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Geschäftsnummer: GB.2024.00005 Entscheidart und -datum: Endentscheid vom 18.12.2024 Spruchkörper: 2. Abteilung/2. Kammer Weiterzug: Dieser Entscheid ist rechtskräftig. Rechtsgebiet: Steuerrecht Betreff: Steuerhinterziehung (Staats- und Gemeindesteuern 2015 und 2016) Steuerhinterziehung: Freispruch wegen fehlendem Vorsatz in Bezug auf die gesetzeswidrige Steuerverkürzung. Der objektive Tatbestand der Steuerhinterziehung setzt nach § 235 Abs. 1 StG bzw. Art. 175 Abs. 1 DBG voraus, dass eine Steuereinschätzung bzw. -veranlagung zu Unrecht unterblieben ist oder eine rechtskräftige Einschätzung/Veranlagung unvollständig ist (E. 2.1). Das Einkommen der Ehegatten, die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe leben, wird ohne Rücksicht auf den Güterstand zusammengerechnet (§ 7 Abs. 1 StG bzw. Art. 9 Abs. 1 DBG). Diese sog. Faktorenaddition führt somit einerseits zu höheren Steuerfaktoren als wenn die Ehegatten getrennt besteuert würden sowie andererseits (in der Regel) zu einer höheren Progressionsstufe. Vorliegend stellte das Verwaltungsgericht mit Urteil im Nachsteuerverfahren (SR.2024.00007, SR.2024.00008, SR.2024.00009 und SR.2024.00010) fest, dass die Eheleute die Voraussetzungen für eine getrennte Besteuerung nach den bundesgerichtlichen Grundsätzen nicht erfüllt hätten: Zwar seien sie tatsächlich getrennt gewesen und die Trennung auf längere Zeit angelegt gewesen. Indes habe sich trotz Erwerbs einer Eigentumswohnung des Ehemanns in Liechtenstein dessen Lebensmittelpunkt und damit der steuerrechtliche Wohnsitz nicht dort, sondern nach wie vor bei seiner Familie im Kanton Zürich befunden. Ferner hätten die Eheleute eine getrennte Mittelverwendung nicht nachweisen können. Das Verwaltungsgericht bestätigte die Auferlegung der Nachsteuer sowohl mit Blick auf die Staats- und Gemeindesteuern als auch die direkte Bundessteuer, weshalb in diesem Umfang eine Steuerverkürzung stattgefunden hat (E. 2.2). Die vollendete Steuerhinterziehung kann sowohl vorsätzlich als auch fahrlässig begangen werden (E. 2.3). Der Nachweis des subjektiven Tatbestands obliegt der Steuerbehörde. Vorliegend ist ein direktvorsätzliches Vorgehen des Beschuldigten im Zusammenhang mit der Steuerverkürzung zu verneinen: Das Vorgehen des Beschuldigten erfolgte nicht in der Absicht, eine gesetzeswidrige Steuerverkürzung zu erreichen, sondern fusste auf der falschen Annahme, dass die tatsächliche Trennung von der Ehefrau auch steuerrechtlich anerkennungsfähig sei und zu einer getrennten Besteuerung führen müsse. Als juristischer Laie konnte vom Beschuldigten das Wissen um die bundesgerichtlichen Grundsätze zur getrennten Besteuerung sowie die Praxis zur internationalen Wohnsitzverlegung und die korrekte Subsumtion auf den konkreten Lebenssachverhalt nicht erwartet werden (E. 2.5). Freispruch. Geschäftsnummer: GB.2024.00005 Entscheidart und -datum: Endentscheid vom 18.12.2024 Spruchkörper: 2. Abteilung/2. Kammer Weiterzug: Dieser Entscheid ist rechtskräftig. Rechtsgebiet: Steuerrecht Betreff: Steuerhinterziehung (Staats- und Gemeindesteuern 2015 und 2016) Steuerhinterziehung: Freispruch wegen fehlendem Vorsatz in Bezug auf die gesetzeswidrige Steuerverkürzung. Der objektive Tatbestand der Steuerhinterziehung setzt nach § 235 Abs. 1 StG bzw. Art. 175 Abs. 1 DBG voraus, dass eine Steuereinschätzung bzw. -veranlagung zu Unrecht unterblieben ist oder eine rechtskräftige Einschätzung/Veranlagung unvollständig ist (E. 2.1). Das Einkommen der Ehegatten, die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe leben, wird ohne Rücksicht auf den Güterstand zusammengerechnet (§ 7 Abs. 1 StG bzw. Art. 9 Abs. 1 DBG). Diese sog. Faktorenaddition führt somit einerseits zu höheren Steuerfaktoren als wenn die Ehegatten getrennt besteuert würden sowie andererseits (in der Regel) zu einer höheren Progressionsstufe. Vorliegend stellte das Verwaltungsgericht mit Urteil im Nachsteuerverfahren (SR.2024.00007, SR.2024.00008, SR.2024.00009 und SR.2024.00010) fest, dass die Eheleute die Voraussetzungen für eine getrennte Besteuerung nach den bundesgerichtlichen Grundsätzen nicht erfüllt hätten: Zwar seien sie tatsächlich getrennt gewesen und die Trennung auf längere Zeit angelegt gewesen. Indes habe sich trotz Erwerbs einer Eigentumswohnung des Ehemanns in Liechtenstein dessen Lebensmittelpunkt und damit der steuerrechtliche Wohnsitz nicht dort, sondern nach wie vor bei seiner Familie im Kanton Zürich befunden. Ferner hätten die Eheleute eine getrennte Mittelverwendung nicht nachweisen können. Das Verwaltungsgericht bestätigte die Auferlegung der Nachsteuer sowohl mit Blick auf die Staats- und Gemeindesteuern als auch die direkte Bundessteuer, weshalb in diesem Umfang eine Steuerverkürzung stattgefunden hat (E. 2.2). Die vollendete Steuerhinterziehung kann sowohl vorsätzlich als auch fahrlässig begangen werden (E. 2.3). Der Nachweis des subjektiven Tatbestands obliegt der Steuerbehörde. Vorliegend ist ein direktvorsätzliches Vorgehen des Beschuldigten im Zusammenhang mit der Steuerverkürzung zu verneinen: Das Vorgehen des Beschuldigten erfolgte nicht in der Absicht, eine gesetzeswidrige Steuerverkürzung zu erreichen, sondern fusste auf der falschen Annahme, dass die tatsächliche Trennung von der Ehefrau auch steuerrechtlich anerkennungsfähig sei und zu einer getrennten Besteuerung führen müsse. Als juristischer Laie konnte vom Beschuldigten das Wissen um die bundesgerichtlichen Grundsätze zur getrennten Besteuerung sowie die Praxis zur internationalen Wohnsitzverlegung und die korrekte Subsumtion auf den konkreten Lebenssachverhalt nicht erwartet werden (E. 2.5). Freispruch. Stichworte: FAKTORENADDITION FREISPRUCH GETRENNTE BESTEUERUNG LEBENSMITTELPUNKT OBJEKTIVER TATBESTAND RÉMANENCE DU DOMICILE STEUERHINTERZIEHUNG SUBJEKTIVER TATBESTAND VORSATZ WOHNSITZ WOHNSITZ IM AUSLAND WOHNSITZVERLEGUNG Rechtsnormen: Art. 9 Abs. I DBG Art. 175 Abs. I DBG § 7 Abs. I StG § 235 Abs. I StG Art. 12 Abs. II StGB Art. 12 Abs. III StGB Publikationen: - keine - Gewichtung: (1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung) Gewichtung: 3 Stichworte: FAKTORENADDITION FREISPRUCH GETRENNTE BESTEUERUNG LEBENSMITTELPUNKT OBJEKTIVER TATBESTAND RÉMANENCE DU DOMICILE STEUERHINTERZIEHUNG SUBJEKTIVER TATBESTAND VORSATZ WOHNSITZ WOHNSITZ IM AUSLAND WOHNSITZVERLEGUNG FAKTORENADDITION FREISPRUCH GETRENNTE BESTEUERUNG LEBENSMITTELPUNKT OBJEKTIVER TATBESTAND RÉMANENCE DU DOMICILE STEUERHINTERZIEHUNG SUBJEKTIVER TATBESTAND VORSATZ WOHNSITZ WOHNSITZ IM AUSLAND WOHNSITZVERLEGUNG Rechtsnormen: Art. 9 Abs. I DBG Art. 175 Abs. I DBG § 7 Abs. I StG § 235 Abs. I StG Art. 12 Abs. II StGB Art. 12 Abs. III StGB Art. 9 Abs. I DBG Art. 175 Abs. I DBG § 7 Abs. I StG § 235 Abs. I StG Art. 12 Abs. II StGB Art. 12 Abs. III StGB Publikationen: - keine - Gewichtung: (1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung) Gewichtung: 3 Verwaltungsgericht des Kantons Zürich 2. Abteilung GB.2024.00005 GB.2024.00006 Urteil der 2. Kammer vom 18. Dezember 2024 Mitwirkend: Abteilungspräsident Andreas Frei (Vorsitz), Verwaltungsrichterin Elisabeth Trachsel, Verwaltungsrichterin Viviane Sobotich, Gerichtsschreiberin Jsabelle Mayer. In Sachen Kanton Zürich, vertreten durch das kantonale Steueramt, Ankläger und Beschwerdegegner, gegen A, vertreten durch RA B, Angeklagter und Beschwerdeführer, betreffend Steuerhinterziehung (Staats- und Gemeindesteuern 2015 und 2016 sowie direkte Bundessteuer 2015 und 2016), hat sich ergeben: I. A. A ist mit C verheiratet, mit welcher er drei gemeinsame Kinder (mit den Jahrgängen 2005, 2008, 2013) hat. Die Familie bewohnte eine im Eigentum des Ehemanns stehende Liegenschaft am D-Weg 01, E (ZH), Steuergemeinde F. In der Steuererklärung 2015 gab der Ehemann an, seit 1. Februar 2015 getrennt von seiner Ehefrau zu leben. Als neue Wohnadresse wurde ''G 02, H'', Fürstentum Liechtenstein (FL), bezeichnet. Am 6. Dezember 2019 unterzeichnete der Ehemann eine Zustimmungserklärung zum Einschätzungsvorschlag des kantonalen Steueramts Zürich und anerkannte folgende Einschätzungsfaktoren für die Staats- und Gemeindesteuern 2015: Steuerbares Einkommen von Fr. … zum Satz von Fr. …; steuerbares Vermögen von Fr. … zum Satz von Fr.... Gleichentags erteilte er seine Zustimmung zum Veranlagungsvorschlag der direkten Bundessteuer 2015 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. … und einem satzbestimmenden Einkommen von Fr.... In der Steuererklärung 2016 gab der Ehemann erneut als Wohnsitz die Adresse in H (FL) an sowie dass er freiwillig getrennt sei. Mit Einschätzungsentscheid vom 5. März 2020 wurde er für die Staats- und Gemeindesteuern 2016 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. … und einem satzbestimmenden Einkommen von Fr. … sowie einem steuerbaren Vermögen von Fr. … und einem satzbestimmenden Vermögen von Fr. … eingeschätzt. Mit Veranlagungsverfügung vom selben Datum wurde er für die direkte Bundessteuer 2016 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. … (zum Satz von Fr. …) veranlagt. C wurde für die Staats- und Gemeindesteuern 2015 und 2016 bzw. die direkte Bundessteuer 2015 und 2016 getrennt von ihrem Ehemann eingeschätzt bzw. veranlagt. B. Die erwähnten Einschätzungsentscheide bzw. Veranlagungsverfügungen sind in Rechtskraft erwachsen. Am 2. Februar 2023 teilte das kantonale Steueramt Zürich dem Ehemann und der Ehefrau je separat mit, dass gemäss dem Steueramt vorliegenden Informationen der Verdacht bestehe, dass die behauptete Trennung und der Wegzug des Ehemanns nicht den tatsächlichen Verhältnissen entspreche. Die Korrektur der Unterbesteuerung habe im Nachsteuerverfahren zu erfolgen; ferner sei damit ein Bussenverfahren wegen Steuerhinterziehung verbunden. Den Eheleuten wurde zur Abklärung des Sachverhalts Frist angesetzt, um u.a. den Nachweis des Umzugs nach H zu erbringen sowie Zahlungsnachweise für Alimente und eine Kopie der Trennungskonvention einzureichen. Mit gemeinsamem Schreiben vom 1. März 2023 bestritten die Eheleute A/C den Verdacht des kantonalen Steueramts und führten aus, die Ehe sei definitiv zerrüttet und der Ehemann sei damals eine aussereheliche Beziehung mit I eingegangen. Am 3. April 2023 wiederholte das kantonale Steueramt Zürich einen Teil der Auflage, welche noch nicht vollständig erfüllt sei. Der Ehemann teilte daraufhin mit, es gebe keine gerichtliche Trennungskonvention. Er habe mit seiner Ehefrau eine gute freundschaftliche Beziehung. Am 30. Juni 2023 wurde den Eheleuten je separat Gelegenheit geboten, zu den Nachsteuergrundlagen Stellung zu nehmen. Am 4. Juli 2023 erfolgte eine weitere Eingabe der Eheleute. Mit Verfügung vom 18. August 2023 wurde dem Ehepaar A/C für die Staats- und Gemeindesteuern 2015 und 2016 eine Nachsteuer von Fr. … auferlegt. Zudem wurde dem Ehemann eine Busse von Fr. … auferlegt und das Bussenverfahren gegenüber der Ehefrau eingestellt. Für die direkte Bundessteuer 2015 und 2016 wurde dem Ehepaar eine Nachsteuer von Fr. … auferlegt und – dem Ehemann allein – eine Busse von Fr. …. Zudem wurden ihm Verfahrenskosten von Fr. … auferlegt. Das Bussenverfahren gegenüber der Ehefrau wurde eingestellt. II. Am 29. September 2023 erhoben A und C separat Einsprache gegen die Verfügung vom 18. August 2023. Mit Einspracheentscheid vom 2. Februar 2024 in Sachen A und C wies das kantonale Steueramt die Einsprachen ab und bestätigte die Nachsteuern und Bussen. III. A. Am 20. März 2024 stellte A dem kantonalen Steueramt das Begehren um gerichtliche Beurteilung und beantragte dem Verwaltungsgericht, die Steuerbussen seien aufzuheben, unter ''o/e Kostenfolge zulasten der verfügenden Behörde''. Das kantonale Steueramt überwies das Begehren um gerichtliche Beurteilung betreffend Staats- und Gemeindesteuern 2015 und 2016 am 26. März 2024 an das Verwaltungsgericht. Mit Beschwerde vom 20. März 2024 hinsichtlich der direkten Bundessteuer 2015 und 2016 beantragte A dem Verwaltungsgericht ebenfalls, es sei von einer Busse abzusehen, unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zulasten des Beschwerdegegners. Das Verwaltungsgericht eröffnete hierauf die Verfahren GB.2024.00005 und GB.2024.00006, welche mit Präsidialverfügung vom 27. März 2024 vereinigt wurden. B. Mit Urteil vom 16. Oktober 2024 (SR.2024.00007, SR.2024.00008, SR.2024.00009, SR.2024.00010) bestätigte das Verwaltungsgericht die gegenüber A und seiner Ehefrau auferlegten Nachsteuern und wies die dagegen erhobenen Rechtsmittel ab. C. Mit Präsidialverfügung vom 29. Oktober 2024 lud das Verwaltungsgericht auf den 27. November 2024 zur Hauptverhandlung vor. Der am 5. November 2024 neu mandatierte Rechtsvertreter von A, Rechtsanwalt B, ersuchte am 13. November 2024 um Verschiebung der Hauptverhandlung. Mit Schreiben vom 14. November 2024 teilte der Abteilungspräsident Rechtsanwalt B mit, die Kammer halte an der Durchführung der Verhandlung am 27. November 2024 fest. D. Anlässlich der Hauptverhandlung vom 27. November 2024 wurde der Beschuldigte und Beschwerdeführer zur Person und zur Sache befragt. Ferner hielten die Vertreter ihre Plädoyers. Die Vertreterin des kantonalen Steueramts stellte folgende Anträge: ''1.a) In Abweisung der mit Beschwerde vom 20.03.2024 gestellten Anträge seien der Strafbescheid vom 23.02.2024 und die dem Beschuldigten auferlegte Busse von Fr. … sowie die Verfahrenskosten von Fr. … für die Staats- und Gemeindesteuern zu bestätigen. 1.b) In Abweisung der mit Beschwerde vom 20.03.2024 gestellten Anträge seien der Strafbescheid vom 23.02.2024 und die dem Beschuldigten auferlegte Busse von Fr. … für die Direkte Bundessteuer zu bestätigen. 2. Alles unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zulasten des Beschuldigten.'' Der Beschuldigte stellte den Antrag auf vollumfängliche Abweisung der Anträge des Anklägers, unter Kosten- und Entschädigungsfolgen. Die Kammer erwägt: 1. 1.1 Die vorliegenden Beschwerden GB.2024.00005 betreffend Steuerhinterziehung (Staats- und Gemeindesteuern 2015 und 2016) und GB.2024.00006 betreffend Steuerhinterziehung (direkte Bundessteuer 2015 und 2016) betreffen denselben Beschuldigten, dieselben Steuerperioden, den gleichen Sachverhalt und dieselbe Rechtslage, weshalb sich die Vereinigung der Verfahren mit Präsidialverfügung vom 27. März 2024 rechtfertigte. 1.2 Das Verwaltungsgericht entscheidet als einzige kantonale gerichtliche Instanz über Beschwerden gegen Steuerbussen (vgl. § 252 Abs. 1 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 [StG]; § 14 Abs. 2 der Verordnung über die Durchführung des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom 4. November 1998 sowie Art. 182 Abs. 3 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG]). 1.3 Für den Fall, dass die eine Beschwerde einen Streitwert unter Fr. 20'000.- (Zuständigkeit des Einzelrichters i. S. v. § 38b Abs. 1 lit. c des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 [VRG]), die andere Beschwerde jedoch einen Streitwert über Fr. 20'000.- (Zuständigkeit der Kammer) aufweist, werden grundsätzlich beide Beschwerden von der Kammer entschieden (vgl. VGr, 21. August 2024, GB.2023.00013 und GB.2023.00015, E. 1.2). Da das Gesuch um gerichtliche Beurteilung betreffend Steuerhinterziehung (Staats- und Gemeindesteuern 2015 und 2016) den Streitwert von Fr. 20'000.- übersteigt, sind beide Verfahren (GB.2024.00005 und GB.2024.00006) von der Kammer zu beurteilen. 2. Wer als Steuerpflichtiger vorsätzlich oder fahrlässig bewirkt, dass eine Einschätzung bzw. eine Veranlagung zu Unrecht unterbleibt oder dass eine rechtskräftige Einschätzung bzw. Veranlagung unvollständig ist, wird mit Busse bestraft (§ 235 Abs. 1 StG bzw. Art. 175 Abs. 1 DBG). 2.1 Der objektive Tatbestand der vollendeten Steuerhinterziehung setzt voraus, dass eine Steuereinschätzung bzw. -veranlagung zu Unrecht unterbleibt oder dass eine rechtskräftige Einschätzung bzw. Veranlagung unvollständig ist. Eine Steuerverkürzung kann etwa daraus resultieren, dass die steuerpflichtige Person nicht aufgrund der vollständigen satzbestimmenden Steuerfaktoren eingeschätzt bzw. veranlagt wird. Ein Steuerausfall kann sich auch daraus ergeben, dass die Behörde in Unkenntnis von Umständen, die zur Steuerpflicht führen, z.B. Wohnsitz, ein Veranlagungsverfahren zu Unrecht nicht an die Hand nimmt (Roman J. Sieber/Jasmin Malla in: Martin Zweifel/Michael Beusch [Hrsg.], Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, 4. A., Basel 2022 [Kommentar DBG], Art. 175 N. 20, auch zum Folgenden). Der Taterfolg wird verwirklicht, wenn der Steuerausfall nicht mehr im ordentlichen Verfahren abgewendet werden kann, was bei unvollständiger Veranlagung mit dem Eintritt der Rechtskraft der entsprechenden Veranlagungsverfügung einhergeht. 2.2 Das Einkommen der Ehegatten, die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe leben, wird ohne Rücksicht auf den Güterstand zusammengerechnet (§ 7 Abs. 1 StG bzw. Art. 9 Abs. 1 DBG). Diese sog. Faktorenaddition führt somit einerseits zu höheren Steuerfaktoren als wenn die Ehegatten getrennt besteuert würden sowie andererseits (in der Regel) zu einer höheren Progressionsstufe. Vorliegend stellte das Verwaltungsgericht mit Urteil im Nachsteuerverfahren (SR.2024.00007, SR.2024.00008, SR.2024.00009 und SR.2024.00010) fest, dass die Eheleute A/C die Voraussetzungen für eine getrennte Besteuerung nach den bundesgerichtlichen Grundsätzen nicht erfüllt hätten: Zwar seien sie tatsächlich getrennt gewesen und die Trennung auf längere Zeit angelegt gewesen. Indes habe sich trotz Erwerbs einer Eigentumswohnung des Ehemanns in H (Liechtenstein) dessen Lebensmittelpunkt und damit der steuerrechtliche Wohnsitz nicht dort, sondern nach wie vor bei seiner Familie in E (ZH) befunden. Ferner hätten die Eheleute eine getrennte Mittelverwendung nicht nachweisen können. Die durch die – rechtskräftige – zu Unrecht vorgenommene getrennte Besteuerung der Ehegatten resultierende Steuerverkürzung bezifferte das kantonale Steueramt auf Fr. … für die Staats- und Gemeindesteuern 2015 und 2016. Für die direkte Bundessteuer 2015 und 2016 wurde die Steuerverkürzung bzw. die Nachsteuer auf Fr. … festgesetzt. Das Verwaltungsgericht bestätigte die Auferlegung der Nachsteuer sowohl mit Blick auf die Staats- und Gemeindesteuern als auch die direkte Bundessteuer, weshalb in diesem Umfang eine Steuerverkürzung stattgefunden hat. Wohl bestreitet der Beschuldigte auch die Erfüllung des objektiven Tatbestands. Doch bringt er nichts vor, was für seinen Lebensmittelpunkt bzw. den Wohnsitz in Liechtenstein in den Steuerperioden 2015 und 2016 spräche. Der Höhe nach ist die Steuerverkürzung nicht bestritten. Damit ist der objektive Tatbestand der vollendeten Steuerhinterziehung erfüllt. 2.3 Hinsichtlich des subjektiven Tatbestands gilt, dass die vollendete Steuerhinterziehung in all ihren Ausgestaltungen sowohl bei vorsätzlicher wie auch bei fahrlässiger Tatbegehung strafbar ist (Sieber/Malla, Kommentar DBG, Art. 175 N. 28). Vorsätzlich begeht der Steuerpflichtige die Steuerhinterziehung, wenn er sie mit Wissen und Willen bewirkt (Art. 12 Abs. 2 Satz 1 des Strafgesetzbuchs vom 21. Dezember 1937 [StGB]). Vorsätzlich handelt dabei bereits, wer die Verwirklichung der Tat für möglich hält und in Kauf nimmt (Art. 12 Abs. 2 Satz 2 StGB). Fahrlässig handelt der Steuerpflichtige, wenn er die Folgen seines Verhaltens aus pflichtwidriger Unvorsichtigkeit nicht bedacht oder darauf nicht Rücksicht genommen hat. Pflichtwidrig ist die Unvorsichtigkeit, wenn der Steuerpflichtige die Vorsicht nicht beachtet, zu der er nach den Umständen und nach seinen persönlichen Verhältnissen verpflichtet ist (Art. 12 Abs. 3 StGB). Der Nachweis des Vorsatzes gilt als erbracht, wenn mit hinreichender Sicherheit feststeht, dass sich der Beschuldigte der Unrichtigkeit oder Unvollständigkeit der gemachten Angaben bewusst war. Ist dieses Wissen erwiesen, so muss angenommen werden, dass er auch mit Willen handelte, das heisst eine Täuschung der Steuerbehörden beabsichtigt und eine zu niedrige Veranlagung bezweckt (direkter Vorsatz) oder zumindest in Kauf genommen hat (Eventualvorsatz). Diese Vermutung lässt sich nicht leicht entkräften, weil in der Regel ein anderer Beweggrund für die Unrichtigkeit oder Unvollständigkeit der gemachten Angaben nur schwer vorstellbar ist (BGr, 17. Juni 2020, 2C_107/2020, E. 2.2.3 mit Hinweis auf BGE 114 Ib 27 E. 3a; BGr, 19. Oktober 2005, 2A.258/2005, E. 2.2; VGr, 6. Dezember 2023, GB.2022.00001, E. 3.3.1). 2.4 Das kantonale Steueramt führte zum subjektiven Tatbestand in seinem Einspracheentscheid vom 2. Februar 2024 aus, es sei aus den Unterlagen und den Ausführungen zur Nachsteuer klar ersichtlich, dass sich der Wohnsitz des Ehemanns trotz Abmeldung ins Ausland weiterhin am Ort der Familie in E (ZH) befunden habe. Indem dieser sich wider besseren Wissens bei der Gemeinde abgemeldet habe, habe er gewusst, dass dies entsprechende steuerliche Konsequenzen nach sich ziehen würde. Die unvollständige Besteuerung im Kanton Zürich sei damit beabsichtigt gewesen; es sei nicht anders denkbar, als dass der Ehemann mit Wissen und Willen und damit vorsätzlich gehandelt habe. Das kantonale Steueramt bekräftigte anlässlich der Hauptverhandlung vom 27. November 2024 seine Ansicht, wonach der Beschuldigte direktvorsätzlich gehandelt habe: So deute etwa der Austausch von Unterlagen unter den Nachsteuerparteien bzw. den Ehegatten sowie deren praktisch identische Eingaben auf ein koordiniertes Vorgehen gegenüber den Steuerbehörden und damit auf ein vorsätzliches Verhalten hin, zumal bei beiden Ehegatten dieselben Widersprüchlichkeiten zwischen den verschiedenen zeitlichen Eingaben bestehen würden. Widersprüchlich seien auch die Schilderungen des Beschuldigten zum Verhältnis zu seiner Ehefrau, welches einmal als sehr gut geschildert werde und dann äussere sich der Ehemann plötzlich wieder abfällig über die Ehefrau. Offensichtlich vermöge der Beschuldigte das Verhältnis zu seiner Ehefrau nicht konsistent zu schildern, weshalb davon auszugehen sei, dass es sich bei den Angaben um Schutzbehauptungen handle. Dieses Verhalten stütze die Qualifikation des Steueramts als direkten Vorsatz. Auch in Bezug auf die aussereheliche Beziehung mit I verstricke sich der Beschuldigte in Widersprüche: So habe er offensichtlich den Wohnsitz seiner angeblich langjährigen Freundin nicht gekannt. Auch das Trennungsdatum von ihr habe er nicht gekannt. Schliesslich seien auch in Bezug auf den Umzug nach H (Liechtenstein) widersprüchliche Aussagen gemacht worden. Der Umzug sei nach ersten Angaben des Beschuldigten mit grossem Aufwand und Spesen und dem Neuerwerb von Möbeln verbunden gewesen. Später sei die Rede von einem Umzug mit dem eigenen Lieferwagen und der Hilfe eines Freunds. Die eingereichten Möbelquittungen würden als Lieferadresse die Adresse der Ehefrau in E (ZH) ausweisen. Die Einkäufe bei Conforama hätten zudem an vier verschiedenen Tagen innerhalb einer Woche mehrheitlich in J, aber auch in K stattgefunden. Ein Einkauf sei in L getätigt worden. Es sei nicht nachvollziehbar, weshalb lediglich ein Möbelkauf in der Nähe zur Wohnung in Liechtenstein erfolgt sei, die übrigen Einkäufe aber in grosser Distanz. Es sei auch unklar, weshalb er überhaupt einen Lieferwagen gebraucht habe, habe er doch weder Möbel noch Vorhänge oder Besteck aus E (ZH) mitgenommen und die Möbel nach E (ZH) liefern lassen. Dies hätte er wohl kaum getan, wenn er die Möbel für H benötigt hätte. Insgesamt sei davon auszugehen, dass die Wohnung in H als Investitionsobjekt gekauft worden sei. Zusammenfassend würden die Indizien zeigen, dass der Beschuldigte nicht in der Lage sei, eine konsistente Schilderung seiner eigenen Lebensverhältnisse getrennt von seiner Ehefrau am neuen Wohnsitz in H abzugeben. Zudem seien die Parteieingaben aufeinander abgestimmt gewesen. Es müsse davon ausgegangen werden, dass die Aussagen des Beschuldigten nicht der Wahrheit entsprächen und mit dem einzigen Zweck einer Steuervermeidung infolge einer unbeschränkten Besteuerung an seinem bisherigen Wohnsitz in E (ZH) gemeinsam mit seiner Ehefrau getätigt worden seien. Eine blosse Sorgfaltspflichtverletzung sei auszuschliessen; vielmehr liege direktvorsätzliches Verhalten vor. 2.5 Der Nachweis der subjektiven Tatbestandsmerkmale obliegt der Steuerbehörde (Sieber/Malla, Kommentar DBG, Art. 175 N. 28). Der Nachweis des Vorsatzes gilt als erbracht, wenn mit hinreichender Sicherheit feststeht, dass der Steuerpflichtige sich der Unrichtigkeit oder Unvollständigkeit der gemachten Angaben bewusst war (BGr, 19. Juni 2019, 2C_362/2018, E. 3.4; Sieber/Malla, Kommentar DBG, Art. 175 N. 31 mit Hinweisen). Was die Steuerbehörde zur Begründung des Vorsatzes vorbringt, überzeugt nicht: Der Erwerb der Eigentumswohnung in Liechtenstein fiel zeitlich zusammen mit der Trennung von der Ehefrau. Der Beschuldigte nahm eine aussereheliche Beziehung zu I auf, welche – wohl mit Unterbrüchen – noch heute besteht. Dass der Beschuldigte eine Eigentumswohnung aus rein steuerlichen Zwecken erworben haben soll, ist nicht ersichtlich: Es leuchtet nicht ein, dass er die Wohnung acht Jahre besass und diese nie fremdvermietete, ohne sie zu nutzen. Das Verwaltungsgericht kam im Nachsteuerverfahren trotz Wohnungserwerb zum Schluss, dass sich der Schwerpunkt der familiären, beruflichen und sozialen Interessen weiterhin in E (ZH) befand. In Anwendung der bundesgerichtlichen Praxis zum sog. rémanence du domicile, wonach der einmal begründete Wohnsitz im internationalen Verhältnis grundsätzlich bis zum Erwerb eines neuen bestehen bleibt (vgl. Art. 24 Abs. 1 des Zivilgesetzbuchs [ZGB]); BGr, 10. März 2019, 2C_473/2018, E. 4.2; BGE 138 II 300 E. 3.3), gelang es dem Beschuldigten im Nachsteuerverfahren nicht, nachzuweisen, dass er seinen Lebensmittelpunkt nach Liechtenstein verlegt hatte. Entsprechend bestand der Wohnsitz des Beschuldigten in der Schweiz fort. Anlässlich der Hauptverhandlung bekräftigte der Beschuldigte, dass er klar der Meinung gewesen sei, er habe einen Wohnsitz in Liechtenstein begründet und getrennt von seiner Ehefrau hätte besteuert werden müssen. Dass er etwa keine Trennungsvereinbarung mit seiner Ehefrau abgeschlossen habe, weil er nach wie vor ein gutes Verhältnis zur Ehefrau gehabt habe, könne nicht zu seinen Lasten ausgelegt werden. Auch das koordinierte Vorgehen von Ehemann und Ehefrau in Bezug auf die Eingaben bzw. dass der Ehemann die Eingaben für seine Ehefrau vorbereitet habe, sei ihm nicht anzulasten. Vorliegend ist ein direktvorsätzliches Vorgehen des Beschuldigten im Zusammenhang mit der Steuerverkürzung zu verneinen: Das Vorgehen des Beschuldigten erfolgte nicht in der Absicht, eine gesetzeswidrige Steuerverkürzung zu erreichen, sondern fusste auf der falschen Annahme, dass die tatsächliche Trennung von der Ehefrau auch steuerrechtlich anerkennungsfähig sei und zu einer getrennten Besteuerung führen müsse. Als juristischer Laie konnte vom Beschuldigten das Wissen um die bundesgerichtlichen Grundsätze zur getrennten Besteuerung sowie die Praxis zur internationalen Wohnsitzverlegung und die korrekte Subsumtion auf den konkreten Lebenssachverhalt nicht erwartet werden. Vielmehr war die Steuerbarkeit des entsprechenden Sachverhalts für den Steuerpflichtigen nicht erkennbar. Folglich fehlt es an einem vorsätzlichen Vorgehen. 2.6 Ergänzend ist festzuhalten, dass das kantonale Steueramt klar der Ansicht ist, dass eine blosse Sorgfaltspflichtverletzung auszuschliessen sei (Plädoyernotizen), weshalb auf eine allfällige fahrlässige Tatbegehung nicht einzugehen ist. Der Beschuldigte ist daher von Schuld und Strafe freizusprechen. Dies führt auch zur Aufhebung der Kostenauflage im Strafsteuerverfahren. 3. 3.1 Bei diesem Verfahrensausgang sind die Gerichtskosten dem Ankläger und Beschwerdegegner aufzuerlegen (§ 257 in Verbindung mit § 151 Abs. 1 StG; Art. 182 Abs. 3 in Verbindung mit Art. 144 Abs. 1 DBG). Dieser hat dem Beschwerdeführer eine Parteientschädigung auszurichten (§ 257 in Verbindung mit § 152 StG und § 17 Abs. 2 VRG; Art. 182 Abs. 3 in Verbindung mit Art. 144 Abs. 4 DBG und Art. 64 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren [VwVG]). 3.2 Die angemessene Entschädigung ist nach pflichtgemässem Ermessen festzusetzen (vgl. RB 1998 Nr. 8). Zu beachten ist allerdings § 8 der Gebührenverordnung vom 3. Juli 2018 (GebV VGr). Gestützt darauf ist die Parteientschädigung nach der Bedeutung der Streitsache, der Schwierigkeit des Falls, dem Zeitaufwand und den Auslagen zu bemessen. Ein unnötiger oder geringfügiger Aufwand wird nicht ersetzt. Einem bestimmten oder bestimmbaren Streitwert trägt die 2. Kammer des Verwaltungsgerichts in langjähriger Praxis bei einer vertretenen Partei durch Heranziehung der Verordnung des Obergerichts über die Anwaltsgebühren vom 8. September 2010 (AnwGebV) Rechnung. Die nach dem dort in § 4 Abs. 1 festgelegten Tarif berechnete Grundgebühr wird für das Beschwerdeverfahren in der Regel auf ein Drittel herabgesetzt (VGr, 12. Januar 2022, SB.2021.00063, E. 7.2 ff.; VGr, 11. November 2020, SB.2020.00088, E. 5.4; VGr, 21. Mai 2003, SB.2002.00103 und SB.2002.00104, E. 5b, veröffentlicht in ZStP 2003, 361), wobei die so ermittelte Entschädigung bei Vorliegen besonderer Umstände um höchstens die Hälfte über- oder unterschritten werden kann. Diese Aufteilung basiert darauf, dass die Vertretung bei einem Instanzenzug, in welchem das Verwaltungsgericht als zweite gerichtliche Instanz tätig ist, in der Regel deutlich weniger aufwendig ist als im ersten gerichtlichen Verfahren. Da das Verwaltungsgericht vorliegend jedoch die erste gerichtliche Instanz ist, erscheint gerechtfertigt, d ie nach § 4 Abs. 1 AnwGebV berechnete Grundgebühr für Steuerhinterziehungsverfahren auf grundsätzlich zwei Drittel festzusetzen (VGr, 21. August 2024, GB.2023.00013 und GB.2023.00015, E. 3.2). Ist die Verantwortung oder der Zeitaufwand der Vertretung oder die Schwierigkeit des Falls besonders hoch oder tief, kann die Gebühr um bis zu einem Drittel erhöht oder ermässigt werden (§ 4 Abs. 2 AnwGebV). 3.3 Vor dem Hintergrund, dass der Rechtsvertreter erst kurz vor der Hauptverhandlung mandatiert wurde und dieser – abgesehen vom Gesuch um Abnahme der Hauptverhandlung vom 13. November 2024 – keine schriftlichen Eingaben verfasste und sich dessen Aufwand in der Teilnahme an der Hauptverhandlung erschöpfte, rechtfertigt es sich, die Parteientschädigung für das Verfahren betreffend Steuerhinterziehung (Staats- und Gemeindesteuern 2015 und 2016) auf Fr. 2'000.- festzusetzen. Für das Verfahren betreffend Steuerhinterziehung (direkte Bundessteuer 2015 und 2016) erscheint eine Entschädigung von Fr. 1'000.- angemessen. Dem unterliegenden kantonalen Steueramt ist keine Parteientschädigung zuzusprechen. Demgemäss erkennt die Kammer : 1. A ist der vorsätzlichen Hinterziehung der Staats- und Gemeindesteuern 2015 und 2016 nicht schuldig und wird freigesprochen. 2. A ist der vorsätzlichen Hinterziehung der direkten Bundessteuer 2015 und 2016 nicht schuldig und wird freigesprochen. 3. Die Kostenauflage des kantonalen Steueramts wird aufgehoben. 4. Die Gerichtsgebühr für das Verfahren GB.2024.00005 wird festgesetzt auf Fr. 2'300.--; die übrigen Kosten betragen: Fr. 70.-- Zustellkosten, Fr. 2'370.-- Total der Kosten. 5. Die Gerichtsgebühr für das Verfahren GB.2024.00006 wird festgesetzt auf Fr. 1'000.--; die übrigen Kosten betragen: Fr. 70.-- Zustellkosten, Fr. 1'070.-- Total der Kosten. 6. Die Gerichtskosten werden dem kantonalen Steueramt auferlegt. 7. Das kantonale Steueramt wird verpflichtet, A für das Verfahren GB.2024.00005 eine Parteientschädigung von insgesamt Fr. 2'000.- (inkl. Mehrwertsteuer) zu bezahlen. 8. Das kantonale Steueramt wird verpflichtet, A für das Verfahren GB.2024.00006 eine Parteientschädigung von insgesamt Fr. 1'000.- (inkl. Mehrwertsteuer) zu bezahlen. 9. Gegen dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen, von der Zustellung des begründeten Urteils an gerechnet, beim Bundesgericht, Schweizerhofquai 6, 6004 Luzern, einzureichen. 10. Mitteilung im Dispositiv an die Parteien und hernach mit Begründung an: a) den Beschuldigten und Beschwerdeführer; b) den Ankläger und Beschwerdegegner; c) das Sekretariat der Geschäftsleitung des kantonalen Steueramts; d) die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV). Verwaltungsgericht des Kantons Zürich 2. Abteilung GB.2024.00005 GB.2024.00006 Urteil der 2. Kammer vom 18. Dezember 2024 Mitwirkend: Abteilungspräsident Andreas Frei (Vorsitz), Verwaltungsrichterin Elisabeth Trachsel, Verwaltungsrichterin Viviane Sobotich, Gerichtsschreiberin Jsabelle Mayer. In Sachen Kanton Zürich, vertreten durch das kantonale Steueramt, Ankläger und Beschwerdegegner, gegen A, vertreten durch RA B, Angeklagter und Beschwerdeführer, betreffend Steuerhinterziehung (Staats- und Gemeindesteuern 2015 und 2016 sowie direkte Bundessteuer 2015 und 2016), hat sich ergeben: I. A. A ist mit C verheiratet, mit welcher er drei gemeinsame Kinder (mit den Jahrgängen 2005, 2008, 2013) hat. Die Familie bewohnte eine im Eigentum des Ehemanns stehende Liegenschaft am D-Weg 01, E (ZH), Steuergemeinde F. In der Steuererklärung 2015 gab der Ehemann an, seit 1. Februar 2015 getrennt von seiner Ehefrau zu leben. Als neue Wohnadresse wurde ''G 02, H'', Fürstentum Liechtenstein (FL), bezeichnet. Am 6. Dezember 2019 unterzeichnete der Ehemann eine Zustimmungserklärung zum Einschätzungsvorschlag des kantonalen Steueramts Zürich und anerkannte folgende Einschätzungsfaktoren für die Staats- und Gemeindesteuern 2015: Steuerbares Einkommen von Fr. … zum Satz von Fr. …; steuerbares Vermögen von Fr. … zum Satz von Fr.... Gleichentags erteilte er seine Zustimmung zum Veranlagungsvorschlag der direkten Bundessteuer 2015 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. … und einem satzbestimmenden Einkommen von Fr.... In der Steuererklärung 2016 gab der Ehemann erneut als Wohnsitz die Adresse in H (FL) an sowie dass er freiwillig getrennt sei. Mit Einschätzungsentscheid vom 5. März 2020 wurde er für die Staats- und Gemeindesteuern 2016 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. … und einem satzbestimmenden Einkommen von Fr. … sowie einem steuerbaren Vermögen von Fr. … und einem satzbestimmenden Vermögen von Fr. … eingeschätzt. Mit Veranlagungsverfügung vom selben Datum wurde er für die direkte Bundessteuer 2016 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. … (zum Satz von Fr. …) veranlagt. C wurde für die Staats- und Gemeindesteuern 2015 und 2016 bzw. die direkte Bundessteuer 2015 und 2016 getrennt von ihrem Ehemann eingeschätzt bzw. veranlagt. B. Die erwähnten Einschätzungsentscheide bzw. Veranlagungsverfügungen sind in Rechtskraft erwachsen. Am 2. Februar 2023 teilte das kantonale Steueramt Zürich dem Ehemann und der Ehefrau je separat mit, dass gemäss dem Steueramt vorliegenden Informationen der Verdacht bestehe, dass die behauptete Trennung und der Wegzug des Ehemanns nicht den tatsächlichen Verhältnissen entspreche. Die Korrektur der Unterbesteuerung habe im Nachsteuerverfahren zu erfolgen; ferner sei damit ein Bussenverfahren wegen Steuerhinterziehung verbunden. Den Eheleuten wurde zur Abklärung des Sachverhalts Frist angesetzt, um u.a. den Nachweis des Umzugs nach H zu erbringen sowie Zahlungsnachweise für Alimente und eine Kopie der Trennungskonvention einzureichen. Mit gemeinsamem Schreiben vom 1. März 2023 bestritten die Eheleute A/C den Verdacht des kantonalen Steueramts und führten aus, die Ehe sei definitiv zerrüttet und der Ehemann sei damals eine aussereheliche Beziehung mit I eingegangen. Am 3. April 2023 wiederholte das kantonale Steueramt Zürich einen Teil der Auflage, welche noch nicht vollständig erfüllt sei. Der Ehemann teilte daraufhin mit, es gebe keine gerichtliche Trennungskonvention. Er habe mit seiner Ehefrau eine gute freundschaftliche Beziehung. Am 30. Juni 2023 wurde den Eheleuten je separat Gelegenheit geboten, zu den Nachsteuergrundlagen Stellung zu nehmen. Am 4. Juli 2023 erfolgte eine weitere Eingabe der Eheleute. Mit Verfügung vom 18. August 2023 wurde dem Ehepaar A/C für die Staats- und Gemeindesteuern 2015 und 2016 eine Nachsteuer von Fr. … auferlegt. Zudem wurde dem Ehemann eine Busse von Fr. … auferlegt und das Bussenverfahren gegenüber der Ehefrau eingestellt. Für die direkte Bundessteuer 2015 und 2016 wurde dem Ehepaar eine Nachsteuer von Fr. … auferlegt und – dem Ehemann allein – eine Busse von Fr. …. Zudem wurden ihm Verfahrenskosten von Fr. … auferlegt. Das Bussenverfahren gegenüber der Ehefrau wurde eingestellt. II. Am 29. September 2023 erhoben A und C separat Einsprache gegen die Verfügung vom 18. August 2023. Mit Einspracheentscheid vom 2. Februar 2024 in Sachen A und C wies das kantonale Steueramt die Einsprachen ab und bestätigte die Nachsteuern und Bussen. III. A. Am 20. März 2024 stellte A dem kantonalen Steueramt das Begehren um gerichtliche Beurteilung und beantragte dem Verwaltungsgericht, die Steuerbussen seien aufzuheben, unter ''o/e Kostenfolge zulasten der verfügenden Behörde''. Das kantonale Steueramt überwies das Begehren um gerichtliche Beurteilung betreffend Staats- und Gemeindesteuern 2015 und 2016 am 26. März 2024 an das Verwaltungsgericht. Mit Beschwerde vom 20. März 2024 hinsichtlich der direkten Bundessteuer 2015 und 2016 beantragte A dem Verwaltungsgericht ebenfalls, es sei von einer Busse abzusehen, unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zulasten des Beschwerdegegners. Das Verwaltungsgericht eröffnete hierauf die Verfahren GB.2024.00005 und GB.2024.00006, welche mit Präsidialverfügung vom 27. März 2024 vereinigt wurden. B. Mit Urteil vom 16. Oktober 2024 (SR.2024.00007, SR.2024.00008, SR.2024.00009, SR.2024.00010) bestätigte das Verwaltungsgericht die gegenüber A und seiner Ehefrau auferlegten Nachsteuern und wies die dagegen erhobenen Rechtsmittel ab. C. Mit Präsidialverfügung vom 29. Oktober 2024 lud das Verwaltungsgericht auf den 27. November 2024 zur Hauptverhandlung vor. Der am 5. November 2024 neu mandatierte Rechtsvertreter von A, Rechtsanwalt B, ersuchte am 13. November 2024 um Verschiebung der Hauptverhandlung. Mit Schreiben vom 14. November 2024 teilte der Abteilungspräsident Rechtsanwalt B mit, die Kammer halte an der Durchführung der Verhandlung am 27. November 2024 fest. D. Anlässlich der Hauptverhandlung vom 27. November 2024 wurde der Beschuldigte und Beschwerdeführer zur Person und zur Sache befragt. Ferner hielten die Vertreter ihre Plädoyers. Die Vertreterin des kantonalen Steueramts stellte folgende Anträge: ''1.a) In Abweisung der mit Beschwerde vom 20.03.2024 gestellten Anträge seien der Strafbescheid vom 23.02.2024 und die dem Beschuldigten auferlegte Busse von Fr. … sowie die Verfahrenskosten von Fr. … für die Staats- und Gemeindesteuern zu bestätigen. 1.b) In Abweisung der mit Beschwerde vom 20.03.2024 gestellten Anträge seien der Strafbescheid vom 23.02.2024 und die dem Beschuldigten auferlegte Busse von Fr. … für die Direkte Bundessteuer zu bestätigen. 2. Alles unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zulasten des Beschuldigten.'' Der Beschuldigte stellte den Antrag auf vollumfängliche Abweisung der Anträge des Anklägers, unter Kosten- und Entschädigungsfolgen. Die Kammer erwägt: 1. 1.1 Die vorliegenden Beschwerden GB.2024.00005 betreffend Steuerhinterziehung (Staats- und Gemeindesteuern 2015 und 2016) und GB.2024.00006 betreffend Steuerhinterziehung (direkte Bundessteuer 2015 und 2016) betreffen denselben Beschuldigten, dieselben Steuerperioden, den gleichen Sachverhalt und dieselbe Rechtslage, weshalb sich die Vereinigung der Verfahren mit Präsidialverfügung vom 27. März 2024 rechtfertigte. 1.2 Das Verwaltungsgericht entscheidet als einzige kantonale gerichtliche Instanz über Beschwerden gegen Steuerbussen (vgl. § 252 Abs. 1 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 [StG]; § 14 Abs. 2 der Verordnung über die Durchführung des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom 4. November 1998 sowie Art. 182 Abs. 3 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG]). 1.3 Für den Fall, dass die eine Beschwerde einen Streitwert unter Fr. 20'000.- (Zuständigkeit des Einzelrichters i. S. v. § 38b Abs. 1 lit. c des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 [VRG]), die andere Beschwerde jedoch einen Streitwert über Fr. 20'000.- (Zuständigkeit der Kammer) aufweist, werden grundsätzlich beide Beschwerden von der Kammer entschieden (vgl. VGr, 21. August 2024, GB.2023.00013 und GB.2023.00015, E. 1.2). Da das Gesuch um gerichtliche Beurteilung betreffend Steuerhinterziehung (Staats- und Gemeindesteuern 2015 und 2016) den Streitwert von Fr. 20'000.- übersteigt, sind beide Verfahren (GB.2024.00005 und GB.2024.00006) von der Kammer zu beurteilen. 2. Wer als Steuerpflichtiger vorsätzlich oder fahrlässig bewirkt, dass eine Einschätzung bzw. eine Veranlagung zu Unrecht unterbleibt oder dass eine rechtskräftige Einschätzung bzw. Veranlagung unvollständig ist, wird mit Busse bestraft (§ 235 Abs. 1 StG bzw. Art. 175 Abs. 1 DBG). 2.1 Der objektive Tatbestand der vollendeten Steuerhinterziehung setzt voraus, dass eine Steuereinschätzung bzw. -veranlagung zu Unrecht unterbleibt oder dass eine rechtskräftige Einschätzung bzw. Veranlagung unvollständig ist. Eine Steuerverkürzung kann etwa daraus resultieren, dass die steuerpflichtige Person nicht aufgrund der vollständigen satzbestimmenden Steuerfaktoren eingeschätzt bzw. veranlagt wird. Ein Steuerausfall kann sich auch daraus ergeben, dass die Behörde in Unkenntnis von Umständen, die zur Steuerpflicht führen, z.B. Wohnsitz, ein Veranlagungsverfahren zu Unrecht nicht an die Hand nimmt (Roman J. Sieber/Jasmin Malla in: Martin Zweifel/Michael Beusch [Hrsg.], Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, 4. A., Basel 2022 [Kommentar DBG], Art. 175 N. 20, auch zum Folgenden). Der Taterfolg wird verwirklicht, wenn der Steuerausfall nicht mehr im ordentlichen Verfahren abgewendet werden kann, was bei unvollständiger Veranlagung mit dem Eintritt der Rechtskraft der entsprechenden Veranlagungsverfügung einhergeht. 2.2 Das Einkommen der Ehegatten, die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe leben, wird ohne Rücksicht auf den Güterstand zusammengerechnet (§ 7 Abs. 1 StG bzw. Art. 9 Abs. 1 DBG). Diese sog. Faktorenaddition führt somit einerseits zu höheren Steuerfaktoren als wenn die Ehegatten getrennt besteuert würden sowie andererseits (in der Regel) zu einer höheren Progressionsstufe. Vorliegend stellte das Verwaltungsgericht mit Urteil im Nachsteuerverfahren (SR.2024.00007, SR.2024.00008, SR.2024.00009 und SR.2024.00010) fest, dass die Eheleute A/C die Voraussetzungen für eine getrennte Besteuerung nach den bundesgerichtlichen Grundsätzen nicht erfüllt hätten: Zwar seien sie tatsächlich getrennt gewesen und die Trennung auf längere Zeit angelegt gewesen. Indes habe sich trotz Erwerbs einer Eigentumswohnung des Ehemanns in H (Liechtenstein) dessen Lebensmittelpunkt und damit der steuerrechtliche Wohnsitz nicht dort, sondern nach wie vor bei seiner Familie in E (ZH) befunden. Ferner hätten die Eheleute eine getrennte Mittelverwendung nicht nachweisen können. Die durch die – rechtskräftige – zu Unrecht vorgenommene getrennte Besteuerung der Ehegatten resultierende Steuerverkürzung bezifferte das kantonale Steueramt auf Fr. … für die Staats- und Gemeindesteuern 2015 und 2016. Für die direkte Bundessteuer 2015 und 2016 wurde die Steuerverkürzung bzw. die Nachsteuer auf Fr. … festgesetzt. Das Verwaltungsgericht bestätigte die Auferlegung der Nachsteuer sowohl mit Blick auf die Staats- und Gemeindesteuern als auch die direkte Bundessteuer, weshalb in diesem Umfang eine Steuerverkürzung stattgefunden hat. Wohl bestreitet der Beschuldigte auch die Erfüllung des objektiven Tatbestands. Doch bringt er nichts vor, was für seinen Lebensmittelpunkt bzw. den Wohnsitz in Liechtenstein in den Steuerperioden 2015 und 2016 spräche. Der Höhe nach ist die Steuerverkürzung nicht bestritten. Damit ist der objektive Tatbestand der vollendeten Steuerhinterziehung erfüllt. 2.3 Hinsichtlich des subjektiven Tatbestands gilt, dass die vollendete Steuerhinterziehung in all ihren Ausgestaltungen sowohl bei vorsätzlicher wie auch bei fahrlässiger Tatbegehung strafbar ist (Sieber/Malla, Kommentar DBG, Art. 175 N. 28). Vorsätzlich begeht der Steuerpflichtige die Steuerhinterziehung, wenn er sie mit Wissen und Willen bewirkt (Art. 12 Abs. 2 Satz 1 des Strafgesetzbuchs vom 21. Dezember 1937 [StGB]). Vorsätzlich handelt dabei bereits, wer die Verwirklichung der Tat für möglich hält und in Kauf nimmt (Art. 12 Abs. 2 Satz 2 StGB). Fahrlässig handelt der Steuerpflichtige, wenn er die Folgen seines Verhaltens aus pflichtwidriger Unvorsichtigkeit nicht bedacht oder darauf nicht Rücksicht genommen hat. Pflichtwidrig ist die Unvorsichtigkeit, wenn der Steuerpflichtige die Vorsicht nicht beachtet, zu der er nach den Umständen und nach seinen persönlichen Verhältnissen verpflichtet ist (Art. 12 Abs. 3 StGB). Der Nachweis des Vorsatzes gilt als erbracht, wenn mit hinreichender Sicherheit feststeht, dass sich der Beschuldigte der Unrichtigkeit oder Unvollständigkeit der gemachten Angaben bewusst war. Ist dieses Wissen erwiesen, so muss angenommen werden, dass er auch mit Willen handelte, das heisst eine Täuschung der Steuerbehörden beabsichtigt und eine zu niedrige Veranlagung bezweckt (direkter Vorsatz) oder zumindest in Kauf genommen hat (Eventualvorsatz). Diese Vermutung lässt sich nicht leicht entkräften, weil in der Regel ein anderer Beweggrund für die Unrichtigkeit oder Unvollständigkeit der gemachten Angaben nur schwer vorstellbar ist (BGr, 17. Juni 2020, 2C_107/2020, E. 2.2.3 mit Hinweis auf BGE 114 Ib 27 E. 3a; BGr, 19. Oktober 2005, 2A.258/2005, E. 2.2; VGr, 6. Dezember 2023, GB.2022.00001, E. 3.3.1). 2.4 Das kantonale Steueramt führte zum subjektiven Tatbestand in seinem Einspracheentscheid vom 2. Februar 2024 aus, es sei aus den Unterlagen und den Ausführungen zur Nachsteuer klar ersichtlich, dass sich der Wohnsitz des Ehemanns trotz Abmeldung ins Ausland weiterhin am Ort der Familie in E (ZH) befunden habe. Indem dieser sich wider besseren Wissens bei der Gemeinde abgemeldet habe, habe er gewusst, dass dies entsprechende steuerliche Konsequenzen nach sich ziehen würde. Die unvollständige Besteuerung im Kanton Zürich sei damit beabsichtigt gewesen; es sei nicht anders denkbar, als dass der Ehemann mit Wissen und Willen und damit vorsätzlich gehandelt habe. Das kantonale Steueramt bekräftigte anlässlich der Hauptverhandlung vom 27. November 2024 seine Ansicht, wonach der Beschuldigte direktvorsätzlich gehandelt habe: So deute etwa der Austausch von Unterlagen unter den Nachsteuerparteien bzw. den Ehegatten sowie deren praktisch identische Eingaben auf ein koordiniertes Vorgehen gegenüber den Steuerbehörden und damit auf ein vorsätzliches Verhalten hin, zumal bei beiden Ehegatten dieselben Widersprüchlichkeiten zwischen den verschiedenen zeitlichen Eingaben bestehen würden. Widersprüchlich seien auch die Schilderungen des Beschuldigten zum Verhältnis zu seiner Ehefrau, welches einmal als sehr gut geschildert werde und dann äussere sich der Ehemann plötzlich wieder abfällig über die Ehefrau. Offensichtlich vermöge der Beschuldigte das Verhältnis zu seiner Ehefrau nicht konsistent zu schildern, weshalb davon auszugehen sei, dass es sich bei den Angaben um Schutzbehauptungen handle. Dieses Verhalten stütze die Qualifikation des Steueramts als direkten Vorsatz. Auch in Bezug auf die aussereheliche Beziehung mit I verstricke sich der Beschuldigte in Widersprüche: So habe er offensichtlich den Wohnsitz seiner angeblich langjährigen Freundin nicht gekannt. Auch das Trennungsdatum von ihr habe er nicht gekannt. Schliesslich seien auch in Bezug auf den Umzug nach H (Liechtenstein) widersprüchliche Aussagen gemacht worden. Der Umzug sei nach ersten Angaben des Beschuldigten mit grossem Aufwand und Spesen und dem Neuerwerb von Möbeln verbunden gewesen. Später sei die Rede von einem Umzug mit dem eigenen Lieferwagen und der Hilfe eines Freunds. Die eingereichten Möbelquittungen würden als Lieferadresse die Adresse der Ehefrau in E (ZH) ausweisen. Die Einkäufe bei Conforama hätten zudem an vier verschiedenen Tagen innerhalb einer Woche mehrheitlich in J, aber auch in K stattgefunden. Ein Einkauf sei in L getätigt worden. Es sei nicht nachvollziehbar, weshalb lediglich ein Möbelkauf in der Nähe zur Wohnung in Liechtenstein erfolgt sei, die übrigen Einkäufe aber in grosser Distanz. Es sei auch unklar, weshalb er überhaupt einen Lieferwagen gebraucht habe, habe er doch weder Möbel noch Vorhänge oder Besteck aus E (ZH) mitgenommen und die Möbel nach E (ZH) liefern lassen. Dies hätte er wohl kaum getan, wenn er die Möbel für H benötigt hätte. Insgesamt sei davon auszugehen, dass die Wohnung in H als Investitionsobjekt gekauft worden sei. Zusammenfassend würden die Indizien zeigen, dass der Beschuldigte nicht in der Lage sei, eine konsistente Schilderung seiner eigenen Lebensverhältnisse getrennt von seiner Ehefrau am neuen Wohnsitz in H abzugeben. Zudem seien die Parteieingaben aufeinander abgestimmt gewesen. Es müsse davon ausgegangen werden, dass die Aussagen des Beschuldigten nicht der Wahrheit entsprächen und mit dem einzigen Zweck einer Steuervermeidung infolge einer unbeschränkten Besteuerung an seinem bisherigen Wohnsitz in E (ZH) gemeinsam mit seiner Ehefrau getätigt worden seien. Eine blosse Sorgfaltspflichtverletzung sei auszuschliessen; vielmehr liege direktvorsätzliches Verhalten vor. 2.5 Der Nachweis der subjektiven Tatbestandsmerkmale obliegt der Steuerbehörde (Sieber/Malla, Kommentar DBG, Art. 175 N. 28). Der Nachweis des Vorsatzes gilt als erbracht, wenn mit hinreichender Sicherheit feststeht, dass der Steuerpflichtige sich der Unrichtigkeit oder Unvollständigkeit der gemachten Angaben bewusst war (BGr, 19. Juni 2019, 2C_362/2018, E. 3.4; Sieber/Malla, Kommentar DBG, Art. 175 N. 31 mit Hinweisen). Was die Steuerbehörde zur Begründung des Vorsatzes vorbringt, überzeugt nicht: Der Erwerb der Eigentumswohnung in Liechtenstein fiel zeitlich zusammen mit der Trennung von der Ehefrau. Der Beschuldigte nahm eine aussereheliche Beziehung zu I auf, welche – wohl mit Unterbrüchen – noch heute besteht. Dass der Beschuldigte eine Eigentumswohnung aus rein steuerlichen Zwecken erworben haben soll, ist nicht ersichtlich: Es leuchtet nicht ein, dass er die Wohnung acht Jahre besass und diese nie fremdvermietete, ohne sie zu nutzen. Das Verwaltungsgericht kam im Nachsteuerverfahren trotz Wohnungserwerb zum Schluss, dass sich der Schwerpunkt der familiären, beruflichen und sozialen Interessen weiterhin in E (ZH) befand. In Anwendung der bundesgerichtlichen Praxis zum sog. rémanence du domicile, wonach der einmal begründete Wohnsitz im internationalen Verhältnis grundsätzlich bis zum Erwerb eines neuen bestehen bleibt (vgl. Art. 24 Abs. 1 des Zivilgesetzbuchs [ZGB]); BGr, 10. März 2019, 2C_473/2018, E. 4.2; BGE 138 II 300 E. 3.3), gelang es dem Beschuldigten im Nachsteuerverfahren nicht, nachzuweisen, dass er seinen Lebensmittelpunkt nach Liechtenstein verlegt hatte. Entsprechend bestand der Wohnsitz des Beschuldigten in der Schweiz fort. Anlässlich der Hauptverhandlung bekräftigte der Beschuldigte, dass er klar der Meinung gewesen sei, er habe einen Wohnsitz in Liechtenstein begründet und getrennt von seiner Ehefrau hätte besteuert werden müssen. Dass er etwa keine Trennungsvereinbarung mit seiner Ehefrau abgeschlossen habe, weil er nach wie vor ein gutes Verhältnis zur Ehefrau gehabt habe, könne nicht zu seinen Lasten ausgelegt werden. Auch das koordinierte Vorgehen von Ehemann und Ehefrau in Bezug auf die Eingaben bzw. dass der Ehemann die Eingaben für seine Ehefrau vorbereitet habe, sei ihm nicht anzulasten. Vorliegend ist ein direktvorsätzliches Vorgehen des Beschuldigten im Zusammenhang mit der Steuerverkürzung zu verneinen: Das Vorgehen des Beschuldigten erfolgte nicht in der Absicht, eine gesetzeswidrige Steuerverkürzung zu erreichen, sondern fusste auf der falschen Annahme, dass die tatsächliche Trennung von der Ehefrau auch steuerrechtlich anerkennungsfähig sei und zu einer getrennten Besteuerung führen müsse. Als juristischer Laie konnte vom Beschuldigten das Wissen um die bundesgerichtlichen Grundsätze zur getrennten Besteuerung sowie die Praxis zur internationalen Wohnsitzverlegung und die korrekte Subsumtion auf den konkreten Lebenssachverhalt nicht erwartet werden. Vielmehr war die Steuerbarkeit des entsprechenden Sachverhalts für den Steuerpflichtigen nicht erkennbar. Folglich fehlt es an einem vorsätzlichen Vorgehen. 2.6 Ergänzend ist festzuhalten, dass das kantonale Steueramt klar der Ansicht ist, dass eine blosse Sorgfaltspflichtverletzung auszuschliessen sei (Plädoyernotizen), weshalb auf eine allfällige fahrlässige Tatbegehung nicht einzugehen ist. Der Beschuldigte ist daher von Schuld und Strafe freizusprechen. Dies führt auch zur Aufhebung der Kostenauflage im Strafsteuerverfahren. 3. 3.1 Bei diesem Verfahrensausgang sind die Gerichtskosten dem Ankläger und Beschwerdegegner aufzuerlegen (§ 257 in Verbindung mit § 151 Abs. 1 StG; Art. 182 Abs. 3 in Verbindung mit Art. 144 Abs. 1 DBG). Dieser hat dem Beschwerdeführer eine Parteientschädigung auszurichten (§ 257 in Verbindung mit § 152 StG und § 17 Abs. 2 VRG; Art. 182 Abs. 3 in Verbindung mit Art. 144 Abs. 4 DBG und Art. 64 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren [VwVG]). 3.2 Die angemessene Entschädigung ist nach pflichtgemässem Ermessen festzusetzen (vgl. RB 1998 Nr. 8). Zu beachten ist allerdings § 8 der Gebührenverordnung vom 3. Juli 2018 (GebV VGr). Gestützt darauf ist die Parteientschädigung nach der Bedeutung der Streitsache, der Schwierigkeit des Falls, dem Zeitaufwand und den Auslagen zu bemessen. Ein unnötiger oder geringfügiger Aufwand wird nicht ersetzt. Einem bestimmten oder bestimmbaren Streitwert trägt die 2. Kammer des Verwaltungsgerichts in langjähriger Praxis bei einer vertretenen Partei durch Heranziehung der Verordnung des Obergerichts über die Anwaltsgebühren vom 8. September 2010 (AnwGebV) Rechnung. Die nach dem dort in § 4 Abs. 1 festgelegten Tarif berechnete Grundgebühr wird für das Beschwerdeverfahren in der Regel auf ein Drittel herabgesetzt (VGr, 12. Januar 2022, SB.2021.00063, E. 7.2 ff.; VGr, 11. November 2020, SB.2020.00088, E. 5.4; VGr, 21. Mai 2003, SB.2002.00103 und SB.2002.00104, E. 5b, veröffentlicht in ZStP 2003, 361), wobei die so ermittelte Entschädigung bei Vorliegen besonderer Umstände um höchstens die Hälfte über- oder unterschritten werden kann. Diese Aufteilung basiert darauf, dass die Vertretung bei einem Instanzenzug, in welchem das Verwaltungsgericht als zweite gerichtliche Instanz tätig ist, in der Regel deutlich weniger aufwendig ist als im ersten gerichtlichen Verfahren. Da das Verwaltungsgericht vorliegend jedoch die erste gerichtliche Instanz ist, erscheint gerechtfertigt, d ie nach § 4 Abs. 1 AnwGebV berechnete Grundgebühr für Steuerhinterziehungsverfahren auf grundsätzlich zwei Drittel festzusetzen (VGr, 21. August 2024, GB.2023.00013 und GB.2023.00015, E. 3.2). Ist die Verantwortung oder der Zeitaufwand der Vertretung oder die Schwierigkeit des Falls besonders hoch oder tief, kann die Gebühr um bis zu einem Drittel erhöht oder ermässigt werden (§ 4 Abs. 2 AnwGebV). 3.3 Vor dem Hintergrund, dass der Rechtsvertreter erst kurz vor der Hauptverhandlung mandatiert wurde und dieser – abgesehen vom Gesuch um Abnahme der Hauptverhandlung vom 13. November 2024 – keine schriftlichen Eingaben verfasste und sich dessen Aufwand in der Teilnahme an der Hauptverhandlung erschöpfte, rechtfertigt es sich, die Parteientschädigung für das Verfahren betreffend Steuerhinterziehung (Staats- und Gemeindesteuern 2015 und 2016) auf Fr. 2'000.- festzusetzen. Für das Verfahren betreffend Steuerhinterziehung (direkte Bundessteuer 2015 und 2016) erscheint eine Entschädigung von Fr. 1'000.- angemessen. Dem unterliegenden kantonalen Steueramt ist keine Parteientschädigung zuzusprechen. Demgemäss erkennt die Kammer : 1. A ist der vorsätzlichen Hinterziehung der Staats- und Gemeindesteuern 2015 und 2016 nicht schuldig und wird freigesprochen. 2. A ist der vorsätzlichen Hinterziehung der direkten Bundessteuer 2015 und 2016 nicht schuldig und wird freigesprochen. 3. Die Kostenauflage des kantonalen Steueramts wird aufgehoben. 4. Die Gerichtsgebühr für das Verfahren GB.2024.00005 wird festgesetzt auf Fr. 2'300.--; die übrigen Kosten betragen: Fr. 70.-- Zustellkosten, Fr. 2'370.-- Total der Kosten. 5. Die Gerichtsgebühr für das Verfahren GB.2024.00006 wird festgesetzt auf Fr. 1'000.--; die übrigen Kosten betragen: Fr. 70.-- Zustellkosten, Fr. 1'070.-- Total der Kosten. 6. Die Gerichtskosten werden dem kantonalen Steueramt auferlegt. 7. Das kantonale Steueramt wird verpflichtet, A für das Verfahren GB.2024.00005 eine Parteientschädigung von insgesamt Fr. 2'000.- (inkl. Mehrwertsteuer) zu bezahlen. 8. Das kantonale Steueramt wird verpflichtet, A für das Verfahren GB.2024.00006 eine Parteientschädigung von insgesamt Fr. 1'000.- (inkl. Mehrwertsteuer) zu bezahlen. 9. Gegen dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen, von der Zustellung des begründeten Urteils an gerechnet, beim Bundesgericht, Schweizerhofquai 6, 6004 Luzern, einzureichen. 10. Mitteilung im Dispositiv an die Parteien und hernach mit Begründung an: a) den Beschuldigten und Beschwerdeführer; b) den Ankläger und Beschwerdegegner; c) das Sekretariat der Geschäftsleitung des kantonalen Steueramts; d) die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV).

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich 2. Abteilung Verwaltungsgericht

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich

des Kantons Zürich 2. Abteilung

2. Abteilung GB.2024.00005 GB.2024.00006

Urteil

Urteil der 2. Kammer

der 2. Kammer vom 18. Dezember 2024

Mitwirkend: Abteilungspräsident Andreas Frei (Vorsitz), Verwaltungsrichterin Elisabeth Trachsel, Verwaltungsrichterin Viviane Sobotich, Gerichtsschreiberin Jsabelle Mayer.

(Vorsitz) In Sachen

Kanton Zürich, vertreten durch das kantonale Steueramt,

Kanton Zürich, vertreten durch das kantonale Steueramt, Ankläger und

Ankläger und Beschwerdegegner,

Beschwerdegegner, gegen

A,

A, vertreten durch RA B,

vertreten durch RA B, Angeklagter und

Angeklagter und Beschwerdeführer,

Beschwerdeführer, betreffend Steuerhinterziehung (Staats- und Gemeindesteuern 2015 und 2016 sowie

betreffend Steuerhinterziehung (Staats- und Gemeindesteuern 2015 und 2016 sowie direkte Bundessteuer 2015 und 2016),

direkte Bundessteuer 2015 und 2016), hat sich ergeben:

I.

A. A ist mit C verheiratet, mit welcher er drei gemeinsame Kinder (mit den Jahrgängen 2005, 2008, 2013) hat. Die Familie bewohnte eine im Eigentum des Ehemanns stehende Liegenschaft am D-Weg 01, E (ZH), Steuergemeinde F. In der Steuererklärung 2015 gab der Ehemann an, seit 1. Februar 2015 getrennt von seiner Ehefrau zu leben. Als neue Wohnadresse wurde ''G 02, H'', Fürstentum Liechtenstein (FL), bezeichnet. Am 6. Dezember 2019 unterzeichnete der Ehemann eine Zustimmungserklärung zum Einschätzungsvorschlag des kantonalen Steueramts Zürich und anerkannte folgende Einschätzungsfaktoren für die Staats- und Gemeindesteuern 2015: Steuerbares Einkommen von Fr. … zum Satz von Fr. …; steuerbares Vermögen von Fr. … zum Satz von Fr.... Gleichentags erteilte er seine Zustimmung zum Veranlagungsvorschlag der direkten Bundessteuer 2015 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. … und einem satzbestimmenden Einkommen von Fr.... In der Steuererklärung 2016 gab der Ehemann erneut als Wohnsitz die Adresse in H (FL) an sowie dass er freiwillig getrennt sei. Mit Einschätzungsentscheid vom 5. März 2020 wurde er für die Staats- und Gemeindesteuern 2016 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. … und einem satzbestimmenden Einkommen von Fr. … sowie einem steuerbaren Vermögen von Fr. … und einem satzbestimmenden Vermögen von Fr. … eingeschätzt. Mit Veranlagungsverfügung vom selben Datum wurde er für die direkte Bundessteuer 2016 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. … (zum Satz von Fr. …) veranlagt. C wurde für die Staats- und Gemeindesteuern 2015 und 2016 bzw. die direkte Bundessteuer 2015 und 2016 getrennt von ihrem Ehemann eingeschätzt bzw. veranlagt.

B. Die erwähnten Einschätzungsentscheide bzw. Veranlagungsverfügungen sind in Rechtskraft erwachsen. Am 2. Februar 2023 teilte das kantonale Steueramt Zürich dem Ehemann und der Ehefrau je separat mit, dass gemäss dem Steueramt vorliegenden Informationen der Verdacht bestehe, dass die behauptete Trennung und der Wegzug des Ehemanns nicht den tatsächlichen Verhältnissen entspreche. Die Korrektur der Unterbesteuerung habe im Nachsteuerverfahren zu erfolgen; ferner sei damit ein Bussenverfahren wegen Steuerhinterziehung verbunden. Den Eheleuten wurde zur Abklärung des Sachverhalts Frist angesetzt, um u.a. den Nachweis des Umzugs nach H zu erbringen sowie Zahlungsnachweise für Alimente und eine Kopie der Trennungskonvention einzureichen. Mit gemeinsamem Schreiben vom 1. März 2023 bestritten die Eheleute A/C den Verdacht des kantonalen Steueramts und führten aus, die Ehe sei definitiv zerrüttet und der Ehemann sei damals eine aussereheliche Beziehung mit I eingegangen. Am 3. April 2023 wiederholte das kantonale Steueramt Zürich einen Teil der Auflage, welche noch nicht vollständig erfüllt sei. Der Ehemann teilte daraufhin mit, es gebe keine gerichtliche Trennungskonvention. Er habe mit seiner Ehefrau eine gute freundschaftliche Beziehung. Am 30. Juni 2023 wurde den Eheleuten je separat Gelegenheit geboten, zu den Nachsteuergrundlagen Stellung zu nehmen. Am 4. Juli 2023 erfolgte eine weitere Eingabe der Eheleute. Mit Verfügung vom 18. August 2023 wurde dem Ehepaar A/C für die Staats- und Gemeindesteuern 2015 und 2016 eine Nachsteuer von Fr. … auferlegt. Zudem wurde dem Ehemann eine Busse von Fr. … auferlegt und das Bussenverfahren gegenüber der Ehefrau eingestellt. Für die direkte Bundessteuer 2015 und 2016 wurde dem Ehepaar eine Nachsteuer von Fr. … auferlegt und – dem Ehemann allein – eine Busse von Fr. …. Zudem wurden ihm Verfahrenskosten von Fr. … auferlegt. Das Bussenverfahren gegenüber der Ehefrau wurde eingestellt.

II.

Am 29. September 2023 erhoben A und C separat Einsprache gegen die Verfügung vom 18. August 2023. Mit Einspracheentscheid vom 2. Februar 2024 in Sachen A und C wies das kantonale Steueramt die Einsprachen ab und bestätigte die Nachsteuern und Bussen.

III.

A. Am 20. März 2024 stellte A dem kantonalen Steueramt das Begehren um gerichtliche Beurteilung und beantragte dem Verwaltungsgericht, die Steuerbussen seien aufzuheben, unter ''o/e Kostenfolge zulasten der verfügenden Behörde''. Das kantonale Steueramt überwies das Begehren um gerichtliche Beurteilung betreffend Staats- und Gemeindesteuern 2015 und 2016 am 26. März 2024 an das Verwaltungsgericht. Mit Beschwerde vom 20. März 2024 hinsichtlich der direkten Bundessteuer 2015 und 2016 beantragte A dem Verwaltungsgericht ebenfalls, es sei von einer Busse abzusehen, unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zulasten des Beschwerdegegners.

Das Verwaltungsgericht eröffnete hierauf die Verfahren GB.2024.00005 und GB.2024.00006, welche mit Präsidialverfügung vom 27. März 2024 vereinigt wurden.

B. Mit Urteil vom 16. Oktober 2024 (SR.2024.00007, SR.2024.00008, SR.2024.00009, SR.2024.00010) bestätigte das Verwaltungsgericht die gegenüber A und seiner Ehefrau auferlegten Nachsteuern und wies die dagegen erhobenen Rechtsmittel ab.

C. Mit Präsidialverfügung vom 29. Oktober 2024 lud das Verwaltungsgericht auf den 27. November 2024 zur Hauptverhandlung vor. Der am 5. November 2024 neu mandatierte Rechtsvertreter von A, Rechtsanwalt B, ersuchte am 13. November 2024 um Verschiebung der Hauptverhandlung. Mit Schreiben vom 14. November 2024 teilte der Abteilungspräsident Rechtsanwalt B mit, die Kammer halte an der Durchführung der Verhandlung am 27. November 2024 fest.

D. Anlässlich der Hauptverhandlung vom 27. November 2024 wurde der Beschuldigte und Beschwerdeführer zur Person und zur Sache befragt. Ferner hielten die Vertreter ihre Plädoyers. Die Vertreterin des kantonalen Steueramts stellte folgende Anträge:

''1.a) In Abweisung der mit Beschwerde vom 20.03.2024 gestellten Anträge seien der Strafbescheid vom 23.02.2024 und die dem Beschuldigten auferlegte Busse von Fr. … sowie die Verfahrenskosten von Fr. … für die Staats- und Gemeindesteuern zu bestätigen.

1.b) In Abweisung der mit Beschwerde vom 20.03.2024 gestellten Anträge seien der Strafbescheid vom 23.02.2024 und die dem Beschuldigten auferlegte Busse von Fr. … für die Direkte Bundessteuer zu bestätigen.

2. Alles unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zulasten des Beschuldigten.''

Der Beschuldigte stellte den Antrag auf vollumfängliche Abweisung der Anträge des Anklägers, unter Kosten- und Entschädigungsfolgen.

Die Kammer erwägt:

Die Kammer erwägt: 1.

1.1 Die vorliegenden Beschwerden GB.2024.00005 betreffend Steuerhinterziehung (Staats- und Gemeindesteuern 2015 und 2016) und GB.2024.00006 betreffend Steuerhinterziehung (direkte Bundessteuer 2015 und 2016) betreffen denselben Beschuldigten, dieselben Steuerperioden, den gleichen Sachverhalt und dieselbe Rechtslage, weshalb sich die Vereinigung der Verfahren mit Präsidialverfügung vom 27. März 2024 rechtfertigte.

1.2 Das Verwaltungsgericht entscheidet als einzige kantonale gerichtliche Instanz über Beschwerden gegen Steuerbussen (vgl. § 252 Abs. 1 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 [StG]; § 14 Abs. 2 der Verordnung über die Durchführung des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom 4. November 1998 sowie Art. 182 Abs. 3 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG]).

1.3 Für den Fall, dass die eine Beschwerde einen Streitwert unter Fr. 20'000.- (Zuständigkeit des Einzelrichters i. S. v. § 38b Abs. 1 lit. c des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 [VRG]), die andere Beschwerde jedoch einen Streitwert über Fr. 20'000.- (Zuständigkeit der Kammer) aufweist, werden grundsätzlich beide Beschwerden von der Kammer entschieden (vgl. VGr, 21. August 2024, GB.2023.00013 und GB.2023.00015, E. 1.2). Da das Gesuch um gerichtliche Beurteilung betreffend Steuerhinterziehung (Staats- und Gemeindesteuern 2015 und 2016) den Streitwert von Fr. 20'000.- übersteigt, sind beide Verfahren (GB.2024.00005 und GB.2024.00006) von der Kammer zu beurteilen.

2.

Wer als Steuerpflichtiger vorsätzlich oder fahrlässig bewirkt, dass eine Einschätzung bzw. eine Veranlagung zu Unrecht unterbleibt oder dass eine rechtskräftige Einschätzung bzw. Veranlagung unvollständig ist, wird mit Busse bestraft (§ 235 Abs. 1 StG bzw. Art. 175 Abs. 1 DBG).

2.1 Der objektive Tatbestand der vollendeten Steuerhinterziehung setzt voraus, dass eine Steuereinschätzung bzw. -veranlagung zu Unrecht unterbleibt oder dass eine rechtskräftige Einschätzung bzw. Veranlagung unvollständig ist. Eine Steuerverkürzung kann etwa daraus resultieren, dass die steuerpflichtige Person nicht aufgrund der vollständigen satzbestimmenden Steuerfaktoren eingeschätzt bzw. veranlagt wird. Ein Steuerausfall kann sich auch daraus ergeben, dass die Behörde in Unkenntnis von Umständen, die zur Steuerpflicht führen, z.B. Wohnsitz, ein Veranlagungsverfahren zu Unrecht nicht an die Hand nimmt (Roman J. Sieber/Jasmin Malla in: Martin Zweifel/Michael Beusch [Hrsg.], Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, 4. A., Basel 2022 [Kommentar DBG], Art. 175 N. 20, auch zum Folgenden). Der Taterfolg wird verwirklicht, wenn der Steuerausfall nicht mehr im ordentlichen Verfahren abgewendet werden kann, was bei unvollständiger Veranlagung mit dem Eintritt der Rechtskraft der entsprechenden Veranlagungsverfügung einhergeht.

2.2 Das Einkommen der Ehegatten, die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe leben, wird ohne Rücksicht auf den Güterstand zusammengerechnet (§ 7 Abs. 1 StG bzw. Art. 9 Abs. 1 DBG). Diese sog. Faktorenaddition führt somit einerseits zu höheren Steuerfaktoren als wenn die Ehegatten getrennt besteuert würden sowie andererseits (in der Regel) zu einer höheren Progressionsstufe. Vorliegend stellte das Verwaltungsgericht mit Urteil im Nachsteuerverfahren (SR.2024.00007, SR.2024.00008, SR.2024.00009 und SR.2024.00010) fest, dass die Eheleute A/C die Voraussetzungen für eine getrennte Besteuerung nach den bundesgerichtlichen Grundsätzen nicht erfüllt hätten: Zwar seien sie tatsächlich getrennt gewesen und die Trennung auf längere Zeit angelegt gewesen. Indes habe sich trotz Erwerbs einer Eigentumswohnung des Ehemanns in H (Liechtenstein) dessen Lebensmittelpunkt und damit der steuerrechtliche Wohnsitz nicht dort, sondern nach wie vor bei seiner Familie in E (ZH) befunden. Ferner hätten die Eheleute eine getrennte Mittelverwendung nicht nachweisen können. Die durch die – rechtskräftige – zu Unrecht vorgenommene getrennte Besteuerung der Ehegatten resultierende Steuerverkürzung bezifferte das kantonale Steueramt auf Fr. … für die Staats- und Gemeindesteuern 2015 und 2016. Für die direkte Bundessteuer 2015 und 2016 wurde die Steuerverkürzung bzw. die Nachsteuer auf Fr. … festgesetzt. Das Verwaltungsgericht bestätigte die Auferlegung der Nachsteuer sowohl mit Blick auf die Staats- und Gemeindesteuern als auch die direkte Bundessteuer, weshalb in diesem Umfang eine Steuerverkürzung stattgefunden hat.

Wohl bestreitet der Beschuldigte auch die Erfüllung des objektiven Tatbestands. Doch bringt er nichts vor, was für seinen Lebensmittelpunkt bzw. den Wohnsitz in Liechtenstein in den Steuerperioden 2015 und 2016 spräche. Der Höhe nach ist die Steuerverkürzung nicht bestritten. Damit ist der objektive Tatbestand der vollendeten Steuerhinterziehung erfüllt.

2.3 Hinsichtlich des subjektiven Tatbestands gilt, dass die vollendete Steuerhinterziehung in all ihren Ausgestaltungen sowohl bei vorsätzlicher wie auch bei fahrlässiger Tatbegehung strafbar ist (Sieber/Malla, Kommentar DBG, Art. 175 N. 28). Vorsätzlich begeht der Steuerpflichtige die Steuerhinterziehung, wenn er sie mit Wissen und Willen bewirkt (Art. 12 Abs. 2 Satz 1 des Strafgesetzbuchs vom 21. Dezember 1937 [StGB]). Vorsätzlich handelt dabei bereits, wer die Verwirklichung der Tat für möglich hält und in Kauf nimmt (Art. 12 Abs. 2 Satz 2 StGB). Fahrlässig handelt der Steuerpflichtige, wenn er die Folgen seines Verhaltens aus pflichtwidriger Unvorsichtigkeit nicht bedacht oder darauf nicht Rücksicht genommen hat. Pflichtwidrig ist die Unvorsichtigkeit, wenn der Steuerpflichtige die Vorsicht nicht beachtet, zu der er nach den Umständen und nach seinen persönlichen Verhältnissen verpflichtet ist (Art. 12 Abs. 3 StGB). Der Nachweis des Vorsatzes gilt als erbracht, wenn mit hinreichender Sicherheit feststeht, dass sich der Beschuldigte der Unrichtigkeit oder Unvollständigkeit der gemachten Angaben bewusst war. Ist dieses Wissen erwiesen, so muss angenommen werden, dass er auch mit Willen handelte, das heisst eine Täuschung der Steuerbehörden beabsichtigt und eine zu niedrige Veranlagung bezweckt (direkter Vorsatz) oder zumindest in Kauf genommen hat (Eventualvorsatz). Diese Vermutung lässt sich nicht leicht entkräften, weil in der Regel ein anderer Beweggrund für die Unrichtigkeit oder Unvollständigkeit der gemachten Angaben nur schwer vorstellbar ist (BGr, 17. Juni 2020, 2C_107/2020, E. 2.2.3 mit Hinweis auf BGE 114 Ib 27 E. 3a; BGr, 19. Oktober 2005, 2A.258/2005, E. 2.2; VGr, 6. Dezember 2023, GB.2022.00001, E. 3.3.1).

2.4 Das kantonale Steueramt führte zum subjektiven Tatbestand in seinem Einspracheentscheid vom 2. Februar 2024 aus, es sei aus den Unterlagen und den Ausführungen zur Nachsteuer klar ersichtlich, dass sich der Wohnsitz des Ehemanns trotz Abmeldung ins Ausland weiterhin am Ort der Familie in E (ZH) befunden habe. Indem dieser sich wider besseren Wissens bei der Gemeinde abgemeldet habe, habe er gewusst, dass dies entsprechende steuerliche Konsequenzen nach sich ziehen würde. Die unvollständige Besteuerung im Kanton Zürich sei damit beabsichtigt gewesen; es sei nicht anders denkbar, als dass der Ehemann mit Wissen und Willen und damit vorsätzlich gehandelt habe. Das kantonale Steueramt bekräftigte anlässlich der Hauptverhandlung vom 27. November 2024 seine Ansicht, wonach der Beschuldigte direktvorsätzlich gehandelt habe: So deute etwa der Austausch von Unterlagen unter den Nachsteuerparteien bzw. den Ehegatten sowie deren praktisch identische Eingaben auf ein koordiniertes Vorgehen gegenüber den Steuerbehörden und damit auf ein vorsätzliches Verhalten hin, zumal bei beiden Ehegatten dieselben Widersprüchlichkeiten zwischen den verschiedenen zeitlichen Eingaben bestehen würden. Widersprüchlich seien auch die Schilderungen des Beschuldigten zum Verhältnis zu seiner Ehefrau, welches einmal als sehr gut geschildert werde und dann äussere sich der Ehemann plötzlich wieder abfällig über die Ehefrau. Offensichtlich vermöge der Beschuldigte das Verhältnis zu seiner Ehefrau nicht konsistent zu schildern, weshalb davon auszugehen sei, dass es sich bei den Angaben um Schutzbehauptungen handle. Dieses Verhalten stütze die Qualifikation des Steueramts als direkten Vorsatz. Auch in Bezug auf die aussereheliche Beziehung mit I verstricke sich der Beschuldigte in Widersprüche: So habe er offensichtlich den Wohnsitz seiner angeblich langjährigen Freundin nicht gekannt. Auch das Trennungsdatum von ihr habe er nicht gekannt. Schliesslich seien auch in Bezug auf den Umzug nach H (Liechtenstein) widersprüchliche Aussagen gemacht worden. Der Umzug sei nach ersten Angaben des Beschuldigten mit grossem Aufwand und Spesen und dem Neuerwerb von Möbeln verbunden gewesen. Später sei die Rede von einem Umzug mit dem eigenen Lieferwagen und der Hilfe eines Freunds. Die eingereichten Möbelquittungen würden als Lieferadresse die Adresse der Ehefrau in E (ZH) ausweisen. Die Einkäufe bei Conforama hätten zudem an vier verschiedenen Tagen innerhalb einer Woche mehrheitlich in J, aber auch in K stattgefunden. Ein Einkauf sei in L getätigt worden. Es sei nicht nachvollziehbar, weshalb lediglich ein Möbelkauf in der Nähe zur Wohnung in Liechtenstein erfolgt sei, die übrigen Einkäufe aber in grosser Distanz. Es sei auch unklar, weshalb er überhaupt einen Lieferwagen gebraucht habe, habe er doch weder Möbel noch Vorhänge oder Besteck aus E (ZH) mitgenommen und die Möbel nach E (ZH) liefern lassen. Dies hätte er wohl kaum getan, wenn er die Möbel für H benötigt hätte. Insgesamt sei davon auszugehen, dass die Wohnung in H als Investitionsobjekt gekauft worden sei. Zusammenfassend würden die Indizien zeigen, dass der Beschuldigte nicht in der Lage sei, eine konsistente Schilderung seiner eigenen Lebensverhältnisse getrennt von seiner Ehefrau am neuen Wohnsitz in H abzugeben. Zudem seien die Parteieingaben aufeinander abgestimmt gewesen. Es müsse davon ausgegangen werden, dass die Aussagen des Beschuldigten nicht der Wahrheit entsprächen und mit dem einzigen Zweck einer Steuervermeidung infolge einer unbeschränkten Besteuerung an seinem bisherigen Wohnsitz in E (ZH) gemeinsam mit seiner Ehefrau getätigt worden seien. Eine blosse Sorgfaltspflichtverletzung sei auszuschliessen; vielmehr liege direktvorsätzliches Verhalten vor.

2.5 Der Nachweis der subjektiven Tatbestandsmerkmale obliegt der Steuerbehörde (Sieber/Malla, Kommentar DBG, Art. 175 N. 28). Der Nachweis des Vorsatzes gilt als erbracht, wenn mit hinreichender Sicherheit feststeht, dass der Steuerpflichtige sich der Unrichtigkeit oder Unvollständigkeit der gemachten Angaben bewusst war (BGr, 19. Juni 2019, 2C_362/2018, E. 3.4; Sieber/Malla, Kommentar DBG, Art. 175 N. 31 mit Hinweisen).

Was die Steuerbehörde zur Begründung des Vorsatzes vorbringt, überzeugt nicht: Der Erwerb der Eigentumswohnung in Liechtenstein fiel zeitlich zusammen mit der Trennung von der Ehefrau. Der Beschuldigte nahm eine aussereheliche Beziehung zu I auf, welche – wohl mit Unterbrüchen – noch heute besteht. Dass der Beschuldigte eine Eigentumswohnung aus rein steuerlichen Zwecken erworben haben soll, ist nicht ersichtlich: Es leuchtet nicht ein, dass er die Wohnung acht Jahre besass und diese nie fremdvermietete, ohne sie zu nutzen. Das Verwaltungsgericht kam im Nachsteuerverfahren trotz Wohnungserwerb zum Schluss, dass sich der Schwerpunkt der familiären, beruflichen und sozialen Interessen weiterhin in E (ZH) befand. In Anwendung der bundesgerichtlichen Praxis zum sog. rémanence du domicile, wonach der einmal begründete Wohnsitz im internationalen Verhältnis grundsätzlich bis zum Erwerb eines neuen bestehen bleibt (vgl. Art. 24 Abs. 1 des Zivilgesetzbuchs [ZGB]); BGr, 10. März 2019, 2C_473/2018, E. 4.2; BGE 138 II 300 E. 3.3), gelang es dem Beschuldigten im Nachsteuerverfahren nicht, nachzuweisen, dass er seinen Lebensmittelpunkt nach Liechtenstein verlegt hatte. Entsprechend bestand der Wohnsitz des Beschuldigten in der Schweiz fort. Anlässlich der Hauptverhandlung bekräftigte der Beschuldigte, dass er klar der Meinung gewesen sei, er habe einen Wohnsitz in Liechtenstein begründet und getrennt von seiner Ehefrau hätte besteuert werden müssen. Dass er etwa keine Trennungsvereinbarung mit seiner Ehefrau abgeschlossen habe, weil er nach wie vor ein gutes Verhältnis zur Ehefrau gehabt habe, könne nicht zu seinen Lasten ausgelegt werden. Auch das koordinierte Vorgehen von Ehemann und Ehefrau in Bezug auf die Eingaben bzw. dass der Ehemann die Eingaben für seine Ehefrau vorbereitet habe, sei ihm nicht anzulasten. Vorliegend ist ein direktvorsätzliches Vorgehen des Beschuldigten im Zusammenhang mit der Steuerverkürzung zu verneinen: Das Vorgehen des Beschuldigten erfolgte nicht in der Absicht, eine gesetzeswidrige Steuerverkürzung zu erreichen, sondern fusste auf der falschen Annahme, dass die tatsächliche Trennung von der Ehefrau auch steuerrechtlich anerkennungsfähig sei und zu einer getrennten Besteuerung führen müsse. Als juristischer Laie konnte vom Beschuldigten das Wissen um die bundesgerichtlichen Grundsätze zur getrennten Besteuerung sowie die Praxis zur internationalen Wohnsitzverlegung und die korrekte Subsumtion auf den konkreten Lebenssachverhalt nicht erwartet werden. Vielmehr war die Steuerbarkeit des entsprechenden Sachverhalts für den Steuerpflichtigen nicht erkennbar. Folglich fehlt es an einem vorsätzlichen Vorgehen.

2.6 Ergänzend ist festzuhalten, dass das kantonale Steueramt klar der Ansicht ist, dass eine blosse Sorgfaltspflichtverletzung auszuschliessen sei (Plädoyernotizen), weshalb auf eine allfällige fahrlässige Tatbegehung nicht einzugehen ist.

Der Beschuldigte ist daher von Schuld und Strafe freizusprechen. Dies führt auch zur Aufhebung der Kostenauflage im Strafsteuerverfahren.

3.

3.1 Bei diesem Verfahrensausgang sind die Gerichtskosten dem Ankläger und Beschwerdegegner aufzuerlegen (§ 257 in Verbindung mit § 151 Abs. 1 StG; Art. 182 Abs. 3 in Verbindung mit Art. 144 Abs. 1 DBG). Dieser hat dem Beschwerdeführer eine Parteientschädigung auszurichten (§ 257 in Verbindung mit § 152 StG und § 17 Abs. 2 VRG; Art. 182 Abs. 3 in Verbindung mit Art. 144 Abs. 4 DBG und Art. 64 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren [VwVG]).

3.2 Die angemessene Entschädigung ist nach pflichtgemässem Ermessen festzusetzen (vgl. RB 1998 Nr. 8). Zu beachten ist allerdings § 8 der Gebührenverordnung vom 3. Juli 2018 (GebV VGr). Gestützt darauf ist die Parteientschädigung nach der Bedeutung der Streitsache, der Schwierigkeit des Falls, dem Zeitaufwand und den Auslagen zu bemessen. Ein unnötiger oder geringfügiger Aufwand wird nicht ersetzt. Einem bestimmten oder bestimmbaren Streitwert trägt die 2. Kammer des Verwaltungsgerichts in langjähriger Praxis bei einer vertretenen Partei durch Heranziehung der Verordnung des Obergerichts über die Anwaltsgebühren vom 8. September 2010 (AnwGebV) Rechnung. Die nach dem dort in § 4 Abs. 1 festgelegten Tarif berechnete Grundgebühr wird für das Beschwerdeverfahren in der Regel auf ein Drittel herabgesetzt (VGr, 12. Januar 2022, SB.2021.00063, E. 7.2 ff.; VGr, 11. November 2020, SB.2020.00088, E. 5.4; VGr, 21. Mai 2003, SB.2002.00103 und SB.2002.00104, E. 5b, veröffentlicht in ZStP 2003, 361), wobei die so ermittelte Entschädigung bei Vorliegen besonderer Umstände um höchstens die Hälfte über- oder unterschritten werden kann. Diese Aufteilung basiert darauf, dass die Vertretung bei einem Instanzenzug, in welchem das Verwaltungsgericht als zweite gerichtliche Instanz tätig ist, in der Regel deutlich weniger aufwendig ist als im ersten gerichtlichen Verfahren. Da das Verwaltungsgericht vorliegend jedoch die erste gerichtliche Instanz ist, erscheint gerechtfertigt, d ie nach § 4 Abs. 1 AnwGebV berechnete Grundgebühr für Steuerhinterziehungsverfahren auf grundsätzlich zwei Drittel festzusetzen (VGr, 21. August 2024, GB.2023.00013 und GB.2023.00015, E. 3.2). Ist die Verantwortung oder der Zeitaufwand der Vertretung oder die Schwierigkeit des Falls besonders hoch oder tief, kann die Gebühr um bis zu einem Drittel erhöht oder ermässigt werden (§ 4 Abs. 2 AnwGebV).

Diese Aufteilung basiert darauf, dass die Vertretung bei einem Instanzenzug, in welchem das Verwaltungsgericht als zweite gerichtliche Instanz tätig ist, in der Regel deutlich weniger aufwendig ist als im ersten gerichtlichen Verfahren. Da das Verwaltungsgericht vorliegend jedoch die erste gerichtliche Instanz ist, erscheint gerechtfertigt, d 3.3 Vor dem Hintergrund, dass der Rechtsvertreter erst kurz vor der Hauptverhandlung mandatiert wurde und dieser – abgesehen vom Gesuch um Abnahme der Hauptverhandlung vom 13. November 2024 – keine schriftlichen Eingaben verfasste und sich dessen Aufwand in der Teilnahme an der Hauptverhandlung erschöpfte, rechtfertigt es sich, die Parteientschädigung für das Verfahren betreffend Steuerhinterziehung (Staats- und Gemeindesteuern 2015 und 2016) auf Fr. 2'000.- festzusetzen. Für das Verfahren betreffend Steuerhinterziehung (direkte Bundessteuer 2015 und 2016) erscheint eine Entschädigung von Fr. 1'000.- angemessen. Dem unterliegenden kantonalen Steueramt ist keine Parteientschädigung zuzusprechen.

Demgemäss erkennt die Kammer :

Demgemäss erkennt die Kammer : die Kammer 1. A ist der vorsätzlichen Hinterziehung der Staats- und Gemeindesteuern 2015 und 2016 nicht schuldig und wird freigesprochen.

1. A ist der vorsätzlichen Hinterziehung der Staats- und Gemeindesteuern 2015 und 2016 nicht schuldig und wird freigesprochen. 2. A ist der vorsätzlichen Hinterziehung der direkten Bundessteuer 2015 und 2016 nicht schuldig und wird freigesprochen.

2. A ist der vorsätzlichen Hinterziehung der direkten Bundessteuer 2015 und 2016 nicht schuldig und wird freigesprochen. 3. Die Kostenauflage des kantonalen Steueramts wird aufgehoben.

3. Die Kostenauflage des kantonalen Steueramts wird aufgehoben. 4. Die Gerichtsgebühr für das Verfahren GB.2024.00005 wird festgesetzt auf Fr. 2'300.--; die übrigen Kosten betragen: Fr. 70.-- Zustellkosten, Fr. 2'370.-- Total der Kosten.

4. Die Gerichtsgebühr für das Verfahren GB.2024.00005 wird festgesetzt auf Fr. 2'300.--; die übrigen Kosten betragen: Fr. 70.-- Zustellkosten, Fr. 2'370.-- Total der Kosten. 5. Die Gerichtsgebühr für das Verfahren GB.2024.00006 wird festgesetzt auf Fr. 1'000.--; die übrigen Kosten betragen: Fr. 70.-- Zustellkosten, Fr. 1'070.-- Total der Kosten.

5. Die Gerichtsgebühr für das Verfahren GB.2024.00006 wird festgesetzt auf Fr. 1'000.--; die übrigen Kosten betragen: Fr. 70.-- Zustellkosten, Fr. 1'070.-- Total der Kosten. 6. Die Gerichtskosten werden dem kantonalen Steueramt auferlegt.

6. Die Gerichtskosten werden dem kantonalen Steueramt auferlegt. 7. Das kantonale Steueramt wird verpflichtet, A für das Verfahren GB.2024.00005 eine Parteientschädigung von insgesamt Fr. 2'000.- (inkl. Mehrwertsteuer) zu bezahlen.

7. Das kantonale Steueramt wird verpflichtet, A für das Verfahren GB.2024.00005 eine Parteientschädigung von insgesamt Fr. 2'000.- (inkl. Mehrwertsteuer) zu bezahlen. 8. Das kantonale Steueramt wird verpflichtet, A für das Verfahren GB.2024.00006 eine Parteientschädigung von insgesamt Fr. 1'000.- (inkl. Mehrwertsteuer) zu bezahlen.

8. Das kantonale Steueramt wird verpflichtet, A für das Verfahren GB.2024.00006 eine Parteientschädigung von insgesamt Fr. 1'000.- (inkl. Mehrwertsteuer) zu bezahlen. 9. Gegen dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen, von der Zustellung des begründeten Urteils an gerechnet, beim Bundesgericht, Schweizerhofquai 6, 6004 Luzern, einzureichen.

9. Gegen dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen, von der Zustellung des begründeten Urteils an gerechnet, beim Bundesgericht, Schweizerhofquai 6, 6004 Luzern, einzureichen. 10. Mitteilung im Dispositiv an die Parteien und hernach mit Begründung an: a) den Beschuldigten und Beschwerdeführer;

10. Mitteilung im Dispositiv an die Parteien und hernach mit Begründung an: a) den Beschuldigten und Beschwerdeführer; b) den Ankläger und Beschwerdegegner;

b) den Ankläger und Beschwerdegegner; c) das Sekretariat der Geschäftsleitung des kantonalen Steueramts;

c) das Sekretariat der Geschäftsleitung des kantonalen Steueramts; d) die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV). d) die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV).