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Gains immobiliers soumis à l'impôt direct
Le produit de la vente d'immeuble est soumis à l'impôt direct lorsque :
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L'immeuble est nécessaire à l'activité de l'entreprise ;
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Le contribuable en fait le commerce ;
Il appartient à une personne morale soumise à l'impôt direct.
Indépendants
Lorsque le contribuable indépendant exerce son activité dans son propre immeuble, ce dernier fait partie intégrante de sa comptabilité. Par conséquent, le gain réalisé en cas de vente, qui correspond au prix d'aliénation duquel est soustrait la valeur comptable, est soumis à l'impôt direct.
Professionnels de l'immobilier
Lorsqu'un contribuable réalise des gains en capital, il arrive un moment où il ne suffit plus de savoir si les biens réalisés appartiennent ou non à la fortune commerciale.
La question qui se pose est alors de savoir si ces gains sont le résultat d'une activité lucrative, donc professionnelle et soumis à l'impôt direct.
Ce problème a fait l'objet d'une nombreuse jurisprudence du Tribunal fédéral, notamment au sujet des transferts d'immeubles.
De cette jurisprudence, on peut dégager entre autres cinq critères qui font qu'un gain immobilier peut être considéré comme le résultat d'une opération de nature professionnelle :
1. Le caractère systématique des opérations
C'est le critère le plus important: le nombre d'opérations est l'indication essentielle du caractère systématique de l'activité, donc de sa nature professionnelle.
2. La relation avec la profession du contribuable
Une opération isolée peut être considérée comme professionnelle si elle est en rapport avec la profession principale du contribuable. C'est le cas notamment lorsque l'opération a pour but de procurer du travail au contribuable ou à son entreprise ou que celui-ci utilise les connaissances qu'il a acquises dans sa profession principale (architectes, maîtres d'état).
Il en va de même lorsque la relation est indirecte et que le commerce d'immeubles apparaît comme le complément naturel de l'activité professionnelle principale du contribuable. Les notaires, avocats, fiduciaires et gérants de banque se trouvent dans cette situation puisqu'ils sont en rapport avec les milieux immobiliers et qu'ils peuvent ainsi acquérir des connaissances dans ce domaine.
3. La participation à une société de personnes ou à une société simple
Dans un tel cas la qualification du gain réalisé par la société rejaillit sur tous les participants. Ainsi un fonctionnaire propriétaire de terrain sera considéré comme professionnel s'il participe à une société de personnes composée d'un promoteur immobilier et de maîtres d'état, qu'il fait apport de son terrain et que la société construit et vend des immeubles sur ce terrain en réalisant des bénéfices
4. La nature quasi professionnelle de l'activité
Ce critère est essentiellement déterminé par le mode de financement de l'opération : le Tribunal fédéral estime qu'une opération est de nature commerciale lorsque le contribuable acquiert un immeuble au moyen de fonds étrangers importants et le revend avec un bénéfice substantiel. Il ne saurait prétendre gérer sa fortune privée alors qu'il n'a quasiment pas de fonds propres.
L'utilisation du produit de la vente peut être également l'indice d'une activité commerciale. Le contribuable qui réinvestit en immeubles marque sa volonté de poursuivre une activité dans ce secteur.
5. L'intention d'obtenir un gain
C'est un critère subjectif puisqu'il s'agit pour le fisc d'apprécier l'intention manifeste du contribuable. Toutefois, le Tribunal admet qu'elle se déduise des circonstances extérieures qui tendraient à démontrer qu'initialement le contribuable n'avait pas l'intention de réaliser un gain.
Le critère n'a toutefois qu'une importance secondaire: il n'est décisif que si les éléments objectifs de l'opération laissent planer un doute sur la nature de l'activité déployée.
Personnes morales
Les gains immobiliers réalisés par des personnes morales soumises à l'impôt direct sont considérés comme du revenu et imposés en tant que tel. Par contre, les personnes morales énumérées ci dessous, qui sont exonérées de cet impôt, sont soumises à l'impôt sur les gains immobiliers pour les éventuels gains qu'elles réaliseraient à la suite de la vente d'immeubles :
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Les institutions de prévoyance professionnelle d'entreprises qui ont leur domicile, leur siège ou un établissement stable en Suisse et d'entreprises qui les touchent de près, à condition que les ressources de ces institutions soient affectées durablement et exclusivement à la prévoyance en faveur du personnel.
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Les caisses suisses d'assurances sociales et de compensation, notamment les caisses d'assurance-chômage, d'assurance-maladie, d'assurance-vieillesse, invalidité et survivants, d'allocations familiales, à l'exception des sociétés d'assurances concessionnaires.
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Les personnes morales qui poursuivent des buts de service public et de pure utilité publique, sur le bénéfice et le capital exclusivement et irrévocablement affectés à ces buts. Des buts économiques ne peuvent être considérés en principe comme étant d'intérêt public. L'acquisition et l'administration de participations en capital importantes à des entreprises ont un caractère d'utilité publique lorsque l'intérêt au maintien de l'entreprise occupe une position subalterne par rapport au but d'utilité publique et que des activités dirigeantes ne sont pas exercées.
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Les personnes morales qui visent des buts cultuels dans le canton ou sur le plan suisse, sur le bénéfice et le capital exclusivement et irrévocablement affectés à ces buts.
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Les entreprises de transport et d'infrastructure titulaires d'une concession de la Confédération qui reçoivent des indemnités pour cette activité ou qui doivent, du fait de leur concession, maintenir toute l'année un service d'importance nationale; les gains qui sont issus d'une activité soumise à concession et sont disponibles librement sont également exonérés de l'impôt; les exploitations annexes et les biens fonciers qui n'ont pas de relation nécessaire avec l'activité soumise à concession sont cependant exclus de cette exonération.
Les placements collectifs qui possèdent des immeubles en propriété directe, dans la mesure où les investisseurs sont exclusivement des institutions de prévoyance professionnelle ou des caisses suisses d'assurances sociales et de compensation qui sont exonérées de l'impôt.