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Es gibt eine Vielzahl an wirtschaftlichen und rechtlichen Gesichtspunkten, warum sich Unternehmen für einen Vertrieb über Vertriebstochtergesellschaften in der Schweiz entscheiden. Oft werden Vertriebsgesellschaften über Zusammenschlüsse mit Handelspartnern – über die der Vertrieb bis dahin organisiert wurde – gegründet oder durch Zukauf von bereits im Markt etablierten Vertriebsunternehmen installiert. Im «Aktivitätskatalog» des § 8 Abs. 1 AStG wird der Handel grundsätzlich als eine aktive Tätigkeit aufgeführt.
Allerdings gilt dies nicht für den Fall, dass die inländische Muttergesellschaft der «deutschbeherrschten» ausländischen Tochtergesellschaft die Verfügungsmacht an den gehandelten Gütern verschafft oder die ausländische Tochtergesellschaft der inländischen Muttergesellschaft – oder einer ihr nahestehenden Person – die Verfügungsmacht an den gehandelten Gütern verschafft.
Eine «ihr nahestehenden Person» ist eine (natürliche oder juristische) Person, die an dem steuerpflichtigen Unternehmen mindestens zu 25 Prozent unmittelbar oder mittelbar beteiligt ist oder als dritte Person sowohl auf den Steuerpflichtigen als auch auf eine nahestehende Person beherrschenden Einfluss ausüben kann.
In der Praxis
Derartige Geschäftsabläufe sind jedoch in der Praxis keine Ausnahme, da zum Beispiel der Einkauf aus Gründen der Effizienz (zentrale Logistik, Preisvorteile) oft zentral abgewickelt wird. Dadurch werden zwangsweise die Vertriebsgüter von der Muttergesellschaft an die Vertriebsgesellschaft in der Schweiz geliefert. Eine (schädliche) Konstellation ist auch dann gegeben, wenn die «deutschbeherrschte» Einkaufsgesellschaft in der Schweiz ansässig ist und diese ihre Vertriebsgüter an die deutsche Muttergesellschaft oder Anteilsinhaber liefern. In diesen Fällen stuft die deutsche HZB die Tätigkeit der Vertriebsgesellschaften in der Schweiz zunächst als «passiv» ein.
Diese Passivitätsunterstellung kann jedoch durch einen sogenannten «Aktivitätsnachweis» widerlegt werden. Dieser ist erfüllt, wenn die Schweizer Vertriebsgesellschaft tatsächlich die entscheidenden Handelsfunktionen selbst ausübt – ohne Mitwirken der inländischen beherrschenden Gesellschaft. Um diesen Nachweis führen zu können, sieht das Gesetz folgende, kumulativ zu erfüllenden Kriterien vor:
- Unterhaltung eines in kaufmännischer Weise eingerichteten Geschäftsbetriebs
- Teilnahme der ausländischen Gesellschaft am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr
- keine Mitwirkung der inländischen Anteilsinhaber bei der Handelstätigkeit (kein schädlicher Mitwirkungsgegenstand)
Während die ersten beiden Voraussetzungen im Regelfall erfüllt sein werden, bereitet das Vermeiden der schädlichen Mitwirkung in der Praxis oftmals Probleme. Als schädliche Tätigkeiten werden die zur Vorbereitung, dem Abschluss und der Ausführung der Handelsgeschäfte der ausländischen (Tochter-)Gesellschaft gehörenden Tätigkeiten definiert. Damit sind grundsätzlich sämtliche Funktionen des Handels erfasst, die zum Vermeiden einer schädlichen passiven Tätigkeit durch die ausländische Gesellschaft selbst ausgeübt werden müssen.
Jedoch ist es unschädlich, wenn andere Funktionen wie Kontrollfunktionen und allgemeine Funktionen der Geschäftsführung oder verwaltungsbezogene Unterstützungsleistungen – zum Beispiel EDV, Rechnungswesen, rechtliche und steuerliche Beratung – durch «schädliche» inländische Personen i.S.d. § 7 AStG übernommen werden.
Fazit
Nach Auffassung der deutschen Finanzverwaltung stellten auch die Übernahmen von Produzenten-, Lieferanten- oder Abnehmerfunktionen sowie die Durchführung von allgemeinen Marketingtätigkeiten – die nicht mit einer Kontaktaufnahme mit dem Kunden verbunden sind – unschädliche Tätigkeiten dar. Diese können von den «schädlichen» inländischen Personen ausgeübt werden. Demgegenüber wird jedoch die Leitung des Vertretereinsatzes als schädlich angesehen – sowie die Übernahme von Finanzierungsaufgaben oder des Handelsrisikos. Fälle einzelner oder geringfügiger Mitwirkungen sollen allerdings unschädlich sein. Im Ergebnis sind für die Erfüllung des schädlichen Mitwirkungstatbestands die Ausübung von Kernfunktionen des Handels als massgeblich anzusehen.
In der Praxis führen diese hohen Hürden des Aktivitätskatalogs oft überraschend dazu, dass in der Schweiz ansässige Vertriebsgesellschaften der HZB unterworfen werden. Betroffen sind Gesellschaften, die mit einem aktiven und eigenständig agierenden Personal- und Managementapparat ausgestattet sind. Unternehmen können diese Gefahr reduzieren, indem sie Funktionen und Risiken im Prozess- und Organisationsaufbau differenziert der Mutter- und Tochtergesellschaft zuweisen.