pháp tỷ lệ phần trăm (%) hòan thành, doanh thu và chi phí của hợp đồng được ghi nhận trong báo cáo kết quả họat động kinh doanh là doanh thu và chi phí của phần công việc đã hòan thành trong kỳ báo cáo. 27. Một nhà thầu có thể phải bỏ ra những chi phí liên quan tới việc hình thành hợp đồng. Những chi phí này được ghi nhận là các khỏan ứng trước nếu chúng có thể được hòan trả. Những chi phí này thể hiện một lượng tiền mà khách hàng phải trả và được phân lọai như là công trình xây dựng dở dang. 28. Kết quả thực hiện hợp đồng xây dựng chỉ có thể xác định được một cách đáng tin cậy khi doanh nghiệp có thể thu được lợi ích kinh tế từ hợp đồng. Trường hợp có sự nghi ngờ về khả năng không thu được một khỏan nào đó đã được tính trong doanh thu của hợp đồng và đã được ghi trong báo cáo kết quả kinh doanh thì những khỏan không có khả năng thu được đó phải được ghi nhận vào chi phí. 29. Doanh nghiệp chỉ có thể lập các ước tính về doanh thu hợp đồng xây dựng một cách đáng tin cậy khi đã thỏa thuận trong hợp đồng các điều khỏan sau: (a) Trách nhiệm pháp lý của mỗi bên đối với tài sản được xây dựng; (b) Các điều kiện để thay đổi giá trị hợp đồng; (c) Phương thức và thời hạn thanh tóan. Doanh nghiệp phải thường xuyên xem xét và khi cần thiết phải điều chỉnh lại các dự tóan về doanh thu và chi phí của hợp đồng trong quá trình thực hiện hợp đồng. 30. Phần công việc đã hòan thành của hợp đồng làm cơ sở xác định doanh thu có thể được xác định bằng nhiều cách khác nhau. Doanh nghiệp cần sử dụng phương pháp tính tóan thích hợp để xác định phần công việc đã hòan thành. Tùy thuộc vào bản chất của hợp đồng xây dựng, doanh nghiệp lựa chọn áp dụng một trong ba (3) phương pháp sau để xác định phần công việc hòan thành: (a) Tỷ lệ phần trăm (%) giữa chi phí đã phát sinh của phần công việc đã hòan thành tại một thời điểm so với tổng chi phí dự tóan của hợp đồng; (b) Đánh giá phần công việc đã hòan thành; hoặc (c) Tỷ lệ phần trăm (%) giữa khối lượng xây lắp đã hòan thành so với tổng khối lượng xây lắp phải hòan thành của hợp đồng. Việc thanh tóan theo tiến độ và những khỏan ứng trước nhận được từ khách hàng thường không phản ánh phần công việc đã hòan thành. 31. Khi phần công việc đã hòan thành được xác định bằng phương pháp tỷ lệ phần trăm (%) giữa chi phí đã phát sinh của phần công việc đã hòan thành tại một thời điểm so với tổng chi phí dự tóan của hợp đồng, thì những chi phí liên quan tới phần công việc đã hòan thành sẽ được tính vào chi phí cho tới thời điểm đó. Những chi phí không được tính vào phần công việc đã hòan thành của hợp đồng có thể là: (a) Chi phí của hợp đồng xây dựng liên quan tới các họat động trong tương lai của hợp đồng như: Chi phí nguyên vật liệu đã được chuyển tới địa điểm xây dựng hoặc được dành ra cho việc sử dụng trong hợp đồng nhưng chưa được lắp đặt, chưa sử dụng trong quá trình thực hiện hợp đồng, trừ trường hợp những nguyên vật liệu đó được chế tạo đặc biệt cho hợp đồng; (b) Các khỏan tạm ứng cho nhà thầu phụ trước khi công việc của hợp đồng phụ được hòan thành. 32. Khi kết quả thực hiện hợp đồng xây dựng không thể ước tính được một cách đáng tin cậy, thì: (a) Doanh thu chỉ được ghi nhận tương đương với chi phí của hợp đồng đã phát sinh mà việc được hòan trả là tương đối chắc chắn; (b) Chi phí của hợp đồng chỉ được ghi nhận là chi phí trong kỳ khi các chi phí này đã phát sinh. 33. Trong giai đọan đầu của một hợp đồng xây dựng thường xảy ra trường hợp kết quả thực hiện hợp đồng không thể ước tính được một cách đáng tin cậy. Trường hợp doanh nghiệp có thể thu hồi được những khỏan chi phí của hợp đồng đã bỏ ra thì doanh thu của hợp đồng được ghi nhận chỉ tới mức các chi phí đã bỏ ra có khả năng thu hồi. Khi kết quả thực hiện hợp đồng không thể ước tính được một cách đáng tin cậy thì không một khỏan lợi nhuận nào được ghi nhận, kể cả khi tổng chi phí thực hiện hợp đồng có thể vượt quá tổng doanh thu của hợp đồng. 34. Các chi phí liên quan đến hợp đồng không thể thu hồi được phải được ghi nhận ngay là chi phí trong kỳ đối với các trường hợp: (a) Không đủ điều kiện về mặt pháp lý để tiếp tục thực hiện hợp đồng; (b) Việc tiếp tục thực hiện hợp đồng còn tùy thuộc vào kết quả xử lý các đơn kiện hoặc ý kiến của cơ quan có thẩm quyền; (c) Hợp đồng có liên quan tới tài sản có khả năng bị trưng thu hoặc tịch thu; (d) Hợp đồng mà khách hàng không thể thực thi nghĩa vụ của mình; (đ) Hợp đồng mà nhà thầu không thể hòan thành hoặc không thể thực thi theo nghĩa vụ quy định trong hợp đồng. 35. Khi lọai bỏ được các yếu tố không chắc chắn liên quan đến việc ước tính một cách đáng tin cậy kết quả thực hiện hợp đồng thì doanh thu và chi phí có liên quan tới hợp đồng xây dựng sẽ được ghi nhận tương ứng với phần công việc đã hòan thành. Những thay đổi trong các ước tính 36. Phương pháp tỷ lệ phần trăm (%) hòan thành được tính trên cơ sở lũy kế từ khi khởi công đến cuối mỗi kỳ kế tóan đối với các ước tính về doanh thu và chi phí của hợp đồng xây dựng. ảnh hưởng của mỗi thay đổi trong việc ước tính doanh thu hoặc chi phí của hợp đồng, hoặc ảnh hưởng của mỗi thay đổi trong ước tính kết quả thực hiện hợp đồng được hạch tóan như một thay đổi ước tính kế tóan. Những ước tính đã thay đổi được sử dụng trong việc xác định doanh thu và chi phí được ghi nhận trong báo cáo kết quả kinh doanh trong kỳ xảy ra sự thay đổi đó hoặc trong các kỳ tiếp theo. Trình bày báo cáo tài chính 37. Doanh nghiệp phải trình bày trong báo cáo tài chính: (a) Phương pháp xác định doanh thu ghi nhận trong kỳ và phương pháp xác định phần công việc đã hòan thành của hợp đồng xây dựng; (b) Doanh thu của hợp đồng xây dựng được ghi nhận trong kỳ báo cáo; (c) Tổng doanh thu lũy kế của hợp đồng xây dựng được ghi nhận cho tới thời điểm báo cáo; (d) Số tiền còn phải trả cho khách hàng; (đ) Số tiền còn phải thu của khách hàng; Đối với nhà thầu được thanh tóan theo tiến độ kế họach quy định trong hợp đồng xây dựng (trường hợp quy định tại đọan 22a) phải báo cáo thêm các chỉ tiêu: (e) Phải thu theo tiến độ kế họach; (g) Phải trả theo tiến độ kế họach. 38. Số tiền còn phải trả cho khách hàng là khỏan tiền nhà thầu nhận được trước khi công việc tương ứng của hợp đồng được thực hiện. 39. Số tiền còn phải thu của khách hàng là khỏan tiền đã ghi trong hóa đơn thanh tóan theo tiến độ kế họach hoặc hóa đơn thanh tóan theo giá trị khối lượng thực hiện nhưng chưa được trả cho đến khi đáp ứng đầy đủ các điều kiện chi trả theo quy định trong hợp đồng, hoặc cho đến khi những sai sót đã được sửa chữa. 40. Phải thu theo tiến độ kế họach là số tiền chênh lệch giữa tổng doanh thu lũy kế của hợp đồng xây dựng đã được ghi nhận cho tới thời điểm báo cáo, lớn hơn khỏan tiền lũy kế ghi trên hóa đơn thanh tóan theo tiến độ kế họach của hợp đồng. Chỉ tiêu này áp dụng đối với các hợp đồng xây dựng đang thực hiện mà các khỏan doanh thu lũy kế đã được ghi nhận lớn hơn các khỏan tiền lũy kế ghi trên hóa đơn thanh tóan theo tiến độ tới thời điểm báo cáo. 41. Phải trả theo tiến độ kế họach là số tiền chênh lệch giữa tổng doanh thu lũy kế của hợp đồng xây dựng đã được ghi nhận cho tới thời điểm báo cáo, nhỏ hơn khỏan tiền lũy kế ghi trên hóa đơn thanh tóan theo tiến độ kế họach của hợp đồng. Chỉ tiêu này áp dụng đối với các hợp đồng xây dựng đang thực hiện mà các khỏan tiền lũy kế ghi trên các hóa đơn thanh tóan theo tiến độ kế họach vượt quá các khỏan doanh thu lũy kế đã được ghi nhận tới thời điểm báo cáo. HỆ THỐNG CHUẨN MỰC KẾ TÓAN VIỆT NAM Chuẩn mực số 16 CHI PHÍ ĐI VAY (Ban hành và công bố theo Quyết định số 165/2002/QĐ-BTC ngày 31 tháng 12 năm 2002 của Bộ trưởng Bộ Tài chính) QUY ĐỊNH CHUNG 01. Mục đích của chuẩn mực này là quy định và hướng dẫn các nguyên tắc và phương pháp kế tóan đối với chi phí đi vay, gồm: ghi nhận chi phí đi vay vào chi phí sản xuất, kinh doanh trong kỳ; vốn hóa chi phí đi vay khi các chi phí này liên quan trực tiếp đến việc đầu tư xây dựng hoặc sản xuất tài sản dở dang làm cơ sở ghi sổ kế tóan và lập báo cáo tài chính. 02. Chuẩn mực này áp dụng cho kế tóan chi phí đi vay. 03. Các thuật ngữ trong chuẩn mực này được hiểu như sau: Chi phí đi vay: Là lãi tiền vay và các chi phí khác phát sinh liên quan trực tiếp đến các khỏan vay của doanh nghiệp. Tài sản dở dang: Là tài sản đang trong quá trình đầu tư xây dựng và tài sản đang trong quá trình sản xuất cần có một thời gian đủ dài (trên 12 tháng) để có thể đưa vào sử dụng theo mục đích định trước hoặc để bán. 04. Chi phí đi vay bao gồm: (a) Lãi tiền vay ngắn hạn, lãi tiền vay dài hạn, kể cả lãi tiền vay trên các khỏan thấu chi; (b) Phần phân bổ các khỏan chiết khấu hoặc phụ trội phát sinh liên quan đến những khỏan vay do phát hành trái phiếu; (c) Phần phân bổ các khỏan chi phí phụ phát sinh liên quan tới quá trình làm thủ tục vay; (d) Chi phí tài chính của tài sản thuê tài chính. 05. Ví dụ: Tài sản dở dang là tài sản đang trong quá trình đầu tư xây dựng chưa hòan thành hoặc đã hòan thành nhưng chưa bàn giao đưa vào sản xuất, sử dụng; sản phẩm dở dang đang trong quá trình sản xuất của những ngành nghề có chu kỳ sản xuất dài trên 12 tháng. NỘI DUNG CHUẨN MỰC Ghi nhận chi phí đi vay 06. Chi phí đi vay phải ghi nhận vào chi phí sản xuất, kinh doanh trong kỳ khi phát sinh, trừ khi được vốn hóa theo quy định tại đọan 07. 07. Chi phí đi vay liên quan trực tiếp đến việc đầu tư xây dựng hoặc sản xuất tài sản dở dang được tính vào giá trị của tài sản đó (được vốn hóa) khi có đủ các điều kiện quy định trong chuẩn mực này. 08. Chi phí đi vay liên quan trực tiếp đến việc đầu tư xây dựng hoặc sản xuất tài sản dở dang được tính vào giá trị của tài sản đó. Các chi phí đi vay được vốn hóa khi doanh nghiệp chắc chắn thu được lợi ích kinh tế trong tương lai do sử dụng tài sản đó và chi phí đi vay có thể xác định được một cách đáng tin cậy. Xác định chi phí đi vay được vốn hóa 09. Trường hợp khỏan vốn vay riêng biệt chỉ sử dụng cho mục đích đầu tư xây dựng hoặc sản xuất một tài sản dở dang thì chi phí đi vay có đủ điều kiện vốn hóa cho tài sản dở dang đó sẽ được xác định là chi phí đi vay thực tế phát sinh từ các khỏan vay trừ (-) đi các khỏan thu nhập phát sinh từ họat động đầu tư tạm thời của các khỏan vay này. 10. Các khỏan thu nhập phát sinh từ họat động đầu tư tạm thời của các khỏan vốn vay riêng biệt trong khi chờ được sử dụng vào mục đích có được tài sản dở dang thì phải ghi giảm trừ vào chi phí đi vay phát sinh khi vốn hóa. 11. Trường hợp phát sinh các khỏan vốn vay chung, trong đó có sử dụng cho mục đích đầu tư xây dựng hoặc sản xuất một tài sản dở dang thì số chi phí đi vay có đủ điều kiện vốn hóa trong mỗi kỳ kế tóan được xác định theo tỷ lệ vốn hóa đối với chi phí lũy kế bình quân gia quyền phát sinh cho việc đầu tư xây dựng hoặc sản xuất tài sản đó. Tỷ lệ vốn hóa được tính theo tỷ lệ lãi suất bình quân gia quyền của các khỏan vay chưa trả trong kỳ của doanh nghiệp, ngọai trừ các khỏan vay riêng biệt phục vụ cho mục đích có một tài sản dở dang. Chi phí đi vay được vốn hóa trong kỳ không được vượt quá tổng số chi phí đi vay phát sinh trong kỳ đó. 12. Nếu có phát sinh chiết khấu hoặc phụ trội khi phát hành trái phiếu thì phải điều chỉnh lại lãi tiền vay bằng cách phân bổ giá trị khỏan chiết khấu hoặc phụ trội và điều chỉnh tỷ lệ vốn hóa một cách phù hợp. Việc phân bổ khỏan chiết khấu hoặc phụ trội có thể sử dụng phương pháp lãi suất thực tế hoặc phương pháp đường thẳng. Các khỏan lãi tiền vay và khỏan phân bổ chiết khấu hoặc phụ trội được vốn hóa trong từng kỳ không được vượt quá số lãi vay thực tế phát sinh và số phân bổ chiết khấu hoặc phụ trội trong kỳ đó. Thời điểm bắt đầu vốn hóa 13. Vốn hóa chi phí đi vay vào giá trị tài sản dở dang được bắt đầu khi thỏa mãn đồng thời các điều kiện sau: (a) Các chi phí cho việc đầu tư xây dựng hoặc sản xuất tài sản dở dang bắt đầu phát sinh; (b) Các chi phí đi vay phát sinh; (c) Các họat động cần thiết trong việc chuẩn bị đưa tài sản dở dang vào sử dụng hoặc bán đang được tiến hành. 14. Chi phí cho việc đầu tư xây dựng hoặc sản xuất một tài sản dở dang bao gồm các chi phí phải thanh tóan bằng tiền, chuyển giao các tài sản khác hoặc chấp nhận các khỏan nợ phải trả lãi, không tính đến các khỏan trợ cấp hoặc hỗ trợ liên quan đến tài sản. 15. Các họat động cần thiết cho việc chuẩn bị đưa tài sản vào sử dụng hoặc bán bao gồm họat động xây dựng, sản xuất, họat động kỹ thuật và quản lý chung trước khi bắt đầu xây dựng, sản xuất như họat động liên quan đến việc xin giấy phép trước khi khởi công xây dựng hoặc sản xuất. Tuy nhiên những họat động này không bao gồm việc giữ một tài sản khi không tiến hành các họat động xây dựng hoặc sản xuất để thay đổi trạng thái của tài sản này. Ví dụ chi phí đi vay liên quan đến việc mua một mảnh đất cần có các họat động chuẩn bị mặt bằng sẽ được vốn hóa trong kỳ khi các họat động liên quan đến việc chuẩn bị mặt bằng đó. Tuy nhiên, chi phí đi vay phát sinh khi mua mảnh đất đó để giữ mà không có họat động triển khai xây dựng liên quan đến mảnh đất đó thì chi phí đi vay không được vốn hóa. Tạm ngừng vốn hóa 16. Việc vốn hóa chi phí đi vay sẽ được tạm ngừng lại trong các giai đọan mà quá trình đầu tư xây dựng hoặc sản xuất tài sản dở dang bị gián đọan, trừ khi sự gián đọan đó là cần thiết. 17. Việc vốn hóa chi phí đi vay được tạm ngừng lại khi quá trình đầu tư xây dựng hoặc sản xuất tài sản dở dang bị gián đọan một cách bất thường. Khi đó chi phí đi vay phát sinh được ghi nhận là chi phí sản xuất, kinh doanh trong kỳ cho đến khi việc đầu tư xây dựng hoặc sản xuất tài sản dở dang được tiếp tục. Chấm dứt việc vốn hóa 18. Việc vốn hóa chi phí đi vay sẽ chấm dứt khi các họat động chủ yếu cần thiết cho việc chuẩn bị đưa tài sản dở dang vào sử dụng hoặc bán đã hòan thành. Chi phí đi vay phát sinh sau đó sẽ được ghi nhận là chi phí sản xuất, kinh doanh trong kỳ khi phát sinh. 19. Một tài sản sẵn sàng đưa vào sử dụng hoặc bán khi quá trình đầu tư xây dựng hoặc sản xuất tài sản đã hòan thành cho dù các công việc quản lý chung vẫn có thể còn tiếp tục. Trường hợp có sự thay đổi nhỏ (như trang trí tài sản theo yêu cầu của người mua hoặc người sử dụng) mà các họat động này chưa hòan tất thì họat động chủ yếu vẫn coi là đã hòan thành. 20. Khi quá trình đầu tư xây dựng tài sản dở dang hòan thành theo từng bộ phận và mỗi bộ phận có thể sử dụng được trong khi vẫn tiếp tục quá trình đầu tư xây dựng các bộ phận khác, thì việc vốn hóa các chi phí đi vay sẽ chấm dứt khi tất cả các họat động chủ yếu cần thiết cho việc chuẩn bị đưa từng bộ phận vào sử dụng hoặc bán đã hòan thành. 21. Một khu thương mại bao gồm nhiều công trình xây dựng, mỗi công trình có thể sử dụng riêng biệt thì việc vốn hóa sẽ được chấm dứt đối với vốn vay dùng cho từng công trình riêng biệt hòan thành. Tuy nhiên, đối với xây dựng một nhà máy công nghiệp gồm nhiều hạng mục công trình trên một dây chuyền thì việc vốn hóa chỉ chấm dứt khi tất cả các hạng mục công trình cùng được hòan thành. Trình bày báo cáo tài chính 22. Báo cáo tài chính của doanh nghiệp phải trình bày: (a) Chính sách kế tóan được áp dụng cho các chi phí đi vay; (b) Tổng số chi phí đi vay được vốn hóa trong kỳ; và (c) Tỷ lệ vốn hóa được sử dụng để xác định chi phí đi vay được vốn hóa trong kỳ. HỆ THỐNG CHUẨN MỰC KẾ TÓAN VIỆT NAM Chuẩn mực số 24 BÁO CÁO LƯU CHUYỂN TIỀN TỆ (Ban hành và công bố theo Quyết định số 165/2002/QĐ-BTC ngày 31 tháng 12 năm 2002 của Bộ trưởng Bộ Tài chính) QUY ĐỊNH CHUNG 01. Mục đích của Chuẩn mực này là quy định và hướng dẫn các nguyên tắc, phương pháp lập và trình bày Báo cáo lưu chuyển tiền tệ. 02. Chuẩn mực này áp dụng cho việc lập và trình bày Báo cáo lưu chuyển tiền tệ. 03. Báo cáo lưu chuyển tiền tệ là một bộ phận hợp thành của Báo cáo tài chính, nó cung cấp thông tin giúp người sử dụng đánh giá các thay đổi trong tài sản thuần, cơ cấu tài chính, khả năng chuyển đổi của tài sản thành tiền, khả năng thanh tóan và khả năng của doanh nghiệp trong việc tạo ra các luồng tiền trong quá trình họat động. Báo cáo lưu chuyển tiền tệ làm tăng khả năng đánh giá khách quan tình hình họat động kinh doanh của doanh nghiệp và khả năng so sánh giữa các doanh nghiệp vì nó lọai trừ được các ảnh hưởng của việc sử dụng các phương pháp kế tóan khác nhau cho cùng giao dịch và hiện tượng. Báo cáo lưu chuyển tiền tệ dùng để xem xét và dự đóan khả năng về số lượng, thời gian và độ tin cậy của các luồng tiền trong tương lai; dùng để kiểm tra lại các đánh giá, dự đóan trước đây về các luồng tiền; kiểm tra mối quan hệ giữa khả năng sinh lời với lượng lưu chuyển tiền thuần và những tác động của thay đổi giá cả. 04. Các thuật ngữ trong Chuẩn mực này được hiểu như sau: Tiền bao gồm tiền tại qũy, tiền đang chuyển và các khỏan tiền gửi không kỳ hạn. Tương đương tiền: Là các khỏan đầu tư ngắn hạn (không quá 3 tháng), có khả năng chuyển đổi dễ dàng thành một lượng tiền xác định và không có nhiều rủi ro trong chuyển đổi thành tiền. Luồng tiền: Là luồng vào và luồng ra của tiền và tương đương tiền, không bao gồm chuyển dịch nội bộ giữa các khỏan tiền và tương đương tiền trong doanh nghiệp. Họat động kinh doanh: Là các họat động tạo ra doanh thu chủ yếu của doanh nghiệp và các họat động khác không phải là các họat động đầu tư hay họat động tài chính. Họat động đầu tư: Là các họat động mua sắm, xây dựng, thanh lý, nhượng bán các tài sản dài hạn và các khỏan đầu tư khác không thuộc các khỏan tương đương tiền. Họat động tài chính: Là các họat động tạo ra các thay đổi về quy mô và kết cấu của vốn chủ sở hữu và vốn vay của doanh nghiệp. NỘI DUNG CHUẨN MỰC Trình bày Báo cáo lưu chuyển tiền tệ 05. Doanh nghiệp phải trình bày các luồng tiền trong kỳ trên Báo cáo lưu chuyển tiền tệ theo 3 lọai họat động: họat động kinh doanh, họat động đầu tư và họat động tài chính. 06. Doanh nghiệp được trình bày các luồng tiền từ các họat động kinh doanh, họat động đầu tư và họat động tài chính theo cách thức phù hợp nhất với đặc điểm kinh doanh của doanh nghiệp. Việc phân lọai và báo cáo luồng tiền theo các họat động sẽ cung cấp thông tin cho người sử dụng đánh giá được ảnh hưởng của các họat động đó đối với tình hình tài chính và đối với lượng tiền và các khỏan tương đương tiền tạo ra trong kỳ của doanh nghiệp. Thông tin này cũng được dùng để đánh giá các mối quan hệ giữa các họat động nêu trên. 07. Một giao dịch đơn lẻ có thể liên quan đến các luồng tiền ở nhiều lọai họat động khác nhau. Ví dụ, thanh tóan một khỏan nợ vay bao gồm cả nợ gốc và lãi, trong đó lãi thuộc họat động kinh doanh và nợ gốc thuộc họat động tài chính. Luồng tiền từ họat động kinh doanh 08. Luồng tiền phát sinh từ họat động kinh doanh là luồng tiền có liên quan đến các họat động tạo ra doanh thu chủ yếu của doanh nghiệp, nó cung cấp thông tin cơ bản để đánh giá khả năng tạo tiền của doanh nghiệp từ các họat động kinh doanh để trang trải các khỏan nợ, duy trì các họat động, trả cổ tức và tiến hành các họat động đầu tư mới mà không cần đến các nguồn tài chính bên ngòai. Thông tin về các luồng tiền từ họat động kinh doanh, khi được sử dụng kết hợp với các thông tin khác, sẽ giúp người sử dụng dự đóan được luồng tiền từ họat động kinh doanh trong tương lai. Các luồng tiền chủ yếu từ họat động kinh doanh, gồm: (a) Tiền thu được từ việc bán hàng, cung cấp dịch vụ; (b) Tiền thu được từ doanh thu khác (tiền thu bản quyền, phí, hoa hồng và các khỏan khác trừ các khỏan tiền thu được được xác định là luồng tiền từ họat động đầu tư và họat động tài chính); (c) Tiền chi trả cho người cung cấp hàng hóa và dịch vụ; (d) Tiền chi trả cho người lao động về tiền lương, tiền thưởng, trả hộ người lao động về bảo hiểm, trợ cấp...; (đ) Tiền chi trả lãi vay; (e) Tiền chi nộp thuế thu nhập doanh nghiệp; (g) Tiền thu do được hòan thuế; (h) Tiền thu do được bồi thường, được phạt do khách hàng vi phạm hợp đồng kinh tế; (i) Tiền chi trả công ty bảo hiểm về phí bảo hiểm, tiền bồi thường và các khỏan tiền khác theo hợp đồng bảo hiểm; (k) Tiền chi trả do bị phạt, bị bồi thường do doanh nghiệp vi phạm hợp đồng kinh tế. 09. Các luồng tiền liên quan đến mua, bán chứng khóan vì mục đích thương mại được phân lọai là các luồng tiền từ họat động kinh doanh. Luồng tiền từ họat động đầu tư 10. Luồng tiền phát sinh từ họat động đầu tư là luồng tiền có liên quan đến việc mua sắm, xây dựng, nhượng bán, thanh lý tài sản dài hạn và các khỏan đầu tư khác không thuộc các khỏan tương đương tiền. Các luồng tiền chủ yếu từ họat động đầu tư, gồm: (a) Tiền chi để mua sắm, xây dựng TSCĐ và các tài sản dài hạn khác, bao gồm cả những khỏan tiền chi liên quan đến chi phí triển khai đã được vốn hóa là TSCĐ vô hình; (b) Tiền thu từ việc thanh lý, nhượng bán TSCĐ và các tài sản dài hạn khác; (c) Tiền chi cho vay đối với bên khác, trừ tiền chi cho vay của ngân hàng, tổ chức tín dụng và các tổ chức tài chính; tiền chi mua các công cụ nợ của các đơn vị khác, trừ trường hợp tiền chi mua các công cụ nợ được coi là các khỏan tương đương tiền và mua các công cụ nợ dùng cho mục đích thương mại; (d) Tiền thu hồi cho vay đối với bên khác, trừ trường hợp tiền thu hồi cho vay của ngân hàng, tổ chức tín dụng và các tổ chức tài chính; tiền thu do bán lại các công cụ nợ của đơn vị khác, trừ trường hợp thu tiền từ bán các công cụ nợ được coi là các khỏan tương đương tiền và bán các công cụ nợ dùng cho mục đích thương mại; (đ) Tiền chi đầu tư góp vốn vào đơn vị khác, trừ trường hợp tiền chi mua cổ phiếu vì mục đích thương mại; (e) Tiền thu hồi đầu tư góp vốn vào đơn vị khác, trừ trường hợp tiền thu từ bán lại cổ phiếu đã mua vì mục đích thương mại; (g) Tiền thu lãi cho vay, cổ tức và lợi nhuận nhận được. Luồng tiền từ họat động tài chính 11. Luồng tiền phát sinh từ họat động tài chính là luồng tiền có liên quan đến việc thay đổi về quy mô và kết cấu của vốn chủ sở hữu và vốn vay của doanh nghiệp. Các luồng tiền chủ yếu từ họat động tài chính, gồm: (a) Tiền thu từ phát hành cổ phiếu, nhận vốn góp của chủ sở hữu; (b) Tiền chi trả vốn góp cho các chủ sở hữu, mua lại cổ phiếu của chính doanh nghiệp đã phát hành; (c) Tiền thu từ các khỏan đi vay ngắn hạn, dài hạn; (d) Tiền chi trả các khỏan nợ gốc đã vay; (đ) Tiền chi trả nợ thuê tài chính; (e) Cổ tức, lợi nhuận đã trả cho chủ sở hữu. Luồng tiền từ họat động kinh doanh của ngân hàng, tổ chức tín dụng, tổ chức tài chính và doanh nghiệp bảo hiểm 12. Đối với ngân hàng, tổ chức tín dụng, tổ chức tài chính và doanh nghiệp bảo hiểm, các luồng tiền phát sinh có đặc điểm riêng. Khi lập Báo cáo lưu chuyển tiền tệ, các tổ chức này phải căn cứ vào tính chất, đặc điểm họat động để phân lọai các luồng tiền một cách thích hợp. 13. Đối với ngân hàng, tổ chức tín dụng, tổ chức tài chính, các luồng tiền sau đây được phân lọai là luồng tiền từ họat động kinh doanh: (a) Tiền chi cho vay; (b) Tiền thu hồi cho vay; (c) Tiền thu từ họat động huy động vốn (kể cả khỏan nhận tiền gửi, tiền tiết kiệm của các tổ chức, cá nhân khác); (d) Trả lại tiền huy động vốn (kể cả khỏan trả tiền gửi, tiền tiết kiệm của các tổ chức, cá nhân khác); (đ) Nhận tiền gửi và trả lại tiền gửi cho các tổ chức tài chính, tín dụng khác; (e) Gửi tiền và nhận lại tiền gửi vào các tổ chức tài chính, tín dụng khác; (g) Thu và chi các lọai phí, hoa hồng dịch vụ; (h) Tiền lãi cho vay, lãi tiền gửi đã thu; (i) Tiền lãi đi vay, nhận gửi tiền đã trả; (k) Lãi, lỗ mua bán ngọai tệ; (l) Tiền thu vào hoặc chi ra về mua, bán chứng khóan ở doanh nghiệp kinh doanh chứng khóan; (m) Tiền chi mua chứng khóan vì mục đích thương mại; (n) Tiền thu từ bán chứng khóan vì mục đích thương mại; (o) Thu nợ khó đòi đã xóa sổ; (p) Tiền thu khác từ họat động kinh doanh; (q) Tiền chi khác từ họat động kinh doanh. 14. Đối với các doanh nghiệp bảo hiểm, tiền thu bảo hiểm, tiền chi bồi thường bảo hiểm và các khỏan tiền thu vào, chi ra có liên quan đến điều khỏan hợp đồng bảo hiểm đều được phân lọai là luồng tiền từ họat động kinh doanh. 15. Đối với ngân hàng, tổ chức tín dụng, tổ chức tài chính và doanh nghiệp bảo hiểm, các luồng tiền từ họat động đầu tư và họat động tài chính tương tự như đối với các doanh nghiệp khác, trừ các khỏan tiền cho vay của ngân hàng, tổ chức tín dụng và tổ chức tài chính được phân lọai là luồng tiền từ họat động kinh doanh vì chúng liên quan đến họat động tạo ra doanh thu chủ yếu của doanh nghiệp. PHƯƠNG PHÁP LẬP BÁO CÁO LƯU CHUYỂN TIỀN TỆ Luồng tiền từ họat động kinh doanh 16. Doanh nghiệp phải báo cáo các luồng tiền từ họat động kinh doanh theo một trong hai phương pháp sau: (a) Phương pháp trực tiếp: Theo phương pháp này các chỉ tiêu phản ánh các luồng tiền vào và các luồng tiền ra được trình bày trên báo cáo và được xác định theo một trong 2 cách sau đây: - Phân tích và tổng hợp trực tiếp các khỏan tiền thu và chi theo từng nội dung thu, chi từ các ghi chép kế tóan của doanh nghiệp. - Điều chỉnh doanh thu, giá vốn hàng bán và các khỏan mục khác trong báo cáo kết quả họat động kinh doanh cho: + Các thay đổi trong kỳ của hàng tồn kho, các khỏan phải thu và các khỏan phải trả từ họat động kinh doanh; + Các khỏan mục không phải bằng tiền khác; + Các luồng tiền liên quan đến họat động đầu tư và họat động tài chính. (b) Phương pháp gián tiếp: Các chỉ tiêu về luồng tiền được xác định trên cơ sở lấy tổng lợi nhuận trước thuế và điều chỉnh cho các khỏan: - Các khỏan doanh thu, chi phí không phải bằng tiền như khấu hao TSCĐ, dự phòng... - Lãi, lỗ chênh lệch tỷ giá hối đóai chưa thực hiện; - Tiền đã nộp thuế thu nhập doanh nghiệp; - Các thay đổi trong kỳ của hàng tồn kho, các khỏan phải thu và các khỏan phải trả từ họat động kinh doanh (trừ thuế thu nhập và các khỏan phải nộp khác sau thuế thu nhập doanh nghiệp); - Lãi lỗ từ họat động đầu tư. Luồng tiền từ họat động đầu tư và họat động tài chính 17. Doanh nghiệp phải báo cáo riêng biệt các luồng tiền vào, các luồng tiền ra từ họat động đầu tư và họat động tài chính, trừ trường hợp các luồng tiền được báo cáo trên cơ sở thuần được đề cập trong các đọan 18 và 19 của Chuẩn mực này. Báo cáo các luồng tiền trên cơ sở thuần 18. Các luồng tiền phát sinh từ các họat động kinh doanh, họat động đầu tư hay họat động tài chính sau đây được báo cáo trên cơ sở thuần: (a) Thu tiền và chi trả tiền hộ khách hàng: - Tiền thuê thu hộ, chi hộ và trả lại cho chủ sở hữu tài sản; - Các qũy đầu tư giữ cho khách hàng; - Ngân hàng nhận và thanh tóan các khỏan tiền gửi không kỳ hạn, các khỏan tiền chuyển hoặc thanh tóan qua ngân hàng. (b) Thu tiền và chi tiền đối với các khỏan có vòng quay nhanh, thời gian đáo hạn ngắn: - Mua, bán ngọai tệ; - Mua, bán các khỏan đầu tư; - Các khỏan đi vay hoặc cho vay ngắn hạn khác có thời hạn không quá 3 tháng. 19. Các luồng tiền phát sinh từ các họat động sau đây của ngân hàng, tổ chức tín dụng và tổ chức tài chính được báo cáo trên cơ sở thuần: (a) Nhận và trả các khỏan tiền gửi có kỳ hạn với ngày đáo hạn cố định; (b) Gửi tiền và rút tiền gửi từ các tổ chức tín dụng và tổ chức tài chính khác; (c) Cho vay và thanh tóan các khỏan cho vay đó với khách hàng. Các luồng tiền liên quan đến ngọai tệ 20. Các luồng tiền phát sinh từ các giao dịch bằng ngọai tệ phải được quy đổi ra đồng tiền ghi sổ kế tóan theo tỷ giá hối đóai tại thời điểm phát sinh giao dịch đó. Báo cáo lưu chuyển tiền tệ của các tổ chức họat động ở nước ngòai phải được quy đổi ra đồng tiền ghi sổ kế tóan của công ty mẹ theo tỷ giá thực tế tại ngày lập Báo cáo lưu chuyển tiền tệ. 21. Chênh lệch tỷ giá hối đóai chưa thực hiện phát sinh từ thay đổi tỷ giá quy đổi ngọai tệ ra đơn vị tiền tệ kế tóan không phải là các luồng tiền. Tuy nhiên, số chênh lệch tỷ giá hối đóai do quy đổi tiền và các khỏan tương đương tiền bằng ngọai tệ hiện gửi phải được trình bày riêng biệt trên Báo cáo lưu chuyển tiền tệ nhằm mục đích đối chiếu tiền và các khỏan tương đương tiền tại thời điểm đầu kỳ và cuối kỳ báo cáo. Các luồng tiền liên quan đến tiền lãi, cổ tức và lợi nhuận thu được 22. Đối với các doanh nghiệp (trừ ngân hàng, tổ chức tín dụng và tổ chức tài chính), các luồng tiền liên quan đến tiền lãi vay đã trả được phân lọai là luồng tiền từ họat động kinh doanh. Các luồng tiền liên quan đến tiền lãi cho vay, cổ tức và lợi nhuận thu được được phân lọai là luồng tiền từ họat động đầu tư. Các luồng tiền liên quan đến cổ tức và lợi nhuận đã trả được phân lọai là luồng tiền từ họat động tài chính. Các luồng tiền này phải được trình bày thành chỉ tiêu riêng biệt phù hợp theo từng lọai họat động trên Báo cáo lưu chuyển tiền tệ. 23. Đối với ngân hàng, tổ chức tín dụng và tổ chức tài chính, tiền lãi đã trả, tiền lãi đã thu được phân lọai là luồng tiền từ họat động kinh doanh, trừ tiền lãi đã thu được xác định rõ ràng là luồng tiền từ họat động đầu tư. Cổ tức và lợi nhuận đã thu được phân lọai là luồng tiền từ họat động đầu tư. Cổ tức và lợi nhuận đã trả được phân lọai là luồng tiền từ họat động tài chính. 24. Tổng số tiền lãi vay đã trả trong kỳ phải được trình bày trong báo cáo lưu chuyển tiền tệ cho dù nó đã được ghi nhận là chi phí trong kỳ hay đã được vốn hóa theo quy định của Chuẩn mực kế tóan số 16 "Chi phí đi vay". Các luồng tiền liên quan đến thuế thu nhập doanh nghiệp 25. Các luồng tiền liên quan đến thuế thu nhập doanh nghiệp được phân lọai là luồng tiền từ họat động kinh doanh (trừ trường hợp được xác định là luồng tiền từ họat động đầu tư) và được trình bày thành chỉ tiêu riêng biệt trên Báo cáo lưu chuyển tiền tệ. Các luồng tiền liên quan đến mua và thanh lý các công ty con hoặc các đơn vị kinh doanh khác 26. Luồng tiền phát sinh từ việc mua và thanh lý các công ty con hoặc các đơn vị kinh doanh khác được phân lọai là luồng tiền từ họat động đầu tư và phải trình bày thành những chỉ tiêu riêng biệt trên Báo cáo lưu chuyển tiền tệ. 27. Tổng số tiền chi trả hoặc thu được từ việc mua và thanh lý công ty con hoặc đơn vị kinh doanh khác được trình bày trong Báo cáo lưu chuyển tiền tệ theo số thuần của tiền và tương đương tiền chi trả hoặc thu được từ việc mua và thanh lý. 28. Doanh nghiệp phải trình bày trong thuyết minh báo cáo tài chính một cách tổng hợp về cả việc mua và thanh lý các công ty con hoặc các đơn vị kinh doanh khác trong kỳ những thông tin sau: (a) Tổng giá trị mua hoặc thanh lý; (b) Phần giá trị mua hoặc thanh lý được thanh tóan bằng tiền và các khỏan tương đương tiền; (c) Số tiền và các khỏan tương đương tiền thực có trong công ty con hoặc đơn vị kinh doanh khác được mua hoặc thanh lý; (d) Phần giá trị tài sản và công nợ không phải là tiền và các khỏan tương đương tiền trong công ty con hoặc đơn vị kinh doanh khác được mua hoặc thanh lý trong kỳ. Giá trị tài sản này phải được tổng hợp theo từng lọai tài sản. Các giao dịch không bằng tiền 29. Các giao dịch về đầu tư và tài chính không trực tiếp sử dụng tiền hay các khỏan tương đương tiền không được trình bày trong Báo cáo lưu chuyển tiền tệ. 30. Nhiều họat động đầu tư và họat động tài chính tuy có ảnh hưởng tới kết cấu tài sản và nguồn vốn của doanh nghiệp nhưng không ảnh hưởng trực tiếp tới luồng tiền hiện tại, do vậy chúng không được trình bày trong Báo cáo lưu chuyển tiền tệ mà được trình bày ở Thuyết minh báo cáo tài chính. Ví dụ: (a) Việc mua tài sản bằng cách nhận các khỏan nợ liên quan trực tiếp hoặc thông qua nghiệp vụ cho thuê tài chính; (b) Việc mua một doanh nghiệp thông qua phát hành cổ phiếu; (c) Việc chuyển nợ thành vốn chủ sở hữu. Các khỏan mục của tiền và tương đương tiền 31. Doanh nghiệp phải trình bày trên Báo cáo lưu chuyển tiền tệ các chỉ tiêu tiền và các khỏan tương đương tiền đầu kỳ và cuối kỳ, ảnh hưởng của thay đổi tỷ giá hối đóai quy đổi tiền và các khỏan tương đương tiền bằng ngọai tệ hiện giữ để đối chiếu số liệu với các khỏan mục tương ứng trên Bảng cân đối kế tóan. Các thuyết minh khác 32. Doanh nghiệp phải trình bày giá trị và lý do của các khỏan tiền và tương đương tiền lớn do doanh nghiệp nắm giữ nhưng không được sử dụng do có sự hạn chế của pháp luật hoặc các ràng buộc khác mà doanh nghiệp phải thực hiện. 33. Có nhiều trường hợp trong số dư tiền và các khỏan tương đương tiền do doanh nghiệp nắm giữ nhưng không thể sử dụng cho họat động kinh doanh được. Ví dụ: Các khỏan tiền nhận ký qũy, ký cược; các qũy chuyên dùng; kinh phí dự án... PHỤ LỤC 1 (Mẫu Báo cáo lưu chuyển tiền tệ áp dụng cho doanh nghiệp không phải là ngân hàng, tổ chức tín dụng và tổ chức tài chính) BÁO CÁO LƯU CHUYỂN TIỀN TỆ (MẪU 1) (Theo phương pháp trực tiếp) Đơn vị tính: ........... Chỉ tiêu Mã số Kỳ trước Kỳ này 1 2 3 4 I. Lưu chuyển tiền từ họat động kinh doanh 1. Tiền thu từ bán hàng, cung cấp dịch vụ và doanh thu khác 01 2. Tiền chi trả cho người cung cấp hàng hóa và dịch vụ 02 3. Tiền chi trả cho người lao động 03 4. Tiền chi trả lãi vay 04 5. Tiền chi nộp thuế thu nhập doanh nghiệp 05 6. Tiền thu khác từ họat động kinh doanh 06 7. Tiền chi khác cho họat động kinh doanh 07 Lưu chuyển tiền thuần từ họat động kinh doanh 20 II. Lưu chuyển tiền từ họat động đầu t ư 1. Tiền chi để mua sắm, xây dựng TSCĐ và các tài sản dài hạn khác 21 2. Tiền thu từ thanh lý, nhượng bán TSCĐ và các tài sản dài hạn khác 22 3. Tiền chi cho vay, mua các công cụ nợ của đơn vị khác 23 4. Tiền thu hồi cho vay, bán lại các công cụ nợ của đơn vị khác 24 5. Tiền chi đầu tư góp vốn vào đơn vị khác 25 6. Tiền thu hồi đầu tư góp vốn vào đơn vị khác 26 7. Tiền thu lãi cho vay, cổ tức và lợi nhuận được chia 27 Lưu chuyển tiền thuần từ họat động đầu tư 30 III. Lưu chuyển tiền từ họat động tài chính 1. Tiền thu từ phát hành cổ phiếu, nhận vốn góp của chủ sở hữu 31 2. Tiền chi trả vốn góp cho các chủ sở hữu, mua lại cổ phiếu của doanh nghiệp đã phát hành 32 3. Tiền vay ngắn hạn, dài hạn nhận được 33 4. Tiền chi trả nợ gốc vay 34 5. Tiền chi trả nợ thuê tài chính 35 6. Cổ tức, lợi nhuận đã trả cho chủ sở hữu 36 Lưu chuyển tiền thuần từ họat động tài chính 40 Lưu chuyển tiền thuần trong kỳ (20 + 30 + 40) 50 Tiền và tương đương tiền đầu kỳ 60 Ảnh hưởng của thay đổi tỷ giá hối đóai quy đổi ngọai tệ 61 Tiền và tương đương tiền cuối kỳ (50 + 60 + 61) 70 BÁO CÁO LƯU CHUYỂN TIỀN TỆ (MẪU 2) (Theo phương pháp gián tiếp) Đơn vị tính: ........... Chỉ tiêu Mã số Kỳ trước Kỳ này 1 2 3 4 I. Lưu chuyển tiền từ họat động kinh doanh 1. Lợi nhuận trước thuế 01 2. Điều chỉnh cho các khỏan - Khấu hao TSCĐ 02 - Các khỏan dự phòng 03 - Lãi, lỗ chênh lệch tỷ giá hối đóai chưa thực hiện 04 - Lãi, lỗ từ họat động đầu tư 05 - Chi phí lãi vay 06 3. Lợi nhuận từ họat động kinh doanh trước thay đổi vốn lưu động 08 - Tăng, giảm các khỏan phải thu 09 - Tăng, giảm hàng tồn kho 10 - Tăng, giảm các khỏan phải trả (không kể lãi vay phải trả, thuế thu nhập phải nộp) 11 - Tăng, giảm chi phí trả trước 12 - Tiền lãi vay đã trả 13 - Thuế thu nhập đã nộp 14 - Tiền thu khác từ họat động kinh doanh 15 - Tiền chi khác từ họat động kinh doanh 16 Lưu chuyển tiền thuần từ họat động kinh doanh 20 II. Lưu chuyển tiền từ họat động đầu tư 1. Tiền chi để mua sắm, xây dựng TSCĐ và các tài sản dài hạn khác 21 2. Tiền thu từ thanh lý, nhượng bán TSCĐ và các tài sản dài hạn khác 22 3. Tiền chi cho vay, mua các công cụ nợ của đơn vị khác 23 4. Tiền thu hồi cho vay, bán lại các công cụ nợ của đơn vị khác 24 5. Tiền chi đầu tư góp vốn vào đơn vị khác 25 6. Tiền thu hồi đầu tư góp vốn vào đơn vị khác 26 7. Tiền thu lãi cho vay, cổ tức và lợi nhuận được chia 27 Lưu chuyển tiền thuần từ họat động đầu tư 30 III. Lưu chuyển tiền từ họat động tài chính 1. Tiền thu từ phát hành cổ phiếu, nhận vốn góp của chủ sở hữu 31 2. Tiền chi trả vốn góp cho các chủ sở hữu, mua lại cổ phiếu của doanh nghiệp đã phát hành 32 3. Tiền vay ngắn hạn, dài hạn nhận được 33 4. Tiền chi trả nợ gốc vay 34 5. Tiền chi trả nợ thuê tài chính 35 6. Cổ tức, lợi nhuận đã trả cho chủ sở hữu 36 Lưu chuyển tiền thuần từ họat động tài chính 40 Lưu chuyển tiền thuần trong kỳ (20 + 30 + 40) 50 Tiền và tương đương tiền đầu kỳ 60 Ảnh hưởng của thay đổi tỷ giá hối đóai quy đổi ngọai tệ 61 Tiền và tương đương tiền cuối kỳ (50 + 60 + 61) 70 PHỤ LỤC 2 (Mẫu Báo cáo lưu chuyển tiền tệ áp dụng cho ngân hàng, tổ chức tín dụng và các tổ chức tài chính) BÁO CÁO LƯU CHUYỂN TIỀN TỆ (Theo phương pháp trực tiếp) Đơn vị tính: ........... Chỉ tiêu Mã số Kỳ trước Kỳ này 1 2 3 4 I. Lưu chuyển tiền từ họat động kinh doanh 1. Tiền chi cho vay 01 2. Tiền thu hồi cho vay 02 3. Tiền thu từ họat động huy động vốn 03 4. Trả lại tiền huy động vốn 04 5. Nhận tiền gửi và trả lại tiền gửi cho ngân hàng, tổ chức tín dụng và tổ chức tài chính khác 05 6. Gửi tiền và nhận lại tiền gửi cho ngân hàng, tổ chức tín dụng và các tổ chức tài chính khác 06 7. Thu và chi các lọai phí, hoa hồng dịch vụ 07 8. Tiền lãi cho vay, lãi tiền gửi đã thu 08 9. Tiền lãi đi vay, nhận tiền gửi đã trả 09 10. Lãi, lỗ mua, bán ngọai tệ 10 11. Tiền thu vào hoặc chi ra về mua, bán chứng khóan ở doanh nghiệp kinh doanh chứng khóan 11 12. Tiền chi mua chứng khóan vì mục đích thương mại 12 13. Tiền thu từ bán chứng khóan vì mục đích thương mại 13 14. Thu nợ khó đòi đã xóa sổ 14 15. Tiền thu khác từ họat động kinh doanh 15 16. Tiền chi khác từ họat động kinh doanh 16 Lưu chuyển tiền thuần từ họat động kinh doanh 20 II. Lưu chuyển tiền từ họat động đầu tư 1. Tiền chi để mua sắm, xây dựng TSCĐ và các tài sản dài hạn khác 21 2. Tiền thu từ thanh lý, nhượng bán TSCĐ và các tài sản dài hạn khác 22 3. Tiền chi mua các công cụ nợ của đơn vị khác vì mục đích đầu tư 23 4. Tiền thu từ bán lại các công cụ nợ của đơn vị khác vì mục đích đầu tư 24 5. Tiền chi đầu tư góp vốn vào đơn vị khác 25 6. Tiền thu hồi đầu tư góp vốn vào đơn vị khác 26 7. Tiền thu cổ tức và lợi nhuận được chia 27 8. Tiền thu lãi của họat động đầu tư 28 Lưu chuyển tiền thuần từ họat động đầu tư 30 III. Lưu chuyển tiền từ họat động tài chính 1. Tiền thu từ phát hành cổ phiếu, nhận vốn góp của chủ sở hữu 31 2. Tiền chi trả vốn góp cho các chủ sở hữu, mua lại cổ phiếu của doanh nghiệp đã phát hành 32 3. Tiền vay ngắn hạn, dài hạn nhận được 33 4. Tiền chi trả nợ gốc vay 34 5. Tiền chi trả nợ thuê tài chính 35 6. Cổ tức, lợi nhuận đã trả cho chủ sở hữu 36 Lưu chuyển tiền thuần từ họat động tài chính 40 Lưu chuyển tiền thuần trong kỳ (20 + 30 + 40) 50 Tiền và tương đương tiền đầu kỳ 60 Ảnh hưởng của thay đổi tỷ giá hối đóai quy đổi ngọai tệ 61 Tiền và tương đương tiền cuối kỳ (50 + 60 + 61) 70