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2006 Verwaltungsgericht 120

2006 Verwaltungsgericht 120 [...] 27 Abzug von Krankheits-, Unfall- und Invaliditätskosten (§ 40 lit. i StG). - Anwendung auf behinderungsbedingte Kosten.

[...] 27 Abzug von Krankheits-, Unfall- und Invaliditätskosten (§ 40 lit. i StG). - Anwendung auf behinderungsbedingte Kosten.

27 Abzug von Krankheits-, Unfall- und Invaliditätskosten (§ 40 lit. i StG). Anwendung auf behinderungsbedingte Kosten. 2006 Kantonale Steuern 121

2006 Kantonale Steuern 121 - Das Schulgeld für eine Privatschule, wo der Unterricht erheblich besser auf die behinderungsspezifischen Bedürfnisse eines Kindes ausgerichtet ist, als dies an der öffentlichen Schule möglich wäre, ist abzugsfähig. Entscheid des Verwaltungsgerichts, 2. Kammer, vom 20. Januar 2006 in Sa- chen Kantonales Steueramt gegen Steuerrekursgericht und T.H. Publikation in StE 2007 vorgesehen. Sachverhalt Das Steuerrekursgericht anerkannte das Schulgeld für den Be- such einer Privatschule als abzugsfähig mit der Begründung, ange- sichts der weitherzigen Umschreibung der Krankheits-, Unfall- und Invaliditätskosten könnten auch die Kosten, wenn ein Kind mit Be- hinderung eine entsprechende Privatschule besuche, darunter fallen. Im vorliegenden Fall sei der Besuch der Privatschule X zwar nicht medizinisch zwingend, aber doch durch die behinderungsbedingten sprachlichen Defizite des Kindes begründet gewesen. Gegen diesen Entscheid erhob das KStA Verwaltungsgerichtsbeschwerde. Aus den Erwägungen 1./1.1. Gemäss § 40 lit. i StG werden, in Übereinstimmung mit der Vorgabe in Art. 9 Abs. 2 lit. h StHG, von den Einkünften abgezo- gen "die Krankheits-, Unfall- und Invaliditätskosten der steuer- pflichtigen Person und der von ihr unterhaltenen Personen, soweit die steuerpflichtige Person die Kosten selber trägt" und diese einen bestimmten Prozentsatz der steuerbaren Einkünfte übersteigen. Auch Art. 31 Abs. 1 lit. h DBG enthält eine praktisch identische Regelung. Streitig ist allein, ob das von den Beschwerdegegnern entrich- tete Schulgeld für den Besuch der Privatschule X durch ihre Tochter Ch.H. unter § 40 lit. i StG fällt.

- Das Schulgeld für eine Privatschule, wo der Unterricht erheblich besser auf die behinderungsspezifischen Bedürfnisse eines Kindes ausgerichtet ist, als dies an der öffentlichen Schule möglich wäre, ist abzugsfähig. Entscheid des Verwaltungsgerichts, 2. Kammer, vom 20. Januar 2006 in Sa- chen Kantonales Steueramt gegen Steuerrekursgericht und T.H. Publikation in StE 2007 vorgesehen. Sachverhalt Das Steuerrekursgericht anerkannte das Schulgeld für den Be- such einer Privatschule als abzugsfähig mit der Begründung, ange- sichts der weitherzigen Umschreibung der Krankheits-, Unfall- und Invaliditätskosten könnten auch die Kosten, wenn ein Kind mit Be- hinderung eine entsprechende Privatschule besuche, darunter fallen. Im vorliegenden Fall sei der Besuch der Privatschule X zwar nicht medizinisch zwingend, aber doch durch die behinderungsbedingten sprachlichen Defizite des Kindes begründet gewesen. Gegen diesen Entscheid erhob das KStA Verwaltungsgerichtsbeschwerde. Aus den Erwägungen 1./1.1. Gemäss § 40 lit. i StG werden, in Übereinstimmung mit der Vorgabe in Art. 9 Abs. 2 lit. h StHG, von den Einkünften abgezo- gen "die Krankheits-, Unfall- und Invaliditätskosten der steuer- pflichtigen Person und der von ihr unterhaltenen Personen, soweit die steuerpflichtige Person die Kosten selber trägt" und diese einen bestimmten Prozentsatz der steuerbaren Einkünfte übersteigen. Auch Art. 31 Abs. 1 lit. h DBG enthält eine praktisch identische Regelung. Streitig ist allein, ob das von den Beschwerdegegnern entrich- tete Schulgeld für den Besuch der Privatschule X durch ihre Tochter Ch.H. unter § 40 lit. i StG fällt.

Das Schulgeld für eine Privatschule, wo der Unterricht erheblich besser auf die behinderungsspezifischen Bedürfnisse eines Kindes ausgerichtet ist, als dies an der öffentlichen Schule möglich wäre, ist abzugsfähig. Entscheid des Verwaltungsgerichts, 2. Kammer, vom 20. Januar 2006 in Sa- chen Kantonales Steueramt gegen Steuerrekursgericht und T.H. Publikation in StE 2007 vorgesehen. Sachverhalt Das Steuerrekursgericht anerkannte das Schulgeld für den Be- such einer Privatschule als abzugsfähig mit der Begründung, ange- sichts der weitherzigen Umschreibung der Krankheits-, Unfall- und Invaliditätskosten könnten auch die Kosten, wenn ein Kind mit Be- hinderung eine entsprechende Privatschule besuche, darunter fallen. Im vorliegenden Fall sei der Besuch der Privatschule X zwar nicht medizinisch zwingend, aber doch durch die behinderungsbedingten sprachlichen Defizite des Kindes begründet gewesen. Gegen diesen Entscheid erhob das KStA Verwaltungsgerichtsbeschwerde. Aus den Erwägungen 1./1.1. Gemäss § 40 lit. i StG werden, in Übereinstimmung mit der Vorgabe in Art. 9 Abs. 2 lit. h StHG, von den Einkünften abgezo- gen "die Krankheits-, Unfall- und Invaliditätskosten der steuer- pflichtigen Person und der von ihr unterhaltenen Personen, soweit die steuerpflichtige Person die Kosten selber trägt" und diese einen bestimmten Prozentsatz der steuerbaren Einkünfte übersteigen. Auch Art. 31 Abs. 1 lit. h DBG enthält eine praktisch identische Regelung. Streitig ist allein, ob das von den Beschwerdegegnern entrich- tete Schulgeld für den Besuch der Privatschule X durch ihre Tochter Ch.H. unter § 40 lit. i StG fällt. 2006 Verwaltungsgericht 122

2006 Verwaltungsgericht 122 1.2./1.2.1. Wenn es um die abziehbaren Krankheits-, Unfall- und Invalidenkosten geht, werden in der Regel die Krankheitskosten umschrieben und die Unfall- und Invaliditätskosten dann "analog" behandelt, wobei unter die Invaliditätskosten auch Pflegekosten und behinderungsbedingte Kosten subsumiert werden. Ch.H. leidet unter einer Behinderung (hinten Erw. 2.1). Es ist deshalb besonders im Auge zu behalten, dass die sachgemässe Umschreibung und Begren- zung von Krankheitskosten und behinderungsbedingten Kosten we- gen der unterschiedlichen Art der möglichen bzw. angezeigten Be- handlungsmethoden nicht identisch sein kann. 1.2.2. Bei der Umschreibung der abziehbaren Kosten gibt es zwischen den Bereichen, wo die Abzugsfähigkeit klarerweise bejaht bzw. verneint wird, eine beträchtliche Grauzone. Unter Krankheits- kosten in einem engen Sinn werden die Ausgaben für medizinische Behandlungen, d.h. für medizinisch indizierte Massnahmen zur Wie- derherstellung der körperlichen und psychischen Gesundheit ver- standen, wie insbesondere Kosten für ärztliche Behandlungen, Spi- talkosten, Auslagen für Medikamente und medizinische Apparate; diese sind klarerweise abzugsfähig. Ihnen gleichgestellt werden Ko- sten für konkrete Massnahmen zur Gesundheitserhaltung, die über allgemeine Prävention hinausgehen. Ebenfalls als Krankheitskosten gelten die Franchisen und Selbstbehalte von Krankenkassen (nicht aber die Krankenkassenprämien). Anerkanntermassen nicht abzugs- berechtigt sind dagegen Aufwendungen für Selbsterfahrung, Persön- lichkeitsreifung, zur Erhaltung oder Steigerung der körperlichen Schönheit und des Wohlbefindens, für reine Prävention, ebenso Aufwendungen, die den Rahmen üblicher und notwendiger Mass- nahmen (klar) übersteigen oder die nur mittelbar und indirekt mit ei- ner Krankheit und der Heilung zusammenhängen (siehe - auch zum Folgenden - für das DBG: Kreisschreiben der ESTV vom 14. De- zember 1994, publiziert in ASA 63/1994-95, S. 727 ff.; Kreisschrei- ben der ESTV vom 31. August 2005; Entscheid des Bundesgerichts vom 7. Juni 2004 [2A.318/2004], Erw. 2.1; Peter Locher, Kommen- tar zum DBG, I. Teil, Therwil/Basel 2001, Art. 33 N 78 ff.; Rich- ner/Frei/Kaufmann, Handkommentar zum DBG, Zürich 2003, Art. 33 N 120 ff.; für das kantonale Recht: Merkblatt "Krankheitskosten" des

1.2./1.2.1. Wenn es um die abziehbaren Krankheits-, Unfall- und Invalidenkosten geht, werden in der Regel die Krankheitskosten umschrieben und die Unfall- und Invaliditätskosten dann "analog" behandelt, wobei unter die Invaliditätskosten auch Pflegekosten und behinderungsbedingte Kosten subsumiert werden. Ch.H. leidet unter einer Behinderung (hinten Erw. 2.1). Es ist deshalb besonders im Auge zu behalten, dass die sachgemässe Umschreibung und Begren- zung von Krankheitskosten und behinderungsbedingten Kosten we- gen der unterschiedlichen Art der möglichen bzw. angezeigten Be- handlungsmethoden nicht identisch sein kann. 1.2.2. Bei der Umschreibung der abziehbaren Kosten gibt es zwischen den Bereichen, wo die Abzugsfähigkeit klarerweise bejaht bzw. verneint wird, eine beträchtliche Grauzone. Unter Krankheits- kosten in einem engen Sinn werden die Ausgaben für medizinische Behandlungen, d.h. für medizinisch indizierte Massnahmen zur Wie- derherstellung der körperlichen und psychischen Gesundheit ver- standen, wie insbesondere Kosten für ärztliche Behandlungen, Spi- talkosten, Auslagen für Medikamente und medizinische Apparate; diese sind klarerweise abzugsfähig. Ihnen gleichgestellt werden Ko- sten für konkrete Massnahmen zur Gesundheitserhaltung, die über allgemeine Prävention hinausgehen. Ebenfalls als Krankheitskosten gelten die Franchisen und Selbstbehalte von Krankenkassen (nicht aber die Krankenkassenprämien). Anerkanntermassen nicht abzugs- berechtigt sind dagegen Aufwendungen für Selbsterfahrung, Persön- lichkeitsreifung, zur Erhaltung oder Steigerung der körperlichen Schönheit und des Wohlbefindens, für reine Prävention, ebenso Aufwendungen, die den Rahmen üblicher und notwendiger Mass- nahmen (klar) übersteigen oder die nur mittelbar und indirekt mit ei- ner Krankheit und der Heilung zusammenhängen (siehe - auch zum Folgenden - für das DBG: Kreisschreiben der ESTV vom 14. De- zember 1994, publiziert in ASA 63/1994-95, S. 727 ff.; Kreisschrei- ben der ESTV vom 31. August 2005; Entscheid des Bundesgerichts vom 7. Juni 2004 [2A.318/2004], Erw. 2.1; Peter Locher, Kommen- tar zum DBG, I. Teil, Therwil/Basel 2001, Art. 33 N 78 ff.; Rich- ner/Frei/Kaufmann, Handkommentar zum DBG, Zürich 2003, Art. 33 N 120 ff.; für das kantonale Recht: Merkblatt "Krankheitskosten" des

1.2./1.2.1. Wenn es um die abziehbaren Krankheits-, Unfall- und Invalidenkosten geht, werden in der Regel die Krankheitskosten umschrieben und die Unfall- und Invaliditätskosten dann "analog" behandelt, wobei unter die Invaliditätskosten auch Pflegekosten und behinderungsbedingte Kosten subsumiert werden. Ch.H. leidet unter einer Behinderung (hinten Erw. 2.1). Es ist deshalb besonders im Auge zu behalten, dass die sachgemässe Umschreibung und Begren- zung von Krankheitskosten und behinderungsbedingten Kosten we- gen der unterschiedlichen Art der möglichen bzw. angezeigten Be- handlungsmethoden nicht identisch sein kann. 1.2.2. Bei der Umschreibung der abziehbaren Kosten gibt es zwischen den Bereichen, wo die Abzugsfähigkeit klarerweise bejaht bzw. verneint wird, eine beträchtliche Grauzone. Unter Krankheits- kosten in einem engen Sinn werden die Ausgaben für medizinische Behandlungen, d.h. für medizinisch indizierte Massnahmen zur Wie- derherstellung der körperlichen und psychischen Gesundheit ver- standen, wie insbesondere Kosten für ärztliche Behandlungen, Spi- talkosten, Auslagen für Medikamente und medizinische Apparate; diese sind klarerweise abzugsfähig. Ihnen gleichgestellt werden Ko- sten für konkrete Massnahmen zur Gesundheitserhaltung, die über allgemeine Prävention hinausgehen. Ebenfalls als Krankheitskosten gelten die Franchisen und Selbstbehalte von Krankenkassen (nicht aber die Krankenkassenprämien). Anerkanntermassen nicht abzugs- berechtigt sind dagegen Aufwendungen für Selbsterfahrung, Persön- lichkeitsreifung, zur Erhaltung oder Steigerung der körperlichen Schönheit und des Wohlbefindens, für reine Prävention, ebenso Aufwendungen, die den Rahmen üblicher und notwendiger Mass- nahmen (klar) übersteigen oder die nur mittelbar und indirekt mit ei- ner Krankheit und der Heilung zusammenhängen (siehe - auch zum Folgenden - für das DBG: Kreisschreiben der ESTV vom 14. De- zember 1994, publiziert in ASA 63/1994-95, S. 727 ff.; Kreisschrei- ben der ESTV vom 31. August 2005; Entscheid des Bundesgerichts vom 7. Juni 2004 [2A.318/2004], Erw. 2.1; Peter Locher, Kommen- tar zum DBG, I. Teil, Therwil/Basel 2001, Art. 33 N 78 ff.; Rich- ner/Frei/Kaufmann, Handkommentar zum DBG, Zürich 2003, Art. 33 N 120 ff.; für das kantonale Recht: Merkblatt "Krankheitskosten" des 2006 Kantonale Steuern 123

2006 Kantonale Steuern 123 KStA, Fassungen vom 30. September 2001 und vom 15. Juli 2002; Daniel Aeschbach, in: Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, Band 1, 2. Auflage, Muri/Bern 2004, § 40 N 145 ff.). Im "Graubereich" werden ebenfalls als abzugsfähig anerkannt: ärztlich angeordnete Kur- und Erholungsaufenthalte; Spital- und Heimkosten, die durch Pflegebedürftigkeit bedingt sind; Auslagen für die Betreuung durch Begleit- und Pflegepersonal; Anschaffung und Unterhalt von technischen Hilfsmitteln (wie Brillen, Hörappa- rate, Prothesen); Mehrkosten für den behindertengerechten Umbau von Wohnung und Fahrzeugen; Fahrtkosten, um ärztliche Leistungen in Anspruch zu nehmen (Merkblätter KStA; Aeschbach, a.a.O., § 40 N 148). Dass das Schulgeld, wenn Kinder eine ihrer Krankheit oder Behinderung entsprechende Privatschule besuchen, zu den abzugsfä- higen Krankheitskosten gehöre, wird dagegen nur vereinzelt vertre- ten (Richner/Frei/Kaufmann, a.a.O., Art. 33 N 124; Richner/Frei/ Kaufmann, Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, Zürich 1999, § 32 N 5, in beiden Fällen ohne Bezugnahme auf Ent- scheide oder gleichlautende Lehrmeinungen). 1.2.3. Das Bundesgesetz über die Beseitigung von Benachteili- gungen von Menschen mit Behinderungen vom 13. Dezember 2002 (Behindertengleichstellungsgesetz, BehiG; SR 151.3) brachte auch, mit Geltung ab 1. Januar 2005 (und damit im vorliegenden Fall noch nicht anwendbar), Änderungen im Steuerrecht. In Art. 33 Abs. 1 lit. h DBG wurden die Invaliditätskosten gestrichen und neu in einer lit. h bis geregelt, wonach nun vollumfänglich abziehbar sind "die be- hinderungsbedingten Kosten des Steuerpflichtigen oder der von ihm unterhaltenen Personen mit Behinderungen im Sinne des Behinder- tengleichstellungsgesetzes vom 13. Dezember 2002, soweit der Steu- erpflichtige die Kosten selber trägt" (identische Änderungen erfolg- ten in Art. 9 Abs. 2 lit. h und h bis StHG). Als Mensch mit Behinde- rungen wird eine Person bezeichnet, "der es eine voraussichtlich dauernde körperliche, geistige oder psychische Beeinträchtigung er- schwert oder verunmöglicht, alltägliche Verrichtungen vorzunehmen, soziale Kontakte zu pflegen, sich fortzubewegen, sich aus- und fort- zubilden oder eine Erwerbstätigkeit auszuüben." (Art. 2 Abs. 1 Be- hiG). Dazu wird im Kreisschreiben der ESTV vom 31. August 2005

KStA, Fassungen vom 30. September 2001 und vom 15. Juli 2002; Daniel Aeschbach, in: Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, Band 1, 2. Auflage, Muri/Bern 2004, § 40 N 145 ff.). Im "Graubereich" werden ebenfalls als abzugsfähig anerkannt: ärztlich angeordnete Kur- und Erholungsaufenthalte; Spital- und Heimkosten, die durch Pflegebedürftigkeit bedingt sind; Auslagen für die Betreuung durch Begleit- und Pflegepersonal; Anschaffung und Unterhalt von technischen Hilfsmitteln (wie Brillen, Hörappa- rate, Prothesen); Mehrkosten für den behindertengerechten Umbau von Wohnung und Fahrzeugen; Fahrtkosten, um ärztliche Leistungen in Anspruch zu nehmen (Merkblätter KStA; Aeschbach, a.a.O., § 40 N 148). Dass das Schulgeld, wenn Kinder eine ihrer Krankheit oder Behinderung entsprechende Privatschule besuchen, zu den abzugsfä- higen Krankheitskosten gehöre, wird dagegen nur vereinzelt vertre- ten (Richner/Frei/Kaufmann, a.a.O., Art. 33 N 124; Richner/Frei/ Kaufmann, Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, Zürich 1999, § 32 N 5, in beiden Fällen ohne Bezugnahme auf Ent- scheide oder gleichlautende Lehrmeinungen). 1.2.3. Das Bundesgesetz über die Beseitigung von Benachteili- gungen von Menschen mit Behinderungen vom 13. Dezember 2002 (Behindertengleichstellungsgesetz, BehiG; SR 151.3) brachte auch, mit Geltung ab 1. Januar 2005 (und damit im vorliegenden Fall noch nicht anwendbar), Änderungen im Steuerrecht. In Art. 33 Abs. 1 lit. h DBG wurden die Invaliditätskosten gestrichen und neu in einer lit. h bis geregelt, wonach nun vollumfänglich abziehbar sind "die be- hinderungsbedingten Kosten des Steuerpflichtigen oder der von ihm unterhaltenen Personen mit Behinderungen im Sinne des Behinder- tengleichstellungsgesetzes vom 13. Dezember 2002, soweit der Steu- erpflichtige die Kosten selber trägt" (identische Änderungen erfolg- ten in Art. 9 Abs. 2 lit. h und h bis StHG). Als Mensch mit Behinde- rungen wird eine Person bezeichnet, "der es eine voraussichtlich dauernde körperliche, geistige oder psychische Beeinträchtigung er- schwert oder verunmöglicht, alltägliche Verrichtungen vorzunehmen, soziale Kontakte zu pflegen, sich fortzubewegen, sich aus- und fort- zubilden oder eine Erwerbstätigkeit auszuüben." (Art. 2 Abs. 1 Be- hiG). Dazu wird im Kreisschreiben der ESTV vom 31. August 2005

KStA, Fassungen vom 30. September 2001 und vom 15. Juli 2002; Daniel Aeschbach, in: Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, Band 1, 2. Auflage, Muri/Bern 2004, § 40 N 145 ff.). Im "Graubereich" werden ebenfalls als abzugsfähig anerkannt: ärztlich angeordnete Kur- und Erholungsaufenthalte; Spital- und Heimkosten, die durch Pflegebedürftigkeit bedingt sind; Auslagen für die Betreuung durch Begleit- und Pflegepersonal; Anschaffung und Unterhalt von technischen Hilfsmitteln (wie Brillen, Hörappa- rate, Prothesen); Mehrkosten für den behindertengerechten Umbau von Wohnung und Fahrzeugen; Fahrtkosten, um ärztliche Leistungen in Anspruch zu nehmen (Merkblätter KStA; Aeschbach, a.a.O., § 40 N 148). Dass das Schulgeld, wenn Kinder eine ihrer Krankheit oder Behinderung entsprechende Privatschule besuchen, zu den abzugsfä- higen Krankheitskosten gehöre, wird dagegen nur vereinzelt vertre- ten (Richner/Frei/Kaufmann, a.a.O., Art. 33 N 124; Richner/Frei/ Kaufmann, Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, Zürich 1999, § 32 N 5, in beiden Fällen ohne Bezugnahme auf Ent- scheide oder gleichlautende Lehrmeinungen). 1.2.3. Das Bundesgesetz über die Beseitigung von Benachteili- gungen von Menschen mit Behinderungen vom 13. Dezember 2002 (Behindertengleichstellungsgesetz, BehiG; SR 151.3) brachte auch, mit Geltung ab 1. Januar 2005 (und damit im vorliegenden Fall noch nicht anwendbar), Änderungen im Steuerrecht. In Art. 33 Abs. 1 lit. h DBG wurden die Invaliditätskosten gestrichen und neu in einer lit. h bis geregelt, wonach nun vollumfänglich abziehbar sind "die be- hinderungsbedingten Kosten des Steuerpflichtigen oder der von ihm unterhaltenen Personen mit Behinderungen im Sinne des Behinder- tengleichstellungsgesetzes vom 13. Dezember 2002, soweit der Steu- erpflichtige die Kosten selber trägt" (identische Änderungen erfolg- ten in Art. 9 Abs. 2 lit. h und h bis StHG). Als Mensch mit Behinde- rungen wird eine Person bezeichnet, "der es eine voraussichtlich dauernde körperliche, geistige oder psychische Beeinträchtigung er- schwert oder verunmöglicht, alltägliche Verrichtungen vorzunehmen, soziale Kontakte zu pflegen, sich fortzubewegen, sich aus- und fort- zubilden oder eine Erwerbstätigkeit auszuüben." (Art. 2 Abs. 1 Be- hiG). Dazu wird im Kreisschreiben der ESTV vom 31. August 2005 2006 Verwaltungsgericht 124

2006 Verwaltungsgericht 124 u.a. ausgeführt, Mehrkosten, die durch den Besuch einer Privatschule entstehen, gälten nur dann als behinderungsbedingte Kosten, wenn mittels Bericht des kantonalen schulpsychologischen Dienstes nach- gewiesen wird, dass es sich beim Besuch der Privatschule um die einzig mögliche und notwendige Massnahme für eine angemessene schulische Ausbildung des behinderten Kindes handelt (Ziff. 4.3.10). Durch das BehiG klar vorgegeben, können auch Aufwendungen für den Besuch einer Privatschule zu den behinderungsbedingten und damit abzugsfähigen Kosten gehören; die im Kreisschreiben enthal- tenen Einschränkungen beziehen sich auf die Notwendigkeit derarti- ger Kosten. 1.2.4. Auch wenn in den Gesetzestexten nicht ausdrücklich auf- geführt, ist allgemein anerkannt, dass nur die notwendigen (oder die üblichen) Auslagen abzugsfähig sind (vorne Erw. 1.2.2). Der ent- sprechende Nachweis setzt in der Regel ein ärztliches Zeugnis oder eine amtliche Bestätigung voraus, doch bezeichnet der angefochtene Entscheid dies zu Recht nicht als unabdingbar. 2./2.1. Ch.H. leidet an Legasthenie und einer Sprach-Laut-Ge- dächtnisstörung (Zeugnis des Hausarztes Dr. H. vom 25. Februar 2004). In den Zeugnissen des Kantonsspitals Aarau vom 13. Oktober und 3. November 2005 wird die Behinderung als "schwere Sprach- lautbildungsstörung mit Schwierigkeiten der Artikulation und Ge- dächtnisstörungen im Sinne einer erschwerten Lern- und Merkfähig- keit und eingeschränktem visuell-räumlichem Vorstellungsvermö- gen" bzw. "Sprachentwicklungsstörung mit auditiver Verarbeitungs- und Wahrnehmungsstörung" bezeichnet; eine logopädische Therapie sei zweifellos erforderlich, auch wenn sie die Behinderung bisher nur habe verringern, nicht aber beseitigen können. 2.3. (Darstellung der Unterrichtsmöglichkeiten in der Klein- klasse der öffentlichen Schule einerseits und der Privatschule X an- dererseits.) 3./3.1. Aufgrund der ärztlichen Zeugnisse ist zunächst einmal nicht zu bezweifeln, dass bei Ch.H. eine Behinderung (mit Krank- heitswert) vorliegt, die der Umschreibung in Art. 2 Abs. 1 BehiG entspricht und die der Behandlung bedarf. Weiter ergibt sich daraus, dass es nicht allein um eine Logopädie-/Legasthenie-Therapie geht,

u.a. ausgeführt, Mehrkosten, die durch den Besuch einer Privatschule entstehen, gälten nur dann als behinderungsbedingte Kosten, wenn mittels Bericht des kantonalen schulpsychologischen Dienstes nach- gewiesen wird, dass es sich beim Besuch der Privatschule um die einzig mögliche und notwendige Massnahme für eine angemessene schulische Ausbildung des behinderten Kindes handelt (Ziff. 4.3.10). Durch das BehiG klar vorgegeben, können auch Aufwendungen für den Besuch einer Privatschule zu den behinderungsbedingten und damit abzugsfähigen Kosten gehören; die im Kreisschreiben enthal- tenen Einschränkungen beziehen sich auf die Notwendigkeit derarti- ger Kosten. 1.2.4. Auch wenn in den Gesetzestexten nicht ausdrücklich auf- geführt, ist allgemein anerkannt, dass nur die notwendigen (oder die üblichen) Auslagen abzugsfähig sind (vorne Erw. 1.2.2). Der ent- sprechende Nachweis setzt in der Regel ein ärztliches Zeugnis oder eine amtliche Bestätigung voraus, doch bezeichnet der angefochtene Entscheid dies zu Recht nicht als unabdingbar. 2./2.1. Ch.H. leidet an Legasthenie und einer Sprach-Laut-Ge- dächtnisstörung (Zeugnis des Hausarztes Dr. H. vom 25. Februar 2004). In den Zeugnissen des Kantonsspitals Aarau vom 13. Oktober und 3. November 2005 wird die Behinderung als "schwere Sprach- lautbildungsstörung mit Schwierigkeiten der Artikulation und Ge- dächtnisstörungen im Sinne einer erschwerten Lern- und Merkfähig- keit und eingeschränktem visuell-räumlichem Vorstellungsvermö- gen" bzw. "Sprachentwicklungsstörung mit auditiver Verarbeitungs- und Wahrnehmungsstörung" bezeichnet; eine logopädische Therapie sei zweifellos erforderlich, auch wenn sie die Behinderung bisher nur habe verringern, nicht aber beseitigen können. 2.3. (Darstellung der Unterrichtsmöglichkeiten in der Klein- klasse der öffentlichen Schule einerseits und der Privatschule X an- dererseits.) 3./3.1. Aufgrund der ärztlichen Zeugnisse ist zunächst einmal nicht zu bezweifeln, dass bei Ch.H. eine Behinderung (mit Krank- heitswert) vorliegt, die der Umschreibung in Art. 2 Abs. 1 BehiG entspricht und die der Behandlung bedarf. Weiter ergibt sich daraus, dass es nicht allein um eine Logopädie-/Legasthenie-Therapie geht,

u.a. ausgeführt, Mehrkosten, die durch den Besuch einer Privatschule entstehen, gälten nur dann als behinderungsbedingte Kosten, wenn mittels Bericht des kantonalen schulpsychologischen Dienstes nach- gewiesen wird, dass es sich beim Besuch der Privatschule um die einzig mögliche und notwendige Massnahme für eine angemessene schulische Ausbildung des behinderten Kindes handelt (Ziff. 4.3.10). Durch das BehiG klar vorgegeben, können auch Aufwendungen für den Besuch einer Privatschule zu den behinderungsbedingten und damit abzugsfähigen Kosten gehören; die im Kreisschreiben enthal- tenen Einschränkungen beziehen sich auf die Notwendigkeit derarti- ger Kosten. 1.2.4. Auch wenn in den Gesetzestexten nicht ausdrücklich auf- geführt, ist allgemein anerkannt, dass nur die notwendigen (oder die üblichen) Auslagen abzugsfähig sind (vorne Erw. 1.2.2). Der ent- sprechende Nachweis setzt in der Regel ein ärztliches Zeugnis oder eine amtliche Bestätigung voraus, doch bezeichnet der angefochtene Entscheid dies zu Recht nicht als unabdingbar. 2./2.1. Ch.H. leidet an Legasthenie und einer Sprach-Laut-Ge- dächtnisstörung (Zeugnis des Hausarztes Dr. H. vom 25. Februar 2004). In den Zeugnissen des Kantonsspitals Aarau vom 13. Oktober und 3. November 2005 wird die Behinderung als "schwere Sprach- lautbildungsstörung mit Schwierigkeiten der Artikulation und Ge- dächtnisstörungen im Sinne einer erschwerten Lern- und Merkfähig- keit und eingeschränktem visuell-räumlichem Vorstellungsvermö- gen" bzw. "Sprachentwicklungsstörung mit auditiver Verarbeitungs- und Wahrnehmungsstörung" bezeichnet; eine logopädische Therapie sei zweifellos erforderlich, auch wenn sie die Behinderung bisher nur habe verringern, nicht aber beseitigen können. 2.3. (Darstellung der Unterrichtsmöglichkeiten in der Klein- klasse der öffentlichen Schule einerseits und der Privatschule X an- dererseits.) 3./3.1. Aufgrund der ärztlichen Zeugnisse ist zunächst einmal nicht zu bezweifeln, dass bei Ch.H. eine Behinderung (mit Krank- heitswert) vorliegt, die der Umschreibung in Art. 2 Abs. 1 BehiG entspricht und die der Behandlung bedarf. Weiter ergibt sich daraus, dass es nicht allein um eine Logopädie-/Legasthenie-Therapie geht, 2006 Kantonale Steuern 125

2006 Kantonale Steuern 125 sondern dass auch die Art, wie der tägliche sprachliche Unterricht erteilt wird, eine eminent wichtige Rolle spielt, wenn es darum geht, die Behinderung und ihre Folgen zu lindern. Die erschwerte Lern- und Merkfähigkeit mit schwerer Störung bei der Sprachlautbildung wirkt sich offenbar erheblich weniger hemmend aus, wenn der Un- terricht in ruhiger Umgebung und einer kleinen Gruppe erteilt wer- den kann. Hier kommt zum Tragen, dass es nicht um Krankheitskos- ten, sondern um behinderungsbedingte Kosten geht (vorne Erw. 1.2.1).... Weil es sich nicht um eine Krankheit, sondern um eine Behinderung handelt und aufgrund der Art der konkreten Be- hinderung und der Behandlungserfordernisse muss der vom KStA betonte Grundsatz, dass - neben der ohnehin notwendigen medizini- schen Indikation - nur Behandlungen medizinischer Art die Abzugs- fähigkeit von Schulkosten begründen können, hier relativiert werden. 3.2. Im Hinblick auf die speziellen Bedürfnisse von Ch.H. weist die Privatschule X von der möglichen Grösse und Zusammensetzung der Klasse her Vorteile gegenüber der als Alternative denkbaren Kleinklasse auf. Bei der Kleinklasse ist eine Schülerzahl von 12 (die sogar über mehrere Jahre hinweg überschritten werden darf) mög- lich, und darunter befinden sich in aller Regel Schüler mit Verhal- tensstörungen, die naturgemäss zu Unruhe und einem hohen Ge- räuschpegel führen können. Im Rahmen des Unterrichts (ohne ei- gentliche Therapiestunden) an der Privatschule X wird viel einge- hender auf die spezifischen Bedürfnisse von Ch.H. eingegangen (vorne Erw. 2.3). Die Therapiemöglichkeiten sind ihrerseits im Ver- gleich zu den Möglichkeiten an der staatlichen Schule zumindest gleichwertig... 3.3. Die Bestimmung im Kreisschreiben der ESTV vom 31. Au- gust 2005, dass die Notwendigkeit, eine Privat- statt der öffentlichen Schule zu besuchen, durch einen Bericht des kantonalen schulpsy- chologischen Dienstes belegt werden muss (damit das Schulgeld der Privatschule als behinderungsbedingte Aufwendung abzugsfähig ist), erscheint grundsätzlich sinnvoll. Im vorliegenden Fall kann sie nicht zur Anwendung kommen, da das Kreisschreiben erst lange nach dem massgeblichen Zeitpunkt (anfangs 2002) erlassen wurde und die Steuerbehörden selber keine derartige Abklärung verlangten. sondern dass auch die Art, wie der tägliche sprachliche Unterricht erteilt wird, eine eminent wichtige Rolle spielt, wenn es darum geht, die Behinderung und ihre Folgen zu lindern. Die erschwerte Lern- und Merkfähigkeit mit schwerer Störung bei der Sprachlautbildung wirkt sich offenbar erheblich weniger hemmend aus, wenn der Un- terricht in ruhiger Umgebung und einer kleinen Gruppe erteilt wer- den kann. Hier kommt zum Tragen, dass es nicht um Krankheitskos- ten, sondern um behinderungsbedingte Kosten geht (vorne Erw. 1.2.1).... Weil es sich nicht um eine Krankheit, sondern um eine Behinderung handelt und aufgrund der Art der konkreten Be- hinderung und der Behandlungserfordernisse muss der vom KStA betonte Grundsatz, dass - neben der ohnehin notwendigen medizini- schen Indikation - nur Behandlungen medizinischer Art die Abzugs- fähigkeit von Schulkosten begründen können, hier relativiert werden. 3.2. Im Hinblick auf die speziellen Bedürfnisse von Ch.H. weist die Privatschule X von der möglichen Grösse und Zusammensetzung der Klasse her Vorteile gegenüber der als Alternative denkbaren Kleinklasse auf. Bei der Kleinklasse ist eine Schülerzahl von 12 (die sogar über mehrere Jahre hinweg überschritten werden darf) mög- lich, und darunter befinden sich in aller Regel Schüler mit Verhal- tensstörungen, die naturgemäss zu Unruhe und einem hohen Ge- räuschpegel führen können. Im Rahmen des Unterrichts (ohne ei- gentliche Therapiestunden) an der Privatschule X wird viel einge- hender auf die spezifischen Bedürfnisse von Ch.H. eingegangen (vorne Erw. 2.3). Die Therapiemöglichkeiten sind ihrerseits im Ver- gleich zu den Möglichkeiten an der staatlichen Schule zumindest gleichwertig... 3.3. Die Bestimmung im Kreisschreiben der ESTV vom 31. Au- gust 2005, dass die Notwendigkeit, eine Privat- statt der öffentlichen Schule zu besuchen, durch einen Bericht des kantonalen schulpsy- chologischen Dienstes belegt werden muss (damit das Schulgeld der Privatschule als behinderungsbedingte Aufwendung abzugsfähig ist), erscheint grundsätzlich sinnvoll. Im vorliegenden Fall kann sie nicht zur Anwendung kommen, da das Kreisschreiben erst lange nach dem massgeblichen Zeitpunkt (anfangs 2002) erlassen wurde und die Steuerbehörden selber keine derartige Abklärung verlangten. sondern dass auch die Art, wie der tägliche sprachliche Unterricht erteilt wird, eine eminent wichtige Rolle spielt, wenn es darum geht, die Behinderung und ihre Folgen zu lindern. Die erschwerte Lern- und Merkfähigkeit mit schwerer Störung bei der Sprachlautbildung wirkt sich offenbar erheblich weniger hemmend aus, wenn der Un- terricht in ruhiger Umgebung und einer kleinen Gruppe erteilt wer- den kann. Hier kommt zum Tragen, dass es nicht um Krankheitskos- ten, sondern um behinderungsbedingte Kosten geht (vorne Erw. 1.2.1).... Weil es sich nicht um eine Krankheit, sondern um eine Behinderung handelt und aufgrund der Art der konkreten Be- hinderung und der Behandlungserfordernisse muss der vom KStA betonte Grundsatz, dass - neben der ohnehin notwendigen medizini- schen Indikation - nur Behandlungen medizinischer Art die Abzugs- fähigkeit von Schulkosten begründen können, hier relativiert werden. 3.2. Im Hinblick auf die speziellen Bedürfnisse von Ch.H. weist die Privatschule X von der möglichen Grösse und Zusammensetzung der Klasse her Vorteile gegenüber der als Alternative denkbaren Kleinklasse auf. Bei der Kleinklasse ist eine Schülerzahl von 12 (die sogar über mehrere Jahre hinweg überschritten werden darf) mög- lich, und darunter befinden sich in aller Regel Schüler mit Verhal- tensstörungen, die naturgemäss zu Unruhe und einem hohen Ge- räuschpegel führen können. Im Rahmen des Unterrichts (ohne ei- gentliche Therapiestunden) an der Privatschule X wird viel einge- hender auf die spezifischen Bedürfnisse von Ch.H. eingegangen (vorne Erw. 2.3). Die Therapiemöglichkeiten sind ihrerseits im Ver- gleich zu den Möglichkeiten an der staatlichen Schule zumindest gleichwertig... 3.3. Die Bestimmung im Kreisschreiben der ESTV vom 31. Au- gust 2005, dass die Notwendigkeit, eine Privat- statt der öffentlichen Schule zu besuchen, durch einen Bericht des kantonalen schulpsy- chologischen Dienstes belegt werden muss (damit das Schulgeld der Privatschule als behinderungsbedingte Aufwendung abzugsfähig ist), erscheint grundsätzlich sinnvoll. Im vorliegenden Fall kann sie nicht zur Anwendung kommen, da das Kreisschreiben erst lange nach dem massgeblichen Zeitpunkt (anfangs 2002) erlassen wurde und die Steuerbehörden selber keine derartige Abklärung verlangten. 2006 Verwaltungsgericht 126

2006 Verwaltungsgericht 126 3.4. Es handelt sich um einen Grenzfall, wie dies schon im (Mehrheits-)Entscheid der Vorinstanz zum Ausdruck kommt. Doch kann der angefochtene Entscheid selbst unter Berücksichtigung, dass dem Verwaltungsgericht die Ermessenskontrolle zusteht, nicht als unzutreffend bezeichnet werden. Bestärkt wird diese Beurteilung durch den Umstand (ohne dass dem neuen Recht damit eine unzuläs- sige Vorwirkung zugebilligt würde), dass nach den durch das BehiG bewirkten Rechtsänderungen das Ergebnis ohnehin kaum mehr an- ders lauten könnte.

3.4. Es handelt sich um einen Grenzfall, wie dies schon im (Mehrheits-)Entscheid der Vorinstanz zum Ausdruck kommt. Doch kann der angefochtene Entscheid selbst unter Berücksichtigung, dass dem Verwaltungsgericht die Ermessenskontrolle zusteht, nicht als unzutreffend bezeichnet werden. Bestärkt wird diese Beurteilung durch den Umstand (ohne dass dem neuen Recht damit eine unzuläs- sige Vorwirkung zugebilligt würde), dass nach den durch das BehiG bewirkten Rechtsänderungen das Ergebnis ohnehin kaum mehr an- ders lauten könnte.

3.4. Es handelt sich um einen Grenzfall, wie dies schon im (Mehrheits-)Entscheid der Vorinstanz zum Ausdruck kommt. Doch kann der angefochtene Entscheid selbst unter Berücksichtigung, dass dem Verwaltungsgericht die Ermessenskontrolle zusteht, nicht als unzutreffend bezeichnet werden. Bestärkt wird diese Beurteilung durch den Umstand (ohne dass dem neuen Recht damit eine unzuläs- sige Vorwirkung zugebilligt würde), dass nach den durch das BehiG bewirkten Rechtsänderungen das Ergebnis ohnehin kaum mehr an- ders lauten könnte.