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Einführung
Es gibt drei Arten der Abschreibung:
- Finanzielle Abschreibung: die teilweise Rückzahlung einer Schuld
- Abschreibung auf Anlagevermögen: ein Wertverlust aufgrund von Abnutzung oder Veralterung
- Abschreibung auf Verluste: z. B. eine unbezahlte Rechnung eines Kunden
In diesem Kapitel betrachten wir die dritte Art der Abschreibung.
Die Bildung von Rückstellungen erfolgt am Ende des Rechnungsjahres beim Kontenabschluss. Im Sinne des Risikomanagements bildet ein Unternehmen immer dann eine Rückstellung, wenn es in der Zukunft mit Belastungen rechnet. Dabei kann es sich um das Risiko handeln, dass ein Kunde seine Rechnungen nicht bezahlt, ein Prozessrisiko, ein Risiko im Zusammenhang mit börsennotierten Wertpapieren, eine hohe Geldstrafe (wie im Fall einiger Banken), Prozesskosten usw.
Die Rückstellungen, die wir in diesem Kapitel betrachten werden, beziehen sich ausschließlich auf das Risiko, dass die Kunden des Unternehmens (die Schuldner) nicht zahlen.
Auf gesetzlicher Ebene ist das Unternehmen berechtigt, eine Rückstellung in Höhe von maximal 5 % der Forderungen gegenüber in der Schweiz ansässigen Kunden und 10 % der Forderungen gegenüber nicht in der Schweiz ansässigen Kunden zu verbuchen. Wir werden feststellen, dass die Bildung einer Rückstellung eine Gewinnminderung bewirkt. Ein geringerer Gewinn verringert die Steuerbemessungsgrundlage und damit die an die ESTV (Eidgenössische Steuerverwaltung) zu entrichtende Gewinnsteuer. Aus diesem Grund dürfen Unternehmen keine Rückstellungen bilden, die nicht ein begründetes tatsächliches Risiko widerspiegeln.
Abschreibung eines Kundenverlustes (ohne Rückstellung)
Wenn ein Unternehmen feststellt, dass ein Kunde zahlungsunfähig ist (unabhängig davon, ob es sich um einen Privatkunden oder ein Unternehmen handelt), d. h., dass er seine Schulden nicht begleichen wird, muss es die Reduzierung seiner Forderungen aus Lieferungen und Leistungen verbuchen. Da ein Teil unserer Vermögenswerte wegfällt, ist auch hier eine Belastung über das Konto „Verluste durch Kunden“ zu verbuchen.
Beispiel:
Wir haben unserem Kunden Steve Berclaz Waren im Wert von 20 000 CHF verkauft. Der Kunde wurde zahlungsunfähig und die gegen ihn eingeleitete Betreibung blieb erfolglos. Wir erhalten vom Betreibungs- und Konkursamt (BKA) einen „Verlustschein“ über die gesamte Forderung, d. h. 20 000.- CHF. Die Forderung muss daher vollständig abgeschrieben (annulliert) werden.
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Hinweis: Die Forderung, die wir gegen den Kunden Steve Berclaz hatten, wird aus unseren Büchern entfernt und es wird ein Aufwand erfasst, der am Ende des Jahres in die Gewinn- und Verlustrechnung übertragen wird. Der Saldo des Kontos Verluste aus Lieferungen und Leistungen wird je nach Buchführungsplan entweder auf die erste Stufe oder auf die zweite Stufe der Gewinn- und Verlustrechnung übertragen.
Isolierung von zweifelhaften Kunden (zweifelhaften Schuldnern)
Wenn ein Unternehmen das Risiko der Insolvenz eines Teils seiner Kunden erkennt, ist es sinnvoll, die von diesen Kunden geschuldeten Beträge auf einem anderen Konto als dem klassischen Konto „Forderungen gegenüber Kunden“ anzulegen. Wir überweisen die risikobehafteten Beträge auf ein Konto, das je nach Kontenplan als „zweifelhafte Kunden“ oder „zweifelhafte Forderungen“ bezeichnet wird.
Beispiel: Von den gesamten Forderungen des Unternehmens wird ein Betrag von 70 000.- CHF als insolvenzgefährdet eingeschätzt. Das Unternehmen isoliert seine zweifelhaften Kunden von seinen gesunden Kunden, um ihnen besondere Aufmerksamkeit zu schenken.
Verfahrenskosten
Das Gesetz erlaubt es, gegen Schuldner vorzugehen, die ihren Verpflichtungen nicht nachkommen. Das Betreibungsverfahren erfordert die Zahlung von Gebühren. Diese Gebühren werden jedoch auf den vom Schuldner (Kunden) bereits geschuldeten Betrag aufgeschlagen. Die Betreibungskosten sind als Vorschuss zu betrachten, den das Unternehmen seinen Kunden gewährt, und werden daher dem Konto „Forderungen aus Lieferungen und Leistungen“ hinzugefügt.
Beispiel: Wir haben dem Kunden Gille Surchat Dienstleistungen im Wert von 17 000.- CHF verkauft. Nach drei erfolglosen Mahnungen leiten wir gegen ihn die Betreibung ein. Die Betreibungskosten belaufen sich auf 85.- CHF und wir zahlen sie in bar. Die Forderung an diesen Kunden wurde unter dem Konto zweifelhafte Kunden verbucht.
Hinweis: Die Kosten für die Betreibung werden vom Unternehmen übernommen und als Kostenvorschuss zur Einleitung des Betreibungsverfahrens verbucht. Diese Kosten werden auf den Betrag aufgeschlagen, den der Kunde bereits geschuldet hat. Wenn der Kunde uns 1000.- CHF schuldete, schuldet er uns jetzt 1080.- CHF. Wenn Gilles Surchat wieder zahlungsfähig wird, werden diese Kosten vom Kunden zurückerstattet, ansonsten werden sie zum erlittenen Verlust hinzugerechnet.
Bildung einer Rückstellung
Rückstellungen sind Teil der Abschlussbuchungen. Die Bildung einer Rückstellung (oder die Anpassung der Rückstellung) erfolgt am Ende des Geschäftsjahres (am 31. Dezember). Die Bildung einer Rückstellung antizipiert eine Belastung, die in naher Zukunft eintreten soll. Es werden die Konten „Kundenverluste“ und „Rückstellungen für Kundenverluste“ auch „Delkredere“ genannt, verwendet. Das Delkredere-Konto ist ein passives Konto, genauer gesagt ein negativer Aktivposten, da es auf der Aktivseite der Bilanz mit einer Minderung ausgewiesen wird.
Beispiel: Wir schätzen, dass bei einem Teil unserer Kunden ein Insolvenzrisiko besteht und bilden eine Rückstellung von 15 000.- CHF.
Anpassung einer Rückstellung
Am Ende jedes Geschäftsjahres muss die Rückstellung entsprechend dem tatsächlichen Risiko auf Basis aller Forderungen des Unternehmens angepasst werden.
Arten der Anpassung
Buchungen, die je nach Art der Anpassung zu erfassen sind:
- Erhöhung der Rückstellung: Verlust durch Kunden zu Rückstellung für Kundenverluste
- Verringerung der Rückstellung: Rückstellung für Kundenverluste zu Kundenverlust
- Auflösung von Rückstellungen: Rückstellung für Kundenverluste zu Kundenverlust
Nur die Veränderung der Rückstellung ist zu erfassen, d. h. die Differenz zwischen der anvisierten Rückstellung und dem aktuellen Stand der Rückstellung.
Darüber hinaus stellen Kunden, die nicht in der Schweiz ansässig sind und in Fremdwährung zahlen, aufgrund des Wechselkursrisikos ein höheres Risiko dar als nicht in der Schweiz ansässige Kunden, die in CHF zahlen. Es geht auch darum, die Gesamtheit der zweifelhaften Kunden bei der angestrebten Rückstellung zu berücksichtigen, da diese Kundengruppe ein erhöhtes Insolvenzrisiko darstellt.
Verwendung einer Rückstellung
In dem Moment, in dem eine Belastung, für die wir eine Rückstellung gebildet haben, tatsächlich eintritt, werden wir die Rückstellung verwenden, anstatt den Verlust zu verbuchen.
Beispiel: Das Betreibungsamt schickt uns einen Verlustschein über einen Betrag von 500.-. Wir verwenden die bestehende Rückstellung, um den Verlust abzuschreiben.
Es gibt eine zweite Möglichkeit, die Verwendung einer Rückstellung mit denselben Auswirkungen auf die Konten zu verbuchen. Es ist möglich, zuerst den Verlust zu erfassen und dann die Rückstellung zu verwenden, um den Verlust wie folgt auszugleichen:
Die Konten Verluste durch Kunden werden storniert und es gibt nur noch Provision Kunden an Kunden wie im Beispiel oben mit einer einzigen Buchung.
Die Einziehung einer abgeschriebenen Forderung
Es gibt zwei Situationen:
- Die Forderung wird im Laufe des Jahres eingezogen, in dem der Verlust entstanden ist. In dieser Situation war das Konto Verluste durch Kunden bei der Buchung des Verlustes belastet worden. Es muss also gutgeschrieben werden, um die Transaktion, die zuvor im Jahr stattgefunden hat, rückgängig zu machen,
- Die Forderung wird in einem Jahr nach der Verbuchung des Verlustes zurückgefordert. Es handelt sich dann um einen außerordentlichen Ertrag, da wir die Idee aufgegeben hatten, uns das Geld zurückerstatten zu lassen, und die Konten Verluste an/aus Kunden beim Abschluss saldiert wurden.
Die Darstellung von Rückstellungen in der Bilanz
Das Konto Rückstellung für Kundenverluste (oder Delkredere) ist eine aktivitätskorrigierende Verbindlichkeit und wird zusammen mit dem Konto Forderungen aus Lieferungen und Leistungen auf der Aktivseite der Bilanz ausgewiesen:
Forderungen aus Lieferungen und Leistungen 13 000.–
./. Delkredere 3000.-
Somit wird der „effektive“ Buchwert der Kundenforderungen 10 000.- CHF betragen, da ein Insolvenzrisiko von 3000.- CHF besteht.