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Incarto n. 80.2007.73 Lugano 29 aprile 2008 In nome della Repubblica e Cantone Ticino La Camera di diritto tributar io del Tribunale d'appello composta dai giudici Andrea Pedroli, presidente, Stefano Bernasconi, Mauro Mini segretario F io renzo Gianinazzi parti RI 1 __________ contro RS 1 oggetto ricorso del 29 magg io 2007 contro la decis io ne del 28 magg io 2007 in materia di IC/IFD 2001/2002. Fatti A. Con contratto successor io stipulato il 5 marzo 1966, __________, nell’imminenza del matrimon io con __________ __________, assegnava a quest’ultima una rendita vitalizia di fr. 35'000.–, per il caso di sua morte. La rendita sarebbe stata adeguata ogni tre anni all’indice del costo della vita. La moglie rinunciava in tal modo a qualsiasi ulter io re pretesa, in conseguenza del decesso del marito. Da parte loro, i figli di quest’ultimo, __________ e __________, dichiaravano di dare il loro consenso a tale disposiz io ne. __________ decedeva il 18 dicembre 1977. B. Nella dichiaraz io ne fiscale 2001/2002, i coniugi RI 1 dichiaravano quali redditi della comun io ne ereditaria fu __________, composta da __________ e dalla sorella __________, un importo di fr. 320'293.– nel 1999 e di fr. 334'964.– nel 2000; da tali importi, facevano valere deduz io ni per, rispettivamente, fr. 302'243.– e fr. 315'770.–. Fra queste ultime rientrava in particolar modo la rendita vitalizia versata ad __________, corrispondente a fr. 108'077.– in media annua. La quota chiesta in deduz io ne dai contribuenti ammontava pertanto a fr. 54'039.– in media annua. C. Notificando loro la tassaz io ne IC/IFD 2001/2002, con decis io ne del 21 lugl io 2003, l’Uffic io di tassaz io ne di Lugano Città ammetteva in deduz io ne a titolo di rendita vitalizia solo l’importo di fr. 21'616.–. I contribuenti impugnavano la suddetta decis io ne, con reclamo del 15 agosto 2003, argomentando che la rendita in quest io ne era sempre stata riconosciuta integralmente deducibile dal reddito della comun io ne ereditaria debitrice e che la nuova disposizione, che aveva ridotto la deducibilità al 40% dell’importo della rendita, v io lava il princip io della parità di trattamento; la sua applicaz io ne al caso concreto costituiva inoltre, a loro avviso, un abuso di diritto. Osservavano poi che l’ammontare della rendita era stato fissato tenendo conto del fatto che gli eredi avrebbero potuto dedurla dal reddito nella sua totalità. Negavano anche che l’assegnaz io ne della rendita alla beneficiaria avesse creato un vantagg io particolare agli eredi debitori. L’autorità di tassaz io ne respingeva il reclamo, con decis io ne del 28 magg io 2007. Ripercorse le modifiche legislative intervenute negli ultimi anni, negava che esse prevedessero un effetto retroattivo. D. Con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributar io, i coniugi RI 1 postulano nuovamente la deduz io ne integrale della rendita vitalizia versata ad __________. Contestano che la modifica delle norme applicabili non abbia effetti retroattivi, sottolineando che l’ammortamento totale del valore capitalizzato della rendita si era già verificato prima dell’adoz io ne e dell’entrata in vigore delle nuove norme. Ribadiscono poi che non vi è stata alcuna controprestaz io ne. Ritengono inoltre che le disposiz io ni applicate dall’Uffic io di tassaz io ne si riferirebbero solo a rendite di origine previdenziale e non anche fondate sul diritto successor io. Ammettendo poi, per denegata ipotesi, che la rinuncia alla quota ereditaria della beneficiaria rappresenti la controprestaz io ne, rilevano che essa ammonterebbe a soli fr. 651'469.– e sarebbe dunque immensamente infer io re al 60% dell’importo della rendita vitalizia versata fino al 2000 (fr. 1'954'323.–). All’udienza del 27 febbra io 2008, le parti si sono riconfermate nelle rispettive posiz io ni. Il ricorrente, in particolare, ha prodotto la procura delle figlie, subentrate alla madre, deceduta il 10 genna io 2008. Diritto 1. 1.1. Le rendite vitalizie e i proventi da vitalizi sono stati sottoposti a regimi fiscali diversi, che hanno subito, soprattutto nell’ultimo decenn io, notevoli variaz io ni (cfr. CDT n. 80.98.076 e n. 80.98.077, entrambe del 15 ottobre 1998, in re M., in RDAT I-1999 n. 5t; CDT n. 80.99.00092 del 19 dicembre 2002 in re P.). Dal punto di vista economico, le rendite devono essere conside-rate in parte come interessi del capitale da cui sono pagate e in parte come rimborso del capitale stesso ( ASA 55 p. 48, 19 p. 342). Se si tratta di rendite vita natural durante, sarà allora pos-sibile stabilire quale parte della rendita sia stata reddito solo do-po la cessaz io ne del suo versamento ( Känzig, Direkte Bundessteuer, 2 a ediz., vol. I, Basilea 1982, n. 130 ad art. 21 DIFD, p. 347). 1.2. Fino al per io do fiscale 1993/94, erano in vigore il Decreto con-cernente l’imposta federale diretta del 9 dicembre 1940 (DIFD) e la legge tributaria del 28 settembre 1976 (LT 1976). Entrambi ammettevano il diritto, per il debitore, di dedurre dal reddito im-ponibile, oltre agli interessi maturati su debiti, anche gli oneri permanenti fondati o sulla legge o su contratto, con l’eccez io ne peraltro delle rendite versate in adempimento di un obbligo di mantenimento fondato sul diritto di famiglia (art. 22 cpv. 1 lett. d DIFD; art. 31 cpv. 1 lett. b LT 1976). Fra le rendite fondate sulla legge, entravano in consideraz io ne in particolare quelle dovute in relaz io ne a responsabilità extra-contrattuale, per esemp io per risarcire i danni causati al credito-re con un atto illecito ( Känzig, op. cit., n. 147 ad art. 22 DIFD, p. 637 s.); quelle fondate su contratto erano rappresentate essenzialmente dalle rendite vitalizie ( Känzig, op. cit., n. 148 ad art. 22 DIFD, p. 639 s.). Nella noz io ne di oneri permanenti venivano fatti rientrare inoltre gli oneri fondiari, le servitù prediali e le servitù personali ( Känzig, op. cit., nn. 155-158 ad art. 22 DIFD, pp. 643-646; inoltre Masshardt/Tatti, Commentar io IFD, Lugano 1985, p. 178). 1.3. Fino al 1954 l'imposta federale diretta (allora imposta per la di-fesa naz io nale) prevedeva l'imposiz io ne integrale delle rendite presso il beneficiar io e la deduz io ne dal reddito imponibile del debitore. Con l'entrata in vigore del decreto federale concernen-te l'esecuz io ne dell'ordinamento finanziar io per gli anni dal 1955 al 1958 (RU 1954 p. 1376), che ha introdotto nel Decreto concernente l'imposta federale diretta il nuovo art. 21 bis, si è però voluto alleggerire l'onere fiscale sugli introiti derivanti da as-sicuraz io ni di rendite e di capitali non suscettibili di riscatto (cfr. la circolare del giugno 1955 emanata dell'Amministraz io ne fede-rale delle contribuz io ni, in: ASA 23 p. 514 segg.). Lo sgrav io è stato voluto per evitare che i contribuenti, una volta maturato il diritto alla rendita, si trovassero a pagare appieno l'imposta sul reddito per entrate assimilabili in parte più o meno grande, dal profilo economico, a rimborsi di capitale (FF 1954 p. 853 in fondo; art. 21 bis DIFD; cfr. STF del 15 giugno 1990 in re S. SA; Känzig, op. cit., pp. 347 ss. e 476 s.). Nel progetto di nuova legge sull'imposta federale diretta, pre-sentato nel 1983, il Consigl io federale aveva però suggerito di abbandonare il sistema descritto a favore del c.d. “sistema vo-dese”, consistente nella deduz io ne integrale di premi e contri-buti e nell'imposiz io ne integrale delle rendite ( Zuppinger/Böckli/Locher/Reich, Steuerharmonisierung, Berna 1984, p. 84 s.). Il Parlamento ha peraltro preferito ritornare al sistema tradiz io nale dell'imposiz io ne di quella parte di ogni rendita che si presenta quale vero e propr io reddito (art. 22 cpv. 3 LIFD, art. 7 cpv. 2 LAID). Il legislatore ticinese si è adeguato a tale decis io ne del legislatore federale. 1.4. Dunque, le legislaz io ni federale e cantonale sull'imposta sul reddito entrate in vigore il 1° genna io 1995 prevedevano che le rendite da fonti previdenziali fossero imposte solo nella misura di 3/5, a condiz io ne però che «le prestaz io ni su cui poggia la pretesa [siano] state fornite esclusivamente dal contribuente». Propr io perché i premi e i contributi non sono a carico del solo beneficiar io, non rientravano nel campo di applicaz io ne di tali disposizioni né le rendite AVS/AI né le prestaz io ni delle istituz io ni di previdenza profess io nale; al contrar io, le stesse leggi prevedono per tali redditi l'imposiz io ne integrale (art. 22 cpv. 1 LIFD e art. 21 cpv. 1 LT 1994). Per il 1° e il 2° Pilastro vige peraltro il princip io della deducibilità integrale dei contributi. La consideraz io ne della rendita dal punto di vista economico parzialmente come restituz io ne di capitale non ha ripercuss io ni solo sull’imposiz io ne del creditore della rendita ma anche su quella del debitore. Ammettere infatti che il debitore della rendita possa dedurre dal propr io reddito la totalità delle rendite versate comporterebbe una deroga al princip io per cui è esclusa la detraz io ne dal reddi-to delle spese per l’estinz io ne di debiti (cfr. art. 34 lett. c LIFD; art. 33 lett. c LT 1994). Se la legge ammettesse la deducibilità di tutti i versamenti effettuati a tale titolo creerebbe di fatto un privi-leg io fiscale ingiustificato a favore del debitore della rendita ( Bieri, Die Besteuerung der Renten und Kapitalabfindungen, tesi, Berna 1970, p. 122 s.; Locher, Besteuerung von Renten und rentenähnlichen Rechtsverhältnissen in der Schweiz, in SJZ 87/1991, p. 184; Zuppinger/Böckli/Locher/Reich, Steuerharmonisierung – Probleme der Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden, Berna 1984, p. 88). Per questa rag io ne, il legislatore federale aveva introdotto, nella nuova legge federale sull’imposta federale diretta, una restriz io -ne, già presente peraltro nella legge tributaria bernese. Aveva dunque stabilito che «il debitore di rendite che ha ottenuto una controprestaz io ne può dedurre le proprie prestaz io ni soltanto quando il totale delle rendite versate supera il valore della controprestaz io ne» (art. 33 cpv. 1 lett. b LIFD vedi anche art. 32 cpv. 1 lett. b LT 1994). Tale disposiz io ne è stata voluta, secondo il Consigl io federale, che l’aveva introdotta nel propr io disegno di legge presentato al Parlamento nel 1983, propr io per confor-marsi «al princip io secondo cui le spese riguardanti il rimborso di debiti non possono essere dedotte» (Messagg io a sostegno delle leggi federali sull’armonizzaz io ne delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni e sull’imposta federale diretta, del 25 magg io 1993, in FF 1983 III p. 109; RDAT I–1997 n. 2t p. 370 ss.). 1.5. La regola descritta comportava che la suddivisione fra le due componenti della rendita vitalizia (rimborso del capitale e reddito dello stesso) fosse schematicamente stabilita nel senso che il 60% della rendita era considerato reddito. Tale proporzione era stata criticata da diverse parti, per il fatto che dal punto di vista economico si giustifica solo l’imposizione della componente reddituale, che è solitamente inferiore a tale misura. Secondo dati di fonte tedesca, in base alle aspettative di vita, si raggiungerebbe una simile proporzione fra reddito e rimborso del capitale per esempio nel caso di un creditore ventisettenne. Ma se si considera che di solito le rendite vitalizie sono stipulate quando i beneficiari sono più anziani, tale proporzione appare perlopiù eccessiva ( Locher, op. cit., p. 184; Berger, Wann kommt die gerechte Besteuerung der privaten Rentenersicherungen?, in RF 1996, p. 375). Con una modifica della legge entrata in vigore nel 2001, la quota imponibile è stata pertanto ridotta dal 60% al 40%, in base alla considerazione che la maggior parte delle rendite vitalizie vengono concluse fra i 60 e 65 anni di età. Supponendo che il contratto venga stipulato a 62 anni, la componente di interessi ammonta dopo dieci anni per l’uomo a poco meno del 40% e per la donna a poco più del 40% ( Neuhaus, Die steuerliche Massnahmen im Stabiliserungsprogramm 1998, in ASA 68 p. 294). Su tali presupposti le leggi sono state riformate nel senso che le rendite vitalizie e i proventi da vitalizi sono imponibili nella misura del 40 per cento (art. 21 cpv. 3 LT; art. 22 cpv. 3 LIFD). Inoltre, sono stati modificati anche gli articoli 33 cpv. 1 lett. b LIFD e 32 cpv. 1 lett. b LT, consentendo al debitore della prestazione di dedurre il 40% delle rendite vitalizie e dei vitalizi versati, nonché gli oneri permanenti. Si è così ovviato alle conseguenze della disciplina giuridica introdotta dal 1° gennaio 1995, per effetto della quale debitore e creditore della rendita potevano trovarsi a pagare insieme imposte sul 160% della rendita ( Locher, Steuerharmonisierung und interkantonales Steuerrecht, in ASA 65 p. 627 s.). 2. 2.1. Nella fattispecie, come già accennato, la rendita versata da RI 1 e dalla sorella alla vedova del loro padre si fonda su un contratto successor io, stipulato nel 1966. Essa ha pertanto cominciato ad essere erogata nel 1978, dopo il suo decesso. 2.2. Secondo i ricorrenti, la rendita vitalizia versata ad __________ non rientrerebbe nel campo d’applicaz io ne degli articoli 33 cpv. 1 lett. b LIFD e 32 cpv. 1 lett. b LT, in quanto fondata su una disposiz io ne per causa di morte. Tali norme si riferirebbero infatti solo a rendite di origine previdenziale. Va ricordato, a tale proposito, che le rendite vitalizie possono fondarsi sulla legge, su un contratto o su una disposiz io ne per causa di morte. Il contratto che fa sorgere il diritto alla rendita può essere concluso sia a titolo oneroso, c io è con una controprestaz io ne, sia a titolo gratuito, con l’intenz io ne da parte del debitore della rendita di fare una liberalità ( Laffely Maillard, in: Yersin/Noël [a cura di], Commentaire de la loi sur l’impôt fédéral direct, Basilea, 2008, n. 28 ad art. 22 LIFD, p. 393 e giurisprudenza citata). 2.3. I ricorrenti negano poi di aver ricevuto una controprestaz io ne dalla beneficiaria della rendita. Sottolineano a tale riguardo che la rinuncia dei coniugi ai propri diritti ereditari era stata reciproca, al momento della stipulaz io ne del contratto successor io. Come già accennato, il contratto successor io stipulato nel 1978 da __________ con la moglie e i figli di primo letto prevedeva la rinuncia all’eredità da parte della consorte e l’attribuz io ne a quest’ultima di un legato consistente in una rendita vitalizia. Secondo l’art. 484 cpv. 2 CC, il disponente può imporre agli eredi di fare al legatar io “una data prestaz io ne sul valore dei beni ereditari”. Il legato può pertanto consistere anche in una rendita vitalizia, c io è nell’attribuz io ne al legatar io di un diritto ad una rendita (Stammrecht), sulla cui base saranno versate le future prestaz io ni per io diche ( Huwiler, in: Honsell/Vogt/Geiser [a cura di], Zivilgeseztbuch II – Basler Kommentar, 3 a ediz., Basilea, 2007, n. 66 ad art. 484 CC, p. 158). Il Tribunale federale ha già avuto modo di stabilire che le rendite vitalizie versate ad un creditore quale beneficiar io di un legato fondato su una disposiz io ne di ultima volontà, vuoi dall’erede vuoi da un terzo che si è assunto il debito dell’erede, costituiscono reddito imponibile – e non una liberalità esente dall’imposta sul reddito – per il creditore e sono deducibili dal reddito del debitore (ASA 55 p. 48 = RDAF 1987 p. 189). Esaminando una simile pattuiz io ne alla luce della legislaz io ne tributaria bernese, il Tribunale cantonale amministrativo di Berna ha affermato, da parte sua, che se il coniuge superstite rinuncia alle sue aspettative ereditarie a favore dei figli di primo letto, la rendita vitalizia che riceve in compensaz io ne si fonda su di una controprestaz io ne; d’altra parte, l’erede, la cui quota ereditaria è gravata da un legato consistente in una rendita vitalizia, può dedurre il valore capitalizzato della rendita al momento del calcolo dell’imposta di success io ne, per il fatto che tale valore viene imposto al legatar io (RF 1994 p. 149; nello stesso senso anche Weber, Steuerrechtliche Aspekte der Unternehmensnachfolge, in RF 1996 pp. 349-367, p. 357). 2.4. Alla luce delle consideraz io ni che precedono, è difficile negare il carattere oneroso della rendita vitalizia erogata dal ricorrente. Come già osservato, è tuttavia irrilevante che il contratto su cui si fonda il diritto alla rendita sia stato concluso a titolo oneroso o a titolo gratuito. Il legislatore ha infatti adottato una soluz io ne schematica, in base alla quale, anche quando lo “Rentenstammrecht” risulta da una liberalità, la rendita si compone teoricamente della restituz io ne del capitale e di una parte di interessi pari al 40%; se tale componente di interessi è deducibile presso il debitore della rendita ed imponibile presso il creditore, il diritto alla rendita (Rentenstammrecht) costituisce per contro per il creditore della rendita un incremento patrimoniale soggetto all’imposta di donaz io ne o success io ne ( Laffely Maillard, op. cit., n. 19 ad art. 33 LIFD, p. 531; Zigerlig/Jud, in: Zweifel/Athanas [a cura di], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, vol. I/2a, Basilea, 2000, n. 15 ad art. 33 LIFD, p. 404). Autorevole dottrina si è confrontata propr io con la quest io ne se sia giustificato sottoporre allo stesso trattamento fiscale una rendita gratuita ed una onerosa. La risposta è stata che anche il creditore di una rendita erogatagli a titolo gratuito è stato di solito assoggettato all’imposta cantonale di success io ne o di donaz io ne, con la conseguenza che anche nel suo caso le rendite sono fondate su mezzi già assoggettati ad imposta. È dunque giustificato assoggettare in entrambi i casi le rendite ad un’imposiz io ne che distingua le sue componenti. In tutte e due le ipotesi, il debitore della rendita estingue progressivamente con ogni versamento della rendita il suo debito della rendita (Rentenstammschuld) nei confronti del creditore della stessa ( Locher, SJZ 87/1991, p. 184). 2.5. Il trattamento fiscale della rendita vitalizia versata dal ricorrente, così come è disciplinato dalla normativa in vigore dal 2001, è certamente più favorevole alla creditrice della rendita, la quale è stata palesemente svantaggiata durante tutti i per io di fiscali nei quali gli importi percepiti sono stati assoggettati all’imposiz io ne nella misura del 100%. Dalle informaz io ni che si possono ricavare dagli atti, emerge infatti che la creditrice della rendita era stata assoggettata all’imposta di success io ne, nel 1978, sulla base del valore capitalizzato della rendita vitalizia. Imporre integralmente il valore della rendita da lei percepita implicherebbe un dopp io aggrav io fiscale della stessa base imponibile (cfr. anche Richner/Frei, Kommentar zum Zürcher Erbschafts- und Schenkungssteuergesetz, Zurigo, 1996, n. 145 ad § 1, p. 52). La tassaz io ne della sola componente reddituale della prestaz io ne che ella percepisce è così più conforme alle esigenze di un’imposiz io ne secondo il princip io di capacità contributiva. Di riflesso, si può anche affermare che il ricorrente e sua sorella, avendo potuto dedurre dal rispettivo reddito imponibile durante tutti gli anni fra il 1978 (iniz io del versamento della rendita vitalizia) al 2000 l’intero importo spettante alla beneficiaria, sono stati avvantaggiati. Per tutti i per io di fiscali in discuss io ne, hanno infatti goduto della possibilità di ridurre il loro reddito imponibile nella misura dei versamenti fatti per estinguere un debito. Non possono pertanto essere condivise le consideraz io ni dei ricorrenti, laddove lamentano addirittura una doppia imposiz io ne, dovuta al fatto che “se… la controprestaz io ne, per denegata ipotesi, fosse esistita, essa risulterebbe totalmente ammortizzata sin dal 1987”. In realtà, propr io tale rag io namento dimostra invece che essi, avendo potuto dedurre l’intera rendita vitalizia negli anni fra il 1978 ed il 1987, hanno goduto di un rilevante privileg io fiscale, propr io perché in quegli anni si sono limitati a estinguere un debito. Se una doppia imposiz io ne vi è stata, essa ha penalizzato semmai la creditrice della rendita. 3. 3.1. I ricorrenti sostengono infine che la deduz io ne integrale della rendita vitalizia costituirebbe in ogni caso “una situaz io ne acquisita”, soprattutto in consideraz io ne del fatto che le condiz io ni del vitaliz io non avrebbero potuto essere modificate dopo la morte del padre. Invocano quindi i principi dell’affidamento e dell’irretroattività delle leggi. 3.2. Il princip io della buona fede (Treu und Glauben), che vieta alle autorità un comportamento contraddittor io e garantisce ai cittadini la protez io ne della giustificata fiducia, ha carattere costituz io nale. Deriva tra l’altro da questo princip io che le informaz io ni ed assicuraz io ni inesatte o contrarie al diritto date da un organo dell’amministraz io ne, vincolano, sotto determinate condiz io ni, l’autorità. La realizzaz io ne di questo effetto dipende specialmente dalla quest io ne di sapere se il cittadino, osservando la diligenza richiesta dalle circostanze, avrebbe potuto riconoscere l’inesattezza dell’informaz io ne nonché l'incompetenza dell’autorità (ASA 60 p. 56, 55 p. 391; DTF 117 Ia 297.) La fiducia del cittadino è inoltre protetta nei confronti dell'amministraz io ne anche quando, senza che vi sia un’informaz io ne errata dell'autorità, egli deve poter fare affidamento (Vertrauensschutz) su un comportamento coerente e corretto, e viceversa (DTF 110 V 389). 3.3. 3.3.1. Secondo la giurisprudenza del Tribunale federale, il princip io della tutela dell’affidamento esplica i suoi effetti in particolare nell’ambito dell’applicaz io ne del diritto. Quanto al legislatore, esso incontra, in linea di princip io, il solo limite del princip io di irretroattività delle leggi. 3.3.2. Norme retroattive minacciano infatti la certezza del diritto dal profilo della prevedibilità delle misure statali, deludono l’affidamento e sono suscettibili di provocare disparità di trattamento; sono pertanto contrarie al divieto di retroattività ricavato dall’art. 9 Cost., il quale non rappresenta tuttavia un diritto bensì un princip io costituz io nale ( G. Müller, Commentaire de la Constitut io n fédérale de la Confédérat io n suisse, n. 74 ad art. 4). Dalla retroattività propria, che si riferisce a norme che si applicano a fatti terminati prima dell’adoz io ne della nuova normativa, bisogna tuttavia distinguere la retroattività impropria, che è invece ammessa: è quanto accade allorché il nuovo diritto produce effetti solo dopo la sua entrata in vigore, anche se si applica in certi casi a fattispecie esistenti prima della sua entrata in vigore, oppure quando il nuovo diritto si applica a fattispecie durevoli non limitate nel tempo ( G. Müller, loc. cit. con indicaz io ni). 3.3.3. La giurisprudenza ha ripetutamente avuto modo di precisare che non è in contrasto con il princip io di irretroattività il fatto di fondarsi su fatti passati per stabilire un obbligo fiscale futuro, come avviene naturalmente nel caso di un sistema fiscale fondato sul sistema praenumerando. Vi è retroattività propria solo se inasprimenti legislativi, che riguardano redditi unici (p. es. utili in capitale) o singoli negozi (p. es. donaz io ni), vengono applicati a fattispecie definitivamente concluse, che risalgono temporalmente a prima dell’adoz io ne della disposiz io ne di cui si tratta (DTF 102 Ia 31, 101 Ia 85, 74 I 103; Höhn/Waldburger, Steuerrecht, 9 a ediz., vol. I, Berna/Stoccarda/Vienna 2001, n. 122 al § 4, p. 132 s.). 3.3.4. Ora, la modifica del trattamento fiscale delle rendite vitalizie, non esplica alcun effetto retroattivo in senso propr io. La nuova disciplina fiscale delle rendite, sebbene sia meno favorevole ai debitori delle stesse, non si applica infatti a “fattispecie definitivamente concluse, che risalgono temporalmente a prima dell’adoz io ne” della nuova normativa. 3.4. 3.4.1. È vero che in una sentenza citata dal ricorrente questa Camera aveva approfondito la quest io ne della tutela dell’affidamento del contribuente nei confronti dell’evoluz io ne della legislaz io ne (RDAT I-1999 n. 5t). L’affidabilità della legislaz io ne dipende infatti dalla stabilità della legge: mediante una modifica legislativa immediata o persino retroattiva, che delude le aspettative legittime del cittadino, il legislatore infrange il princip io dell’affidamento ( Weber-Dürler, Vertrauensschutz im öffentlichen Recht, Basilea/Francoforte 1983, p. 280 s.). Sulla base di questa premessa, la Camera aveva riconosciuto che la dottrina è critica nei confronti della giurisprudenza del Tribunale federale, la quale ritiene che il solo limite posto dalla Costituz io ne alla retroattività impropria sia rappresentato dalla salvaguardia dei diritti acquisiti: si fa notare, a tale proposito, come la magg io r parte dei diritti acquisiti si fondi su un contratto o su un atto amministrativo e non sulla legge stessa, sicché una modifica di legge sarebbe ammissibile senza infrangere l’affidamento ( Weber-Dürler, op. cit. p. 285 s.). Si è così affermata l’idea di un “affidamento nella continuità” (Kontinuitätsvertrauen), che tutela c io è non il mantenimento di una certa situaz io ne giuridica ma l’affidamento del cittadino in una evoluz io ne giuridica non improvvisa ma costante e perciò umana ( Kölz, Intertemporales Verwaltungsrecht, in ZSR 102/1983-II p. 139; cfr. RDAT I-1999 n. 5t consid. 7.3.). 3.4.2. L’affidamento nella legge non gode tuttavia di una tutela assoluta, ma deve al contrar io cedere dinanzi agli interessi pubblici preminenti, sicché si deve procedere ad una ponderaz io ne degli interessi nel singolo caso ( Weber-Dürler, op. cit., p. 290 s.; Rechsteiner, op. cit., p. 135). Se gli interessi privati che entrano in consideraz io ne sono prevedibili in anticipo, il legislatore può creare norme transitorie che anticipino la necessaria ponderaz io ne degli interessi per tutti i casi. Se gli interessi in g io co non possono essere valutati anticipatamente, il legislatore dovrebbe introdurre prudenzialmente una clausola di attenuaz io ne dei rigori, che consenta all’amministraz io ne il trattamento speciale di casi di affidamento particolarmente gravi. Se poi il legislatore non ha preso in consideraz io ne casi di rigore e non ha previsto alcuna possibilità di attenuarli, il princip io costituz io nale dell’affidamento si rivolge direttamente all’amministraz io ne e le consente di adottare una soluz io ne conforme all’interesse all’affidamento ( Weber-Dürler, op. cit., p. 292, con riferimento a ZBl 82/1981 p. 23 ss.). 3.4.3. Premesso che, introducendo le disposiz io ni legali allora in discuss io ne, i legislatori federale e cantonale non avevano introdotto norme retroattive, secondo la chiara giurisprudenza del Tribunale federale, questa Camera ha pure escluso che vi fosse stata una delus io ne dell’affidamento dei contribuenti, che sarebbero stati colti di sorpresa da una modifica legislativa che li aveva pregiudicati nei loro interessi economici. Nonostante l’entrata in vigore della nuova disciplina relativa alla deduz io ne delle rendite vitalizie (in quel caso si trattava della riforma entrata in vigore il 1° genna io 1995) i ricorrenti avrebbero infatti avuto tutto il tempo per modificare gli accordi con i creditori della rendita (cfr. RDAT I-1999 n. 5t consid. 7.7.). 3.5. 3.5.1. Venendo al caso dei ricorrenti, è vero che esso differisce da quello al centro della sentenza citata per il fatto che ad una modifica degli accordi con la creditrice della rendita si oppone nella fattispecie la circostanza che il loro padre è deceduto da molti anni. Tuttavia, la sentenza citata non offre alcun fondamento ai ricorrenti per ottenere l’applicaz io ne di una base legale non più in vigore. 3.5.2. Il primo ostacolo, già evidenziato nella sentenza di cui si discute (RDAT I-1999 n. 5t consid. 7.7.), è costituito dall’art. 190 Cost., che impedisce il sindacato di costituz io nalità delle leggi federali. Se anche si dovesse ritenere che le nuove disposiz io ni delle leggi federali sull’imposta federale diretta (LIFD) e sull’armoniz-zaz io ne (LAID), concernenti la deduz io ne delle rendite vitalizie, siano in contrasto con i principi costituz io nali della buona fede o dell’irretroattività delle leggi, le stesse dovrebbero comunque essere applicate dall’autorità di tassaz io ne come pure dalle autorità giudiziarie. 3.5.3. Inoltre, si è già accennato al fatto che l’applicaz io ne del princip io dell’affidamento nella continuità, sviluppato dalla dottrina e dalla giurisprudenza germaniche, non ha un valore assoluto, ma esige sempre una ponderaz io ne fra gli interessi pubblici che hanno condotto alla modifica legislativa e quelli privati che potrebbero essere compromessi dalla stessa (v. anche Tipke/Lang, Steuerrecht,15 a ediz., Colonia, 1996, n. 179 ad § 4, p. 109 e giurisprudenza citata). È infatti evidente che altrimenti il legislatore potrebbe essere paralizzato nella sua attività di modifica dell’ordinamento giuridico. Nel diritto tributar io, è piuttosto frequente che delle fattispecie si protraggano per numerosi anni (contratti di lavoro o di acquisto o investimenti di capitale) e non è pensabile che si possa garantire in ogni caso al contribuente l’applicaz io ne della normativa in vigore al momento della nascita del rapporto giuridico in quest io ne. Il problema della tutela dell’affidamento del contribuente nella continuità della base legale merita del resto particolare attenz io ne nei casi in cui vengono revocate o modificate delle disposiz io ni che prevedono agevolaz io ni fiscali ( Tipke/Lang, op. cit., n. 178 ad § 4, p. 109). Ne consegue che ben difficilmente si potrebbe invocare l’applicaz io ne di una base legale abrogata o modificata, nel caso di una rendita vitalizia, che propr io perché è vitalizia è destinata a protrarsi normalmente per decenni. 3.6. In mancanza di disposiz io ni transitorie, deve conseguentemente trovare applicaz io ne la normativa entrata in vigore il 1° genna io 2001. 4. I ricorrenti lamentano infine la v io laz io ne del princip io della parità di trattamento, per il fatto che la sorella del contribuente, debitrice della rendita vitalizia per metà, ne ha ottenuto la deduz io ne. All’udienza del 27 febbra io 2008, l’Uffic io di tassaz io ne ha riconosciuto tale circostanza, spiegando che si è trattato di un errore. Le spiegazioni dell’autorità di tassazione bastano ad escludere che siano adempiuti i presupposti per il riconoscimento della parità di trattamento nell’illegalità. Basti ricordare a questo proposito che, per costante giurisprudenza, il princip io della parità di trattamento non può essere invocato per ottenere un trattamento illegale accordato a un terzo (cfr. DTF 122 II 446, consid. 4; DTF 125 II 152, consid. 5; DTF 127 II 113, consid. 9; Knapp, Précis de droit administratif, n. 285, p. 68). La parità di trattamento nell'illegalità può essere infatti invocata soltanto se ci si trova in presenza di una prassi illegale generalizzata e l'autorità fiscale si rifiuta di modificarla (cfr. DTF 103 Ia 242; ASA 54 p. 82 ss.; Knapp, loc. cit.; Auer, L'égalité dans l'illégalité, in ZBl vol. 79, p. 281 ss., num. 28/37 alle pp. 294-298). In tal modo, appare evidente che i contribuenti non hanno diritto allo stesso trattamento fiscale riservato erroneamente ad un’altra contribuente. 5. Il ricorso è conseguentemente respinto. Tassa di giustizia e spese processuali sono a carico dei ricorrenti, soccombenti. Per questi motivi, visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT dichiara e pronuncia 1. Il ricorso è respinto. 2. Le spese processuali consistenti: a. nella tassa di giustizia di fr. 1'000.– b. nelle spese di cancelleria di complessivi fr. 100.– per un totale di fr. 1’100.– sono a carico dei ricorrenti. 3. Contro il presente giudiz io è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna, entro 30 g io rni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF). 4. Intimazione a: -; -; -; -. Copia per conoscenza: - municip io di. terzi implicati 1. PI 1 2. PI 2 per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello Il presidente: Il segretar io :

Incarto n. 80.2007.73 Incarto n. 80.2007.73

Incarto n. 80.2007.73 Lugano 29 aprile 2008 Lugano

Lugano 29 aprile 2008

29 aprile 2008 In nome della Repubblica e Cantone Ticino In nome della Repubblica e Cantone Ticino

In nome della Repubblica e Cantone Ticino La Camera di diritto tributar io del Tribunale d'appello La Camera di diritto tributar io del Tribunale d'appello

La Camera di diritto tributar io del Tribunale d'appello composta dai giudici composta dai giudici

composta dai giudici Andrea Pedroli, presidente, Stefano Bernasconi, Mauro Mini Andrea Pedroli, presidente,

Andrea Pedroli, presidente, Stefano Bernasconi, Mauro Mini

Stefano Bernasconi, Mauro Mini segretario segretario

segretario F io renzo Gianinazzi F io renzo Gianinazzi

F io renzo Gianinazzi parti parti

parti RI 1 __________ RI 1

RI 1 __________

__________ contro contro

contro RS 1 RS 1

RS 1 oggetto oggetto

oggetto ricorso del 29 magg io 2007 contro la decis io ne del 28 magg io 2007 in materia di IC/IFD 2001/2002. ricorso del 29 magg io 2007 contro la decis io ne del 28 magg io 2007 in materia di IC/IFD 2001/2002. ricorso del 29 magg io 2007 contro la decis io ne del 28 magg io 2007 in materia di IC/IFD 2001/2002. Fatti

Fatti A. Con contratto successor io stipulato il 5 marzo 1966, __________, nell’imminenza del matrimon io con __________ __________, assegnava a quest’ultima una rendita vitalizia di fr. 35'000.–, per il caso di sua morte. La rendita sarebbe stata adeguata ogni tre anni all’indice del costo della vita. La moglie rinunciava in tal modo a qualsiasi ulter io re pretesa, in conseguenza del decesso del marito. Da parte loro, i figli di quest’ultimo, __________ e __________, dichiaravano di dare il loro consenso a tale disposiz io ne.

A. Con contratto successor io stipulato il 5 marzo 1966, __________, nell’imminenza del matrimon io con __________ __________, assegnava a quest’ultima una rendita vitalizia di fr. 35'000.–, per il caso di sua morte. La rendita sarebbe stata adeguata ogni tre anni all’indice del costo della vita. La moglie rinunciava in tal modo a qualsiasi ulter __________ io re pretesa, in conseguenza del decesso del marito. Da parte loro, i figli di quest’ultimo, __________ e __________, dichiaravano di dare il loro consenso a tale disposiz io ne. __________ decedeva il 18 dicembre 1977.

__________ decedeva il 18 dicembre 1977. B. Nella dichiaraz io ne fiscale 2001/2002, i coniugi RI 1 dichiaravano quali redditi della comun io ne ereditaria fu __________, composta da __________ e dalla sorella __________, un importo di fr. 320'293.– nel 1999 e di fr. 334'964.– nel 2000; da tali importi, facevano valere deduz io ni per, rispettivamente, fr. 302'243.– e fr. 315'770.–. Fra queste ultime rientrava in particolar modo la rendita vitalizia versata ad __________, corrispondente a fr. 108'077.– in media annua. La quota chiesta in deduz io ne dai contribuenti ammontava pertanto a fr. 54'039.– in media annua.

B. Nella dichiaraz io ne fiscale 2001/2002, i coniugi RI 1 dichiaravano quali redditi della comun io ne ereditaria fu __________, composta da __________ e dalla sorella __________, un importo di fr. 320'293.– nel 1999 e di fr. 334'964.– nel 2000; da tali importi, facevano valere deduz io ni per, rispettivamente, fr. 302'243.– e fr. 315'770.–. Fra queste ultime rientrava in particolar modo la rendita vitalizia versata ad __________, corrispondente a fr. 108'077.– in media annua. La quota chiesta in deduz io ne dai contribuenti ammontava pertanto a fr. 54'039.– in media annua. C. Notificando loro la tassaz io ne IC/IFD 2001/2002, con decis io ne del 21 lugl io 2003, l’Uffic io di tassaz io ne di Lugano Città ammetteva in deduz io ne a titolo di rendita vitalizia solo l’importo di fr. 21'616.–.

C. Notificando loro la tassaz io ne IC/IFD 2001/2002, con decis io ne del 21 lugl io 2003, l’Uffic io di tassaz io ne di Lugano Città ammetteva in deduz io ne a titolo di rendita vitalizia solo l’importo di fr. 21'616.–. I contribuenti impugnavano la suddetta decis io ne, con reclamo del 15 agosto 2003, argomentando che la rendita in quest io ne era sempre stata riconosciuta integralmente deducibile dal reddito della comun io ne ereditaria debitrice e che la nuova disposizione, che aveva ridotto la deducibilità al 40% dell’importo della rendita, v io lava il princip io della parità di trattamento; la sua applicaz io ne al caso concreto costituiva inoltre, a loro avviso, un abuso di diritto. Osservavano poi che l’ammontare della rendita era stato fissato tenendo conto del fatto che gli eredi avrebbero potuto dedurla dal reddito nella sua totalità. Negavano anche che l’assegnaz io ne della rendita alla beneficiaria avesse creato un vantagg io particolare agli eredi debitori.

I contribuenti impugnavano la suddetta decis io ne, con reclamo del 15 agosto 2003, argomentando che la rendita in quest io ne era sempre stata riconosciuta integralmente deducibile dal reddito della comun io ne ereditaria debitrice e che la nuova disposizione, che aveva ridotto la deducibilità al 40% dell’importo della rendita, v io lava il princip io della parità di trattamento; la sua applicaz io ne al caso concreto costituiva inoltre, a loro avviso, un abuso di diritto. Osservavano poi che l’ammontare della rendita era stato fissato tenendo conto del fatto che gli eredi avrebbero potuto dedurla dal reddito nella sua totalità. Negavano anche che l’assegnaz io ne della rendita alla beneficiaria avesse creato un vantagg io particolare agli eredi debitori. L’autorità di tassaz io ne respingeva il reclamo, con decis io ne del 28 magg io 2007. Ripercorse le modifiche legislative intervenute negli ultimi anni, negava che esse prevedessero un effetto retroattivo.

L’autorità di tassaz io ne respingeva il reclamo, con decis io ne del 28 magg io 2007. Ripercorse le modifiche legislative intervenute negli ultimi anni, negava che esse prevedessero un effetto retroattivo. D. Con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributar io, i coniugi RI 1 postulano nuovamente la deduz io ne integrale della rendita vitalizia versata ad __________. Contestano che la modifica delle norme applicabili non abbia effetti retroattivi, sottolineando che l’ammortamento totale del valore capitalizzato della rendita si era già verificato prima dell’adoz io ne e dell’entrata in vigore delle nuove norme. Ribadiscono poi che non vi è stata alcuna controprestaz io ne. Ritengono inoltre che le disposiz io ni applicate dall’Uffic io di tassaz io ne si riferirebbero solo a rendite di origine previdenziale e non anche fondate sul diritto successor io. Ammettendo poi, per denegata ipotesi, che la rinuncia alla quota ereditaria della beneficiaria rappresenti la controprestaz io ne, rilevano che essa ammonterebbe a soli fr. 651'469.– e sarebbe dunque immensamente infer io re al 60% dell’importo della rendita vitalizia versata fino al 2000 (fr. 1'954'323.–).

D. Con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributar io, i coniugi RI 1 postulano nuovamente la deduz io ne integrale della rendita vitalizia versata ad __________. Contestano che la modifica delle norme applicabili non abbia effetti retroattivi, sottolineando che l’ammortamento totale del valore capitalizzato della rendita si era già verificato prima dell’adoz io ne e dell’entrata in vigore delle nuove norme. Ribadiscono poi che non vi è stata alcuna controprestaz io ne. Ritengono inoltre che le disposiz io ni applicate dall’Uffic io di tassaz io ne si riferirebbero solo a rendite di origine previdenziale e non anche fondate sul diritto successor io. Ammettendo poi, per denegata ipotesi, che la rinuncia alla quota ereditaria della beneficiaria rappresenti la controprestaz io ne, rilevano che essa ammonterebbe a soli fr. 651'469.– e sarebbe dunque immensamente infer io re al 60% dell’importo della rendita vitalizia versata fino al 2000 (fr. 1'954'323.–). All’udienza del 27 febbra io 2008, le parti si sono riconfermate nelle rispettive posiz io ni.

All’udienza del 27 febbra io 2008, le parti si sono riconfermate nelle rispettive posiz io ni. Il ricorrente, in particolare, ha prodotto la procura delle figlie, subentrate alla madre, deceduta il 10 genna io 2008.

Il ricorrente, in particolare, ha prodotto la procura delle figlie, subentrate alla madre, deceduta il 10 genna io 2008. Diritto

Diritto 1. 1.1.

1. 1.1. Le rendite vitalizie e i proventi da vitalizi sono stati sottoposti a regimi fiscali diversi, che hanno subito, soprattutto nell’ultimo decenn io, notevoli variaz io ni (cfr. CDT n. 80.98.076 e n. 80.98.077, entrambe del 15 ottobre 1998, in re M., in RDAT I-1999 n. 5t; CDT n. 80.99.00092 del 19 dicembre 2002 in re P.).

Le rendite vitalizie e i proventi da vitalizi sono stati sottoposti a regimi fiscali diversi, che hanno subito, soprattutto nell’ultimo decenn io, notevoli variaz io ni (cfr. CDT n. 80.98.076 e n. 80.98.077, entrambe del 15 ottobre 1998, in re M., in RDAT I-1999 n. 5t; CDT n. 80.99.00092 del 19 dicembre 2002 in re P.). Dal punto di vista economico, le rendite devono essere conside-rate in parte come interessi del capitale da cui sono pagate e in parte come rimborso del capitale stesso ( ASA 55 p. 48, 19 p. 342). Se si tratta di rendite vita natural durante, sarà allora pos-sibile stabilire quale parte della rendita sia stata reddito solo do-po la cessaz io ne del suo versamento ( Känzig, Direkte Bundessteuer, 2 a ediz., vol. I, Basilea 1982, n. 130 ad art. 21 DIFD, p. 347).

Dal punto di vista economico, le rendite devono essere conside-rate in parte come interessi del capitale da cui sono pagate e in parte come rimborso del capitale stesso ( ASA 55 p. 48, 19 p. 342). Se si tratta di rendite vita natural durante, sarà allora pos-sibile stabilire quale parte della rendita sia stata reddito solo do-po la cessaz ASA io ne del suo versamento ( Känzig, Direkte Bundessteuer, 2 a ediz., vol. I, Basilea 1982, n. 130 ad art. 21 DIFD, p. 347). Känzig 1.2.

1.2. Fino al per io do fiscale 1993/94, erano in vigore il Decreto con-cernente l’imposta federale diretta del 9 dicembre 1940 (DIFD) e la legge tributaria del 28 settembre 1976 (LT 1976). Entrambi ammettevano il diritto, per il debitore, di dedurre dal reddito im-ponibile, oltre agli interessi maturati su debiti, anche gli oneri permanenti fondati o sulla legge o su contratto, con l’eccez io ne peraltro delle rendite versate in adempimento di un obbligo di mantenimento fondato sul diritto di famiglia (art. 22 cpv. 1 lett. d DIFD; art. 31 cpv. 1 lett. b LT 1976).

Fino al per io do fiscale 1993/94, erano in vigore il Decreto con-cernente l’imposta federale diretta del 9 dicembre 1940 (DIFD) e la legge tributaria del 28 settembre 1976 (LT 1976). Entrambi ammettevano il diritto, per il debitore, di dedurre dal reddito im-ponibile, oltre agli interessi maturati su debiti, anche gli oneri permanenti fondati o sulla legge o su contratto, con l’eccez io ne peraltro delle rendite versate in adempimento di un obbligo di mantenimento fondato sul diritto di famiglia (art. 22 cpv. 1 lett. d DIFD; art. 31 cpv. 1 lett. b LT 1976). Fra le rendite fondate sulla legge, entravano in consideraz io ne in particolare quelle dovute in relaz io ne a responsabilità extra-contrattuale, per esemp io per risarcire i danni causati al credito-re con un atto illecito ( Känzig, op. cit., n. 147 ad art. 22 DIFD, p. 637 s.); quelle fondate su contratto erano rappresentate essenzialmente dalle rendite vitalizie ( Känzig, op. cit., n. 148 ad art. 22 DIFD, p. 639 s.). Nella noz io ne di oneri permanenti venivano fatti rientrare inoltre gli oneri fondiari, le servitù prediali e le servitù personali ( Känzig, op. cit., nn. 155-158 ad art. 22 DIFD, pp. 643-646; inoltre Masshardt/Tatti, Commentar io IFD, Lugano 1985, p. 178).

Fra le rendite fondate sulla legge, entravano in consideraz io ne in particolare quelle dovute in relaz io ne a responsabilità extra-contrattuale, per esemp io per risarcire i danni causati al credito-re con un atto illecito ( Känzig, op. cit., n. 147 ad art. 22 DIFD, p. 637 s.); quelle fondate su contratto erano rappresentate essenzialmente dalle rendite vitalizie ( Känzig, op. cit., n. 148 ad art. 22 DIFD, p. 639 s.). Nella noz Känzig Känzig io ne di oneri permanenti venivano fatti rientrare inoltre gli oneri fondiari, le servitù prediali e le servitù personali ( Känzig, op. cit., nn. 155-158 ad art. 22 DIFD, pp. 643-646; inoltre Masshardt/Tatti, Commentar Känzig Masshardt/Tatti io IFD, Lugano 1985, p. 178). 1.3.

1.3. Fino al 1954 l'imposta federale diretta (allora imposta per la di-fesa naz io nale) prevedeva l'imposiz io ne integrale delle rendite presso il beneficiar io e la deduz io ne dal reddito imponibile del debitore. Con l'entrata in vigore del decreto federale concernen-te l'esecuz io ne dell'ordinamento finanziar io per gli anni dal 1955 al 1958 (RU 1954 p. 1376), che ha introdotto nel Decreto concernente l'imposta federale diretta il nuovo art. 21 bis, si è però voluto alleggerire l'onere fiscale sugli introiti derivanti da as-sicuraz io ni di rendite e di capitali non suscettibili di riscatto (cfr. la circolare del giugno 1955 emanata dell'Amministraz io ne fede-rale delle contribuz io ni, in: ASA 23 p. 514 segg.). Lo sgrav io è stato voluto per evitare che i contribuenti, una volta maturato il diritto alla rendita, si trovassero a pagare appieno l'imposta sul reddito per entrate assimilabili in parte più o meno grande, dal profilo economico, a rimborsi di capitale (FF 1954 p. 853 in fondo; art. 21 bis DIFD; cfr. STF del 15 giugno 1990 in re S. SA; Känzig, op. cit., pp. 347 ss. e 476 s.).

Fino al 1954 l'imposta federale diretta (allora imposta per la di-fesa naz io nale) prevedeva l'imposiz io ne integrale delle rendite presso il beneficiar io e la deduz io ne dal reddito imponibile del debitore. Con l'entrata in vigore del decreto federale concernen-te l'esecuz io ne dell'ordinamento finanziar io per gli anni dal 1955 al 1958 (RU 1954 p. 1376), che ha introdotto nel Decreto concernente l'imposta federale diretta il nuovo art. 21 bis, si è però voluto alleggerire l'onere fiscale sugli introiti derivanti da as-sicuraz io ni di rendite e di capitali non suscettibili di riscatto (cfr. la circolare del giugno 1955 emanata dell'Amministraz io ne fede-rale delle contribuz io ni, in: ASA 23 p. 514 segg.). Lo sgrav io è stato voluto per evitare che i contribuenti, una volta maturato il diritto alla rendita, si trovassero a pagare appieno l'imposta sul reddito per entrate assimilabili in parte più o meno grande, dal profilo economico, a rimborsi di capitale (FF 1954 p. 853 in fondo; art. 21 bis DIFD; cfr. STF del 15 giugno 1990 in re S. SA; Känzig, op. cit., pp. 347 ss. e 476 s.). Nel progetto di nuova legge sull'imposta federale diretta, pre-sentato nel 1983, il Consigl io federale aveva però suggerito di abbandonare il sistema descritto a favore del c.d. “sistema vo-dese”, consistente nella deduz io ne integrale di premi e contri-buti e nell'imposiz io ne integrale delle rendite ( Zuppinger/Böckli/Locher/Reich, Steuerharmonisierung, Berna 1984, p. 84 s.). Il Parlamento ha peraltro preferito ritornare al sistema tradiz io nale dell'imposiz io ne di quella parte di ogni rendita che si presenta quale vero e propr io reddito (art. 22 cpv. 3 LIFD, art. 7 cpv. 2 LAID). Il legislatore ticinese si è adeguato a tale decis io ne del legislatore federale.

Nel progetto di nuova legge sull'imposta federale diretta, pre-sentato nel 1983, il Consigl io federale aveva però suggerito di abbandonare il sistema descritto a favore del c.d. “sistema vo-dese”, consistente nella deduz io ne integrale di premi e contri-buti e nell'imposiz io ne integrale delle rendite ( Zuppinger/Böckli/Locher/Reich Berna 1984, p. 84 s.). Il Parlamento ha peraltro preferito ritornare al sistema tradiz io nale dell'imposiz io ne di quella parte di ogni rendita che si presenta quale vero e propr io reddito (art. 22 cpv. 3 LIFD, art. 7 cpv. 2 LAID). Il legislatore ticinese si è adeguato a tale decis io ne del legislatore federale. 1.4.

1.4. Dunque, le legislaz io ni federale e cantonale sull'imposta sul reddito entrate in vigore il 1° genna io 1995 prevedevano che le rendite da fonti previdenziali fossero imposte solo nella misura di 3/5, a condiz io ne però che «le prestaz io ni su cui poggia la pretesa [siano] state fornite esclusivamente dal contribuente». Propr io perché i premi e i contributi non sono a carico del solo beneficiar io, non rientravano nel campo di applicaz io ne di tali disposizioni né le rendite AVS/AI né le prestaz io ni delle istituz io ni di previdenza profess io nale; al contrar io, le stesse leggi prevedono per tali redditi l'imposiz io ne integrale (art. 22 cpv. 1 LIFD e art. 21 cpv. 1 LT 1994). Per il 1° e il 2° Pilastro vige peraltro il princip io della deducibilità integrale dei contributi.

Dunque, le legislaz io ni federale e cantonale sull'imposta sul reddito entrate in vigore il 1° genna io 1995 prevedevano che le rendite da fonti previdenziali fossero imposte solo nella misura di 3/5, a condiz io ne però che «le prestaz io ni su cui poggia la pretesa [siano] state fornite esclusivamente dal contribuente». Propr io perché i premi e i contributi non sono a carico del solo beneficiar io, non rientravano nel campo di applicaz io ne di tali disposizioni né le rendite AVS/AI né le prestaz io ni delle istituz io ni di previdenza profess io nale; al contrar io, le stesse leggi prevedono per tali redditi l'imposiz io ne integrale (art. 22 cpv. 1 LIFD e art. 21 cpv. 1 LT 1994). Per il 1° e il 2° Pilastro vige peraltro il princip io della deducibilità integrale dei contributi. La consideraz io ne della rendita dal punto di vista economico parzialmente come restituz io ne di capitale non ha ripercuss io ni solo sull’imposiz io ne del creditore della rendita ma anche su quella del debitore.

La consideraz io ne della rendita dal punto di vista economico parzialmente come restituz io ne di capitale non ha ripercuss io ni solo sull’imposiz io ne del creditore della rendita ma anche su quella del debitore. Ammettere infatti che il debitore della rendita possa dedurre dal propr io reddito la totalità delle rendite versate comporterebbe una deroga al princip io per cui è esclusa la detraz io ne dal reddi-to delle spese per l’estinz io ne di debiti (cfr. art. 34 lett. c LIFD; art. 33 lett. c LT 1994). Se la legge ammettesse la deducibilità di tutti i versamenti effettuati a tale titolo creerebbe di fatto un privi-leg io fiscale ingiustificato a favore del debitore della rendita ( Bieri, Die Besteuerung der Renten und Kapitalabfindungen, tesi, Berna 1970, p. 122 s.; Locher, Besteuerung von Renten und rentenähnlichen Rechtsverhältnissen in der Schweiz, in SJZ 87/1991, p. 184; Zuppinger/Böckli/Locher/Reich, Steuerharmonisierung – Probleme der Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden, Berna 1984, p. 88).

Ammettere infatti che il debitore della rendita possa dedurre dal propr io reddito la totalità delle rendite versate comporterebbe una deroga al princip io per cui è esclusa la detraz io ne dal reddi-to delle spese per l’estinz io ne di debiti (cfr. art. 34 lett. c LIFD; art. 33 lett. c LT 1994). Se la legge ammettesse la deducibilità di tutti i versamenti effettuati a tale titolo creerebbe di fatto un privi-leg io fiscale ingiustificato a favore del debitore della rendita ( Bieri, Die Besteuerung der Renten und Kapitalabfindungen, tesi, Berna 1970, p. 122 s.; Locher, Besteuerung von Renten und rentenähnlichen Rechtsverhältnissen in der Schweiz, in SJZ 87/1991, p. 184; Zuppinger/Böckli/Locher/Reich, Steuerharmonisierung – Probleme der Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden, Berna 1984, p. 88). Bieri Locher Zuppinger/Böckli/Locher/Reich Per questa rag io ne, il legislatore federale aveva introdotto, nella nuova legge federale sull’imposta federale diretta, una restriz io -ne, già presente peraltro nella legge tributaria bernese. Aveva dunque stabilito che «il debitore di rendite che ha ottenuto una controprestaz io ne può dedurre le proprie prestaz io ni soltanto quando il totale delle rendite versate supera il valore della controprestaz io ne» (art. 33 cpv. 1 lett. b LIFD vedi anche art. 32 cpv. 1 lett. b LT 1994). Tale disposiz io ne è stata voluta, secondo il Consigl io federale, che l’aveva introdotta nel propr io disegno di legge presentato al Parlamento nel 1983, propr io per confor-marsi «al princip io secondo cui le spese riguardanti il rimborso di debiti non possono essere dedotte» (Messagg io a sostegno delle leggi federali sull’armonizzaz io ne delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni e sull’imposta federale diretta, del 25 magg io 1993, in FF 1983 III p. 109; RDAT I–1997 n. 2t p. 370 ss.).

Per questa rag io ne, il legislatore federale aveva introdotto, nella nuova legge federale sull’imposta federale diretta, una restriz io -ne, già presente peraltro nella legge tributaria bernese. Aveva dunque stabilito che «il debitore di rendite che ha ottenuto una controprestaz io ne può dedurre le proprie prestaz io ni soltanto quando il totale delle rendite versate supera il valore della controprestaz io ne» (art. 33 cpv. 1 lett. b LIFD vedi anche art. 32 cpv. 1 lett. b LT 1994). Tale disposiz io ne è stata voluta, secondo il Consigl io federale, che l’aveva introdotta nel propr io disegno di legge presentato al Parlamento nel 1983, propr io per confor-marsi «al princip io secondo cui le spese riguardanti il rimborso di debiti non possono essere dedotte» (Messagg io a sostegno delle leggi federali sull’armonizzaz io ne delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni e sull’imposta federale diretta, del 25 magg io 1993, in FF 1983 III p. 109; RDAT I–1997 n. 2t p. 370 ss.). 1.5.

1.5. La regola descritta comportava che la suddivisione fra le due componenti della rendita vitalizia (rimborso del capitale e reddito dello stesso) fosse schematicamente stabilita nel senso che il 60% della rendita era considerato reddito. Tale proporzione era stata criticata da diverse parti, per il fatto che dal punto di vista economico si giustifica solo l’imposizione della componente reddituale, che è solitamente inferiore a tale misura. Secondo dati di fonte tedesca, in base alle aspettative di vita, si raggiungerebbe una simile proporzione fra reddito e rimborso del capitale per esempio nel caso di un creditore ventisettenne. Ma se si considera che di solito le rendite vitalizie sono stipulate quando i beneficiari sono più anziani, tale proporzione appare perlopiù eccessiva ( Locher, op. cit., p. 184; Berger, Wann kommt die gerechte Besteuerung der privaten Rentenersicherungen?, in RF 1996, p. 375).

Locher Berger Con una modifica della legge entrata in vigore nel 2001, la quota imponibile è stata pertanto ridotta dal 60% al 40%, in base alla considerazione che la maggior parte delle rendite vitalizie vengono concluse fra i 60 e 65 anni di età. Supponendo che il contratto venga stipulato a 62 anni, la componente di interessi ammonta dopo dieci anni per l’uomo a poco meno del 40% e per la donna a poco più del 40% ( Neuhaus, Die steuerliche Massnahmen im Stabiliserungsprogramm 1998, in ASA 68 p. 294). Su tali presupposti le leggi sono state riformate nel senso che le rendite vitalizie e i proventi da vitalizi sono imponibili nella misura del 40 per cento (art. 21 cpv. 3 LT; art. 22 cpv. 3 LIFD).

Neuhaus Inoltre, sono stati modificati anche gli articoli 33 cpv. 1 lett. b LIFD e 32 cpv. 1 lett. b LT, consentendo al debitore della prestazione di dedurre il 40% delle rendite vitalizie e dei vitalizi versati, nonché gli oneri permanenti. Si è così ovviato alle conseguenze della disciplina giuridica introdotta dal 1° gennaio 1995, per effetto della quale debitore e creditore della rendita potevano trovarsi a pagare insieme imposte sul 160% della rendita ( Locher, Steuerharmonisierung und interkantonales Steuerrecht, in ASA 65 p. 627 s.).

Locher 2. 2.1.

2. 2.1. Nella fattispecie, come già accennato, la rendita versata da RI 1 e dalla sorella alla vedova del loro padre si fonda su un contratto successor io, stipulato nel 1966. Essa ha pertanto cominciato ad essere erogata nel 1978, dopo il suo decesso.

Nella fattispecie, come già accennato, la rendita versata da RI 1 e dalla sorella alla vedova del loro padre si fonda su un contratto successor io, stipulato nel 1966. Essa ha pertanto cominciato ad essere erogata nel 1978, dopo il suo decesso. 2.2.

2.2. Secondo i ricorrenti, la rendita vitalizia versata ad __________ non rientrerebbe nel campo d’applicaz io ne degli articoli 33 cpv. 1 lett. b LIFD e 32 cpv. 1 lett. b LT, in quanto fondata su una disposiz io ne per causa di morte. Tali norme si riferirebbero infatti solo a rendite di origine previdenziale.

Secondo i ricorrenti, la rendita vitalizia versata ad __________ non rientrerebbe nel campo d’applicaz io ne degli articoli 33 cpv. 1 lett. b LIFD e 32 cpv. 1 lett. b LT, in quanto fondata su una disposiz io ne per causa di morte. Tali norme si riferirebbero infatti solo a rendite di origine previdenziale. Va ricordato, a tale proposito, che le rendite vitalizie possono fondarsi sulla legge, su un contratto o su una disposiz io ne per causa di morte. Il contratto che fa sorgere il diritto alla rendita può essere concluso sia a titolo oneroso, c io è con una controprestaz io ne, sia a titolo gratuito, con l’intenz io ne da parte del debitore della rendita di fare una liberalità ( Laffely Maillard, in: Yersin/Noël [a cura di], Commentaire de la loi sur l’impôt fédéral direct, Basilea, 2008, n. 28 ad art. 22 LIFD, p. 393 e giurisprudenza citata).

Va ricordato, a tale proposito, che le rendite vitalizie possono fondarsi sulla legge, su un contratto o su una disposiz io ne per causa di morte. Il contratto che fa sorgere il diritto alla rendita può essere concluso sia a titolo oneroso, c io è con una controprestaz io ne, sia a titolo gratuito, con l’intenz io ne da parte del debitore della rendita di fare una liberalità ( Laffely Maillard, in: Yersin/Noël [a cura di], Commentaire de la loi sur l’impôt fédéral direct, Basilea, 2008, n. 28 ad art. 22 LIFD, p. 393 e giurisprudenza citata). Laffely Maillard 2.3.

2.3. I ricorrenti negano poi di aver ricevuto una controprestaz io ne dalla beneficiaria della rendita. Sottolineano a tale riguardo che la rinuncia dei coniugi ai propri diritti ereditari era stata reciproca, al momento della stipulaz io ne del contratto successor io.

I ricorrenti negano poi di aver ricevuto una controprestaz io ne dalla beneficiaria della rendita. Sottolineano a tale riguardo che la rinuncia dei coniugi ai propri diritti ereditari era stata reciproca, al momento della stipulaz io ne del contratto successor io. Come già accennato, il contratto successor io stipulato nel 1978 da __________ con la moglie e i figli di primo letto prevedeva la rinuncia all’eredità da parte della consorte e l’attribuz io ne a quest’ultima di un legato consistente in una rendita vitalizia.

Come già accennato, il contratto successor io stipulato nel 1978 da __________ con la moglie e i figli di primo letto prevedeva la rinuncia all’eredità da parte della consorte e l’attribuz io ne a quest’ultima di un legato consistente in una rendita vitalizia. Secondo l’art. 484 cpv. 2 CC, il disponente può imporre agli eredi di fare al legatar io “una data prestaz io ne sul valore dei beni ereditari”. Il legato può pertanto consistere anche in una rendita vitalizia, c io è nell’attribuz io ne al legatar io di un diritto ad una rendita (Stammrecht), sulla cui base saranno versate le future prestaz io ni per io diche ( Huwiler, in: Honsell/Vogt/Geiser [a cura di], Zivilgeseztbuch II – Basler Kommentar, 3 a ediz., Basilea, 2007, n. 66 ad art. 484 CC, p. 158).

Secondo l’art. 484 cpv. 2 CC, il disponente può imporre agli eredi di fare al legatar io “una data prestaz io ne sul valore dei beni ereditari”. Il legato può pertanto consistere anche in una rendita vitalizia, c io è nell’attribuz io ne al legatar io di un diritto ad una rendita (Stammrecht), sulla cui base saranno versate le future prestaz io ni per io diche ( Huwiler, in: Honsell/Vogt/Geiser [a cura di], Zivilgeseztbuch II – Basler Kommentar, 3 a ediz., Basilea, 2007, n. 66 ad art. 484 CC, p. 158). Huwiler Il Tribunale federale ha già avuto modo di stabilire che le rendite vitalizie versate ad un creditore quale beneficiar io di un legato fondato su una disposiz io ne di ultima volontà, vuoi dall’erede vuoi da un terzo che si è assunto il debito dell’erede, costituiscono reddito imponibile – e non una liberalità esente dall’imposta sul reddito – per il creditore e sono deducibili dal reddito del debitore (ASA 55 p. 48 = RDAF 1987 p. 189). Esaminando una simile pattuiz io ne alla luce della legislaz io ne tributaria bernese, il Tribunale cantonale amministrativo di Berna ha affermato, da parte sua, che se il coniuge superstite rinuncia alle sue aspettative ereditarie a favore dei figli di primo letto, la rendita vitalizia che riceve in compensaz io ne si fonda su di una controprestaz io ne; d’altra parte, l’erede, la cui quota ereditaria è gravata da un legato consistente in una rendita vitalizia, può dedurre il valore capitalizzato della rendita al momento del calcolo dell’imposta di success io ne, per il fatto che tale valore viene imposto al legatar io (RF 1994 p. 149; nello stesso senso anche Weber, Steuerrechtliche Aspekte der Unternehmensnachfolge, in RF 1996 pp. 349-367, p. 357).

Il Tribunale federale ha già avuto modo di stabilire che le rendite vitalizie versate ad un creditore quale beneficiar io di un legato fondato su una disposiz io ne di ultima volontà, vuoi dall’erede vuoi da un terzo che si è assunto il debito dell’erede, costituiscono reddito imponibile – e non una liberalità esente dall’imposta sul reddito – per il creditore e sono deducibili dal reddito del debitore (ASA 55 p. 48 = RDAF 1987 p. 189). Esaminando una simile pattuiz io ne alla luce della legislaz io ne tributaria bernese, il Tribunale cantonale amministrativo di Berna ha affermato, da parte sua, che se il coniuge superstite rinuncia alle sue aspettative ereditarie a favore dei figli di primo letto, la rendita vitalizia che riceve in compensaz io ne si fonda su di una controprestaz io ne; d’altra parte, l’erede, la cui quota ereditaria è gravata da un legato consistente in una rendita vitalizia, può dedurre il valore capitalizzato della rendita al momento del calcolo dell’imposta di success io ne, per il fatto che tale valore viene imposto al legatar io (RF 1994 p. 149; nello stesso senso anche Weber, Steuerrechtliche Aspekte der Unternehmensnachfolge, in RF 1996 pp. 349-367, p. 357). Weber 2.4.

2.4. Alla luce delle consideraz io ni che precedono, è difficile negare il carattere oneroso della rendita vitalizia erogata dal ricorrente. Come già osservato, è tuttavia irrilevante che il contratto su cui si fonda il diritto alla rendita sia stato concluso a titolo oneroso o a titolo gratuito. Il legislatore ha infatti adottato una soluz io ne schematica, in base alla quale, anche quando lo “Rentenstammrecht” risulta da una liberalità, la rendita si compone teoricamente della restituz io ne del capitale e di una parte di interessi pari al 40%; se tale componente di interessi è deducibile presso il debitore della rendita ed imponibile presso il creditore, il diritto alla rendita (Rentenstammrecht) costituisce per contro per il creditore della rendita un incremento patrimoniale soggetto all’imposta di donaz io ne o success io ne ( Laffely Maillard, op. cit., n. 19 ad art. 33 LIFD, p. 531; Zigerlig/Jud, in: Zweifel/Athanas [a cura di], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, vol. I/2a, Basilea, 2000, n. 15 ad art. 33 LIFD, p. 404).

Alla luce delle consideraz io ni che precedono, è difficile negare il carattere oneroso della rendita vitalizia erogata dal ricorrente. Come già osservato, è tuttavia irrilevante che il contratto su cui si fonda il diritto alla rendita sia stato concluso a titolo oneroso o a titolo gratuito. Il legislatore ha infatti adottato una soluz io ne schematica, in base alla quale, anche quando lo “Rentenstammrecht” risulta da una liberalità, la rendita si compone teoricamente della restituz io ne del capitale e di una parte di interessi pari al 40%; se tale componente di interessi è deducibile presso il debitore della rendita ed imponibile presso il creditore, il diritto alla rendita (Rentenstammrecht) costituisce per contro per il creditore della rendita un incremento patrimoniale soggetto all’imposta di donaz io ne o success io ne ( Laffely Maillard, op. cit., n. 19 ad art. 33 LIFD, p. 531; Zigerlig/Jud, in: Zweifel/Athanas [a cura di], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, vol. I/2a, Basilea, 2000, n. 15 ad art. 33 LIFD, p. 404). Laffely Maillard Zigerlig/Jud Autorevole dottrina si è confrontata propr io con la quest io ne se sia giustificato sottoporre allo stesso trattamento fiscale una rendita gratuita ed una onerosa. La risposta è stata che anche il creditore di una rendita erogatagli a titolo gratuito è stato di solito assoggettato all’imposta cantonale di success io ne o di donaz io ne, con la conseguenza che anche nel suo caso le rendite sono fondate su mezzi già assoggettati ad imposta. È dunque giustificato assoggettare in entrambi i casi le rendite ad un’imposiz io ne che distingua le sue componenti. In tutte e due le ipotesi, il debitore della rendita estingue progressivamente con ogni versamento della rendita il suo debito della rendita (Rentenstammschuld) nei confronti del creditore della stessa ( Locher, SJZ 87/1991, p. 184).

Autorevole dottrina si è confrontata propr io con la quest io ne se sia giustificato sottoporre allo stesso trattamento fiscale una rendita gratuita ed una onerosa. La risposta è stata che anche il creditore di una rendita erogatagli a titolo gratuito è stato di solito assoggettato all’imposta cantonale di success io ne o di donaz io ne, con la conseguenza che anche nel suo caso le rendite sono fondate su mezzi già assoggettati ad imposta. È dunque giustificato assoggettare in entrambi i casi le rendite ad un’imposiz io ne che distingua le sue componenti. In tutte e due le ipotesi, il debitore della rendita estingue progressivamente con ogni versamento della rendita il suo debito della rendita (Rentenstammschuld) nei confronti del creditore della stessa ( Locher, SJZ 87/1991, p. 184). Locher 2.5.

2.5. Il trattamento fiscale della rendita vitalizia versata dal ricorrente, così come è disciplinato dalla normativa in vigore dal 2001, è certamente più favorevole alla creditrice della rendita, la quale è stata palesemente svantaggiata durante tutti i per io di fiscali nei quali gli importi percepiti sono stati assoggettati all’imposiz io ne nella misura del 100%.

Il trattamento fiscale della rendita vitalizia versata dal ricorrente, così come è disciplinato dalla normativa in vigore dal 2001, è certamente più favorevole alla creditrice della rendita, la quale è stata palesemente svantaggiata durante tutti i per io di fiscali nei quali gli importi percepiti sono stati assoggettati all’imposiz io ne nella misura del 100%. Dalle informaz io ni che si possono ricavare dagli atti, emerge infatti che la creditrice della rendita era stata assoggettata all’imposta di success io ne, nel 1978, sulla base del valore capitalizzato della rendita vitalizia. Imporre integralmente il valore della rendita da lei percepita implicherebbe un dopp io aggrav io fiscale della stessa base imponibile (cfr. anche Richner/Frei, Kommentar zum Zürcher Erbschafts- und Schenkungssteuergesetz, Zurigo, 1996, n. 145 ad § 1, p. 52).

Dalle informaz io ni che si possono ricavare dagli atti, emerge infatti che la creditrice della rendita era stata assoggettata all’imposta di success io ne, nel 1978, sulla base del valore capitalizzato della rendita vitalizia. Imporre integralmente il valore della rendita da lei percepita implicherebbe un dopp io aggrav io fiscale della stessa base imponibile (cfr. anche Richner/Frei, Kommentar zum Zürcher Erbschafts- und Schenkungssteuergesetz, Zurigo, 1996, n. 145 ad § 1, p. 52). Richner/Frei La tassaz io ne della sola componente reddituale della prestaz io ne che ella percepisce è così più conforme alle esigenze di un’imposiz io ne secondo il princip io di capacità contributiva.

La tassaz io ne della sola componente reddituale della prestaz io ne che ella percepisce è così più conforme alle esigenze di un’imposiz io ne secondo il princip io di capacità contributiva. Di riflesso, si può anche affermare che il ricorrente e sua sorella, avendo potuto dedurre dal rispettivo reddito imponibile durante tutti gli anni fra il 1978 (iniz io del versamento della rendita vitalizia) al 2000 l’intero importo spettante alla beneficiaria, sono stati avvantaggiati. Per tutti i per io di fiscali in discuss io ne, hanno infatti goduto della possibilità di ridurre il loro reddito imponibile nella misura dei versamenti fatti per estinguere un debito.

Di riflesso, si può anche affermare che il ricorrente e sua sorella, avendo potuto dedurre dal rispettivo reddito imponibile durante tutti gli anni fra il 1978 (iniz io del versamento della rendita vitalizia) al 2000 l’intero importo spettante alla beneficiaria, sono stati avvantaggiati. Per tutti i per io di fiscali in discuss io ne, hanno infatti goduto della possibilità di ridurre il loro reddito imponibile nella misura dei versamenti fatti per estinguere un debito. Non possono pertanto essere condivise le consideraz io ni dei ricorrenti, laddove lamentano addirittura una doppia imposiz io ne, dovuta al fatto che “se… la controprestaz io ne, per denegata ipotesi, fosse esistita, essa risulterebbe totalmente ammortizzata sin dal 1987”. In realtà, propr io tale rag io namento dimostra invece che essi, avendo potuto dedurre l’intera rendita vitalizia negli anni fra il 1978 ed il 1987, hanno goduto di un rilevante privileg io fiscale, propr io perché in quegli anni si sono limitati a estinguere un debito. Se una doppia imposiz io ne vi è stata, essa ha penalizzato semmai la creditrice della rendita.

Non possono pertanto essere condivise le consideraz io ni dei ricorrenti, laddove lamentano addirittura una doppia imposiz io ne, dovuta al fatto che “se… la controprestaz io ne, per denegata ipotesi, fosse esistita, essa risulterebbe totalmente ammortizzata sin dal 1987”. In realtà, propr io tale rag io namento dimostra invece che essi, avendo potuto dedurre l’intera rendita vitalizia negli anni fra il 1978 ed il 1987, hanno goduto di un rilevante privileg io fiscale, propr io perché in quegli anni si sono limitati a estinguere un debito. Se una doppia imposiz io ne vi è stata, essa ha penalizzato semmai la creditrice della rendita. 3. 3.1.

3. 3.1. I ricorrenti sostengono infine che la deduz io ne integrale della rendita vitalizia costituirebbe in ogni caso “una situaz io ne acquisita”, soprattutto in consideraz io ne del fatto che le condiz io ni del vitaliz io non avrebbero potuto essere modificate dopo la morte del padre. Invocano quindi i principi dell’affidamento e dell’irretroattività delle leggi.

I ricorrenti sostengono infine che la deduz io ne integrale della rendita vitalizia costituirebbe in ogni caso “una situaz io ne acquisita”, soprattutto in consideraz io ne del fatto che le condiz io ni del vitaliz io non avrebbero potuto essere modificate dopo la morte del padre. Invocano quindi i principi dell’affidamento e dell’irretroattività delle leggi. 3.2.

3.2. Il princip io della buona fede (Treu und Glauben), che vieta alle autorità un comportamento contraddittor io e garantisce ai cittadini la protez io ne della giustificata fiducia, ha carattere costituz io nale. Deriva tra l’altro da questo princip io che le informaz io ni ed assicuraz io ni inesatte o contrarie al diritto date da un organo dell’amministraz io ne, vincolano, sotto determinate condiz io ni, l’autorità. La realizzaz io ne di questo effetto dipende specialmente dalla quest io ne di sapere se il cittadino, osservando la diligenza richiesta dalle circostanze, avrebbe potuto riconoscere l’inesattezza dell’informaz io ne nonché l'incompetenza dell’autorità (ASA 60 p. 56, 55 p. 391; DTF 117 Ia 297.)

Il princip io della buona fede (Treu und Glauben), che vieta alle autorità un comportamento contraddittor io e garantisce ai cittadini la protez io ne della giustificata fiducia, ha carattere costituz io nale. Deriva tra l’altro da questo princip io che le informaz io ni ed assicuraz io ni inesatte o contrarie al diritto date da un organo dell’amministraz io ne, vincolano, sotto determinate condiz io ni, l’autorità. La realizzaz io ne di questo effetto dipende specialmente dalla quest io ne di sapere se il cittadino, osservando la diligenza richiesta dalle circostanze, avrebbe potuto riconoscere l’inesattezza dell’informaz io ne nonché l'incompetenza dell’autorità (ASA 60 p. 56, 55 p. 391; DTF 117 Ia 297.) La fiducia del cittadino è inoltre protetta nei confronti dell'amministraz io ne anche quando, senza che vi sia un’informaz io ne errata dell'autorità, egli deve poter fare affidamento (Vertrauensschutz) su un comportamento coerente e corretto, e viceversa (DTF 110 V 389).

La fiducia del cittadino è inoltre protetta nei confronti dell'amministraz io ne anche quando, senza che vi sia un’informaz io ne errata dell'autorità, egli deve poter fare affidamento (Vertrauensschutz) su un comportamento coerente e corretto, e viceversa (DTF 110 V 389). 3.3.

3.3. 3.3.1.

3.3.1. Secondo la giurisprudenza del Tribunale federale, il princip io della tutela dell’affidamento esplica i suoi effetti in particolare nell’ambito dell’applicaz io ne del diritto. Quanto al legislatore, esso incontra, in linea di princip io, il solo limite del princip io di irretroattività delle leggi.

Secondo la giurisprudenza del Tribunale federale, il princip io della tutela dell’affidamento esplica i suoi effetti in particolare nell’ambito dell’applicaz io ne del diritto. Quanto al legislatore, esso incontra, in linea di princip io, il solo limite del princip io di irretroattività delle leggi. 3.3.2.

3.3.2. Norme retroattive minacciano infatti la certezza del diritto dal profilo della prevedibilità delle misure statali, deludono l’affidamento e sono suscettibili di provocare disparità di trattamento; sono pertanto contrarie al divieto di retroattività ricavato dall’art. 9 Cost., il quale non rappresenta tuttavia un diritto bensì un princip io costituz io nale ( G. Müller, Commentaire de la Constitut io n fédérale de la Confédérat io n suisse, n. 74 ad art. 4).

Norme retroattive minacciano infatti la certezza del diritto dal profilo della prevedibilità delle misure statali, deludono l’affidamento e sono suscettibili di provocare disparità di trattamento; sono pertanto contrarie al divieto di retroattività ricavato dall’art. 9 Cost., il quale non rappresenta tuttavia un diritto bensì un princip io costituz io nale ( G. Müller, Commentaire de la Constitut G. Müller io n fédérale de la Confédérat io n suisse, n. 74 ad art. 4). Dalla retroattività propria, che si riferisce a norme che si applicano a fatti terminati prima dell’adoz io ne della nuova normativa, bisogna tuttavia distinguere la retroattività impropria, che è invece ammessa: è quanto accade allorché il nuovo diritto produce effetti solo dopo la sua entrata in vigore, anche se si applica in certi casi a fattispecie esistenti prima della sua entrata in vigore, oppure quando il nuovo diritto si applica a fattispecie durevoli non limitate nel tempo ( G. Müller, loc. cit. con indicaz io ni).

Dalla retroattività propria, che si riferisce a norme che si applicano a fatti terminati prima dell’adoz io ne della nuova normativa, bisogna tuttavia distinguere la retroattività impropria, che è invece ammessa: è quanto accade allorché il nuovo diritto produce effetti solo dopo la sua entrata in vigore, anche se si applica in certi casi a fattispecie esistenti prima della sua entrata in vigore, oppure quando il nuovo diritto si applica a fattispecie durevoli non limitate nel tempo ( G. Müller, loc. cit. con indicaz G. Müller io ni). 3.3.3.

3.3.3. La giurisprudenza ha ripetutamente avuto modo di precisare che non è in contrasto con il princip io di irretroattività il fatto di fondarsi su fatti passati per stabilire un obbligo fiscale futuro, come avviene naturalmente nel caso di un sistema fiscale fondato sul sistema praenumerando. Vi è retroattività propria solo se inasprimenti legislativi, che riguardano redditi unici (p. es. utili in capitale) o singoli negozi (p. es. donaz io ni), vengono applicati a fattispecie definitivamente concluse, che risalgono temporalmente a prima dell’adoz io ne della disposiz io ne di cui si tratta (DTF 102 Ia 31, 101 Ia 85, 74 I 103; Höhn/Waldburger, Steuerrecht, 9 a ediz., vol. I, Berna/Stoccarda/Vienna 2001, n. 122 al § 4, p. 132 s.).

La giurisprudenza ha ripetutamente avuto modo di precisare che non è in contrasto con il princip io di irretroattività il fatto di fondarsi su fatti passati per stabilire un obbligo fiscale futuro, come avviene naturalmente nel caso di un sistema fiscale fondato sul sistema praenumerando. Vi è retroattività propria solo se inasprimenti legislativi, che riguardano redditi unici (p. es. utili in capitale) o singoli negozi (p. es. donaz io ni), vengono applicati a fattispecie definitivamente concluse, che risalgono temporalmente a prima dell’adoz io ne della disposiz io ne di cui si tratta (DTF 102 Ia 31, 101 Ia 85, 74 I 103; Höhn/Waldburger, Steuerrecht, 9 a ediz., vol. I, Berna/Stoccarda/Vienna 2001, n. 122 al § 4, p. 132 s.). Höhn/Waldburger 3.3.4.

3.3.4. Ora, la modifica del trattamento fiscale delle rendite vitalizie, non esplica alcun effetto retroattivo in senso propr io. La nuova disciplina fiscale delle rendite, sebbene sia meno favorevole ai debitori delle stesse, non si applica infatti a “fattispecie definitivamente concluse, che risalgono temporalmente a prima dell’adoz io ne” della nuova normativa.

Ora, la modifica del trattamento fiscale delle rendite vitalizie, non esplica alcun effetto retroattivo in senso propr io. La nuova disciplina fiscale delle rendite, sebbene sia meno favorevole ai debitori delle stesse, non si applica infatti a “fattispecie definitivamente concluse, che risalgono temporalmente a prima dell’adoz io ne” della nuova normativa. 3.4.

3.4. 3.4.1.

3.4.1. È vero che in una sentenza citata dal ricorrente questa Camera aveva approfondito la quest io ne della tutela dell’affidamento del contribuente nei confronti dell’evoluz io ne della legislaz io ne (RDAT I-1999 n. 5t). L’affidabilità della legislaz io ne dipende infatti dalla stabilità della legge: mediante una modifica legislativa immediata o persino retroattiva, che delude le aspettative legittime del cittadino, il legislatore infrange il princip io dell’affidamento ( Weber-Dürler, Vertrauensschutz im öffentlichen Recht, Basilea/Francoforte 1983, p. 280 s.). Sulla base di questa premessa, la Camera aveva riconosciuto che la dottrina è critica nei confronti della giurisprudenza del Tribunale federale, la quale ritiene che il solo limite posto dalla Costituz io ne alla retroattività impropria sia rappresentato dalla salvaguardia dei diritti acquisiti: si fa notare, a tale proposito, come la magg io r parte dei diritti acquisiti si fondi su un contratto o su un atto amministrativo e non sulla legge stessa, sicché una modifica di legge sarebbe ammissibile senza infrangere l’affidamento ( Weber-Dürler, op. cit. p. 285 s.). Si è così affermata l’idea di un “affidamento nella continuità” (Kontinuitätsvertrauen), che tutela c io è non il mantenimento di una certa situaz io ne giuridica ma l’affidamento del cittadino in una evoluz io ne giuridica non improvvisa ma costante e perciò umana ( Kölz, Intertemporales Verwaltungsrecht, in ZSR 102/1983-II p. 139; cfr. RDAT I-1999 n. 5t consid. 7.3.).

È vero che in una sentenza citata dal ricorrente questa Camera aveva approfondito la quest io ne della tutela dell’affidamento del contribuente nei confronti dell’evoluz io ne della legislaz io ne (RDAT I-1999 n. 5t). L’affidabilità della legislaz io ne dipende infatti dalla stabilità della legge: mediante una modifica legislativa immediata o persino retroattiva, che delude le aspettative legittime del cittadino, il legislatore infrange il princip io dell’affidamento ( Weber-Dürler, Vertrauensschutz im öffentlichen Recht, Basilea/Francoforte 1983, p. 280 s.). Sulla base di questa premessa, la Camera aveva riconosciuto che la dottrina è critica nei confronti della giurisprudenza del Tribunale federale, la quale ritiene che il solo limite posto dalla Costituz Weber-Dürler io ne alla retroattività impropria sia rappresentato dalla salvaguardia dei diritti acquisiti: si fa notare, a tale proposito, come la magg io r parte dei diritti acquisiti si fondi su un contratto o su un atto amministrativo e non sulla legge stessa, sicché una modifica di legge sarebbe ammissibile senza infrangere l’affidamento ( Weber-Dürler, op. cit. p. 285 s.). Si è così affermata l’idea di un “affidamento nella continuità” (Kontinuitätsvertrauen), che tutela c Weber-Dürler io è non il mantenimento di una certa situaz io ne giuridica ma l’affidamento del cittadino in una evoluz io ne giuridica non improvvisa ma Kölz 3.4.2.

3.4.2. L’affidamento nella legge non gode tuttavia di una tutela assoluta, ma deve al contrar io cedere dinanzi agli interessi pubblici preminenti, sicché si deve procedere ad una ponderaz io ne degli interessi nel singolo caso ( Weber-Dürler, op. cit., p. 290 s.; Rechsteiner, op. cit., p. 135). Se gli interessi privati che entrano in consideraz io ne sono prevedibili in anticipo, il legislatore può creare norme transitorie che anticipino la necessaria ponderaz io ne degli interessi per tutti i casi. Se gli interessi in g io co non possono essere valutati anticipatamente, il legislatore dovrebbe introdurre prudenzialmente una clausola di attenuaz io ne dei rigori, che consenta all’amministraz io ne il trattamento speciale di casi di affidamento particolarmente gravi. Se poi il legislatore non ha preso in consideraz io ne casi di rigore e non ha previsto alcuna possibilità di attenuarli, il princip io costituz io nale dell’affidamento si rivolge direttamente all’amministraz io ne e le consente di adottare una soluz io ne conforme all’interesse all’affidamento ( Weber-Dürler, op. cit., p. 292, con riferimento a ZBl 82/1981 p. 23 ss.).

L’affidamento nella legge non gode tuttavia di una tutela assoluta, ma deve al contrar io cedere dinanzi agli interessi pubblici preminenti, sicché si deve procedere ad una ponderaz io ne degli interessi nel singolo caso ( Weber-Dürler, op. cit., p. 290 s.; Rechsteiner, op. cit., p. 135). Se gli interessi privati che entrano in consideraz Weber-Dürler Rechsteiner io ne sono prevedibili in anticipo, il legislatore può creare norme transitorie che anticipino la necessaria ponderaz io ne degli interessi per tutti i casi. Se gli interessi in g io co non possono essere valutati anticipatamente, il legislatore dovrebbe introdurre prudenzialmente una clausola di attenuaz io ne dei rigori, che consenta all’amministraz io ne il trattamento speciale di casi di affidamento particolarmente gravi. Se poi il legislatore non ha preso in consideraz io ne casi di rigore e non ha previsto alcuna possibilità di attenuarli, il princip io costituz io nale dell’affidamento si rivolge direttamente all’amministraz io ne e le consente di adottare una soluz io ne conforme all’interesse all’affidamento ( Weber-Dürler, op. cit., p. 292, con riferimento a ZBl 82/1981 p. 23 ss.). Weber-Dürler 3.4.3.

3.4.3. Premesso che, introducendo le disposiz io ni legali allora in discuss io ne, i legislatori federale e cantonale non avevano introdotto norme retroattive, secondo la chiara giurisprudenza del Tribunale federale, questa Camera ha pure escluso che vi fosse stata una delus io ne dell’affidamento dei contribuenti, che sarebbero stati colti di sorpresa da una modifica legislativa che li aveva pregiudicati nei loro interessi economici. Nonostante l’entrata in vigore della nuova disciplina relativa alla deduz io ne delle rendite vitalizie (in quel caso si trattava della riforma entrata in vigore il 1° genna io 1995) i ricorrenti avrebbero infatti avuto tutto il tempo per modificare gli accordi con i creditori della rendita (cfr. RDAT I-1999 n. 5t consid. 7.7.).

Premesso che, introducendo le disposiz io ni legali allora in discuss io ne, i legislatori federale e cantonale non avevano introdotto norme retroattive, secondo la chiara giurisprudenza del Tribunale federale, questa Camera ha pure escluso che vi fosse stata una delus io ne dell’affidamento dei contribuenti, che sarebbero stati colti di sorpresa da una modifica legislativa che li aveva pregiudicati nei loro interessi economici. Nonostante l’entrata in vigore della nuova disciplina relativa alla deduz io ne delle rendite vitalizie (in quel caso si trattava della riforma entrata in vigore il 1° genna io 1995) i ricorrenti avrebbero infatti avuto tutto il tempo per modificare gli accordi con i creditori della rendita (cfr. RDAT I-1999 n. 5t consid. 7.7.). 3.5.

3.5. 3.5.1.

3.5.1. Venendo al caso dei ricorrenti, è vero che esso differisce da quello al centro della sentenza citata per il fatto che ad una modifica degli accordi con la creditrice della rendita si oppone nella fattispecie la circostanza che il loro padre è deceduto da molti anni.

Venendo al caso dei ricorrenti, è vero che esso differisce da quello al centro della sentenza citata per il fatto che ad una modifica degli accordi con la creditrice della rendita si oppone nella fattispecie la circostanza che il loro padre è deceduto da molti anni. Tuttavia, la sentenza citata non offre alcun fondamento ai ricorrenti per ottenere l’applicaz io ne di una base legale non più in vigore.

Tuttavia, la sentenza citata non offre alcun fondamento ai ricorrenti per ottenere l’applicaz io ne di una base legale non più in vigore. 3.5.2.

3.5.2. Il primo ostacolo, già evidenziato nella sentenza di cui si discute (RDAT I-1999 n. 5t consid. 7.7.), è costituito dall’art. 190 Cost., che impedisce il sindacato di costituz io nalità delle leggi federali. Se anche si dovesse ritenere che le nuove disposiz io ni delle leggi federali sull’imposta federale diretta (LIFD) e sull’armoniz-zaz io ne (LAID), concernenti la deduz io ne delle rendite vitalizie, siano in contrasto con i principi costituz io nali della buona fede o dell’irretroattività delle leggi, le stesse dovrebbero comunque essere applicate dall’autorità di tassaz io ne come pure dalle autorità giudiziarie.

Il primo ostacolo, già evidenziato nella sentenza di cui si discute (RDAT I-1999 n. 5t consid. 7.7.), è costituito dall’art. 190 Cost., che impedisce il sindacato di costituz io nalità delle leggi federali. Se anche si dovesse ritenere che le nuove disposiz io ni delle leggi federali sull’imposta federale diretta (LIFD) e sull’armoniz-zaz io ne (LAID), concernenti la deduz io ne delle rendite vitalizie, siano in contrasto con i principi costituz io nali della buona fede o dell’irretroattività delle leggi, le stesse dovrebbero comunque essere applicate dall’autorità di tassaz io ne come pure dalle autorità giudiziarie. 3.5.3.

3.5.3. Inoltre, si è già accennato al fatto che l’applicaz io ne del princip io dell’affidamento nella continuità, sviluppato dalla dottrina e dalla giurisprudenza germaniche, non ha un valore assoluto, ma esige sempre una ponderaz io ne fra gli interessi pubblici che hanno condotto alla modifica legislativa e quelli privati che potrebbero essere compromessi dalla stessa (v. anche Tipke/Lang, Steuerrecht,15 a ediz., Colonia, 1996, n. 179 ad § 4, p. 109 e giurisprudenza citata). È infatti evidente che altrimenti il legislatore potrebbe essere paralizzato nella sua attività di modifica dell’ordinamento giuridico. Nel diritto tributar io, è piuttosto frequente che delle fattispecie si protraggano per numerosi anni (contratti di lavoro o di acquisto o investimenti di capitale) e non è pensabile che si possa garantire in ogni caso al contribuente l’applicaz io ne della normativa in vigore al momento della nascita del rapporto giuridico in quest io ne. Il problema della tutela dell’affidamento del contribuente nella continuità della base legale merita del resto particolare attenz io ne nei casi in cui vengono revocate o modificate delle disposiz io ni che prevedono agevolaz io ni fiscali ( Tipke/Lang, op. cit., n. 178 ad § 4, p. 109).

Inoltre, si è già accennato al fatto che l’applicaz io ne del princip io dell’affidamento nella continuità, sviluppato dalla dottrina e dalla giurisprudenza germaniche, non ha un valore assoluto, ma esige sempre una ponderaz io ne fra gli interessi pubblici che hanno condotto alla modifica legislativa e quelli privati che potrebbero essere compromessi dalla stessa (v. anche Tipke/Lang, Steuerrecht,15 a ediz., Colonia, 1996, n. 179 ad § 4, p. 109 e giurisprudenza citata). È infatti evidente che altrimenti il legislatore potrebbe essere paralizzato nella sua attività di modifica dell’ordinamento giuridico. Nel diritto tributar Tipke/Lang io, è piuttosto frequente che delle fattispecie si protraggano per numerosi anni (contratti di lavoro o di acquisto o investimenti di capitale) e non è pensabile che si possa garantire in ogni caso al contribuente l’applicaz io ne della normativa in vigore al momento della nascita del rapporto giuridico in quest io ne. Il problema della tutela dell’affidamento del contribuente nella continuità della base legale merita del resto particolare attenz io ne nei casi in cui vengono revocate o modificate delle disposiz io ni che prevedono agevolaz io ni fiscali ( Tipke/Lang, op. cit., n. 178 ad § 4, p. 109). Tipke/Lang Ne consegue che ben difficilmente si potrebbe invocare l’applicaz io ne di una base legale abrogata o modificata, nel caso di una rendita vitalizia, che propr io perché è vitalizia è destinata a protrarsi normalmente per decenni.

Ne consegue che ben difficilmente si potrebbe invocare l’applicaz io ne di una base legale abrogata o modificata, nel caso di una rendita vitalizia, che propr io perché è vitalizia è destinata a protrarsi normalmente per decenni. 3.6.

3.6. In mancanza di disposiz io ni transitorie, deve conseguentemente trovare applicaz io ne la normativa entrata in vigore il 1° genna io 2001.

In mancanza di disposiz io ni transitorie, deve conseguentemente trovare applicaz io ne la normativa entrata in vigore il 1° genna io 2001. 4. I ricorrenti lamentano infine la v io laz io ne del princip io della parità di trattamento, per il fatto che la sorella del contribuente, debitrice della rendita vitalizia per metà, ne ha ottenuto la deduz io ne.

4. I ricorrenti lamentano infine la v io laz io ne del princip io della parità di trattamento, per il fatto che la sorella del contribuente, debitrice della rendita vitalizia per metà, ne ha ottenuto la deduz io ne. All’udienza del 27 febbra io 2008, l’Uffic io di tassaz io ne ha riconosciuto tale circostanza, spiegando che si è trattato di un errore.

All’udienza del 27 febbra io 2008, l’Uffic io di tassaz io ne ha riconosciuto tale circostanza, spiegando che si è trattato di un errore. Le spiegazioni dell’autorità di tassazione bastano ad escludere che siano adempiuti i presupposti per il riconoscimento della parità di trattamento nell’illegalità. Basti ricordare a questo proposito che, per costante giurisprudenza, il princip io della parità di trattamento non può essere invocato per ottenere un trattamento illegale accordato a un terzo (cfr. DTF 122 II 446, consid. 4; DTF 125 II 152, consid. 5; DTF 127 II 113, consid. 9; Knapp, Précis de droit administratif, n. 285, p. 68). La parità di trattamento nell'illegalità può essere infatti invocata soltanto se ci si trova in presenza di una prassi illegale generalizzata e l'autorità fiscale si rifiuta di modificarla (cfr. DTF 103 Ia 242; ASA 54 p. 82 ss.; Knapp, loc. cit.; Auer, L'égalité dans l'illégalité, in ZBl vol. 79, p. 281 ss., num. 28/37 alle pp. 294-298).

Basti ricordare a questo proposito che, per costante giurisprudenza, il princip io della parità di trattamento non può essere invocato per ottenere un trattamento illegale accordato a un terzo (cfr. DTF 122 II 446, consid. 4; DTF 125 II 152, consid. 5; DTF 127 II 113, consid. 9; Knapp, Précis de droit administratif, n. 285, p. 68). Knapp La parità di trattamento nell'illegalità può essere infatti invocata soltanto se ci si trova in presenza di una prassi illegale generalizzata e l'autorità fiscale si rifiuta di modificarla (cfr. DTF 103 Ia 242; ASA 54 p. 82 ss.; Knapp, loc. cit.; Auer, L'égalité dans l'illégalité, in ZBl vol. 79, p. 281 ss., num. 28/37 alle pp. 294-298). Knapp Auer In tal modo, appare evidente che i contribuenti non hanno diritto allo stesso trattamento fiscale riservato erroneamente ad un’altra contribuente.

In tal modo, appare evidente che i contribuenti non hanno diritto allo stesso trattamento fiscale riservato erroneamente ad un’altra contribuente. 5. Il ricorso è conseguentemente respinto. Tassa di giustizia e spese processuali sono a carico dei ricorrenti, soccombenti.

5. Il ricorso è conseguentemente respinto. Tassa di giustizia e spese processuali sono a carico dei ricorrenti, soccombenti. Per questi motivi,

Per questi motivi, visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT

visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT dichiara e pronuncia

dichiara e pronuncia 1. Il ricorso è respinto.

1. Il ricorso è respinto. 2. Le spese processuali consistenti:

2. Le spese processuali consistenti: a. nella tassa di giustizia di fr. 1'000.–

a. nella tassa di giustizia di fr. 1'000.– b. nelle spese di cancelleria di complessivi fr. 100.–

b. nelle spese di cancelleria di complessivi fr. 100.– per un totale di fr. 1’100.–

per un totale di fr. 1’100.– sono a carico dei ricorrenti. sono a carico dei ricorrenti. 3. Contro il presente giudiz io è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna, entro 30 g io rni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).

3. Contro il presente giudiz io è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna, entro 30 g io rni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF). 4. Intimazione a:

4. Intimazione a: -; -; -; -. -;

-; -;

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-. Copia per conoscenza:

Copia per conoscenza: - municip io di.

- municip io di. terzi implicati terzi implicati

terzi implicati 1. PI 1 2. PI 2 1. PI 1

1. PI 1 2. PI 2

2. PI 2 per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello

per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello Il presidente: Il segretar io :

Il presidente: Il segretar io :