Document ID: /fineweb-2-swissfilter-quality_10-filterrobots/filtered/03511.jsonl.gz/143

Überführung von Liegenschaften beim Liegenschaftenhandel
1 Überführung in das Geschäftsvermögen
1.1 Kantons- und Gemeindesteuern
Das StHG überlässt es den Kantonen, ob sie sämtliche Grundstückgewinne mit einer Sondersteuer abschöpfen (monistisches System) oder aber die Grundstückgewinne auf Liegenschaften des Geschäftsvermögens mit der ordentlichen Einkommens- oder Gewinnsteuer und bloss die Grundstückgewinne auf Liegenschaften des Privatvermögens mit einer Sondersteuer erfassen wollen (dualistisches System). Der Gesetzgeber im Kanton Bern hat sich grundsätzlich für das monistische System entschieden, sieht aber ausnahmsweise beim gewerbsmässigen Liegenschaftshandel eine Durchbrechung ins dualistische System vor. Damit unterliegen Wertzuwachsgewinne auf Grundstücken, mit denen die steuerpflichtige Person in Ausübung ihres Berufes Handel treibt, der periodischen Besteuerung (Einkommens- oder Gewinnsteuer), sofern sie daran wertvermehrende Arbeiten im Umfang von mindestens 25 Prozent des Erwerbspreises ausgeführt hat. Wird zunächst ein Grundstück im Privatvermögen gehalten und erst später infolge gewerbsmässigen Liegenschaftshandels ins Geschäftsvermögen überführt, ist der unverdiente Wertzuwachsgewinn mit der Grundstückgewinnsteuer zu erfassen, während der verdiente Wertzuwachs aufgrund der Investitionstätigkeit im Rahmen des Liegenschaftenhandels der periodischen Besteuerung unterliegt.
Hinsichtlich des bernischen Steuerrechts sind dabei mehrere relevante Zeitpunkte auseinanderzuhalten:
a) der Erwerbszeitpunkt (Zeitpunkt 1),
b) die Überführung der Liegenschaft ins Geschäftsvermögen (Zeitpunkt 2),
c) das Erreichen von 25 Prozent wertvermehrender Aufwendungen (Zeitpunkt 3),
d) die Veräusserung der Liegenschaft (Zeitpunkt 4).
Im Lichte der bundesgerichtlichen Rechtsprechung (vgl. BGE vom 2. Juli 2008 i.S. Z. in NStP 2009 S. 1 ff.) vertritt die Steuerverwaltung des Kantons Bern die Auffassung, dass erst die Veräusserung der Liegenschaft (Zeitpunkt 4) zur Realisation eines unverdienten Wertzuwachsgewinns führt, mit gleichzeitiger Abschöpfung des verdienten Wertzuwachses durch die Einkommenssteuer. Demgegenüber führen weder die Überführung der Liegenschaft ins Geschäftsvermögen (Zeitpunkt 2), noch das Erreichen von 25 Prozent wertvermehrender Aufwendungen (Zeitpunkt 3) zur Realisation eines Grundstückgewinnes. Ein derartiger steuersystematischer Realisationstatbestand ist dem bernischen Steuerrecht aufgrund des monistischen Systems fremd.
Die Festlegung des Veräusserungszeitpunktes als Realisationszeitpunkt für die steuerliche Abschöpfung hat dabei zwei wesentliche Vorteile: einerseits lässt sich in diesem Zeitpunkt sicher beurteilen, ob überhaupt gewerbsmässiger Liegenschaftshandel vorliegt, wobei insbesondere das Kriterium von 25 Prozent wertvermehrender Aufwendungen in der Praxis von besonderer Bedeutung ist, und andererseits wird erst dann ein Wertzuwachsgewinn abgeschöpft, wenn eine echte Realisation vorliegt.
Massgebend für die zeitliche Abgrenzung zwischen der Grundstückgewinnsteuer und der periodischen Besteuerung ist grundsätzlich der Zeitpunkt der Überführung ins Geschäftsvermögen (Zeitpunkt 2) in Anlehnung an Art. 12 Abs. 2 Bst. b StHG. Damit gilt im Realisationszeitpunkt, d.h. bei Veräusserung der Liegenschaft, rückblickend der Einbringungswert für die direkte Bundessteuer im Zeitpunkt der Überführung resp. bei Beginn der Investitionstätigkeit als Berechnungsgrundlage einerseits für die aperiodische Grundstückgewinnsteuer und andererseits für die periodische Einkommenssteuer. Der Besitzdauerabzug bemisst sich sodann bei der Grundstückgewinnsteuer vom letzten entgeltlichen Erwerb ohne Steueraufschub bis zur effektiven Veräusserung des Grundstückes (echte Realisation). Wird beispielsweise eine Liegenschaft nach der Einbringung ins Geschäftsvermögen parzelliert oder wird Stockwerkeigentum begründet, ist jede spätere Veräusserung der Einheiten hinsichtlich des Erwerbspreises anteilsmässig abzurechnen.
1.2 Direkte Bundessteuer
Für die direkte Bundessteuer gilt der Verkehrswert im Zeitpunkt der Überführung als massgebender Überführungswert. Der im Privatvermögen entstandene Wertzuwachs stellt einen steuerfreien privaten Kapitalgewinn dar (Art. 16 Abs. 3 DBG).
2 Veräusserung oder Überführung ins Privatvermögen
2.1 Kantons- und Gemeindesteuern
Im umgekehrten Fall der Überführung einer Liegenschaft (Handelsware) vom Geschäfts- ins Privatvermögen müssen analoge Regeln zu den dargelegten Grundsätzen gelten. Hier muss im Sinne einer steuersystematischen Realisation der Überführungswert um den unverdienten Wertzuwachsgewinn gekürzt werden, damit das Besteuerungssystem in sich wiederum schlüssig ist.
Hierbei gilt es zwei grundsätzliche Konstellationen auseinanderzuhalten:
|-||Erfolgt die Überführung unter den Voraussetzungen von Art. 21 Abs. 2 in Verb. mit Art. 21 Abs. 4 StG, indem im konkreten Fall die Voraussetzungen für gewerbsmässigen Liegenschaftshandel erfüllt sind, hat die Überführung zum Verkehrswert zu erfolgen und es unterliegt der verdiente Wertzuwachsgewinn nebst allfälligen wieder eingebrachten Abschreibungen (Art. 21 Abs. 3 StG) der periodischen Besteuerung. Demgegenüber bleibt der auf dem Grundstück lastende unverdiente Wertzuwachsgewinn bis zur tatsächlichen Veräusserung steuerfrei. Er ist später bei Veräusserung des Grundstückes mit der Grundstückgewinnsteuer zu erfassen.|
|-||Erfolgt die Überführung bloss unter den Voraussetzungen von Art. 21 Abs. 2, wonach im konkreten Fall die Voraussetzungen für gewerbsmässigen Liegenschaftshandel nicht erfüllt sind, werden ausschliesslich die eingebrachten Abschreibungen mit der Einkommenssteuer erfasst. Ein allfälliger verdienter Wertzuwachsgewinn kann in diesem Falle nicht mit der Einkommenssteuer erfasst werden, da die hierfür geforderten Tatbestandselemente des Liegenschaftshandels nicht erfüllt sind. Der auf dem Grundstück lastende unverdiente Wertzuwachsgewinn bleibt in diesem Fall bis zur tatsächlichen Veräusserung steuerfrei und wird später bei Veräusserung des Grundstückes mit der Grundstückgewinnsteuer erfasst.|
2.2 Direkte Bundessteuer
3 Fallbeispiel
____________________
Fassung vom 01.02.2012