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Bei personenbezogenen Gesellschaften hängt der zukünftige Erfolg der Gesellschaft entscheidend von der Mitarbeit des Aktionärs ab. Der Aktionär ist in aller Regel gleichzeitig bei seiner Gesellschaft angestellt. Der ausbezahlte Lohn, respektive jegliche Entschädigungen aus dem Arbeitsverhältnis (also Bonus, Treueprämien, Antrittsgeld und weiteres) qualifizieren als steuerbares Einkommen aus unselbstständiger Tätigkeit und unterliegen den Sozialversicherungsabgaben. Der Verkauf der Anteilsrechte hat für den Aktionär dagegen keine Einkommenssteuerkonsequenzen, wenn er seine Anteile im Privatvermögen hält, da dieser als steuerfreier Kapitalgewinn qualifiziert. Soweit die Theorie.
Risiko bei gemischten Kaufverträgen
Beim Verkauf von solchen Unternehmen verlangt ein potenzieller Käufer oft nach Sicherungsklauseln im Kaufvertrag. Dabei handelt es sich typischerweise um Earnout-Klauseln (gemischte Kaufverträge). Earnout Bestimmungen sind variable Kaufpreiskomponenten, welche in Zukunft fällig werden, sofern ein künftiges Ereignis eintritt oder Bedingung erfüllt wird, wie beispielsweise die Erreichung eines Umsatzzieles, die Einhaltung eines Konkurrenzverbotes oder ein ungekündigtes oder verlängertes Arbeitsverhältnis des ehemaligen Aktionärs (gestaffelte Kaufpreiszahlung).
In diesem Zusammenhang hat sich in den letzten Jahren eine differenzierte Gerichtspraxis entwickelt, wann bei gemischten Kaufverträgen mit dem Kaufpreis nicht nur kauf- sondern auch arbeitsvertragliche Elemente abgegolten werden. Entschädigungen von arbeitsvertraglichen Komponenten stellen keinen steuerfreien Kapitalgewinn dar, sondern Lohnbestandteil, unabhängig davon, dass die Zahlung nicht vom Arbeitgeber, sondern von einem Dritten geleistet wird. In diesem Umfang qualifiziert der Kaufpreis beim Verkäufer als steuerbares Einkommen und führt unter Umständen auch zu Sozialversicherungskonsequenzen. Nur wenige Kantone haben eine detaillierte Praxis publiziert.
Indizien, welche zu einer ganz oder teilweise Qualifikation des Kaufpreises als Erwerbseinkommen führen können, liegen beispielsweise vor, wenn der Kaufpreis einen erheblichen Goodwill beinhaltet, welcher nicht wirtschaftlich erklärt werden kann und die Auszahlung in irgendeiner Art vom weiterbestehenden Arbeitsverhältnis des Verkäufers abhängt oder wenn der Arbeitsvertrag so angepasst wird, dass der zukünftige Lohn unverhältnismässig tiefer ist. Es muss dabei grundsätzlich ein offensichtliches Missverhältnis vorliegen. Die Praxis hat allerdings gezeigt, dass dies von einzelnen Kantonen eher grosszügig angenommen wird (z. B. im Kanton Zürich). Letztlich geht es immer um die Frage, ob der Kaufpreis eine Entschädigung für zukünftige Arbeit oder ein zukünftig bestimmtes Verhalten des Aktionärs beinhaltet.
Und was nun?
Gemischte Kaufverträge bleiben attraktiv, denn variable Kaufpreiszahlungen führen nicht per se zu einer Umqualifikation, ebenso ist die Weiterbeschäftigung des ehemaligen Aktionärs nicht automatisch schädlich. Die Gesamtverhältnisse sind entscheidend. Es gibt verschiedene Gestaltungsmöglichkeiten für gemischte Verträge, welche auch von den Steuerbehörden akzeptiert werden. Eine denkbare Alternative ist ein gestaffelter Verkauf von Beteiligungspaketen unter einem Aktionärsbindungsvertrag, gemäss welchem der Verkauf weiterer Tranchen von der Umsatzentwicklung des Unternehmens abhängt. Kritische Fragen sind: Wie wird der Kaufpreis bestimmt? Sollte der Kaufpreis signifikant über der Bewertung gemäss der steuerlich anerkannten Praktikermethode liegen (Kreisschreiben Nr. 28 vom 28. August 2008), muss der Grund für diesen Goodwill dargelegt werden können. Eine Abgeltung für Goodwill, welcher in der Vergangenheit erworben wurde, sollte noch zu keiner Umqualifikation führen. Wie hoch ist der marktgerechte Lohn des (ehemaligen) Aktionärs in Vergangenheit sowie in Zukunft? Dabei muss die zukünftige Rolle und Risikotragung mitberücksichtigt werden.
Unabhängig von der Vertragsgestaltung empfiehlt es sich in allen Fällen einen Steuervorbescheid (Ruling) von den betroffenen Steuer- und Sozialversicherungsbehörden einzuholen und zwar unbedingt vor Vertragsunterzeichnung.