Document ID: /entscheidsuche_html/filtered/documents_0380.jsonl.gz/61

TRIBUNAL CANTONAL COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC Arrêt du 24 novembre 2023 Composition M. Raphaël Gani, président; M. Alain Maillard et M. Roger Saul, assesseurs; Mme Magali Fasel, greffière. Recourant A.________ à ******** représenté par Infocompta Guy Chevalley, à Bercher, Autorité intimée Administration cantonale des impôts, à Lausanne, Autorité concernée Administration fédérale des contributions, à Berne. Objet Impôt cantonal et communal (sauf soustraction)' Impôt fédéral direct (sauf soustraction) Recours A.________ c/ décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts du 12 mai 2023 (ICC; IFD période fiscale 2013; bénéfice de liquidation d'un domaine agricole). Vu les faits suivants: A. A.________ et son frère B.________ ont exploité en commun un domaine agricole et une entreprise de terrassement sur les Communes d'******** et de ********, par l'intermédiaire d'une société simple regroupant les deux secteurs d'activité. Le domaine se composait des parcelles n° ********, ********, ********, ********, ********, ********, ******** et ******** de la Commune d'********, ainsi que des parcelles n° ******** et ******** de la Commune de ********. Ces parcelles étaient détenues en propriété commune par la société simple constituée de A.________ et de son frère B.________. A.________ et son frère ont décidé, par convention du 28 février 2011, de liquider la société simple, à sa valeur au 31 décembre 2009. La convention précise que la partie terrassement était exploitée par A.________ et la partie agricole par B.________. Il était prévu que chacun poursuive individuellement son domaine d'activité ensuite de la liquidation de la société simple. La parcelle ******** d'******** a été attribuée à A.________, ainsi qu'un bien-fonds d'environ 1'131 m 2 en zone constructible à détacher par remaniement parcellaire de la parcelle ******** d'********. La valeur de ces biens-fonds a été estimée à 413'100 fr., la parcelle ******** représentant une valeur de 300'000 francs. Les autres parcelles et le solde de la parcelle ******** d'******** ont été attribuées à B.________. A.________ et son frère B.________ sont convenus que l'immeuble ******** resterait en propriété commune jusqu'à l'aboutissement du remaniement parcellaire. B. A.________ a déposé le 3 septembre 2014 sa déclaration d'impôt relative à la période fiscale 2013, déclarant un revenu imposable de 119'100 fr. aussi bien pour l'impôt cantonal et communal (ICC) que pour l'impôt fédéral direct (IFD) et une fortune imposable de 89'000 francs. Dans le questionnaire général 2013 pour les contribuables exerçant une activité lucrative indépendante, A.________ a indiqué avoir cessé, au 31 décembre 2013, son activité de terrassement. A la demande de l'Office d'impôt du district du Jura – Nord vaudois (ci-après: l'office d'impôt), A.________ a transmis, le 15 septembre 2017, le questionnaire complémentaire "Bénéfices en capital/Bénéfices de liquidation", dans le cadre duquel il a indiqué avoir réalisé les parcelles ******** et ******** de la Commune d'******** au 31 décembre 2013 pour le prix de 526'200 francs. Compte tenu d'une valeur fiscalement déterminante avant l'opération de 286'350 fr., le résultat a été arrêté à 239'850 fr. pour les immeubles en question. Le prix de sortie du matériel et des machines a quant à lui été évalué à 100'000 francs. A.________ a par ailleurs revendiqué la déduction du bénéfice de liquidation imposable d'une indemnité de 134'000 fr. fondée sur l'art. 165 CC. C. Par acte notarié du 16 décembre 2015, A.________ a vendu la parcelle n°******** d'******** à la société C.________ pour le prix de 650'000 francs. La partie de la parcelle ******** en zone constructible est devenue la parcelle ******** d'********, à la suite de la division de la parcelle ******** inscrite au Registre foncier le 24 août 2016. La parcelle ******** a été classée en zone réservée le 14 février 2017. D. Par décision de taxation du 22 septembre 2017, l'office d'impôt a taxé A.________ sur la base d'un revenu imposable nul pour l'ICC (respectivement de 22'600 fr. pour l'IFD) et d'une fortune imposable de 308'000 francs. Par décision du 22 septembre 2017 également, l'office d'impôt a taxé le bénéfice de liquidation de A.________, fixant son revenu imposable à 396'800 fr., sur la base du calcul suivant: Eléments de la fortune commerciale aliénés, transférés, réévalués Prix de vente ou prix de sortie Valeur déterminante avant le transfert Différence Matériel, machines 100'000 10 99'990 Immeubles 650'000 286'350 363'650 Bénéfice de liquidation brut 463'640./. Cotisations AVS -46'497./. Autres charges liées -20'343 Bénéfice de liquidation imposable selon les art. 48a LI et 37b LIFD 396'800 E. Agissant par acte de son mandataire du 17 octobre 2017, A.________ a formé une réclamation à l'encontre de la décision de l'office d'impôt du 22 septembre 2017, relative à la taxation de son bénéfice de liquidation, sollicitant que le prix de sortie des immeubles soit arrêté à 413'000 fr., prix qui avait été retenu comme valeur vénale dans le cadre de la convention du 28 février 2011. Par proposition de règlement du 4 décembre 2017, l'office d'impôt a établi le bénéfice de liquidation de A.________ à 363'600, acceptant notamment de tenir compte d'un prix de sortie des immeubles abaissé à 613'000 fr. (500'000 fr. pour la parcelle ******** et 113'100 fr. pour la parcelle ********) au lieu des 650'000 fr. retenus dans la décision initiale. A.________ a déclaré maintenir sa réclamation le 27 décembre 2017. Celle-ci a dès lors été transmise à l'Administration cantonale des impôts (ci-après: l'ACI) comme objet de sa compétence. A la suite de divers échanges et d'un entretien qui a eu lieu le 15 novembre 2022, A.________ s'est déterminé le 9 mars 2023, exposant que le prix de sortie pour les deux immeubles concernés devait être fixé globalement à 300'000 francs. Par décision sur réclamation du 12 mai 2023, l'ACI a formellement rejeté la réclamation du 17 octobre 2017 formée à l'encontre de la décision de taxation du bénéfice de liquidation du 22 septembre 2017 pour la période fiscale 2013. Elle a cependant réformé cette décision en faveur de A.________ en ce sens que le prix de sortie des parcelles ******** et ******** est fixé à 500'000 fr., respectivement 135'000 francs. F. A.________ a recouru à l'encontre de cette décision par acte de son mandataire du 10 juin 2023 auprès de la Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal (CDAP), concluant implicitement à sa réforme, en ce sens que la valeur de sortie des parcelles ******** et ******** est fixée à respectivement 300'000 fr. et 113'100 francs. Dans sa réponse du 25 juillet 2023, l'ACI a conclu au rejet du recours. Invité à répliquer, le recourant a maintenu, le 14 août 2023, ses conclusions. Considérant en droit: 1. A teneur de l’art. 140 al. 1 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD; RS 642.11), le contribuable peut s'opposer à la décision sur réclamation de l'autorité de taxation en s'adressant, dans les 30 jours à compter de la notification de la décision attaquée, à une commission de recours indépendante des autorités fiscales. Aux termes de l’art. 199 de la loi du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux (LI; RS 642.11), le recours au Tribunal cantonal s'exerce conformément à la loi sur la procédure administrative. Le présent recours ayant été interjeté dans la forme prescrite (cf. art. 140 al. 2 LIFD et 79 de la loi cantonale du 28 octobre 2008 sur la procédure administrative [LPA-VD; BLV 173.36]) et le délai de trente jours (cf. art. 140 al. 1 LIFD et 95 LPA-VD) étant respecté, il y a lieu d’entrer en matière sur le fond. 2. Appelé à se prononcer, comme dans le cas d’espèce, sur une question relevant tant de l'IFD que de l'ICC, le tribunal doit en principe rendre deux décisions; ces dernières peuvent toutefois figurer dans un seul acte, avec des motivations et des dispositifs distincts ou à tout le moins un dispositif distinguant expressément les deux impôts (ATF 135 II 260 consid. 1.3.1 et les références). Lorsque la question juridique à trancher par l'autorité cantonale de dernière instance est réglée de la même façon en droit fédéral et en droit cantonal harmonisé et peut donc être traitée avec un raisonnement identique, il est admis qu'une seule décision soit rendue et que le dispositif ne distingue pas entre les deux catégories d'impôts, à condition toutefois que la motivation de la décision attaquée permette clairement de saisir que la décision rendue vaut aussi bien pour l'IFD que pour l'ICC (ATF 135 II 260 consid. 1.3.1; arrêt FI.2019.0001 du 12 février 2020 et les références). 3. Le litige porte sur l'imposition du bénéfice de liquidation réalisé par le recourant, qui a cessé son activité lucrative indépendante au 31 décembre 2013. Dans un premier moyen, le recourant conteste que la partie habitable de l'immeuble érigé sur la parcelle ******** ait été attribuée à sa fortune commerciale, dès lors qu'il y avait son domicile. a) Selon l'art. 18 al. 1 LIFD (cf. également les art. 8 al. 1 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes [LHID; RS 642.14] et 21 al. 1 LI, dont la teneur est pratiquement identique), sont imposables tous les revenus provenant de l’exploitation d’une entreprise commerciale, industrielle, artisanale, agricole ou sylvicole, de l’exercice d’une profession libérale ou de toute autre activité lucrative indépendante. La fortune commerciale comprend, aux termes de l'art. 18 al. 2 LIFD (cf. également les art. 8 al. 2 LHID et 21 al. 2 LI, dont la teneur est pratiquement identique), tous les éléments de fortune qui servent, entièrement ou de manière prépondérante, à l'exercice de l'activité lucrative indépendante. Pour déterminer s'il y a lieu d'attribuer un bien à la fortune privée ou commerciale, il convient d'apprécier dans chaque cas l'ensemble des circonstances. Ainsi que cela ressort de la définition légale de cette notion, c'est la fonction technique et économique de cet élément qui constitue le critère d'attribution déterminant; c'est par conséquent en première ligne la fonction effective et actuelle des biens en cause dans l'entreprise qui est déterminante (cf. ATF 133 II 420 consid. 3.2 p. 422; arrêts TF 2C_1083/2018 du 23 avril 2019 consid. 4.1; 2C_866/2016 du 6 juin 2017 in ASA 86 p. 135; 2C_41/2016 du 25 avril 2017 consid. 5.2 in StE 2017 B 23.2 n° 54, StR 72/2017 p. 880). L'attribution d'immeubles (ou d'une partie de ceux-ci) à la fortune commerciale ou à la fortune privée du contribuable doit également se faire sur la base de leur fonction technique et économique globale (cf. ATF 133 II 420 consid. 3.3 p. 422 s.). C'est donc en premier lieu le fait que l'immeuble serve effectivement à l'entreprise qui est déterminant. Les propriétés extérieures de l'immeuble, l'origine des fonds qui ont contribué à son financement, le motif d'acquisition ou de revente, les relations civiles de propriété et le traitement comptable sont d'autres critères d'attribution possibles (cf. arrêts TF 2C_996/2012 du 19 avril 2013 consid. 5.1 in RF 68/2013 p. 795, RDAF 2013 II 410; 2C_802/2012 du 8 janvier 2013 consid. 2.2; arrêts FI.2021.0038 du 11 mars 2022 consid. 4c; FI.2018.0091 du 6 novembre 2018 consid. 3a). Lorsque des biens alternatifs (à savoir des biens qui par leur nature peuvent appartenir aussi bien à la fortune commerciale que privée) font l'objet d'un usage mixte (c'est-à-dire, d'une utilisation en partie commerciale et en partie privée; par exemple, une maison privée utilisée accessoirement comme cabinet médical ou un véhicule automobile utilisé à des fins professionnelles et privées; Xavier Oberson, Droit fiscal suisse, 2021, 5 e éd., n. 56 p. 126; Thierry Obrist, Le concept de réalisation systématique en droit fiscal suisse, 2012, p. 205; cf. également Fabian Amschwand, Geschäftsvermögen oder Privatvermögen? Eine Übersicht, in Revue fiscale n° 7-8/2000 p. 482 ss), il convient de recourir à la méthode de la prépondérance. Selon celle-ci, la fortune commerciale comprend tous les éléments de fortune mixtes qui servent entièrement ou de manière prépondérante à l'exercice de l'activité lucrative indépendante. En revanche, les objets qui ne servent pas de manière prépondérante à l'activité commerciale appartiennent intégralement à la fortune privée, même s'ils sont en partie utilisés à des fins commerciales. A cet effet, lorsqu'un immeuble est concerné, il faut mettre en relation, en règle générale, tous les rendements qui se rapportent à la partie de l'immeuble servant à l'exploitation, avec le rendement total de l'immeuble. Si la part de l'utilisation commerciale s'élève à plus de 50 pour cent, on est en présence d'une utilisation prédominance commerciale. Le rendement total de l'immeuble se compose de l'ensemble des revenus provenant de l'immeuble, selon l'article 21 LIFD, en y incluant la valeur locative, fixée à sa valeur marchande, pour la partie de l'immeuble affectée à l'exploitation (ATF 133 II 420 consid. 3.3 p. 423). b) Sur le vu de la jurisprudence rappelée ci-dessus et dès lors qu'il est admis que la parcelle ******** est utilisée à des fins privées et à des fins commerciales, il convient de déterminer quelle était l'utilisation prépondérante de ce bien fonds lors de la cessation de l'activité indépendante. En l'occurrence, l'autorité intimée a pu mettre en évidence que, du point de vue du rendement, la valeur locative relative à la partie habitation de l'immeuble s'élevait à 16'560 fr., alors que le loyer pour la partie administrative a été estimé à 9'600 fr. et celui relatif aux ateliers et dépôts à 10'650 francs. La valeur de rendement des parties affectées à l'entreprise était dès lors supérieure à celle affectée à la fortune privée du recourant. Ce dernier n'établit pas que l'analyse de l'autorité intimée reposerait sur un constat erroné. Au contraire, le recourant lui-même a toujours déclaré que l'immeuble en question était à prépondérance commerciale et l'a intégré à sa comptabilité commerciale. Il échoue dès lors à démontrer qu'il utilisait cet immeuble essentiellement à des fins privées. On retiendra dès lors, à l'instar de l'autorité intimée, que la parcelle ******** doit être intégrée, dans son intégralité, à la fortune commerciale du recourant. Il n'est par ailleurs pas contesté par le recourant que l'immeuble en question a toujours servi à l'activité de terrassement, de sorte que la question de son éventuel affectation à une activité agricole ne se pose pas. 4. Le recourant, qui a exercé une activité lucrative indépendante jusqu'au 31 décembre 2013, semble remettre en cause le principe de l'imposition des réserves latentes au moment du passage des immeubles dans sa fortune privée. Il conteste par ailleurs les valeurs arrêtées par l'autorité intimée. a) A teneur de l'art. 18 al. 2 LIFD (cf. également les art. 8 al. 2 LHID et 21 al. 2 LI, dont la teneur est pratiquement identique), tous les bénéfices en capital provenant de l’aliénation, de la réalisation ou de la réévaluation comptable d’éléments de la fortune commerciale font partie du produit de l’activité lucrative indépendante. Cette disposition pose le principe de l'imposition du bénéfice en capital, lequel est intégré dans le bénéfice ordinaire de l'indépendant (Yves Noël in : Commentaire romand, Impôt fédéral direct, Noël/Aubry Girardin [édit.], 2 e éd., Bâle 2017 n. 60 s. ad art. 18 LIFD; cf. aussi arrêt TF 2C_993/2017 du 5 octobre 2018 consid. 2.5). Le transfert d’éléments de la fortune commerciale dans la fortune privée ou dans une entreprise ou un établissement stable sis à l’étranger est assimilé à une aliénation. Il s'agit d'un cas de réalisation systématique. La systématique fiscale commande en effet que lorsqu'un actif commercial sort du champ de l'impôt, cette sortie déclenche l'imposition des réserves latentes, réputées réalisées (cf. arrêt TF 2C_993/2017 du 5 octobre 2018 consid. 2.5; Etienne Junod, Die steuersystematische Realisation: Ein Überblick mit Gegenüberstellungen bei den direkten Steuern, RF 61/2006 p. 112; Blumenstein/Locher, System des Schweizerischen Steuerrechts, 7 e éd. 2016, p. 369). Lors de son passage dans la fortune privée, le bien passe d'un système imposant les gains en capital (art. 18 al. 2 LIFD) à un autre qui exonère le gain (cf. art. 16 al. 3 LIFD; cf. Noël, op. cit., n. 58 ad art. 18 LIFD). Le fisc a donc recours à une fiction – une acquisition de fortune à hauteur des réserves latentes (différence entre la valeur comptable ou la valeur déterminante pour l'impôt sur le revenu et la valeur vénale) – dans la mesure où une imposition correcte ne serait plus possible ultérieurement (arrêt TF 2C_993/2017 du 5 octobre 2018 consid. 2.5 et la référence à Junod, op. cit., p. 112; Xavier Oberson, Droit fiscal suisse, 5 e éd., Bâle 2021, § 7 n. 88s., 94s.). Un cas de réalisation selon la systématique fiscale se produit en particulier pour les gains immobiliers dans les cantons dits "dualistes", dans lesquels les gains immobiliers privés sont imposés par le biais de l'impôt sur les gains immobiliers et les gains immobiliers commerciaux par l'impôt sur le revenu ou le bénéfice. Si un immeuble est transféré de la fortune commerciale à la fortune privée, le régime fiscal change, raison pour laquelle, pour des raisons de systématique fiscale, on admet une réalisation de l'ensemble de la plus-value (augmentation de la valeur et amortissements réintégrés, correspondant à la différence entre la valeur comptable et la valeur vénale) au moment du transfert (ATF 138 II 32 consid. 2.4 p. 40; arrêt TF 2C_993/2017 du 5 octobre 2018 consid. 2.5; Junod, op. cit., p. 114). La cessation de l'activité lucrative indépendante a pour conséquence la liquidation des actifs détenus dans la fortune commerciale du contribuable. Cette situation entraîne l’imposition des réserves latentes de l’entreprise au titre de l’impôt ordinaire sur le revenu. Cette imposition est allégée depuis l’introduction de l’art. 37b al. 1 LIFD, aux termes duquel: " Le total des réserves latentes réalisées au cours des deux derniers exercices commerciaux est imposable séparément des autres revenus si le contribuable âgé de 55 ans révolus cesse définitivement d’exercer son activité lucrative indépendante ou s’il est incapable de poursuivre cette activité pour cause d’invalidité. Les rachats au sens de l’art. 33, al. 1, let. d sont déductibles. Si un tel rachat n’est pas effectué, l’impôt est calculé, sur la base de taux représentant le cinquième des barèmes inscrits à l’art. 36, sur la part des réserves latentes réalisées correspondant au montant dont le contribuable prouve l’admissibilité comme rachat au sens de l’art. 33, al. 1, let. d. Sur le solde des réserves latentes réalisées, seul un cinquième de ce montant est déterminant pour la fixation du taux applicable, mais au moins au taux de 2 %. " En vigueur depuis le 1 er janvier 2011, cette disposition a été introduite dans la LIFD ensuite de l’adoption de la loi du 23 mars 2007 sur la réforme de l'imposition des entreprises II (RO 2008 2893; ci-après: RIE II). Elle est complétée par les art. 11 et 12 de l'ordonnance du 17 février 2010 sur l'imposition des bénéfices de liquidation en cas de cessation définitive de l'activité lucrative indépendante (OIBL; RS 642.114). Elle trouve son pendant à l’art. 11 al. 5 LHID et, sur le plan cantonal, à l’art. 48a LI. b) A l'inverse de ce qui se produit en cas de réalisation effective, dans le cas de la réalisation systématique, l'ampleur de la réserve latente ne ressort pas en général des informations comptables. L'autorité de taxation doit alors procéder à l'estimation de la réserve latente, sur la base de la valeur de marché (valeur vénale) du bien en question (Noël, op. cit., n. 62 ad art. 18 LIFD). Il convient ainsi de déterminer le prix qu'un tiers indépendant aurait payé pour cette acquisition au jour du passage dans la fortune privée (Noël, ibidem). Pour ce faire, l'autorité fiscale peut s'appuyer sur des ventes antérieures de biens identiques réalisées par le contribuable, voire même postérieures dans certains cas, en particulier lorsque la vente intervient peu de temps après le cas de réalisation systématique (Noël, ibidem; arrêt TF 2C_1036 et 1037/2014 du 21 avril 2015 consid. 4.2). En l'absence de données comparatives, la jurisprudence admet le recours aux méthodes d'estimations reconnues, en particulier dans le domaine de l'immobilier. La méthode appliquée doit être compréhensible, plausible et reconnue; elle doit trouver largement application dans des cas comparables, être objectivement préférable à d’autres méthodes ou au moins aussi éprouvée que celles-ci et doit tenir dûment compte des circonstances du cas d’espèce (arrêt TF 2C_1036 et 1037/2014 du 21 avril 2015 consid. 4.1 et les références citées). c) En l'occurrence, le recourant reproche en premier lieu à l'autorité intimée d'avoir étendu le calcul des réserves latentes à la partie privée de son logement. Comme on l'a vu ci-dessus, l'affectation d'un bien à la fortune commerciale, selon le principe de prépondérance, a pour effet que l'entier du bien doit être considéré comme commercial, même s'il subsiste une utilisation privée. Les réserves latentes accumulées sur la partie privée de l'immeuble doivent donc être également prises en compte dans le calcul du bénéfice en capital. d) Le recourant critique ensuite les valeurs de sortie retenues par l'autorité intimée en lien avec les immeubles intégrés à sa fortune commerciale. Il convient dès lors d'examiner ci-après si l'évaluation effectuée par l'autorité intimée peut être confirmée. aa) La parcelle ******** de la Commune d'********, d'une superficie de 2'562 m 2, supporte une habitation et un rural, qui étaient utilisés comme bâtiment d'exploitation pour l'entreprise de terrassement du recourant. Ce bien-fonds était situé en "zone de village" en 2013 selon le Plan général d'affectation de la Commune d'******** du 3 juillet 2000 (ci-après: le PGA). L'autorité intimée s'est en l'occurrence écartée du prix de 300'000 fr. mentionné dans la convention du 28 février 2011 de liquidation de la société simple, au motif qu'il ne correspondait manifestement pas à la valeur vénale de la parcelle ********. Il ressort du dossier que la valeur de 300'000 fr. retenue dans cet acte reposait sur une évaluation réalisée par Prométerre le 29 août 2000, qui se basait exclusivement sur la valeur de rendement du bien-fonds. Le recourant ne contestant pas que cette parcelle était exclue du champ d'application de la loi fédérale du 4 octobre 1991 sur le droit foncier rural (LDFR; RS 211.412.11), il se justifiait de s'écarter des conclusions de l'évaluation précitée, qui ne se prononçait pas sur la valeur vénale du bien et qui était déjà relativement ancienne. L'autorité intimée a évalué la parcelle ******** selon la méthode dite "des praticiens", en pondérant la valeur intrinsèque et la valeur de rendement de l'immeuble. Il s'agit là d'une méthode d'évaluation reconnue dans le domaine immobilier (cf. notamment arrêt TF 2C_598 et 599/2014 du 5 mars 2015). Pour le surplus, l'autorité intimée a indiqué de manière détaillée les valeurs sur lesquelles elle s'était appuyée, sans que le recourant ne remette en cause ses conclusions, pour fixer la valeur vénale à 555'000 francs. En pondérant de surcroît largement la valeur de rendement, qui est en l'occurrence inférieure à la valeur intrinsèque, l'autorité intimée a retenu la solution la plus favorable au recourant. Cette analyse est confortée par le fait que, deux ans après la cessation de l'activité du recourant, la parcelle ******** a été cédée à un tiers indépendant pour le prix de 650'000 francs. Dans ces circonstances l'autorité intimée n'a manifestement pas abusé de son pouvoir d'appréciation en retenant une valeur de sortie de 500'000 fr. et en s'écartant dès lors de la valeur de 300'000 fr. revendiquée par le recourant. bb) La partie de la parcelle ******** attribuée au recourant (actuelle parcelle ********) est non bâtie. Elle était située en "zone de village" en 2013 selon le PGA. Pour les mêmes motifs qu'évoqués ci-dessus, l'autorité intimée s'est également à juste titre écartée de la valeur de 113'100 fr. retenue dans la convention du 28 février 2011. Pour déterminer la valeur vénale de la partie de la parcelle ******** attribuée au recourant, l'autorité intimée s'est appuyée sur des données comparatives des prix au m 2 des terrains constructibles non bâtis dans les environs. Cette approche paraît appropriée en l'occurrence, le recourant n'expliquant pas pour quelles raisons l'analyse de l'autorité intimée serait dépourvue de pertinence, en raison par exemple des caractéristiques particulières de la parcelle. L'autorité intimée a pour le surplus considéré à raison que l'intégration, depuis lors, de cette parcelle dans la zone réservée n'était pas susceptible d'influencer son évaluation, cette mesure d'aménagement étant entrée en vigueur postérieurement à la cessation de l'activité indépendante du recourant. Il y a lieu dès lors de confirmer également la décision attaquée, dans la mesure où elle fixe à 135'000 fr. (compte tenu d'une superficie de 1'132 m 2 et d'un prix au m 2 de 120 fr.) le prix de sortie de la partie de l'ancienne parcelle ******** attribuée au recourant. e) Il suit de ce qui précède que les valeurs de sortie fixées par l'autorité intimée doivent être confirmées. Le recourant ne conteste pour le surplus pas les autres valeurs retenues par l'autorité intimée en relation avec l'imposition privilégiée de l'art. 37b LIFD, qui doivent dès lors être également confirmées. 5. En définitive, les griefs soulevés par le recourant à l'encontre de la décision rendue sur réclamation par l'ACI le 12 mai 2023 doivent être intégralement rejetés. Cela étant, dès lors qu'elle s'est écartée, partiellement en faveur du contribuable, de la décision de taxation du 22 septembre 2017, l'autorité intimée aurait dû formellement, dans le dispositif de la décision attaquée, admettre partiellement sa réclamation et réformer la décision de taxation, dans le sens que les prix de sortie des parcelles n° ******** et ******** soient fixés à 500'000 fr., respectivement à 135'000 francs. La décision attaquée doit ainsi être réformée sur ce point purement formel et sans conséquence sur les frais dès lors que la procédure devant l'autorité inférieure était gratuite. 6. Il suit de ce qui précède que le recours doit être très partiellement admis, la décision attaquée devant être réformée dans le sens du considérant 5. Le recourant succombant en lien avec l'ensemble des griefs qu'il a soulevés, il se justifie de lui faire supporter l'intégralité des frais de la présente cause (cf. art. 49 al. 1, 51 al. 1, 91 et 99 LPA-VD). Il n'y a pas lieu d'allouer de dépens (cf. art. 55 al. 1, 91 et 99 LPA-VD). Par ces motifs la Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal arrête: I. Le recours est très partiellement admis. II. La décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts du 12 mai 2023 est réformée comme suit: - La réclamation du 17 octobre 2017 formée à l'encontre de la décision de taxation d'un bénéfice imposable du 22 septembre 2017 relative à la période fiscale 2013 est très partiellement admise; - La décision de taxation d'un bénéfice de liquidation du 22 septembre 2017 pour la période fiscale 2013 est réformée en ce sens que les prix de sortie des parcelles n°******** et ******** sont fixées à 500'000 fr., respectivement 135'000 fr. Elle est confirmée pour le surplus. III. Un émolument de 2'000 (deux mille) francs est mis à la charge du recourant. IV. Il n'est pas alloué de dépens. Lausanne, le 24 novembre 2023 Le président: La greffière: Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de l'avis d'envoi ci-joint. Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa notification, d'un recours au Tribunal fédéral (Tribunal fédéral suisse, Schweizerhofquai 6, 6004 Lucerne). Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS 173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé. Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit. Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée.

TRIBUNAL CANTONAL COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC TRIBUNAL CANTONAL

TRIBUNAL CANTONAL COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC

COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC Arrêt du 24 novembre 2023 Arrêt du 24 novembre 2023

Arrêt du 24 novembre 2023 Composition Composition

M. Raphaël Gani, président; M. Alain Maillard et M. Roger Saul, assesseurs; Mme Magali Fasel, greffière. M. Raphaël Gani, président; M. Alain Maillard et M. Roger Saul, assesseurs; Mme Magali Fasel, greffière.

Recourant Recourant

A.________ à ******** représenté par Infocompta Guy Chevalley, à Bercher, A.________ à ******** représenté par Infocompta Guy Chevalley, à Bercher,

Autorité intimée Autorité intimée

Administration cantonale des impôts, à Lausanne, Administration cantonale des impôts, à Lausanne,

Autorité concernée Autorité concernée

Administration fédérale des contributions, à Berne. Administration fédérale des contributions, à Berne.

Objet Objet

Impôt cantonal et communal (sauf soustraction)' Impôt fédéral direct (sauf soustraction) Impôt cantonal et communal (sauf soustraction)' Impôt fédéral direct (sauf soustraction)

Recours A.________ c/ décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts du 12 mai 2023 (ICC; IFD période fiscale 2013; bénéfice de liquidation d'un domaine agricole). Recours A.________ c/ décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts du 12 mai 2023 (ICC; IFD période fiscale 2013; bénéfice de liquidation d'un domaine agricole).

Vu les faits suivants:

A. A.________ et son frère B.________ ont exploité en commun un domaine agricole et une entreprise de terrassement sur les Communes d'******** et de ********, par l'intermédiaire d'une société simple regroupant les deux secteurs d'activité. Le domaine se composait des parcelles n° ********, ********, ********, ********, ********, ********, ******** et ******** de la Commune d'********, ainsi que des parcelles n° ******** et ******** de la Commune de ********. Ces parcelles étaient détenues en propriété commune par la société simple constituée de A.________ et de son frère B.________.

A.________ et son frère ont décidé, par convention du 28 février 2011, de liquider la société simple, à sa valeur au 31 décembre 2009. La convention précise que la partie terrassement était exploitée par A.________ et la partie agricole par B.________. Il était prévu que chacun poursuive individuellement son domaine d'activité ensuite de la liquidation de la société simple. La parcelle ******** d'******** a été attribuée à A.________, ainsi qu'un bien-fonds d'environ 1'131 m 2 en zone constructible à détacher par remaniement parcellaire de la parcelle ******** d'********. La valeur de ces biens-fonds a été estimée à 413'100 fr., la parcelle ******** représentant une valeur de 300'000 francs. Les autres parcelles et le solde de la parcelle ******** d'******** ont été attribuées à B.________. A.________ et son frère B.________ sont convenus que l'immeuble ******** resterait en propriété commune jusqu'à l'aboutissement du remaniement parcellaire.

B. A.________ a déposé le 3 septembre 2014 sa déclaration d'impôt relative à la période fiscale 2013, déclarant un revenu imposable de 119'100 fr. aussi bien pour l'impôt cantonal et communal (ICC) que pour l'impôt fédéral direct (IFD) et une fortune imposable de 89'000 francs. Dans le questionnaire général 2013 pour les contribuables exerçant une activité lucrative indépendante, A.________ a indiqué avoir cessé, au 31 décembre 2013, son activité de terrassement.

A la demande de l'Office d'impôt du district du Jura – Nord vaudois (ci-après: l'office d'impôt), A.________ a transmis, le 15 septembre 2017, le questionnaire complémentaire "Bénéfices en capital/Bénéfices de liquidation", dans le cadre duquel il a indiqué avoir réalisé les parcelles ******** et ******** de la Commune d'******** au 31 décembre 2013 pour le prix de 526'200 francs. Compte tenu d'une valeur fiscalement déterminante avant l'opération de 286'350 fr., le résultat a été arrêté à 239'850 fr. pour les immeubles en question. Le prix de sortie du matériel et des machines a quant à lui été évalué à 100'000 francs. A.________ a par ailleurs revendiqué la déduction du bénéfice de liquidation imposable d'une indemnité de 134'000 fr. fondée sur l'art. 165 CC.

C. Par acte notarié du 16 décembre 2015, A.________ a vendu la parcelle n°******** d'******** à la société C.________ pour le prix de 650'000 francs.

La partie de la parcelle ******** en zone constructible est devenue la parcelle ******** d'********, à la suite de la division de la parcelle ******** inscrite au Registre foncier le 24 août 2016. La parcelle ******** a été classée en zone réservée le 14 février 2017.

D. Par décision de taxation du 22 septembre 2017, l'office d'impôt a taxé A.________ sur la base d'un revenu imposable nul pour l'ICC (respectivement de 22'600 fr. pour l'IFD) et d'une fortune imposable de 308'000 francs.

Par décision du 22 septembre 2017 également, l'office d'impôt a taxé le bénéfice de liquidation de A.________, fixant son revenu imposable à 396'800 fr., sur la base du calcul suivant:

Eléments de la fortune commerciale aliénés, transférés, réévalués Eléments de la fortune commerciale aliénés, transférés, réévalués

Eléments de la fortune commerciale aliénés, transférés, réévalués Prix de vente ou prix de sortie Prix de vente ou prix de sortie

Prix de vente ou prix de sortie Valeur déterminante avant le transfert Valeur déterminante avant le transfert

Valeur déterminante avant le transfert Différence Différence

Différence Matériel, machines Matériel, machines

100'000 100'000

10 10

99'990 99'990

Immeubles Immeubles

650'000 650'000

286'350 286'350

363'650 363'650

Bénéfice de liquidation brut Bénéfice de liquidation brut

463'640 463'640

./. Cotisations AVS./. Cotisations AVS

-46'497 -46'497

./. Autres charges liées./. Autres charges liées

-20'343 -20'343

Bénéfice de liquidation imposable selon les art. 48a LI et 37b LIFD Bénéfice de liquidation imposable selon les art. 48a LI et 37b LIFD

396'800 396'800

E. Agissant par acte de son mandataire du 17 octobre 2017, A.________ a formé une réclamation à l'encontre de la décision de l'office d'impôt du 22 septembre 2017, relative à la taxation de son bénéfice de liquidation, sollicitant que le prix de sortie des immeubles soit arrêté à 413'000 fr., prix qui avait été retenu comme valeur vénale dans le cadre de la convention du 28 février 2011.

Par proposition de règlement du 4 décembre 2017, l'office d'impôt a établi le bénéfice de liquidation de A.________ à 363'600, acceptant notamment de tenir compte d'un prix de sortie des immeubles abaissé à 613'000 fr. (500'000 fr. pour la parcelle ******** et 113'100 fr. pour la parcelle ********) au lieu des 650'000 fr. retenus dans la décision initiale. A.________ a déclaré maintenir sa réclamation le 27 décembre 2017. Celle-ci a dès lors été transmise à l'Administration cantonale des impôts (ci-après: l'ACI) comme objet de sa compétence.

A la suite de divers échanges et d'un entretien qui a eu lieu le 15 novembre 2022, A.________ s'est déterminé le 9 mars 2023, exposant que le prix de sortie pour les deux immeubles concernés devait être fixé globalement à 300'000 francs.

Par décision sur réclamation du 12 mai 2023, l'ACI a formellement rejeté la réclamation du 17 octobre 2017 formée à l'encontre de la décision de taxation du bénéfice de liquidation du 22 septembre 2017 pour la période fiscale 2013. Elle a cependant réformé cette décision en faveur de A.________ en ce sens que le prix de sortie des parcelles ******** et ******** est fixé à 500'000 fr., respectivement 135'000 francs.

F. A.________ a recouru à l'encontre de cette décision par acte de son mandataire du 10 juin 2023 auprès de la Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal (CDAP), concluant implicitement à sa réforme, en ce sens que la valeur de sortie des parcelles ******** et ******** est fixée à respectivement 300'000 fr. et 113'100 francs.

Dans sa réponse du 25 juillet 2023, l'ACI a conclu au rejet du recours. Invité à répliquer, le recourant a maintenu, le 14 août 2023, ses conclusions.

Considérant en droit:

1. A teneur de l’art. 140 al. 1 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD; RS 642.11), le contribuable peut s'opposer à la décision sur réclamation de l'autorité de taxation en s'adressant, dans les 30 jours à compter de la notification de la décision attaquée, à une commission de recours indépendante des autorités fiscales. Aux termes de l’art. 199 de la loi du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux (LI; RS 642.11), le recours au Tribunal cantonal s'exerce conformément à la loi sur la procédure administrative. Le présent recours ayant été interjeté dans la forme prescrite (cf. art. 140 al. 2 LIFD et 79 de la loi cantonale du 28 octobre 2008 sur la procédure administrative [LPA-VD; BLV 173.36]) et le délai de trente jours (cf. art. 140 al. 1 LIFD et 95 LPA-VD) étant respecté, il y a lieu d’entrer en matière sur le fond.

2. Appelé à se prononcer, comme dans le cas d’espèce, sur une question relevant tant de l'IFD que de l'ICC, le tribunal doit en principe rendre deux décisions; ces dernières peuvent toutefois figurer dans un seul acte, avec des motivations et des dispositifs distincts ou à tout le moins un dispositif distinguant expressément les deux impôts (ATF 135 II 260 consid. 1.3.1 et les références). Lorsque la question juridique à trancher par l'autorité cantonale de dernière instance est réglée de la même façon en droit fédéral et en droit cantonal harmonisé et peut donc être traitée avec un raisonnement identique, il est admis qu'une seule décision soit rendue et que le dispositif ne distingue pas entre les deux catégories d'impôts, à condition toutefois que la motivation de la décision attaquée permette clairement de saisir que la décision rendue vaut aussi bien pour l'IFD que pour l'ICC (ATF 135 II 260 consid. 1.3.1; arrêt FI.2019.0001 du 12 février 2020 et les références).

3. Le litige porte sur l'imposition du bénéfice de liquidation réalisé par le recourant, qui a cessé son activité lucrative indépendante au 31 décembre 2013. Dans un premier moyen, le recourant conteste que la partie habitable de l'immeuble érigé sur la parcelle ******** ait été attribuée à sa fortune commerciale, dès lors qu'il y avait son domicile.

3. a) Selon l'art. 18 al. 1 LIFD (cf. également les art. 8 al. 1 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes [LHID; RS 642.14] et 21 al. 1 LI, dont la teneur est pratiquement identique), sont imposables tous les revenus provenant de l’exploitation d’une entreprise commerciale, industrielle, artisanale, agricole ou sylvicole, de l’exercice d’une profession libérale ou de toute autre activité lucrative indépendante. La fortune commerciale comprend, aux termes de l'art. 18 al. 2 LIFD (cf. également les art. 8 al. 2 LHID et 21 al. 2 LI, dont la teneur est pratiquement identique), tous les éléments de fortune qui servent, entièrement ou de manière prépondérante, à l'exercice de l'activité lucrative indépendante. Pour déterminer s'il y a lieu d'attribuer un bien à la fortune privée ou commerciale, il convient d'apprécier dans chaque cas l'ensemble des circonstances. Ainsi que cela ressort de la définition légale de cette notion, c'est la fonction technique et économique de cet élément qui constitue le critère d'attribution déterminant; c'est par conséquent en première ligne la fonction effective et actuelle des biens en cause dans l'entreprise qui est déterminante (cf. ATF 133 II 420 consid. 3.2 p. 422; arrêts TF 2C_1083/2018 du 23 avril 2019 consid. 4.1; 2C_866/2016 du 6 juin 2017 in ASA 86 p. 135; 2C_41/2016 du 25 avril 2017 consid. 5.2 in StE 2017 B 23.2 n° 54, StR 72/2017 p. 880). L'attribution d'immeubles (ou d'une partie de ceux-ci) à la fortune commerciale ou à la fortune privée du contribuable doit également se faire sur la base de leur fonction technique et économique globale (cf. ATF 133 II 420 consid. 3.3 p. 422 s.). C'est donc en premier lieu le fait que l'immeuble serve effectivement à l'entreprise qui est déterminant. Les propriétés extérieures de l'immeuble, l'origine des fonds qui ont contribué à son financement, le motif d'acquisition ou de revente, les relations civiles de propriété et le traitement comptable sont d'autres critères d'attribution possibles (cf. arrêts TF 2C_996/2012 du 19 avril 2013 consid. 5.1 in RF 68/2013 p. 795, RDAF 2013 II 410; 2C_802/2012 du 8 janvier 2013 consid. 2.2; arrêts FI.2021.0038 du 11 mars 2022 consid. 4c; FI.2018.0091 du 6 novembre 2018 consid. 3a).

ATF 133 II 420 Lorsque des biens alternatifs (à savoir des biens qui par leur nature peuvent appartenir aussi bien à la fortune commerciale que privée) font l'objet d'un usage mixte (c'est-à-dire, d'une utilisation en partie commerciale et en partie privée; par exemple, une maison privée utilisée accessoirement comme cabinet médical ou un véhicule automobile utilisé à des fins professionnelles et privées; Xavier Oberson, Droit fiscal suisse, 2021, 5 e éd., n. 56 p. 126; Thierry Obrist, Le concept de réalisation systématique en droit fiscal suisse, 2012, p. 205; cf. également Fabian Amschwand, Geschäftsvermögen oder Privatvermögen? Eine Übersicht, in Revue fiscale n° 7-8/2000 p. 482 ss), il convient de recourir à la méthode de la prépondérance. Selon celle-ci, la fortune commerciale comprend tous les éléments de fortune mixtes qui servent entièrement ou de manière prépondérante à l'exercice de l'activité lucrative indépendante. En revanche, les objets qui ne servent pas de manière prépondérante à l'activité commerciale appartiennent intégralement à la fortune privée, même s'ils sont en partie utilisés à des fins commerciales. A cet effet, lorsqu'un immeuble est concerné, il faut mettre en relation, en règle générale, tous les rendements qui se rapportent à la partie de l'immeuble servant à l'exploitation, avec le rendement total de l'immeuble. Si la part de l'utilisation commerciale s'élève à plus de 50 pour cent, on est en présence d'une utilisation prédominance commerciale. Le rendement total de l'immeuble se compose de l'ensemble des revenus provenant de l'immeuble, selon l'article 21 LIFD, en y incluant la valeur locative, fixée à sa valeur marchande, pour la partie de l'immeuble affectée à l'exploitation (ATF 133 II 420 consid. 3.3 p. 423). b) Sur le vu de la jurisprudence rappelée ci-dessus et dès lors qu'il est admis que la parcelle ******** est utilisée à des fins privées et à des fins commerciales, il convient de déterminer quelle était l'utilisation prépondérante de ce bien fonds lors de la cessation de l'activité indépendante. En l'occurrence, l'autorité intimée a pu mettre en évidence que, du point de vue du rendement, la valeur locative relative à la partie habitation de l'immeuble s'élevait à 16'560 fr., alors que le loyer pour la partie administrative a été estimé à 9'600 fr. et celui relatif aux ateliers et dépôts à 10'650 francs. La valeur de rendement des parties affectées à l'entreprise était dès lors supérieure à celle affectée à la fortune privée du recourant. Ce dernier n'établit pas que l'analyse de l'autorité intimée reposerait sur un constat erroné. Au contraire, le recourant lui-même a toujours déclaré que l'immeuble en question était à prépondérance commerciale et l'a intégré à sa comptabilité commerciale. Il échoue dès lors à démontrer qu'il utilisait cet immeuble essentiellement à des fins privées. On retiendra dès lors, à l'instar de l'autorité intimée, que la parcelle ******** doit être intégrée, dans son intégralité, à la fortune commerciale du recourant. Il n'est par ailleurs pas contesté par le recourant que l'immeuble en question a toujours servi à l'activité de terrassement, de sorte que la question de son éventuel affectation à une activité agricole ne se pose pas.

4. Le recourant, qui a exercé une activité lucrative indépendante jusqu'au 31 décembre 2013, semble remettre en cause le principe de l'imposition des réserves latentes au moment du passage des immeubles dans sa fortune privée. Il conteste par ailleurs les valeurs arrêtées par l'autorité intimée. a) A teneur de l'art. 18 al. 2 LIFD (cf. également les art. 8 al. 2 LHID et 21 al. 2 LI, dont la teneur est pratiquement identique), tous les bénéfices en capital provenant de l’aliénation, de la réalisation ou de la réévaluation comptable d’éléments de la fortune commerciale font partie du produit de l’activité lucrative indépendante. Cette disposition pose le principe de l'imposition du bénéfice en capital, lequel est intégré dans le bénéfice ordinaire de l'indépendant (Yves Noël in : Commentaire romand, Impôt fédéral direct, Noël/Aubry Girardin [édit.], 2 e éd., Bâle 2017 n. 60 s. ad art. 18 LIFD; cf. aussi arrêt TF 2C_993/2017 du 5 octobre 2018 consid. 2.5).

Le transfert d’éléments de la fortune commerciale dans la fortune privée ou dans une entreprise ou un établissement stable sis à l’étranger est assimilé à une aliénation. Il s'agit d'un cas de réalisation systématique. La systématique fiscale commande en effet que lorsqu'un actif commercial sort du champ de l'impôt, cette sortie déclenche l'imposition des réserves latentes, réputées réalisées (cf. arrêt TF 2C_993/2017 du 5 octobre 2018 consid. 2.5; Etienne Junod, Die steuersystematische Realisation: Ein Überblick mit Gegenüberstellungen bei den direkten Steuern, RF 61/2006 p. 112; Blumenstein/Locher, System des Schweizerischen Steuerrechts, 7 e éd. 2016, p. 369). Lors de son passage dans la fortune privée, le bien passe d'un système imposant les gains en capital (art. 18 al. 2 LIFD) à un autre qui exonère le gain (cf. art. 16 al. 3 LIFD; cf. Noël, op. cit., n. 58 ad art. 18 LIFD). Le fisc a donc recours à une fiction – une acquisition de fortune à hauteur des réserves latentes (différence entre la valeur comptable ou la valeur déterminante pour l'impôt sur le revenu et la valeur vénale) – dans la mesure où une imposition correcte ne serait plus possible ultérieurement (arrêt TF 2C_993/2017 du 5 octobre 2018 consid. 2.5 et la référence à Junod, op. cit., p. 112; Xavier Oberson, Droit fiscal suisse, 5 e éd., Bâle 2021, § 7 n. 88s., 94s.). Un cas de réalisation selon la systématique fiscale se produit en particulier pour les gains immobiliers dans les cantons dits "dualistes", dans lesquels les gains immobiliers privés sont imposés par le biais de l'impôt sur les gains immobiliers et les gains immobiliers commerciaux par l'impôt sur le revenu ou le bénéfice. Si un immeuble est transféré de la fortune commerciale à la fortune privée, le régime fiscal change, raison pour laquelle, pour des raisons de systématique fiscale, on admet une réalisation de l'ensemble de la plus-value (augmentation de la valeur et amortissements réintégrés, correspondant à la différence entre la valeur comptable et la valeur vénale) au moment du transfert (ATF 138 II 32 consid. 2.4 p. 40; arrêt TF 2C_993/2017 du 5 octobre 2018 consid. 2.5; Junod, op. cit., p. 114).

2.5; Etienne Junod, Die steuersystematische Realisation: Ein Überblick mit Gegenüberstellungen bei den direkten Steuern, RF 61/2006 p. 112; Blumenstein/Locher, System des Schweizerischen Steuerrechts, 7 e éd. 2016, p. 369). La cessation de l'activité lucrative indépendante a pour conséquence la liquidation des actifs détenus dans la fortune commerciale du contribuable. Cette situation entraîne l’imposition des réserves latentes de l’entreprise au titre de l’impôt ordinaire sur le revenu. Cette imposition est allégée depuis l’introduction de l’art. 37b al. 1 LIFD, aux termes duquel:

" Le total des réserves latentes réalisées au cours des deux derniers exercices commerciaux est imposable séparément des autres revenus si le contribuable âgé de 55 ans révolus cesse définitivement d’exercer son activité lucrative indépendante ou s’il est incapable de poursuivre cette activité pour cause d’invalidité. Les rachats au sens de l’art. 33, al. 1, let. d sont déductibles. Si un tel rachat n’est pas effectué, l’impôt est calculé, sur la base de taux représentant le cinquième des barèmes inscrits à l’art. 36, sur la part des réserves latentes réalisées correspondant au montant dont le contribuable prouve l’admissibilité comme rachat au sens de l’art. 33, al. 1, let. d. Sur le solde des réserves latentes réalisées, seul un cinquième de ce montant est déterminant pour la fixation du taux applicable, mais au moins au taux de 2 %. "

" Le total des réserves latentes réalisées au cours des deux derniers exercices commerciaux est imposable séparément des autres revenus si le contribuable âgé de 55 ans révolus cesse définitivement d’exercer son activité lucrative indépendante ou s’il est incapable de poursuivre cette activité pour cause d’invalidité. Les rachats au sens de l’art. 33, al. 1, let. d sont déductibles. Si un tel rachat n’est pas effectué, l’impôt est calculé, sur la base de taux représentant le cinquième des barèmes inscrits à l’art. 36, sur la part des réserves latentes réalisées correspondant au montant dont le contribuable prouve l’admissibilité comme rachat au sens de l’art. 33, al. 1, let. d. Sur le solde des réserves latentes réalisées, seul un cinquième de ce montant est déterminant pour la fixation du taux applicable, mais au moins au taux de 2 %. " En vigueur depuis le 1 er janvier 2011, cette disposition a été introduite dans la LIFD ensuite de l’adoption de la loi du 23 mars 2007 sur la réforme de l'imposition des entreprises II (RO 2008 2893; ci-après: RIE II). Elle est complétée par les art. 11 et 12 de l'ordonnance du 17 février 2010 sur l'imposition des bénéfices de liquidation en cas de cessation définitive de l'activité lucrative indépendante (OIBL; RS 642.114). Elle trouve son pendant à l’art. 11 al. 5 LHID et, sur le plan cantonal, à l’art. 48a LI. b) A l'inverse de ce qui se produit en cas de réalisation effective, dans le cas de la réalisation systématique, l'ampleur de la réserve latente ne ressort pas en général des informations comptables. L'autorité de taxation doit alors procéder à l'estimation de la réserve latente, sur la base de la valeur de marché (valeur vénale) du bien en question (Noël, op. cit., n. 62 ad art. 18 LIFD). Il convient ainsi de déterminer le prix qu'un tiers indépendant aurait payé pour cette acquisition au jour du passage dans la fortune privée (Noël, ibidem). Pour ce faire, l'autorité fiscale peut s'appuyer sur des ventes antérieures de biens identiques réalisées par le contribuable, voire même postérieures dans certains cas, en particulier lorsque la vente intervient peu de temps après le cas de réalisation systématique (Noël, ibidem; arrêt TF 2C_1036 et 1037/2014 du 21 avril 2015 consid. 4.2). En l'absence de données comparatives, la jurisprudence admet le recours aux méthodes d'estimations reconnues, en particulier dans le domaine de l'immobilier. La méthode appliquée doit être compréhensible, plausible et reconnue; elle doit trouver largement application dans des cas comparables, être objectivement préférable à d’autres méthodes ou au moins aussi éprouvée que celles-ci et doit tenir dûment compte des circonstances du cas d’espèce (arrêt TF 2C_1036 et 1037/2014 du 21 avril 2015 consid. 4.1 et les références citées). c) En l'occurrence, le recourant reproche en premier lieu à l'autorité intimée d'avoir étendu le calcul des réserves latentes à la partie privée de son logement. Comme on l'a vu ci-dessus, l'affectation d'un bien à la fortune commerciale, selon le principe de prépondérance, a pour effet que l'entier du bien doit être considéré comme commercial, même s'il subsiste une utilisation privée. Les réserves latentes accumulées sur la partie privée de l'immeuble doivent donc être également prises en compte dans le calcul du bénéfice en capital. d) Le recourant critique ensuite les valeurs de sortie retenues par l'autorité intimée en lien avec les immeubles intégrés à sa fortune commerciale. Il convient dès lors d'examiner ci-après si l'évaluation effectuée par l'autorité intimée peut être confirmée. aa) La parcelle ******** de la Commune d'********, d'une superficie de 2'562 m 2, supporte une habitation et un rural, qui étaient utilisés comme bâtiment d'exploitation pour l'entreprise de terrassement du recourant. Ce bien-fonds était situé en "zone de village" en 2013 selon le Plan général d'affectation de la Commune d'******** du 3 juillet 2000 (ci-après: le PGA).

L'autorité intimée s'est en l'occurrence écartée du prix de 300'000 fr. mentionné dans la convention du 28 février 2011 de liquidation de la société simple, au motif qu'il ne correspondait manifestement pas à la valeur vénale de la parcelle ********. Il ressort du dossier que la valeur de 300'000 fr. retenue dans cet acte reposait sur une évaluation réalisée par Prométerre le 29 août 2000, qui se basait exclusivement sur la valeur de rendement du bien-fonds. Le recourant ne contestant pas que cette parcelle était exclue du champ d'application de la loi fédérale du 4 octobre 1991 sur le droit foncier rural (LDFR; RS 211.412.11), il se justifiait de s'écarter des conclusions de l'évaluation précitée, qui ne se prononçait pas sur la valeur vénale du bien et qui était déjà relativement ancienne. L'autorité intimée a évalué la parcelle ******** selon la méthode dite "des praticiens", en pondérant la valeur intrinsèque et la valeur de rendement de l'immeuble. Il s'agit là d'une méthode d'évaluation reconnue dans le domaine immobilier (cf. notamment arrêt TF 2C_598 et 599/2014 du 5 mars 2015). Pour le surplus, l'autorité intimée a indiqué de manière détaillée les valeurs sur lesquelles elle s'était appuyée, sans que le recourant ne remette en cause ses conclusions, pour fixer la valeur vénale à 555'000 francs. En pondérant de surcroît largement la valeur de rendement, qui est en l'occurrence inférieure à la valeur intrinsèque, l'autorité intimée a retenu la solution la plus favorable au recourant. Cette analyse est confortée par le fait que, deux ans après la cessation de l'activité du recourant, la parcelle ******** a été cédée à un tiers indépendant pour le prix de 650'000 francs. Dans ces circonstances l'autorité intimée n'a manifestement pas abusé de son pouvoir d'appréciation en retenant une valeur de sortie de 500'000 fr. et en s'écartant dès lors de la valeur de 300'000 fr. revendiquée par le recourant. bb) La partie de la parcelle ******** attribuée au recourant (actuelle parcelle ********) est non bâtie. Elle était située en "zone de village" en 2013 selon le PGA.

Pour les mêmes motifs qu'évoqués ci-dessus, l'autorité intimée s'est également à juste titre écartée de la valeur de 113'100 fr. retenue dans la convention du 28 février 2011. Pour déterminer la valeur vénale de la partie de la parcelle ******** attribuée au recourant, l'autorité intimée s'est appuyée sur des données comparatives des prix au m 2 des terrains constructibles non bâtis dans les environs. Cette approche paraît appropriée en l'occurrence, le recourant n'expliquant pas pour quelles raisons l'analyse de l'autorité intimée serait dépourvue de pertinence, en raison par exemple des caractéristiques particulières de la parcelle. L'autorité intimée a pour le surplus considéré à raison que l'intégration, depuis lors, de cette parcelle dans la zone réservée n'était pas susceptible d'influencer son évaluation, cette mesure d'aménagement étant entrée en vigueur postérieurement à la cessation de l'activité indépendante du recourant. Il y a lieu dès lors de confirmer également la décision attaquée, dans la mesure où elle fixe à 135'000 fr. (compte tenu d'une superficie de 1'132 m 2 et d'un prix au m 2 de 120 fr.) le prix de sortie de la partie de l'ancienne parcelle ******** attribuée au recourant. e) Il suit de ce qui précède que les valeurs de sortie fixées par l'autorité intimée doivent être confirmées. Le recourant ne conteste pour le surplus pas les autres valeurs retenues par l'autorité intimée en relation avec l'imposition privilégiée de l'art. 37b LIFD, qui doivent dès lors être également confirmées.

5. En définitive, les griefs soulevés par le recourant à l'encontre de la décision rendue sur réclamation par l'ACI le 12 mai 2023 doivent être intégralement rejetés. Cela étant, dès lors qu'elle s'est écartée, partiellement en faveur du contribuable, de la décision de taxation du 22 septembre 2017, l'autorité intimée aurait dû formellement, dans le dispositif de la décision attaquée, admettre partiellement sa réclamation et réformer la décision de taxation, dans le sens que les prix de sortie des parcelles n° ******** et ******** soient fixés à 500'000 fr., respectivement à 135'000 francs. La décision attaquée doit ainsi être réformée sur ce point purement formel et sans conséquence sur les frais dès lors que la procédure devant l'autorité inférieure était gratuite.

6. Il suit de ce qui précède que le recours doit être très partiellement admis, la décision attaquée devant être réformée dans le sens du considérant 5. Le recourant succombant en lien avec l'ensemble des griefs qu'il a soulevés, il se justifie de lui faire supporter l'intégralité des frais de la présente cause (cf. art. 49 al. 1, 51 al. 1, 91 et 99 LPA-VD). Il n'y a pas lieu d'allouer de dépens (cf. art. 55 al. 1, 91 et 99 LPA-VD).

Par ces motifs la Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal arrête:

I. Le recours est très partiellement admis.

II. La décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts du 12 mai 2023 est réformée comme suit:

- La réclamation du 17 octobre 2017 formée à l'encontre de la décision de taxation d'un bénéfice imposable du 22 septembre 2017 relative à la période fiscale 2013 est très partiellement admise;

- La décision de taxation d'un bénéfice de liquidation du 22 septembre 2017 pour la période fiscale 2013 est réformée en ce sens que les prix de sortie des parcelles n°******** et ******** sont fixées à 500'000 fr., respectivement 135'000 fr. Elle est confirmée pour le surplus.

III. Un émolument de 2'000 (deux mille) francs est mis à la charge du recourant.

IV. Il n'est pas alloué de dépens.

Lausanne, le 24 novembre 2023

Le président: La greffière:

Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de l'avis d'envoi ci-joint.

Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa notification, d'un recours au Tribunal fédéral (Tribunal fédéral suisse, Schweizerhofquai 6, 6004 Lucerne). Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS 173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé. Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit. Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée.