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Gains immobiliers
Infos pratiques
- A réception de la déclaration "Gains immobiliers", l'autorité fiscale procédera à son contrôle, ainsi qu'à celui de ses annexes. Des investigations seront entreprises ou des compléments d'informations requis dans les cas qui seront jugés incomplets ou imprécis par l'autorité fiscale.
La Loi
Article 61 LI - Objet de l'impôt
Article 61 LI - L'impôt sur les gains immobiliers a pour objet les gains réalisés lors de l'aliénation de tout ou partie d'un immeuble, situé dans le canton,
a) qui fait partie de la fortune privée du contribuable ;
b) qui est destiné à l'exploitation agricole ou sylvicole du contribuable ,
c) qui appartient à un contribuable exonéré de l'impôt sur le revenu ou sur le bénéfice ;
d) abrogée ;
Le bénéfice en capital réalisé lors de l'aliénation d'une participation à une société immobilière qui bénéficie de la réduction pour participations est également soumis à l'impôt sur les gains immobiliers.
Les gains qui ne sont pas frappés de l'impôt sur les gains immobiliers font partie du revenu ou du bénéfice imposable du contribuable. L'article 62 est réservé.
Article 62 LI - Exemption
Article 62 LI - L'impôt sur les gains immobiliers n'est pas perçu :
a) lorsque l'aliénateur est le canton, une commune ou association de communes vaudoises, un de leurs établissements sans personnalité jurdique ou la Confédération, dans les limites de la législation fédérale ;
b) lorsque le total des gains réalisés au cours d'une année fiscale est inférieur à CHF 5'000.-.
Article 63 LI - Contribuable
Article 63 LI - L’impôt est dû par l’aliénateur.
Les époux sont considérés comme contribuables distincts. Toutefois, lorsqu’ils vivent en ménage commun (article 9), chacun est solidairement responsable du paiement de l’impôt dû par l’autre.
Lorsque le gain immobilier est réalisé par un groupement de personnes ou par une communauté sans personnalité juridique, l’impôt est dû par la personne qui a agi pour le compte du groupement ou de la communauté. Les bénéficiaires de l’opération sont solidairement responsables du paiement de cet impôt.
Article 64 LI - Aliénation
Article 64 LI - Constitue une aliénation imposable tout acte qui transfère la propriété d’un immeuble, telle que la vente, l’expropriation ou la cession d’une part de propriété commune.
Sont assimilés à l’aliénation de tout ou partie de l’immeuble :
a) son transfert de la fortune privée du contribuable dans sa fortune commerciale, ainsi que son apport à une société de personnes;
b) la cession du droit d'acquérir l'immeuble;
c) la participation à une opération immobilière, en tant qu'intermédiaire;
d) le transfert d'actions ou parts de sociétés immobilières,
e) la constitution de servitudes de droit privé (notamment, d'un droit de source, d'un droit de superficie, d'un usufruit, d'un droit d'habitation) ou les restrictions de droit public à la propriété foncière (telles que l'expropriation materielle), lorsque celles-ci limitent l'exploitation ou diminuent la valeur vénale de tout ou partie de l'immeuble de manière durable et importante et qu'elles donnent lieu à une indemnité, ainsi que l'abandon ou la cession de ces servitudes contre une indemnité;
f) tout acte qui a pour effet de transférer à un tiers le pouvoir de disposition réel et économique de tout ou partie de l'immeuble.
Sont considérées comme sociétés immobilières les personnes morales qui ont pour activité principale la construction, l'exploitation, l'achat ou la vente d'immeubles.
Article 65 LI - Report d'imposition
Article 65 LI - L'imposition est différée :
a) en cas de transfert de propriété par succession (dévolution d'hérédité, partage successoral, legs), avancement d'hoirie ou donation;
b) en cas de transfert de propriété entre époux en rapport avec le régime matrimonial ou en cas de dédommagement de contributions extraordinaires d'un époux à l'entretien de la famille (art. 165 du Code civil suisse, CCS) ou de prétentions découlant du droit du divorce, pour autant que les deux époux soient d'accord;
c) sur les gains résultant de la fusion ou de la division d'institutions de prévoyance;
d) en cas d'un remembrement opéré soit en vue d'un remaniement parcellaire, de l'établissement d'un plan de quartier, de rectification de limites ou d'arrondissement d'une aire agricole, soit dans le cadre d'une procédure d'expropriation ou en raison d'une expropriation imminente;
e) en cas d'aliénation totale ou partielle d'un immeuble agricole ou sylvicole, à condition que le produit de l'aliénation soit utilisé dans un délai raisonnable pour l'acquisition, en Suisse, d'un immeuble de remplacement exploité par le contribuable lui-même ou pour l'amélioration d'immeubles agricoles ou sylvicoles, sis en Suisse, appartenant au contribuable et exploités par lui-même;
f) en cas d'aliénation de l'habitation (immeuble ou part d'immeuble) ayant durablement et exclusivement servi au propre usage de l'aliénateur, dans la mesure où le produit ainsi obtenu est affecté, dans un délai approprié, à l'acquisition ou à la construction en Suisse d'une habitation servant au même usage.
Le produit de l’aliénation non réinvesti, dans les cas prévus sous lettres e et f, est entièrement imposable dans la mesure où il représente un gain.
Lorsque l'immeuble acquis en remploi (al. 1, let. e et f) est sis à l'extérieur du canton et qu'il est aliéné ultérieurement, les gains qui ont fait l'objet d'une imposition différée dans le canton sont soumis à l'impôt.
Article 66 LI - Base de calcul, principe
Article 66 LI - Le gain imposable est constitué par la différence entre le produit de l’aliénation et le prix d’acquisition augmenté des impenses.
L’article 68 est réservé.
Le gain immobilier, imposable en vertu de l’article 61, alinéa 1, lettres c, est déterminé selon les règles applicables aux biens faisant partie de la fortune commerciale.
Article 67 LI - Prix d'aquisition et durée de possession
Article 67 LI - Le prix d’acquisition est le prix qu’avait payé l’aliénateur.
(Alinéa 1: sans changement).
2 Le contribuable peut invoquer l'estimation fiscale de l'immeuble, en lieu et place du prix payé, si elle a été notifiée après l'acquisition et qu'elle est en vigueur depuis au moins dix ans, lors de l'aliénation.
3 Le contribuable exonéré de l'impôt sur le revenu et sur le bénéfice (article 61 alinéa 1 lettre c) ne peut pas se prévaloir d'une estimation fiscale comme prix d'acquisition.
4 Les prestations d'assurances, ainsi que les indemnités versées par la Confédération, le canton ou les communes, que le contribuable n'est pas tenu de rembourser sont déduites du prix d'acquisition augmenté des impenses.
5 Est déterminante pour le calcul de la durée de possession la date de l'acte juridique en vertu duquel l'immeuble est transféré au Registre foncier ou celle de l'acte ou du fait qui donne lieu au transfert économique de l'immeuble selon l'article 64, alinéa 2.
Article 68 LI - Calcul du gain en cas de report d'imposition
Article 68 LI
1 En cas d'aliénation d'immeuble acquis lors d'une opération dont l'imposition a été différée selon l'article 65, alinéa 1, lettres a à c, le précédent transfert imposé est déterminant pour fixer le prix d'acquisition et la durée de possession. L'article 67, alinéa 3, s'applique aux gains dont l'imposition a été différée, selon l'article 65, alinéa 1, lettre c.
1bis En cas d’aliénation d’immeuble acquis lors d’une opération dont l'imposition a été différée selon l’article 65, alinéa 1, lettre d, le prix d’acquisition de l’immeuble cédé lors de l’opération est déterminant pour fixer le prix d’acquisition de l’immeuble aliéné. Le précédent transfert imposé est déterminant pour fixer la durée de possession. La soulte payée constitue une impense, respectivement s’ajoute au produit de l’aliénation pour celui qui l’a reçue.
2 En cas d’aliénation d’un immeuble acquis lors d’une opération dont l’imposition a été différée selon l’article 65, alinéa 1, lettres e et f, le prix d’acquisition de l’immeuble cédé lors de l’opération est déterminant pour fixer le prix d’acquisition de l’immeuble aliéné. Pour le gain dont l’imposition a été différée, la durée de possession se calcule à partir de la dernière aliénation imposée. Le gain réalisé sur l’immeuble acquis en remplacement est imposé selon la durée de possession de cet immeuble.
3 Lorsque le contribuable invoque comme prix d'acquisition l'estimation fiscale en vertu de l'article 67, alinéa 2, LI, le gain immobilier imposable sera au moins égal à celui dont l'imposition a été différée selon l'article 65, alinéa 1, lettres a, b, d, e et f.
Article 69 LI - Aliénation partielle
Article 69 LI - " Lorsque le transfert porte sur une parcelle d'immeuble, il est tenu compte équitablement de toutes les circonstances pour établir le gain imposable, notamment de l'importance, de la nature et de la situation de la parcelle par rapport à l'ensemble de l'immeuble.
En cas de report partiel d'imposition, le gain imposable est déterminé en fonction de l'importance de la part donnant lieu à imposition par rapport à la valeur globale de l'immeuble. "
Article 70 LI - Impenses
Seules les dépenses établies par le contribuable qui sont inséparablement liées à l'acquisition ou à l'aliénation, ou qui contribuent à l'augmentation de la valeur de l'immeuble peuvent être déduites. Elles comprennent :
a) les droits de mutation sur les transferts à titre onéreux, les frais d'actes et d'enchères ;
b) les commissions et frais de courtage effectivement payés pour l'achat et la vente ;
c) les dépenses donnant une plus-value à l'immeuble ;
d) le coût de travaux d'utilité publique mis à la charge du propriétaire ;
e) l'acquisition et le rachat de servitudes ;
f) les frais des emprunts hypothécaires contractés au moment de l'achat, de même que les frais des emprunts contractés pour des transformations et réparations ;
g) l'investissement supplémentaire fait par le contribuable à l'occasion d'une opération donnant lieu à une imposition différée selon l'article 65, alinéa 1, lettres d à f ;
h) les frais consacrés à un projet non exécuté spécifiquement conçu pour l'immeuble et irréalisable ailleurs ; Les dépenses qui donnent lieu à une déduction du revenu et la valeur du travail du contribuable qui n’a pas été imposé comme revenu ne peuvent pas être déduites.
i) la taxe pour l'équipement communautaire d'un bien-fonds liée à des mesures d'aménagement du territoire due à la commune par le propriétaire du fonds.
Les dépenses qui donnent lieu à une déduction du revenu et la valeur du travail du contribuable qui n'a pas été imposée comme revenu ne peuvent pas être déduites.
Lorsque le contribuable est dans l'incapacité d'établir ses impenses et qu'un bâtiment a été construit après l'acquisition du bien-fonds, son prix de revient est fixé forfaitairement par référence au coût de construction à la date déterminante. Les autres impenses non établies ne sont pas prises en considération.
Article 71 LI - Produit de l’aliénation
Article 71 LI - " Le produit de l’aliénation est le montant total des prestations pécuniaires ou appréciables en argent que l’acquéreur verse ou s’engage à verser à l’aliénateur ou à des tiers au profit de ce dernier.
Sont ajoutées au produit de l’aliénation les prestations obtenues par l’aliénateur pour la constitution ou l’abandon de servitudes ou pour des restrictions de droit public à la propriété foncière, lorsque les indemnités obtenues n’ont pas été imposées selon l’article 64, alinéa 2, lettre e.
Dans le cas de l’article 64, alinéa 2, lettre a, la valeur déterminante correspond à celle à laquelle l’immeuble est apporté.
Article 72 LI - Taux
Article 72 LI - " Les gains immobiliers font l’objet d’une imposition distincte de celle du revenu.
L’impôt est dû au moment de l’aliénation déterminante.
L’impôt est perçu selon un barème de taux dégressifs en fonction des années de possession, de la manière suivante :
| Jusqu’à 1 an|
1 an - 2 ans
2 ans - 3 ans
3 ans - 4 ans
4 ans - 5 ans
5 ans - 6 ans
6 ans - 7ans
7 ans - 8 ans
8 ans - 9 ans
9 ans - 10 ans
10 ans - 11 ans
11 ans - 12 ans
12 ans - 13 ans
13 ans - 14 ans
14 ans - 15 ans
15 ans - 16 ans
16 ans - 17 ans
17 ans - 18 ans
18 ans - 19 ans
19 ans - 20 ans
20 ans - 21 ans
21 ans - 22 ans
22 ans - 23 ans
23 ans - 24 ans
dès 24 ans
|30%|
27%
24%
22%
20%
18%
17%
16%
15%
15%
14%
14%
13%
13%
12%
12%
11%
11%
10%
10%
9%
9%
8%
8%
7%
Les années d’occupation prouvées par le contribuable comptent double."
Article 73 LI - Acquisition successives
Article 73 LI - 1. (alinéa 1 : abrogé. [voir article 67, alinéa 5, LI])
2 Si l’immeuble aliéné a été acquis en plusieurs fois, notamment par investissements supplémentaires lors de transferts faisant l’objet d’une imposition différée selon l’article 65, alinéa 1 ou qu’il a fait l’objet de constructions ultérieures ou de transformations d’importance analogue, le gain est fractionné en fonction des différentes opérations pour calculer la durée de possession déterminant le taux applicable aux diverses parties du gain.
Article 74 LI - Partage de l'impôt
"L’impôt sur les gains immobiliers est perçu par l’Etat, qui en verse les cinq douzièmes à la commune dans laquelle l’immeuble est situé.
Si l’immeuble vendu se trouve sur le territoire de plusieurs communes, la part leur revenant est répartie proportionnellement au gain imposable réalisé dans chaque commune."
Article 75 LI - Compensation à la liquidation des sociétés immobilières
Article 75 LI - " Les gains immobiliers imposés lors des ventes d’actions d’une société immobilière, selon les règles du présent chapitre, sont portés en diminution du revenu - au sens de l’article 23, alinéa 1, lettre c - de l’actionnaire qui liquide la société."
Article 90 LI
Personnes morales
1Seuls sont exonérés de l'impôt :
a. la Confédération et ses établissements, dans les limites fixées par la législation fédérale;
b. l'Etat de Vaud, ses établissements et fonds sans personnalité juridique;
c. les communes et associations de communes vaudoises, les fédérations de commune et les agglomérations vaudoises, leurs établissements et fonds sans personnalité juridique;
d. les Eglises officielles et leurs paroisses sur le bénéfice et le capital exclusivement et irrévocablement affectés à leurs tâches;
e. les institutions de prévoyance professionnelle d'entreprises qui ont leur domicile, leur siège ou un établissement stable en Suisse et d'entreprises qui les touchent de près, à condition que les ressources de ces institutions soient affectées durablement et exclusivement à la prévoyance en faveur du personnel;
f. les caisses indigènes d'assurances sociales et de compensation, notamment les caisses d'assurance-chômage, d'assurance-maladie, d'assurance vieillesse et d'assurance-invalidité et survivants, à l'exception des sociétés d'assurances concessionnaires;
g. les personnes morales qui poursuivent des buts de service public ou de pure utilité publique, sur le bénéfice et le capital exclusivement et irrévocablement affectés à ces buts. Des buts économiques ne peuvent être considérés en principe comme étant d'intérêt public. L'acquisition et l'administration de participations en capital importantes à des entreprises ont un caractère d'utilité publique lorsque l'intérêt au maintien de l'entreprise occupe une position subalterne par rapport au but d'utilité publique et que des activités dirigeantes ne sont pas exercées;
h. les personnes morales qui visent des buts cultuels dans le canton ou sur le plan suisse, sur le bénéfice et le capital exclusivement et irrévocablement affectés à ces buts;
i. les Etats étrangers, sur leurs immeubles suisses affectés exclusivement à l'usage direct de leurs représentations diplomatique et consulaire, sous réserve de réciprocité.
j. les placements collectifs qui possèdent des immeubles en propriété directe, dans la mesure où les investisseurs sont exclusivement des institutions de prévoyance professionnelle au sens de la lettre e ou des caisses indigènes d'assurance sociale et de compensation au sens de la lettre f, exonérées de l'impôt.
2Sont exonérées de l'impôt les entreprises de transport et d'infrastructure titulaires d'une concession de la Confédération qui reçoivent des indemnités pour cette activité ou qui doivent, du fait de leur concession, maintenir toute l'année un service d'importance nationale; les gains qui sont issus d'une activité soumise à concession et sont disponibles librement sont également exonérés de l'impôt ; les exploitations annexes et les biens fonciers qui n'ont pas de relation nécessaire avec l'activité soumise à concession sont cependant exclus de cette exonération.
3Les personnes morales et autres personnes morales mentionnées à l'alinéa 1, lettres e à h et j sont toutefois soumises dans tous les cas :
- à l'impôt sur les gains immobiliers; les dispositions relatives aux biens acquis en remploi, aux amortissements, aux provisions et à la déduction des pertes s'appliquent par analogie;
- à l'impôt complémentaire sur les immeubles.
Commentaire :
Exonération des entreprises de transport concessionnaires
Avant le 31 décembre 2010, le droit fédéral (article 23 alinéa 2 LHID) laissait la faculté aux cantons d’exonérer en tout ou partie les entreprises de transport concessionnaires, lorsque leur importance dans la politique des transports et leur situation financière le justifiait.
S’agissant de l’impôt fédéral direct, ces entreprises étaient exonérées à condition qu’elles n’aient réalisé aucun bénéfice durant l’année fiscale ou qu’elles n’aient distribué aucun dividende lors des deux exercices précédents (article 56 lettre c LIFD).
Le droit fiscal vaudois connaissait des règles analogues à celles de la LIFD mais réservait l’imposition d’un éventuel gain immobilier ainsi que l’impôt complémentaire sur les immeubles (article 90 alinéa 2 et 3 LI ancien).
La loi fédérale du 20 mars 2009 sur la réforme des chemins de fer 2 a modifié les dispositions de la LIFD et de la LHID concernant l’exonération des entreprises de transport. Ces changements visent à unifier le traitement des critères d’exonération par les cantons. De plus, la nouvelle loi permet aux entreprises d’engranger des bénéfices qui doivent être mis en réserve pour couvrir de futurs déficits, en évitant désormais qu’ils puissent être imposés. Enfin, les nouvelles règles traitent l’infrastructure ferroviaire de la même manière que l’infrastructure routière, laquelle appartient aux pouvoirs publics et bénéficie ainsi de l’exonération fiscale.
Le droit fédéral pose les règles suivantes pour l’exonération des entreprises de transport concessionnaires :
a) Pour bénéficier d’une exonération, l’entreprise de transport ou d’infrastructure doit
- Etre titulaire d’une concession de la Confédération.
- Recevoir des indemnités ou maintenir toute l’année un service d’importance nationale.
b) L’exonération ne porte pas sur les exploitations annexes et sur les biens fonciers qui n’ont pas de relation nécessaire avec l’activité soumise à concession.
L’exonération a ainsi une plus grande portée dans le nouveau régime, puisque l’exploitation principale est désormais exonérée sans condition. Relativement modestes actuellement, les recettes fiscales ne devraient guère diminuer car elles proviennent avant tout des exploitations secondaires.
Ainsi l'article 90, alinéa 2, LI, a repris au 1er janvier 2011 les modifications effectuées au niveau fédéral en matière d’exonération d’entreprises de transports concessionnaires, qui élargissent la portée de l’exonération à toute l’activité principale, unifient les pratiques cantonales (plus de choix possible entre exonérer ou pas) et améliorent ainsi l’égalité de traitement au plan suisse.
L’impôt sur les gains immobiliers et l’impôt complémentaire sur les immeubles ne pourront plus être perçus sur les biens faisant partie de l’exploitation principale, raison pour laquelle l’alinéa 3 a été modifié.
Article 198 LI - Gains immobiliers
Pour chaque aliénation d'immeuble ou chaque opération imposable ou exemptée en vertu des articles 61 et 62, le contribuable doit remplir une déclaration sur le formulaire établi par l'Administration cantonale des impôts. La déclaration est adressée dans les trente jours à l'autorité fiscale désignée sur le formulaire avec les justificatifs requis.
Les dispositions relatives à la procédure de taxation ordinaire sont applicables par analogie.
Article 264 LI - Gains immobiliers - report d'imposition
Article 264 LI En cas d'aliénation d'un immeuble pour lequel un report d'imposition avait été accordé en application des articles 41, lettres d et e, et 46 bis de la loi du 26 novembre 1956 sur les impôts directs cantonaux (aLI), le gain imposable se détermine exclusivement selon la loi en vigueur lors de l'aliénation. Pour le gain immobilier réalisé lors du report d'imposition et non imposé en vertu des articles précités, la date d'acquisition de l'immeuble cédé est déterminante pour calculer la durée de possession.
Article 265 LI (disposition transitoire devenue sans objet dès le 01.01.2007)
Gains immobiliers
Article 265 LI
Prix de revient de l'immeuble
"Lorsque l’acquisition d’un immeuble est intervenue plus de cinq ans avant l’aliénation, le contribuable peut invoquer, comme prix d’acquisition, l’estimation fiscale de la révision générale de 1997. Dans ce cas, l’impôt est perçu aux taux de l’article 51, alinéa 3 de la loi du 26 novembre 1956 sur les impôts directs cantonaux (aLI)."