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Réduction pour participation en Suisse
Cet instrument a pour but d'éviter une imposition multiple du même substrat de bénéfice économique (bénéfice au niveau de la filiale suisse ou étrangère et revenu de dividendes au niveau de la société mère suisse). En fin de compte, les rendements des participations ne sont pas imposés en Suisse si les conditions correspondantes sont remplies. Si d'autres conditions sont remplies, la réduction pour participations s'étend également, pour les sociétés de capitaux et les sociétés coopératives, aux bénéfices en capital provenant de l'aliénation de droits de participation.
Le concept et le fonctionnement de la réduction pour participation suisse sont présentés dans cet article de blog, en tenant compte de la jurisprudence la plus récente du Tribunal fédéral.
Mécanisme de la déduction des participations
Les dividendes et les gains en capital provenant de l'aliénation de participations sont en principe imposables en Suisse. Si les conditions légales sont remplies, ces revenus de participations peuvent toutefois bénéficier de ce que l'on appelle la réduction pour participations.
La réduction pour participations n'est pas une exonération directe des rendements des participations, mais une méthode d'exonération indirecte. Cela signifie que les impôts suisses sur les bénéfices sont réduits en pourcentage dans le cadre du calcul de l'impôt, proportionnellement au rendement net des participations par rapport au bénéfice total imposable de la société de capitaux ou de la coopérative soumise à l'impôt.
A. Produits des participations
Du rendement brut de la participation, c'est-à-dire du montant des dividendes distribués, la société de capitaux ou la coopérative qui perçoit les dividendes déduit entre autres les frais de financement liés à la participation (c'est-à-dire les charges d'intérêts proportionnelles à la participation) ainsi que les frais dits d'administration. Selon la pratique publiée, les autorités fiscales suisses partent généralement du principe que les frais d'administration s'élèvent forfaitairement à 5% du rendement brut, sauf si la société prouve le contraire.
Ce mécanisme peut avoir pour conséquence que les sociétés de participation ayant des coûts de financement (et d'administration) élevés doivent néanmoins payer un impôt sur le bénéfice réduit en Suisse sur les dividendes provenant de participations déterminantes (effet dit de dilution).
B. Gains en capital
Le mécanisme de détermination de la réduction pour participations sur les gains en capital est en principe le même que pour les dividendes.
Le gain en capital déterminant résulte, de manière simplifiée, de la différence entre le prix d'aliénation et le coût d'investissement. Le coût d'investissement correspond généralement au prix d'acquisition des droits de participation ainsi qu'aux apports à la société participante que le détenteur de parts a effectués depuis l'acquisition. Il s'agit par exemple des apports en capital ouverts. Le coût d'investissement est réduit des amortissements liés aux distributions et qui ont entraîné une réduction du rendement soumis à la réduction pour participations sur les dividendes. Dans cette logique, les amortissements réintégrés sur les participations qui ne sont pas en rapport avec des distributions ne sont pas éligibles à la réduction pour participations et sont donc entièrement soumis à l'impôt sur le bénéfice. Cet aspect de la réduction pour participations n'est pas satisfaisant pour les sociétés de participation qui ne poursuivent pas d'autres activités et ne perçoivent donc que des revenus de participations ou des gains en capital, car elles ne peuvent pas utiliser fiscalement les amortissements sur les participations, alors que les réévaluations sont entièrement imposables.
Conditions pour la déduction des participations
A. Dividendes
Pour qu'une société de capitaux ou une coopérative puisse faire valoir la réduction pour participations sur les rendements de participations (c.-à-d. en particulier les dividendes), elle doit remplir les conditions suivantes :
- détenir une participation d'au moins 10% dans le capital social de la société distributrice ; ou
- participer à hauteur d'au moins 10% aux bénéfices et aux réserves de l'autre société ; ou
- détenir des droits de participation d'une valeur vénale d'au moins CHF 1 million.
B. Gains en capital
Pour qu'une société de capitaux ou une coopérative puisse faire valoir la réduction pour participations pour les bénéfices en capital provenant de l'aliénation de droits de participation, elle doit remplir les conditions alternatives suivantes :
- détenir au moins 10% du capital social ou du capital-actions ; ou
- participer à hauteur d'au moins 10% aux bénéfices et aux réserves de l'autre société.
En cas de gains en capital, il ne suffit donc pas que la valeur vénale des droits de participation s'élève au total à au moins CHF 1 million.
En outre, pour la réduction pour participations sur les bénéfices en capital, les droits de participation doivent avoir été détenus pendant au moins un an par la société qui vend.
Selon la jurisprudence la plus récente (arrêt du 17 décembre 2021, 2C_950/2020), il est nécessaire que les conditions cumulatives d'une durée de détention d'au moins un an, d'un taux de participation de 10% et d'un taux d'aliénation minimal de 10% soient remplies pour que la réduction pour participations sur les bénéfices en capital soit applicable.
Conformément au texte de la loi, la vente d'une quote-part de moins de 10% n'est suffisante, selon cette dernière jurisprudence du Tribunal fédéral, que si une vente d'un paquet d'actions d'au moins 10% a déjà eu lieu auparavant.
Remarque finale
La réduction pour participations permet d'éviter une double imposition économique et, après l'abolition du privilège des holdings, elle se trouve encore plus au centre des questions relatives à l'attractivité fiscale de la Suisse. Ce bref aperçu de la mécanique et du fonctionnement de la réduction pour participations en Suisse a montré que les particularités complexes de cet instrument peuvent constituer un défi particulier, notamment pour les sociétés de participation classiques. Il convient de souligner ici en particulier la thématique des bénéfices de réévaluation (c'est-à-dire des amortissements réintégrés), qui sont entièrement imposés dans le système de l'exonération indirecte.