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Incarto n. 80.97.00066 Lugano 4 giugno 1997 In nome della Repubblica e Cantone del Ticino La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello composta dai giudici: Alessandro Soldini, presidente, Stefano Bernasconi, Lorenzo Anastasi segretario: Fiorenzo Gianinazzi statuendo sul ricorso del 16 aprile 1997 in materia di: IC/IFD 95/96 presentato da: __________ __________, __________ __________ __________ __________, ritenuto in fatto ed in diritto 1. Il 14 ottobre 1996 l'UT di __________ notificava a __________ __________ la tassazione IC/IFD 1995-96, in cui le veniva esposto, oltre al reddito del lavoro, a quello della sostanza e alla rendita AVS, un reddito d'altra fonte di fr. 13'800.-- di media annua, poiché le entrate dichiarate erano insufficienti per far fronte al dispendio del medesimo periodo. 2. Il 23 ottobre 1996 la contribuente presentava reclamo, chiedendo lo stralcio del reddito d'altra fonte. Dopo averle chiesto diverse precisazioni e la presentazione dei relativi giustificativi, l'UT convocava la reclamante per riesaminare il reddito d'altra fonte. In sede di audizione, il 13 febbraio 1997, "dopo discussione e tenuto conto della documentazione acquisita agli atti" veniva convenuto "di rettificare il reddito d'altra fonte in fr. 12'000.-- di media annua". L'accordo veniva sottoscritto dall'interessata. Il 13 marzo 1997 l'UT emanava pertanto la decisione su reclamo, in cui il reddito d'altra fonte veniva ridotto a fr. 12'000.--, conformemente all'accordo pattuito. 3. Con il presente, tempestivo ricorso __________ __________ contesta nuovamente il reddito d'altra fonte, affermando di non poterlo assolutamente accettare. 4. Per quanto esposto in narrativa si pone il problema della rilevanza dell'accordo transattivo sottoscritto dalla contribuente. A tale proposito, esiste una copiosa giurisprudenza di questa Camera, che, fondandosi sulla natura della transazione che interviene fra fisco e contribuente, ha escluso che il contribuente possa recedere dall'accordo, quando lo stesso sia validamente costituito (cfr. p. es. CDT n. 296-297 del 18 settembre 1989 in re Ba.; CDT n. 259 del 4 settembre 1989 in re Ka.). La soluzione raggiunta in suddette decisioni appare consolidata, alla luce dei più recenti sviluppi dottrinali in materia di transazione, sui quali ci si soffermerà nelle considerazioni che seguono. 4.1. Benché la legge tributaria ticinese e la legge sull'imposta federale diretta non prevedano l'istituto processuale dell'accordo transattivo ('Verständigung'), dottrina e giurisprudenza sono concordi nell'ammetterlo a determinate condizioni (cfr. Blumenstein, in ASA 17, p. 1 ss.; Reimann/Zuppinger/Schärrer, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, Vol. III, Berna 1969, p. 336 s.; Masshardt, Wehrsteuerkommentar, 1985, p. 21 s.; Känzig/Behnisch, Die direkte Bundessteuer, 2. ediz., Basilea 1992, III parte, p. 108). L'accordo può tuttavia portare unicamente su circostanze di fatto difficili da accertare, che richiederebbero indagini complesse e dispendiose (cfr. Blumenstein, op. cit., p. 5; Reimann/Zuppinger/Schärrer, op. cit., p. 337). In particolare l'accordo è ammesso nei numerosi casi in cui, data la natura stessa della circostanza di fatto da accertare, non è possibile un accertamento esatto. 4.2. Secondo la dottrina risalente, esso dipende sempre dall'iniziativa dell'autorità fiscale e come tale è da considerare un provvedimento dell'autorità ( “behördliche Massnahme” ; cfr. Blumenstein, op. cit., p. 7). Proprio per questo aspetto, l'accordo differisce dalla convenzione (“Abmachung”), dalla cui natura contrattuale discendono per entrambi gli stipulanti conseguenze vincolanti sia sul piano dei fatti che su quello del diritto (cfr. Blumenstein, op. cit., p. 7). Blumenstein definisce in modo scultoreo l'accordo quale atto preparatorio della notifica della tassazione ( «Vorbereitung der zutreffenden Veranlagung» [cfr. Blumenstein, op. cit., p. 8]). Sebbene, per la sua natura di mero atto - di natura procedurale - preparatorio della successiva decisione dell'autorità, l'accordo non sia vincolante, il suo contenuto non può essere rimesso in discussione a piacimento delle parti: se così fosse lo si priverebbe di ogni rilevanza giuridica. Per evitare simili conseguenze, l'accordo va valutato secondo il principio della buona fede (“Treu und Glauben”) ( Blumenstein, op. cit., p. 9). 4.3. Questa opinione è stata messa in discussione dalla dottrina più recente, che contesta la mera natura “procedurale” che si attribuisce in tal modo all'intesa. Partendo dall'elemento dell'unilateralità, che caratterizza le decisioni, si osserva che nel caso dell'accordo si ha invece bilateralità, sicché non può trattarsi di una decisione. L'accordo è invece più di una comunicazione, poiché contiene una manifestazione di volontà riferita ad un caso concreto: «Der Abschluss der Einigung trägt offensichtlich vertragliche Züge. Behörde und Steuerpflichtiger erklären aus freiem Entschluss, sich an diese oder jene Regelung halten zu wollen oder von einem bestimmten Sachverhalt ausgehen zu wollen. Diese Erklärungen, bei denen es sich um Willenserklärungen handelt, bilden durch ihre Uebereinstimmung bzw. durch ihre sich je entsprechende Gegenseitigkeit einen Rechtsakt, der nunmehr für beide Seiten grundsätzlich verbindlich ist» ( Rickli, Die Einigung zwischen Behörden und Privaten im Steuerrecht, Basilea 1987, p. 103; cfr. Duss, Zwischen Norm und Sachverhalt, in ASA 59, p. 69). Si tratta di un vero e proprio contratto di diritto pubblico fra fisco e contribuente, che la dottrina ( Känzig/Behnisch, op. cit., p. 108 s.) assimila alla figura civilistica della transazione extragiudiziale, con cui due parti eliminano una controversia od una incertezza circa una relazione giuridica. Gli stessi autori propongono di chiamare l'intesa fra autorità fiscale e contribuente accordo quando avviene prima o nel quadro della procedura di tassazione, ed invece transazione se segue la decisione e si produce nel corso del procedimento di reclamo. 4.4. Come si vede, alla luce della più recente dottrina in materia, l'efficacia di un'intesa fra autorità fiscale e contribuente poggia su di un vincolo contrattuale. In tale contesto, il principio della buona fede assume rilevanza unicamente in ambito interpretativo, qualora i termini dell'accordo non fossero sufficientemente univoci e necessitassero di essere chiariti. Non può più esservi alcun dubbio, allora, sul fatto che il contribuente, che si è impegnato, sottoscrivendo una transazione con l'autorità fiscale, non potrà poi semplicemente recedere unilateralmente da tale accordo. Resta fermo, peraltro, il principio, già enunciato nella giurisprudenza risalente, secondo cui può ritenersi non vincolata dall'accordo la parte che provi di essere incorsa in un errore essenziale sul suo contenuto o di averlo firmato senza poter tenere conto di circostanze emerse solo in seguito (cfr., p. es., CDT n. 296-297 del 18 settembre 1989 in re Ba., p. 3). Tale conclusione appare considerevolmente rafforzata alla luce dell'asserita natura contrattuale della transazione in discorso (cfr., CDT n. 98 del 3 maggio 1993 in re T.; CDT n. 79-81 del 3 maggio 1993 in re K.). 5. Esaminando il testo della transazione sottoscritta il 13 febbraio 1997 presso l'UT di Locarno, non si può trarre altra conclusione se non quella che l'accordo sia vincolante sia per l'autorità fiscale sia per la contribuente. L'accordo è infatti scaturito al termine dell'esame del calcolo del dispendio alla luce della documentazione presentata dall'interessata per giustificare la mancanza di liquidità, segnatamente la differenza tra gli esborsi e le entrate. La ricorrente non fa d'altronde valere alcun motivo che in qualche modo possa giustificare che si rimetta in discussione il tenore dell'accordo intervenuto nel corso dell'audizione del 13 febbraio 1997. Il fatto che, in quella sede, l'autorità fiscale abbia ridotto ad un terzo il reddito precedentemente fissato in via di apprezzamento dimostra che, nel corso delle trattative, l'UT ha preso in considerazione le ragione accampate dalla reclamante nella misura in cui permettevano di ridurre il divario tra esborsi e entrate. In simili condizioni, il ricorso presentato dalla ricorrente va respinto, senza che questa Camera debba esaminare il merito, vale a dire il calcolo del dispendio e l'esposizione di un reddito d'altra fonte. 6. A titolo meramente abbondanziale si ribadisce che l'UT è pervenuto alla conclusione di dover esporre alla ricorrente un reddito d'altra fonte dopo aver ricostruito minuziosamente entrate e uscite del periodo di computo e dopo aver sottoposto al vaglio della critica le proprie iniziali conclusioni, dando all'interessata la possibilità di esprimersi sul calcolo e di giustificare il divario tra spese e entrate (cfr. lettere del 15 novembre e del 6 dicembre 1996). Nemmeno in questa sede la ricorrente fornisce elementi idonei a sostanziare una diversa conclusione, limitandosi a una generica contestazione e a lamentarsi dell'aggravio conseguente all'esposizione del reddito d'altra fonte. Per questi motivi, visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT 1994 dichiara e pronuncia 1. Il ricorso è respinto. 2. Le spese processuali consistenti: a. nella tassa di giustizia di fr. 150.– b. nelle spese di cancelleria di complessivi fr. 80.– per un totale di fr. 230.– sono a carico della ricorrente. 3. Intimazione alle parti. 4. Per l'IC il presente giudizio è definitivo (art. 230 cpv. 3 LT 1994). Per l'IFD è ammesso il ricorso entro 30 giorni al Tribunale federale in Losanna (art. 146 LIFD). per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello Il Presidente: Il Segretario:

Incarto n. 80.97.00066 Incarto n. 80.97.00066

Incarto n. Lugano 4 giugno 1997 Lugano

Lugano 4 giugno 1997

In nome della Repubblica e Cantone del Ticino In nome della Repubblica e Cantone del Ticino

La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello

La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello composta dai giudici: composta dai giudici:

composta dai giudici: Alessandro Soldini, presidente, Stefano Bernasconi, Lorenzo Anastasi Alessandro Soldini, presidente, Stefano Bernasconi, Lorenzo Anastasi

Alessandro Soldini, presidente, Stefano Bernasconi, Lorenzo Anastasi segretario: segretario:

segretario: Fiorenzo Gianinazzi Fiorenzo Gianinazzi

Fiorenzo Gianinazzi statuendo sul ricorso del 16 aprile 1997

statuendo sul ricorso del 16 aprile 1997 in materia di: IC/IFD 95/96

in materia di: IC/IFD 95/96 presentato da: presentato da:

presentato da: __________ __________, __________ __________ __________ __________, __________ __________, __________ __________ __________ __________,

__________ __________, __________ __________ __________ __________, ritenuto

ritenuto in fatto ed in diritto

in fatto ed in diritto 1. Il 14 ottobre 1996 l'UT di __________ notificava a __________ __________ la tassazione IC/IFD 1995-96, in cui le veniva esposto, oltre al reddito del lavoro, a quello della sostanza e alla rendita AVS, un reddito d'altra fonte di fr. 13'800.-- di media annua, poiché le entrate dichiarate erano insufficienti per far fronte al dispendio del medesimo periodo.

2. Il 23 ottobre 1996 la contribuente presentava reclamo, chiedendo lo stralcio del reddito d'altra fonte. Dopo averle chiesto diverse precisazioni e la presentazione dei relativi giustificativi, l'UT convocava la reclamante per riesaminare il reddito d'altra fonte. In sede di audizione, il 13 febbraio 1997, "dopo discussione e tenuto conto della documentazione acquisita agli atti" veniva convenuto "di rettificare il reddito d'altra fonte in fr. 12'000.-- di media annua". L'accordo veniva sottoscritto dall'interessata. Il 13 marzo 1997 l'UT emanava pertanto la decisione su reclamo, in cui il reddito d'altra fonte veniva ridotto a fr. 12'000.--, conformemente all'accordo pattuito.

3. Con il presente, tempestivo ricorso __________ __________ contesta nuovamente il reddito d'altra fonte, affermando di non poterlo assolutamente accettare.

4. Per quanto esposto in narrativa si pone il problema della rilevanza dell'accordo transattivo sottoscritto dalla contribuente. A tale proposito, esiste una copiosa giurisprudenza di questa Camera, che, fondandosi sulla natura della transazione che interviene fra fisco e contribuente, ha escluso che il contribuente possa recedere dall'accordo, quando lo stesso sia validamente costituito (cfr. p. es. CDT n. 296-297 del 18 settembre 1989 in re Ba.; CDT n. 259 del 4 settembre 1989 in re Ka.). La soluzione raggiunta in suddette decisioni appare consolidata, alla luce dei più recenti sviluppi dottrinali in materia di transazione, sui quali ci si soffermerà nelle considerazioni che seguono.

4.1.

Benché la legge tributaria ticinese e la legge sull'imposta federale diretta non prevedano l'istituto processuale dell'accordo transattivo ('Verständigung'), dottrina e giurisprudenza sono concordi nell'ammetterlo a determinate condizioni (cfr. Blumenstein, in ASA 17, p. 1 ss.; Reimann/Zuppinger/Schärrer, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, Vol. III, Berna 1969, p. 336 s.; Masshardt, Wehrsteuerkommentar, 1985, p. 21 s.; Känzig/Behnisch, Die direkte Bundessteuer, 2. ediz., Basilea 1992, III parte, p. 108).

L'accordo può tuttavia portare unicamente su circostanze di fatto difficili da accertare, che richiederebbero indagini complesse e dispendiose (cfr. Blumenstein, op. cit., p. 5; Reimann/Zuppinger/Schärrer, op. cit., p. 337). In particolare l'accordo è ammesso nei numerosi casi in cui, data la natura stessa della circostanza di fatto da accertare, non è possibile un accertamento esatto.

4.2.

Secondo la dottrina risalente, esso dipende sempre dall'iniziativa dell'autorità fiscale e come tale è da considerare un provvedimento dell'autorità ( “behördliche Massnahme” ; cfr. Blumenstein, op. cit., p. 7). Proprio per questo aspetto, l'accordo differisce dalla convenzione (“Abmachung”), dalla cui natura contrattuale discendono per entrambi gli stipulanti conseguenze vincolanti sia sul piano dei fatti che su quello del diritto (cfr. Blumenstein, op. cit., p. 7). Blumenstein definisce in modo scultoreo l'accordo quale atto preparatorio della notifica della tassazione ( «Vorbereitung der zutreffenden Veranlagung» [cfr. Blumenstein, op. cit., p. 8]).

Sebbene, per la sua natura di mero atto - di natura procedurale - preparatorio della successiva decisione dell'autorità, l'accordo non sia vincolante, il suo contenuto non può essere rimesso in discussione a piacimento delle parti: se così fosse lo si priverebbe di ogni rilevanza giuridica. Per evitare simili conseguenze, l'accordo va valutato secondo il principio della buona fede (“Treu und Glauben”) ( Blumenstein, op. cit., p. 9).

4.3.

Questa opinione è stata messa in discussione dalla dottrina più recente, che contesta la mera natura “procedurale” che si attribuisce in tal modo all'intesa.

Partendo dall'elemento dell'unilateralità, che caratterizza le decisioni, si osserva che nel caso dell'accordo si ha invece bilateralità, sicché non può trattarsi di una decisione. L'accordo è invece più di una comunicazione, poiché contiene una manifestazione di volontà riferita ad un caso concreto: «Der Abschluss der Einigung trägt offensichtlich vertragliche Züge. Behörde und Steuerpflichtiger erklären aus freiem Entschluss, sich an diese oder jene Regelung halten zu wollen oder von einem bestimmten Sachverhalt ausgehen zu wollen. Diese Erklärungen, bei denen es sich um Willenserklärungen handelt, bilden durch ihre Uebereinstimmung bzw. durch ihre sich je entsprechende Gegenseitigkeit einen Rechtsakt, der nunmehr für beide Seiten grundsätzlich verbindlich ist» ( Rickli, Die Einigung zwischen Behörden und Privaten im Steuerrecht, Basilea 1987, p. 103; cfr. Duss, Zwischen Norm und Sachverhalt, in ASA 59, p. 69).

Si tratta di un vero e proprio contratto di diritto pubblico fra fisco e contribuente, che la dottrina ( Känzig/Behnisch, op. cit., p. 108 s.) assimila alla figura civilistica della transazione extragiudiziale, con cui due parti eliminano una controversia od una incertezza circa una relazione giuridica. Gli stessi autori propongono di chiamare l'intesa fra autorità fiscale e contribuente accordo quando avviene prima o nel quadro della procedura di tassazione, ed invece transazione se segue la decisione e si produce nel corso del procedimento di reclamo.

4.4.

Come si vede, alla luce della più recente dottrina in materia, l'efficacia di un'intesa fra autorità fiscale e contribuente poggia su di un vincolo contrattuale. In tale contesto, il principio della buona fede assume rilevanza unicamente in ambito interpretativo, qualora i termini dell'accordo non fossero sufficientemente univoci e necessitassero di essere chiariti. Non può più esservi alcun dubbio, allora, sul fatto che il contribuente, che si è impegnato, sottoscrivendo una transazione con l'autorità fiscale, non potrà poi semplicemente recedere unilateralmente da tale accordo.

Resta fermo, peraltro, il principio, già enunciato nella giurisprudenza risalente, secondo cui può ritenersi non vincolata dall'accordo la parte che provi di essere incorsa in un errore essenziale sul suo contenuto o di averlo firmato senza poter tenere conto di circostanze emerse solo in seguito (cfr., p. es., CDT n. 296-297 del 18 settembre 1989 in re Ba., p. 3). Tale conclusione appare considerevolmente rafforzata alla luce dell'asserita natura contrattuale della transazione in discorso (cfr., CDT n. 98 del 3 maggio 1993 in re T.; CDT n. 79-81 del 3 maggio 1993 in re K.).

5. Esaminando il testo della transazione sottoscritta il 13 febbraio 1997 presso l'UT di Locarno, non si può trarre altra conclusione se non quella che l'accordo sia vincolante sia per l'autorità fiscale sia per la contribuente.

L'accordo è infatti scaturito al termine dell'esame del calcolo del dispendio alla luce della documentazione presentata dall'interessata per giustificare la mancanza di liquidità, segnatamente la differenza tra gli esborsi e le entrate.

La ricorrente non fa d'altronde valere alcun motivo che in qualche modo possa giustificare che si rimetta in discussione il tenore dell'accordo intervenuto nel corso dell'audizione del 13 febbraio 1997. Il fatto che, in quella sede, l'autorità fiscale abbia ridotto ad un terzo il reddito precedentemente fissato in via di apprezzamento dimostra che, nel corso delle trattative, l'UT ha preso in considerazione le ragione accampate dalla reclamante nella misura in cui permettevano di ridurre il divario tra esborsi e entrate.

In simili condizioni, il ricorso presentato dalla ricorrente va respinto, senza che questa Camera debba esaminare il merito, vale a dire il calcolo del dispendio e l'esposizione di un reddito d'altra fonte.

6. A titolo meramente abbondanziale si ribadisce che l'UT è pervenuto alla conclusione di dover esporre alla ricorrente un reddito d'altra fonte dopo aver ricostruito minuziosamente entrate e uscite del periodo di computo e dopo aver sottoposto al vaglio della critica le proprie iniziali conclusioni, dando all'interessata la possibilità di esprimersi sul calcolo e di giustificare il divario tra spese e entrate (cfr. lettere del 15 novembre e del 6 dicembre 1996). Nemmeno in questa sede la ricorrente fornisce elementi idonei a sostanziare una diversa conclusione, limitandosi a una generica contestazione e a lamentarsi dell'aggravio conseguente all'esposizione del reddito d'altra fonte.

Per questi motivi,

visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT 1994

dichiara e pronuncia

dichiara e pronuncia 1. Il ricorso è respinto.

2. Le spese processuali consistenti:

a. nella tassa di giustizia di fr. 150.–

b. nelle spese di cancelleria di complessivi fr. 80.–

per un totale di fr. 230.–

sono a carico della ricorrente.

3. Intimazione alle parti.

4. Per l'IC il presente giudizio è definitivo (art. 230 cpv. 3 LT 1994).

Per l'IFD è ammesso il ricorso entro 30 giorni al Tribunale federale in Losanna (art. 146 LIFD). per la Camera di diritto tributario

per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello

del Tribunale d’appello Il Presidente: Il Segretario:

Il Presidente: Il Segretario: