Quyết định 143/2001/QÐ-BTC
Về việc ban hành và công bố sáu chuẩn mực kiểm toán Việt Nam (đợt 3)
Cơ quan ban hành: Bộ Tài chính
Ngày ban hành: 2001-12-21

BỘ TÀI CHÍNH _______ CỘNG HÒA XÃ HỘI CHỦ NGHĨA VIỆT NAM Độc lập - Tự do - Hạnh phúc ___________ Số: 143/2001/QĐ-BTC Hà Nội, ngày 21 tháng 12 năm 2001 QUYẾT ĐỊNH CỦA BỘ TRƯỞNG BỘ TÀI CHÍNH Về việc ban hành và công bố sáu chuẩn mực kiểm tóan Việt Nam (đợt 3) BỘ TRƯỞNG BỘ TÀI CHÍNH - Căn cứ Nghị định số 15/CP ngày 2/3/1993 của Chính phủ về Nhiệm vụ, quyền hạn và trách nhiệm quản lý Nhà nước của Bộ, cơ quan ngang Bộ; - Căn cứ Nghị định số 178/CP ngày 28/10/1994 của Chính phủ về Nhiệm vụ, quyền hạn và tổ chức bộ máy Bộ Tài chính; - Căn cứ Nghị định số 07/CP ngày 29/1/1994 của Chính phủ ban hành Quy chế kiểm tóan độc lập trong nền kinh tế quốc dân; Để đáp ứng yêu cầu đổi mới cơ chế quản lý kinh tế, tài chính, nâng cao chất lượng của kiểm tóan độc lập trong nền kinh tế quốc dân; Kiểm tra, kiểm sóat chất lượng họat động kiểm tóan độc lập, lành mạnh hóa thông tin tài chính trong nền kinh tế quốc dân; Theo đề nghị của Vụ trưởng Vụ Chế độ kế tóan, Chánh Văn phòng Bộ Tài chính, QUYẾT ĐỊNH Điều 1: Ban hành sáu (06) chuẩn mực kiểm tóan Việt Nam có số hiệu và tên gọi sau đây: 1. Chuẩn mực số 240 - Gian lận và sai sót; 2. Chuẩn mực số 300 - Lập kế họach kiểm tóan; 3. Chuẩn mực số 400 - Đánh giá rủi ro và kiểm sóat nội bộ; 4. Chuẩn mực số 530 - Lấy mẫu kiểm tóan và các thủ tục lựa chọn khác; 5. Chuẩn mực số 540 - Kiểm tóan các ước tính kế tóan; 6. Chuẩn mực số 610 - Sử dụng tư liệu của kiểm tóan nội bộ. Điều 2: Chuẩn mực kiểm tóan Việt Nam được ban hành kèm theo Quyết định này áp dụng đối với kiểm tóan độc lập báo cáo tài chính. Dịch vụ kiểm tóan các thông tin tài chính khác và dịch vụ liên quan của Công ty kiểm tóan được áp dụng theo quy định cụ thể của từng chuẩn mực. Điều 3 : Quyết định này có hiệu lực thi hành từ ngày 01/01/2002. Điều 4 : Kiểm tóan viên và Công ty kiểm tóan họat động hợp pháp tại Việt Nam có trách nhiệm triển khai thực hiện chuẩn mực kiểm tóan Việt Nam trong họat động của mỗi Công ty. Vụ trưởng Vụ Chế độ kế tóan, Chánh văn phòng Bộ và Thủ trưởng các đơn vị liên quan thuộc và trực thuộc Bộ Tài chính có trách nhiệm hướng dẫn, kiểm tra và thi hành Quyết định này./. BỘ TRƯỞNG BỘ TÀI CHÍNH ĐÃ KÝ NGUYỄN SINH HÙNG HỆ THỐNG CHUẨN MỰC KIỂM TÓAN VIỆT NAM ----------------------------------------------------------------------------------------------- CHUẨN MỰC SỐ 240 GIAN LẬN VÀ SAI SÓT (Ban hành theo Quyết định số143/2001/QĐ-BTC ngày 21 tháng 12 năm 2001 của Bộ trưởng Bộ Tài chính ) QUI ĐỊNH CHUNG 01. Mục đích của chuẩn mực này là qui định các nguyên tắc, thủ tục cơ bản và hướng dẫn thể thức áp dụng các nguyên tắc và thủ tục cơ bản liên quan đến trách nhiệm của kiểm tóan viên và công ty kiểm tóan trong việc xem xét gian lận và sai sót trong quá trình kiểm tóan báo cáo tài chính. 02. Khi lập kế họach và thực hiện thủ tục kiểm tóan, khi đánh giá và báo cáo kết quả thực hiện thủ tục kiểm tóan, kiểm tóan viên và công ty kiểm tóan phải xem xét xem có các sai phạm do gian lận hoặc sai sót gây ra làm ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính không? 03. Chuẩn mực này áp dụng cho kiểm tóan báo cáo tài chính và được vận dụng cho kiểm tóan thông tin tài chính khác và các dịch vụ liên quan của công ty kiểm tóan. Kiểm tóan viên và công ty kiểm tóan phải tuân thủ các qui định của chuẩn mực này trong quá trình thực hiện kiểm tóan báo cáo tài chính. Đơn vị được kiểm tóan (khách hàng) và các bên sử dụng kết quả kiểm tóan phải có những hiểu biết cần thiết về những qui định trong chuẩn mực này để phối hợp công việc với công ty kiểm tóan và kiểm tóan viên cũng như xử lý các quan hệ liên quan đến các thông tin đã được kiểm tóan. Các thuật ngữ trong chuẩn mực này được hiểu như sau: 04. Gian lận : Là những hành vi cố ý làm sai lệch thông tin kinh tế, tài chính do một hay nhiều người trong Hội đồng quản trị, Ban Giám đốc, các nhân viên hoặc bên thứ ba thực hiện, làm ảnh hưởng đến báo cáo tài chính. Gian lận có thể biểu hiện dưới các dạng tổng quát sau: - Xuyên tạc, làm giả chứng từ, tài liệu liên quan đến báo cáo tài chính; - Sửa đổi chứng từ, tài liệu kế tóan làm sai lệch báo cáo tài chính; - Biển thủ tài sản; - Che dấu hoặc cố ý bỏ sót các thông tin, tài liệu hoặc nghiệp vụ kinh tế làm sai lệch báo cáo tài chính; - Ghi chép các nghiệp vụ kinh tế không đúng sự thật; - Cố ý áp dụng sai các chuẩn mực, nguyên tắc, phương pháp và chế độ kế tóan, chính sách tài chính; - Cố ý tính tóan sai về số học. 05. Sai sót : Là những lỗi không cố ý có ảnh hưởng đến báo cáo tài chính, như: - Lỗi về tính tóan số học hoặc ghi chép sai; - Bỏ sót hoặc hiểu sai, làm sai các khỏan mục, các nghiệp vụ kinh tế; - Áp dụng sai các chuẩn mực, nguyên tắc, phương pháp và chế độ kế tóan, chính sách tài chính nhưng không cố ý. NỘI DUNG CHUẨN MỰC Trách nhiệm của Giám đốc (hoặc người đứng đầu) 06. Giám đốc (hoặc người đứng đầu) đơn vị chịu trách nhiệm trực tiếp trong việc ngăn ngừa, phát hiện và xử lý các gian lận và sai sót trong đơn vị thông qua việc xây dựng và duy trì thực hiện thường xuyên hệ thống kế tóan và hệ thống kiểm sóat nội bộ thích hợp. Do hạn chế vốn có của hệ thống kế tóan và hệ thống kiểm sóat nội bộ nên khó có thể lọai trừ hòan tòan khả năng xảy ra gian lận hoặc sai sót. Trách nhiệm của kiểm tóan viên và công ty kiểm tóan 07. Trong quá trình kiểm tóan, kiểm tóan viên và công ty kiểm tóan có trách nhiệm giúp đơn vị phát hiện, xử lý và ngăn ngừa gian lận và sai sót, nhưng kiểm tóan viên và công ty kiểm tóan không phải chịu trách nhiệm trực tiếp trong việc ngăn ngừa các gian lận và sai sót ở đơn vị mà họ kiểm tóan, Đánh giá rủi ro 08. Khi lập kế họach và khi thực hiện kiểm tóan, kiểm tóan viên và công ty kiểm tóan phải đánh giá rủi ro về những gian lận và sai sót có thể có, làm ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính và phải trao đổi với Giám đốc (hoặc người đứng dầu) đơn vị về mọi gian lận hoặc sai sót quan trọng phát hiện được . 09. Ngòai các hạn chế trong thiết kế và thực hiện hệ thống kế tóan và hệ thống kiểm sóat nội bộ, những tình huống hoặc sự kiện làm tăng rủi ro do gian lận hoặc sai sót, gồm: - Các vấn đề liên quan đến tính chính trực hoặc năng lực của Ban Giám đốc; - Các sức ép bất thường đối với đơn vị; - Các nghiệp vụ và sự kiện không bình thường; - Những khó khăn liên quan đến thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm tóan thích hợp. - Những nhân tố từ môi trường tin học liên quan đến các tình huống và sự kiện nêu trên. (Ví dụ về những tình huống hoặc sự kiện này được nêu ở Phụ lục số 01). Phát hiện 10. Trên cơ sở đánh giá rủi ro, kiểm tóan viên phải thiết lập các thủ tục kiểm tóan thích hợp nhằm đảm bảo các gian lận và sai sót có ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính đều được phát hiện. 11. Kiểm tóan viên phải thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm tóan thích hợp để chứng minh là không có gian lận hoặc sai sót làm ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính; hoặc nếu có gian lận, sai sót thì đã được phát hiện, được sửa chữa hoặc đã trình bày trong báo cáo tài chính, và kiểm tóan viên phải chỉ ra ảnh hưởng của gian lận và sai sót đến báo cáo tài chính. Khả năng phát hiện sai sót thường cao hơn khả năng phát hiện gian lận vì gian lận thường kèm theo các hành vi cố ý che dấu. 12. Do những hạn chế vốn có của kiểm tóan, nên dù kiểm tóan viên đã tuân thủ các nguyên tắc và thủ tục kiểm tóan thì rủi ro do không phát hiện hết các gian lận và sai sót làm ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính vẫn có thể xảy ra. Khi xảy ra rủi ro do không phát hiện hết các gian lận và sai sót làm ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính đã được kiểm tóan thì phải xem xét việc chấp hành đầy đủ nguyên tắc và thủ tục kiểm tóan trong từng hòan cảnh cụ thể và tính thích hợp của các kết luận trong báo cáo kiểm tóan dựa trên kết quả của các thủ tục kiểm tóan đã thực hiện. Những hạn chế vốn có của kiểm tóan 13. Công việc kiểm tóan thường chịu rủi ro do không phát hiện hết các sai phạm làm ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính, kể cả khi cuộc kiểm tóan đã được lập kế họach và tiến hành theo đúng các chuẩn mực kiểm tóan Việt Nam hoặc chuẩn mực kiểm tóan quốc tế được chấp nhận. 14. Rủi ro không phát hiện hết các sai phạm trọng yếu do gian lận cao hơn rủi ro không phát hiện hết các sai phạm trọng yếu do sai sót, vì gian lận thường đi kèm với các hành vi cố ý che dấu gian lận. Kiểm tóan viên có quyền chấp nhận những giải trình, các ghi chép và tài liệu của khách hàng khi có bằng chứng về việc không có gian lận và sai sót. Tuy vậy, kiểm tóan viên phải có thái độ hòai nghi mang tính nghề nghiệp trong quá trình lập kế họach và thực hiện kiểm tóan và phải luôn ý thức được rằng có thể tồn tại những tình huống hoặc sự kiện dẫn đến những sai sót trọng yếu trong báo cáo tài chính. 15. Do những hạn chế vốn có của hệ thống kế tóan và hệ thống kiểm sóat nội bộ nên vẫn có khả năng xảy ra gian lận hoặc sai sót làm ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính. Hệ thống kiểm sóat nội bộ có thể không phát hiện được gian lận do có sự thông đồng giữa các nhân viên hoặc gian lận của Ban Giám đốc. Những thủ tục cần được tiến hành khi có dấu hiệu gian lận hoặc sai sót 16. Trong quá trình kiểm tóan, khi xét thấy có dấu hiệu về gian lận hoặc sai sót, kiểm tóan viên và công ty kiểm tóan phải xem xét những ảnh hưởng của gian lận và sai sót đến báo cáo tài chính. Trường hợp kiểm tóan viên và công ty kiểm tóan cho rằng gian lận hoặc sai sót có thể ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính thì phải thực hiện sửa đổi và bổ sung những thủ tục kiểm tóan thích hợp. 17. Mức độ sửa đổi và bổ sung các thủ tục kiểm tóan phụ thuộc vào sự đánh giá của kiểm tóan viên về: a) Các lọai gian lận và sai sót đã được phát hiện; b) Tần suất xảy ra gian lận hoặc sai sót; c) Khả năng tái diễn của một lọai gian lận hoặc sai sót cụ thể có thể ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính. Kiểm tóan viên không được cho rằng các gian lận và sai sót xảy ra là đơn lẻ và biệt lập, trừ khi đã xác định rõ ràng. Nếu cần thiết, kiểm tóan viên phải điều chỉnh lại nội dung, lịch trình và phạm vi các thử nghiệm cơ bản. 18. Việc thực hiện các thủ tục kiểm tóan sửa đổi và bổ sung thường giúp cho kiểm tóan viên khẳng định hoặc xóa bỏ nghi ngờ về gian lận hoặc sai sót. Trường hợp kết quả của các thủ tục sửa đổi và bổ sung không xóa bỏ được nghi ngờ về gian lận và sai sót, thì kiểm tóan viên và công ty kiểm tóan phải thảo luận vấn đề này với Ban Giám đốc đơn vị được kiểm tóan và phải đánh giá ảnh hưởng của nó đến báo cáo tài chính và Báo cáo kiểm tóan. 19. Kiểm tóan viên phải xem xét ảnh hưởng của các gian lận và sai sót trọng yếu trong mối liên hệ với những khía cạnh khác của cuộc kiểm tóan, đặc biệt là độ tin cậy trong các giải trình của Giám đốc. Trường hợp hệ thống kế tóan và hệ thống kiểm sóat nội bộ không phát hiện được gian lận và sai sót hoặc các gian lận và sai sót không được đề cập trong giải trình của Giám đốc thì kiểm tóan viên phải xem xét lại việc đánh giá rủi ro và độ tin cậy của các giải trình đó. Khả năng phát hiện gian lận và sai sót của kiểm tóan viên sẽ tùy thuộc vào mối quan hệ giữa các sai phạm với những hành vi cố tình che dấu sai phạm; giữa các thủ tục kiểm sóat cụ thể của Ban Giám đốc và các nhân viên liên quan. Thông báo về gian lận và sai sót Thông báo cho Giám đốc (hoặc người đứng đầu) 20. Kiểm tóan viên và công ty kiểm tóan phải thông báo kịp thời những phát hiện của mình cho Giám đốc (hoặc người đứng đầu) đơn vị được kiểm tóan trong thời hạn nhanh nhất trước ngày phát hành báo cáo tài chính, hoặc trước ngày phát hành Báo cáo kiểm tóan, khi: a) Kiểm tóan viên nghi ngờ có gian lận, mặc dù chưa đánh giá được ảnh hưởng của gian lận này tới báo cáo tài chính; b) Có gian lận; c) Có sai sót trọng yếu. 21. Khi nghi ngờ có gian lận, hoặc phát hiện ra gian lận hoặc sai sót trọng yếu đã xảy ra hoặc có thể xảy ra, kiểm tóan viên phải cân nhắc tất cả các tình huống xem cần thông báo cho cấp nào. Trường hợp có gian lận, kiểm tóan viên phải đánh giá khả năng gian lận này liên quan đến cấp quản lý nào. Trong hầu hết các trường hợp xảy ra gian lận, kiểm tóan viên và công ty kiểm tóan phải thông báo cho cấp quản lý cao hơn cấp của những người có dính líu đến gian lận đó. Khi nghi ngờ gian lận có liên quan đến người Lãnh đạo cao nhất trong đơn vị được kiểm tóan thì thông thường kiểm tóan viên và công ty kiểm tóan phải tham khảo ý kiến của chuyên gia tư vấn pháp luật để xác định các thủ tục cần tiến hành. Thông báo cho người sử dụng báo cáo kiểm tóan 22. Nếu kiểm tóan viên và công ty kiểm tóan kết luận rằng có gian lận hoặc sai sót làm ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính nhưng gian lận hoặc sai sót này không được đơn vị sửa chữa hoặc không được phản ảnh đầy đủ trong báo cáo tài chính, thì kiểm tóan viên và công ty kiểm tóan phải đưa ra ý kiến chấp nhận từng phần hoặc ý kiến không chấp nhận . Trường hợp có gian lận hoặc sai sót có thể làm ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính mặc dù đã phản ánh đầy đủ trong báo cáo tài chính nhưng kiểm tóan viên và công ty kiểm tóan vẫn phải chỉ rõ ra trong Báo cáo kiểm tóan. 23. Nếu đơn vị không cho phép kiểm tóan viên thu thập đầy đủ các bằng chứng kiểm tóan thích hợp để đánh giá gian lận hoặc sai sót đã xảy ra hoặc có thể xảy ra làm ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính thì kiểm tóan viên và công ty kiểm tóan phải đưa ra ý kiến chấp nhận từng phần hoặc ý kiến từ chối vì phạm vi kiểm tóan bị giới hạn. 24. Nếu không thể xác định được đầy đủ gian lận hoặc sai sót đã xảy ra do hạn chế khách quan từ bên ngòai hoặc do chủ quan trong đơn vị được kiểm tóan thì kiểm tóan viên phải xét tới ảnh hưởng của gian lận hoặc sai sót này tới Báo cáo kiểm tóan. Thông báo cho cơ quan chức năng có liên quan 25. Kiểm tóan viên và công ty kiểm tóan có trách nhiệm bảo mật các thông tin, số liệu của khách hàng, trừ trường hợp đơn vị được kiểm tóan có gian lận hoặc sai sót mà theo qui định của pháp luật, kiểm tóan viên và công ty kiểm tóan phải thông báo hành vi gian lận hoặc sai sót đó cho cơ quan chức năng có liên quan. Trường hợp này, kiểm tóan viên và công ty kiểm tóan được phép trao đổi trước với chuyên gia tư vấn pháp luật. Kiểm tóan viên và công ty kiểm tóan rút khỏi hợp đồng kiểm tóan 26. Kiểm tóan viên và công ty kiểm tóan được phép chấm dứt hợp đồng kiểm tóan khi xét thấy đơn vị được kiểm tóan không có biện pháp cần thiết để xử lý đối với gian lận mà kiểm tóan viên cho là cần thiết trong hòan cảnh cụ thể, kể cả các gian lận không ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính. Nhân tố ảnh hưởng tới quyết định rút khỏi hợp đồng, gồm: gian lận hoặc sai sót liên quan đến cấp lãnh đạo cao nhất trong đơn vị; việc tiếp tục duy trì quan hệ của kiểm tóan viên với đơn vị được kiểm tóan. Công ty kiểm tóan phải cân nhắc kỹ lưỡng và trao đổi với chuyên gia tư vấn pháp luật trước khi đưa ra quyết định này. 27. Trường hợp rút khỏi hợp đồng kiểm tóan, nếu kiểm tóan viên khác được thay thế yêu cầu cung cấp thông tin về khách hàng thì kiểm tóan viên hiện tại phải thông báo rõ lý do chuyên môn dẫn tới buộc phải chấm dứt hợp đồng . Kiểm tóan viên hiện tại có thể thảo luận và thông báo với kiểm tóan viên khác được thay thế về các thông tin của khách hàng phù hợp với luật pháp, yêu cầu về đạo đức nghề nghiệp kiểm tóan có liên quan và phạm vi cho phép của khách hàng. Nếu khách hàng không cho phép thảo luận về công việc của họ thì kiểm tóan viên và công ty kiểm tóan hiện tại cũng phải thông báo về việc không cho phép này cho kiểm tóan viên được thay thế./. PHỤ LỤC SỐ 01 Ví dụ về những tình huống hoặc sự kiện làm tăng rủi ro do gian lận hoặc sai sót Những vấn đề liên quan đến tính chính trực hoặc năng lực của Ban Giám đốc - Công tác quản lý bị một người (hay một nhóm người) độc quyền nắm giữ, thiếu sự giám sát có hiệu lực của Ban Giám đốc hoặc Hội đồng quản trị; - Cơ cấu tổ chức của đơn vị được kiểm tóan phức tạp một cách cố ý; - Sự bất lực trong việc sửa chữa những yếu kém của hệ thống kế tóan và hệ thống kiểm sóat nội bộ trong khi những yếu kém này hòan tòan có thể khắc phục được; - Thay đổi thường xuyên kế tóan trưởng hoặc người có trách nhiệm của bộ phận kế tóan và tài chính; - Thiếu nhiều nhân viên kế tóan trong một thời gian dài; - Bố trí người làm kế tóan không đúng chuyên môn hoặc người bị pháp luật nghiêm cấm; - Thay đổi thường xuyên chuyên gia tư vấn pháp luật hoặc kiểm tóan viên. Các sức ép bất thường trong đơn vị hoặc từ bên ngòai vào đơn vị - Ngành nghề kinh doanh gặp khó khăn và số đơn vị phá sản ngày càng tăng; - Thiếu vốn kinh doanh do lỗ, hoặc do mở rộng quy mô doanh nghiệp quá nhanh; - Mức thu nhập giảm sút; - Doanh nghiệp cố ý hạch tóan tăng lợi nhuận nhằm khuyếch trương họat động; - Đầu tư quá nhanh vào ngành nghề mới hoặc lọai sản phẩm mới làm mất cân đối tài chính; - Doanh nghiệp bị lệ thuộc quá nhiều vào một số sản phẩm hoặc một số khách hàng; - Sức ép về tài chính từ những nhà đầu tư hoặc các cấp quản lý đơn vị; - Sức ép đối với nhân viên kế tóan phải hòan tất báo cáo tài chính trong thời gian quá ngắn. Các nghiệp vụ và sự kiện không bình thường - Các nghiệp vụ đột xuất, đặc biệt xảy ra vào cuối niên độ kế tóan có tác động đến doanh thu, chi phí và kết quả; - Các nghiệp vụ hoặc phương pháp xử lý kế tóan phức tạp; - Các nghiệp vụ với các bên hữu quan; - Các khỏan chi phí quá cao so với những dịch vụ được cung cấp (Ví dụ: Phí luật sư, tư vấn hoặc đại lý,...). Những khó khăn liên quan đến thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm tóan thích hợp - Tài liệu kế tóan không đầy đủ hoặc không được cung cấp kịp thời (Ví dụ: Không thu thập đủ chứng từ ; phát sinh chênh lệch lớn giữa sổ và báo cáo, những nghiệp vụ ghi chép sai hoặc để ngòai sổ kế tóan,...); - Lưu trữ tài liệu không đầy đủ về các sự kiện và nghiệp vụ kinh tế (Ví dụ: chứng từ chưa được phê duyệt, thiếu tài liệu hỗ trợ cho những nghiệp vụ lớn hoặc bất thường); - Có chênh lệch lớn giữa sổ kế tóan của đơn vị với xác nhận của bên thứ ba; mâu thuẫn giữa các bằng chứng kiểm tóan; không giải thích được sự thay đổi của các chỉ số họat động; - Ban Giám đốc từ chối cung cấp giải trình hoặc giải trình không thỏa mãn yêu cầu của kiểm tóan viên. Những nhân tố từ môi trường tin học liên quan đến các tình huống và sự kiện nêu trên - Không lấy được thông tin từ máy vi tính; - Có thay đổi trong chương trình vi tính nhưng không lưu tài liệu, không được phê duyệt và không được kiểm tra; - Thông tin, tài liệu in từ máy vi tính không phù hợp với báo cáo tài chính; - Các thông tin in ra từ máy vi tính mỗi lần lại khác nhau. ---@@@--- HỆ THỐNG CHUẨN MỰC KIỂM TÓAN VIỆT NAM -------------------------------------------------------------------------------------------------- CHUẨN MỰC SỐ 300 LẬP KẾ HỌACH KIỂM TÓAN (Ban hành theo Quyết định số 143/2001/QĐ-BTC ngày 21 tháng 12 năm 2001 của Bộ trưởng Bộ Tài chính) QUI ĐỊNH CHUNG 01. Mục đích của chuẩn mực này là qui định các nguyên tắc, thủ tục cơ bản và hướng dẫn thể thức áp dụng các nguyên tắc và thủ tục cơ bản liên quan đến việc lập kế họach cho một cuộc kiểm tóan báo cáo tài chính. 02. Kiểm tóan viên và công ty kiểm tóan phải lập kế họach kiểm tóan để đảm bảo cuộc kiểm tóan được tiến hành một cách có hiệu quả. 03. Chuẩn mực này áp dụng cho kiểm tóan báo cáo tài chính và được vận dụng cho kiểm tóan thông tin tài chính khác và các dịch vụ liên quan của công ty kiểm tóan. Trường hợp kiểm tóan năm đầu tiên cho khách hàng mới, kiểm tóan viên phải mở rộng qui trình lập kế họach kiểm tóan dựa trên những nội dung được qui định trong chuẩn mực này. Kiểm tóan viên và công ty kiểm tóan phải tuân thủ các qui định của chuẩn mực này trong quá trình lập và thực hiện kế họach kiểm tóan. Đơn vị được kiểm tóan (khách hàng) phải có những hiểu biết cần thiết về chuẩn mực này để phối hợp công việc và xử lý các mối quan hệ liên quan đến quá trình lập kế họach kiểm tóan. Các thuật ngữ trong chuẩn mực này được hiểu như sau: 04. Kế họach chiến lược: Là định hướng cơ bản, nội dung trọng tâm và phương pháp tiếp cận chung của cuộc kiểm tóan do cấp chỉ đạo vạch ra dựa trên hiểu biết về tình hình họat động và môi trường kinh doanh của đơn vị được kiểm tóan. 05. Kế họach kiểm tóan tổng thể: Là việc cụ thể hóa kế họach chiến lược và phương pháp tiếp cận chi tiết về nội dung, lịch trình và phạm vi dự kiến của các thủ tục kiểm tóan. Mục tiêu của việc lập kế họach kiểm tóan tổng thể là để có thể thực hiện công việc kiểm tóan một cách có hiệu quả và theo đúng thời gian dự kiến . 06. Chương trình kiểm tóan: Là tòan bộ những chỉ dẫn cho kiểm tóan viên và trợ lý kiểm tóan tham gia vào công việc kiểm tóan và là phương tiện ghi chép theo dõi, kiểm tra tình hình thực hiện kiểm tóan. Chương trình kiểm tóan chỉ dẫn mục tiêu kiểm tóan từng phần hành, nội dung, lịch trình và phạm vi của các thủ tục kiểm tóan cụ thể và thời gian ước tính cần thiết cho từng phần hành. 07. Cuộc kiểm tóan báo cáo tài chính của nhiều năm : Là cuộc kiểm tóan được thực hiện cùng một kỳ cho báo cáo tài chính năm hiện tại và báo cáo tài chính của một vài năm trước đó. Ví dụ năm 2001, thực hiện kiểm tóan báo cáo tài chính năm 2000, năm 1999 và năm 1998. NỘI DUNG CHUẨN MỰC Lập kế họach kiểm tóan 08. Kế họach kiểm tóan phải được lập cho mọi cuộc kiểm tóan . Kế họach kiểm tóan phải được lập một cách thích hợp nhằm đảm bảo bao quát hết các khía cạnh trọng yếu của cuộc kiểm tóan; phát hiện gian lận, rủi ro và những vấn đề tiềm ẩn; và đảm bảo cuộc kiểm tóan được hòan thành đúng thời hạn. Kế họach kiểm tóan trợ giúp kiểm tóan viên phân công công việc cho trợ lý kiểm tóan và phối hợp với kiểm tóan viên và chuyên gia khác về công việc kiểm tóan. 09. Phạm vi kế họach kiểm tóan sẽ thay đổi tùy theo qui mô khách hàng, tính chất phức tạp của công việc kiểm tóan, kinh nghiệm và những hiểu biết của kiểm tóan viên về đơn vị và họat động của đơn vị được kiểm tóan. 10. Khi lập kế họach kiểm tóan, kiểm tóan viên phải hiểu biết về họat động của đơn vị được kiểm tóan để nhận biết được các sự kiện, nghiệp vụ có thể ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính. 11. Kiểm tóan viên và công ty kiểm tóan có trách nhiệm lập kế họach kiểm tóan. Để lập kế họach kiểm tóan, kiểm tóan viên có quyền thảo luận với kiểm tóan viên nội bộ, Giám đốc và các nhân viên của đơn vị được kiểm tóan về những vấn đề liên quan đến kế họach kiểm tóan và thủ tục kiểm tóan nhằm nâng cao hiệu quả công việc kiểm tóan và phối hợp công việc với các nhân viên của đơn vị được kiểm tóan. 12. Kế họach kiểm tóan gồm ba (3) bộ phận: . Kế họach chiến lược; . Kế họach kiểm tóan tổng thể; . Chương trình kiểm tóan. Lập kế họach chiến lược 13. Kế họach chiến lược phải được lập cho các cuộc kiểm tóan lớn về qui mô, tính chất phức tạp, địa bàn rộng hoặc kiểm tóan báo cáo tài chính của nhiều năm. 14. Cuộc kiểm tóan lớn về qui mô là cuộc kiểm tóan báo cáo tài chính tổng hợp (hoặc báo cáo tài chính hợp nhất) của Tổng Công ty, trong đó có nhiều công ty, đơn vị trực thuộc cùng lọai hình hoặc khác lọai hình kinh doanh. 15. Cuộc kiểm tóan có tính chất phức tạp là cuộc kiểm tóan có dấu hiệu tranh chấp, kiện tụng hoặc nhiều họat động mới mà kiểm tóan viên và công ty kiểm tóan chưa có nhiều kinh nghiệm. 16. Cuộc kiểm tóan địa bàn rộng là cuộc kiểm tóan của đơn vị có nhiều đơn vị cấp dưới nằm trên nhiều tỉnh, thành phố khác nhau, kể cả chi nhánh ở nước ngòai. 17. Kiểm tóan báo cáo tài chính nhiều năm là khi công ty kiểm tóan ký hợp đồng kiểm tóan cho một số năm tài chính liên tục, ví dụ năm 2000 ký hợp đồng kiểm tóan năm 2000, năm 2001 và năm 2002 thì cũng phải lập kế họach chiến lược để định hướng và phối hợp các cuộc kiểm tóan giữa các năm. Theo yêu cầu quản lý của mình, công ty kiểm tóan có thể lập kế họach chiến lược cho các cuộc kiểm tóan không có những đặc điểm qui định từ đọan 13 đến đọan 17. 18. Kế họach chiến lược vạch ra mục tiêu, định hướng cơ bản, nội dung trọng tâm, phương pháp tiếp cận và tiến trình của cuộc kiểm tóan (Xem Phụ lục số 01). 19. Kế họach chiến lược do người phụ trách cuộc kiểm tóan lập và được Giám đốc (hoặc người đứng đầu) công ty kiểm tóan phê duyệt. Kế họach chiến lược là cơ sở lập kế họach kiểm tóan tổng thể, là cơ sở chỉ đạo thực hiện và sóat xét kết quả cuộc kiểm tóan. 20. Kế họach chiến lược được lập thành một văn bản riêng hoặc lập thành một phần riêng trong kế họach kiểm tóan tổng thể. Lập kế họach kiểm tóan tổng thể 21. Kế họach kiểm tóan tổng thể phải được lập cho mọi cuộc kiểm tóan, trong đó mô tả phạm vi dự kiến và cách thức tiến hành công việc kiểm tóan. Kế họach kiểm tóan tổng thể phải đầy đủ, chi tiết làm cơ sở để lập chương trình kiểm tóan. Hình thức và nội dung của kế họach kiểm tóan tổng thể thay đổi tùy theo qui mô của khách hàng, tính chất phức tạp của công việc kiểm tóan, phương pháp và kỹ thuật kiểm tóan đặc thù do kiểm tóan viên sử dụng. 22.Những vấn đề chủ yếu kiểm tóan viên phải xem xét và trình bày trong kế họach kiểm tóan tổng thể, gồm: Hiểu biết về họat động của đơn vị được kiểm tóan: - Hiểu biết chung về kinh tế và đặc điểm của lĩnh vực kinh doanh có tác động đến đơn vị được kiểm tóan; - Các đặc điểm cơ bản của khách hàng, như: Lĩnh vực họat động, kết quả tài chính và nghĩa vụ cung cấp thông tin kể cả những thay đổi từ lần kiểm tóan trước; - Năng lực quản lý của Ban Giám đốc. Hiểu biết về hệ thống kế tóan và hệ thống kiểm sóat nội bộ: - Các chính sách kế tóan mà đơn vị được kiểm tóan áp dụng và những thay đổi trong các chính sách đó; - Ảnh hưởng của các chính sách mới về kế tóan và kiểm tóan; - Hiểu biết của kiểm tóan viên về hệ thống kế tóan và hệ thống kiểm sóat nội bộ và những điểm quan trọng mà kiểm tóan viên dự kiến thực hiện trong thử nghiệm kiểm sóat và thử nghiệm cơ bản. Đánh giá rủi ro và mức độ trọng yếu: - Đánh giá rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm sóat và xác định những vùng kiểm tóan trọng yếu; - Xác định mức trọng yếu cho từng mục tiêu kiểm tóan; - Khả năng có những sai sót trọng yếu theo kinh nghiệm của những năm trước và rút ra từ những gian lận và sai sót phổ biến; - Xác định các nghiệp vụ và sự kiện kế tóan phức tạp, bao gồm cả những ước tính kế tóan. Nội dung, lịch trình và phạm vi các thủ tục kiểm tóan: - Những thay đổi quan trọng của các vùng kiểm tóan; - Ảnh hưởng của công nghệ thông tin đối với công việc kiểm tóan; - Công việc kiểm tóan nội bộ và ảnh hưởng của nó đối với các thủ tục kiểm tóan độc lập. Phối hợp, chỉ đạo, giám sát và kiểm tra: - Sự tham gia của các kiểm tóan viên khác trong công việc kiểm tóan những đơn vị cấp dưới, như các công ty con, các chi nhánh và các đơn vị trực thuộc; - Sự tham gia của chuyên gia thuộc các lĩnh vực khác; - Số lượng đơn vị trực thuộc phải kiểm tóan; - Yêu cầu về nhân sự. Các vấn đề khác: - Khả năng liên tục họat động kinh doanh của đơn vị; - Những vấn đề đặc biệt phải quan tâm, như sự hiện hữu của các bên có liên quan; - Điều khỏan của hợp đồng kiểm tóan và những trách nhiệm pháp lý khác; - Nội dung và thời hạn lập báo cáo kiểm tóan hoặc những thông báo khác dự định gửi cho khách hàng. 23. Trường hợp công ty kiểm tóan đã lập kế họach chiến lược cho cuộc kiểm tóan thì các nội dung đã nêu trong kế họach chiến lược không phải nêu lại trong kế họach kiểm tóan tổng thể (Mẫu kế họach kiểm tóan tổng thể xem Phụ lục số 02). Lập chương trình kiểm tóan 24. Chương trình kiểm tóan phải được lập và thực hiện cho mọi cuộc kiểm tóan, trong đó xác định nội dung, lịch trình và phạm vi của các thủ tục kiểm tóan cần thiết để thực hiện kế họach kiểm tóan tổng thể . 25. Khi xây dựng chương trình kiểm tóan, kiểm tóan viên phải xem xét các đánh giá về rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm sóat, cũng như mức độ đảm bảo phải đạt được thông qua thử nghiệm cơ bản. Kiểm tóan viên cần phải xem xét: - Thời gian để thực hiện thử nghiệm kiểm sóat và thử nghiệm cơ bản; - Sự phối hợp từ phía khách hàng, từ trợ lý kiểm tóan trong nhóm và sự tham gia của kiểm tóan viên khác hoặc các chuyên gia khác. (Mẫu chương trình kiểm tóan xem Phụ lục số 03). Những thay đổi trong kế họach kiểm tóan tổng thể và chương trình kiểm tóan 26. Kế họach kiểm tóan tổng thể và chương trình kiểm tóan sẽ được sửa đổi, bổ sung trong quá trình kiểm tóan nếu có những thay đổi về tình huống hoặc do những kết quả ngòai dự đóan của các thủ tục kiểm tóan . Nội dung và nguyên nhân thay đổi kế họach kiểm tóan tổng thể và chương trình kiểm tóan phải được ghi rõ trong hồ sơ kiểm tóan. 27. Đối với các công ty kiểm tóan có chương trình kiểm tóan theo mẫu sẵn trên máy vi tính hoặc trên giấy mẫu phải có phần bổ sung chương trình kiểm tóan cụ thể phù hợp với từng cuộc kiểm tóan./. PHỤ LỤC SỐ 01 MẪU KẾ HỌACH CHIẾN LƯỢC (Để hướng dẫn và tham khảo) ------------------------------------------------------------------------------ CÔNG TY KIỂM TÓAN: KẾ HỌACH CHIẾN LƯỢC Khách hàng:......................... Người lập: ............................. Ngày ......................... Năm tài chính: ..................... Người duyệt: ......................... Ngày ......................... Đặc điểm khách hàng: (qui mô lớn, tính chất phức tạp, địa bàn rộng hoặc kiểm tóan nhiều năm). Yêu cầu: - Kế họach chiến lược được lập cho các cuộc kiểm tóan lớn về qui mô, tính chất phức tạp, địa bàn rộng hoặc kiểm tóan báo cáo tài chính nhiều năm; - Kế họach chiến lược do người phụ trách cuộc kiểm tóan lập và được Giám đốc (hoặc người đứng đầu) đơn vị phê duyệt; - Nhóm kiểm tóan phải tuân thủ các quy định của công ty và phương hướng mà Giám đốc đã duyệt trong kế họach chiến lược ; - Trong quá trình lập kế họach kiểm tóan tổng thể và thực hiện kiểm tóan nếu phát hiện những vấn đề khác biệt với nhận định ban đầu của Ban giám đốc thì phải báo cáo kịp thời cho Ban Giám đốc để có những điều chỉnh phù hợp. Nội dung và các bước công việc của kế họach chiến lược: 1/ Tình hình kinh doanh của khách hàng ( tổng hợp thông tin về lĩnh vực họat động, lọai hình doanh nghiệp, hình thức sở hữu, công nghệ sản xuất, tổ chức bộ máy quản lý và thực tiễn họat động của đơn vị ) đặc biệt lưu ý đến những nội dung chủ yếu như: Động lực cạnh tranh, phân tích thái cực kinh doanh của doanh nghiệp cũng như các yếu tố về sản phẩm, thị trường tiêu thụ, giá cả và các họat động hỗ trợ sau bán hàng... 2/ Xác định những vấn đề liên quan đến báo cáo tài chính như chế độ kế tóan, chuẩn mực kế tóan áp dụng, yêu cầu về lập báo cáo tài chính và quyền hạn của công ty; 3/ Xác định vùng rủi ro chủ yếu của doanh nghiệp và ảnh hưởng của nó tới báo cáo tài chính (đánh giá ban đầu về rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm sóat ); 4/ Đánh giá hệ thống kiểm sóat nội bộ; 5/ Xác định các mục tiêu kiểm tóan trọng tâm và phương pháp tiếp cận kiểm tóan; 6/ Xác định nhu cầu về sự hợp tác của các chuyên gia: Chuyên gia tư vấn pháp luật, kiểm tóan viên nội bộ, kiểm tóan viên khác và các chuyên gia khác như kỹ sư xây dựng, kỹ sư nông nghiệp... 7/ Dự kiến nhóm trưởng và thời gian thực hiện; 8/ Giám đốc duyệt và thông báo kế họach chiến lược cho nhóm kiểm tóan. Căn cứ kế họach chiến lược đã được phê duyệt, trưởng nhóm kiểm tóan lập kế họach kiểm tóan tổng thể và chương trình kiểm tóan. PHỤ LỤC SỐ 02 MẪU KẾ HỌACH KIỂM TÓAN TỔNG THỂ (Để hướng dẫn và tham khảo) ------------------------------------------------------------------------------ CÔNG TY KIỂM TÓAN: KẾ HỌACH KIỂM TÓAN TỔNG THỂ Khách hàng:...................... Người lập: ............................. Ngày ......................... Năm tài chính: .................. Người sóat xét: ...................... Ngày ......................... 1- Thông tin về họat động của khách hàng: - Khách hàng : Năm đầu: Thường xuyên Năm thứ: .............. - Tên khách hàng:................................................................................................................... - Trụ sở chính: ..................................................Chi nhánh: ( số lượng, địa điểm ) ................. - Điện thọai: .............................................. Fax:............................Email:.............................. - Mã số thuế: ......................................................................................................................... - Giấy phép họat động ( giấy phép đầu tư, chứng nhận đăng ký kinh doanh ).......................... - Lĩnh vực họat động: (sản xuất thép, du lịch khách sạn, sân gôn,...) , ................................... - Địa bàn họat động: ( cả nước, có chi nhánh ở nước ngòai,...) .............................................. - Tổng số vốn pháp định: ................................................ vốn đầu tư: ................................... - Tổng số vốn vay: ............................................................ Tài sản thuê tài chính: ................. - Thời gian họat động: ( từ ....... đến ....., hoặc không có thời hạn ) ........................................ - Hội đồng quản trị: (số lượng thành viên, danh sách người chủ chốt) ................................. - Ban Giám đốc: (số lượng thành viên, danh sách) ................................................................ - Kế tóan trưởng: (họ tên, số năm đã làm việc ở Công ty ) ..................................................... - Công ty mẹ, đối tác (liên doanh): ........................................................................................ - Tóm tắt các quy chế kiểm sóat nội bộ của khách hàng: ....................................................... - Năng lực quản lý của Ban Giám đốc: .................................................................................. - Hiểu biết chung về nền kinh tế có ảnh hưởng đến họat động của khách hàng:.................... ................................................................................................................................................ ................................................................................................................................................ - Môi trường và lĩnh vực họat động của khách hàng: + Yêu cầu môi trường ............................................................................................... + Thị trường và cạnh tranh ........................................................................................ - Đặc điểm họat động kinh doanh và các biến đổi trong công nghệ SXKD: + Rủi ro kinh doanh ................................................................................................... + Thay đổi qui mô kinh doanh và các điều kiện bất lợi. ............................................. + ... - Tình hình kinh doanh của khách hàng (s ản phẩm, thị trường, nhà cung cấp, chi phí, các họat động nghiệp vụ): + Những thay đổi về việc áp dụng tiến bộ khoa học kỹ thuật hay kỹ thuật mới để sản xuất ra sản phẩm. ............................................................................................. + Thay đổi nhà cung cấp ........................................................................................... + Mở rộng hình thức bán hàng (chi nhánh bán hàng )... ............................................ + ... 2- Hiểu biết về hệ thống kế tóan và hệ thống kiểm sóat nội bộ: Căn cứ vào kết quả phân tích, sóat xét sơ bộ báo cáo tài chính và tìm hiểu họat động kinh doanh của khách hàng để xem xét mức độ ảnh hưởng tới việc lập Báo cáo tài chính trên các góc độ: + Các chính sách kế tóan khách hàng đang áp dụng và những thay đổi trong các chính sách đó......................................................................................................................... + Ảnh hưởng của công nghệ thông tin và hệ thống máy vi tính. ................................ + Ảnh hưởng của các chính sách mới về kế tóan và kiểm tóan. ................................. + Đội ngũ nhân viên kế tóan. ..................................................................................... + Yêu cầu về báo cáo. ............................................................................................... Kết luận và đánh giá về môi trường kiểm sóat, hệ thống kế tóan, hệ thống kiểm sóat nội bộ là đáng tin cậy và có hiệu quả: Cao Trung bình Thấp 3- Đánh giá rủi ro và xác định mức độ trọng yếu: - Đánh giá rủi ro: + Đánh giá rủi ro tiềm tàng: Cao Trung bình Thấp + Đánh giá rủi ro kiểm sóat: Cao Trung bình Thấp + Tóm tắt, đánh giá kết quả của hệ thống kiểm sóat nội bộ: - Xác định mức độ trọng yếu: Chỉ tiêu chủ yếu để xác định mức độ trọng yếu là: Năm nay Năm trước - Doanh thu - Chi phí - Lợi nhuận sau thuế - Tài sản lưu động và đầu tư ngắn hạn - Tài sản cố định và đầu tư dài hạn - Nguồn vốn - Chỉ tiêu khác Lý do lựa chọn mức độ trọng yếu: ........................................................................... .................................................................................................................................... .................................................................................................................................... Xác định mức trọng yếu cho từng mục tiêu kiểm tóan................................................ Khả năng có những sai sót trọng yếu theo kinh nghiệm của những năm trước và rút ra từ những gian lận và sai sót phổ biến. Xác định các nghiệp vụ và sự kiện kiểm tóan phức tạp bao gồm cả kiểm tóan những ước tính kế tóan. - Phương pháp kiểm tóan đối với các khỏan mục: + Kiểm tra chọn mẫu................................................................................................. + Kiểm tra các khỏan mục chủ yếu............................................................................ + Kiểm tra tòan bộ 100%............................................................................................ 4- Nội dung, lịch trình và phạm vi của các thủ tục kiểm tóan: - Đánh giá những thay đổi quan trọng của các vùng kiểm tóan ............................. - Ảnh hưởng của công nghệ thông tin..................................................................... - Công việc kiểm tóan nội bộ ................................................................................. 5- Phối hợp chỉ đạo, giám sát, kiểm tra: - Sự tham gia của các kiểm tóan viên khác ............................................................ - Sư tham gia của chuyên gia tư vấn pháp luật và các chuyên gia thuộc lĩnh vực khác. - Số lượng đơn vị trực thuộc phải kiểm tóan. .......................................................... - Kế họach thời gian. ............................................................................................. - Yêu cầu nhân sự: ................................................................................................. + Giám đốc (Phó Giám đốc) phụ trách ................................................................ + Trưởng phòng phụ trách .................................................................................. + Trưởng nhóm kiểm tóan ................................................................................... + Trợ lý kiểm tóan 1 ............................................................................................ + Trợ lý kiểm tóan 2 ............................................................................................ + ... 6- Các vấn đề khác: - Kiểm tóan sơ bộ; - Kiểm kê hàng tồn kho; - Khả năng liên tục họat động kinh doanh của đơn vị; - Những vấn đề đặc biệt phải quan tâm; - Điều khỏan của hợp đồng kiểm tóan và những trách nhiệm pháp lý khác; - Nội dung và thời hạn lập báo cáo kiểm tóan hoặc những thông báo khác dự định gửi cho khách hàng. 7- Tổng hợp kế họach kiểm tóan tổng thể: Thứ tự Yếu tố hoặc khỏan mục quan trọng Rủi ro tiềm tàng Rủi ro kiểm sóat Mức trọng yếu Phương pháp kiểm tóan Thủ tục kiểm tóan Tham chiếu 1 2 3 4 ....... . Phân lọai chung về khách hàng: Rất quan trọng Quan trọng Bình thường . Khác: ......... PHỤ LỤC SỐ 03 MẪU CHƯƠNG TRÌNH KIỂM TÓAN (Để hướng dẫn và tham khảo) ------------------------------------------------------------------------------ CÔNG TY KIỂM TÓAN: CHƯƠNG TRÌNH KIỂM TÓAN Khách hàng:................................... Người lập: ...................................... Ngày ............................. Năm tài chính: ............................... Người sóat xét: .............................. Ngày ............................. DANH MỤC CÁC PHẦN HÀNH 1. PHẦN TỔNG HỢP THAM CHIẾU A 2. HỆ THỐNG KẾ TÓAN VÀ KIỂM SÓAT NỘI BỘ B 3. VỐN BẰNG TIỀN C 4. CÁC KHỎAN ĐẦU TƯ NGẮN HẠN D 5. CÁC KHỎAN PHẢI THU E 6. HÀNG TỒN KHO F 7. TÀI SẢN LƯU ĐỘNG KHÁC G 8. CHI SỰ NGHIỆP H 9. TSCĐ HỮU HÌNH I 10. TSCĐ VÔ HÌNH VÀ TSCĐ KHÁC J 11. CÁC KHỎAN ĐẦU TƯ DÀI HẠN K 12. CHI PHÍ XDCB DỞ DANG L 13. CẦM CỐ, KÝ CƯỢC, KÝ QŨY DÀI HẠN M 14. CÁC KHỎAN PHẢI TRẢ NGẮN HẠN N 15. CÁC LỌAI THUẾ O 16. VAY VÀ NỢ DÀI HẠN P 17. NGUỒN VỐN, QŨY VÀ LỢI NHUẬN CHƯA PHÂN PHỐI Q 18. NGUỒN KINH PHÍ R 19. DOANH THU S 20. GIÁ VỐN HÀNG BÁN T 21. CHI PHÍ BÁN HÀNG, CHI PHÍ QUẢN LÝ DOANH NGHIỆP U 22. THU NHẬP KHÁC V 23. CHI PHÍ KHÁC X 24. KHÁC W C CÔNG TY KIỂM TÓAN: CHƯƠNG TRÌNH KIỂM TÓAN VỐN BẰNG TIỀN Tên khách hàng: ................................................... Năm Tài chính:................................ Trưởng nhóm kiểm tóan:......................................... Ngày: ............................................. Những người trong nhóm kiểm tóan: ............................................................................. Người sóat xét 1: ........................................................Ngày:............................................. Người sóat xét 2: ....................................................... Ngày: ............................................ I- Tài liệu yêu cầu khách hàng cần chuẩn bị: 1/ Biên bản kiểm kê cuối kỳ (Trường hợp kiểm tóan viên không chứng kiến việc kiểm kê tại thời điểm kiểm kê thì cần thiết phải phối hợp với khách hàng tổ chức kiểm kê bất thường tại thời điểm kiểm tóan và cộng (+), trừ (-) lùi để xác định lại số dư thực tế tại thời điểm kết thúc năm tài chính). 2/ Cơ sở giải quyết chênh lệch (nếu có chênh lệch khi kiểm kê) 3/ Bản xác nhận số dư của các tài khỏan tại Ngân hàng 4/ Sổ phụ Ngân hàng 5/ Sổ Cái 6/ Sổ Qũy 7/ Sổ chi tiết Tiền mặt và sổ chi tiết Tiền gửi Ngân hàng 8/ Các lọai giấy tờ có liên quan II- Mục tiêu kiểm tóan - Hiện hữu, đầy đủ, chính xác: Số dư vốn bằng tiền phản ánh tất cả các khỏan tiền có trong qũy, tại ngân hàng, đang chuyển là có thực và được ghi chép đúng và đầy đủ - Quyền và nghĩa vụ: Tất cả các khỏan hiện có thuộc sở hữu của công ty - Đánh giá: Số dư vốn bằng tiền phản ánh trên Bảng cân đối kế tóan được đánh giá đúng đắn - Trình bày và công bố: Số dư vốn bằng tiền phải được trình bày, phân lọai và công bố đầy đủ III- Thủ tục kiểm tóan: Trình tự kiểm tóan Tham Ngọai lệ Người thực chiếu Có/ không Đã làm rõ hiện ký A/ Thủ tục phân tích 1. Sự biến động chỉ tiêu tiền mặt, tiền gửi ngân hàng qua các năm 2. Tìm hiểu hệ thống thanh tóan của đơn vị chủ yếu qua Ngân hàng hay bằng tiền mặt 3. Tìm hiểu hệ thống kiểm sóat nội bộ về phần vốn bằng tiền của đơn vị xem có đảm bảo các nguyên tắc sau: - Nguyên tắc phân công phân nhiệm - Bất kiêm nhiệm - Phê chuẩn, phân cấp quản lý đối với tiền mặt B/ Thủ tục kiểm tóan chi tiết I- Tiền mặt 1. Đối chiếu giữa biên bản kiểm kê với Sổ Qũy, sổ chi tiết và Sổ Cái để đảm bảo số dư đã được trình bày trên Bảng Cân đối kế tóan là hợp lý. 2. Đọc lướt qua Sổ Qũy để phát hiện những nghiệp vụ bất thường và tiến hành kiểm tra, đối chiếu với các chứng từ gốc để đảm bảo việc trình bày là đúng và phù hợp. 3a. Chọn ......... tháng bất kỳ và mỗi tháng chọn .......... nghiệp vụ trên Sổ Cái (hoặc sổ chi tiết) để đối chiếu sự khớp đúng giữa sổ kế tóan và chứng từ gốc về nội dung, ngày, tháng, số tiền. Đồng thời kiểm tra sự chấp thuận của người có thẩm quyền của khách hàng. . Nếu kết quả tốt: Chấp nhận. . Nếu kết quả xấu: Mở rộng phạm vi kiểm tra chi tiết 3b. Chọn .............. tháng bất kỳ và mỗi tháng chọn ........... chứng từ để đảm bảo việc ghi sổ (sổ qũy, sổ chi tiết và Sổ Cái) là phù hợp. 4. Chọn .......... nghiệp vụ trước ngày kết thúc niên độ và ............ nghiệp vụ sau ngày kết thúc niên độ để kiểm tra thủ tục phân chia niên độ của khách hàng là đúng đắn và phù hợp. II- Tiền gửi Ngân hàng và Tiền đang chuyển 1. Xem xét có tài khỏan nào được xác nhận mà đã hết số dư từ năm trước không. Bất kỳ tài khỏan nào cũng đều phải được xác nhận. 2. Lập bảng đối chiếu số dư ngân hàng. a. Kiểm tra cộng dồn. Xem xét các khỏan bất thường (có giá trị lớn). b. Đối chiếu số dư trên sổ chi tiết với Sổ Cái và sổ phụ ngân hàng vào ngày kết thúc năm tài chính. c. Kiểm tra bảng đối chiếu của 2 tháng bất kỳ đối với từng tài khỏan để xem xét các khỏan bất thường và xác định lại thời gian, tính chính xác. Đồng thời, kiểm tra sự chấp thuận của người có thẩm quyền. 3. Thu thập thư xác nhận của ngân hàng và kiểm tra ghi nhận trong sổ kế tóan của đơn vị. - Giải thích các khỏan chênh lệch nếu có tại thời điểm khóa sổ. - Kiểm tra lại tất cả các khỏan tiền gửi chưa được ghi vào ngày cuối kỳ với sổ phụ ngân hàng sau ngày khóa sổ. 4. Xem xét khỏan tiền đang chuyển được liệt kê phản ánh trong "Tiền đang chuyển" là hợp lý (xem xét khỏan tiền có giá trị lớn). a. Đối chiếu với sổ Tiền gửi ngân hàng, phiếu chuyển tiền ngân hàng về ngày, số tiền, diễn giải. b. Đối chiếu với sổ phụ ngân hàng cuối năm, phân chia niên độ về ngày, số tiền, diễn giải. Ghi chú các khỏan tiền gửi được ngân hàng phản ánh sau ngày kết thúc năm tài chính. c. Xem xét các khỏan tiền gửi được ngân hàng ghi chép trong khỏang thời gian hợp lý (1- 2 ngày sau ngày đơn vị ghi sổ). d. Xem xét báo cáo tài chính năm trước và giấy tờ làm việc năm nay để thấy được các dữ liệu đối chiếu đã có trong hồ sơ. C. Thủ tục kiểm tóan bổ sung - Xem xét các khỏan số dư ngọai tệ đã được đánh giá theo tỷ giá giao dịch bình quân liên ngân hàng tại ngày kết thúc năm tài chính. - Các thủ tục khác (nếu có) ............................................................................ IV- Kết luận và kiến nghị: A. Kết luận về mục tiêu kiểm tóan: ............................................................................................................................................... ............................................................................................................................................... ............................................................................................................................................... ............................................................................................................................................... B- Kiến nghị: ............................................................................................................................................... ................................................................................................................................................ ............................................................................................................................................... ............................................................................................................................................... ............................................................................................................................................... ............................................................................................................................................... C- Các vấn đề cần tiếp tục theo dõi trong những đợt kiểm tóan sau: .............................................................................................................................................. ................................................................................................................................................ ............................................................................................................................................... ............................................................................................................................................... ............................................................................................................................................... ............................................................................................................................................... Ngày hòan thành:........................................................... Người thực hiện:.............................................................. HỆ THỐNG CHUẨN MỰC KIỂM TÓAN VIỆT NAM --------------------------------------------------------------------------------------------------------------- CHUẨN MỰC SỐ 400 ĐÁNH GIÁ RỦI RO VÀ KIỂM SÓAT NỘI BỘ (Ban hành theo Quyết định số 143/2001/QĐ-BTC ngày 21 tháng 12 năm 2001 của Bộ trưởng Bộ Tài chính) QUI ĐỊNH CHUNG 01. Mục đích của chuẩn mực này là qui định các nguyên tắc, thủ tục cơ bản và hướng dẫn thể thức áp dụng các nguyên tắc, thủ tục cơ bản liên quan đến việc tìm hiểu hệ thống kế tóan và hệ thống kiểm sóat nội bộ cũng như việc đánh giá rủi ro kiểm tóan và các thành phần của nó, bao gồm: Rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm sóat và rủi ro phát hiện trong quá trình kiểm tóan báo cáo tài chính. 02. Kiểm tóan viên phải có đủ hiểu biết về hệ thống kế tóan và hệ thống kiểm sóat nội bộ của khách hàng để lập kế họach kiểm tóan tổng thể và chương trình kiểm tóan thích hợp, có hiệu quả. Kiểm tóan viên phải sử dụng khả năng xét đóan chuyên môn của mình để đánh giá rủi ro kiểm tóan và xác định các thủ tục kiểm tóan nhằm giảm các rủi ro kiểm tóan xuống thấp tới mức có thể chấp nhận được. 03. Chuẩn mực này áp dụng cho kiểm tóan báo cáo tài chính và được vận dụng cho kiểm tóan thông tin tài chính khác và các dịch vụ liên quan của công ty kiểm tóan. Kiểm tóan viên và công ty kiểm tóan phải tuân thủ những qui định của chuẩn mực này trong quá trình thực hiện kiểm tóan báo cáo tài chính và cung cấp dịch vụ liên quan. Đơn vị được kiểm tóan (khách hàng) và các bên sử dụng kết quả kiểm tóan phải có những hiểu biết cần thiết về những qui định trong chuẩn mực này để phối hợp công việc với công ty kiểm tóan và kiểm tóan viên cũng như xử lý quan hệ liên quan đến các thông tin đã được kiểm tóan. Các thuật ngữ trong chuẩn mực này được hiểu như sau: 04. Rủi ro tiềm tàng : Là rủi ro tiềm ẩn, vốn có do khả năng từng nghiệp vụ, từng khỏan mục trong báo cáo tài chính chứa đựng sai sót trọng yếu khi tính riêng rẽ hoặc tính gộp, mặc dù có hay không có hệ thống kiểm sóat nội bộ. 05. Rủi ro kiểm sóat : Là rủi ro xảy ra sai sót trọng yếu trong từng nghiệp vụ, từng khỏan mục trong báo cáo tài chính khi tính riêng rẽ hoặc tính gộp mà hệ thống kế tóan và hệ thống kiểm sóat nội bộ không ngăn ngừa hết hoặc không phát hiện và sửa chữa kịp thời. 06. Rủi ro phát hiện: Là rủi ro xảy ra sai sót trọng yếu trong từng nghiệp vụ, từng khỏan mục trong báo cáo tài chính khi tính riêng rẽ hoặc tính gộp mà trong quá trình kiểm tóan, kiểm tóan viên và công ty kiểm tóan không phát hiện được. 07. Rủi ro kiểm tóan : Là rủi ro do kiểm tóan viên và công ty kiểm tóan đưa ra ý kiến nhận xét không thích hợp khi báo cáo tài chính đã được kiểm tóan còn có những sai sót trọng yếu. Rủi ro kiểm tóan bao gồm ba bộ phận: rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm sóat và rủi ro phát hiện. 08. Đánh giá rủi ro kiểm tóan: Là việc kiểm tóan viên và công ty kiểm tóan xác định mức độ rủi ro kiểm tóan có thể xảy ra là cao hay thấp, bao gồm đánh giá rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm sóat và rủi ro phát hiện. Rủi ro kiểm tóan được xác định trước khi lập kế họach và trước khi thực hiện kiểm tóan. 09. Trọng yếu : Là thuật ngữ dùng để thể hiện tầm quan trọng của một thông tin hoặc một số liệu trong báo cáo tài chính. Thông tin được coi là trọng yếu có nghĩa là nếu thiếu thông tin đó hay thông tin đó thiếu chính xác thì sẽ ảnh hưởng đến các quyết định của người sử dụng báo cáo tài chính. Mức độ trọng yếu tùy thuộc vào tầm quan trọng của thông tin hay của sai sót được đánh giá trong hòan cảnh cụ thể. Tính trọng yếu của thông tin phải được xem xét cả trên tiêu chuẩn định lượng và định tính. 10. Hệ thống kiểm sóat nội bộ : Là các qui định và các thủ tục kiểm sóat do đơn vị được kiểm tóan xây dựng và áp dụng nhằm bảo đảm cho đơn vị tuân thủ pháp luật và các qui định, để kiểm tra, kiểm sóat, ngăn ngừa và phát hiện gian lận, sai sót; để lập báo cáo tài chính trung thực và hợp lý; nhằm bảo vệ, quản lý và sử dụng có hiệu quả tài sản của đơn vị. Hệ thống kiểm sóat nội bộ bao gồm môi trường kiểm sóat, hệ thống kế tóan và các thủ tục kiểm sóat. 11. Hệ thống kế tóan: Là các qui định về kế tóan và các thủ tục kế tóan mà đơn vị được kiểm tóan áp dụng để thực hiện ghi chép kế tóan và lập báo cáo tài chính. 12. Môi trường kiểm sóat : Là những nhận thức, quan điểm, sự quan tâm và họat động của thành viên Hội đồng quản trị, Ban Giám đốc đối với hệ thống kiểm sóat nội bộ và vai trò của hệ thống kiểm sóat nội bộ trong đơn vị. Môi trường kiểm sóat có ảnh hưởng trực tiếp đến hiệu quả của các thủ tục kiểm sóat. Môi trường kiểm sóat mạnh sẽ hỗ trợ đáng kể cho các thủ tục kiểm sóat cụ thể. Tuy nhiên môi trường kiểm sóat mạnh không đồng nghĩa với hệ thống kiểm sóat nội bộ mạnh. Môi trường kiểm sóat mạnh tự nó chưa đủ đảm bảo tính hiệu quả của tòan bộ hệ thống kiểm sóat nội bộ. 13. Thủ tục kiểm sóat : Là các quy chế và thủ tục do Ban lãnh đạo đơn vị thiết lập và chỉ đạo thực hiện trong đơn vị nhằm đạt được mục tiêu quản lý cụ thể. NỘI DUNG CHUẨN MỰC 14. Khi xác định phương pháp tiếp cận kiểm tóan, kiểm tóan viên phải quan tâm đến những đánh giá ban đầu về rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm sóat để xác định mức độ rủi ro phát hiện có thể chấp nhận được cho cơ sở dẫn liệu của báo cáo tài chính và xác định nội dung, lịch trình, phạm vi của các thủ tục cơ bản cho cơ sở dẫn liệu đó. Rủi ro tiềm tàng 15. Khi lập kế họach kiểm tóan, kiểm tóan viên và công ty kiểm tóan phải đánh giá rủi ro tiềm tàng cho tòan bộ báo cáo tài chính của đơn vị được kiểm tóan. Khi lập chương trình kiểm tóan, kiểm tóan viên phải xác định cụ thể mức độ rủi ro tiềm tàng cho các số dư hoặc lọai nghiệp vụ quan trọng đến từng cơ sở dẫn liệu. Trường hợp không thể xác định cụ thể được thì kiểm tóan viên phải giả định rằng rủi ro tiềm tàng là cao cho cơ sở dẫn liệu đó. Căn cứ vào mức độ đánh giá rủi ro tiềm tàng để dự kiến các công việc, thủ tục kiểm tóan sẽ được thực hiện cho các nghiệp vụ, các khỏan mục trọng yếu trên báo cáo tài chính, hoặc các nghiệp vụ, các khỏan mục mà kiểm tóan viên cho là có rủi ro tiềm tàng cao (Xem Phụ lục số 01). 16. Kiểm tóan viên phải dựa vào việc xét đóan chuyên môn của mình để đánh giá rủi ro tiềm tàng trên những nhân tố chủ yếu sau: + Trên phương diện báo cáo tài chính: - Sự liêm khiết, kinh nghiệm và hiểu biết của Ban Giám đốc cũng như sự thay đổi thành phần Ban quản lý xảy ra trong niên độ kế tóan; - Trình độ và kinh nghiệm chuyên môn của kế tóan trưởng, của các nhân viên kế tóan chủ yếu, của kiểm tóan viên nội bộ và sự thay đổi (nếu có) của họ. - Những áp lực bất thường đối với Ban Giám đốc, đối với kế tóan trưởng, nhất là những hòan cảnh thúc đẩy Ban Giám đốc, kế tóan trưởng phải trình bày báo cáo tài chính không trung thực; - Đặc điểm họat động của đơn vị, như: Quy trình công nghệ, cơ cấu vốn, các đơn vị phụ thuộc, phạm vi địa lý, họat động theo mùa vụ; - Các nhân tố ảnh hưởng đến lĩnh vực họat động của đơn vị, như: các biến động về kinh tế, về cạnh tranh, sự thay đổi về thị trường mua, thị trường bán và sự thay đổi của hệ thống kế tóan đối với lĩnh vực họat động của đơn vị. + Trên phương diện số dư tài khỏan và lọai nghiệp vụ: - Báo cáo tài chính có thể chứa đựng những sai sót, như: Báo cáo tài chính có những điều chỉnh liên quan đến niên độ trước; báo cáo tài chính có nhiều ước tính kế tóan, hoặc trong năm tài chính có sự thay đổi chính sách kế tóan; - Việc xác định số dư và số phát sinh của các tài khỏan và nghiệp vụ kinh tế, như: Số dư các tài khỏan dự phòng, nghiệp vụ kinh tế đối với chi phí phát sinh sau ghi nhận ban đầu TSCĐ tính vào chi phí hay tính tăng nguyên giá TSCĐ,...; - Mức độ dễ bị mất mát, biển thủ tài sản, như: phát sinh nhiều nghiệp vụ thu, chi tiền mặt, tạm ứng tiền với số lượng lớn, thời gian thanh tóan dài,...; - Mức độ phức tạp của các nghiệp vụ hay sự kiện quan trọng đòi hỏi phải có ý kiến của chuyên gia, như: xảy ra kiện tụng hoặc trộm cắp,...; - Việc ghi chép các nghiệp vụ bất thường và phức tạp, đặc biệt là gần thời điểm kết thúc niên độ; - Các nghiệp vụ kinh tế, tài chính bất thường khác. Hệ thống kế tóan và hệ thống kiểm sóat nội bộ 17. Kiểm sóat nội bộ trong hệ thống kế tóan nhằm đảm bảo: - Nghiệp vụ kinh tế, tài chính được thực hiện sau khi đã có sự chấp thuận của những người có thẩm quyền; - Các nghiệp vụ kinh tế phát sinh được ghi chép kịp thời, đầy đủ và chính xác vào các tài khỏan trong kỳ kế tóan phù hợp, làm cơ sở lập báo cáo tài chính phù hợp với chế độ kế tóan theo qui định hiện hành; - Chỉ được tiếp cận trực tiếp với tài sản hay tài liệu kế tóan khi có sự đồng ý của Ban Giám đốc; - Các tài sản ghi trong sổ kế tóan được đối chiếu với tài sản theo kết quả kiểm kê thực tế ở những thời điểm nhất định và có biện pháp thích hợp để xử lý nếu có chênh lệch. Hạn chế tiềm tàng của Hệ thống kiểm sóat nội bộ 18. Hệ thống kế tóan và hệ thống kiểm sóat nội bộ không thể đảm bảo hòan tòan đạt được mục tiêu quản lý là do những hạn chế tiềm tàng của hệ thống đó, như: - Yêu cầu thông thường là chi phí cho hệ thống kiểm sóat nội bộ không được vượt quá những lợi ích mà hệ thống đó mang lại; - Phần lớn các thủ tục kiểm sóat nội bộ thường được thiết lập cho các nghiệp vụ thường xuyên, lặp đi, lặp lại, hơn là các nghiệp vụ không thường xuyên; - Sai sót bởi con người thiếu chú ý, đãng trí khi thực hiện chức năng, nhiệm vụ, hoặc do không hiểu rõ yêu cầu công việc; - Khả năng hệ thống kiểm sóat nội bộ không phát hiện được sự thông đồng của thành viên trong Ban quản lý hoặc nhân viên với những người khác trong hay ngòai đơn vị; - Khả năng người chịu trách nhiệm thực hiện thủ tục kiểm sóat nội bộ lạm dụng đặc quyền của mình; - Do thay đổi cơ chế và yêu cầu quản lý làm cho các thủ tục kiểm sóat bị lạc hậu hoặc bị vi phạm. Hiểu biết hệ thống kế tóan và hệ thống kiểm sóat nội bộ của đơn vị được kiểm tóan 19. Trong phạm vi kiểm tóan báo cáo tài chính, kiểm tóan viên chủ yếu quan tâm đến các chính sách, thủ tục của hệ thống kế tóan và hệ thống kiểm sóat nội bộ có liên quan đến cơ sở dẫn liệu của báo cáo tài chính. Việc tìm hiểu hệ thống kế tóan và hệ thống kiểm sóat nội bộ của đơn vị được kiểm tóan và việc đánh giá rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm sóat sẽ giúp cho kiểm tóan viên: - Xác định được phạm vi kiểm tóan cần thiết đối với những sai sót trọng yếu có thể tồn tại trong báo cáo tài chính; - Xem xét những nhân tố có khả năng gây ra sai sót trọng yếu; - Xây dựng các thủ tục kiểm tóan thích hợp. 20. Khi tìm hiểu hệ thống kế tóan và hệ thống kiểm sóat nội bộ để lập kế họach kiểm tóan, kiểm tóan viên sẽ hiểu biết được việc thiết kế và thực hiện của hệ thống kế tóan và hệ thống kiểm sóat nội bộ của khách hàng. Điều đó giúp cho kiểm tóan viên xác định được khối lượng các nghiệp vụ kinh tế tài chính cần được kiểm tra cũng như việc thiết lập các thủ tục kiểm tra cần thiết. 21. Nội dung, lịch trình và phạm vi của các thủ tục tìm hiểu hệ thống kế tóan và hệ thống kiểm sóat nội bộ có thể thay đổi tùy theo các điều kiện cụ thể sau: - Quy mô, tính chất phức tạp của đơn vị và của hệ thống tin học của đơn vị (Ví dụ: Áp dụng chương trình vi tính từng phần hoặc tòan bộ; sử dụng từng máy đơn lẻ hoặc nối mạng, ...); - Mức độ trọng yếu theo xác định của kiểm tóan viên và công ty kiểm tóan; - Các lọai kiểm sóat nội bộ (Ví dụ: Kiểm sóat hàng mua, hàng bán; kiểm sóat tiền mặt, ...); - Nội dung các qui định của đơn vị đối với những thủ tục kiểm sóat cụ thể (Ví dụ: Quy trình mua hàng, quy trình bán hàng, quy trình nhập kho, quy trình xuất kho, ...); - Mức độ nhiều hay ít của các nghiệp vụ kinh tế phát sinh, việc lưu giữ các tài liệu kiểm sóat nội bộ của khách hàng; - Đánh giá của kiểm tóan viên về rủi ro tiềm tàng là cao hay thấp. 22. Để hiểu biết về hệ thống kế tóan và hệ thống kiểm sóat nội bộ, kiểm tóan viên phải dựa vào: - Kinh nghiệm và hiểu biết của mình trước đây về lĩnh vực họat động và về đơn vị; - Nội dung và kết quả trao đổi với Ban Giám đốc, với các phòng, ban và đối chiếu với các tài liệu liên quan; - Việc kiểm tra, xem xét các tài liệu, các thông tin do hệ thống kế tóan và hệ thống kiểm sóat nội bộ cung cấp; - Việc quan sát các họat động và nghiệp vụ của đơn vị, như: tổ chức hệ thống thông tin, quản lý nhân sự, hệ thống kiểm sóat nội bộ, quá trình xử lý các nghiệp vụ kinh tế, giao dịch giữa các bộ phận trong đơn vị. 23. Hệ thống kiểm sóat nội bộ bao gồm môi trường kiểm sóat, hệ thống kế tóan và các thủ tục kiểm sóat. Môi trường kiểm sóat 24. Kiểm tóan viên phải hiểu biết về môi trường kiểm sóat của đơn vị để đánh giá nhận thức, quan điểm, sự quan tâm và họat động của thành viên Hội đồng quản trị và Ban Giám đốc đối với hệ thống kiểm sóat nội bộ. Các nhân tố chủ yếu để đánh giá môi trường kiểm sóat: - Chức năng, nhiệm vụ của Hội đồng quản trị, Ban Giám đốc và các phòng ban chức năng của đơn vị; - Tư duy quản lý, phong cách điều hành của thành viên Hội đồng quản trị và Ban Giám đốc; - Cơ cấu tổ chức và quyền hạn, trách nhiệm của các bộ phận trong cơ cấu đó; - Hệ thống kiểm sóat của Ban quản lý bao gồm tất cả các bộ phận quản lý, kiểm sóat, chức năng của kiểm tóan nội bộ, chính sách và thủ tục liên quan đến nhân sự và sự phân định trách nhiệm; - Ảnh hưởng từ bên ngòai đơn vị như chính sách của Nhà nước, chỉ đạo của cấp trên hoặc cơ quan quản lý chuyên môn; - ... HỆ THỐNG KẾ TÓAN 25. Kiểm tóan viên phải hiểu biết về hệ thống kế tóan và việc thực hiện công việc kế tóan của đơn vị để xác định được: - Các lọai nghiệp vụ kinh tế chủ yếu; - Nguồn gốc các lọai nghiệp vụ kinh tế chủ yếu; - Tổ chức bộ máy kế tóan; - Tổ chức công việc kế tóan, gồm: Hệ thống chứng từ kế tóan, tài khỏan kế tóan, sổ kế tóan và hệ thống báo cáo tài chính; - Quy trình kế tóan các nghiệp vụ kinh tế chủ yếu và các sự kiện từ khi phát sinh đến khi lập và trình bày báo cáo tài chính. THỦ TỤC KIỂM SÓAT 26. Kiểm tóan viên phải hiểu biết các thủ tục kiểm sóat của đơn vị để xây dựng kế họach kiểm tóan tổng thể và chương trình kiểm tóan . Kiểm tóan viên dựa vào hiểu biết của mình về môi trường kiểm sóat để xác định những thủ tục kiểm sóat đã được đơn vị thiết lập và những thủ tục còn thiếu, cần thiết phải bổ sung thêm. (Ví dụ: Khi tìm hiểu về quy trình kế tóan tiền gửi ngân hàng, kiểm tóan viên sẽ kết hợp xem xét thủ tục đối chiếu với ngân hàng có được thiết lập và thực hiện không?). Các thủ tục kiểm sóat chủ yếu bao gồm: - Lập, kiểm tra, so sánh và phê duyệt các số liệu, tài liệu liên quan đến đơn vị; - Kiểm tra tính chính xác của các số liệu tính tóan; - Kiểm tra chương trình ứng dụng và môi trường tin học; - Kiểm tra số liệu giữa sổ kế tóan tổng hợp và sổ kế tóan chi tiết; - Kiểm tra và phê duyệt các chứng từ kế tóan, tài liệu kế tóan; - Đối chiếu số liệu nội bộ với bên ngòai; - So sánh, đối chiếu kết quả kiểm kê thực tế với số liệu trên sổ kế tóan; - Giới hạn việc tiếp cận trực tiếp với các tài sản và tài liệu kế tóan; - Phân tích, so sánh giữa số liệu thực tế với dự tóan, kế họach. Khi xem xét các thủ tục kiểm sóat, phải xem các thủ tục này có được xây dựng trên cơ sở nguyên tắc cơ bản, như: chế độ thủ trưởng, nguyên tắc phân công, phân nhiệm, nguyên tắc tách biệt về trách nhiệm, nguyên tắc phân cấp, ủy quyền,... Rủi ro kiểm sóat Đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm sóat 27. Đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm sóat là việc đánh giá hiệu quả hệ thống kế tóan và hệ thống kiểm sóat nội bộ của đơn vị trong việc ngăn ngừa hoặc phát hiện và sửa chữa các sai sót trọng yếu. Rủi ro kiểm sóat thường không hòan tòan được lọai trừ do sự hạn chế tiềm tàng của hệ thống kế tóan và hệ thống kiểm sóat nội bộ. 28. Dựa trên sự hiểu biết hệ thống kế tóan và hệ thống kiểm sóat nội bộ, kiểm tóan viên và công ty kiểm tóan phải đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm sóat đối với cơ sở dẫn liệu cho từng số dư tài khỏan hoặc các lọai nghiệp vụ kinh tế chủ yếu. 29. Kiểm tóan viên thường đánh giá rủi ro kiểm sóat ở mức độ cao đối với cơ sở dẫn liệu của báo cáo tài chính trong trường hợp: - Hệ thống kế tóan và hệ thống kiểm sóat nội bộ không đầy đủ; - Hệ thống kế tóan và hệ thống kiểm sóat nội bộ không hiệu quả; - Kiểm tóan viên không được cung cấp đầy đủ cơ sở để đánh giá sự đầy đủ và hiệu quả của hệ thống kế tóan và hệ thống kiểm sóat nội bộ của khách hàng. (Xem Phụ lục số 01) 30. Kiểm tóan viên thường đánh giá rủi ro kiểm sóat ở mức độ không cao đối với cơ sở dẫn liệu của báo cáo tài chính trong trường hợp: - Kiểm tóan viên có đủ cơ sở để kết luận hệ thống kế tóan và hệ thống kiểm sóat nội bộ được thiết kế có thể ngăn ngừa, phát hiện và sửa chữa các sai sót trọng yếu; - Kiểm tóan viên có kế họach thực hiện thử nghiệm kiểm sóat làm cơ sở cho việc đánh giá mức độ rủi ro kiểm sóat. Lưu giữ tài liệu về đánh giá rủi ro kiểm sóat 31. Kiểm tóan viên phải ghi chép và lưu lại trong hồ sơ kiểm tóan: - Những kết quả đạt được trong việc tìm hiểu hệ thống kế tóan và hệ thống kiểm sóat nội bộ của đơn vị được kiểm tóan; - Những nhận xét và đánh giá về rủi ro kiểm sóat của kiểm tóan viên. Trường hợp rủi ro kiểm sóat được đánh giá không cao thì kiểm tóan viên cũng phải ghi chép và lưu lại các tài liệu làm cơ sở cho việc đánh giá này. 32. Kiểm tóan viên có quyền lựa chọn kỹ thuật khác nhau để lưu trữ thông tin liên quan đến hệ thống kế tóan và hệ thống kiểm sóat nội bộ. Hình thức và phạm vi lưu trữ tài liệu về đánh giá rủi ro kiểm sóat tùy thuộc vào quy mô và tính chất phức tạp của đơn vị và của hệ thống kế tóan và hệ thống kiểm sóat nội bộ của đơn vị. (Ví dụ: Nếu hệ thống kế tóan và hệ thống kiểm sóat nội bộ càng phức tạp thì quy trình kiểm tra của kiểm tóan viên càng mở rộng và do đó tài liệu kiểm tóan phải lập và thu thập càng nhiều hơn). THỬ NGHIỆM KIỂM SÓAT 33. Kiểm tóan viên phải thực hiện các thử nghiệm kiểm sóat để thu thập đầy đủ bằng chứng về tính hiệu quả của hệ thống kế tóan và hệ thống kiểm sóat nội bộ trên các phương diện: - Thiết kế: Hệ thống kế tóan và hệ thống kiểm sóat nội bộ của đơn vị được thiết kế sao cho có đủ khả năng ngăn ngừa, phát hiện và sửa chữa các sai sót trọng yếu; - Thực hiện : Hệ thống kế tóan và hệ thống kiểm sóat nội bộ tồn tại và họat động một cách hữu hiệu trong suốt thời kỳ xem xét. 34. Ngòai các thử nghiệm kiểm sóat, kiểm tóan viên có thể thực hiện các thủ tục kiểm tóan khác để thu thập đầy đủ bằng chứng về tính hiệu quả của việc thiết kế và thực hiện của hệ thống kế tóan và hệ thống kiểm sóat nội bộ, như thu thập bằng chứng thông qua việc thu thập thông tin và quan sát các họat động của các hệ thống này. 35. Trường hợp kiểm tóan viên nhận thấy những thủ tục đã thực hiện cung cấp đầy đủ bằng chứng về tính hiệu quả của hệ thống kế tóan và hệ thống kiểm sóat nội bộ liên quan đến cơ sở dẫn liệu của báo cáo tài chính thì có thể sử dụng những bằng chứng này để chứng minh cho việc đánh giá rủi ro kiểm sóat ở mức thấp hoặc trung bình. 36. Thử nghiệm kiểm sóat bao gồm: - Kiểm tra chứng từ của các nghiệp vụ kinh tế và các sự kiện để thu được bằng chứng kiểm tóan về họat động hữu hiệu của hệ thống kế tóan và hệ thống kiểm sóat nội bộ, ví dụ kiểm tra các chứng từ liên quan đến phiếu chi tiền có được phê duyệt đầy đủ hay không; - Phỏng vấn, quan sát thực tế việc thực hiện chức năng, nhiệm vụ kiểm sóat của những người thực thi công việc kiểm sóat nội bộ xem có để lại bằng chứng kiểm sóat hay không; - Kiểm tra lại việc thực hiện thủ tục kiểm sóat nội bộ, ví dụ kiểm tra lại bảng đối chiếu tiền gửi của đơn vị với ngân hàng, xem xét lại biên bản kiểm kê qũy, kiểm kê hàng tồn kho, đối chiếu lại công nợ để đảm bảo rằng chúng có được đơn vị thực hiện hay không. 37. Kiểm tóan viên phải thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm tóan thích hợp để chứng minh cho việc đánh giá rủi ro kiểm sóat ở mức độ không cao. Việc đánh giá mức độ rủi ro kiểm sóat càng thấp thì kiểm tóan viên càng phải chứng minh rõ là hệ thống kế tóan và hệ thống kiểm sóat nội bộ đã được thiết kế phù hợp và họat động hiệu quả. 38. Để chứng minh là hệ thống kiểm sóat nội bộ họat động có hiệu quả, kiểm tóan viên phải xem xét cụ thể các thủ tục kiểm sóat nội bộ đang áp dụng, tính nhất quán trong việc áp dụng các thủ tục và người thực hiện kiểm sóat trong suốt niên độ. Hệ thống kiểm sóat nội bộ có thể vẫn được đánh giá là có hiệu quả ngay cả khi thực hiện chưa đầy đủ các qui định do có sự thay đổi nhân sự chủ chốt; do họat động mang tính thời vụ hoặc do sai sót của con người. Trường hợp có những biến động như nêu trên, kiểm tóan viên phải xem xét riêng từng trường hợp, đặc biệt là khi có thay đổi nhân sự phụ trách kiểm sóat nội bộ thì kiểm tóan viên phải thực hiện các thử nghiệm kiểm sóat trong thời gian có sự thay đổi đó. 39. Mục tiêu thử nghiệm kiểm sóat không thay đổi, nhưng thủ tục kiểm tóan có thể thay đổi khi công việc kế tóan và kiểm sóat nội bộ được thực hiện trong môi trường tin học hoặc thực hiện thủ công. Khi công việc kế tóan và kiểm sóat nội bộ được thực hiện trên máy vi tính thì kiểm tóan viên có thể sử dụng kỹ thuật kiểm tóan bằng máy vi tính để thu thập bằng chứng đánh giá hiệu quả của hệ thống kiểm sóat nội bộ. 40. Dựa trên kết quả các thử nghiệm kiểm sóat, kiểm tóan viên phải xác định xem hệ thống kiểm sóat nội bộ có được thiết kế và thực hiện phù hợp với đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm sóat hay không. Nếu có thay đổi lớn thì kiểm tóan viên phải xem xét lại mức độ rủi ro kiểm sóat và phải thay đổi nội dung, lịch trình và phạm vi thử nghiệm cơ bản đã dự kiến. Đánh giá cuối cùng về rủi ro kiểm sóat 41. Trước khi rút ra kết luận kiểm tóan, kiểm tóan viên phải dựa vào kết quả các thử nghiệm cơ bản và những bằng chứng kiểm tóan khác để khẳng định lại quá trình đánh giá của mình về rủi ro kiểm sóat. Mối liên hệ giữa rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm sóat 42. Rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm sóat có liên hệ chặt chẽ với nhau nên kiểm tóan viên cần kết hợp cùng lúc việc đánh giá rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm sóat . Rủi ro phát hiện 43. Mức độ rủi ro phát hiện có liên quan trực tiếp đến thử nghiệm cơ bản của kiểm tóan viên. Kiểm tóan viên phải dựa vào đánh giá mức độ rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm sóat để xác định nội dung, lịch trình và phạm vi thử nghiệm cơ bản để giảm rủi ro phát hiện và giảm rủi ro kiểm tóan xuống thấp đến mức có thể chấp nhận được. Để giảm rủi ro phát hiện và rủi ro kiểm tóan, kiểm tóan viên cần xem xét: - Nội dung thử nghiệm cơ bản, ví dụ thủ tục thu thập tài liệu, hoặc xác nhận thông tin từ bên ngòai độc lập với đơn vị có giá trị cao hơn là thu thập tài liệu trong nội bộ đơn vị; hoặc kết hợp kết quả kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ và số dư với thủ tục phân tích; - Lịch trình của thử nghiệm cơ bản, ví dụ thủ tục kiểm tra số dư hàng tồn kho cuối năm được thực hiện vào cuối niên độ kế tóan có giá trị cao hơn là thực hiện kiểm tra vào một thời điểm khác và phải điều chỉnh; - Phạm vi thử nghiệm cơ bản, ví dụ xác định cỡ mẫu kiểm tra rộng hơn là hẹp. Tuy nhiên, khó có thể lọai bỏ hòan tòan rủi ro phát hiện ngay cả khi kiểm tóan viên kiểm tra chi tiết tòan bộ các nghiệp vụ và số dư tài khỏan. 44. Mức độ rủi ro phát hiện tỷ lệ nghịch với mức độ rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm sóat. Ví dụ: khi rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm sóat được đánh giá là cao thì rủi ro phát hiện có thể được đánh giá ở mức độ thấp để giảm rủi ro kiểm tóan xuống thấp đến mức có thể chấp nhận được. Ngược lại, khi rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm sóat được đánh giá là thấp thì có thể chấp nhận mức độ rủi ro phát hiện cao hơn nhưng vẫn đảm bảo giảm rủi ro kiểm tóan xuống thấp đến mức có thể chấp nhận được (Xem Phụ lục số 01). 45. Mục tiêu của thử nghiệm cơ bản và thử nghiệm kiểm sóat là khác nhau, nhưng kết quả thu được từ hai lọai thử nghiệm này có thể bổ sung cho nhau trong việc thực hiện đánh giá rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm sóat. Ví dụ: Những sai sót phát hiện được trong thử nghiệm cơ bản có thể buộc kiểm tóan viên phải xem xét lại đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm sóat. 46. Rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm sóat dù được đánh giá ở mức độ thấp nhất thì kiểm tóan viên vẫn phải thực hiện thử nghiệm cơ bản đối với các lọai nghiệp vụ và số dư các tài khỏan trọng yếu. 47. Đánh giá của kiểm tóan viên về các lọai rủi ro có thể thay đổi trong quá trình thực hiện kiểm tóan. Ví dụ: khi thực hiện các thử nghiệm cơ bản, nếu phát hiện thêm những thông tin khác biệt lớn so với thông tin ban đầu thì kiểm tóan viên phải thay đổi kế họach thực hiện thử nghiệm cơ bản cho phù hợp với việc đánh giá lại rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm sóat. 48. Rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm sóat được đánh giá càng cao thì kiểm tóan viên càng phải thu thập nhiều bằng chứng kiểm tóan từ các thử nghiệm cơ bản . Khi kiểm tóan viên xác định rằng không thể giảm rủi ro phát hiện liên quan đến cơ sở dẫn liệu của báo cáo tài chính, đến số dư tài khỏan hoặc các nghiệp vụ trọng yếu đến mức có thể chấp nhận được thì kiểm tóan viên phải đưa ra ý kiến chấp nhận từng phần hoặc ý kiến từ chối. Rủi ro kiểm tóan trong đơn vị có quy mô nhỏ 49. Mức độ đảm bảo đưa ra ý kiến nhận xét của kiểm tóan viên về báo cáo tài chính là như nhau đối với mọi quy mô của đơn vị kiểm tóan. Hệ thống kiểm sóat nội bộ của đơn vị lớn thường không phù hợp với đơn vị nhỏ (Ví dụ: Trong đơn vị lớn, người làm kiểm sóat thường độc lập với người làm kế tóan, trong khi đơn vị nhỏ, người làm kế tóan có thể kiêm nhiệm công việc kiểm sóat đã làm hạn chế vai trò của kiểm sóat nội bộ. Trong đơn vị nhỏ, công việc kiểm sóat thường được tập trung vào một số ít người). Trường hợp công việc kiểm sóat nội bộ bị giới hạn bởi việc không phân chia nhiệm vụ thì ý kiến của kiểm tóan viên về báo cáo tài chính phải hòan tòan dựa trên bằng chứng thu thập được từ thử nghiệm cơ bản. Thông báo các hạn chế phát hiện được 50. Trong quá trình tìm hiểu hệ thống kế tóan, hệ thống kiểm sóat nội bộ và thực hiện thử nghiệm kiểm sóat, kiểm tóan viên có thể phát hiện ra các hạn chế của hệ thống. Khi đó, kiểm tóan viên phải thông báo trong thời gian nhanh nhất cho người có trách nhiệm của đơn vị về những hạn chế chủ yếu trong thiết kế và thực hiện của hệ thống kế tóan và hệ thống kiểm sóat nội bộ . Việc thông báo phải thực hiện bằng văn bản. Nếu xét thấy chỉ cần thông báo bằng lời nói thì nội dung thông báo cũng phải được lưu lại bằng giấy trong hồ sơ kiểm tóan./. PHỤ LỤC SỐ 01 Mối liên hệ giữa các lọai rủi ro Sự biến động của rủi ro phát hiện dựa theo đánh giá của kiểm tóan viên về rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm sóat được thể hiện trong bảng sau đây: Đánh giá của kiểm tóan viên về rủi ro kiểm sóat Cao Trung bình Thấp Đánh giá của Cao Thấp nhất Thấp Trung bình kiểm tóan viên về Trung bình Thấp Trung bình Cao rủi ro tiềm tàng Thấp Trung bình Cao Cao nhất Trong đó: . Mỗi lọai rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm sóat đều được chia thành 3 mức: Cao, trung bình và thấp. . Vùng tô đậm thể hiện mức độ rủi ro phát hiện. . Lọai rủi ro phát hiện được chia thành 5 mức: Cao nhất, cao, trung bình, thấp và thấp nhất. Mức độ rủi ro phát hiện tỷ lệ nghịch với mức độ rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm sóat. Ví dụ: Trường hợp mức độ rủi ro tiềm tàng được kiểm tóan viên đánh giá là cao và mức độ rủi ro kiểm sóat được kiểm tóan viên đánh giá là thấp thì mức độ rủi ro phát hiện có thể đánh giá là trung bình nhằm giảm rủi ro kiểm tóan xuống thấp đến mức có thể chấp nhận được. Ngược lại, nếu mức độ rủi ro tiềm tàng là thấp và rủi ro kiểm sóat được đánh giá là trung bình thì có thể xác định mức độ rủi ro phát hiện là cao nhưng vẫn đảm bảo rủi ro kiểm tóan là thấp có thể chấp nhận được./. ---@@@--- HỆ THỐNG CHUẨN MỰC KIỂM TÓAN VIỆT NAM ----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- CHUẨN MỰC SỐ 530 LẤY MẪU KIỂM TÓAN VÀ CÁC THỦ TỤC LỰA CHỌN KHÁC (Ban hành theo Quyết định số 143/2001/QĐ-BTC ngày 21 tháng 12 năm 2001 của Bộ trưởng Bộ Tài chính) QUI ĐỊNH CHUNG 01. Mục đích của chuẩn mực này là qui định các nguyên tắc, thủ tục cơ bản và hướng dẫn thể thức áp dụng các nguyên tắc và thủ tục cơ bản về lấy mẫu kiểm tóan và các thủ tục lựa chọn khác để thu thập bằng chứng kiểm tóan trong quá trình kiểm tóan báo cáo tài chính. 02. Khi thiết kế thủ tục kiểm tóan, kiểm tóan viên phải xác định các phương pháp thích hợp để lựa chọn các phần tử thử nghiệm nhằm thu thập bằng chứng kiểm tóan thỏa mãn mục tiêu thử nghiệm kiểm tóan. 03. Chuẩn mực này áp dụng cho kiểm tóan báo cáo tài chính và được vận dụng cho kiểm tóan thông tin tài chính khác và các dịch vụ liên quan của công ty kiểm tóan. Kiểm tóan viên và công ty kiểm tóan phải tuân thủ các qui định của chuẩn mực này trong quá trình kiểm tóan báo cáo tài chính và cung cấp các dịch vụ liên quan. Căn cứ vào chuẩn mực này, công ty kiểm tóan có trách nhiệm qui định cụ thể về chính sách và qui trình lấy mẫu kiểm tóan và các thủ tục lựa chọn khác để thực hiện tại đơn vị mình. Các thuật ngữ trong chuẩn mực này được hiểu như sau: 04. Lấy mẫu kiểm tóan (gọi tắt là lấy mẫu): Là áp dụng các thủ tục kiểm tóan trên số phần tử ít hơn 100% tổng số phần tử của một số dư tài khỏan hay một lọai nghiệp vụ, sao cho mọi phần tử đều có cơ hội để được chọn. Lấy mẫu sẽ giúp kiểm tóan viên thu thập và đánh giá bằng chứng kiểm tóan về các đặc trưng của các phần tử được chọn, nhằm hình thành hay củng cố kết luận về tổng thể. Lấy mẫu có thể tiến hành theo phương pháp thống kê hoặc phi thống kê. 05. Sai phạm: Là việc không thực hiện hoặc thực hiện sai thủ tục kiểm sóat, phát hiện được qua các thử nghiệm kiểm sóat hoặc các sai lệch về thông tin hoặc số liệu phát hiện được qua các thử nghiệm cơ bản, do cá nhân hoặc tập thể gây ra một cách cố ý (gian lận) hoặc không cố ý (sai sót). Tổng sai phạm được tính bằng tỷ lệ lỗi hoặc tổng giá trị sai lệch về số liệu. 06. Sai phạm cá biệt: Là các sai phạm phát sinh từ những sự kiện cá biệt không tái diễn trừ khi xảy ra những tình huống đặc biệt có thể dự tính trước. Sai phạm cá biệt không đại diện cho sai phạm của tổng thể. 07. Tổng thể : Là tòan bộ dữ liệu mà từ đó kiểm tóan viên lấy mẫu để có thể đi đến một kết luận. Ví dụ, tất cả các phần tử trong một số dư tài khỏan hay một lọai nghiệp vụ cấu thành một tổng thể. Một tổng thể có thể được chia thành các nhóm hoặc các tổng thể con và mỗi nhóm được kiểm tra riêng. Trong trường hợp này, thuật ngữ “tổng thể” bao hàm cả thuật ngữ “nhóm”. 08. Rủi ro lấy mẫu: Là khả năng kết luận của kiểm tóan viên dựa trên kiểm tra mẫu có thể khác với kết luận mà kiểm tóan viên đạt được nếu kiểm tra trên tòan bộ tổng thể với cùng một thủ tục. Có hai lọai rủi ro lấy mẫu: (a) Rủi ro khi kiểm tóan viên kết luận rủi ro kiểm sóat thấp hơn mức rủi ro thực tế (đối với thử nghiệm kiểm sóat) hoặc không có sai sót trọng yếu trong khi thực tế là có (đối với thử nghiệm cơ bản). Lọai rủi ro này ảnh hưởng đến tính hữu hiệu của cuộc kiểm tóan, và có thể dẫn đến ý kiến kiểm tóan không xác đáng. (b) Rủi ro khi kiểm tóan viên kết luận rủi ro kiểm sóat cao hơn mức rủi ro thực tế (đối với thử nghiệm kiểm sóat) hoặc có sai sót trọng yếu trong khi thực tế không có (đối với thử nghiệm cơ bản). Lọai rủi ro này ảnh hưởng đến hiệu quả của cuộc kiểm tóan vì nó thường dẫn đến các công việc bổ sung để chứng minh rằng các kết luận ban đầu là không đúng. 09. Rủi ro ngòai lấy mẫu: Là rủi ro khi kiểm tóan viên đi đến một kết luận sai vì các nguyên nhân không liên quan đến cỡ mẫu. Ví dụ: kiểm tóan viên có thể sử dụng thủ tục kiểm tóan không thích hợp hay kiểm tóan viên hiểu sai bằng chứng và không nhận diện được sai sót. 10. Đơn vị lấy mẫu : Là các phần tử riêng biệt cấu thành tổng thể. Ví dụ, các séc trong bảng kê nộp tiền, các nghiệp vụ ghi Có trên sổ phụ ngân hàng, Hóa đơn bán hàng hoặc số dư Nợ các khỏan phải thu khách hàng. Đơn vị lấy mẫu có thể là một đơn vị tiền tệ, một đơn vị hiện vật hoặc số lượng. 11. Lấy mẫu thống kê : Là phương pháp lấy mẫu có hai đặc điểm sau: a. Các phần tử được lựa chọn ngẫu nhiên vào mẫu; b. Sử dụng lý thuyết xác suất thông kê để đánh giá kết quả mẫu, bao gồm cả việc định lượng rủi ro lấy mẫu. “ Lấy mẫu phi thống kê ” là phương pháp lấy mẫu không có một hoặc cả hai đặc điểm trên. 12. Phân nhóm : Là việc phân chia tổng thể thành các tổng thể con hoặc các nhóm, mỗi tổng thể con hoặc mỗi nhóm là một tập hợp các đơn vị lấy mẫu có cùng tính chất (thường là chỉ tiêu giá trị). 13. Sai phạm có thể bỏ qua : Là mức sai phạm tối đa trong một tổng thể mà kiểm tóan viên và công ty kiểm tóan có thể chấp nhận được. Sai phạm có thể bỏ qua là sai phạm dưới mức trọng yếu. NỘI DUNG CHUẨN MỰC Bằng chứng kiểm tóan 14. Theo Chuẩn mực kiểm tóan số 500 “Bằng chứng kiểm tóan”, bằng chứng kiểm tóan được thu thập bằng sự kết hợp thích hợp giữa các thủ tục thử nghiệm kiểm sóat và thử nghiệm cơ bản. Thử nghiệm kiểm sóat 15. Theo Chuẩn mực kiểm tóan số 400 “Đánh giá rủi ro và kiểm sóat nội bộ”, thử nghiệm kiểm sóat được thực hiện khi kiểm tóan viên dự định đánh giá rủi ro kiểm sóat ở mức độ không cao cho một cơ sở dẫn liệu nhất định. 16. Dựa trên sự hiểu biết về hệ thống kế tóan và hệ thống kiểm sóat nội bộ, kiểm tóan viên xác định các đặc điểm của một thủ tục kiểm sóat được thực hiện, cũng như các điều kiện dẫn đến sai phạm nếu không thực hiện đầy đủ thủ tục kiểm sóat. Sau đó, kiểm tóan viên có thể thử nghiệm về sự tồn tại hay không tồn tại của các đặc điểm đó. 17. Lấy mẫu kiểm tóan cho thử nghiệm kiểm sóat thường thích hợp khi thực hiện các thủ tục kiểm sóat đã để lại bằng chứng về sự thực hiện.Ví dụ: chữ ký của người chịu trách nhiệm xét duyệt cho phép bán chịu trên các hóa đơn bán hàng hoặc các bằng chứng về việc cho phép nhập dữ liệu trong hệ thống máy vi tính. Thử nghiệm cơ bản 18. Thử nghiệm cơ bản bao gồm hai lọai là thủ tục phân tích và kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ và số dư. Thử nghiệm cơ bản chỉ liên quan đến giá trị các khỏan mục. Mục đích của thử nghiệm cơ bản là thu thập bằng chứng để phát hiện các sai sót trọng yếu làm ảnh hưởng đến báo cáo tài chính. Khi kiểm tra chi tiết, kiểm tóan viên có thể lấy mẫu kiểm tóan và các thủ tục khác để kiểm tra một hay nhiều cơ sở dẫn liệu của báo cáo tài chính. Ví dụ: sự hiện hữu của khỏan phải thu; hoặc ước tính độc lập về một khỏan tiền. Ví dụ: giá trị hàng lỗi thời tồn kho. Xem xét rủi ro trong quá trình thu thập bằng chứng kiểm tóan 19. Trong quá trình thu thập bằng chứng kiểm tóan, kiểm tóan viên phải sử dụng khả năng xét đóan nghề nghiệp để đánh giá rủi ro kiểm tóan và thiết kế các thủ tục kiểm tóan để đảm bảo rủi ro kiểm tóan giảm xuống thấp đến mức có thể chấp nhận được. 20. Rủi ro kiểm tóan: Là rủi ro do kiểm tóan viên và công ty kiểm tóan đưa ra ý kiến nhận xét không thích hợp khi báo cáo tài chính đã được kiểm tóan còn có những sai sót trọng yếu. Rủi ro kiểm tóan bao gồm ba bộ phận: rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm sóat và rủi ro phát hiện. Rủi ro tiềm tàng: Là rủi ro tiềm ẩn, vốn có do khả năng từng nghiệp vụ, từng khỏan mục trong báo cáo tài chính chứa đựng sai sót trọng yếu khi tính riêng rẽ hoặc tính gộp, mặc dù có hay không có hệ thống kiểm sóat nội bộ. Rủi ro kiểm sóat: Là rủi ro xảy ra sai sót trọng yếu trong từng nghiệp vụ, từng khỏan mục trong báo cáo tài chính khi tính riêng rẽ hoặc tính gộp mà hệ thống kế tóan và hệ thống kiểm sóat nội bộ không ngăn ngừa hết hoặc không phát hiện và sửa chữa kịp thời. Rủi ro phát hiện: Là rủi ro xảy ra sai sót trọng yếu trong từng nghiệp vụ, từng khỏan mục trong báo cáo tài chính khi tính riêng rẽ hoặc tính gộp mà trong quá trình kiểm tóan, kiểm tóan viên và công ty kiểm tóan không phát hiện được. Ba bộ phận này của rủi ro kiểm tóan được xem xét trong quá trình lập kế họach để thiết kế các thủ tục kiểm tóan nhằm giảm rủi ro kiểm tóan xuống thấp đến mức có thể chấp nhận được. 21. Rủi ro lấy mẫu và rủi ro ngòai lấy mẫu có thể ảnh hưởng đến các bộ phận của rủi ro kiểm tóan. Ví dụ: khi thực hiện thử nghiệm kiểm sóat, kiểm tóan viên có thể nhận thấy không có sai sót trong mẫu và kết luận rằng rủi ro kiểm sóat là thấp, trong khi trên thực tế tỷ lệ sai sót trong tổng thể cao ở mức không thể chấp nhận được (rủi ro lấy mẫu); hoặc trong mẫu thực ra có nhiều sai sót nhưng kiểm tóan viên không phát hiện được (rủi ro ngòai lấy mẫu). Đối với các thử nghiệm cơ bản, kiểm tóan viên có thể sử dụng nhiều phương pháp khác nhau để giảm rủi ro phát hiện xuống thấp đến mức có thể chấp nhận được. Tùy theo tính chất của từng phương pháp có thể dẫn đến rủi ro lấy mẫu hoặc rủi ro ngòai lấy mẫu. Ví dụ: kiểm tóan viên áp dụng thủ tục phân tích không thích hợp (rủi ro ngòai lấy mẫu) hoặc áp dụng kiểm tra chi tiết và chỉ tìm thấy trong mẫu những sai sót nhỏ trong khi thực ra tổng thể bị sai phạm lớn hơn mức có thể bỏ qua (rủi ro lấy mẫu). Trong cả thử nghiệm kiểm sóat và thử nghiệm cơ bản, rủi ro lấy mẫu có thể giảm được bằng cách tăng cỡ mẫu; rủi ro ngòai lấy mẫu có thể giảm được bằng cách thực hiện đúng đắn việc lập kế họach kiểm tóan, giám sát và sóat xét lại quá trình thực hiện kiểm tóan. Phương pháp thu thập bằng chứng kiểm tóan 22. Các phương pháp thu thập bằng chứng kiểm tóan bao gồm kiểm tra, quan sát, điều tra, xác nhận, tính tóan và thủ tục phân tích. Việc lựa chọn phương pháp thích hợp phụ thuộc vào sự xét đóan nghề nghiệp của kiểm tóan viên trong từng trường hợp cụ thể. Việc áp dụng các phương pháp này thường liên quan đến sự lựa chọn các phần tử lấy mẫu từ một tổng thể để thử nghiệm. Lựa chọn phần tử thử nghiệm để thu thập bằng chứng kiểm tóan 23. Khi thiết kế các thủ tục kiểm tóan, kiểm tóan viên phải xác định các phương pháp thích hợp để lựa chọn các phần tử kiểm tra. Các phương pháp có thể được lựa chọn là: a. Chọn tòan bộ (kiểm tra 100%); b. Lựa chọn các phần tử đặc biệt; c. Lấy mẫu kiểm tóan. 24. Trong từng trường hợp cụ thể, kiểm tóan viên có thể lựa chọn một trong ba phương pháp hoặc kết hợp cả 3 phương pháp trên. Việc quyết định sử dụng phương pháp nào là dựa trên sơ sở đánh giá rủi ro kiểm tóan và hiệu quả của cuộc kiểm tóan. Kiểm tóan viên cần tin tưởng vào sự hữu hiệu của phương pháp được sử dụng trong việc thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm tóan thích hợp nhằm thỏa mãn mục tiêu của thử nghiệm. Chọn tòan bộ (kiểm tra 100%) 25. Kiểm tóan viên có thể quyết định kiểm tra tòan bộ các phần tử cấu thành một số dư tài khỏan hay một lọai nghiệp vụ (hoặc một nhóm trong tổng thể). Kiểm tra 100% phần tử ít được áp dụng trong thử nghiệm kiểm sóat nhưng thường được áp dụng trong thử nghiệm cơ bản. Kiểm tra 100% là thích hợp trong một số trường hợp sau: - Những tổng thể có ít phần tử nhưng giá trị của từng phần tử lớn; - Khi rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm sóat đều rất cao và các phương pháp khác không thể cung cấp đầy đủ bằng chứng thích hợp; - Khi việc tính tóan thường lặp lại hoặc các quy trình tính tóan khác có thể thực hiện bởi hệ thống máy vi tính làm cho việc kiểm tra 100% vẫn có hiệu quả về mặt chi phí; - Đơn vị được kiểm tóan có dấu hiệu kiện tụng, tranh chấp; - Theo yêu cầu của khách hàng. Lựa chọn các phần tử đặc biệt 26. Kiểm tóan viên có thể quyết định lựa chọn các phần tử đặc biệt từ tổng thể dựa trên các nhân tố như sự hiểu biết về tình hình kinh doanh của khách hàng, đánh giá ban đầu về rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm sóat cũng như các đặc điểm của tổng thể được thử nghiệm. Việc lựa chọn các phần tử đặc biệt dựa trên xét đóan có thể dẫn đến rủi ro ngòai lấy mẫu. Các phần tử đặc biệt có thể bao gồm: · Các phần tử có giá trị lớn hoặc quan trọng . Kiểm tóan viên có thể quyết định lựa chọn các phần tử đặc biệt có giá trị lớn hoặc biểu hiện một số đặc điểm như bất thường, có khả nghi, rủi ro cao hoặc thường có sai sót trước đây. · Tất cả các phần tử có giá trị từ một khỏan tiền nào đó trở lên . Kiểm tóan viên có thể quyết định lựa chọn các phần tử có giá trị bằng và lớn hơn một khỏan tiền nào đó nhằm mục đích kiểm tra một bộ phận lớn trong tòan bộ giá trị của một số dư tài khỏan hoặc một lọai nghiệp vụ. · Các phần tử thích hợp cho mục đích thu thập thông tin . Kiểm tóan viên có thể chọn các phần tử thích hợp nhằm thu thập thông tin về những vấn đề như tình hình kinh doanh, nội dung các nghiệp vụ, hệ thống kế tóan và hệ thống kiểm sóat nội bộ của đơn vị được kiểm tóan. · Các phần tử cho mục đích kiểm tra các thủ tục. Kiểm tóan viên có thể sử dụng xét đóan để lựa chọn và kiểm tra các phần tử đặc biệt nhằm xác định một thủ tục kiểm sóat nội bộ có được thực hiện hay không. 27. Việc kiểm tra dựa trên lựa chọn các phần tử đặc biệt từ một số dư tài khỏan hoặc một lọai nghiệp vụ thường là một phương pháp hiệu quả để thu thập bằng chứng kiểm tóan, nhưng không được xem là lấy mẫu kiểm tóan. Kết quả của các thủ tục lựa chọn áp dụng cho các phần tử đặc biệt không thể nhân lên cho tòan bộ tổng thể. Kiểm tóan viên phải xem xét việc thu thập bằng chứng liên quan đến các phần tử còn lại của tổng thể nếu các phần tử còn lại này được coi là trọng yếu. Lấy mẫu kiểm tóan 28. Kiểm tóan viên có thể quyết định áp dụng lấy mẫu kiểm tóan cho một số dư tài khỏan hoặc một lọai nghiệp vụ. Lấy mẫu kiểm tóan có thể áp dụng phương pháp thống kê hoặc phương pháp phi thống kê. Lấy mẫu kiểm tóan sẽ được qui định chi tiết trong các đọan từ 29 đến 56. Lấy mẫu thống kê và lấy mẫu phi thống kê 29. Việc lựa chọn lấy mẫu thống kê hay phi thống kê là tùy thuộc vào việc xét đóan nghề nghiệp của kiểm tóan viên xem phương pháp nào có hiệu quả hơn để thu thập được đầy đủ bằng chứng kiểm tóan thích hợp trong từng trường hợp cụ thể. Ví dụ, trong thử nghiệm kiểm sóat, sự phân tích của kiểm tóan viên về bản chất và nguyên nhân của sai sót sẽ quan trọng hơn việc phân tích thống kê về tần suất xảy ra của sai sót. Trong trường hợp này, lấy mẫu phi thống kê là phương pháp thích hợp hơn. 30. Khi áp dụng lấy mẫu thống kê, cỡ mẫu có thể xác định bằng cách sử dụng lý thuyết xác suất thống kê hay sự xét đóan nghề nghiệp. Cỡ mẫu không phải là một tiêu chuẩn để phân biệt giữa phương pháp thống kê và phi thống kê. Cỡ mẫu chịu ảnh hưởng của các nhân tố trình bày trong Phụ lục số 01 và 02. Trong những trường hợp tương tự nhau, ảnh hưởng của các nhân tố đến cỡ mẫu là như nhau dù lựa chọn phương pháp thống kê hay phi thống kê (Xem Phụ lục số 01 và 02). 31. Khi áp dụng lấy mẫu phi thống kê, kiểm tóan viên vẫn có thể sử dụng các yếu tố của lấy mẫu thống kê. Ví dụ: sử dụng chương trình lựa chọn số ngẫu nhiên trên máy vi tính. Tuy nhiên, chỉ khi nào áp dụng lấy mẫu thống kê thì các định lượng thống kê về rủi ro lấy mẫu mới có giá trị. Thiết kế mẫu 32. Khi thiết kế mẫu kiểm tóan, kiểm tóan viên phải xem xét các mục tiêu thử nghiệm và các thuộc tính của tổng thể dự định lấy mẫu. 33. Kiểm tóan viên phải xác định các mục tiêu cụ thể và xem xét việc kết hợp các thủ tục kiểm tóan để đạt được các mục tiêu đó. Việc xem xét lọai bằng chứng kiểm tóan cần thu thập và những điều kiện có thể phát sinh sai sót hoặc các đặc điểm khác liên quan đến các bằng chứng kiểm tóan đó sẽ giúp kiểm tóan viên xác định tình trạng sai sót và tổng thể dùng để lấy mẫu. 34. Kiểm tóan viên phải xác định các điều kiện gây ra sai sót liên quan đến các mục tiêu thử nghiệm. Khi dự đóan hoặc kết luận các sai sót trên tổng thể phải xem xét đến các điều kiện gây ra sai sót. Ví dụ: (1) Trong thử nghiệm cơ bản về sự hiện hữu của các khỏan phải thu, nếu các khỏan phải thu được người mua thanh tóan trước khi gửi thư xác nhận hoặc đơn vị nhận được tiền ngay sau ngày gửi thư xác nhận thì không được xem là sai sót; (2) Việc ghi nhầm khỏan phải thu giữa khách hàng này với khách hàng khác không ảnh hưởng đến tổng số dư các khỏan phải thu là sai sót nhưng không được xem là sai sót trọng yếu. 35. Khi thực hiện thử nghiệm kiểm sóat, kiểm tóan viên thường đánh giá sơ bộ tỷ lệ sai sót dự tính phát hiện được trong tổng thể được thử nghiệm và mức rủi ro kiểm sóat. Sự đánh giá này dựa trên hiểu biết trước đó của kiểm tóan viên hoặc thông qua việc kiểm tra một số phần tử của tổng thể. Tương tự trong thử nghiệm cơ bản, kiểm tóan viên thường đánh giá sơ bộ số tiền sai sót trong tổng thể. Các đánh giá sơ bộ sẽ có ích trong việc thiết kế mẫu và xác định độ lớn của mẫu. Ví dụ: nếu tỷ lệ sai sót dự kiến cao hơn mức có thể chấp nhận thì kiểm tóan viên sẽ không tiến hành các thử nghiệm kiểm sóat. Trong thử nghiệm cơ bản, nếu số tiền sai sót ước tính cao hơn mức có thể chấp nhận thì kiểm tóan viên có thể kiểm tra tòan bộ hoặc sử dụng cỡ mẫu lớn hơn. Tổng thể 36. Kiểm tóan viên phải đảm bảo tính phù hợp và đầy đủ của tổng thể. (a) Phù hợp : Tổng thể phải phù hợp với mục đích của thủ tục lấy mẫu. Ví dụ nếu thử nghiệm xem các khỏan phải thu có bị khai cao hơn thực tế không thì tổng thể phải xác định là danh sách các khỏan phải thu. Ngược lại, khi thử nghiệm xem các khỏan phải trả có bị khai thấp hơn thực tế không thì tổng thể không phải là danh sách các khỏan phải trả, mà sẽ là các khỏan chi trả sau ngày khóa sổ, các hóa đơn chưa thanh tóan, các giấy báo Nợ của nhà cung cấp, các phiếu nhập kho chưa có hóa đơn hoặc các tổng thể khác có thể cung cấp bằng chứng về việc khai thấp hơn thực tế các khỏan phải trả. (b) Đầy đủ : Tổng thể phải luôn đầy đủ. Ví dụ: (1) Nếu kiểm tóan viên định lựa chọn các phiếu chi từ một hồ sơ lưu thì phải đảm bảo rằng hồ sơ lưu đó bao gồm tất cả các phiếu chi trong kỳ; (2) Nếu kiểm tóan viên có ý định sử dụng mẫu để đưa ra kết luận về họat động của hệ thống kế tóan và hệ thống kiểm sóat nội bộ trong kỳ báo cáo thì tổng thể phải bao gồm tất cả các phần tử liên quan trong kỳ đó. Kiểm tóan viên có thể phân nhóm tổng thể và lấy mẫu chỉ với mục đích đưa ra kết luận về họat động kiểm sóat trong một giai đọan nào đó (Ví dụ, chín tháng đầu năm) và áp dụng các thủ tục thay thế hoặc một mẫu riêng biệt cho giai đọan còn lại (ba tháng cuối năm) thì không nhất thiết phải đảm bảo tất cả các phần tử phải đầy đủ trong tổng thể. Phân nhóm 37. Hiệu quả cuộc kiểm tóan sẽ tăng lên nếu kiểm tóan viên phân nhóm một tổng thể bằng cách chia tổng thể thành các nhóm riêng biệt có cùng tính chất. Mục đích của việc phân nhóm là làm giảm tính biến động của các phần tử trong mỗi nhóm để làm giảm cỡ mẫu mà rủi ro lấy mẫu không tăng tương ứng. Tính chất của các nhóm cần được xác định rõ ràng để cho một đơn vị lấy mẫu chỉ thuộc về một nhóm duy nhất. 38. Khi tiến hành các thử nghiệm cơ bản, số dư một tài khỏan hoặc một lọai nghiệp vụ thường được phân nhóm theo giá trị. Điều này giúp kiểm tóan viên tập trung vào các phần tử có giá trị lớn là các phần tử có nhiều khả năng bị khai cao hơn thực tế. Tổng thể cũng có thể được phân nhóm theo một đặc điểm riêng biệt thể hiện khả năng sai sót cao hơn. Ví dụ, khi kiểm tra tổng giá trị các khỏan phải thu, các phần tử có thể được phân nhóm theo tuổi nợ. 39. Kết quả mẫu của nhóm nào thì chỉ được dùng để dự đóan sai sót cho nhóm đó. Để đưa ra kết luận cho tổng thể, kiểm tóan viên cần xem xét rủi ro và tính trọng yếu liên quan đến các nhóm khác trong tổng thể. Ví dụ 20% số phần tử trong một tổng thể có thể tạo nên 90% giá trị của số dư tài khỏan. Kiểm tóan viên có thể quyết định kiểm tra mẫu các phần tử này. Kiểm tóan viên đánh giá kết quả của mẫu này và đi đến kết luận chỉ về 90% giá trị số dư tài khỏan. Đối với 10% giá trị còn lại của số dư tài khỏan, kiểm tóan viên có thể kiểm tra một mẫu bổ sung hoặc áp dụng phương pháp thu thập bằng chứng kiểm tóan khác hoặc có thể xem như 10% giá trị còn lại là không trọng yếu. Lựa chọn các phần tử có giá trị lớn 40. Việc lựa chọn các phần tử có giá trị lớn sẽ hiệu quả trong thử nghiệm cơ bản, đặc biệt khi kiểm tra việc kê khai cao hơn thực tế. Theo phương pháp này, đơn vị lấy mẫu được xác định là một lượng giá trị cụ thể (Ví dụ:10.000.000 VNĐ) của phần tử tạo thành số dư tài khỏan hoặc một lọai nghiệp vụ. Sau khi đã lựa chọn một lượng giá trị cụ thể từ một tổng thể, kiểm tóan viên kiểm tra các số dư hoặc các lọai nghiệp vụ có lượng giá trị bằng và cao hơn mức đã chọn. Phương pháp này giúp kiểm tóan viên tập trung vào các phần tử có giá trị lớn và cỡ mẫu có thể nhỏ hơn. Phương pháp này thường được sử dụng cùng với phương pháp lựa chọn theo hệ thống (Xem Phụ lục số 03) và sẽ có hiệu quả cao hơn khi chọn mẫu từ một cơ sở dữ liệu trong máy vi tính. Cỡ mẫu 41. Kiểm tóan viên phải đảm bảo rủi ro kiểm tóan do áp dụng phương pháp lấy mẫu giảm xuống mức có thể chấp nhận được khi xác định cỡ mẫu . Cỡ mẫu chịu ảnh hưởng bởi mức rủi ro kiểm tóan. Rủi ro có thể chấp nhận được càng thấp, thì cỡ mẫu cần thiết sẽ càng lớn. 42. Cỡ mẫu được xác định theo phương pháp thống kê hoặc xét đóan nghề nghiệp của kiểm tóan viên phải khách quan trong mọi trường hợp. Các Phụ lục số 01 và số 02 đưa ra ví dụ về các nhân tố ảnh hưởng đến cỡ mẫu trong thử nghiệm kiểm sóat và thử nghiệm cơ bản. Lựa chọn các phần tử của mẫu 43. Kiểm tóan viên phải lựa chọn các phần tử của mẫu sao cho tất cả các đơn vị lấy mẫu trong tổng thể đều có cơ hội được chọn . Lấy mẫu thống kê đòi hỏi các phần tử được chọn vào mẫu một cách ngẫu nhiên để mỗi đơn vị lấy mẫu đều có cơ hội được chọn như nhau. Đơn vị lấy mẫu có thể là hiện vật (Ví dụ: hóa đơn) hoặc đơn vị tiền tệ. Theo phương pháp lấy mẫu phi thống kê, kiểm tóan viên sử dụng xét đóan nghề nghiệp để chọn các phần tử của mẫu. Mục đích lấy mẫu là để rút ra kết luận về tổng thể nên kiểm tóan viên cần lựa chọn mẫu đại diện gồm các phần tử mang đặc điểm tiêu biểu của tổng thể, tránh thiên lệch, chủ quan. 44. Phương pháp chủ yếu để lựa chọn các phần tử của mẫu là sử dụng bảng số ngẫu nhiên hoặc chương trình chọn số ngẫu nhiên, lựa chọn theo hệ thống hoặc lựa chọn bất kỳ. Phương pháp lựa chọn các phần tử của mẫu được qui định trong Phụ lục số 03. Thực hiện các thủ tục kiểm tóan 45. Kiểm tóan viên phải thực hiện các thủ tục kiểm tóan phù hợp với những mục tiêu thử nghiệm cụ thể cho mỗi phần tử mẫu được chọn. 46. Nếu phần tử mẫu được chọn không phù hợp với việc áp dụng thủ tục kiểm tóan dự tính thì thủ tục đó được thực hiện tiếp trên một phần tử thay thế. Ví dụ, khi tiến hành kiểm tra bằng chứng về thủ tục xét duyệt thanh tóan, kiểm tóan viên có thể chọn phải một séc không có hiệu lực. Nếu kiểm tóan viên nhận thấy séc không có hiệu lực này là hợp lý thì nó không được xem là sai sót, và kiểm tóan viên sẽ chọn ra một séc khác để kiểm tra. 47. Trường hợp kiểm tóan viên không thể áp dụng các thủ tục kiểm tóan dự tính cho một phần tử được chọn vì các chứng từ liên quan đã bị thất lạc và thủ tục thay thế thích hợp cũng không thực hiện được cho phần tử này thì kiểm tóan viên có thể coi đó là một sai sót. Bản chất và nguyên nhân của sai sót 48. Kiểm tóan viên cần xem xét kết quả kiểm tra mẫu, bản chất, nguyên nhân của tất cả các sai sót được phát hiện và ảnh hưởng của các sai sót đó đối với từng mục tiêu thử nghiệm cụ thể cũng như đối với những khâu khác của cuộc kiểm tóan. 49. Khi phân tích những sai sót đã được phát hiện, kiểm tóan viên có thể nhận thấy nhiều sai sót có đặc điểm chung, ví dụ cùng lọai nghiệp vụ, cùng địa điểm, cùng chủng lọai sản phẩm hoặc một thời kỳ. Trong trường hợp đó, kiểm tóan viên phải xác định tất cả những phần tử của tổng thể có cùng đặc điểm và mở rộng thủ tục kiểm tóan đối với các phần tử đó. Những sai sót như thế có thể do cố ý và có khả năng có gian lận. 50. Khi kiểm tóan viên chứng minh được một sai sót phát sinh từ một sự kiện cá biệt mà sự kiện này không lặp lại trừ khi xẩy ra những tình huống đặc biệt thì sai sót này không đại diện cho những sai sót trong tổng thể (sai sót cá biệt ). Để khẳng định sai sót là cá biệt và không đại diện cho tổng thể, kiểm tóan viên phải thực hiện một số công việc bổ sung. Số lượng công việc bổ sung phụ thuộc vào từng tình huống cụ thể, nhưng phải đủ để khẳng định rằng sai sót không ảnh hưởng đến phần còn lại của tổng thể. Ví dụ (1) sai sót do máy vi tính bị sự cố nhưng chỉ xảy ra một ngày trong năm, kiểm tóan viên đánh giá ảnh hưởng của sự cố bằng cách kiểm tra việc xử lý các nghiệp vụ cụ thể của ngày đó, xem xét sự ảnh hưởng của nguyên nhân gây ra sự cố đến các thủ tục kiểm tóan và đưa ra kết luận. Ví dụ (2) việc sử dụng sai công thức tính tóan hàng tồn kho tìm thấy ở một chi nhánh sẽ được coi là cá biệt khi các chi nhánh khác sử dụng đúng công thức. Dự tính sai sót trong tổng thể 51. Khi thực hiện thử nghiệm cơ bản, kiểm tóan viên cần dự tính sai sót trong tổng thể dựa trên giá trị của sai sót phát hiện trong mẫu. Kiểm tóan viên phải xem xét sự ảnh hưởng của sai sót dự tính này đối với từng mục tiêu thử nghiệm cơ bản và đối với các khâu khác của cuộc kiểm tóan. Kiểm tóan viên dự tính sai sót trong tổng thể để đánh giá tổng quát về sai sót, và so sánh sai sót đã dự tính với sai sót có thể bỏ qua. Khi thực hiện thử nghiệm cơ bản, sai sót có thể bỏ qua là số tiền sai lệch có thể chấp nhận được và là số nhỏ hơn số ước tính của kiểm tóan viên về mức trọng yếu được dùng cho số dư của tài khỏan được kiểm tóan. 52. Khi một sai sót được coi là cá biệt, thì được lọai trừ trước khi dự tính sai sót trong tổng thể. Ảnh hưỏng của các sai sót cá biệt dù không phải điều chỉnh, vẫn cần được xem xét thêm cùng với các sai sót dự tính. Nếu số dư của một tài khỏan hoặc một lọai nghiệp vụ được phân nhóm, các sai sót sẽ được dự tính riêng cho từng nhóm. Các sai sót dự tính của từng nhóm cộng thêm các sai sót cá biệt của từng nhóm, sau đó kết hợp với sai sót của tất cả các nhóm để xem xét ảnh hưởng có thể có của sai sót lên số dư của tài khỏan hoặc lọai nghiệp vụ phát sinh. 53. Khi thực hiện thử nghiệm kiểm sóat không cần phải dự tính sai sót trong tổng thể vì tỷ lệ sai sót của mẫu cũng là tỷ lệ sai sót dự tính của tổng thể. Đánh giá kết quả mẫu 54. Kiểm tóan viên phải đánh giá kết quả mẫu để khẳng định tính phù hợp và đầy đủ của tổng thể hoặc quyết định xem có cần phải điều chỉnh cho phù hợp không? Trong thử nghiệm kiểm sóat nếu tỷ lệ sai sót của mẫu cao hơn so với dự tính thì cần điều chỉnh tăng mức rủi ro kiểm sóat, trừ khi kiểm tóan viên thu thập được những bằng chứng khác hỗ trợ cho việc đánh giá trước đây. Trong thử nghiệm cơ bản, nếu số tiền sai sót của mẫu cao hơn dự tính, kiểm tóan viên có thể kết luận là số dư tài khỏan hoặc lọai nghiệp vụ đã bị sai lệch trọng yếu, trừ khi thu thập được các bằng chứng khác để chứng minh rằng không tồn tại sai sót trọng yếu nào. 55. Nếu tổng giá trị của sai sót dự tính cộng (+) với sai sót cá biệt nhỏ hơn nhưng gần tới mức sai sót có thể bỏ qua, kiểm tóan viên cần xem xét tính thuyết phục của kết quả mẫu bằng cách kết hợp với kết quả cuả các thủ tục kiểm tóan khác hoặc thu thập thêm bằng chứng kiểm tóan. Tổng giá trị của sai sót dự tính cộng (+) với sai sót cá biệt là dự tính thích hợp nhất của kiểm tóan viên về sai sót của tổng thể. Tuy nhiên, kết quả mẫu vẫn bị ảnh hưởng bởi rủi ro lấy mẫu. Khi tổng sai sót dự tính cộng (+) với sai sót cá biệt gần bằng sai sót có thể bỏ qua thì kiểm tóan viên phải thừa nhận tồn tại rủi ro vì nếu lấy một mẫu khác có thể dẫn đến một kết quả dự tính khác cao hơn sai sót có thể bỏ qua. Việc thực hiện thêm các thủ tục kiểm tóan khác sẽ giúp kiểm tóan viên đánh giá đúng hơn rủi ro này. Rủi ro sẽ giảm đi khi thu thập thêm được những bằng chứng khác. 56. Khi đánh giá kết quả lấy mẫu dẫn đến phải điều chỉnh những đánh giá ban đầu của kiểm tóan viên về tính chất của tổng thể thì kiểm tóan viên cần phải: (a) Đề nghị Giám đốc đơn vị được kiểm tóan kiểm tra lại những sai sót đã phát hiện và những sai sót còn có thể có và thực hiện những điều chỉnh cần thiết. (b) Điều chỉnh thủ tục kiểm tóan đã định. Ví dụ, trong thử nghiệm kiểm sóat, kiểm tóan viên cần mở rộng cỡ mẫu, thực hiện thủ tục kiểm tóan thay thế hoặc bổ sung thử nghiệm cơ bản liên quan. (c) Xem xét ảnh hưởng của nó đến Báo cáo kiểm tóan./. PHỤ LỤC SỐ 01 Ví dụ về các nhân tố ảnh hưởng đến cỡ mẫu trong thử nghiệm kiểm sóat Dưới đây là những nhân tố mà kiểm tóan viên thường quan tâm đến khi xác định cỡ mẫu của một thử nghiệm kiểm sóat. Những nhân tố này phải được xem xét đồng thời với nhau, không được tách rời từng nhân tố. NHÂN TỐ ẢNH HƯỞNG ĐẾN CỠ MẪU 1. Mức độ tin cậy mà kiểm tóan viên dự định dựa vào hệ thống kế tóan và hệ thống kiểm sóat nội bộ tăng lên. Tăng lên 2. Tỷ lệ sai phạm đối với thủ tục kiểm sóat mà kiểm tóan viên có thể chấp nhận được tăng lên. Giảm xuống 3. Tỷ lệ sai phạm đối với thử nghiệm kiểm sóat mà kiểm tóan viên dự đóan sẽ xảy ra trong tổng thể tăng lên. Tăng lên 4. Rủi ro do kiểm tóan viên đánh giá rủi ro kiểm sóat thấp hơn thực tế giảm xuống. Tăng lên 5. Số lượng đơn vị lấy mẫu trong tổng thể tăng lên. Ảnh hưởng không đáng kể 1. Mức độ tin cậy mà kiểm tóan viên dự định dựa vào hệ thống kế tóan và hệ thống kiểm sóat nội bộ : Mức độ bảo đảm mà kiểm tóan viên dự định đạt được từ hệ thống kế tóan và hệ thống kiểm sóat nội bộ của đơn vị càng cao thì mức rủi ro kiểm sóat mà kiểm tóan viên đánh giá sẽ càng thấp và do đó cỡ mẫu cần thiết càng phải lớn hơn. Ví dụ: Mức đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm sóat là thấp cho thấy kiểm tóan viên dự định đặt nhiều tin cậy vào họat động hữu hiệu của kiểm sóat nội bộ. Khi đó, kiểm tóan viên sẽ phải thu thập nhiều bằng chứng kiểm tóan hơn để làm cơ sở cho sự đánh giá của mình so với trường hợp đánh giá rủi ro kiểm sóat là cao. 2. Tỷ lệ sai phạm có thể chấp nhận được đối với thủ tục kiểm sóat (sai sót có thể bỏ qua) : Tỷ lệ sai phạm mà kiểm tóan viên có thể chấp nhận được càng thấp thì cỡ mẫu cần thiết càng lớn. 3. Tỷ lệ sai phạm đối với thử nghiệm kiểm sóat mà kiểm tóan viên dự tính sẽ xảy ra trong tổng thể : Tỷ lệ sai phạm mà kiểm tóan viên dự tính càng cao thì cỡ mẫu càng phải lớn. Các nhân tố ảnh hưởng đến sự xét đóan của kiểm tóan viên về tỷ lệ sai phạm dự tính bao gồm hiểu biết về tình hình kinh doanh (đặc biệt là các thủ tục được thực hiện để tìm hiểu về hệ thống kế tóan và hệ thống kiểm sóat nội bộ), các thay đổi về nhân sự hoặc hệ thống kế tóan và kiểm sóat nội bộ, kết quả của các thủ tục kiểm tóan kỳ trước và kết quả của các thủ tục kiểm tóan khác áp dụng trong kỳ này. Nếu tỷ lệ sai phạm dự tính là cao thì khó có khả năng giảm được rủi ro kiểm sóat. Khi đó kiểm tóan viên thường bỏ qua các thử nghiệm kiểm sóat. 4. Rủi ro do kiểm tóan viên đánh giá rủi ro kiểm sóat thấp hơn thực tế : Rủi ro được đánh giá là rủi ro kiểm sóat thấp hơn thực tế mà kiểm tóan viên yêu cầu càng tăng lên, nghĩa là độ tin cậy kiểm tóan viên mong muốn mẫu sẽ chỉ ra đúng các sai sót trong tổng thể càng giảm xuống, thì cỡ mẫu cần thiết sẽ tăng lên. 5. Số lượng đơn vị lấy mẫu trong tổng thể : Trong các tổng thể lớn, số lượng phần tử trong tổng thể hầu như không có ảnh hưởng đến cỡ mẫu. Trong các tổng thể nhỏ, lấy mẫu kiểm tóan thường lại không hiệu quả bằng các phương pháp lựa chọn khác để thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm tóan thích hợp. PHỤ LỤC SỐ 02 Ví dụ về các nhân tố ảnh hưởng đến cỡ mẫu trong thử nghiệm cơ bản Kiểm tóan viên cần cân nhắc những nhân tố dưới đây khi xác định cỡ mẫu trong thử nghiệm cơ bản NHÂN TỐ ẢNH HƯỞNG ĐẾN CỠ MẪU 1. Đánh giá của kiểm tóan viên về rủi ro tiềm tàng tăng lên Tăng lên 2. Đánh giá của kiểm tóan viên về rủi ro kiểm sóat tăng lên Tăng lên 3. Sử dụng nhiều hơn thử nghiệm cơ bản cho cùng cơ sở dẫn liệu của báo cáo tài chính Giảm xuống 4. Rủi ro mà kiểm tóan viên kết luận rằng không có sai phạm trọng yếu trong khi thực tế là có. Tăng lên 5. Tổng sai sót mà kiểm tóan viên có thể chấp nhận được (sai sót có thể bỏ qua) tăng lên. Giảm xuống 6. Số tiền của sai sót kiểm tóan viên dự tính sẽ phát hiện trong tổng thể tăng lên Tăng lên 7. Áp dụng việc phân bổ cho tổng thể (nếu phương pháp này là thích hợp). Giảm xuống 8. Số lượng đơn vị lấy mẫu trong tổng thể tăng lên Ảnh hưởng không đáng kể 1. Đánh giá của kiểm tóan viên về rủi ro tiềm tàng : Kiểm tóan viên đánh giá về rủi ro tiềm tàng càng cao thì cỡ mẫu cần thiết càng tăng lên. Rủi ro tiềm tàng càng cao đòi hỏi rủi ro phát hiện cần thiết càng thấp để có thể giảm rủi ro kiểm tóan xuống thấp đến mức có thể chấp nhận được. Do đó cỡ mẫu cần thiết phải tăng lên. 2. Đánh giá của kiểm tóan viên về rủi ro kiểm sóat : Kiểm tóan viên đánh giá rủi ro kiểm sóat càng cao thì cỡ mẫu càng tăng lên. Ví dụ, một mức rủi ro kiểm sóat được đánh giá là cao cho thấy kiểm tóan viên không thể dựa vào sự họat động hữu hiệu của hệ thống kiểm sóat nội bộ liên quan đến cơ sở dẫn liệu cụ thể của báo cáo tài chính. Do đó, để giảm rủi ro kiểm tóan xuống thấp đến mức có thể chấp nhận được, kiểm tóan viên cần phải đưa ra một mức rủi ro phát hiện thấp và do đó phải tin cậy nhiều hơn vào các thử nghiệm cơ bản. Việc dựa nhiều hơn vào các thử nghiệm cơ bản sẽ dẫn đến cỡ mẫu cần thiết tăng lên. 3. Sử dụng thử nghiệm cơ bản cho cùng cơ sở dẫn liệu của báo cáo tài chính : Khi kiểm tóan viên dựa nhiều hơn vào thử nghiệm cơ bản (kiểm tra chi tiết hay thủ tục phân tích) để giảm rủi ro phát hiện xuống thấp đến mức có thể chấp nhận được sẽ dẫn đến mức đảm bảo mà kiểm tóan viên đặt ra đối với việc lấy mẫu giảm xuống và do đó cỡ mẫu sẽ giảm xuống. 4. Rủi ro do kiểm tóan viên kết luận là không có sai phạm trọng yếu trong khi thực tế là có: Nếu kiểm tóan viên muốn giảm rủi ro kiểm tóan, nghĩa là tăng độ tin cậy vào kết quả mẫu. Kết quả mẫu sẽ chỉ ra đúng hoặc thấp hơn sai sót thực tế của tổng thể, thì cỡ mẫu cần thiết phải tăng lên. 5. Tổng sai sót mà kiểm tóan viên có thể chấp nhận được (sai sót có thể bỏ qua): Tổng sai sót mà kiểm tóan viên có thể chấp nhận được càng thấp, cỡ mẫu cần thiết càng phải lớn hơn. 6. Số liệu sai sót mà kiểm tóan viên dự tính sẽ phát hiện trong tổng thể: Kiểm tóan viên dự tính sai sót phát hiện trong tổng thể càng lớn thì cỡ mẫu cần thiết càng phải tăng lên để có thể đưa ra một ước tính hợp lý về số liệu sai sót thực sự của tổng thể. Các nhân tố liên quan đến sự xem xét của kiểm tóan viên về sai sót gồm phạm vi mà các giá trị được xác định một cách chủ quan, kết quả của thử nghiệm kiểm sóat, kết quả của các thủ tục kiểm tóan áp dụng kỳ trước và kết quả của các thử nghiệm cơ bản áp dụng kỳ này. 7. Phân nhóm khi có sự biến động lớn về giá trị các phần tử trong tổng thể: Cần thực hiện việc phân nhóm các phần tử có giá trị gần nhau vào một tổng thể con, gọi là nhóm. Khi một tổng thể được phân nhóm thích hợp thì tổng hợp cỡ mẫu của các nhóm sẽ nhỏ hơn là cỡ mẫu cho tòan bộ tổng thể, mặc dù rủi ro lấy mẫu không đổi. 8. Số lượng đơn vị lấy mẫu trong tổng thể: Trong các tổng thể lớn số lượng phần tử của tổng thể không có ảnh hưởng đáng kể đến cỡ mẫu. Trong các tổng thể nhỏ, lấy mẫu kiểm tóan không có hiệu quả bằng các phương pháp khác để thu thập bằng chứng kiểm tóan. PHỤ LỤC SỐ 03 Phương pháp lựa chọn các phần tử của mẫu Các phương pháp chủ yếu để lựa chọn các phần tử của mẫu là: (a) Sử dụng một chương trình chọn số ngẫu nhiên hoặc bảng số ngẫu nhiên; (b) Lựa chọn theo hệ thống: Trước hết xác định khỏang cách lấy mẫu được tính bằng cách chia số lượng phần tử của tổng thể cho cỡ mẫu. Giả sử với một tổng thể có 10.000 phần tử, cỡ mẫu cần thiết là 200 thì khỏang cách lấy mẫu là 50. Sau đó chọn điểm xuất phát bất kỳ của phần tử đầu tiên và cứ thế cách 50 phần tử sẽ chọn một phần tử vào mẫu. Giả sử điểm xuất phát được chọn là 23, thì các phần tử được chọn sẽ là 23, 73,123,…Khi sử dụng phương pháp lựa chọn theo hệ thống, kiểm tóan viên cần xác định các đơn vị lấy mẫu trong tổng thể không được sắp xếp theo cách mà khỏang cách lấy mẫu trùng hợp với một kiểu sắp xếp nhất định trong tổng thể. (c) Lựa chọn bất kỳ: Kiểm tóan viên lựa chọn các phần tử vào mẫu không theo một trật tự nào nhưng phải tránh bất kỳ sự thiên lệch hoặc định kiến chủ quan nào (Ví dụ: bỏ qua các phần tử khó tìm hoặc luôn luôn chọn các phần tử nằm ở dòng đầu tiên hoặc dòng cuối của trang) đồng thời phải đảm bảo cho tất cả các phần tử trong tổng thể đều có cơ hội được chọn. Phương pháp lựa chọn bất kỳ không phù hợp khi lấy mẫu thống kê. Lựa chọn mẫu theo khối là việc lựa chọn một hay nhiều khối phần tử liên tiếp nhau trong một tổng thể. Lựa chọn mẫu theo khối thường ít được sử dụng trong lấy mẫu kiểm tóan, vì hầu hết các khối đều có kết cấu cùng một tính chất với tổng thể. Mặc dù trong một vài trường hợp kiểm tra một khối các phần tử cũng là một thủ tục kiểm tóan thích hợp. Phương pháp này không được sử dụng để lựa chọn các phần tử của mẫu khi kiểm tóan viên dự tính đưa ra kết luận về tòan bộ tổng thể dựa trên mẫu./. ---@@@--- HỆ THỐNG CHUẨN MỰC KIỂM TÓAN VIỆT NAM ----------------------------------------------------------------------------------------------------------- CHUẨN MỰC SỐ 540 KIỂM TÓAN CÁC ƯỚC TÍNH KẾ TÓAN (Ban hành theo Quyết định số 143/ 2001/QĐ-BTC ngày 21 tháng 12 năm 2001 của Bộ trưởng Bộ Tài chính) QUI ĐỊNH CHUNG 01. Mục đích của chuẩn mực này là qui định các nguyên tắc, thủ tục cơ bản và hướng dẫn thể thức áp dụng các nguyên tắc, thủ tục cơ bản đối với kiểm tóan các ước tính kế tóan trong quá trình kiểm tóan báo cáo tài chính. 02. Kiểm tóan viên phải thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm tóan thích hợp về các ước tính kế tóan trong báo cáo tài chính. 03. Chuẩn mực này áp dụng cho kiểm tóan các ước tính kế tóan trong báo cáo tài chính. Chuẩn mực này không áp dụng cho việc kiểm tra các dự tóan (kế họach) tài chính của đơn vị. Kiểm tóan viên và Công ty kiểm tóan phải tuân thủ các qui định của chuẩn mực này trong quá trình thực hiện kiểm tóan các ước tính kế tóan liên quan đến Báo cáo tài chính. Các thuật ngữ trong chuẩn mực này được hiểu như sau: 04. Ước tính kế tóan: Là một giá trị gần đúng của một chỉ tiêu liên quan đến báo cáo tài chính được ước tính trong trường hợp thực tế đã phát sinh nhưng chưa có số liệu chính xác hoặc chưa có phương pháp tính tóan chính xác hơn, hoặc một chỉ tiêu thực tế chưa phát sinh nhưng đã được ước tính để lập báo cáo tài chính, ví dụ: · Ước tính chỉ tiêu đã phát sinh: - Dự phòng nợ phải thu khó đòi; - Dự phòng giảm giá đầu tư dài hạn; - Dự phòng giảm giá hàng tồn kho; - Trích khấu hao tài sản cố định; - Chi phí trả trước; - Giá trị sản phẩm dở dang; - Doanh thu ghi nhận trước; - Doanh thu hợp đồng xây dựng dở dang. · Ước tính chỉ tiêu chưa phát sinh: - Dự phòng chi phí bảo hành; - Chi phí trích trước. - ... 05. Giám đốc (hoặc người đứng đầu) đơn vị được kiểm tóan phải chịu trách nhiệm về các ước tính kế tóan đã lập trong báo cáo tài chính. Các ước tính kế tóan này được lập dựa vào những xét đóan và trong các điều kiện không có sự chắc chắn về kết quả của các sự kiện đã phát sinh hoặc có thể sẽ phát sinh. Vì vậy, mức độ rủi ro, sai sót của báo cáo tài chính thường là rất cao khi có các ước tính kế tóan. NỘI DUNG CHUẨN MỰC Tính chất của các ước tính kế tóan 06. Việc lập một ước tính kế tóan có thể đơn giản hoặc phức tạp tùy theo tính chất của các chỉ tiêu; Ví dụ: Ước tính và phân bổ chi phí thuê nhà xưởng phải trả, đơn giản hơn là ước tính dự phòng giảm giá hàng tồn kho vì ước tính dự phòng giảm giá hàng tồn kho phải phân tích dữ liệu hiện tại và dự tính bán hàng trong tương lai. Đối với các ước tính phức tạp, cần nhiều kinh nghiệm, kiến thức chuyên môn và đòi hỏi khả năng xét đóan cao. 07. Các ước tính kế tóan có thể được thực hiện một cách thường xuyên trong kỳ kế tóan, hoặc có thể được thực hiện vào cuối kỳ kế tóan. Trong nhiều trường hợp, các ước tính kế tóan được lập dựa trên cơ sở kinh nghiệm thực tế; Ví dụ: Sử dụng tỷ lệ định mức trên doanh thu bán hàng để ước tính chi phí bảo hành. Trường hợp này, đơn vị phải thường xuyên sóat xét lại các dữ liệu và phải so sánh kết quả thực tế với số liệu đã ước tính để điều chỉnh các ước tính kỳ sau. 08. Trường hợp do chủ quan, do thiếu các dữ liệu khách quan hoặc do mức độ không chắc chắn của một yếu tố nào đó nên các ước tính kế tóan đã không thể lập được một cách hợp lý thì kiểm tóan viên phải cân nhắc khi đưa ra ý kiến trên báo cáo kiểm tóan theo đúng qui định tại Chuẩn mực số 700 “Báo cáo kiểm tóan về báo cáo tài chính”. THỦ TỤC KIỂM TÓAN 09. Các ước tính kế tóan thường liên quan trực tiếp đến kết quả kinh doanh và nghĩa vụ thuế thu nhập doanh nghiệp đối với Nhà nước nên dễ bị xử lý chủ quan theo hướng có lợi cho đơn vị. Kiểm tóan viên và công ty kiểm tóan phải thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm tóan thích hợp để có kết luận về tính hợp lý của các ước tính kế tóan trong từng trường hợp cụ thể. Các thông tin cần thiết đủ sức thuyết phục về tính hợp lý của các ước tính kế tóan phải được trình bày trong thuyết minh báo cáo tài chính. Các bằng chứng để chứng minh cho các ước tính kế tóan thường là khó thu thập hơn và tính thuyết phục thấp hơn các bằng chứng chứng minh cho các chỉ tiêu khác trong báo cáo tài chính. 10. Kiểm tóan viên phải nắm được các thủ tục, phương pháp mà đơn vị đã sử dụng khi lập các ước tính kế tóan để xác định nội dung, lịch trình và phạm vi của các thủ tục kiểm tóan các ước tính kế tóan. 11. Kiểm tóan viên cần phải áp dụng một hoặc áp dụng kết hợp các phương pháp sau trong quá trình kiểm tóan các ước tính kế tóan: a) Xem xét và kiểm tra quá trình lập các ước tính kế tóan của đơn vị; b) Kiểm tóan viên lập một ước tính độc lập để so sánh với ước tính của đơn vị; c) Xem xét sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc năm tài chính nhưng trước ngày lập báo cáo kiểm tóan để xác nhận các ước tính kế tóan đã lập. Xem xét và kiểm tra quá trình lập cá c ước tính kế tóan của đơn vị 12. Các bước thực hiện việc xem xét và kiểm tra quá trình lập các ước tính kế tóan của đơn vị, gồm: a) Kiểm tra các số liệu và xem xét các giả định dùng làm cơ sở lập ước tính kế tóan; Đối chiếu các số liệu và các giả định với các qui định có liên quan hoặc kinh nghiệm thực tế của các đơn vị trong cùng ngành, cùng địa phương; b) Kiểm tra các tính tóan liên quan đến ước tính kế tóan; c) So sánh ước tính kế tóan đã lập của các kỳ kế tóan trước với kết quả thực tế của các kỳ đó; d) Xem xét thủ tục phê duyệt ước tính kế tóan của Giám đốc. Kiểm tra các số liệu và xem xét các giả định 13. Kiểm tóan viên phải đánh giá sự chính xác, đầy đủ và thích hợp của các dữ liệu dùng làm cơ sở để lập các ước tính kế tóan. Khi sử dụng số liệu kế tóan để lập các ước tính kế tóan, phải kiểm tra tính nhất quán của số liệu đó với những số liệu đã được phản ảnh trong sổ kế tóan. Ví dụ: Để kiểm tra số liệu dự phòng chi phí bảo hành, kiểm tóan viên phải thu thập bằng chứng kiểm tóan chứng minh các dữ liệu liên quan đến những sản phẩm còn thời hạn bảo hành tính đến cuối kỳ phải nhất quán với các thông tin về doanh thu của kỳ đó. 14. Kiểm tóan viên cần phải thu thập bằng chứng kiểm tóan từ bên ngòai đơn vị, ví dụ: Khi kiểm tra chỉ tiêu dự phòng giảm giá hàng tồn kho, nếu đơn vị tính chỉ tiêu này bằng cách tham khảo mức tiêu thụ dự kiến trong tương lai thì ngòai việc kiểm tra các dữ liệu trong đơn vị (như mức tiêu thụ trước đây, đơn đặt hàng đã ký, chiều hướng tiếp thị,…) kiểm tóan viên còn phải thu thập các bằng chứng từ kế họach tiêu thụ của ngành và phân tích về thị trường. Tương tự như vậy, khi kiểm tra các ước tính kế tóan do đơn vị lập về những ảnh hưởng do các vụ kiện tụng, khiếu nại, kiểm tóan viên sẽ phải tìm các bằng chứng bằng cách liên hệ trực tiếp với các luật sư của đơn vị. 15. Kiểm tóan viên phải đánh giá các dữ liệu mà đơn vị đã dùng làm cơ sở lập các ước tính kế tóan. Ví dụ: Phân tích tuổi nợ các khỏan phải thu của khách hàng và tính thời gian lưu kho của một mặt hàng phải căn cứ vào mức đã tiêu thụ và mức tiêu thụ dự kiến trong tương lai. 16. Kiểm tóan viên phải đánh giá tính thích hợp của các giả định mà đơn vị đã sử dụng để lập ước tính kế tóan. Trong một số trường hợp, các giả định được căn cứ vào số liệu thống kê của ngành hay của Nhà nước, ví dụ: Tỷ lệ lạm phát, lãi suất, tốc độ tăng trưởng. Trong trường hợp khác, các giả định được dựa trên các dữ liệu phát sinh trong nội bộ đơn vị. 17. Khi đánh giá các giả định làm cơ sở lập ước tính kế tóan, kiểm tóan viên phải xem xét các giả định này: - Có hợp lý so với kết quả thực tế của các kỳ kế tóan trước hay không; - Có nhất quán với các giả định đã được sử dụng để lập các ước tính kế tóan khác hay không; - Có nhất quán với kế họach đã được đơn vị vạch ra hay không. Kiểm tóan viên phải đặc biệt lưu ý đến những giả định dễ thay đổi, chủ quan hoặc dễ có sai sót trọng yếu. 18. Trường hợp xem xét các ước tính kế tóan phức tạp có liên quan đến kỹ thuật chuyên ngành, kiểm tóan viên phải sử dụng tư liệu của chuyên gia kỹ thuật, ví dụ: Khi ước tính hàm lượng khóang sản trong quặng, kiểm tóan viên phải sử dụng tư liệu của các chuyên gia chuyên ngành thăm dò địa chất. 19. Kiểm tóan viên phải kiểm tra để đảm bảo các dữ liệu được đơn vị sử dụng để lập các ước tính kế tóan vẫn còn thích hợp. Để thực hiện việc này, kiểm tóan viên phải sử dụng những hiểu biết của mình về kết quả tài chính của đơn vị trong các kỳ kế tóan trước; các phương pháp được đơn vị khác trong ngành áp dụng và những kế họach dự tính trong tương lai mà đơn vị đã trình bày với kiểm tóan viên. 20. Đối với các số liệu và giả định đã qui định trong các văn bản pháp luật liên quan (ví dụ thời gian sử dụng hữu ích làm cơ sở trích khấu hao TSCĐ) thì kiểm tóan viên phải đối chiếu giữa qui định với giả định do đơn vị đã sử dụng để lập ước tính kế tóan. Kiểm tra các tính tóan liên quan đến ước tính kế tóan 21. Kiểm tóan viên phải kiểm tra phương pháp tính tóan mà đơn vị đã sử dụng để lập ước tính kế tóan liên quan đến báo cáo tài chính. Nội dung, lịch trình và phạm vi các thử nghiệm của kiểm tóan viên tùy thuộc vào độ phức tạp của việc tính tóan ước tính kế tóan, sự đánh giá của kiểm tóan viên về các thủ tục và phương pháp mà đơn vị sử dụng để lập ước tính và tính trọng yếu của các ước tính kế tóan. So sánh ước tính kế tóan đã lập của các kỳ kế tóan trước với kết quả thực tế của các kỳ đó. 22. Khi đơn vị được kiểm tóan đồng ý cho kiểm tra sổ sách kế tóan năm tài chính trước, thì kiểm tóan viên phải so sánh các ước tính kế tóan đã lập trong kỳ kế tóan trước với kết quả thực hiện của kỳ kế tóan đó, nhằm: a) Thu thập bằng chứng về độ tin cậy nói chung đối với phương pháp lập ước tính kế tóan của đơn vị; b) Xem xét sự cần thiết phải điều chỉnh phương pháp ước tính; c) Tính tóan và đánh giá sự chênh lệch giữa kết quả thực hiện với ước tính kế tóan trong kỳ, khi cần thiết phải điều chỉnh hoặc trình bày trong thuyết minh báo cáo tài chính. Xem xét các thủ tục phê duyệt ước tính kế tóan của Giám đốc 23. Giám đốc (hoặc người đứng đầu) đơn vị thường sóat xét và phê duyệt các ước tính kế tóan quan trọng. Kiểm tóan viên phải xem xét việc sóat xét và phê duyệt các ước tính kế tóan quan trọng của các cấp quản lý có thích hợp hay không và điều đó có được thể hiện trong các tài liệu làm cơ sở cho việc lập ước tính kế tóan chưa? Kiểm tóan viên lập một ước tính độc lập 24. Kiểm tóan viên có thể tự lập hoặc thu thập một ước tính kế tóan độc lập và so sánh kết quả ước tính độc lập đó với ước tính kế tóan do đơn vị lập. Khi sử dụng kết quả ước tính độc lập, kiểm tóan viên phải đánh giá các dữ liệu, xem xét các giả định và kiểm tra các thủ tục tính tóan được sử dụng trong quá trình lập ước tính kế tóan. Kiểm tóan viên cũng có thể so sánh các ước tính với kết quả thực tế của các kỳ kế tóan trước đó. Xem xét sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc năm tài chính 25. Các nghiệp vụ và sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc năm tài chính nhưng trước ngày lập báo cáo kiểm tóan có thể cung cấp các bằng chứng kiểm tóan có liên quan đến việc lập các ước tính kế tóan của đơn vị được kiểm tóan. Việc kiểm tóan viên sóat xét các nghiệp vụ và sự kiện trên có thể giúp họ giảm bớt hoặc thậm chí không phải thực hiện việc sóat xét và kiểm tra quá trình lập ước tính kế tóan của đơn vị hoặc sử dụng một ước tính độc lập để đánh giá tính hợp lý của các ước tính kế tóan. Đánh giá kết quả của các thủ tục kiểm tóan 26. Kiểm tóan viên phải đánh giá lại lần cuối cùng tính hợp lý của các ước tính kế tóan dựa vào những hiểu biết của mình về đơn vị và tính nhất quán của các ước tính kế tóan với các bằng chứng kiểm tóan khác đã thu thập được trong quá trình kiểm tóan. 27. Kiểm tóan viên phải xác định các nghiệp vụ trọng yếu xảy ra sau ngày kết thúc năm tài chính có ảnh hưởng đến các dữ liệu và giả định đã sử dụng để lập ước tính kế tóan. 28. Do tính không chắc chắn vốn có trong các ước tính kế tóan nên việc đánh giá các chênh lệch, khác biệt khi kiểm tóan các ước tính kế tóan là khó hơn so với khi thực hiện kiểm tóan những chỉ tiêu khác. Khi có sự chênh lệch giữa giá trị ước tính của kiểm tóan viên với giá trị ước tính trong báo cáo tài chính, thì kiểm tóan viên phải cân nhắc xem sự chênh lệch này có cần điều chỉnh hay không? Nếu sự chênh lệch này là hợp lý hoặc không trọng yếu thì không cần phải điều chỉnh. Tuy nhiên, nếu kiểm tóan viên xét thấy sự chênh lệch này không hợp lý hoặc làm ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính thì có thể yêu cầu đơn vị điều chỉnh lại các ước tính kế tóan có liên quan. Nếu đơn vị từ chối điều chỉnh lại thì sự chênh lệch đó sẽ được coi là một sai sót và sẽ được xem xét cùng với các sai sót khác để đánh giá mức độ ảnh hưởng của chúng đến báo cáo tài chính có trọng yếu hay không. 29. Trường hợp từng khỏan chênh lệch của các ước tính kế tóan riêng lẻ được coi là chấp nhận được nhưng nếu kết hợp các chênh lệch này lại sẽ tạo ra ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính thì kiểm tóan viên phải đánh giá lại tòan bộ các ước tính kế tóan đó trong một tổng thể thống nhất./. ---@@@--- HỆ THỐNG CHUẨN MỰC KIỂM TÓAN VIỆT NAM --------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- CHUẨN MỰC SỐ 610 SỬ DỤNG TƯ LIỆU CỦA KIỂM TÓAN NỘI BỘ (Ban hành theo Quyết định số 143/2001/QĐ-BTC ngày 21 tháng 12 năm 2001 của Bộ trưởng Bộ Tài chính) QUI ĐỊNH CHUNG 01. Mục đích của chuẩn mực này là qui định các nguyên tắc, thủ tục cơ bản và hướng dẫn thể thức áp dụng các nguyên tắc và thủ tục cơ bản cho kiểm tóan viên độc lập và công ty kiểm tóan trong việc sử dụng tư liệu của kiểm tóan nội bộ khi kiểm tóan báo cáo tài chính. Chuẩn mực này không áp dụng cho trường hợp kiểm tóan viên nội bộ được huy động tham gia vào cuộc kiểm tóan độc lập. 02. Kiểm tóan viên độc lập cần phải xem xét họat động kiểm tóan nội bộ và đánh giá ảnh hưởng của họat động này đến các thủ tục kiểm tóan báo cáo tài chính. 03. Chuẩn mực này áp dụng cho kiểm tóan viên và công ty kiểm tóan độc lập trong việc sử dụng tư liệu của kiểm tóan nội bộ để trợ giúp khi kiểm tóan báo cáo tài chính và được vận dụng khi kiểm tóan các thông tin tài chính khác và các dịch vụ liên quan của công ty kiểm tóan. Kiểm tóan viên độc lập có thể sử dụng tư liệu của kiểm tóan nội bộ để trợ giúp cho việc thực hiện kiểm tóan báo cáo tài chính, nhưng vẫn phải chịu trách nhiệm tòan bộ về nội dung, lịch trình, phạm vi kiểm tóan cũng như ý kiến đưa ra về báo cáo tài chính được kiểm tóan. Đơn vị được kiểm tóan và kiểm tóan viên nội bộ phải có những hiểu biết cần thiết về các nguyên tắc và thủ tục qui định trong chuẩn mực này để thực hiện trách nhiệm cung cấp tài liệu, thông tin và phối hợp công việc trong quá trình kiểm tóan báo cáo tài chính của kiểm tóan viên độc lập. Các thuật ngữ trong chuẩn mực này được hiểu như sau: 04. Kiểm tóan nội bộ : Là một bộ phận trong hệ thống kiểm sóat nội bộ của một đơn vị, có chức năng kiểm tra, đánh giá tính phù hợp, hiệu quả, sự tuân thủ pháp luật và các qui định của hệ thống kế tóan và hệ thống kiểm sóat nội bộ của đơn vị đó. NỘI DUNG CHUẨN MỰC Phạm vi và mục tiêu của kiểm tóan nội bộ 05. Phạm vi và mục tiêu kiểm tóan nội bộ rất đa dạng và phụ thuộc vào qui mô, cơ cấu tổ chức và yêu cầu quản lý của đơn vị. Họat động kiểm tóan nội bộ thường gồm một hoặc các họat động sau đây: - Kiểm tra, đánh giá tính phù hợp, hiệu lực và hiệu quả của hệ thống kế tóan và hệ thống kiểm sóat nội bộ. Giám đốc đơn vị phải có trách nhiệm thiết lập và thường xuyên xem xét sự phù hợp, tính hiệu lực và hiệu quả của các hệ thống này. Kiểm tóan nội bộ có chức năng kiểm tra, đánh giá thường xuyên để đưa ra kiến nghị nhằm hòan thiện hệ thống kế tóan và hệ thống kiểm sóat nội bộ; - Kiểm tra, đánh giá và xác nhận chất lượng, độ tin cậy của thông tin kinh tế, tài chính của báo cáo tài chính, báo cáo kế tóan quản trị và họat động của đơn vị. Việc kiểm tra, đánh giá này có thể bao gồm việc xem xét các phương pháp xác định, đo lường, phân lọai, lập báo cáo và kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ, các khỏan mục, số dư tài khỏan và thủ tục kiểm sóat các thông tin kinh tế, tài chính; - Kiểm tra, đánh giá tính kinh tế, tính hiệu lực và hiệu quả của các họat động kinh tế, tài chính kể cả họat động phi tài chính của đơn vị. Phát hiện những sơ hở, yếu kém và đề xuất các giải pháp cải tiến, hòan thiện. - Kiểm tra, đánh giá tính tuân thủ pháp luật, các qui định và yêu cầu từ bên ngòai và chính sách quản lý nội bộ của đơn vị. Mối quan hệ giữa kiểm tóan nội bộ và kiểm tóan viên độc lập 06. Vai trò của kiểm tóan nội bộ do Giám đốc (hoặc người đứng đầu) đơn vị qui định và có thể thay đổi theo yêu cầu của Giám đốc trong từng thời kỳ. Mục tiêu của kiểm tóan độc lập là đưa ra ý kiến độc lập, khách quan về báo cáo tài chính với mối quan tâm hàng đầu là báo cáo tài chính không chứa đựng những sai sót trọng yếu. Để đạt được mục tiêu nêu trên, kiểm tóan độc lập và kiểm tóan nội bộ có thể áp dụng các phương pháp, thủ tục kiểm tóan giống nhau; kiểm tóan viên độc lập có thể sử dụng những tư liệu của kiểm tóan nội bộ để trợ giúp việc xác định nội dung, lịch trình và phạm vi của các thủ tục kiểm tóan độc lập. 07. Ý kiến về báo cáo tài chính của kiểm tóan nội bộ không thể đạt được mức độ độc lập, khách quan như ý kiến của kiểm tóan viên độc lập. Kiểm tóan viên độc lập chịu hòan tòan trách nhiệm về ý kiến độc lập của mình đối với báo cáo tài chính. Trách nhiệm này không được giảm nhẹ khi kiểm tóan viên độc lập sử dụng tư liệu của kiểm tóan nội bộ. Tìm hiểu và đánh giá ban đầu công việc của kiểm tóan nội bộ 08. Kiểm tóan viên độc lập cần phải tìm hiểu đầy đủ về họat động của kiểm tóan nội bộ để trợ giúp cho việc lập kế họach kiểm tóan và thiết lập phương pháp tiếp cận kiểm tóan có hiệu quả. 09. Họat động kiểm tóan nội bộ có hiệu quả có thể cho phép kiểm tóan viên độc lập thay đổi nội dung, lịch trình và thu hẹp phạm vi thủ tục kiểm tóan, nhưng không thể hòan tòan không thực hiện các thủ tục này. Trong một số trường hợp, kiểm tóan viên độc lập có thể quyết định là công việc kiểm tóan nội bộ không có ảnh hưởng đến các thủ tục kiểm tóan độc lập. 10. Khi lập kế họach kiểm tóan báo cáo tài chính, kiểm tóan viên độc lập phải đánh giá sơ bộ về họat động của kiểm tóan nội bộ nếu xét thấy cần thiết cho kiểm tóan báo cáo tài chính trong một lĩnh vực cụ thể. 11. Những đánh giá ban đầu của kiểm tóan viên độc lập về họat động của kiểm tóan nội bộ có ảnh hưởng đến việc xem xét có nên sử dụng tư liệu của kiểm tóan nội bộ và có nên thay đổi nội dung, lịch trình, phạm vi của các thủ tục kiểm tóan báo cáo tài chính hay không. 12. Đánh giá ban đầu về họat động của kiểm tóan nội bộ phải căn cứ vào các tiêu thức chủ yếu sau đây : a) Vị trí của kiểm tóan nội bộ trong cơ cấu tổ chức của đơn vị Kiểm tóan viên độc lập phải xem xét vị trí của kiểm tóan nội bộ trong đơn vị và ảnh hưởng của vị trí này đến tính độc lập, khách quan của kiểm tóan nội bộ. Tính độc lập, khách quan của kiểm tóan nội bộ được đảm bảo khi kiểm tóan nội bộ có quyền: (1) báo cáo trực tiếp với cấp lãnh đạo cao nhất, (2) không kiêm nhiệm những công việc liên quan đến họat động khác ngòai kiểm tóan nội bộ, và (3) được trao đổi trực tiếp với kiểm tóan viên độc lập. b) Chức năng của kiểm tóan nội bộ Kiểm tóan viên độc lập phải xem xét việc thực hiện chức năng của kiểm tóan nội bộ, thái độ và quyết định của Ban Giám đốc đối với những kiến nghị của kiểm tóan nội bộ. c) Năng lực chuyên môn của kiểm tóan viên nội bộ Kiểm tóan viên độc lập phải xem xét về trình độ chuyên môn được đào tạo, về năng lực, kinh nghiệm thực tế cũng như chính sách tuyển dụng và bồi dưỡng kiểm tóan viên nội bộ của đơn vị. d) Tính thận trọng nghề nghiệp của kiểm tóan viên nội bộ Kiểm tóan viên độc lập phải xem xét tính thích hợp, hiệu quả của việc lập kế họach, thực hiện kiểm tóan, thu thập và lưu giữ các tài liệu, lập sổ tay kiểm tóan, chương trình làm việc và hồ sơ kiểm tóan của kiểm tóan viên nội bộ. e) Họat động và hiệu quả của kiểm tóan nội bộ trong năm tài chính trước Kiểm tóan độc lập phải xem xét thực tế họat động và hiệu quả của kiểm tóan nội bộ trong năm tài chính trước, xem mức độ hòan thành công việc, khả năng ngăn ngừa, phát hiện các sai phạm, hiệu lực của báo cáo kiểm tóan nội bộ,... Liên hệ và phối hợp công việc 13. Trường hợp kiểm tóan viên độc lập có kế họach sử dụng tư liệu của kiểm tóan nội bộ thì phải xem xét kế họach kiểm tóan nội bộ và phải thảo luận để phối hợp công việc càng sớm càng tốt. Nếu xét thấy công việc của kiểm tóan nội bộ giữ vai trò quan trọng trong việc xác định nội dung, lịch trình và phạm vi của các thủ tục kiểm tóan độc lập, thì kiểm tóan viên độc lập phải thống nhất với kiểm tóan viên nội bộ về lịch trình, phạm vi của các thủ tục kiểm tóan nội bộ, các thử nghiệm, các phương pháp chọn mẫu, phương pháp ghi chép công việc kiểm tóan, thủ tục kiểm tra và lập báo cáo của kiểm tóan nội bộ. 14. Việc phối hợp và trao đổi công việc giữa kiểm tóan viên độc lập với kiểm tóan viên nội bộ cần thực hiện thường xuyên. Hai bên phải thông báo cho nhau những vấn đề quan trọng và liên quan đến công việc của mỗi bên. Kiểm tóan viên độc lập có quyền tham khảo tư liệu của kiểm tóan nội bộ. Nếu kiểm tóan viên nội bộ từ chối phối hợp với kiểm tóan viên độc lập thì kiểm tóan viên độc lập có quyền xử lý như trong trường hợp phạm vi kiểm tóan bị giới hạn. Đánh giá và kiểm tra lại tư liệu của kiểm tóan nội bộ 15. Trường hợp kiểm tóan viên độc lập dự định sử dụng tư liệu của kiểm tóan nội bộ thì cần phải đánh giá, kiểm tra lại các tư liệu đó nhằm khẳng định tính thích hợp của nó đối với các mục tiêu của kiểm tóan độc lập. 16. Việc đánh giá và kiểm tra lại tư liệu của kiểm tóan nội bộ đòi hỏi phải xem xét tính thích hợp của nội dung, chương trình kiểm tóan nội bộ và những đánh giá ban đầu về kiểm tóan nội bộ. Khi đánh giá và kiểm tra lại tư liệu của kiểm tóan nội bộ, kiểm tóan viên độc lập phải xem xét các vấn đề sau: a) Người thực hiện công việc kiểm tóan nội bộ có được đào tạo và có đủ kinh nghiệm chuyên môn hay không ? Công việc kiểm tóan nội bộ đã được giám sát, kiểm tra và ghi chép như thế nào? b) Bằng chứng kiểm tóan có được thu thập đầy đủ và thích hợp để làm cơ sở đưa ra kết luận của kiểm tóan nội bộ hay không. c) Kết luận của kiểm tóan nội bộ có phù hợp với tình hình thực tế và báo cáo lập ra có phù hợp với kết quả kiểm tóan nội bộ hay không. d) Những vấn đề đặc biệt và bất thường đã được kiểm tóan viên nội bộ nêu ra có được xử lý đúng đắn hay không. 17. Nội dung, lịch trình và phạm vi của việc kiểm tra một tư liệu cụ thể của kiểm tóan nội bộ sẽ phụ thuộc vào đánh giá của kiểm tóan viên độc lập về rủi ro và tính trọng yếu của vấn đề có liên quan đến tư liệu cụ thể đó, và đánh giá ban đầu của kiểm tóan nội bộ về vấn đề này. 18. Kiểm tóan viên độc lập phải lưu giữ trong hồ sơ kiểm tóan các kết luận rút ra từ việc kiểm tra và đánh giá lại công việc của kiểm tóan nội bộ./. ---@@@---