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Elektronische Dienstleistungen an Steuerpflichtige und Nichtsteuerpflichtige
Die EU-Richtlinie 2006/112/EG («MWST-Richtlinie») wurde durch die EU-Richtlinie 2017/2455 vom 5. Dezember 2017 mit Wirkung auf den 1. Januar 2019 in Bezug auf elektronische Dienstleistungen und Fernverkäufe von Gegenständen geändert.
Unter elektronische Dienstleistungen fallen Telekommunikations-, Radio-/Rundfunk- und Fernsehdienstleistungen sowie weitere elektronisch erbrachte Dienstleistungen, wie das Bereitstellen von Websites, Webhosting, die Fernwartung von Programmen und Ausrüstungen, das Bereitstellen von Datenbanken, Bildern, Texten, Musik, Filmen, Schriften, und das Erbringen von Fernunterrichtsleistungen. Die elektronischen Dienstleistungen sind am Sitz, Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthaltsort des Leistungsempfängers steuerbar.
Der steuerpflichtige Dienstleistungsempfänger in der EU rechnet die Steuer unter «Reverse Charge» in seiner MWST-Abrechnung ab. Die so deklarierten Dienstleistungen kann er in der gleichen MWST-Abrechnung im Rahmen seiner Quote als Vorsteuern geltend machen. Somit entfällt bei Erbringung von elektronischen Dienstleistungen an Steuerpflichtige die MWST-Registrierung des Dienstleistungserbringers im Land des EU-Dienstleistungsempfängers.
Nichtsteuerpflichtige sind Privatpersonen und öffentliche Einrichtungen, insoweit die Tätigkeit im Bereich der öffentlichen Gewalt erfolgt und steuerbefreite Tätigkeiten betrifft, welche dem Gemeinwohl dienen und daher von der MWST befreit resp. ausgenommen sind (z.B. Heilbehandlungen, Sozialfürsorge, Kinder- und Jugendbetreuung).
Ansässigkeit oder Aufenthalt in mehreren EU-Staaten
Wird eine elektronische Dienstleistung an einen Nichtsteuerpflichtigen erbracht, der in verschiedenen Ländern ansässig ist oder seinen Wohnsitz in einem Land und seinen gewöhnlichen Aufenthaltsort in einem anderen Land hat, so wird die elektronische Dienstleistung am Ort besteuert, welcher am ehesten den Ort des tatsächlichen Verbrauchs gewährleistet.
In der Durchführungsverordnung 282/2011 wird festgehalten, dass es für einen in einem anderen Staat ansässigen Steuerpflichtigen sehr aufwendig sein kann, zwei einander nicht widersprechende Beweismittel für die Ansässigkeit oder den gewöhnlichen Aufenthalt des Nichtsteuerpflichtigen in einem anderen EU-Staat zu erbringen.
Daher ist seit dem 1. Januar 2019 der Ort der Ansässigkeit oder des gewöhnlichen Aufenthalts bei Nichtsteuerpflichtigen wie folgt definiert:
Artikel 24b
Als Ansässigkeit, Sitz, Wohnsitz oder gewöhnlicher Aufenthalt gilt bei einem Nichtsteuerpflichtigen, wenn die Telekommunikations-, Rundfunk oder elektronisch erbrachten Dienstleistungen
a) über seinen Festanschluss erbracht wird, der Ort an dem sich der Festanschluss befindet;
b) über mobile Netze erbracht wird, das Land, das durch den Ländercode bei der Inanspruchnahme der Dienstleistungen verwendeten SIM-Karte
c) wenn ein Decoder oder ein ähnliches Gerät oder eine Programmoder Satellitenkarte verwendet werden muss und kein Festanschluss verwendet wird, an dem sich der Decoder oder das ähnliche Gerät befindet: Ist dieser nicht bekannt, so ist es der Ort, an den die Programm- oder Satellitenkarte zur Verwendung gesendet wird.
d) wenn abweichend von den obigen Vorschriften mit zwei sich nicht widersprechenden Beweismitteln ein anderer Ort vom Leistungsort definiert wird.
In der Praxis werden vor allem die Punkte a und b von Bedeutung sein.
Ort der Besteuerung
Das Softwarehouse A in der Schweiz «A-CH» stellt auf seiner Homepage Software zum Download bereit. Die Privatperson in der EU (Nichtsteuerpflichtige) lädt die Demoversion von der Homepage herunter und erwirbt nach Ablauf der Testphase die Software, indem sie per Kreditkarte bezahlt. Die A-CH sendet umgehend nach der Bezahlung einen Lizenzschlüssel zur Freischaltung der gesamten Software zu.
A-CH Software-Download Festanschluss DE
Luzern -------------------------------------------------------------------------> Privatperson DE
Hat die Privatperson DE die Software über einen Festanschluss in DE heruntergeladen, so gilt die Vermutung, dass die Privatperson den Wohnsitz resp. den gewöhnlichen Aufenthalt in Deutschland hat. Der Ort der Besteuerung ist somit in Deutschland.
A-CH Software-Download Mobile-Nr. +43
Luzern -------------------------------------------------------------------------> Privatperson DE
Die Privatperson DE gibt zwar die Adresse in Deutschland an, die Transaktion wird aber über ein Mobiltelefon mit einer Vorwahl +43 (Österreich) abgewickelt. Daher gilt die Vermutung, dass die Privatperson den Wohnsitz resp. den gewöhnlichen Aufenthalt in Österreich hat. Der Ort der Besteuerung ist somit Österreich.
In welchem Land muss sich die Firma A-CH für die MWST registrieren lassen?
Erbringt A-CH als Erstes eine elektronische Dienstleistung an Nichtsteuerpflichtige in Deutschland, so muss sie sich ab dem ersten Euro Umsatz in Deutschland zum Zwecke der MWST registrieren lassen. Erbringt sie dann die elektronische Dienstleistung, wie im Beispiel oben, an eine österreichische Mobiltelefonnummer, so müsste sie grundsätzlich die österreichische MWST verrechnen und sich daher in Österreich zum Zwecke der MWST registrieren lassen. Erzielt A-CH im Maximum EUR 10 000.– pro Jahr Umsatz (ohne MWST) in Österreich, so kann A-CH auf die MWST-Registrierung in Österreich verzichten und dem Nichtsteuerpflichtigen die Rechnung mit 19% DE-MWST stellen.
Zur Vereinfachung der Abrechnung kann das Mini-One-Stop-Shop-(MOSS-) Verfahren eingesetzt werden, das heisst, die Abrechnung wird in einem EU-Land für alle EU-Länder eingereicht.
In unserem Beispiel haben Steuerpflichtige aus mehreren EU-Ländern die Software gekauft. Da diese unter dem Reverse-Charge-Verfahren abwickelt werden, sind sämtliche Rechnungen ohne CH-MWST oder Ansässigkeitsstaat-MWST zu stellen, auch wenn A-CH im betreffenden Land für die MWST registriert ist, was hier veranschaulicht wird.
A-CH hat den ersten Softwareverkauf an einen Nichtsteuerpflichtigen in Deutschland getätigt. Daher musste sich A-CH schon ab dem ersten Euro Umsatz in Deutschland für die MWST registrieren lassen. Sämtliche Rechnungen an Nichtsteuerpflichtige in der EU müssen mit 19% DE-MWST gestellt werden.
Im Laufe der Zeit entwickelt sich das Geschäft, und in den Niederlanden (NL) erzielt A-CH einen Umsatz von mehr als EUR 10 000.– (vor MWST). Daher muss sich A-CH nun in den Niederlanden für die MWST registrieren lassen und die Rechnungen mit NL-MWST stellen. Die Rechnungsstellung sowie die MWST-Abrechnungen stellen sich wie in Tabelle dar.
|Wohnsitz/Ansässigkeit||Umsatz EUR||MWST Registierungsland||Satz||MWST EUR|
|DE||40 000||DE||19%||7 600|
|AT||8 000||DE||19%||1 520|
|NL||20 000||NL||21%||4 200|
|IT||2 000||DE||19%||380|
|Total||50 000||DE||19%||9 500|
|Total||20 000||NL||21%||4 200|
Die Abrechnung kann im MOSS-Verfahren erfolgen, das heisst, die Abrechnung wird in Deutschland eingereicht, und sowohl die deutsche Steuer als auch die niederländische Steuer werden in dieser Abrechnung deklariert. Das Bundeszentralamt verteilt die Steuern auf die entsprechenden Länder.
Fazit
Erbringt eine in der Schweiz ansässige Unternehmung elektronische Dienstleistungen nur an Steuerpflichtige in der EU, so muss sie sich aufgrund des Reverse-Charge-Mechanismus in der EU nicht zum Zwecke der MWST registrieren lassen. Sollte die Schweizer Unternehmung in der EU für die MWST registriert sein, sind die Rechnungen trotzdem an die Steuerpflichtigen ohne MWST mit dem Vermerk «Reverse Charge» zu stellen.
Erbringt die Schweizer Unternehmung aber elektronische Dienstleistungen an Nichtsteuerpflichtige in der EU, so muss sie sich ab dem ersten Franken resp. Euro Umsatz in der EU zum Zwecke der MWST registrieren lassen und die Rechnungen mit der entsprechenden EU-MWST stellen.