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Spätestens seit den im Frühjahr 2020 bundesrätlich verordneten Massnahmen im Zusammenhang mit der Eindämmung des Coronavirus sehen sich viele Unternehmen gezwungen, ihre Mitarbeiter in das «Home-Office» zu entsenden. Aufgrund von neuartigen Technologien ist dies oft ohne grössere Probleme möglich und dürfte auch längerfristig für gewisse Berufsgattungen «salonfähig» werden. Es ist jedoch zu beachten, dass die Verrichtung der Arbeit von zuhause aus zu zahlreichen steuerlichen Fragestellungen führt, deren frühzeitige Abklärung sich für alle Beteiligten lohnt.
Home-Office als Betriebsstätte des Arbeitgebers aus schweizerischer Sicht Aus schweizerischer Sicht ist eine Betriebsstätte grundsätzlich eine feste Geschäftseinrichtung, in der die Geschäftstätigkeit eines Unternehmens ganz oder teilweise ausgeübt wird. Damit nun aber eine gewisse Tätigkeit eine Betriebsstätte begründet, muss sie über einen gewissen Zeitraum hinweg bestehen und für die Geschäftstätigkeit eine gewisse Bedeutung aufweisen.
Die nur vorübergehende Tätigkeit im Home-Office während weniger Monate begründet entsprechend normalerweise keine Betriebsstätte des Unternehmens am Domizil des Arbeitnehmers. Anders kann es aussehen, wenn über einen längeren Zeitraum (min. 6 – 12 Monate) ein wesentlicher Teil der Arbeit des Unternehmens im Home-Office ausgeübt wird. Diesfalls besteht die Möglichkeit, dass am Ort der Home-Office-Tätigkeit eine Betriebsstätte begründet wird. Damit das Erfordernis einer festen Geschäftseinrichtung bejaht werden kann ist es erforderlich, dass das Home-Office in der Verfügungsmacht des Arbeitgebers steht, d.h. dass dieser den Arbeitnehmer ausdrücklich instruiert, gewisse Geschäftstätigkeiten im Home-Office auszuüben und hierzu auch eine entsprechende arbeitsvertragliche Grundlage besteht. Sofern die Tätigkeit im Home-Office auf blosses Zusehen hin oder gar gegen den Willen des Arbeitgebers erfolgt, begründet das Home-Office mangels Verfügungsgewalt des Arbeitgebers keine Betriebsstätte.
Für den Fall, dass eine Betriebsstätte am Tätigkeitsort des Arbeitnehmers für ein bestimmtes Unternehmen bejaht wird, wird das Unternehmen am Tätigkeitsort beschränkt steuerpflichtig. Hierbei dürfte insbesondere die Frage der Gewinnzurechnung auf den Betriebsstättekanton eine Herausforderung darstellen.
Das Arbeitszimmer im Home-Office Gemäss schweizerischem Arbeitsrecht hat der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer sämtliche zur Arbeitsausübung notwendigen Materialien sowie die entsprechende Infrastruktur zur Verfügung zu stellen. Klassischerweise ist dies bei Home-Office nicht immer möglich.
Damit insbesondere die Kosten für ein privates Arbeitszimmer vom steuerbaren Einkommen des Arbeitnehmers in Abzug gebracht werden können, muss dieser einerseits einen wesentlichen Teil (gemäss gängiger Praxis entspricht dies einem Arbeitspensum von min. 40% der gesamten Arbeitszeit) der beruflichen Tätigkeit zu Hause erledigen. Erforderlich ist hierbei, dass der Arbeitgeber das notwendige oder geeignete Arbeitszimmer nicht zur Verfügung stellt oder dessen Benutzung nicht möglich oder zumutbar ist («berufliche Notwendigkeit»). Andererseits muss der Arbeitnehmer über einen gesonderten Raum, der überwiegend den Charakter eines Arbeitsplatzes hat, verfügen. Die Beweislast liegt grundsätzlich beim Steuerpflichtigen.
Es bleibt abzuwarten, ob die aktuell eher restriktive Praxis der Steuerbehörden bei der momentan absehbaren, starken Zunahme von Home-Office Tätigkeiten zumindest teilweise von den zuständigen kantonalen Behörden gelockert wird. Im Zusammenhang mit der COVID-19 Pandemie haben insbesondere die Kantone Thurgau und St. Gallen bereits durchblicken lassen, dass sie bei der Beurteilung, ob 40 % der Arbeitszeit im Home-Office gearbeitet wird, nicht auf die ganzjährige Erwerbstätigkeit sondern lediglich auf jene Zeit, in welcher der Bundesrat im Rahmen der COVID-19 Pandemie Home-Office empfiehlt, abstellen. Zudem bleibt zu hoffen, dass die meisten Kantone für die Zeit während der Pandemie die berufliche Notwendigkeit von Home-Office akzeptieren.
Zu beachten ist in jedem Fall, dass Kosten für ein Arbeitszimmer in der Regel mit einer Pauschale für übrige Berufskosten abgegolten sind, mithin eine effektive Abrechnung nur sinnvoll ist, wenn die nachgewiesenen Kosten für ein Arbeitszimmer höher sind als die Pauschale.
Sofern der Arbeitgeber den Nachweis erbringen kann, dass allfällige übernommene Kosten für den Mitarbeiter geschäftsmässig begründet sind, können diese Aufwendungen beim Arbeitgeber gewinnsteuerlich – sofern verbucht – zum Abzug gebracht werden.
Was ist mit den weiteren Berufskosten? Pendler können in der Regel die Fahrt zum Arbeitsweg oder Kosten für auswärtiges Mittagessen in Restaurants oder Kantinen abziehen. Im Grundsatz sind bei diesen steuerlichen Abzügen lediglich jene Kosten abzugsfähig, welche auch tatsächlich angefallen sind.
So sind steuerlich nur die Mehrkosten für Verpflegung ausserhalb der Wohnstätte abzugsfähig, für die Tage im Home-Office kann also kein Verpflegungskostenabzug geltend gemacht werden. Dasselbe gilt für den Arbeitsweg: So sind nur effektive Fahrten im Auto oder im öV bis zum kantonal unterschiedlichen Maximalabzug zum Abzug zugelassen. Es ist aber derzeit davon auszugehen, dass gewisse Kantone sich insbesondere beim Abzug von öV Abonnements, welche während einer gewissen Dauer nicht gebraucht aber dennoch bezahlt wurden, kulant zeigen werden.
Anwendbares Sozialversicherungssystem im internationalen Verhältnis Im internationalen Verhältnis ergeben sich insbesondere mannigfaltige Fragen im Bereich der Sozialversicherungsabgaben, insbesondere wenn ein Arbeitnehmer mit Wohnsitz im Ausland seine Home-Office Tätigkeit im Ausland ausübt. Innerhalb der EU- und EFTA-Mitgliedsstaaten gilt nämlich die Grundregel, dass das Sozialversicherungssystem des Staates am Wohnsitz des Arbeitnehmers Anwendung findet, wenn dieser dort einen wesentlichen Teil (gemäss konstanter Praxis 25 % des Arbeitsumfangs) ausübt. Dies ist selbst dann der Fall, wenn der Arbeitgeber über den Umfang der Tätigkeit seines Arbeitnehmers im Home-Office nicht im Bilde ist.
Insbesondere Arbeitgebern mit ausländischen Arbeitnehmern ist entsprechend zu raten, arbeitsvertraglich festzuhalten, dass Arbeitnehmer nicht mehr als 25% seiner Arbeitszeit in ihrem Wohnsitzstaat verbringen dürfen (inkl. Führung eines Kalendariums).
Fazit Wird eine regelmässige und wesentliche Geschäftstätigkeit dauerhaft und überwiegend im Home-Office ausgeübt, so kann der Arbeitgeber unter Umständen am Tätigkeitsort des Mitarbeiters steuerpflichtig werden. Eine nur kurzfristige, wenige Monate dauernde oder eine in regelmässigen Abständen, aber nur geringfügig ausgeübte Home-Office Tätigkeit hat in der Regel keine wesentlichen steuer- oder sozialversicherungsrechtliche Folgen.
Bei steuerrechtlichen Unsicherheiten empfiehlt es sich, die Behandlung eines konkreten Falles durch die zuständigen Steuerbehörden mittels verbindlichen Vorbescheides (Steuerruling) bestätigen zu lassen. In allen Fällen sollten die Modalitäten von Tätigkeiten im Home-Office (Umfang, Rechte und Pflichten, allfällige Zusatzentschädigungen für Arbeitszimmer und Büromaterial, etc.) zwischen Arbeitgeber und Arbeitnehmer klar geregelt sein.