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4. Rechnungslegungsstandards und Regelwerke
a) Rechnungslegungsstandards / Regelwerke
Die Rechnungslegungsvorschriften des OR sind aufgrund der generellen Verweisung auf die allgemeinen Grundsätze in vielen Details zwangsläufig ungenau und lassen den Beteiligten einen grossen Beurteilungsspielraum. Dies führt auch dazu, dass OR-Abschlüsse verschiedener Gesellschaften oft nicht ohne weiteres miteinander verglichen werden können.
Neben den Vorschriften des OR bestehen privat entwickelte Standards (sog. anerkannte Rechnungslegungsstandards oder Regelwerke). Der Gesetzgeber verweist aber stellenweise auf solche privaten Standards. Mit diesem Verweis ändert sich die Rechtsnatur des privaten Standards und er wird Teil der schweizerischen Rechtsordnung. Beispiele dafür finden sich in Art. 962 f. OR, aber auch in Art. 47 Abs. 2 BVV 2.
Die Rechnungslegungstandards sind einerseits zwingend für Gesellschaften, die an der Börse kotiert sind, sofern die Börse dies verlangt, für Genossenschaften mit mindestens 2’000 Genossenschaftern und für Stiftungen die von Gesetzes wegen zur ordentlichen Revision verpflichtet sind (Art. 962 Abs 1 OR). Andererseits können sie auf freiwilliger Basis für die Einzel- und Konzernabschlüsse angewendet werden. Schliesslich kann ein Abschluss nach einem anerkanten Rechnungslegungsstandard auf Verlangen von Gesellschaftern die mindestens 20 Prozent des Grundkapitals vertreten verlangt werden. Ebenso kann ein solcher Abschluss auf Verlangen von 10 Prozent der Genossenschafter oder 20 Prozent der Vereinsmitglieder als auch von Gesellschaftern oder Mitglieder, die einer persönlichen Haftung oder einer Nachschusspflicht unterliegen verlangt werden (Art. 962 Abs. 2 OR). Die Rechnungslegungsstandards haben eine grössere Regelungsdichte und lassen weniger Beurteilungsspielräume offen. Sie verfolgen damit die Zielsetzung, eine aussagekräftigere finanzielle Berichterstattung zu erreichen.
Oft sind diese Rechnungslegungsstandards präziser als die Regeln des OR, stehen aber zu diesem nicht in einem Widerspruch, sodass beide Normen parallel angewendet werden dürfen. Die Vorschriften der Rechnungslegungsstandards dienen in diversen Fällen auch als Auslegungshilfe des OR, soweit sie allgemeine Grundsätze präzisierend beschreiben.
Es gibt aber gleichwohl Vorschriften, z.B. bei der Bewertung von Anlagevermögen über dem Erwerbs- oder Herstellungspreis, in denen sich Abschlüsse nach OR und Rechnungslegungsstandards widersprechen. Für handelsrechtliche Abschlüsse sind die Vorschriften des OR massgebend.
Abschlüsse nach Rechnungslegungsstandards sind indessen für konsolidierte Abschlüsse zulässig und üblich, teilweise (für an der Börse kotierte Unternehmen) auch vorgeschrieben.
Praktisch relevant sind:
- Swiss GAAP FER (Die schweizerischen Fachempfehlungen zur Rechnungslegung);
- IFRS (International Financial Reporting Standards, früher wurden diese Standards IAS (International Accounting Standards) genannt);
- US-GAAP (Generally Accepted Accounting Principles der USA).
Besonders wichtig und praxisrelevant in der Schweiz sind die Rechnungslegungsstandards Swiss GAAP FER und IFRS . Für Unternehmen, die am US-amerikanischen Kapitalmarkt aktiv sind, sind zudem die Vorschriften des US-amerikanischen Financial Accounting Standards Board (FASB) von Relevanz, welches zahlreiche Rechnungslegungsstandards sowie weitere Regelungen erlassen hat, die den Hauptteil der US-GAAP darstellen.
Dokumentation:
- SIX Richtlinie betreffend Rechnungslegung
- SWX Rechnungslegungsstandards und Revisionsstellen der kotierten Gesellschaften 2005
- IFRS compared to US GAAP – KPMG
- IFRS compared to German GAAP – KPMG
- Financial Accounting Standards Board FASB
- U.S. Securities and Exchange Commission
b) Rechnungslegungsstandards als Auslegungshilfe
Bundesgerichtsentscheid 2C_897/2008 vom 1. Oktober 2009:
Abgesehen von den steuerrechtlichen Folgen von Fremdwährungsdifferenzen stellt dieser Entscheid insofern ein Novum dar, als das Bundesgericht explizit die Anwendung von IFRS gestattet. Dieser Rechnungslegungsstandard soll mangels Bestimmungen der schweizerischen Rechtsordnung zu bilanzbezogenen Punkten als Auslegungshilfe in Erscheinung treten, solange sie dieser nicht widerspricht. Begründet wird dieser Schritt damit, dass in der Schweiz und in Europa eine generelle Tendenz vorherrscht, sich den Normen des IFRS zu nähern und aufgrund der rudimentären Regeln des schweizerischen Rechts eine Auslegungshilfe unablässig erscheint. In einer weiteren Erwägung gesteht das Bundesgericht den von IFRS abweichenden Regelung des HWP zwar die Bedeutung als Erkenntnisquelle zu, sieht darin jedoch kein Hindernis für die Anwendung einer IFRS-Norm.
Dokumentation: