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Baurecht
1 Zivilrecht
Grundstücke können mit Grund- oder Personaldienstbarkeiten belastet werden. So können auch Baurechte entweder als Personal- oder Grunddienstbarkeit errichtet werden.
Wird ein Baurecht als Personaldienstbarkeit begründet, wird dabei einer natürlichen oder juristischen Person das Recht eingeräumt, auf oder unter der Bodenfläche eines Grundstücks ein Bauwerk zu errichten oder beizubehalten (Art. 779 ff. ZGB). Wird es als übertragbar und vererblich eingeräumt, gilt es als selbständig. Als selbständiges Recht kann es für eine Dauer von höchstens 100 Jahren begründet werden. Wird das Baurecht (selbständig oder unselbständig) auf mindestens 30 Jahre errichtet, gilt es als dauernd. Ein Baurecht, das als selbständiges und dauerndes Recht (SDR) errichtet wird, gilt sodann als Grundstück im Sinne vonArt. 655 Abs. 2 Ziff. 2 ZGB. Als selbständiges und dauerndes Recht kann es als Grundstück in das Grundbuch aufgenommen werden, indem ein entsprechendes Grundbuchblatt eröffnet wird.
Baurechte, die als Grunddienstbarkeiten (z.B. Überbaurechte) errichtet werden, sind immer an das herrschende Grundstück gebunden und als solche von vornherein unselbständig. Die Eigentümerin oder der Eigentümer eines baurechtsbelasteten Grundstücks bleibt trotz der Begründung des Baurechts Eigentümerin oder Eigentümer am baurechtsbelasteten Boden (sog. Stammgrundstück) und behält damit auch die rechtliche Verfügungsgewalt über das Stammgrundstück. Damit wird das Akzessionsprinzip durchbrochen, da die Bauten ins Eigentum der baurechtsberechtigten Person übergehen. Liegt einem Baurechtsvertrag ein überbautes Grundstück zugrunde, so geht das Eigentum der bestehenden Baute bereits anlässlich der Begründung auf die baurechtsberechtigte Person über. Wird demgegenüber das Baurecht an einem unüberbauten Grundstück begründet, erhält die baurechtsberechtigte Person das Recht, auf dem Stammgrundstück eine Baute zu errichten, die ihrem Eigentum zugeordnet wird.
Möglich ist schliesslich auch die Begründung eines Baurechts durch den Grundeigentümer selbst, indem er sich selbst ein Baurecht einräumt (sog. Eigentümerdienstbarkeit). In diesen Fällen führt erst die Übertragung des Baurechts oder des Stammgrundstücks zu einem Auseinanderfallen des Eigentums am Stammgrundstück und an der Baute.
2 Steuerrecht
Für die steuerrechtliche Betrachtungsweise ist zu unterscheiden, ob dem Baurecht die Eigenschaft eines Grundstücks im Sinne von Art. 655 Abs. 2 Ziff. 2 ZGB zukommt oder nicht.
2.1 SDR-Baurechte
2.1.1 Einräumen bzw. Begründung des Baurechts
Gemäss bernischer Steuerpraxis wird bei der Begründung bzw. Einräumung eines Baurechts an einem überbauten Grundstück der Eigentumsübergang der Baute mit der Grundstückgewinnsteuer erfasst. Es liegt eine Veräusserung im Sinne vonArt. 130 StG vor.
Der von der baurechtsberechtigten Person entrichtete Baurechtszins ist - unabhängig, ob er in Form periodischer Leistungen oder als Einmalleistung erbracht wird - ein Nutzungsentgelt für die langfristige Überlassung des Bodens zur Nutzung. Er stellt deshalb zivilrechtlich und wirtschaftlich keinen Kaufpreis dar und unterliegt sowohl bei überbauten wie auch bei unüberbauten Grundstücken als Vermögensertrag der Einkommenssteuer bzw. der Gewinnsteuer.
2.1.2 Weiterveräusserung und Heimfall
Die Weiterveräusserung eines SDR-Baurechts unterliegt der Grundstückgewinnsteuer, da es sich um ein Grundstück handelt, unabhängig davon, ob es anfänglich überbaut war oder nicht. Ebenso unterliegt die Weiterveräusserung des Stammgrundstücks der Grundstückgewinnsteuer. Auch der Heimfall eines SDR-Baurechts gilt als eine der Grundstückgewinnsteuer unterliegende Veräusserung. Liegt das Entgelt für die Baute über den Anlagekosten, wird ein steuerbarer Grundstückgewinn erzielt.
Die Veräusserung des (Stamm-)Grundstücks nach dem Heimfall unterliegt ebenfalls der Grundstückgewinnsteuer. Für die Grundstückgewinnsteuer ist für die Weiterveräusserung des Grundstücks (mitsamt der Baute) hinsichtlich der Besitzesdauer eine sog. gestaffelte Berechnung zu erstellen, indem für das Stammgrundstück (Land) die volle Besitzesdauer gewährt werden kann und für die Baute bloss die Besitzesdauer seit dem Heimfall massgebend ist.
2.2 Übrige Baurechte
Bei den übrigen Baurechten, die nicht den Charakter eines SDR haben, gilt es drei verschiedene Varianten zu unterscheiden:
- nicht dauernde, selbständige Baurechte
- nicht dauernde, unselbständige Baurechte
- dauernde, nicht selbständige Baurechte
Derartige Baurechte gelten nicht als Grundstücke im Sinne von Art. 655 Abs. 2 Ziff. 2 ZGB mit der Folge, dass sowohl das Einräumen bzw. das Begründen, wie auch die Weiterveräusserung der Baurechts-Dienstbarkeit nicht der Grundstückgewinnsteuer, sondern der Einkommens- bzw. Gewinnbesteuerung unterliegen.
2.2.1 Nicht überbaute Grundstücke
Analog dem SDR-Baurecht wird bei unüberbauten Grundstücken der Baurechtszins als Entschädigung aus unbeweglichem Vermögen qualifiziert, unabhängig davon, ob er periodisch oder als Einmalzahlung ausgerichtet wird (Art. 25 Abs. 1 Bst. c StG bzw.Art. 21 Abs. 1 Bst. c DBG). Bei Einmalzahlung kommt der Steuersatz gemässArt. 43 StG bzw.Art. 37 DBG zur Anwendung.
Die Baurechtsnehmerin oder der Baurechtsnehmer kann den bezahlten Baurechtszins abziehen. Die baurechtsbelastete Person hingegen versteuert den Baurechtszins sowie den Ertragswert, welcher sich aus dem Baurechtszins errechnet, als amtlichen Wert (Art. 61 StG).
2.2.2 Überbaute Grundstücke
Auch bei der Einräumung bzw. der Begründung eines nicht dauernden Baurechts geht das Eigentum an der Baute auf die baurechtsberechtigte Person über. Da es sich aber nicht um ein SDR-Baurecht handelt, unterliegt der Eigentumsübergang nicht der Grundstückgewinnsteuer. Die Entschädigung für die Baute wird mit der Einkommenssteuer bzw. der Gewinnsteuer erfasst (Art. 129 Abs. 1 Bst. b StG i.V.m.Art. 25 Abs. 1 Bst. c StG bzw.Art. 21 Abs. 1 Bst. c DBG). Dabei können die Anlagekosten der Baute als Gewinnungskosten abgezogen werden. Die Baurechtsnehmerin oder der Baurechtsnehmer muss die Baute im Vermögen versteuern bzw. in der Bilanz aktivieren. Als amtlicher Wert gilt dabei der um den Baurechtsabzug (mindestens 8%) reduzierte amtliche Wert. Während der Baurechtsdauer sind die Mietzinseinnahmen bzw. der (ungekürzte) Eigenmietwert zu versteuern. Der bezahlte Baurechtszins sowie Unterhaltskosten können dabei in Abzug gebracht werden. Ist die Baute im Geschäftsvermögen, können zusätzlich Abschreibungen getätigt werden. Die baurechtsbelastete Person versteuert den Baurechtszins sowie den Ertragswert, welcher sich aus dem Baurechtszins errechnet, als amtlichen Wert (Art. 61 StG).
Nach Ablauf der Baurechtsdauer fällt die Baute an die (Stammgrundstück-)Eigentümerin oder -Eigentümer zurück (Heimfall). Der Heimfall wird in der Regel zum dannzumaligen Verkehrswert entschädigt und mit der Einkommenssteuer bzw. der Gewinnsteuer erfasst (Art. 129 Abs. 1 Bst. b StG i.V.m.Art. 25 Abs. 1 Bst. c StG bzw.Art. 21 Abs. 1 Bst. c DBG). Dabei können die Anlagekosten der Baute als Gewinnungskosten abgezogen werden. Ist die Baute Geschäftsvermögen, unterliegt die Differenz zwischen Heimfallentschädigung und Buchwert im Zeitpunkt des Verkaufs der Einkommens- bzw. Gewinnsteuer. Es unterliegen somit sowohl die wiedereingebrachten Abschreibungen als auch ein allfälliger Wertzuwachsgewinn der Einkommens- bzw. Gewinnsteuer.
Da es sich im Gegensatz zu den selbständigen und dauernden Baurechten (SDR) nicht um Grundstücke handelt, wird die Besitzesdauer sowohl bei der Einräumung dieser Baurechte als auch beim Heimfall nicht unterbrochen. Wird das Grundstück (inkl. Baute) nach dem Heimfall veräussert, unterliegt der daraus resultierende Gewinn der Grundstückgewinnsteuer. Als Anlagekosten können die Erwerbspreise für den Boden und die Baute zuzüglich wertvermehrender Aufwendungen abgezogen werden. Als Erwerbspreis der Baute gilt der anlässlich des Heimfalls bezahlte Preis. Als Aufwendungen gelten nur die von der steuerpflichtigen Person selbst getragenen Ausgaben (Art. 142 Abs. 1 StG).
Die Übertragung einer (selbständigen, nicht dauernden) Baurechtsdienstbarkeit unterliegt der Einkommens- bzw. Gewinnbesteuerung. Es können ebenfalls nur die von der veräussernden Person selbst getragenen Kosten als Anlagekosten bzw. im Falle von Geschäftsvermögen der Buchwert im Zeitpunkt des Verkaufs geltend gemacht werden. Wird bloss das Stammgrundstück (Boden) während der Baurechtsdauer veräussert, unterliegt der daraus resultierende Gewinn der Grundstückgewinnsteuer. Als Anlagekosten kann einzig der Erwerbspreis für den Boden in Abzug gebracht werden.
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Fassung vom 16.06.2020
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