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1. Allgemeines
Nach § 20 StG und Artikel 18 DBG sind Einkünfte steuerbar, welche aus einer selbständigen Tätigkeit stammen, die in ihrer Gesamtheit auf Erwerb (Verdienst) gerichtet ist. Dabei ist es gleichgültig, ob die Tätigkeit im Hauptberuf oder nebenberuflich und ob sie regelmässig oder nur einmal ausgeübt wird. Zu den Einkünften aus selbständiger Erwerbstätigkeit gehören gemäss § 20 Absatz 2 StG und Artikel 18 Absatz 2 DBG auch alle Kapitalgewinne aus Veräusserung, Verwertung oder buchmässiger Aufwertung von Geschäftsvermögen.
Sowohl bei den Staats- und Gemeindesteuern wie auch bei der direkten Bundessteuer sind Einkünfte aus gewerbsmässigem Wertpapier-, Gold- oder Devisenhandel steuerbar (vgl. Kreisschreiben Nr. 8 "Gewerbsmässiger Wertschriftenhandel" vom 21. Juni 2005 der Eidg. Steuerverwaltung). Dies gilt auch für den gewerbsmässigen Handel mit Kryptowährungen (vgl. Ziffer 3).
2. Abgrenzung gewerbsmässiger Wertschriftenhandel und Verwaltung des privaten Vermögens
2.1. Gewerbsmässiger Wertschriftenhandel
Gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung ist immer auf Grund sämtlicher Umstände des Einzelfalls zu beurteilen, ob gewerbsmässiger Wertschriftenhandel vorliegt. Dabei weisen namentlich die nachfolgenden angeführten Indizien auf eine selbständige Erwerbstätigkeit hin:
Die Indizien müssen nicht kumulativ vorliegen, sondern können jedes für sich allein oder alle zusammen auf eine Erwerbstätigkeit hindeuten.
Nicht entscheidend ist nach der Rechtsprechung des Bundesgerichts, ob der Steuerpflichtige die Wertschriftengeschäfte selber oder durch eine bevollmächtigte Drittperson abwickelt. Nicht nötig ist ferner eine sichtbare Teilnahme am wirtschaftlichen Verkehr. Entscheidend ist, dass der Steuerpflichtige eine Tätigkeit entfaltet, die in ihrer Gesamtheit auf Erwerb ausgerichtet erscheint. Andererseits sind nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung von der Besteuerung jene Kapitalgewinne ausgenommen, die bei der Verwaltung eigenen Vermögens oder in Ausnützung einer zufällig sich bietenden Gelegenheit, ohne eine eigentliche, auf Gewinn gerichtete Tätigkeit, erlangt werden.
Der Einsatz spezieller Fachkenntnisse liegt vor, wenn ein enger Zusammenhang zwischen der hauptberuflichen Tätigkeit und dem Börsenhandel besteht. Der Steuerpflichtige ist z.B. hauptberuflich im Wertschriften- und Devisengeschäft oder in der Anlageberatung tätig.
Bei der Abgrenzung, ob Börsengeschäfte im Rahmen der schlichten privaten Vermögensverwaltung oder aber gewerbsmässig betrieben werden, spielt die Frage des Masses eine grosse Rolle. Kann im Liegenschaftenhandel schon eine geringe Anzahl von Geschäften, u. U. gar ein einziges Geschäft, zur Bejahung einer Erwerbstätigkeit führen, wird dies bei Börsengeschäften selten der Fall sein. Bei einem Steuerpflichtigen, der nur gelegentlich und vereinzelt Börsengeschäfte tätigt, wird man kaum von einer anhaltenden und planmässigen Aktivität sprechen können. Liegt aber eine Häufung von Kauf- und Verkaufsgeschäften mit einem Umsatz vor, welcher das steuerbare Vermögen um ein Vielfaches übersteigt, so kann auch in Berücksichtigung der Besonderheiten des Börsengeschäftes nicht von einer einfachen oder gewöhnlichen Vermögensverwaltung gesprochen werden. Zudem dürfte die Besitzesdauer der einzelnen Vermögenswerte relativ gering sein.
Die Anlage von Teilen des eigenen Vermögens in Wertschriften und die Realisierung von Wertschriftengewinnen sowie die Reinvestition gehören zu einer üblichen und häufigen Verwaltung privaten Vermögens. Von einer einfachen Verwaltung privaten Vermögens kann aber nicht mehr die Rede sein, wenn in umfangreichem Masse Fremdmittel beansprucht werden, die es erlauben, den Umfang der Wertpapierhandelstätigkeit zu steigern. Zudem ist das Unternehmerrisiko bedeutend grösser, weil die Spekulation nicht bloss zu einer Minderung oder einem Verlust des eigenen Vermögens führen kann, sondern auch eine Verschuldung möglich ist. Der Einsatz fremder Mittel zur Finanzierung der Geschäfte ist ein Indiz für Gewerbsmässigkeit.
2.2. Verwaltung des privaten Vermögens
Keine auf Erwerb gerichtete Tätigkeit stellt die blosse Verwaltung des privaten Vermögens dar oder wenn eine zufällig sich bietende Gelegenheit ausgenützt wird. Übersteigt dagegen die Tätigkeit den Bereich schlichter Vermögensverwaltung, sind die so erzielten Einkünfte aus Wertpapier-, Gold- oder Devisenhandel sowie Handel mit Kryptowährungen (vgl. Ziff. 3) einkommenssteuerbar.
Die Schweizerische Steuerkonferenz hat Kriterien ausgearbeitet, anhand derer gewerbsmässiger Wertschriftenhandel ausgeschlossen werden kann. In jedem Fall ist von einer privaten Vermögensverwaltung bzw. von einem steuerfreien privaten Kapitalgewinnen auszugehen, wenn die nachfolgenden Kriterien kumulativ erfüllt sind:
Sind diese Kriterien nicht kumulativ erfüllt, kann gewerbsmässiger Wertschriftenhandel nicht ausgeschlossen werden. Die entsprechende Beurteilung erfolgt hierbei auf Grund sämtlicher Umstände des konkreten Einzelfalls (vgl. Ziff. 2.1).
3. Gewerbsmässiger Handel mit Krytpowährungen wie beispielsweise Bitcoin
3.1. Allgemeines
Kryptowährungen sind Geld in Form digitaler Zahlungsmittel. Bei ihnen werden Prinzipien der Kryptographie angewandt, um ein verteiltes, dezentrales und digitales Zahlungssystem zu realisieren. Die bekannteste Kryptowährung ist der Bitcoin. Dieser stellt kein Wertpapier dar, sondern dient als Recheneinheit, Wertaufbewahrungs- und Zahlungsmittel. Bitcoin lassen sich voneinander unterscheiden und aussondern. Wie Besitzer von Bargeld sind auch die Nutzer von Bitcoin sachenrechtlich Eigentümer.
Derzeit gibt es rund 900 verschiedene Kryptowährungen (z.B. auch Onecoin, Dash etc.). Sofern eine solche Kryptowährung ähnlich wie der Bitcoin ausgestaltet ist, wird sie steuerlich gleich behandelt.
Die Steuerpraxis enthält unter StP 43 Nr. 1 Ausführungen zur Bewertung von Kryptowährungen für die Vermögenssteuer.
3.2. Einkommenssteuer
Kapitalgewinne aus beweglichem Privatvermögen sind steuerfrei (vgl. StP 26 Nr. 1). Dies gilt grundsätzlich auch für Kursgewinne auf Kryptowährungen.
Sind hingegen die Voraussetzungen für einen gewerbsmässigen Handel mit Kryptowährungen erfüllt, sind die Gewinne daraus als Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit steuerbar. Entsprechend gelten für die Berechnung des steuerbaren Gewinns die Bestimmungen für die selbständige Erwerbstätigkeit.
Für die Beurteilung ob ein gewerbsmässiger Handel mit Kryptowährungen vorliegt, werden die Kriterien analog des gewerbsmässigen Wertschriftenhandels herangezogen (vgl. Ziffer 2 dieser Weisung).
Das Schürfen (Mining) von Bitcoin durch Zurverfügungstellung von Rechnerleistung sowie das Vereinnahmen von Einkünften in Bitcoin stellt in jedem Fall steuerbares Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit dar.