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Gemäss Regesten kommt das Gutachten zu folgenden Schlüssen:
Gesetzmässigkeit der ExpaV
1. Die in ExpaV 2 I und II lit. b genannten Kosten können als Berufskosten im Sinne von DBG 26 eingestuft werden. Als solche stellen sie eine Konkretisierung von DBG 26 dar, dessen Ausführung dem Bundesrat bzw. im vorliegenden Fall dem EFD obliegt. ExpaV 2 I und II lit. b verletzen somit das Gesetzmässigkeitsprinzip nicht.
2. Demgegenüber kann die Einstufung der Aufwendungen für den Besuch einer fremdsprachigen Privatschule durch die minderjährigen Kinder von Expatriates und, in geringerem Mass, der Umzugskosten (ExpaV 2 II lit. a und c) als Berufskosten in Zweifel gezogen werden. Sinnvollerweise sollten deshalb bei nächster Gelegenheit die DBG 26 und StHG 9 dahingehend geändert werden, dass der besonderen Situation gewisser Steuerpflichtiger bei der Festlegung der «übrigen Berufskosten» Rechnung getragen wird.
3. Aufgrund des klaren Wortlauts von DBG 17 wäre es wünschenswert, wenn ExpaV 2 IV und V dahingehend geändert würden, dass die von den Arbeitgebern getragenen besonderen Beiträge den Einkommen der Expatriates hinzugerechnet würden.
Verfassungsmässigkeit der Expatriates-Verordnung
4. Die für die Expatriates mit ausländischem Wohnsitz zugelassenen besonderen Berufskosten bieten keine Probleme hinsichtlich ihrer Verfassungsmässigkeit.
5. Demgegenüber sind die für die Expatriates mit schweizerischem Wohnsitz zugelassenen besonderen Berufskosten problematisch im Hinblick auf die Gleichbehandlung mit den schweizerischen Steuerpflichtigen in vergleichbarer Situation. Um diese Ungleichbehandlung abzumildern, könnte die Berufskostenverordnung dahingehend geändert werden, dass die Umzugskosten
und die zusätzlichen Wohnkosten der in einen anderen Kanton entsendeten Arbeitnehmer abgezogen werden können.
6. Bei der Anwendung von ExpaV 2 IV und V besteht potentiell ein Problem hinsichtlich der Vereinbarkeit mit dem Grundsatz der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit. Da die Beiträge der Arbeitgeber an die Kosten der Expatriates nicht als deren Einkommen betrachtet werden, ist nicht ausgeschlossen, dass die Expatriates unterhalb ihrer wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit besteuert werden, dies im Widerspruch mit den in BV 127 festgelegten Grundsätzen der Besteuerung, wenn der Arbeitgeber die Beiträge nicht ausweist. Um dies zu verhindern, wäre es angezeigt, die ExpaV dahingehend zu ändern, dass die von den Arbeitgebern getragenen besonderen Beiträge dem Einkommen der Expatriates hinzugerechnet würden (die diese dann abziehen würden).