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Traditioneller Ursprung vs. moderne Entwicklung
Einem Jahresabschluss werden gemeinhin drei Aufgaben oder Funktionen zugewiesen:
- die Aufzeichnung des in einer Periode Geschehenen (Dokumentationsfunktion)
- die Information Unternehmensangehöriger und Aussenstehender über diese Geschehnisse (Informationsfunktion)
- die Festlegung von Überschussgrössen zum Zweck des Zugriffs bestimmter Anspruchsberechtigter auf diesen Grössen (Zahlungsbemessungsfunktion)
Seit einigen Jahren ist ein deutlicher Trend erkennbar, der Informationsfunktion ein immer grösseres Gewicht einzuräumen – und zwar jenseits der klassischen Finanzberichterstattung: Unternehmen sollen über ihre Lage berichten und unter Erläuterung ihrer wesentlichen Risiken einen Ausblick gewähren (Lagebericht); sie sollen darlegen, wie die Personen, die Leitungsaufgaben im Unternehmen wahrnehmen, entgolten werden und welche Abhängigkeiten zu ihnen oder Dritten bestehen (Vergütungs- und Abhängigkeitsbericht); sie sollen Auskunft geben, ob, wo und an wen sie ihre Abgaben entrichten (länderbezogene Berichterstattung); und sie sollen darlegen, wie sie sich gesellschaftspolitisch gerieren (Nachhaltigkeits- und Corporate-Social-Responsibility-[CSR]Bericht). Einige der exemplarisch vorstehend angeführten Berichtsinhalte stehen der klassischen Rechnungslegung näher, andere sind weiter von ihr entfernt.
Die weit überwiegende Zahl unserer heutigen Rechnungslegungskonzepte kommt aus einer Zeit, in der der sekundäre Sektor und damit das produzierende Gewerbe einen weitaus grösseren Anteil an der Wertschöpfung einer Volkswirtschaft besass. Je näher ein Unternehmen an diesen traditionellen Branchen tätig und je weniger komplex sein Geschäftsmodell ist, desto mehr wird man geneigt sein zu sagen, dass die herkömmlichen Vorschriften nach wie vor ausreichend sind und der Jahresabschluss seine tradierten Aufgaben entsprechend gut erfüllt. Je mehr sich die Wirtschaft jedoch zu einer Dienstleistungsgesellschaft weiterentwickelt und immaterielle Werte an Bedeutung gewinnen, desto eher sind für die Bilanzierung zentrale Begrifflichkeiten wie «Vermögen», «Eigentum», «Kontrolle» und «Beherrschung» zu hinterfragen. Auch die Erfolgsmessung wird herausfordernder, weil Ort und Zeitpunkt der Wertschöpfung mit zunehmender Verlagerung von Handelsplätzen ins World Wide Web schwerer oder gar nicht mehr zu bestimmen sind.
Der Jahresabschluss als primäre Informationsquelle?
Traditionell ist der Jahresabschluss (und bei grösseren Unternehmen der Geschäftsbericht) das vorherrschende Informationsmedium, wenn es um testierte, vergangenheitsorientierte Daten geht. Die systematische Aufzeichnung und Verdichtung aller Transaktionen in einem geschlossenen Zahlenwerk nach vorgegebenen Regeln, das der Überprüfung durch einen unabhängigen Abschlussprüfer unterliegt, verleiht einem Abschluss seit jeher eine Güteaussage, die anderen Informationsmedien nicht nur fehlt, sondern in den meisten Rechtskreisen auch noch sanktionsbewehrt ist. Auf der anderen Seite kommen diese geprüften Informationen spät – und für viele Adressaten zu spät: Der Öffentlichkeit zur Verfügung gestellt wird das Zahlenwerk nämlich erst mehrere Monate nach dem Ende des Geschäftsjahrs, über das Rechenschaft abgelegt wird. Das entwertet zwar die Prüfungsgüte nicht und schafft einen verlässlichen Startpunkt für weitergehende Analysen; es bedeutet aber, dass prognostische Aussagen nur begrenzt, im schlechtesten Fall gar nicht möglich sind. So sind beispielsweise sämtliche Saldenabzüge der Bilanzkonten zum Zeitpunkt der Veröffentlichung des Abschlusses bereits längst durch die Realität überholt. Das mag für längerfristige Positionen wie Sachanlagen oder Pensionsverpflichtungen weniger ins Gewicht fallen; für das Umlaufvermögen und kurzfristig zu begleichende Schulden jedoch schlägt dieser Umstand deutlich negativ ins Kontor. Und auch die Gewinn-und-Verlust-Rechnung (GuV) als Stromgrössenrechnung lässt lediglich Aussagen darüber zu, was im abgelaufenen Jahr passiert ist, aber nicht, wann genau es passiert ist. Das wäre für kurz- bis mittelfristige Trendaussagen allerdings durchaus bedeutsam.
Nun kann man den Abschluss als solchen für diese Defizite kaum sinnvoll kritisieren: Es wäre zu viel verlangt, wenn man das Konvolut aus Bilanz, GuV und Kapitalfl ussrechnung als Allzweckwaffe zur Befriedigung eines jeden Informationsanspruchs hochstilisieren wollte. Man stelle sich ein Unternehmen vor, das an einem normalen Tag 500 Geschäftsvorfälle verzeichnet; bei gerundet 250 Arbeitstagen im Jahr wären das bereits 125 000 Transaktionen – ist es da wirklich verwunderlich, dass deren Verdichtung zu je 15 Zeilen Aktiva, Passiva und GuV wenig Einblick ermöglicht? Theoretisch könnte der Anhang das Defizit lindern helfen, weil Unternehmen gehalten sind, bestimmte Sachverhalte zu erläutern, tabellarisch aufzureissen und/oder in Beziehung zu anderen Grössen des Abschlusses zu setzen. Faktisch aber entpuppt sich der Anhang in vielen Fällen als eher lästiges Compliance-Übel, das eben zu erstellen ist, aber nicht durch Schönheit glänzen soll. Vor allem aber hat die Informationsfunktion des Abschlusses dort ihren natürlichen Nullmeridian, wo die Transparenz unangenehme Nachfragen Dritter nach sich ziehen könnte.
Der Jahresabschluss in Zeiten der Digitalisierung
Neben der Frage, welche Inhalte Eingang in die Finanzberichterstattung finden sollen, gewinnt eine zweite Frage umso mehr an Bedeutung, je grösser die Informationsdichte wird: die Frage nach der sachgerechten Proliferation der Informationen. Beim Abschluss eines Unternehmens denken die meisten Beteiligten immer noch an eine gedruckte Abhandlung. Diese Vorstellung ist in zweierlei Hinsicht anachronistisch:
- Die Diskussion aus dem letzten Abschnitt aufgreifend ist denkbar, wenn auch nicht unmittelbar zwingend, warum sämtliche Informationen in einer gedruckten Abhandlung stehen sollen; alternativ böte sich eine adressatengerechte Ansprache der verschiedenen Stakeholder über verschiedene Berichte an (die vielfach auch so erfolgt).
- Daneben ist ebenfalls nicht zwingend ableitbar, warum die Verbreitung über eine gedruckte Abhandlung erfolgen soll. Es mutet schon kurios an, dass die Buchführung von Unternehmen weitgehend automatisiert und elektronisch erfolgt, der Abschluss als Zusammenführung aller Transaktionen und Ereignisse eines Jahres aber sein krönendes Ende durch Betätigung der Print-Taste finden soll (nur um anschliessend womöglich gleich wieder als PDF digitalisiert zu werden).
Wir leben in einer Zeit, in der praktisch sämtliche Medien einen Übergang von der analogen in die digitale Welt erleben: Fernsehen findet im Internet statt, Bücher werden zu E-Books, LPs und CDs zu Streaming-Diensten, Filme in Online-Videotheken zugänglich gemacht, Zeitungen durch digitale Angebote oder Nachrichtenseiten im Internet ersetzt usw. Die gleichartige Aufbereitung der verschiedenen Medien macht völlig neue Formen der Vernetzung, Aufbereitung und Analyse überhaupt erst möglich.
Unsere Welt wird durch Informationen und Daten bestimmt. Die Aggregation von Unternehmensinformationen zu Bilanz und GuV kann man zunächst als sinnvolle, weil für einen menschlichen Leser überschaubare Verdichtung begreifen, historisch aber auch als schlichte Notwendigkeit, weil frühere Generationen nicht über die Datenverarbeitungskapazitäten verfügten, die sich unserer Zeit bieten. Angesichts einer unfassbar schnellen Auswertung von Massendaten bieten sich der heutigen Gesellschaft völlig andere Möglichkeiten; sie ermöglicht aber zugleich ein sachgerechtes Infragestellen tradierter Vorstellungen: Warum sollen Informationen überhaupt verdichtet werden, wenn jede Verdichtung mit einem Informationsverlust einhergeht? Warum sollte ein Abschlussprüfer Stichproben ziehen und über statistische Verfahren auf die Grundgesamtheit schliessen, wenn er in derselben Zeit über Massendatenanalysen auch eine Vollprüfung vornehmen kann? Warum benötigen wir in der Rechnungslegung ein Wesentlichkeitsprinzip für die Vornahme einer Informationsverdichtung, wenn wir uns praktisch ohne Zeitversatz auch den gesamten Datenraum ansehen können?
Die gezielte Begrenzung oder Entfernung von Informationen aus dem Angebot an Unternehmensfremde führt in aller Regel zum Aufbegehren jener, die diese Informationen bislang genutzt haben. Nicht zuletzt deshalb müssen Anläufe zur Begrenzung der Datenflut (lies: Angabendichte im Anhang zum Jahresabschluss) scheitern, weil einmal erhobene Daten allenfalls marginale Zusatzkosten verursachen, irgendwem jedoch Nutzen stiften. Wenn aber Informationen nicht reduziert werden sollen, gleichzeitig an einer möglichst integralen Abfassung in Form eines Gewerks festgehalten werden soll, bietet sich als einzig denkbare Lösung eine digitale Variante an. Vergleichbar einer Nachrichtenseite im Internet erhält der Leser die wesentlichen Unternehmensinformationen auf einem Eingangsportal; er findet dort die aggregierten Abschlussinformationen sowie die wesentlichen (im Sinne von für die meisten Stakeholder gleichermassen interessanten) strategischen Ausführungen und kann sich durch Anklicken der jeweiligen Zeilen und Rubriken in darunterliegende Seiten mit ergänzenden Erläuterungen und Detailinformationen vorarbeiten. Unternehmen würden die dargebotenen Informationen keiner Filterung und keinem Ausschluss mehr unterziehen, sondern allenfalls danach strukturieren, ob sie auf der Portalseite oder auf einer der vielen Unterseiten angezeigt werden sollen. Denkbar wäre auch, die Webseiten durch adressatengerechte Portalseiten passgenau zusammenstellen zu lassen: So wäre der Datenpool, auf den zugegriffen würde, stets derselbe; lediglich die Darstellung und der Zugriff auf diese Daten würden sich nach den Informationsbedürfnissen der jeweiligen Stakeholder unterscheiden.
Alles Zukunftsmusik? Ja und nein. Nachgedacht wird über derartige Möglichkeiten schon seit mindestens zwei Jahrzehnten; in jüngster Zeit erfahren sie durch die Digitalisierung und die erhöhten Informationswünsche der Adressaten allerdings deutliche Traktion, sodass sich insbesondere Standardsetzer und die Wirtschaftsprüferbranche auf verschiedenen Ebenen mit dieser Thematik befassen. Auf der anderen Seite ist das, was denkbar scheint, nicht auch automatisch bereits umsetzbar und rechtlich zulässig: In den meisten Rechtskreisen müssten die gesetzlichen Voraussetzungen für den Eintritt in eine derartige Welt erst noch geschaffen sowie Regulatoren und Enforcement-Stellen entsprechend mandatiert werden; das vom Abschlussprüfer zu testierende Objekt müsste eindeutig und gegebenenfalls andersartig bestimmt und gegen nachfolgende Änderungen geschützt werden; dem Thema Archivierung käme eine besondere Bedeutung zu (vor allem vor dem Hintergrund möglicher Anpassungen und Umgestaltungen elektronischer Portale), ebenso der Frage der Skalierung etwaiger Anforderungen (sollen sämtliche Unternehmen ungeachtet ihrer Grösse, Rechtsform und Branche davon betroffen sein), u.v.a.m. Da ein Aufhalten des Zugs weder möglich noch sachgerecht erscheint, wäre eine konstruktive Zusammenarbeit aller am Prozess Beteiligten die vermutlich sinnvollste Antwort auf die dargestellten Herausforderungen.
Thesenförmige Zusammenfassung
Die Rechnungslegung steht vor den grössten Herausforderungen der vergangenen Jahrzehnte; immer wieder wird ihr ein Verlust an Relevanz unterstellt, der sich aus verschiedenen Umständen speist:
- Die Rechnungslegungsvorschriften sind im Kern auf das produzierende Gewerbe zugeschnitten, bei dem Input-Faktoren einer Verarbeitung unterliegen und mit einem Wertsprung abgesetzt werden. Je weiter sich die Geschäftsmodelle von diesem «Idealtypus» von Unternehmen entfernen – genannt seien Unternehmen des tertiären Sektors, speziell aber solche mit einem hohen Anteil an intellectual property –, desto grösser sind die Friktionen und Abbildungsdefi zite.
- Die Vorstellung von einer (nur) jährlichen Information über das Unternehmensgeschehen über einen Jahresbericht erscheint im Internetzeitalter überholt. Zwar besitzt der Jahresabschluss aufgrund standardisierter Prüfungshandlungen eine besondere und gegenüber anderen Informationsquellen präferenzielle Stellung; diese Güteeigenschaft verliert aber angesichts bereits unterjährig vorliegender Daten für viele Adressaten zumindest relativ an Wert.
- Die Darreichungsform der Unternehmensinformationen wird zu einem massgeblichen Faktor. Die Vielzahl an Informationen und ihre parallele Vermittlung an eine Vielzahl von Adressaten lässt Fragen an der Sinnhaftigkeit eines Produkts «Jahresbericht» aufkommen. Die Digitalisierung bietet Möglichkeiten, vorhandene Daten neuartig aufzubereiten und an eine plurale Stakeholder-Schar weiterzureichen.