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Incarto n. 80.98.00214 Lugano 10 giugno 1999 In nome della Repubblica e Cantone del Ticino La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello composta dai giudici: Alessandro Soldini, presidente, Stefano Bernasconi, Lorenzo Anastasi segretario: Fiorenzo Gianinazzi statuendo sul ricorso del 2 settembre 1998 in materia di: imposta sugli utili immobiliari presentato da: __________ Ba__________chi, __________ __________, rappr. da: avv. __________. __________, __________ __________ __________, ritenuto 1. L'11 dicembre 1996 __________ __________ vendeva al fratello __________ __________ i fogli di PPP n.__________, __________-__________, pari a 850 millesimi del fondo base part. n. __________ RFD di __________ per un prezzo di complessivi fr. 2'500'000.--. I beni venduti facevano parte originariamente dell’asse ereditario lasciato dal padre delle parti, __________ __________, che era deceduto l' 11 luglio 1976 ed erano poi toccati in virtù della divisione ereditaria effettuata il 28 febbraio 1977 a __________ __________. Il fratello __________ __________ aveva invece ricevuto cinque altre particelle non edificate e un conguaglio di fr. 690'000.-. Nella dichiarazione d’imposta sugli utili immobiliari, l'alienante chiedeva, trattandosi dell'alienazione di un immobile ricevuto in eredità, che il valore di investimento venisse determinato sulla base del valore di stima di 20 anni prima con l’aggiunta dei costi d’investimento sostenuti negli ultimi 20 anni. Sostanzialmente l'alienante aggiungeva all’85% del valore di stima di 20 anni prima, che ammontava a fr. 2'174'691.-, l’85% dell’importo di fr. 690'000.- versato nel 1977 quale conguaglio al fratello. Il valore d’investimento veniva così stabilito in fr. 2'751'191.-, risultando quindi superiore al valore dell’alienazione di fr. 2'500'000.-. Nella notifica di tassazione del 27 aprile 1997 l’Ufficio di tassazione di Locarno stabiliva invece l’utile immobiliare imponibile in fr. 325'309.-, deducendo cioè dal valore di alienazione di fr. 2'500.000.- il valore di stima di vent’anni prima di fr. 2'174'691.-. L’imposta dovuta ammontava a fr. 13'012.35. 2. A seguito del reclamo presentato dall’alienante, dopo averlo sentito, l’UT con decisione su reclamo del 27 luglio 1998 riduceva l’utile immobiliare imponibile a fr. 257'838.-. Il valore d’investimento deducibile dal valore dell’alienazione veniva stabilito in complessivi fr. 2'242’162.- e, meglio: fr. 850'360.- quale valore d’acquisto più fr. 1'991'802.- quale valore di stima. La decisione è così motivata: “L'ufficio di tassazione di Locarno ritiene che per dividere la proprietà in ‘ereditata’ ed in ‘acquistata’ occorra stabilire innanzi tutto il valore della sua quota ereditaria e poi grazie ad una percentuale è possibile calcolare la quota parte acquistata mediante il pagamento del conguaglio. La modalità di calcolo dovrebbe essere quella che parte dai valori lordi delle proprietà immobiliari ereditate. Questo tipo di conteggio dovrebbe tenere conto del fatto che in genere nelle tassazioni IMVI è caratteristico il valore del fondo e non il valore del fondo al netto d’eventuali debiti gravanti la proprietà. Pertanto in questa ipotesi i parametri sono i seguenti: totale del valore commerciale degli immobili fr. 3'017’280.- quota parte ereditaria (50%) fr. 1'508'640.- valore immobile attribuito a __________ fr. 2'359’000.- Ne deriva che [1'508'640 : 2'359'000] x 100 = 63.95% = quota parte ereditata da __________ e che 850'360 l'ha comperato al momento dello scioglimento della C.E. (36.05%) Conclusione: a dipendenza di questo tipo di calcolo la tassazione sugli utili immobiliari viene modificata di conseguenza.” L’imposta dovuta veniva così determinata in fr. 10'809.90. 3. Con il presente, tempestivo ricorso __________ __________ chiede l’annullamento della suddetta decisione. Sostiene che, nell'ipotesi in cui l'atto di divisione ereditaria dei 28 febbraio 1977 fosse da intendersi quale parziale acquisto della part. n. __________ RFD di __________ da parte del ricorrente, occorrerebbe procedere a un nuovo conteggio distinguendo tra la parte che gli è toccata quale quota parte ereditaria e quella acquistata dal fratello all’atto della divisione ereditaria e, meglio, procedendo a una suddivisione tenendo conto del valore di stima di 20 anni fa e il conguaglio di fr. 690'000.-. Anche in tale caso non risulterebbe, secondo il ricorrente, alcun utile imponibile. Chiede inoltre la compensazione ai fini della TUI delle perdite gravanti parte del bene immobile venduto. Del calcolo proposto dal ricorrente e delle sue ulteriori argomentazioni, verrà detto in seguito, per quanto necessario. 4. 4.1. In occasione dell’udienza del 10 novembre 1998 le parti hanno ulteriormente precisato le loro posizioni, illustrandole dettagliatamente ed hanno chiesto alla Camera di tenere in sospeso l’esame del ricorso in attesa di un riesame del calcolo da parte dell’UT. 4.2. Il 2 dicembre 1998 l’UT trasmetteva a questa Camera il nuovo calcolo. Partendo dai valori commerciali considerati dall’Ufficio imposte di successione, l’UT ha stabilito che il mapp. N. __________ di __________ del valore di fr. 2'359'000.- è stato attribuito a __________ __________ in ragione del 70% in via successoria e del 30% in via di acquisto al momento della divisione. L’UT ha inoltre rilevato che il contribuente, essendosi assunto al di là della sua quota parte la totalità dei debiti (fr. 513'000.-), la metà di detto importo (fr. 256'500.--) deve essere aggiunta al conguaglio pagato di fr. 690’000.-. Ha quindi concluso che __________ __________ al momento della divisione ha acquistato la quota eccedente per fr. 946'500.-, cioè per la somma dei due suddetti importi. Da questa premessa è scaturito il nuovo seguente calcolo dell’utile immobiliare: Prezzo di vendita parte ereditata : Valore alienazione (fr. 2'500'000.- x 70%) fr. 1'750'000.- Valore d’investimento (70% di 850‰ del valore di stima ufficiale di fr. 2'558'460.-) fr. 1'522'284.- Utile immobiliare parte ereditata fr. 227'716.- Aliquota 3% Prezzo di vendita parte acquistata per divisione : Valore alienazione (fr. 2'500'000.- x 30%) fr. 750'000.- Valore d’investimento. 850 ‰ del prezzo pagato di fr. 946'500.- fr. 804'525.- Utile immobiliare parte ereditata fr. (-) 54'525.- Nel nuovo calcolo l’UT non ha tenuto conto in quanto non influenti di due ulteriori elementi: il legato alla madre __________ __________ della part. n. __________ di __________ e il diritto di usufrutto sul terzo piano della part. n. __________ di __________. Tali elementi sarebbero infatti ininfluenti, poiché, da una parte, la determinazione del conguaglio tra i fratelli __________ non considera il legato a favore della madre e, d’altro lato, la rendita vitalizia di fr. 24’000.- annui versata per la cancellazione dell’usufrutto è stata ripartita in parti uguali tra i fratelli. 4.3. Con osservazioni del 1° marzo 1999 il ricorrente contesta nuovamente il calcolo dell’ UT di Locarno. Lamenta che esso si fonda su un valore di stima inferiore a quello della stima ufficiale in vigore nel 1976 e che per stabilire la quota teorica che gli spetta si basa non sull’attivo netto della successione, bensì sul valore commerciale di tutti gli immobili. Rileva infine che il calcolo non prede in considerazione l’importo della rendita vitalizia mensile di fr. 1'000.- che versa alla madre. Chiede infine la compensazione ai fini della TUI delle perdite gravanti parte del bene immobile venduto. 5. 5.1. Va innanzitutto rilevato che il rimprovero mosso dal ricorrente all’UT di non aver tenuto conto dell’importo mensile versato alla madre a titolo di rendita vitalizia appare inconferente, poiché, come rilevato dall’UT, lo stesso importo viene versato in ugual misura anche dal fratello. Esso risulta quindi ininfluente. 5.2. Lo stesso vale per il legato che gravava la massa ereditaria. Esso grava quindi in ugual misura ognuno dei due fratelli __________. 5.3. Deve inoltre essere rilevato che i beni mobili erano già stati equamente divisi in precedenza. Mancano comunque indicazioni di segno contrario e meglio di una distribuzione in proporzione non paritetiche dei beni mobili. Né il ricorrente lo pretende. In simili condizioni non si può quindi ritenere che la loro divisione abbia in qualche modo influenzato la proporzione della successiva ripartizione tra i due fratelli dei beni immobili. 5.4. Nelle osservazioni al nuovo riparto proposto dall’UT il 2 dicembre 1998 il ricorrente contesta il valore attribuito dall’autorità fiscale ai singoli immobili al fine di stabilire la quota di ripartizione, rilevando in particolare che esso sarebbe addirittura inferiore ai valori di stima ufficiale. Anche questa critica cade nel vuoto. In effetti, l’ UT si è fondato sui valori peritali omogenei, stabiliti in funzione del calcolo della legittima e posti alla base dello stesso. Poter disporre di tali valori, per altro accettati dagli interessati, ha se non altro l’indubbio vantaggio di utilizzare valori omogenei, per così dire fotografati per ognuno degli immobili lo stesso giorno, diversamente dai valori di stima ufficiali, che sono inidonei a rispondere a una siffatta esigenza di omogeneità. In effetti le stime vengono condotte periodicamente nei diversi comuni, con turni in linea di principio decennali, ma sovente molto più dilazionati negli anni, cosicché non è infrequente che i valori di stima di due comuni siano ampiamente diacronici, con tutti gli inconvenienti del caso. L’uso della stima peritale utilizzata per la determinazione della legittima non solo appare esente da critica, ma appare l’unica soluzione corretta. 5.5. In simili condizioni, questa Camera non può che confermare il riparto proposto dall’ UT il 2 dicembre 1998, dal quale scaturisce che l’immobile di __________ è stato attribuito in via successoria a __________ __________ nella proporzione del 70% e in via di divisione ereditaria nella misura del 30%. Se sulla parte ereditata egli ha conseguito un utile, su quella acquistata in via divisoria ha invece conseguito una perdita. Occorre quindi esaminare l’ultima delle censure ricorsuali e, meglio, la richiesta di compensare le perdite su una parte del bene immobile venduto con gli utili conseguiti sull’altra parte. 6. 6.1. Secondo l'art. 134 cpv. 4 LT, le perdite e gli utili derivanti da alienazioni di quote di comproprietà o di proprietà per piani di un unico immobile oppure di case a schiera facenti parte di un unico complesso immobiliare possono essere compensati a condizione che si riferiscano alle alienazioni avvenute entro l’ anno dal rilascio del primo permesso di abitabilità anche parziale. Per la determinazione delle perdite compensabili l’ autorità fiscale stabilisce d’ ufficio il valore di alienazione quando il prezzo indicato dalle parti è manifestamente inferiore al valore reale. Le perdite compensate non possono essere fatte valere nell’ imposta ordinaria sul reddito e sull’ utile. Inoltre, secondo l'art. 134 cpv. 5 LT, sulle vendite effettuate entro due anni dall’ abitabilità anche parziale dell’ immobile l’ alienante può chiedere in deduzione le perdite subite nella gestione dell’ immobile durante il primo anno di abitabilità anche parziale. In tal caso le perdite non possono essere fatte valere nell’ imposta ordinaria sul reddito e sull’ utile. 6.2. Fino alla fine del 1994, vigente l’abrogata LIMVI, per definire il prezzo di acquisto e le spese che si riferivano alla singola PPP venduta, si prendevano in considerazione le quote di valore risultanti dal Registro fondiario. Tale soluzione era d’altronde in sintonia con la giurisprudenza della Camera di diritto tributario, per la quale sono "fondi" quelli così definiti dal diritto civile, dunque anche le quote di comproprietà, ivi comprese quelle costituite in PPP (cfr. Soldini/Pedroli, L'imposizione degli utili immobiliari, Lugano 1996, p. 271 e giurisprudenza citata). La Commissione per la revisione della LIMVI, per rispondere soprattutto a un’esigenza reale e particolarmente avvertita nel quadro dell'alienazione di quote di PPP, aveva rilevato che la natura giuridica dell'imposta sull'utile immobiliare non escludeva categoricamente la possibilità di dedurre le perdite. La Commissione aveva suggerito di consentire una deduzione limitata delle perdite, ponendo limiti ben precisi, idonei a conferire all'imposta reale tratti soggettivi compatibili con la sua natura giuridica, senza snaturarla. Un primo limite veniva ravvisato nella connessione stretta dal profilo economico dei negozi sui quali le perdite avrebbero potuto essere riportate, indicando quale caso tipico quello dell'edificazione e della vendita di un immobile costituito in proprietà per piani o di quote di comproprietà. Un secondo limite, di natura temporale, veniva indicato nella necessità di limitare la deduzione a un solo anno dalla concessione del permesso di abitabilità, poco importa se parziale o definitivo. In pratica, ponendo questi limiti (materiali e temporali), la compensazione delle perdite veniva limitata agli investimenti che si configuravano economicamente come un’operazione immobiliare unitaria, in altre parole come un investimento unico. La proposta della Commissione d'esperti è stata ripresa dalla Commissione speciale in materia tributaria, che ha però esteso il numero dei negozi per i quali è riconosciuta la compensazione delle perdite (cpv. 4): oltre che alle quote di comproprietà e di proprietà per piani, anche ai complessi di abitazioni contigue (case a schiera). Ha inoltre esteso il computo delle perdite a quelle relative alla gestione del primo anno (cpv. 5). All'autorità fiscale è stata nondimeno riconosciuta la facoltà, per evitare abusi, di rivalutare il valore dell'alienazione, qualora il prezzo indicato dalle parti sia manifestamente inferiore al valore reale (cfr. CDT n. __________.__________.__________ - __________.__________.__________ del 26 febbraio 1999 in re B. L.; Soldini/Pedroli, L'imposizione degli utili immobiliari, Lugano 1996, p. 272). 6.3. Nel caso in esame, l’autorità fiscale ha negato la compensazione della perdita subita alienando la quota acquistata dal ricorrente in sede di divisione ereditaria, poiché non rientra tra i casi di compensazione delle perdite in materia di imposizione degli utili immobiliari eccezionalmente previsti dalla legge all'art. 134 cpv. 4 e 5. Il problema posto dal ricorrente può semmai essere riguardato sotto l'angolazione dell'art. 136 LT. 7. 7.1. Se immobili acquistati in epoche diverse sono ceduti per un valore globale, il valore di alienazione è ripartito proporzionalmente al valore commerciale dei singoli immobili (art. 136 cpv. 1 LT). La durata della proprietà è stabilita per ogni singolo immobile (art. 136 cpv. 2 LT). 7.2. La compensazione deve essere esclusa nel caso in cui immobili acquistati in epoche diversi abbiano mantenuto la loro identità e indipendenza giuridica, non essendo prevista altra possibilità di compensare le perdite che non sia quella sopra menzionata (art. 134 cpv. 4 e 5 LT). Una diversa conclusione verrebbe insanabilmente a collidere con la chiara volontà del legislatore, applicando in modo estensivo un'eccezione alla regola del calcolo separato dell'utile ed anche alla natura reale dell'imposta sugli utili immobiliari, che il legislatore ha voluto circoscritta a ben distinte fattispecie ( Soldini/Pedroli, L'imposizione degli utili immobiliari, Lugano 1996, p. 302; inoltre p. 270 s.). Se il Legislatore cantonale avesse voluto disporre diversamente, non avrebbe certamente mancato di introdurre una norma simile a quella prevista dall'art. 77 cpv. 2 StG-AG, che impone, nel caso in cui al momento dell'alienazione i fondi costituiscono un'unità economica, poco importa se riuniti in un'unità giuridica oppure rimasti giuridicamente indipendenti l'uno dall'altro, di accertare globalmente l'utile, portando così a considerare automaticamente eventuali perdite su singoli fondi o parti ( Soldini/Pedroli, L'imposizione degli utili immobiliari, Lugano 1996, p. 303; inoltre AaVv., Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, pp. 767 e 769; inoltre, sul concetto di unità economica, da interpretare con ritegno: StE 1988 B45 n. 4). 7.3. Resta da vedere se si imponga una diversa soluzione nel caso di fondi acquistati in epoche diverse ma riuniti in un unico immobile, come nel caso di fondi contigui riuniti giuridicamente in un unico fondo o di quote di comproprietà o di proprietà comune acquistate in epoche diverse da un medesimo proprietario. Le ragioni che inducono a considerare i disposti dell'art. 134 cpv. 4 e 5 LT quali eccezioni alla regola del calcolo separato dell'utile e della natura reale dell'imposta sugli utili immobiliari, impongono di interpretare l'assenza di una norma che disciplini la fattispecie di più fondi acquistati in epoche diverse ma poi riuniti giuridicamente in un unico fondo, quale silenzio qualificato del legislatore e di negare, come nel caso di fondi contigui che mantengono la loro identità e indipendenza giuridica, la possibilità di procedere al calcolo complessivo dell'utile. È d'altronde innegabile che una diversa soluzione, in questa ipotesi, mal si concilierebbe con il principio della parità di trattamento rispetto all'altra ipotesi e condurrebbe a soluzioni diverse in virtù soltanto di aspetti meramente formali ( Soldini/Pedroli, L'imposizione degli utili immobiliari, Lugano 1996, p. 303, anche n. 19). 8. Ne viene, in conclusione, che il ricorrente deve pagare l'imposta sugli utili immobiliari sull'utile conseguito alienando la quota dell'immobile che ha ereditato, pari al 3% di fr. 227'716.-, senza poter dedurre da tale utile la perdita conseguita alienando la quota che ha invece acquistato dal fratello al momento della divisione ereditaria. L'imposta dovuta ammonta così a fr. 6'831,50. Per questi motivi, visto per le spese l'art. 231 LT 1994 dichiara e pronuncia 1. Il ricorso è parzialmente accolto. § Di conseguenza, la decisione su reclamo del 27 luglio 1998 è riformata nel senso che l'utile immobiliare imponibile viene definito in fr. 227'716.- e l'imposta dovuta in fr. 6'831,50 §§ Gli atti del procedimento vengono pertanto retrocessi all' Ufficio di tassazione per l'emissione di nuovi conteggi. 2. Le spese processuali consistenti: a. nella tassa di giustizia di fr. 400.– b. nelle spese di cancelleria di complessivi fr. 80.– per un totale di fr. 480.– sono a carico del ricorrente in ragione di metà. Non si assegnano ripetibili 3. Intimazione alle parti. 4. Il presente giudizio è definitivo (art. 230 cpv. 3 LT 1994). per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello Il Presidente: Il Segretario:

Incarto n. 80.98.00214 Incarto n. 80.98.00214

Incarto n. Lugano 10 giugno 1999 Lugano

Lugano 10 giugno 1999

In nome della Repubblica e Cantone del Ticino In nome della Repubblica e Cantone del Ticino

La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello

La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello composta dai giudici: composta dai giudici:

composta dai giudici: Alessandro Soldini, presidente, Stefano Bernasconi, Lorenzo Anastasi Alessandro Soldini, presidente, Stefano Bernasconi, Lorenzo Anastasi

Alessandro Soldini, presidente, Stefano Bernasconi, Lorenzo Anastasi segretario: segretario:

segretario: Fiorenzo Gianinazzi Fiorenzo Gianinazzi

Fiorenzo Gianinazzi statuendo sul ricorso del 2 settembre 1998

statuendo sul ricorso del 2 settembre 1998 in materia di: imposta sugli utili immobiliari

in materia di: imposta sugli utili immobiliari presentato da: presentato da:

presentato da: __________ Ba__________chi, __________ __________, rappr. da: avv. __________. __________, __________ __________ __________, __________ Ba__________chi, __________ __________,

__________ Ba__________chi, __________ __________, rappr. da: avv. __________. __________, __________ __________ __________,

rappr. da: avv. __________. __________, __________ __________ __________, ritenuto

ritenuto 1. L'11 dicembre 1996 __________ __________ vendeva al fratello __________ __________ i fogli di PPP n.__________, __________-__________, pari a 850 millesimi del fondo base part. n. __________ RFD di __________ per un prezzo di complessivi fr. 2'500'000.--.

I beni venduti facevano parte originariamente dell’asse ereditario lasciato dal padre delle parti, __________ __________, che era deceduto l' 11 luglio 1976 ed erano poi toccati in virtù della divisione ereditaria effettuata il 28 febbraio 1977 a __________ __________. Il fratello __________ __________ aveva invece ricevuto cinque altre particelle non edificate e un conguaglio di fr. 690'000.-.

Nella dichiarazione d’imposta sugli utili immobiliari, l'alienante chiedeva, trattandosi dell'alienazione di un immobile ricevuto in eredità, che il valore di investimento venisse determinato sulla base del valore di stima di 20 anni prima con l’aggiunta dei costi d’investimento sostenuti negli ultimi 20 anni. Sostanzialmente l'alienante aggiungeva all’85% del valore di stima di 20 anni prima, che ammontava a fr. 2'174'691.-, l’85% dell’importo di fr. 690'000.- versato nel 1977 quale conguaglio al fratello. Il valore d’investimento veniva così stabilito in fr. 2'751'191.-, risultando quindi superiore al valore dell’alienazione di fr. 2'500'000.-.

Nella notifica di tassazione del 27 aprile 1997 l’Ufficio di tassazione di Locarno stabiliva invece l’utile immobiliare imponibile in fr. 325'309.-, deducendo cioè dal valore di alienazione di fr. 2'500.000.- il valore di stima di vent’anni prima di fr. 2'174'691.-. L’imposta dovuta ammontava a fr. 13'012.35.

2. A seguito del reclamo presentato dall’alienante, dopo averlo sentito, l’UT con decisione su reclamo del 27 luglio 1998 riduceva l’utile immobiliare imponibile a fr. 257'838.-. Il valore d’investimento deducibile dal valore dell’alienazione veniva stabilito in complessivi fr. 2'242’162.- e, meglio: fr. 850'360.- quale valore d’acquisto più fr. 1'991'802.- quale valore di stima.

La decisione è così motivata:

“L'ufficio di tassazione di Locarno ritiene che per dividere la proprietà in ‘ereditata’ ed in ‘acquistata’ occorra stabilire innanzi tutto il valore della sua quota ereditaria e poi grazie ad una percentuale è possibile calcolare la quota parte acquistata mediante il pagamento del conguaglio.

La modalità di calcolo dovrebbe essere quella che parte dai valori lordi delle proprietà immobiliari ereditate. Questo tipo di conteggio dovrebbe tenere conto del fatto che in genere nelle tassazioni IMVI è caratteristico il valore del fondo e non il valore del fondo al netto d’eventuali debiti gravanti la proprietà.

Pertanto in questa ipotesi i parametri sono i seguenti:

totale del valore commerciale degli immobili fr. 3'017’280.-

quota parte ereditaria (50%) fr. 1'508'640.-

valore immobile attribuito a __________ fr. 2'359’000.-

Ne deriva che [1'508'640 : 2'359'000] x 100 = 63.95% = quota parte ereditata da __________

e che 850'360 l'ha comperato al momento dello scioglimento della C.E. (36.05%)

Conclusione: a dipendenza di questo tipo di calcolo la tassazione sugli utili immobiliari viene modificata di conseguenza.”

L’imposta dovuta veniva così determinata in fr. 10'809.90.

3. Con il presente, tempestivo ricorso __________ __________ chiede l’annullamento della suddetta decisione. Sostiene che, nell'ipotesi in cui l'atto di divisione ereditaria dei 28 febbraio 1977 fosse da intendersi quale parziale acquisto della part. n. __________ RFD di __________ da parte del ricorrente, occorrerebbe procedere a un nuovo conteggio distinguendo tra la parte che gli è toccata quale quota parte ereditaria e quella acquistata dal fratello all’atto della divisione ereditaria e, meglio, procedendo a una suddivisione tenendo conto del valore di stima di 20 anni fa e il conguaglio di fr. 690'000.-. Anche in tale caso non risulterebbe, secondo il ricorrente, alcun utile imponibile. Chiede inoltre la compensazione ai fini della TUI delle perdite gravanti parte del bene immobile venduto.

Del calcolo proposto dal ricorrente e delle sue ulteriori argomentazioni, verrà detto in seguito, per quanto necessario.

4. 4.1.

In occasione dell’udienza del 10 novembre 1998 le parti hanno ulteriormente precisato le loro posizioni, illustrandole dettagliatamente ed hanno chiesto alla Camera di tenere in sospeso l’esame del ricorso in attesa di un riesame del calcolo da parte dell’UT.

4.2.

Il 2 dicembre 1998 l’UT trasmetteva a questa Camera il nuovo calcolo.

Partendo dai valori commerciali considerati dall’Ufficio imposte di successione, l’UT ha stabilito che il mapp. N. __________ di __________ del valore di fr. 2'359'000.- è stato attribuito a __________ __________ in ragione del 70% in via successoria e del 30% in via di acquisto al momento della divisione. L’UT ha inoltre rilevato che il contribuente, essendosi assunto al di là della sua quota parte la totalità dei debiti (fr. 513'000.-), la metà di detto importo

(fr. 256'500.--) deve essere aggiunta al conguaglio pagato di fr. 690’000.-. Ha quindi concluso che __________ __________ al momento della divisione ha acquistato la quota eccedente per fr. 946'500.-, cioè per la somma dei due suddetti importi.

Da questa premessa è scaturito il nuovo seguente calcolo dell’utile immobiliare:

Prezzo di vendita parte ereditata :

Valore alienazione (fr. 2'500'000.- x 70%) fr. 1'750'000.-

Valore d’investimento (70% di 850‰ del valore

di stima ufficiale di fr. 2'558'460.-) fr. 1'522'284.-

Utile immobiliare parte ereditata fr. 227'716.-

Aliquota 3%

Prezzo di vendita parte acquistata per divisione :

Valore alienazione (fr. 2'500'000.- x 30%) fr. 750'000.-

Valore d’investimento. 850 ‰ del prezzo

pagato di fr. 946'500.- fr. 804'525.-

Utile immobiliare parte ereditata fr. (-) 54'525.-

Nel nuovo calcolo l’UT non ha tenuto conto in quanto non influenti di due ulteriori elementi: il legato alla madre __________ __________ della part. n. __________ di __________ e il diritto di usufrutto sul terzo piano della part. n. __________ di __________. Tali elementi sarebbero infatti ininfluenti, poiché, da una parte, la determinazione del conguaglio tra i fratelli __________ non considera il legato a favore della madre e, d’altro lato, la rendita vitalizia di fr. 24’000.- annui versata per la cancellazione dell’usufrutto è stata ripartita in parti uguali tra i fratelli.

4.3.

Con osservazioni del 1° marzo 1999 il ricorrente contesta nuovamente il calcolo dell’ UT di Locarno. Lamenta che esso si fonda su un valore di stima inferiore a quello della stima ufficiale in vigore nel 1976 e che per stabilire la quota teorica che gli spetta si basa non sull’attivo netto della successione, bensì sul valore commerciale di tutti gli immobili. Rileva infine che il calcolo non prede in considerazione l’importo della rendita vitalizia mensile di fr. 1'000.- che versa alla madre.

Chiede infine la compensazione ai fini della TUI delle perdite gravanti parte del bene immobile venduto.

5. 5.1.

Va innanzitutto rilevato che il rimprovero mosso dal ricorrente all’UT di non aver tenuto conto dell’importo mensile versato alla madre a titolo di rendita vitalizia appare inconferente, poiché, come rilevato dall’UT, lo stesso importo viene versato in ugual misura anche dal fratello. Esso risulta quindi ininfluente.

5.2.

Lo stesso vale per il legato che gravava la massa ereditaria. Esso grava quindi in ugual misura ognuno dei due fratelli __________.

5.3.

Deve inoltre essere rilevato che i beni mobili erano già stati equamente divisi in precedenza. Mancano comunque indicazioni di segno contrario e meglio di una distribuzione in proporzione non paritetiche dei beni mobili. Né il ricorrente lo pretende.

In simili condizioni non si può quindi ritenere che la loro divisione abbia in qualche modo influenzato la proporzione della successiva ripartizione tra i due fratelli dei beni immobili.

5.4.

Nelle osservazioni al nuovo riparto proposto dall’UT il 2 dicembre 1998 il ricorrente contesta il valore attribuito dall’autorità fiscale ai singoli immobili al fine di stabilire la quota di ripartizione, rilevando in particolare che esso sarebbe addirittura inferiore ai valori di stima ufficiale.

Anche questa critica cade nel vuoto. In effetti, l’ UT si è fondato sui valori peritali omogenei, stabiliti in funzione del calcolo della legittima e posti alla base dello stesso.

Poter disporre di tali valori, per altro accettati dagli interessati, ha se non altro l’indubbio vantaggio di utilizzare valori omogenei, per così dire fotografati per ognuno degli immobili lo stesso giorno, diversamente dai valori di stima ufficiali, che sono inidonei a rispondere a una siffatta esigenza di omogeneità. In effetti le stime vengono condotte periodicamente nei diversi comuni, con turni in linea di principio decennali, ma sovente molto più dilazionati negli anni, cosicché non è infrequente che i valori di stima di due comuni siano ampiamente diacronici, con tutti gli inconvenienti del caso.

L’uso della stima peritale utilizzata per la determinazione della legittima non solo appare esente da critica, ma appare l’unica soluzione corretta.

5.5.

In simili condizioni, questa Camera non può che confermare il riparto proposto dall’ UT il 2 dicembre 1998, dal quale scaturisce che l’immobile di __________ è stato attribuito in via successoria a __________ __________ nella proporzione del 70% e in via di divisione ereditaria nella misura del 30%.

Se sulla parte ereditata egli ha conseguito un utile, su quella acquistata in via divisoria ha invece conseguito una perdita. Occorre quindi esaminare l’ultima delle censure ricorsuali e, meglio, la richiesta di compensare le perdite su una parte del bene immobile venduto con gli utili conseguiti sull’altra parte.

6. 6.1.

Secondo l'art. 134 cpv. 4 LT, le perdite e gli utili derivanti da alienazioni di quote di comproprietà o di proprietà per piani di un unico immobile oppure di case a schiera facenti parte di un unico complesso immobiliare possono essere compensati a condizione che si riferiscano alle alienazioni avvenute entro l’ anno dal rilascio del primo permesso di abitabilità anche parziale. Per la determinazione delle perdite compensabili l’ autorità fiscale stabilisce d’ ufficio il valore di alienazione quando il prezzo indicato dalle parti è manifestamente inferiore al valore reale. Le perdite compensate non possono essere fatte valere nell’ imposta ordinaria sul reddito e sull’ utile.

Inoltre, secondo l'art. 134 cpv. 5 LT, sulle vendite effettuate entro due anni dall’ abitabilità anche parziale dell’ immobile l’ alienante può chiedere in deduzione le perdite subite nella gestione dell’ immobile durante il primo anno di abitabilità anche parziale. In tal caso le perdite non possono essere fatte valere nell’ imposta ordinaria sul reddito e sull’ utile.

6.2.

Fino alla fine del 1994, vigente l’abrogata LIMVI, per definire il prezzo di acquisto e le spese che si riferivano alla singola PPP venduta, si prendevano in considerazione le quote di valore risultanti dal Registro fondiario. Tale soluzione era d’altronde in sintonia con la giurisprudenza della Camera di diritto tributario, per la quale sono "fondi" quelli così definiti dal diritto civile, dunque anche le quote di comproprietà, ivi comprese quelle costituite in PPP (cfr. Soldini/Pedroli, L'imposizione degli utili immobiliari, Lugano 1996, p. 271 e giurisprudenza citata).

La Commissione per la revisione della LIMVI, per rispondere soprattutto a un’esigenza reale e particolarmente avvertita nel quadro dell'alienazione di quote di PPP, aveva rilevato che la natura giuridica dell'imposta sull'utile immobiliare non escludeva categoricamente la possibilità di dedurre le perdite. La Commissione aveva suggerito di consentire una deduzione limitata delle perdite, ponendo limiti ben precisi, idonei a conferire all'imposta reale tratti soggettivi compatibili con la sua natura giuridica, senza snaturarla. Un primo limite veniva ravvisato nella connessione stretta dal profilo economico dei negozi sui quali le perdite avrebbero potuto essere riportate, indicando quale caso tipico quello dell'edificazione e della vendita di un immobile costituito in proprietà per piani o di quote di comproprietà. Un secondo limite, di natura temporale, veniva indicato nella necessità di limitare la deduzione a un solo anno dalla concessione del permesso di abitabilità, poco importa se parziale o definitivo. In pratica, ponendo questi limiti (materiali e temporali), la compensazione delle perdite veniva limitata agli investimenti che si configuravano economicamente come un’operazione immobiliare unitaria, in altre parole come un investimento unico.

La proposta della Commissione d'esperti è stata ripresa dalla Commissione speciale in materia tributaria, che ha però esteso il numero dei negozi per i quali è riconosciuta la compensazione delle perdite (cpv. 4): oltre che alle quote di comproprietà e di proprietà per piani, anche ai complessi di abitazioni contigue (case a schiera). Ha inoltre esteso il computo delle perdite a quelle relative alla gestione del primo anno (cpv. 5). All'autorità fiscale è stata nondimeno riconosciuta la facoltà, per evitare abusi, di rivalutare il valore dell'alienazione, qualora il prezzo indicato dalle parti sia manifestamente inferiore al valore reale (cfr. CDT n. __________.__________.__________ - __________.__________.__________ del 26 febbraio 1999 in re B. L.; Soldini/Pedroli, L'imposizione degli utili immobiliari, Lugano 1996, p. 272).

6.3.

Nel caso in esame, l’autorità fiscale ha negato la compensazione della perdita subita alienando la quota acquistata dal ricorrente in sede di divisione ereditaria, poiché non rientra tra i casi di compensazione delle perdite in materia di imposizione degli utili immobiliari eccezionalmente previsti dalla legge all'art. 134 cpv. 4 e 5.

Il problema posto dal ricorrente può semmai essere riguardato sotto l'angolazione dell'art. 136 LT.

7. 7.1.

Se immobili acquistati in epoche diverse sono ceduti per un valore globale, il valore di alienazione è ripartito proporzionalmente al valore commerciale dei singoli immobili (art. 136 cpv. 1 LT). La durata della proprietà è stabilita per ogni singolo immobile (art. 136 cpv. 2 LT).

7.2.

La compensazione deve essere esclusa nel caso in cui immobili acquistati in epoche diversi abbiano mantenuto la loro identità e indipendenza giuridica, non essendo prevista altra possibilità di compensare le perdite che non sia quella sopra menzionata (art. 134 cpv. 4 e 5 LT). Una diversa conclusione verrebbe insanabilmente a collidere con la chiara volontà del legislatore, applicando in modo estensivo un'eccezione alla regola del calcolo separato dell'utile ed anche alla natura reale dell'imposta sugli utili immobiliari, che il legislatore ha voluto circoscritta a ben distinte fattispecie ( Soldini/Pedroli, L'imposizione degli utili immobiliari, Lugano 1996, p. 302; inoltre p. 270 s.).

Se il Legislatore cantonale avesse voluto disporre diversamente, non avrebbe certamente mancato di introdurre una norma simile a quella prevista dall'art. 77 cpv. 2 StG-AG, che impone, nel caso in cui al momento dell'alienazione i fondi costituiscono un'unità economica, poco importa se riuniti in un'unità giuridica oppure rimasti giuridicamente indipendenti l'uno dall'altro, di accertare globalmente l'utile, portando così a considerare automaticamente eventuali perdite su singoli fondi o parti ( Soldini/Pedroli, L'imposizione degli utili immobiliari, Lugano 1996, p. 303; inoltre AaVv., Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, pp. 767 e 769; inoltre, sul concetto di unità economica, da interpretare con ritegno: StE 1988 B45 n. 4).

7.3.

Resta da vedere se si imponga una diversa soluzione nel caso di fondi acquistati in epoche diverse ma riuniti in un unico immobile, come nel caso di fondi contigui riuniti giuridicamente in un unico fondo o di quote di comproprietà o di proprietà comune acquistate in epoche diverse da un medesimo proprietario.

Le ragioni che inducono a considerare i disposti dell'art. 134 cpv. 4 e 5 LT quali eccezioni alla regola del calcolo separato dell'utile e della natura reale dell'imposta sugli utili immobiliari, impongono di interpretare l'assenza di una norma che disciplini la fattispecie di più fondi acquistati in epoche diverse ma poi riuniti giuridicamente in un unico fondo, quale silenzio qualificato del legislatore e di negare, come nel caso di fondi contigui che mantengono la loro identità e indipendenza giuridica, la possibilità di procedere al calcolo complessivo dell'utile.

È d'altronde innegabile che una diversa soluzione, in questa ipotesi, mal si concilierebbe con il principio della parità di trattamento rispetto all'altra ipotesi e condurrebbe a soluzioni diverse in virtù soltanto di aspetti meramente formali ( Soldini/Pedroli, L'imposizione degli utili immobiliari, Lugano 1996, p. 303, anche n. 19).

8. Ne viene, in conclusione, che il ricorrente deve pagare l'imposta sugli utili immobiliari sull'utile conseguito alienando la quota dell'immobile che ha ereditato, pari al 3% di fr. 227'716.-, senza poter dedurre da tale utile la perdita conseguita alienando la quota che ha invece acquistato dal fratello al momento della divisione ereditaria.

L'imposta dovuta ammonta così a fr. 6'831,50.

Per questi motivi,

visto per le spese l'art. 231 LT 1994

dichiara e pronuncia

dichiara e pronuncia 1. Il ricorso è parzialmente accolto.

§ Di conseguenza, la decisione su reclamo del 27 luglio 1998 è riformata nel senso che l'utile immobiliare imponibile viene definito in fr. 227'716.- e l'imposta dovuta in fr. 6'831,50

§§ Gli atti del procedimento vengono pertanto retrocessi all' Ufficio di tassazione per l'emissione di nuovi conteggi.

2. Le spese processuali consistenti:

a. nella tassa di giustizia di fr. 400.–

b. nelle spese di cancelleria di complessivi fr. 80.–

per un totale di fr. 480.–

sono a carico del ricorrente in ragione di metà.

Non si assegnano ripetibili

3. Intimazione alle parti.

4. Il presente giudizio è definitivo (art. 230 cpv. 3 LT 1994). per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello

Il Presidente: Il Segretario: