Thông tư 53/2006/TT-BTC
Hướng dẫn áp dụng kế toán quản trị trong doanh nghiệp
Cơ quan ban hành: Bộ Tài chính
Ngày ban hành: 2006-06-12

BỘ TÀI CHÍNH CỘNG HÒA XÃ HỘI CHỦ NGHĨA VIỆT NAM Độc lập - Tự do - Hạnh phúc Số: 53/2006/TT-BTC Hà Nội, ngày 12 tháng 6 năm 2006 THÔNG TƯ Hướng dẫn áp dụng kế tóan quản trị trong doanh nghiệp Căn cứ Luật Kế tóan số 03/2003/QH11 ngày 17/6/2003; Căn cứ Nghị định số 129/2004/NĐ-CP ngày 31/5/2004 của Chính phủ Quy định chi tiết và hướng dẫn thi hành một số điều của Luật Kế tóan trong họat động kinh doanh; Căn cứ Nghị định số 77/2003/NĐ-CP ngày 01/7/2003 của Chính phủ quy định chức năng, nhiệm vụ, quyền hạn và cơ cấu tổ chức của Bộ Tài chính; Nhằm giúp các doanh nghiệp sản xuất, kinh doanh tổ chức tốt công tác kế tóan, Bộ Tài chính hướng dẫn kế tóan quản trị trong các doanh nghiệp, như sau: Phần I QUY ĐỊNH CHUNG 1. Kế tóan quản trị a/ Kế tóan quản trị là việc thu thập, xử lý, phân tích và cung cấp thông tin kinh tế, tài chính theo yêu cầu quản trị và quyết định kinh tế, tài chính trong nội bộ đơn vị kế tóan (Luật Kế tóan, khỏan 3, điều 4). Kế tóan quản trị nhằm cung cấp các thông tin về họat động nội bộ của doanh nghiệp, như: Chi phí của từng bộ phận (trung tâm chi phí), từng công việc, sản phẩm; Phân tích, đánh giá tình hình thực hiện với kế họach về doanh thu, chi phí, lợi nhuận; quản lý tài sản, vật tư, tiền vốn, công nợ; Phân tích mối quan hệ giữa chi phí với khối lượng và lợi nhuận; Lựa chọn thông tin thích hợp cho các quyết định đầu tư ngắn hạn và dài hạn; Lập dự tóan ngân sách sản xuất, kinh doanh;... nhằm phục vụ việc điều hành, kiểm tra và ra quyết định kinh tế. Kế tóan quản trị là công việc của từng doanh nghiệp, Nhà nước chỉ hướng dẫn các nguyên tắc, cách thức tổ chức và các nội dung, phương pháp kế tóan quản trị chủ yếu tạo điều kiện thuận lợi cho doanh nghiệp thực hiện. b/ Đối tượng nhận thông tin kế tóan quản trị là Ban lãnh đạo doanh nghiệp và những người tham gia quản lý, điều hành họat động sản xuất, kinh doanh của doanh nghiệp. Doanh nghiệp không bắt buộc phải công khai các thông tin về kế tóan quản trị trừ trường hợp pháp luật có quy định khác. c/ Đơn vị tính sử dụng trong Kế tóan quản trị, gồm: Đơn vị tiền tệ, đơn vị hiện vật, thời gian lao động hoặc các đơn vị tính khác theo yêu cầu quản lý của doanh nghiệp. d/ Nguyên tắc tổ chức hệ thống thông tin kế tóan quản trị: Việc tổ chức hệ thống thông tin kế tóan quản trị không bắt buộc phải tuân thủ đầy đủ các nguyên tắc kế tóan và có thể được thực hiện theo những quy định nội bộ của doanh nghiệp nhằm tạo lập hệ thống thông tin quản lý thích hợp theo yêu cầu quản lý cụ thể của từng doanh nghiệp. Doanh nghiệp được tòan quyền quyết định việc vận dụng các chứng từ kế tóan, tổ chức hệ thống sổ kế tóan, vận dụng và chi tiết hóa các tài khỏan kế tóan, thiết kế các mẫu báo cáo kế tóan quản trị cần thiết phục vụ cho kế tóan quản trị của đơn vị. đ/ Doanh nghiệp được sử dụng mọi thông tin, số liệu của phần kế tóan tài chính để phối hợp và phục vụ cho kế tóan quản trị. 2. Đối tượng áp dụng Thông tư Thông tư này áp dụng cho doanh nghiệp thuộc các lĩnh vực sản xuất, kinh doanh, thương mại, dịch vụ. Riêng các doanh nghiệp trong lĩnh vực tài chính, ngân hàng, như Công ty bảo hiểm, Công ty chứng khóan, Công ty quản lý Qũy Đầu tư chứng khóan, Tổ chức tín dụng, Tổ chức tài chính,... vận dụng các nội dung phù hợp hướng dẫn tại Thông tư này. 3. Nhiệm vụ kế tóan quản trị trong doanh nghiệp a/ Thu thập, xử lý thông tin, số liệu kế tóan theo phạm vi, nội dung kế tóan quản trị của đơn vị xác định theo từng thời kỳ. b/ Kiểm tra, giám sát các định mức, tiêu chuẩn, dự tóan. c/ Cung cấp thông tin theo yêu cầu quản trị nội bộ của đơn vị bằng báo cáo kế tóan quản trị. d/ Tổ chức phân tích thông tin phục vụ cho yêu cầu lập kế họach và ra quyết định của Ban lãnh đạo doanh nghiệp. 4. Nội dung, phạm vi, kỳ kế tóan quản trị 4.1. Nội dung kế tóan quản trị a/ Nội dung chủ yếu, phổ biến của kế tóan quản trị trong doanh nghiệp, gồm: - Kế tóan quản trị chi phí và giá thành sản phẩm; - Kế tóan quản trị bán hàng và kết quả kinh doanh; - Phân tích mối quan hệ giữa chi phí, khối lượng và lợi nhuận; - Lựa chọn thông tin thích hợp cho việc ra quyết định; - Lập dự tóan ngân sách sản xuất, kinh doanh; - Kế tóan quản trị một số khỏan mục khác: + Kế tóan quản trị tài sản cố định (TSCĐ); + Kế tóan quản trị hàng tồn kho; + Kế tóan quản trị lao động và tiền lương; + Kế tóan quản trị các khỏan nợ. b/ Ngòai những nội dung chủ yếu nêu trên, doanh nghiệp có thể thực hiện các nội dung kế tóan quản trị khác theo yêu cầu quản lý của doanh nghiệp. 4.2. Phạm vi kế tóan quản trị không bị giới hạn và được quyết định bởi nhu cầu thông tin về kế tóan quản trị của doanh nghiệp trong tất cả các khâu của quá trình tổ chức, quản lý sản xuất, kinh doanh, lập kế họach, kiểm tra, tổ chức, điều hành, ra quyết định và trình độ, khả năng tổ chức công tác kế tóan quản trị của mỗi doanh nghiệp. 4.3. Kỳ kế tóan quản trị thường là tháng, qúy, năm như kỳ kế tóan tài chính. Doanh nghiệp được quyết định kỳ kế tóan quản trị khác (có thể là ngày, tuần hoặc bất kỳ thời hạn nào) theo yêu cầu của mình. 5. Các thuật ngữ trong Thông tư này được hiểu như sau: - Trung tâm trách nhiệm: Là một bộ phận (phân xưởng, dây chuyền sản xuất; một phòng, ban; một công ty hoặc tòan bộ công ty) trong một tổ chức mà người quản lý của bộ phận đó có quyền điều hành và có trách nhiệm đối với số chi phí, thu nhập phát sinh hoặc số vốn đầu tư sử dụng vào họat động kinh doanh. - Trung tâm chi phí: Là trung tâm trách nhiệm mà người quản lý chỉ có quyền điều hành quản lý các chi phí phát sinh thuộc bộ phận mình quản lý. Trung tâm chi phí có thể là bộ phận (phân xưởng, đội, tổ,...) hoặc từng giai đọan họat động (giai đọan làm thô, giai đọan cắt gọt, giai đọan đánh bóng,…). - Chi phí chênh lệch : Là chi phí có ở phương án này nhưng không có hoặc chỉ có một phần ở phương án khác. Chi phí chênh lệch là một trong các căn cứ quan trọng để lựa chọn phương án đầu tư hoặc phương án sản xuất, kinh doanh. - Chi phí cơ hội : Là lợi ích tiềm tàng bị mất đi do lựa chọn phương án (hoặc hành động) này thay vì chọn phương án (hoặc hành động) khác. - Chi phí chìm : Là lọai chi phí mà doanh nghiệp sẽ phải gánh chịu bất kể đã lựa chọn phương án hoặc hành động nào. Chi phí chìm tồn tại ở mọi phương án nên không có tính chênh lệch và không phải xét đến khi so sánh, lựa chọn phương án, hành động tối ưu. - Chi phí khả biến (gọi tắt là biến phí): Là những chi phí sản xuất, kinh doanh thay đổi tỷ lệ thuận về tổng số, về tỷ lệ với sự biến động về khối lượng sản phẩm, gồm: chi phí nguyên liệu, vật liệu trực tiếp, chi phí nhân công trực tiếp và một số khỏan chi phí sản xuất chung, như: Chi phí nhân công, chi phí điện nước, phụ tùng sửa chữa máy,...Chi phí khả biến không thay đổi khi tính cho một đơn vị sản phẩm, công việc. - Chi phí bất biến (còn gọi là định phí): Là những chi phí mà tổng số không thay đổi với sự biến động về khối lượng sản phẩm, công việc, gồm: chi phí khấu hao TSCĐ, lương nhân viên, cán bộ quản lý,...Chi phí bất biến của một đơn vị sản phẩm, công việc có quan hệ tỷ lệ nghịch với khối lượng, sản phẩm, công việc. - Lãi trên biến phí: Là số chênh lệch giữa doanh thu với biến phí tòan bộ (gồm giá thành sản xuất theo biến phí, biến phí bán hàng, biến phí quản lý doanh nghiệp). - Điểm hòa vốn: Là một điểm mà tại đó tổng doanh thu bằng tổng chi phí hoặc là một điểm mà tại đó lãi trên biến phí bằng tổng chi phí bất biến. - Quyết định ngắn hạn: Là quyết định kinh doanh mà thời gian hiệu lực, thời gian ảnh hưởng và thực thi thường dưới 1 năm hoặc ngắn hơn 1 chu kỳ kinh doanh thông thường như: Quyết định về sự tồn tại hay lọai bỏ một bộ phận kinh doanh trong kỳ kế họach; Quyết định phương án tự sản xuất hay mua ngòai nguyên vật liệu, sản phẩm; Quyết định bán ở giai đọan bán thành phẩm hay giai đọan thành phẩm;…). - Quyết định dài hạn: Là những quyết định có thời gian hiệu lực, thời gian ảnh hưởng và thời gian thực thi trên 1 năm hoặc trên 1 chu kỳ kinh doanh (Ví dụ, như: Quyết định đầu tư TSCĐ cho doanh nghiệp; Quyết định đầu tư tài chính dài hạn;…). - Thông tin thích hợp : Là những thông tin phải đạt hai tiêu chuẩn cơ bản: + Thông tin đó phải liên quan đến tương lai; + Thông tin đó phải có sự khác biệt giữa các phương án đang xem xét và lựa chọn. Phần II TỔ CHỨC THỰC HIỆN KẾ TÓAN QUẢN TRỊ 1. Việc tổ chức thực hiện kế tóan quản trị trong doanh nghiệp có các yêu cầu sau: a/ Cung cấp kịp thời đầy đủ các thông tin theo yêu cầu quản lý về chi phí của từng công việc, bộ phận, dự án, sản phẩm,…; b/ Cung cấp kịp thời, đầy đủ các thông tin thực hiện, các định mức, đơn giá,... phục vụ cho việc lập kế họach, kiểm tra, điều hành và ra quyết định; c/ Đảm bảo cung cấp các thông tin chi tiết, cụ thể hơn so với kế tóan tài chính; d/ Xác lập các nguyên tắc, phương pháp phù hợp để đảm bảo được tính so sánh giữa kế tóan tài chính và kế tóan quản trị cũng như giữa các thời kỳ họat động, giữa dự tóan và thực hiện. 2. Tổ chức thực hiện kế tóan quản trị trong doanh nghiệp theo các nội dung: Tổ chức vận dụng chứng từ kế tóan, tài khỏan kế tóan, sổ kế tóan; Tổ chức lập báo cáo kế tóan quản trị và tổ chức phân tích thông tin kinh tế, tài chính. 3. Nguyên tắc tổ chức vận dụng Chứng từ kế tóan a/ Vận dụng các nguyên tắc, phương pháp về lập, luân chuyển, quản lý và sử dụng chứng từ kế tóan phù hợp với điều kiện cụ thể của doanh nghiệp. b/ Cụ thể hóa và bổ sung các nội dung cần thiết vào từng mẫu chứng từ kế tóan đã được quy định để phục vụ cho việc thu thập thông tin quản trị nội bộ doanh nghiệp. c/ Sử dụng các chứng từ ban đầu, chứng từ thống kê trong điều hành sản xuất, kinh doanh của doanh nghiệp (Lệnh sản xuất; Bảng kê khối lượng; Quyết định điều động lao động; Quyết định điều động (di chuyển) tài sản; Biên bản điều tra tình hình sản xuất,…) để kế tóan quản trị khối lượng sản phẩm (công việc), thời gian lao động, lập kế họach. d/ Được thiết kế và sử dụng các chứng từ nội bộ dùng cho kế tóan quản trị mà không có quy định của Nhà nước (Bảng tính phân bổ chi phí bán hàng, chi phí quản lý doanh nghiệp,…); Được thiết lập hệ thống thu thập và cung cấp thông tin nhanh, kịp thời qua Email, Fax và các phương tiện thông tin khác. 4. Nguyên tắc tổ chức vận dụng Tài khỏan kế tóan 4.1. Doanh nghiệp căn cứ vào hệ thống tài khỏan kế tóan do Bộ Tài chính ban hành hoặc được Bộ Tài chính chấp thuận áp dụng cho doanh nghiệp để chi tiết hóa theo các cấp (cấp 2, 3, 4) phù hợp với kế họach, dự tóan đã lập và yêu cầu cung cấp thông tin của kế tóan quản trị trong doanh nghiệp. 4.2. Việc chi tiết hóa các cấp tài khỏan kế tóan dựa trên các yêu cầu sau: a/ Xuất phát từ yêu cầu cung cấp thông tin kế tóan quản trị của từng cấp quản lý. b/ Các tài khỏan có mối quan hệ với nhau cần đảm bảo tính thống nhất về ký hiệu, cấp độ,…(Ví dụ: TK 15411, 51111, 63211, 91111,...). c/ Việc chi tiết hóa tài khỏan không được làm sai lệch nội dung, kết cấu và phương pháp ghi chép của tài khỏan. 4.3. Doanh nghiệp được mở tài khỏan kế tóan chi tiết theo các cấp trong các trường hợp sau: a/ Kế tóan chi phí sản xuất và tính giá thành theo từng công việc; Sản phẩm, mặt hàng, bộ phận sản xuất, kinh doanh,... b/ Kế tóan bán hàng và xác định kết quả kinh doanh theo từng công việc; Sản phẩm, mặt hàng, bộ phận sản xuất, kinh doanh,... c/ Kế tóan hàng tồn kho theo từng thứ, lọai. d/ Kế tóan các nguồn vốn, các khỏan vay, các khỏan nợ phải thu, phải trả,...theo chủ thể và từng lọai. Ngòai ra tùy theo yêu cầu cung cấp thông tin kế tóan quản trị mà doanh nghiệp thiết kế chi tiết hóa các tài khỏan kế tóan cho phù hợp. 5. Nguyên tắc tổ chức vận dụng Sổ kế tóan a/ Doanh nghiệp căn cứ vào hệ thống sổ kế tóan do Bộ Tài chính ban hành hoặc được Bộ Tài chính chấp thuận áp dụng cho doanh nghiệp để bổ sung các chỉ tiêu, yêu cầu cụ thể phục vụ cho kế tóan quản trị trong doanh nghiệp. Việc bổ sung hoặc thiết kế các nội dung của sổ kế tóan không được làm sai lệch nội dung các chỉ tiêu đã quy định trên sổ kế tóan và cần phù hợp với yêu cầu quản lý của doanh nghiệp. b/ Doanh nghiệp có thể thiết kế các sổ kế tóan mới phù hợp với yêu cầu quản lý chi phí, doanh thu và xác định kết quả kinh doanh theo bộ phận, mặt hàng, công việc và các yêu cầu khác của kế tóan quản trị (Phiếu tính giá thành sản phẩm; Báo cáo sản xuất; Sổ chi tiết bán hàng theo khách hàng,..như mẫu sổ ở phụ lục kèm theo). 6. Yêu cầu, nội dung Báo cáo kế tóan quản trị 6.1. Yêu cầu thiết lập hệ thống báo cáo kế tóan quản trị a/ Hệ thống báo cáo kế tóan quản trị cần được xây dựng phù hợp với yêu cầu cung cấp thông tin phục vụ quản lý nội bộ của từng doanh nghiệp cụ thể. b/ Nội dung hệ thống báo cáo kế tóan quản trị cần đảm bảo cung cấp đầy đủ và đảm bảo tính so sánh được của các thông tin phục vụ yêu cầu quản lý, điều hành và ra các quyết định kinh tế của doanh nghiệp. c/ Các chỉ tiêu trong báo cáo kế tóan quản trị cần phải được thiết kế phù hợp với các chỉ tiêu của kế họach, dự tóan và báo cáo tài chính nhưng có thể thay đổi theo yêu cầu quản lý của các cấp. 6.2. Hệ thống báo cáo kế tóan quản trị 6.2.1 Hệ thống báo cáo kế tóan quản trị chủ yếu của một doanh nghiệp thường bao gồm: a/ Báo cáo tình hình thực hiện: Báo cáo doanh thu, chi phí và lợi nhuận của từng lọai sản phẩm, hàng hóa, dịch vụ; - Báo cáo khối lượng hàng hóa mua vào và bán ra trong kỳ theo đối tượng khách hàng, giá bán, chiết khấu và các hình thức khuyến mại khác; - Báo cáo chi tiết khối lượng sản phẩm (dịch vụ) hòan thành, tiêu thụ; - Báo cáo chấp hành định mức hàng tồn kho; - Báo cáo tình hình sử dụng lao động và năng suất lao động; - Báo cáo chi tiết sản phẩm, công việc hòan thành; - Báo cáo cân đối nhập, xuất, tồn kho nguyên liệu, vật liệu, sản phẩm, hàng hóa; - Báo cáo chi tiết nợ phải thu theo thời hạn nợ, khách nợ và khả năng thu nợ; - Báo cáo chi tiết các khỏan nợ vay, nợ phải trả theo thời hạn nợ và chủ nợ; - Báo cáo bộ phận lập cho trung tâm trách nhiệm; - Báo cáo chi tiết tăng, giảm vốn chủ sở hữu. b/ Báo cáo phân tích: - Phân tích mối quan hệ giữa chi phí, khối lượng và lợi nhuận; - Phân tích tình hình tài chính của doanh nghiệp; - Phân tích các nhân tố ảnh hưởng đến tình hình thực hiện kế họach sản xuất và tài chính; Ngòai ra, căn cứ vào yêu cầu quản lý, điều hành của từng giai đọan cụ thể, doanh nghiệp có thể lập các báo cáo kế tóan quản trị khác. 6.2.2 Một số mẫu báo cáo kế tóan quản trị chủ yếu: Xem phụ lục kèm theo. 7. Lưu trữ tài liệu kế tóan quản trị Việc lưu trữ tài liệu kế tóan quản trị, đặc biệt là các báo cáo kế tóan quản trị mang tính tổng hợp, phân tích kết quả kinh doanh, chiến lược kinh doanh,...được thực hiện theo quyết định của Người đại diện theo pháp luật của đơn vị kế tóan trên cơ sở vận dụng các quy định của pháp luật về lưu trữ tài liệu kế tóan. Phần III MỘT SỐ NỘI DUNG KẾ TÓAN QUẢN TRỊ CHỦ YẾU 1. Kế tóan quản trị chi phí và giá thành sản phẩm 1.1. Kế tóan quản trị chi phí Doanh nghiệp căn cứ vào đặc điểm họat động và yêu cầu quản lý để tổ chức tập hợp chi phí theo từng trung tâm phát sinh chi phí, như: Tổ, đội, phân xưởng hoặc cho từng công việc, từng sản phẩm, từng công đọan sản xuất hoặc cho cả quá trình sản xuất và xác định các lọai chi phí của doanh nghiệp theo các nội dung sau: 1.1.1 Phân lọai chi phí Việc phân lọai chi phí của doanh nghiệp là nhằm mục đích phục vụ cho quản trị họat động sản xuất, kinh doanh của doanh nghiệp, do đó tùy thuộc vào mục đích, yêu cầu quản trị của doanh nghiệp trong từng thời kỳ, từng hòan cảnh để lựa chọn tiêu thức phân lọai phù hợp. a/ Phục vụ cho kế tóan tài chính, chi phí sản xuất, kinh doanh được phân lọai theo các tiêu thức sau: - Theo nội dung kinh tế, chi phí được chia làm hai lọai: + Chi phí sản xuất: Là chi phí hình thành nên giá trị của sản phẩm sản xuất, gồm: Chi phí nguyên liệu, vật liệu trực tiếp, chi phí nhân công trực tiếp, chi phí sản xuất chung; + Chi phí ngòai sản xuất: Là chi phí không làm tăng giá trị sản phẩm sản xuất nhưng cần thiết để hòan thành quá trình sản xuất, kinh doanh, gồm: Chi phí bán hàng, chi phí quản lý doanh nghiệp. - Theo mối quan hệ giữa chi phí với các khỏan mục trên báo cáo tài chính, chi phí được chia ra: + Chi phí thời kỳ: Là chi phí phát sinh trong một kỳ kinh doanh (theo thời gian) có thể liên quan đến nhiều đối tượng, nhiều sản phẩm khác nhau. Chi phí thời kỳ có đặc điểm là những chi phí làm giảm lợi tức trong kỳ kinh doanh mà chi phí đó phát sinh; + Chi phí sản phẩm: Là chi phí cấu thành nên giá trị đơn vị sản phẩm hòan thành, đang tồn kho hoặc đã được bán. b/ Phục vụ cho kế tóan quản trị, chi phí sản xuất, kinh doanh được phân lọai theo các tiêu thức sau: - Theo mối quan hệ với việc lập kế họach và kiểm tra, chi phí được chia ra: + Chi phí khả biến; + Chi phí bất biến; + Chi phí hỗn hợp: Là lọai chi phí gồm cả yếu tố khả biến và bất biến (Ví dụ: Chi phí điện thọai, chi phí sửa chữa, bảo trì TSCĐ,...). - Theo tính chất chi phí, chi phí được chia ra: + Chi phí trực tiếp: Là chi phí cấu thành sản phẩm, gắn liền với một sản phẩm hoặc dịch vụ nhất định hòan thành (Ví dụ: Chi phí nguyên liệu, vật liệu trực tiếp; Chi phí nhân công trực tiếp,...); + Chi phí gián tiếp là chi phí liên quan đến nhiều sản phẩm, hoặc nhiều dịch vụ khác nhau không làm tăng giá trị sản phẩm, dịch vụ (Ví dụ: Chi phí quản lý hành chính, chi phí lương nhân viên quản lý,...). Chi phí gián tiếp phải được phân bổ vào từng đơn vị, sản phẩm, công việc; + Chi phí kiểm sóat được là chi phí mà cấp quản lý dự đóan được sự phát sinh và thuộc quyền quyết định của cấp quản lý đó; + Chi phí không kiểm sóat được là chi phí mà cấp quản lý không dự đóan được sự phát sinh của nó, đồng thời không thuộc thẩm quyền quyết định của cấp quản lý đó. c/ Theo yêu cầu sử dụng chi phí trong việc lựa chọn dự án đầu tư, chi phí của một dự án được phân lọai như sau: - Chi phí thích hợp; - Chi phí chênh lệch; - Chi phí cơ hội; - Chi phí chìm. 1.1.2 Phương pháp tập hợp chi phí Doanh nghiệp cần lựa chọn các phương pháp tập hợp chi phí phù hợp từng lọai chi phí: a/ Phương pháp trực tiếp: Áp dụng cho trường hợp chi phí phát sinh chỉ liên quan đến một đối tượng chịu chi phí. Theo phương pháp này thì chi phí của đối tượng nào được tập hợp trực tiếp cho đối tượng đó. b/ Phương pháp phân bổ: Áp dụng cho trường hợp chi phí phát sinh liên quan đến nhiều đối tượng chịu chi phí. Khi thực hiện phương pháp phân bổ chi phí doanh nghiệp có thể lựa chọn một trong các căn cứ phân bổ sau: Giờ công, ngày công, giờ máy họat động, diện tích sử dụng,…và phương pháp phân bổ là trực tiếp hoặc phân bổ theo cấp bậc. 1.1.3 Xác định trung tâm chi phí Việc xác định trung tâm chi phí phụ thuộc vào quy trình sản xuất và quy mô của từng doanh nghiệp. Các trung tâm chi phí thường được phân lọai là: - Trung tâm chính, như: Trung tâm mua hàng, trung tâm sản xuất (các phân xưởng, bộ phận sản xuất); - Trung tâm phụ, như: Trung tâm hành chính, quản trị, trung tâm kế tóan, tài chính,… 1.2. Kế tóan quản trị giá thành sản phẩm 1.2.1 Phương pháp tính giá thành Tùy theo đặc điểm của sản phẩm hoặc mối quan hệ giữa đối tượng hạch tóan chi phí và đối tượng tính giá thành sản phẩm để doanh nghiệp lựa chọn một phương pháp hoặc kết hợp nhiều phương pháp tính giá thành sản phẩm. Các phương pháp tính giá thành chủ yếu là: a/ Phương pháp tính giá thành theo công việc, sản phẩm Tính giá thành theo công việc (hoặc sản phẩm) là quá trình tập hợp và phân bổ chi phí nguyên liệu, vật liệu trực tiếp, chi phí nhân công trực tiếp và chi phí sản xuất chung có liên quan đến một công việc, một sản phẩm riêng biệt hoặc một nhóm sản phẩm cụ thể, một đơn đặt hàng: + Chi phí nguyên liệu, vật liệu trực tiếp, chi phí nhân công trực tiếp được tập hợp trực tiếp cho từng công việc, sản phẩm riêng biệt; + Chi phí sản xuất chung: Khi có chi phí sản xuất chung phát sinh được tập hợp chung cho các công việc, sản phẩm sau đó tiến hành phân bổ. Áp dụng phương pháp này doanh nghiệp căn cứ vào tình hình cụ thể để chọn một trong những phương pháp phân bổ chi phí sản xuất chung, như sau: + Phân bổ chi phí sản xuất chung theo mức thực tế; Theo phương pháp này doanh nghiệp sẽ điều chỉnh số chênh lệch giữa số ước tính phân bổ và chi phí chung thực tế phát sinh ghi tăng hoặc giảm “Giá vốn hàng bán” trong kỳ (Nếu số chênh lệch nhỏ không đáng kể) hoặc sẽ phân bổ số chênh lệch cho số chi phí sản xuất, kinh doanh dở dang, thành phẩm và giá vốn hàng bán trên cơ sở tỷ lệ với số dư (hoặc số lũy kế) của các tài khỏan này trước khi phân bổ mức chênh lệch chi phí sản xuất chung. + Ước tính chi phí sản xuất chung của từng công việc, sản phẩm,... ngay từ đầu kỳ, cuối kỳ tiến hành điều chỉnh chênh lệch giữa chi phí thực tế phát sinh và mức chi phí sản xuất chung đã ước tính. b/ Phương pháp tính giá thành theo quá trình sản xuất (Phương pháp tổng cộng chi phí); c/ Phương pháp tính giá thành theo định mức; d/ Phương pháp hệ số; đ/ Phương pháp lọai trừ chi phí theo các sản phẩm phụ. 1.2.2 Đối tượng và kỳ tính giá thành a/ Đối tượng tính giá thành có thể là một chi tiết thành phẩm, thành phẩm, nhóm thành phẩm, công việc cụ thể hoặc giá thành bộ phận lĩnh vực. Doanh nghiệp có thể dựa vào một hoặc một số căn cứ sau để xác định đối tượng tính giá thành phù hợp: + Đặc điểm tổ chức sản xuất, quản lý; + Đặc điểm quy trình công nghệ sản xuất; + Điều kiện và trình độ kế tóan, yêu cầu quản lý của doanh nghiệp. b/ Kỳ tính giá thành thông thường là theo tháng, qúy, hoặc theo năm. Doanh nghiệp căn cứ vào lọai hình sản xuất sản phẩm, quy trình sản xuất sản phẩm và đặc điểm sản xuất sản phẩm để xác định kỳ tính giá thành. Đối với sản phẩm đơn chiếc thì kỳ tính giá thành là khi sản phẩm đơn chiếc hòan thành. 1.2.3 Trình tự kế tóan chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm theo các bước như sau: + Tập hợp chi phí (trực tiếp, gián tiếp và phân bổ); + Tổng hợp chi phí, xử lý chênh lệch thừa, thiếu; + Kiểm kê, đánh giá sản phẩm dở dang, xác định chi phí dở dang; + Xác định phương pháp tính giá thành áp dụng; + Lập báo cáo (thẻ tính) giá thành sản phẩm. 2. Kế tóan quản trị bán hàng và kết quả kinh doanh 2.1. Định giá bán sản phẩm a/ Doanh nghiệp xác định giá bán sản phẩm theo nguyên tắc: Giá bán đủ bù đắp chi phí và đạt được lợi nhuận mong muốn. b/ Doanh nghiệp có thể căn cứ vào từng hòan cảnh, điều kiện và từng lọai giá bán (giá bán sản phẩm thông thường, giá bán sản phẩm mới, giá bán nội bộ, giá bán trong điều kiện cạnh tranh,...) để lựa chọn căn cứ làm cơ sở xác định giá bán hợp lý (Ví dụ: căn cứ vào giá thành sản xuất, căn cứ vào biến phí trong giá thành tòan bộ của sản phẩm, dựa vào chi phí nguyên liệu, chi phí nhân công,...). Ví dụ: Định giá bán dựa trên giá thành sản xuất sản phẩm theo phương pháp cộng thêm vào chi phí tỷ lệ tăng thêm theo công thức: Giá bán = Giá thành sản xuất sản phẩm x (1 + % cộng thêm) Tỷ lệ phần trăm tăng thêm = Mức hòan vốn mong muốn --------------------- Số sản phẩm đã bán + ----- x Chi phí bán hàng, chi phí quản lý doanh nghiệp ----------------------------- Giá thành sản xuất 1 sản phẩm đã bán Mức hòan vốn mong muốn = Tỷ lệ hòan vốn đầu tư x Tổng vốn đầu tư 2.2. Kế tóan quản trị bán hàng và kết quả bán hàng a/ Doanh nghiệp có thể tổ chức kế tóan bán hàng theo từng phương thức bán hàng và thanh tóan tiền (bán thu tiền ngay, bán trả góp, bán hàng thông qua đại lý hàng đổi hàng), theo từng bộ phận bán hàng (khu vực 1, khu vực 2,...), theo từng nhóm sản phẩm, lọai họat động chủ yếu. Doanh nghiệp cũng có thể tổ chức kế tóan bán hàng bằng cách kết hợp nhiều tiêu thức với nhau, tùy theo yêu cầu quản lý của mình và điều kiện, hòan cảnh cụ thể của doanh nghiệp trong từng thời kỳ. b/ Doanh nghiệp cần xây dựng mô hình tài khỏan, sổ kế tóan và báo cáo bán hàng và kết quả bán hàng một cách liên hòan và linh họat để có thể kế tóan phù hợp với các trường hợp bán hàng trong từng giai đọan đáp ứng được yêu cầu xác định kết quả họat động sản xuất, kinh doanh của doanh nghiệp. 3. Phân tích mối quan hệ giữa chi phí, khối lượng và lợi nhuận Mối quan hệ giữa chi phí, khối lượng và lợi nhuận là mối quan hệ giữa các nhân tố giá bán, khối lượng (số lượng, mức độ họat động), kết cấu hàng bán chi phí (cố định, biến đổi) và sự tác động của các nhân tố này đến lợi nhuận của doanh nghiệp. Doanh nghiệp cần phân tích mối quan hệ này thông qua hệ thống chỉ tiêu phân tích, gồm: + Lãi tính trên biến phí đơn vị (còn gọi là số dư đảm phí); + Tổng lãi tính trên biến phí; + Tỷ suất lãi tính trên biến phí; + Kết cấu chi phí; + Đòn bẩy kinh tế; + Điểm hòa vốn (sản lượng, doanh thu, công suất, thời gian hòa vốn,…); ………….. Việc phân tích mối quan hệ này giúp doanh nghiệp đưa ra được các quyết định trong sản xuất, kinh doanh nhằm tối đa hóa lợi nhuận như: Lựa chọn sản phẩm và sản lượng sản xuất, giá bán, định mức chi phí. 4. Lựa chọn thông tin thích hợp cho việc ra quyết định Ra quyết định là chức năng cơ bản của nhà quản trị doanh nghiệp. Quyết định phổ biến ở doanh nghiệp, gồm: Quyết định ngắn hạn và quyết định dài hạn. 4.1. Thông tin thích hợp cho việc ra quyết định ngắn hạn Để lựa chọn thông tin thích hợp cho việc ra quyết định ngắn hạn, kế tóan quản trị doanh nghiệp cần thực hiện các bước sau : + Thu thập thông tin (chi phí, doanh thu) liên quan đến các phương án kinh doanh cần ra quyết định; + Lọai bỏ các thông tin không thích hợp là các chi phí chìm, chi phí giống nhau (cả lượng và tính chất) và doanh thu như nhau của các phương án đang xem xét; + Xác định các thông tin thích hợp; + Ra quyết định. 4.2. Thông tin thích hợp cho việc ra quyết định đầu tư dài hạn Quyết định đầu tư dài hạn thường là: Quyết định đầu tư tài sản mới hay tiếp tục sử dụng tài sản cũ; mở rộng quy mô sản xuất; thuê hay mua TSCĐ; lựa chọn các thiết bị khác trong thời gian thích hợp;… Để cung cấp thông tin cho lãnh đạo ra quyết định đầu tư, kế tóan quản trị của doanh nghiệp cần thực hiện các việc sau: - Phân lọai các quyết định thành hai lọai sau: + Quyết định có tính sàng lọc; + Quyết định có tính ưu tiên. - Thu thập thông tin và phân lọai thông tin phù hợp với lọai quyết định. - Lựa chọn một trong các phương pháp thích hợp để xác định thông tin (lập dự án đầu tư) phù hợp với lọai quyết định: + Phương pháp kỳ hòan vốn; + Phương pháp giá trị hiện tại ròng; + Phương pháp tỷ lệ sinh lời điều chỉnh theo thời gian; + Phương pháp chỉ số sinh lời điều chỉnh theo thời gian. - Quyết định lựa chọn phương án sau khi đã có thông tin thích hợp. 5. Lập dự tóan ngân sách sản xuất, kinh doanh 5.1. Yêu cầu lập dự tóan ngân sách sản xuất, kinh doanh a/ Hệ thống chỉ tiêu dự tóan ngân sách sản xuất, kinh doanh được xây dựng riêng cho từng quá trình, như: Quá trình mua hàng, quá trình sản xuất, quá trình tiêu thụ sản phẩm của họat động sản xuất, kinh doanh của doanh nghiệp và chi tiết cho từng nội dung: Vốn bằng tiền; Hàng tồn kho; Từng lọai chi phí nghiệp vụ kinh doanh: Chi phí bán hàng; Chi phí quản lý doanh nghiệp; Từng lọai báo cáo tổng hợp: Bảng cân đối kế tóan, Báo cáo kết quả họat động kinh doanh,… b/ Dự tóan ngân sách sản xuất, kinh doanh được lập cho cả năm và chia ra các qúy, các tháng trong năm. Song, để việc lập dự tóan được chính xác và có tính khả thi thì cuối tháng, cuối qúy doanh nghiệp căn cứ vào tình hình thực hiện dự tóan tháng, qúy đó và các yếu tố ảnh hưởng của tháng, qúy tiếp theo để lập dự tóan. Tuy nhiên, trong quá trình xây dựng từng chỉ tiêu dự tóan, doanh nghiệp cần gắn với các chỉ tiêu dự tóan khác nhằm tạo thành hệ thống các chỉ tiêu dự tóan. Hệ thống các chỉ tiêu dự tóan bao gồm: - Chỉ tiêu dự tóan tiêu thụ sản phẩm, hàng hóa, dịch vụ; - Chỉ tiêu dự tóan sản lượng sản xuất sản phẩm, dịch vụ; - Chỉ tiêu dự tóan chi phí sản xuất, dịch vụ; - Chỉ tiêu dự tóan hàng tồn kho; - Chỉ tiêu dự tóan chi phí bán hàng; - Chỉ tiêu dự tóan chi phí quản lý doanh nghiệp; - Chỉ tiêu dự tóan vốn bằng tiền; - Chỉ tiêu dự tóan Báo cáo kết quả sản xuất, kinh doanh; - Chỉ tiêu dự tóan Bảng cân đối kế tóan. 5.2. Trình tự lập dự tóan ngân sách sản xuất, kinh doanh a/ Các bộ phận trong doanh nghiệp trực tiếp chịu trách nhiệm lập dự tóan ngân sách sản xuất, kinh doanh của bộ phận mình. b/ Phòng kế tóan doanh nghiệp có trách nhiệm tổng hợp dự tóan của các bộ phận thành dự tóan ngân sách chung của tòan doanh nghiệp, đồng thời chịu trách nhiệm tổ chức các cuộc họp cùng với các bộ phận liên quan để nhận ý kiến sửa đổi, bổ sung và hòan chỉnh dự tóan. c/ Đệ trình lên lãnh đạo doanh nghiệp. Sau khi có ý kiến của lãnh đạo doanh nghiệp tiến hành phổ biến lại cho các bộ phận trong doanh nghiệp để thực hiện. 6. Kế tóan quản trị một số khỏan mục khác 6.1. Kế tóan quản trị TSCĐ a/ Doanh nghiệp cần phải mở sổ kế tóan chi tiết và tổng hợp để phản ánh được các chỉ tiêu về giá trị hiện vật của quá trình quản lý, sử dụng và phân tích đánh giá hiệu quả sử dụng TSCĐ của tòan đơn vị, các bộ phận, các đối tượng TSCĐ chủ yếu, đồng thời cung cấp được nhu cầu sử dụng tài sản cố định của từng bộ phận cũng như tòan doanh nghiệp một cách cụ thể để giúp lãnh đạo doanh nghiệp có cơ sở quyết định các phương án khai thác năng lực tài sản cố định hiện có và đầu tư mới thích hợp, hiệu quả. b/ Doanh nghiệp có thể xác định cơ cấu TSCĐ theo cách phân lọai TSCĐ phù hợp, đồng thời kết hợp kế tóan theo từng đối tượng TSCĐ của doanh nghiệp để đáp ứng yêu cầu cung cấp thông tin cho việc lập kế họach đầu tư dài hạn cho từng thời kỳ, phân tích hiệu quả sử dụng TSCĐ cũng như các khỏan tổn thất do sử dụng TSCĐ không đúng mục đích. c/ Doanh nghiệp cần xác định phạm vi tổ chức kế tóan quản trị cụ thể để xây dựng mô hình tài khỏan, sổ kế tóan TSCĐ thích hợp hoặc sử dụng các tài liệu của kế tóan tài chính để phân tích. 6.2. Kế tóan quản trị hàng tồn kho a/ Doanh nghiệp cần lập danh điểm vật tư và tổ chức kế tóan quản trị về số hiện có, số đã sử dụng, đã bán cả về số lượng và giá trị phù hợp danh điểm vật tư, sản phẩm, hàng hóa đã lập theo yêu cầu quản lý nội bộ doanh nghiệp. b/ Để kế tóan được số vật tư đã sử dụng và số tồn kho hợp lý, doanh nghiệp cần xác định được phương pháp tính giá hàng tồn kho phù hợp với điều kiện và hòan cảnh cụ thể của doanh nghiệp, đáp ứng được yêu cầu quản lý cũng như lập kế họach cho tương lai. c/ Doanh nghiệp lập định mức chi phí nguyên liệu, vật liệu cho từng công việc, sản phẩm và lập định mức dự trữ cho từng danh điểm hàng tồn kho. d/ So sánh giữa định mức đã lập và thực tế thực hiện, đưa ra nhận xét và kiến nghị. 6.3. Kế tóan quản trị lao động và tiền lương a/ Yêu cầu doanh nghiệp cần thực hiện được các việc sau: - Lập được định mức giờ công và đơn giá tiền lương cho các bậc thợ, nhân viên của doanh nghiệp; - Lập được định mức chi phí nhân công tiêu hao cho từng giai đọan công việc, sản phẩm, dịch vụ,...; - Xác định và kiểm sóat được thời gian làm việc của từng lao động; - Tính tóan đầy đủ và phân bổ chi phí nhân công vào các giá phí, trung tâm chi phí và giá thành hợp lý, phù hợp. b/ Phương pháp thực hiện: - Doanh nghiệp cần thiết kế và vận hành tốt hệ thống chấm công, tính lương và bảng thanh tóan lương phù hợp với các trung tâm chi phí và giá thành. - Áp dụng phương pháp kế tóan chi phí nhân công phù hợp (với từng thời gian, điều kiện): + Phương pháp trực tiếp; + Phương pháp phân bổ: Phương pháp này áp dụng trong trường hợp người lao động cùng một lúc tham gia nhiều công việc và doanh nghiệp cần lựa chọn căn cứ phân bổ thích hợp. 6.4. Kế tóan quản trị các khỏan nợ a/ Yêu cầu kế tóan quản trị các khỏan nợ là đảm bảo cung cấp được các thông tin về: Chủ nợ, lọai nợ theo kỳ hạn, thời hạn thanh tóan và chất lượng của khỏan nợ vào bất kỳ lúc nào khi nhà quản lý cần; b/ Căn cứ vào tình hình thực tế của doanh nghiệp để thiết kế các tài khỏan phản ánh các khỏan nợ theo chủ nợ, khách nợ đồng thời phân tích theo chất lượng nợ và kỳ hạn thanh tóan hoặc phản ánh các khỏan nợ theo thời hạn nợ, đồng thời phân tích theo chủ nợ, chất lượng của khỏan nợ. Phần IV TỔ CHỨC BỘ MÁY KẾ TÓAN VÀ NGƯỜI LÀM KẾ TÓAN QUẢN TRỊ 1. Tổ chức bộ máy kế tóan quản trị 1.1. Việc tổ chức bộ máy kế tóan quản trị của doanh nghiệp phải phù hợp với đặc điểm họat động, quy mô đầu tư và địa bàn tổ chức sản xuất, kinh doanh của doanh nghiệp, với mức độ phân cấp quản lý kinh tế - tài chính của doanh nghiệp. Bộ máy kế tóan phải gọn nhẹ, khoa học, hợp lý và hiệu quả cao trong việc cung cấp thông tin cho bộ máy lãnh đạo của doanh nghiệp. 1.2. Các doanh nghiệp căn cứ vào các điều kiện cụ thể của mình (Quy mô; Trình độ cán bộ; Đặc điểm sản xuất, kinh doanh, quản lý, phương tiện kỹ thuật...) để tổ chức bộ máy kế tóan quản trị theo một trong các hình thức sau: a/ Hình thức kết hợp : Tổ chức kết hợp giữa kế tóan tài chính với kế tóan quản trị theo từng phần hành kế tóan: Kế tóan chi phí sản xuất và tính giá thành, kế tóan bán hàng,…Kế tóan viên theo dõi phần hành kế tóan nào thì sẽ thực hiện cả kế tóan tài chính và kế tóan quản trị phần hành đó. Ngòai ra, doanh nghiệp phải bố trí người thực hiện các nội dung kế tóan quản trị chung khác, như: Thu thập, phân tích các thông tin phục vụ việc lập dự tóan và phân tích thông tin phục vụ cho việc ra quyết định trong quản trị doanh nghiệp. Các nội dung công việc này có thể bố trí cho kế tóan tổng hợp hoặc do kế tóan trưởng đảm nhiệm. b/ Hình thức tách biệt : Tổ chức thành một bộ phận kế tóan quản trị riêng biệt với bộ phận kế tóan tài chính trong phòng kế tóan của doanh nghiệp. Hình thức này chỉ thích hợp với các doanh nghiệp có quy mô lớn, như: Tổng công ty, tập đòan kinh tế,... c/ Hình thức hỗn hợp : Là hình thức kết hợp hai hình thức nêu trên như: Tổ chức bộ phận kế tóan quản trị chi phí giá thành riêng, còn các nội dung khác thì theo hình thức kết hợp. 2. Người làm kế tóan quản trị 2.1. Doanh nghiệp cần bố trí người làm kế tóan quản trị có đủ năng lực, trình độ trên cơ sở vận dụng các tiêu chuẩn, điều kiện của người làm kế tóan quy định tại Luật Kế tóan. Trường hợp doanh nghiệp tổ chức thành một bộ phận kế tóan quản trị tách biệt riêng với bộ phận kế tóan tài chính thì người làm kế tóan quản trị phải có tiêu chuẩn, có quyền và trách nhiệm sau: a/ Tiêu chuẩn của người làm kế tóan quản trị: + Có phẩm chất đạo đức nghề nghiệp kế tóan, trung thực, liêm khiết, có ý thức chấp hành pháp luật; + Có trình độ chuyên môn, nghiệp vụ về kế tóan. b/ Quyền hạn của người làm kế tóan quản trị: Người làm kế tóan quản trị có quyền độc lập về chuyên môn, nghiệp vụ kế tóan, hoặc thống kê; Có quyền chủ động phân tích, đánh giá và đề xuất. c/ Trách nhiệm của người làm kế tóan quản trị: Người làm kế tóan quản trị có trách nhiệm tuân thủ các quy định của pháp luật về kế tóan, thực hiện các công việc được phân công và chịu trách nhiệm về chuyên môn, nghiệp vụ của mình theo yêu cầu của lãnh đạo doanh nghiệp. Khi thay đổi người làm kế tóan quản trị, người làm kế tóan quản trị cũ phải có trách nhiệm bàn giao công việc kế tóan và tài liệu kế tóan cho người làm kế tóan quản trị mới. Người làm kế tóan quản trị cũ phải chịu trách nhiệm về công việc kế tóan trong thời gian mình làm kế tóan quản trị. 2.2. Thuê làm kế tóan quản trị Đối với đơn vị kế tóan không có điều kiện hoặc không bố trí người làm kế tóan quản trị thì có thể thuê người làm kế tóan quản trị theo hướng dẫn sau: - Đơn vị kế tóan được ký hợp đồng với doanh nghiệp dịch vụ kế tóan hoặc cá nhân có đăng ký kinh doanh dịch vụ kế tóan để thuê làm kế tóan quản trị theo quy định của pháp luật; - Việc thuê làm kế tóan quản trị phải được lập thành hợp đồng theo quy định của pháp luật; - Đơn vị kế tóan thuê người làm kế tóan quản trị có trách nhiệm cung cấp đầy đủ, kịp thời, trung thực mọi thông tin, tài liệu liên quan đến công việc thuê làm kế tóan và thanh tóan đầy đủ, kịp thời phí dịch vụ kế tóan theo thỏa thuận trong hợp đồng; - Doanh nghiệp, cá nhân cung cấp dịch vụ kế tóan quản trị phải chịu trách nhiệm về thông tin, số liệu kế tóan theo thỏa thuận trong hợp đồng. 3. Kế tóan trưởng của doanh nghiệp có trách nhiệm tổ chức thực hiện kế tóan quản trị trong doanh nghiệp và chịu trách nhiệm trước Ban lãnh đạo doanh nghiệp về các thông tin, số liệu kế tóan quản trị đã cung cấp. Phần V ĐIỀU KHỎAN THI HÀNH 1. Thông tư này có hiệu lực thi hành sau 15 ngày, kể từ ngày đăng công báo. 2. Các doanh nghiệp căn cứ vào hướng dẫn tại Thông tư này làm cơ sở xây dựng và tổ chức kế tóan quản trị thích hợp và có hiệu quả tại doanh nghiệp và các doanh nghiệp thành viên (đối với Tổng công ty), đơn vị trực thuộc, phụ thuộc (đối với Công ty). 3. Các Trường Đại học, Học viện, Cao đẳng, Trung học Kinh tế - Tài chính - Kế tóan, trên cơ sở nội dung của Thông tư này xây dựng giáo trình giảng dạy về kế tóan quản trị phù hợp./. Nơi nhận: - Thủ tướng Chính phủ; các Phó Thủ tướng - Văn phòng Quốc hội; - Văn phòng Chủ tịch nước; - Văn phòng Chính phủ; - Văn phòng TW và các Ban của Đảng; - Các Bộ; cơ quan ngang Bộ; CQ trực thuộc CP; - Tòa án nhân dân tối cao; - Viện kiểm sóat nhân dân tối cao; - Cục Kiểm tra văn bản - Bộ Tư pháp; - UBND, Sở Tài chính, Cục Thuế các tỉnh, TP trực thuộc TW; - Các Tổng công ty 90, 91; - Các trường ĐH, Học viện, Cao đẳng, Trung học TC-KT; - Công báo; - Các đơn vị thuộc Bộ Tài chính; - Vụ Pháp chế - Bộ Tài chính; - Lưu: VT, Vụ CĐKT&KT. KT. BỘ TRƯỞNG THỨ TRƯỞNG (Đã ký) Trần Xuân Hà