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Incarto n. 80.2007.55 Lugano 15 gennaio 2008 In nome della Repubblica e Cantone Ticino La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello composta dai giudici Andrea Pedroli, presidente, Stefano Bernasconi, Mauro Mini segretaria Tanja Balmelli, vicecancelliera parti RI 1 rappr. da: RA 1 contro RS 1 oggetto ricorso del 20 aprile 2007 contro la decisione del 21 marzo 2007 in materia di IC e IFD 2005. Fatti A. Nella dichiaraz io ne d ' imposta IC/IFD 2005, RI 1, di formaz io ne montatore di impianti elettrici e di riscaldamento, dal 2001 dipendente della ditta __________, ha esposto nelle sue spese profess io nali l ' importo di Fr. 18 ' 099.- a titolo di spese di perfez io namento e riqualificaz io ne profess io nale. Questi costi derivano dalla frequenza di un corso a __________ durato 39 g io rni suddivisi sull ' arco dell ' intero anno e comprendono Fr. 7 ' 480.- di tassa d ' iscriz io ne, Fr. 1 ' 900.- per la tassa d ' esame per l ' ottenimento dell ' attestato profess io nale federale di tecnico di marketing, Fr. 120.- per i libri di testo, Fr. 7 ' 351,50 per 39 trasferte da __________ a __________, Fr. 702.- per 39 g io rni di parchegg io a __________ e Fr. 546.- per 39 pranzi a __________. B. La notifica di tassaz io ne emanata l ' 8 novembre 2006 dall ' Uffic io circondariale di tassaz io ne di RS 1 ha stralciato dal totale delle spese profess io nali del contribuente la somma di Fr. 18 ' 099.-, poiché non ritenuta spesa di perfez io namento, e l ' importo di Fr. 6 ' 864.- per spese di trasferta, siccome per il tragitto casa-lavoro il contribuente utilizzava la vettura della ditta. Con reclamo del 6 dicembre 2006 interposto tramite la fiduciaria RA 1, il contribuente ha chiesto il riconoscimento sia delle spese sorte dal corso di perfez io namento di marketing strettamente legato alla sua attività di vendita e consulenza alla clientela, sia delle spese per il veicolo privato, dato che fa capo alla vettura aziendale soltanto per visitare la clientela e non anche per recarsi al lavoro dal suo domicil io. C. Il 21 marzo 2007 il competente UT ha reso la decis io ne su reclamo con cui ha confermato integralmente lo stralc io delle due summenz io nate poste relative alle spese profess io nali. Per quanto concerne i costi per il corso di tecnico di marketing, secondo l ' autorità fiscale la formaz io ne ricevuta a __________ non può essere qualificata come corso di perfez io namento e d ' approfondimento di noz io ni precedentemente acquisite, poiché detta formaz io ne gli permette un avanzamento e/o un migl io ramento profess io nale rispetto all ' attività svolta fino a quel momento. Inoltre, considerato il veicolo aziendale a disposiz io ne e le spese di viagg io rifuse, non è possibile concedere altre spese di trasferta. D. Contro questa decis io ne il contribuente, assistito dal medesimo rappresentante, il 20 aprile 2007 ha formulato ricorso a questa Camera, contestando soltanto il mancato riconoscimento dei costi sopportati per il corso di perfez io namento a __________. Il ricorrente ha evidenziato di essere stato assunto dalla ditta __________ nel marzo 2001 quale consulente tecnico esterno. In seguito gli è stata affidata, in qualità di subalterno al capo vendita reg io nale, la gest io ne della clientela. A suo dire, il corso di tecnico di marketing e di vendita " concerne quindi la rielaboraz io ne, l ' approfondimento e il perfez io namento di noz io ni già imparate relative all ' attuale attività profess io nale. (…) Il corso frequentato non mirava quindi ad un avanzamento profess io nale; si trattava semplicemente di migl io rare, perfez io nare e approfondire delle conoscenze di una profess io ne appresa e attualmente esercitata. Prova ne è che a tutt ' oggi non sono intervenuti cambiamenti atti a considerare un migl io ramento e tanto meno un avanzamento profess io nale. ". Dal canto suo, l ' autorità fiscale ha ritenuto che i corsi intrapresi siano costitutivi di una formaz io ne vera e propria per colmare lacune in un campo profess io nale sperimentato dopo diversi anni di lavoro e conseguenti ad una diversa formaz io ne di base. Le nuove mans io ni attualmente esercitate appa io no diverse e più importanti rispetto a quelle acquisite con l ' apprendistato. Diritto 1. Sia secondo l'art. 25 cpv. 1 lett. d LT sia secondo l'art. 26 cpv. 1 lett. d LIFD, dal reddito di un'attività dipendente sono deducibili, a titolo di spese profess io nali, le spese inerenti al perfez io namento e alla riqualificaz io ne connessi con l'eserciz io dell'attività profess io nale. Gli altri costi e spese non possono essere dedotti; tra questi, vi sono le spese di formaz io ne profess io nale (art. 33 lett. b LT; art. 34 lett. b LIFD). 2. 2.1 Le spese per il perfez io namento e la riqualificaz io ne profess io nale sono deducibili se connesse con l'eserciz io dell'attuale attività profess io nale e nella misura in cui sono giustificate e documentate (art. 8 cpv. 1 DE concernente l'imposiz io ne delle persone fisiche, valido per il per io do fiscale 2003). Non è invece ammessa la deduz io ne delle spese di formaz io ne vera e propria (art. 33 lett. b LT) e quella delle spese già considerate nella deduz io ne prevista dall'art. 7 (art. 8 cpv. 2 DE). Anche per l'IFD le spese per il perfez io namento e la riqualificaz io ne profess io nale sono deducibili se connesse con l'eserciz io dell'attuale attività profess io nale e nella misura in cui sono giustificate e documentate (art. 8 Ordinanza del 10 febbra io 1993). La deduz io ne non è ammessa se le spese riguardano la formaz io ne vera e propria (art. 8 Ordinanza; art. 34 lett. b LIFD). 2.2 Non sono quindi deducibili le spese per la formaz io ne di base, vale a dire le spese necessarie per acquisire capacità e conoscenze per l'eserciz io di una profess io ne, per es. il tirocin io, la scuola di commerc io, la maturità, gli studi super io ri, ecc. (STF del 6 lugl io 2005, 2A.623/2004/sza; Agner/Jung/Steinmann, Kommentar zum DGB, n. 3 ad Art. 34 LIFD; Circolare dell'Amministraz io ne federale delle contribuz io ni, n. 26 del 22 settembre 1995, n. 3.1). Sono invece spese di perfez io namento quelle che permettono al contribuente di mantenersi agg io rnato nella profess io ne appresa, rispettivamente di soddisfare le nuove e crescenti esigenze. In questa categoria rientrano le spese per ripassare e rielaborare noz io ni già acquisite (per es. corsi di ripetiz io ne o di perfez io namento propri del settore, seminari, congressi, ecc.), come anche le spese per corsi di lingue e per esami che possono far parte di questa categoria. Sono inoltre deducibili le spese inerenti al perfez io namento di una profess io ne già appresa ed esercitata, come nel caso dell'impiegato di commerc io che diventa perito contabile o del pittore che dà gli esami di maestria ( Circolare dell' Amministraz io ne federale delle contribuz io ni, n. 26 del 22 settembre 1995, n. 3.2; STF del 6 lugl io 2005, 2A.623/2004/sza). 2.3 Sono altresì deducibili le spese di riqualificaz io ne sopportate dal contribuente, in seguito al cambiamento dell'attività finora esercitata. Non sono tuttavia deducibili le spese sostenute in vista di esercitare in futuro un'attività profess io nale principale: esse non sono considerate spese di riqualificaz io ne ( Circolare dell'Amministraz io ne federale delle contribuz io ni, n. 26 del 22 settembre 1995, n. 3.2). La giurisprudenza più recente ha avuto modo di approfondire la noz io ne di riqualificaz io ne profess io nale e di considerare costi di riqualificaz io ne legati all'eserciz io dell'attività profess io nale quelli che vengono affrontati a seguito di rilevanti rag io ni obiettive inerenti lo svolgimento della profess io ne come tale o a seguito di circostanze personali avverse; non invece quelli che vengono affrontati per soddisfare una scelta di vita o per corrispondere una personale preferenza (ZStP 3/1996 p. 208 ss., con ampi riferimenti a dottrina e giurisprudenza). In altre parole, la riqualificaz io ne deve trarre la propria origine da un movente esterno di natura personale (ad es. malattia, invalidità, ecc.) o profess io nale (ad es. ristrutturaz io ni aziendali, saturaz io ne del mercato del lavoro, ecc.) e deve comportare una convers io ne profess io nale o un cambiamento di attività (STF del 3 novembre 2005, 2A.183/2005/leb; STF del 6 lugl io 2005, 2A.623/2004/sza; ZStP 3/1996 p. 213; CDT n. 80.98.00173 del 17 settembre 1998). 2.4 Nella sentenza del 18 dicembre 2003 (sentenza 2A.277/2003, consid. 2-2.1/2.2 = RF 2004 p. 451), il Tribunale federale ha nuovamente affrontato il tema della delimitaz io ne tra spese di perfez io namento e riqualificaz io ne connesse con l'eserciz io di un'attività profess io nale, da un lato, e spese di formaz io ne vera e propria, dall'altro. Il TF ha confermato che sono deducibili unicamente i costi di perfez io namento e riqualificaz io ne che sono in relaz io ne con l'attività esercitata e che appa io no indicati per mantenere il posto di lavoro, precisando nondimeno che un nesso causale diretto tra costi di formaz io ne e attività esercitata sussiste solo se il perfez io namento si riferisce a conoscenze che vengono utilizzate nello svolgimento del lavoro. Esulano dal perfez io namento i costi di formaz io ne veri e propri, come pure i costi di una formaz io ne ulter io re, più avanzata, che consentono un avanzamento profess io nale rispetto all'attività svolta. L'Alta Corte federale ha anche precisato che spese per una formaz io ne continua, il cui scopo è di ottenere una promoz io ne o una posiz io ne più elevata, chiaramente differenziata dalla posiz io ne precedente, oppure un cambiamento di profess io ne, non sono spese di perfez io namento secondo l'art. 26 cpv. 1 lett. d LIFD. Il Tribunale federale ha così negato carattere di perfez io namento ad un contribuente che aveva appreso il mestiere sul campo ("learning by doing on the job") e che a seguito del suo avanzamento aveva dovuto seguire dei corsi pluriennali che gli avevano permesso di colmare le lacune nel campo delle conoscenze profess io nali che nel frattempo erano emerse. Questo corso formativo è infatti stato considerato come una vera e propria prima formaz io ne profess io nale (citata STF del 18 dicembre 2003, consid. 2-2.3/2.4). 2.5 Il Tribunale federale, in alcune recenti sentenze, ha ribadito che so no deducibili tutte le spese di perfezionamento che risultano oggettivamente correlate con l’attività esercitata dal contribuente al momento in cui le effettua e che egli ritiene indicate per il mantenimento delle sue opportunità di lavoro; non occorre che le stesse appaiano assolutamente indispensabili per non perdere la posizione professionale acquisita (sentenza del Tribunale federale del 28 aprile 2006 n. 2A.424/2005, in RtiD II-2006 n.18t; DTF 124 II 29 consid. 3a-d; 113 Ib 114 consid. 2c-e; sentenza 2A.623/2004 del 6 luglio 2005, in: StE 2006 B 22.3 n. 86, consid. 2.1; sentenza 2A.277/2003 del 18 dicembre 2003, in: StE 2004 B 22.3 n. 77, consid. 2.1; cfr. anche sentenza 2A.182/2005 del 17 ottobre 2005, in: StR 61/2006 pag. 41, consid. 2.3.1). Quali spese di perfezionamento professionale sono deducibili solo i costi assunti in relazione alla professione già appresa, rispettivamente esercitata. Non lo sono per contro le «spese di formazione professionale» giusta l’art. 34 lett. b LIFD, ossia gli oneri legati al primo inserimento nel mondo del lavoro oppure all’apprendimento di una professione nuova o supplementare. Non è comunque necessario che il conseguimento del reddito dipenda in maniera imprescindibile dalla spesa in questione, in quanto è sufficiente che i costi sopportati siano utili a tale scopo e si situino entro limiti ordinari in un’ottica commerciale. Adempiono questi presupposti non solo gli impegni presi per mantenere il livello delle competenze già acquisite, ma anche quelli per migliorare le conoscenze nell ’eserciz io della stessa profess io ne. Per contro, i costi di una formaz io ne ulter io re, che consente di accedere ad una posizione professionale superiore chiaramente distinta dall’attività svolta in precedenza o addirittura di cambiare professione, non rappresentano spese di perfezionamento ai sensi dell’art. 26 cpv. 1 lett. d LIFD. Detti oneri non concernono infatti un semplice approfondimento nell’ambito della professione già appresa, rispettivamente praticata, quanto piuttosto una nuova formazione tout court (DTF 124 II 29 consid. 3a e 3d; 113 Ib 114 consid. 2 e 3; sentenza 2A.623/2004 del 6 luglio 2005, in: StE 2006 B 22.3 n. 86, consid. 2.2; sentenza 2A.277/2003 del 18 dicembre 2003, in: StE 2004 B 22.3 n. 77, consid. 2.2; v. anche RtiD II-2006 pp. 574-575). 2.6 Il Tribunale federale ha poi osservato che gli oneri finanziari legati all’acquisiz io ne delle conoscenze e delle capacità necessarie all’eserciz io di una determinata profess io ne (ad esemp io quelli per il tirocin io, la scuola di commerc io, la maturità, gli studi super io ri, gli studi di post-diploma, ecc.) non sono di per sé deducibili nemmeno quando la formaz io ne viene seguita contemporaneamente al lavoro. Decisivo non è infatti questo aspetto, bensì il fatto che la formaz io ne serva ad un avanzamento in una funz io ne chiaramente super io re rispetto all’attività svolta fino a quel momento. Rilevante per giudicare la deducibilità dei costi della formaz io ne supplementare è in primo luogo il confronto tra la formaz io ne di base già esistente e le nuove conoscenze apprese. Occorre però anche considerare la profess io ne esercitata e gli effetti della formaz io ne ulter io re su tale lavoro e sull’attività futura (cfr. RtiD II-2006 p. 575, con riferimento alle sentenze del Tribunale federale n. 2A.182/2005 del 17 ottobre 2005, in: StR 61/2006 pag. 41, consid. 3.2; sentenza 2A.623/2004 del 6 lugl io 2005, in: StE 2006 B 22.3 n. 86, consid. 3.2; sentenza 2A.671/2004 del 6 lugl io 2005, consid. 3.2). 2.7 Uno degli aspetti più rilevanti che presenta la giurisprudenza relativa alla delimitaz io ne fra costi di perfez io namento e costi di formaz io ne è costituito dal peso che viene attribuito alla valutaz io ne del caso concreto: è c io è necessar io prendere in esame i precedenti del contribuente (il lavoro svolto prima ed eventualmente durante la frequenza del corso, la sua età ed il tempo intercorso dalla conclus io ne della vera e propria “formaz io ne di base”), come pure le competenze che vengono trasmesse con il corso di cui si tratta. Può così accadere che uno stesso corso di studi venga considerato perfez io namento per una persona già attiva in tale settore, ma non per un altro contribuente che lo frequenta per esemp io subito dopo la conclus io ne degli studi ( Beusch, Bildungskosten – Eine Analyse der Abgrenzung von Aus- und Weiterbildung anhand neuerer Entwicklungen in der Rechtsprechung, in: zsis del 30 giugno 2004, n. 21 e n. 35; Beusch, Steuerliche Abzugsfähigkeit der Kosten für eine MBA-Ausbildung, nota alla citata sentenza del Tribunale federale del 18 dicembre 2003, in AJP 2005 p. 225; Baumer, Steuerliche Aspekte der Aus- und Weiterbildung, in RF 2004 p. 813). 3. 3.1 Un criter io di delimitaz io ne fondato sulla Legge federale sulla formaz io ne profess io nale è suggerito dalla giurisprudenza del Canton Zurigo. Il tribunale amministrativo zurighese (sentenza n. SB.2003.00066 del 24 marzo 2004, in ZStP 2004 p. 116) ha infatti osservato che l’art. 30 della LFPr (RS 412.10), che definisce l’oggetto della formaz io ne continua (in tedesco “Weiterbildung”, ossia lo stesso termine presente all’art. 26 cpv. 1 lett. d LIFD, che in italiano è stato però tradotto con “ perfez io namento ”), dovrebbe essere suddiviso in due parti, che concernono l’una la noz io ne fiscale di perfez io namento e l’altra quella di formaz io ne o riqualificaz io ne: - nella misura in cui la formaz io ne profess io nale continua serve a “rinnovare, approfondire e ampliare le qualifiche profess io nali” (art. 30 lett. a prima parte LFPr), corrisponde alla noz io ne di perfez io namento ; - quando invece serve ad acquisire nuove qualifiche profess io nali (art. 30 lett. a seconda parte LFPr) o a favorire la flessibilità profess io nale (art. 30 lett. b LFPr), corrisponde alla noz io ne di formaz io ne o di riqualificaz io ne. Tale criter io permetterebbe di suddividere misure formative in alcuni gruppi con caratteristiche peculiari: § la vera e propria formaz io ne, come quella offerta dalle scuole universitarie profess io nali (SUP): è la categoria più semplice da valutare, per il fatto che per qualificarla fiscalmente non occorre tanto esaminare la situaz io ne personale dell’indivi-duo quanto piuttosto la formaz io ne in sé; § la formaz io ne continua specialistica in un settore molto particolare, che prepara di solito a sostenere un esame federale ed a conseguire poi un titolo protetto dalla Confederaz io ne (p. es. esperto fiscale diplomato): anche in questo caso non dovrebbero esserci grossi problemi di delimitaz io ne; § i corsi che non trasmettono vere e proprie conoscenze specialistiche sostanziali, ma piuttosto “strumenti di lavoro” utilizzabili nell’attività profess io nale quotidiana (p. es. lingue, tecnologie della comunicaz io ne): in questa ipotesi, acquistano magg io re rilievo le circostanze personali (p. es. un corso di lingua russa può essere perfez io namento per chi ne ha bisogno nell’eserciz io della propria attività profess io nale), con l’eccez io ne tuttavia delle lingue naz io nali e dell’inglese come pure dei corsi per conoscere gli sviluppi nel settore dei programmi informatici; § infine, gli studi postdiploma o master: in questi casi la valutaz io ne del caso concreto diventa decisiva e diviene quindi determinante la collaboraz io ne del contribuente nella prova del carattere di costo di perfez io namento ( Beusch, Bildunsgkosten, cit., nn. 39-51). 3.2 Rag io namenti analoghi sono contenuti in un rapporto del Consigl io federale, redatto in seguito ad un postulato presentato il 2 marzo 2004 dal consigliere agli Stati Eugen David. Tale rapporto (del marzo 2005) si fonda a sua volta sullo stud io, presentato nel dicembre 2004, di un gruppo di lavoro denominato “perfez io namento”, presieduto dal direttore dell’Amministraz io ne federale delle contribuz io ni. In una lista di esempi pratici, contenuta nello stud io del gruppo di lavoro citato, la deducibilità dei costi per master e studi postdiploma viene per esemp io fatta dipendere dall ' esistenza di un legame con la profess io ne esercitata; oppure, i corsi di lingua vengono qualificati perfez io namento quando si tratta delle lingue naz io nali e dell’inglese mentre viene auspicata una valutaz io ne del caso concreto quando si tratta di altri id io mi (Studie der Arbeitsgruppe “Weiterbildung” zum Postulat David vom 2. März 2004, dicembre 2004, p. 16; il documento è reperibile in internet, all’indirizzo: http://www.estv.admin.ch/data/sd/d/pdf/gutachten/weiterbildungskosten.pdf. 3.3 Questa Camera, sulla falsariga della recente giurisprudenza del Tribunale federale, ha quindi negato la deduz io ne per spese di perfez io namento profess io nale per i costi affrontati per frequentare un master MBA (Master of Business Administrat io n), trattandosi di una formaz io ne che fornisce al partecipante le conoscenze necessarie per una carriera manageriale (CDT n. 80.2003.101 del 10 magg io 2004, in RtiD II-2004 n. 3t; ZStP 2001 p. 276; RF 2004 p. 451). Nello stesso senso si è pronunciata nel caso di una contribuente che, conseguito il diploma di commerc io, il certificato cantonale di capacità d ' esercente ed il diploma della scuola di informatica di gest io ne, aveva assunto la direz io ne di un ostello e frequentava a sua volta un MBA organizzato dalla Scuola Universitaria Profess io nale della Svizzera Italiana (SUPSI; cfr. CDT n. 80.2005.81 del 2 magg io 2006). Per contro, questa Camera, ha ritenuto che la formaz io ne offerta dalle scuole specializzate super io ri (in due anni a tempo pieno o in tre anni parallelamente all’eserciz io di un ' attività profess io nale) sia equivalente a quella acquisita mediante un esame federale di profess io ne o un esame profess io nale federale super io re (cfr. art. 27 LFPr). Entrambi formano, infatti, all ' interno del sistema educativo svizzero, il cosiddetto settore terziar io di livello non universitar io e pertanto differiscono dall’offerta delle scuole universitarie profess io nali (SUP). Pertanto, non da ultimo per analogia con quanto previsto dalla citata Circolare n. 26 dell’AFC, che considera perfez io namento profess io nale il conseguimento della maestria profess io nale o del titolo di esperto contabile federale, un corso di formaz io ne parallelo all’attività profess io nale (corso PAP) presso la SSST di Bellinzona deve essere considerato perfez io namento profess io nale (CDT 80.2005.36 del 18 aprile 2005). Lo stesso vale per un corso presso il Centro Studi Bancari di Vezia, che conduce al conseguimento dell’attestato profess io nale federale di specialista in economia bancaria (CDT n. 80.2005.39 del 18 aprile 2005). Nello stesso senso, ha considerato che costituisse un corso di perfez io namento deducibile la frequenza di un modulo introduttivo di un master in diritto tributar io da parte di un g io vane che, dopo la laurea in economia, lavorava in una banca; tale modulo costituiva infatti un corso postdiploma secondo la legge sulle scuole universitarie profess io nali (CDT n. 80.2005.88 del 14 lugl io 2005, in RtiD I-2006 n. 8t). Infine, di recente questa Camera ha considerato spesa di perfez io namento la preparaz io ne intrapresa da una ragazza con formaz io ne commerciale presso l’Istituto cantonale di economia e commerc io per l’ottenimento del diploma di esperto in finanza e controlling, frequentando dei corsi concepiti propr io in funz io ne della preparaz io ne all’esame, che è a sua volta organizzato dalla Società degli impiegati di commerc io (CDT n. 80.2007.117 del 4 ottobre 2007). 3.4 Da quanto precede discende che, conformemente alla giurisprudenza del Tribunale federale, nella noz io ne di spese di perfez io namento non rientrano soltanto quelle che servono a conservare le conoscenze già acquisite, ma anche quelle finalizzate all ' acquisiz io ne di migl io ri conoscenze per l’eserciz io della stessa profess io ne (citata STF del 18 dicembre 2003 consid. 2.2). In questa prospettiva, il caso di un contribuente che frequenta una scuola specializzata super io re, che serve ad “acquisire… le qualifiche necessarie all’eserciz io di un’attività profess io nale più complessa o implicante elevate responsabilità” (art. 26 cpv. 1 LFPr), non è comparabile con quello di chi invece, dopo avere interrotto una formaz io ne di livello universitar io nel settore dell ' economia, cerca in seguito di recuperare tale formaz io ne di base seguendo un Master of Business Administrat io n. 4. 4.1 Nella fattispecie, il contribuente ha svolto gli apprendistati di montatore di impianti elettrici e di riscaldamento nel Cantone di __________ rispettivamente __________, conseguendo i relativi diplomi nel 1990 e nel 1997. Assunto nel marzo 2001 da __________, che si occupa di sistemi per l ' impiantistica, quale consulente tecnico esterno con uno stipend io di Fr. 73 ' 341.-, gli è stata poi affidata la gest io ne della clientela, prodigandosi nella consulenza, organizzaz io ne, assistenza ed acquisiz io ne della clientela come subalterno al capo vendita reg io nale. Dopo alcuni anni di attività in questo (nuovo) settore, ha conseguito Fr. 92 ' 900.- nel 2002, Fr. 104 ' 060.- nel 2003 e Fr. 119 ' 156.- nell ' anno 2004. Avendo accumulato il numero di anni di esperienza necessari in questo campo, nel febbra io 2005 ha intrapreso a __________ la formaz io ne di tecnico di marketing (Marketingplaner BVS) e di vendita (Verkaufskoordinator BVS), ottenendo il 7 giugno 2006 ed il 17 lugl io 2006 i relativi attestati profess io nali federali (APF). Quell ' anno, il suo stipend io è stato di Fr. 109 ' 864.-; infatti, la formaz io ne si è svolta a __________ sull ' arco di 39 g io rni parallelamente all ' attività profess io nale. Nel 2006, il ricorrente ha conseguito uno stipend io di Fr. 113 ' 327.-. 4.2 Come visto, il Tribunale federale ha attribuito particolare rilievo al confronto tra la formaz io ne di base già esistente e le nuove conoscenze apprese; dall’altro lato, chiede di considerare anche la profess io ne esercitata e gli effetti della formaz io ne ulter io re su tale lavoro e sull’attività futura. In tale prospettiva, il caso del ricorrente presenta una situazione particolare, che rende la valutazione particolarmente delicata. Infatti, la formazione di base acquisita dal contribuente nell'ambito degli impianti di riscaldamento differisce manifestamente dalle nozioni di vendita e marketing apprese con il corso seguito alla scuola __________ a __________, nozioni di carattere generale che possono quindi essere applicate a qualsiasi ambito lavorativo e non prettamente al campo degli impianti elettrici e di riscaldamento. Quindi, la formazione di base non ha alcun legame con le nuove nozioni apprese. Dall’altra parte, è vero che, dopo la formazione di base intrapresa, per quattro anni il ricorrente ha lavorato alle dipendenze della ditta __________ occupandosi della gestione della clientela, ovvero ha svolto funzioni diverse sia dall'attività appresa con l'apprendistato sia dalla mansione di consulente tecnico esterno affidatagli quando è stato assunto nel 2001. Dopo avere esercitato per quattro anni un'attività diversa da quella imparata, l'insorgente ha così perfezionato queste nuove conoscenze assimilate sul campo svolgendo un apposito corso della durata inferiore ad un anno, che lo ha portato a conseguire due attestati federali di capacità. 4.3 Il caso del ricorrente, pur riconoscendo le differenze esistenti, può pertanto essere assimilato a quello, precedentemente ricordato, in cui il Tribunale federale ha negato carattere di costo di perfez io namento alle spese sostenute da un contribuente che aveva appreso il mestiere sul campo ("learning by doing on the job") e che a seguito del suo avanzamento aveva dovuto seguire dei corsi pluriennali che gli avevano permesso di colmare le lacune nel campo delle conoscenze profess io nali che nel frattempo erano emerse. Anche nel caso in esame, infatti, i corsi frequentati e gli attestati conseguiti hanno permesso al ricorrente di acquisire le conoscenze profess io nali corrispondenti alla funz io ne ed alle mans io ni già ricoperte senza una specifica formaz io ne. In questa prospettiva, è irrilevante il fatto che, in seguito al conseguimento degli attestati, il contribuente non abbia beneficiato di alcun migl io ramento retributivo, propr io perché egli già esercitava l’attività per la quale aveva frequentato i corsi. 5. Il ricorso è conseguentemente respinto. Tassa di giustizia e spese processuali sono a carico dei ricorrenti, soccombenti. Per questi motivi, visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT dichiara e pronuncia 1. Il ricorso è respinto. 2. Le spese processuali consistenti: a. nella tassa di giustizia di fr. 300.– b. nelle spese di cancelleria di complessivi fr. 80.– per un totale di fr. 380.– sono a carico dei ricorrenti. 3. Contro il presente giudiz io è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna, entro 30 g io rni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss LTF). 4. Intimaz io ne a: -; -; -; -. Copia per conoscenza: - municip io di __________. terzi implicati 1. PI 1 2. PI 2 per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello Il presidente: La segretaria:

Incarto n. 80.2007.55 Incarto n. 80.2007.55

Incarto n. 80.2007.55 Lugano 15 gennaio 2008 Lugano

Lugano 15 gennaio 2008

15 gennaio 2008 In nome della Repubblica e Cantone Ticino In nome della Repubblica e Cantone Ticino

In nome della Repubblica e Cantone Ticino La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello

La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello composta dai giudici composta dai giudici

composta dai giudici Andrea Pedroli, presidente, Stefano Bernasconi, Mauro Mini Andrea Pedroli, presidente,

Andrea Pedroli, presidente, Stefano Bernasconi, Mauro Mini

Stefano Bernasconi, Mauro Mini segretaria segretaria

segretaria Tanja Balmelli, vicecancelliera Tanja Balmelli, vicecancelliera

Tanja Balmelli, vicecancelliera parti parti

parti RI 1 rappr. da: RA 1 RI 1

RI 1 rappr. da: RA 1

rappr. da: RA 1 contro contro

contro RS 1 RS 1

RS 1 oggetto oggetto

oggetto ricorso del 20 aprile 2007 contro la decisione del 21 marzo 2007 in materia di IC e IFD 2005. ricorso del 20 aprile 2007 contro la decisione del 21 marzo 2007 in materia di IC e IFD 2005. ricorso del 20 aprile 2007 contro la decisione del 21 marzo 2007 in materia di IC e IFD 2005. Fatti

Fatti A. Nella dichiaraz io ne d ' imposta IC/IFD 2005, RI 1, di formaz io ne montatore di impianti elettrici e di riscaldamento, dal 2001 dipendente della ditta __________, ha esposto nelle sue spese profess io nali l ' importo di Fr. 18 ' 099.- a titolo di spese di perfez io namento e riqualificaz io ne profess io nale. Questi costi derivano dalla frequenza di un corso a __________ durato 39 g io rni suddivisi sull ' arco dell ' intero anno e comprendono Fr. 7 ' 480.- di tassa d ' iscriz io ne, Fr. 1 ' 900.- per la tassa d ' esame per l ' ottenimento dell ' attestato profess io nale federale di tecnico di marketing, Fr. 120.- per i libri di testo, Fr. 7 ' 351,50 per 39 trasferte da __________ a __________, Fr. 702.- per 39 g io rni di parchegg io a __________ e Fr. 546.- per 39 pranzi a __________.

A. Nella dichiaraz io ne d ' imposta IC/IFD 2005, RI 1, di formaz io ne montatore di impianti elettrici e di riscaldamento, dal 2001 dipendente della ditta __________, ha esposto nelle sue spese profess io nali l ' importo di Fr. 18 ' 099.- a titolo di spese di perfez io namento e riqualificaz io ne profess io nale. Questi costi derivano dalla frequenza di un corso a __________ durato 39 g io rni suddivisi sull ' arco dell ' intero anno e comprendono Fr. 7 ' 480.- di tassa d ' iscriz io ne, Fr. 1 ' 900.- per la tassa d ' esame per l ' ottenimento dell ' attestato profess io nale federale di tecnico di marketing, Fr. 120.- per i libri di testo, Fr. 7 ' 351,50 per 39 trasferte da __________ a __________, Fr. 702.- per 39 g io rni di parchegg io a __________ e Fr. 546.- per 39 pranzi a __________. B. La notifica di tassaz io ne emanata l ' 8 novembre 2006 dall ' Uffic io circondariale di tassaz io ne di RS 1 ha stralciato dal totale delle spese profess io nali del contribuente la somma di Fr. 18 ' 099.-, poiché non ritenuta spesa di perfez io namento, e l ' importo di Fr. 6 ' 864.- per spese di trasferta, siccome per il tragitto casa-lavoro il contribuente utilizzava la vettura della ditta.

B. La notifica di tassaz io ne emanata l ' 8 novembre 2006 dall ' Uffic io circondariale di tassaz io ne di RS 1 ha stralciato dal totale delle spese profess io nali del contribuente la somma di Fr. 18 ' 099.-, poiché non ritenuta spesa di perfez io namento, e l ' importo di Fr. 6 ' 864.- per spese di trasferta, siccome per il tragitto casa-lavoro il contribuente utilizzava la vettura della ditta. Con reclamo del 6 dicembre 2006 interposto tramite la fiduciaria RA 1, il contribuente ha chiesto il riconoscimento sia delle spese sorte dal corso di perfez io namento di marketing strettamente legato alla sua attività di vendita e consulenza alla clientela, sia delle spese per il veicolo privato, dato che fa capo alla vettura aziendale soltanto per visitare la clientela e non anche per recarsi al lavoro dal suo domicil io.

Con reclamo del 6 dicembre 2006 interposto tramite la fiduciaria RA 1, il contribuente ha chiesto il riconoscimento sia delle spese sorte dal corso di perfez io namento di marketing strettamente legato alla sua attività di vendita e consulenza alla clientela, sia delle spese per il veicolo privato, dato che fa capo alla vettura aziendale soltanto per visitare la clientela e non anche per recarsi al lavoro dal suo domicil io. C. Il 21 marzo 2007 il competente UT ha reso la decis io ne su reclamo con cui ha confermato integralmente lo stralc io delle due summenz io nate poste relative alle spese profess io nali. Per quanto concerne i costi per il corso di tecnico di marketing, secondo l ' autorità fiscale la formaz io ne ricevuta a __________ non può essere qualificata come corso di perfez io namento e d ' approfondimento di noz io ni precedentemente acquisite, poiché detta formaz io ne gli permette un avanzamento e/o un migl io ramento profess io nale rispetto all ' attività svolta fino a quel momento. Inoltre, considerato il veicolo aziendale a disposiz io ne e le spese di viagg io rifuse, non è possibile concedere altre spese di trasferta.

C. Il 21 marzo 2007 il competente UT ha reso la decis io ne su reclamo con cui ha confermato integralmente lo stralc io delle due summenz io nate poste relative alle spese profess io nali. Per quanto concerne i costi per il corso di tecnico di marketing, secondo l ' autorità fiscale la formaz io ne ricevuta a __________ non può essere qualificata come corso di perfez io namento e d ' approfondimento di noz io ni precedentemente acquisite, poiché detta formaz io ne gli permette un avanzamento e/o un migl io ramento profess io nale rispetto all ' attività svolta fino a quel momento. Inoltre, considerato il veicolo aziendale a disposiz io ne e le spese di viagg io rifuse, non è possibile concedere altre spese di trasferta. D. Contro questa decis io ne il contribuente, assistito dal medesimo rappresentante, il 20 aprile 2007 ha formulato ricorso a questa Camera, contestando soltanto il mancato riconoscimento dei costi sopportati per il corso di perfez io namento a __________. Il ricorrente ha evidenziato di essere stato assunto dalla ditta __________ nel marzo 2001 quale consulente tecnico esterno. In seguito gli è stata affidata, in qualità di subalterno al capo vendita reg io nale, la gest io ne della clientela. A suo dire, il corso di tecnico di marketing e di vendita " concerne quindi la rielaboraz io ne, l ' approfondimento e il perfez io namento di noz io ni già imparate relative all ' attuale attività profess io nale. (…) Il corso frequentato non mirava quindi ad un avanzamento profess io nale; si trattava semplicemente di migl io rare, perfez io nare e approfondire delle conoscenze di una profess io ne appresa e attualmente esercitata. Prova ne è che a tutt ' oggi non sono intervenuti cambiamenti atti a considerare un migl io ramento e tanto meno un avanzamento profess io nale. ".

D. Contro questa decis io ne il contribuente, assistito dal medesimo rappresentante, il 20 aprile 2007 ha formulato ricorso a questa Camera, contestando soltanto il mancato riconoscimento dei costi sopportati per il corso di perfez io namento a __________. Il ricorrente ha evidenziato di essere stato assunto dalla ditta __________ nel marzo 2001 quale consulente tecnico esterno. In seguito gli è stata affidata, in qualità di subalterno al capo vendita reg io nale, la gest io ne della clientela. A suo dire, il corso di tecnico di marketing e di vendita " concerne quindi la rielaboraz io ne, l ' approfondimento e il perfez io namento di noz io ni già imparate relative all ' attuale attività profess io nale. (…) Il corso frequentato non mirava quindi ad un avanzamento profess io nale; si trattava semplicemente di migl io rare, perfez io nare e approfondire delle conoscenze di una profess io ne appresa e attualmente esercitata. Prova ne è che a tutt ' oggi non sono intervenuti cambiamenti atti a considerare un migl io ramento e tanto meno un avanzamento profess io nale. ". Dal canto suo, l ' autorità fiscale ha ritenuto che i corsi intrapresi siano costitutivi di una formaz io ne vera e propria per colmare lacune in un campo profess io nale sperimentato dopo diversi anni di lavoro e conseguenti ad una diversa formaz io ne di base. Le nuove mans io ni attualmente esercitate appa io no diverse e più importanti rispetto a quelle acquisite con l ' apprendistato.

Dal canto suo, l ' autorità fiscale ha ritenuto che i corsi intrapresi siano costitutivi di una formaz io ne vera e propria per colmare lacune in un campo profess io nale sperimentato dopo diversi anni di lavoro e conseguenti ad una diversa formaz io ne di base. Le nuove mans io ni attualmente esercitate appa io no diverse e più importanti rispetto a quelle acquisite con l ' apprendistato. Diritto

Diritto 1. Sia secondo l'art. 25 cpv. 1 lett. d LT sia secondo l'art. 26 cpv. 1 lett. d LIFD, dal reddito di un'attività dipendente sono deducibili, a titolo di spese profess io nali, le spese inerenti al perfez io namento e alla riqualificaz io ne connessi con l'eserciz io dell'attività profess io nale.

1. Sia secondo l'art. 25 cpv. 1 lett. d LT sia secondo l'art. 26 cpv. 1 lett. d LIFD, dal reddito di un'attività dipendente sono deducibili, a titolo di spese profess io nali, le spese inerenti al perfez io namento e alla riqualificaz io ne connessi con l'eserciz io dell'attività profess io nale. Gli altri costi e spese non possono essere dedotti; tra questi, vi sono le spese di formaz io ne profess io nale (art. 33 lett. b LT; art. 34 lett. b LIFD).

Gli altri costi e spese non possono essere dedotti; tra questi, vi sono le spese di formaz io ne profess io nale (art. 33 lett. b LT; art. 34 lett. b LIFD). 2. 2.1

2. 2.1 Le spese per il perfez io namento e la riqualificaz io ne profess io nale sono deducibili se connesse con l'eserciz io dell'attuale attività profess io nale e nella misura in cui sono giustificate e documentate (art. 8 cpv. 1 DE concernente l'imposiz io ne delle persone fisiche, valido per il per io do fiscale 2003). Non è invece ammessa la deduz io ne delle spese di formaz io ne vera e propria (art. 33 lett. b LT) e quella delle spese già considerate nella deduz io ne prevista dall'art. 7 (art. 8 cpv. 2 DE).

Le spese per il perfez io namento e la riqualificaz io ne profess io nale sono deducibili se connesse con l'eserciz io dell'attuale attività profess io nale e nella misura in cui sono giustificate e documentate (art. 8 cpv. 1 DE concernente l'imposiz io ne delle persone fisiche, valido per il per io do fiscale 2003). Non è invece ammessa la deduz io ne delle spese di formaz io ne vera e propria (art. 33 lett. b LT) e quella delle spese già considerate nella deduz io ne prevista dall'art. 7 (art. 8 cpv. 2 DE). Anche per l'IFD le spese per il perfez io namento e la riqualificaz io ne profess io nale sono deducibili se connesse con l'eserciz io dell'attuale attività profess io nale e nella misura in cui sono giustificate e documentate (art. 8 Ordinanza del 10 febbra io 1993). La deduz io ne non è ammessa se le spese riguardano la formaz io ne vera e propria (art. 8 Ordinanza; art. 34 lett. b LIFD).

Anche per l'IFD le spese per il perfez io namento e la riqualificaz io ne profess io nale sono deducibili se connesse con l'eserciz io dell'attuale attività profess io nale e nella misura in cui sono giustificate e documentate (art. 8 Ordinanza del 10 febbra io 1993). La deduz io ne non è ammessa se le spese riguardano la formaz io ne vera e propria (art. 8 Ordinanza; art. 34 lett. b LIFD). 2.2

2.2 Non sono quindi deducibili le spese per la formaz io ne di base, vale a dire le spese necessarie per acquisire capacità e conoscenze per l'eserciz io di una profess io ne, per es. il tirocin io, la scuola di commerc io, la maturità, gli studi super io ri, ecc. (STF del 6 lugl io 2005, 2A.623/2004/sza; Agner/Jung/Steinmann, Kommentar zum DGB, n. 3 ad Art. 34 LIFD; Circolare dell'Amministraz io ne federale delle contribuz io ni, n. 26 del 22 settembre 1995, n. 3.1).

Non sono quindi deducibili le spese per la formaz io ne di base, vale a dire le spese necessarie per acquisire capacità e conoscenze per l'eserciz io di una profess io ne, per es. il tirocin io, la scuola di commerc io, la maturità, gli studi super io ri, ecc. (STF del 6 lugl io 2005, 2A.623/2004/sza; Agner/Jung/Steinmann, Kommentar zum DGB, n. 3 ad Art. 34 LIFD; Circolare dell'Amministraz Agner/Jung/Steinmann Circolare io ne federale delle contribuz io ni, n. 26 del 22 settembre 1995, n. 3.1). Sono invece spese di perfez io namento quelle che permettono al contribuente di mantenersi agg io rnato nella profess io ne appresa, rispettivamente di soddisfare le nuove e crescenti esigenze. In questa categoria rientrano le spese per ripassare e rielaborare noz io ni già acquisite (per es. corsi di ripetiz io ne o di perfez io namento propri del settore, seminari, congressi, ecc.), come anche le spese per corsi di lingue e per esami che possono far parte di questa categoria. Sono inoltre deducibili le spese inerenti al perfez io namento di una profess io ne già appresa ed esercitata, come nel caso dell'impiegato di commerc io che diventa perito contabile o del pittore che dà gli esami di maestria ( Circolare dell' Amministraz io ne federale delle contribuz io ni, n. 26 del 22 settembre 1995, n. 3.2; STF del 6 lugl io 2005, 2A.623/2004/sza).

Sono invece spese di perfez io namento quelle che permettono al contribuente di mantenersi agg io rnato nella profess io ne appresa, rispettivamente di soddisfare le nuove e crescenti esigenze. In questa categoria rientrano le spese per ripassare e rielaborare noz io ni già acquisite (per es. corsi di ripetiz io ne o di perfez io namento propri del settore, seminari, congressi, ecc.), come anche le spese per corsi di lingue e per esami che possono far parte di questa categoria. Sono inoltre deducibili le spese inerenti al perfez io namento di una profess io ne già appresa ed esercitata, come nel caso dell'impiegato di commerc io che diventa perito contabile o del pittore che dà gli esami di maestria ( Circolare dell' Amministraz Circolare io ne federale delle contribuz io ni, n. 26 del 22 settembre 1995, n. 3.2; STF del 6 lugl io 2005, 2A.623/2004/sza). 2.3

2.3 Sono altresì deducibili le spese di riqualificaz io ne sopportate dal contribuente, in seguito al cambiamento dell'attività finora esercitata. Non sono tuttavia deducibili le spese sostenute in vista di esercitare in futuro un'attività profess io nale principale: esse non sono considerate spese di riqualificaz io ne ( Circolare dell'Amministraz io ne federale delle contribuz io ni, n. 26 del 22 settembre 1995, n. 3.2). La giurisprudenza più recente ha avuto modo di approfondire la noz io ne di riqualificaz io ne profess io nale e di considerare costi di riqualificaz io ne legati all'eserciz io dell'attività profess io nale quelli che vengono affrontati a seguito di rilevanti rag io ni obiettive inerenti lo svolgimento della profess io ne come tale o a seguito di circostanze personali avverse; non invece quelli che vengono affrontati per soddisfare una scelta di vita o per corrispondere una personale preferenza (ZStP 3/1996 p. 208 ss., con ampi riferimenti a dottrina e giurisprudenza).

Sono altresì deducibili le spese di riqualificaz io ne sopportate dal contribuente, in seguito al cambiamento dell'attività finora esercitata. Non sono tuttavia deducibili le spese sostenute in vista di esercitare in futuro un'attività profess io nale principale: esse non sono considerate spese di riqualificaz io ne ( Circolare dell'Amministraz Circolare io ne federale delle contribuz io ni, n. 26 del 22 settembre 1995, n. 3.2). La giurisprudenza più recente ha avuto modo di approfondire la noz io ne di riqualificaz io ne profess io nale e di considerare costi di riqualificaz io ne legati all'eserciz io dell'attività profess io nale quelli che vengono affrontati a seguito di rilevanti rag io ni obiettive inerenti lo svolgimento della profess io ne come tale o a seguito di circostanze personali avverse; non invece quelli che vengono affrontati per soddisfare una scelta di vita o per corrispondere una personale preferenza (ZStP 3/1996 p. 208 ss., con ampi riferimenti a dottrina e giurisprudenza). In altre parole, la riqualificaz io ne deve trarre la propria origine da un movente esterno di natura personale (ad es. malattia, invalidità, ecc.) o profess io nale (ad es. ristrutturaz io ni aziendali, saturaz io ne del mercato del lavoro, ecc.) e deve comportare una convers io ne profess io nale o un cambiamento di attività (STF del 3 novembre 2005, 2A.183/2005/leb; STF del 6 lugl io 2005, 2A.623/2004/sza; ZStP 3/1996 p. 213; CDT n. 80.98.00173 del 17 settembre 1998).

In altre parole, la riqualificaz io ne deve trarre la propria origine da un movente esterno di natura personale (ad es. malattia, invalidità, ecc.) o profess io nale (ad es. ristrutturaz io ni aziendali, saturaz io ne del mercato del lavoro, ecc.) e deve comportare una convers io ne profess io nale o un cambiamento di attività (STF del 3 novembre 2005, 2A.183/2005/leb; STF del 6 lugl io 2005, 2A.623/2004/sza; ZStP 3/1996 p. 213; CDT n. 80.98.00173 del 17 settembre 1998). 2.4

2.4 Nella sentenza del 18 dicembre 2003 (sentenza 2A.277/2003, consid. 2-2.1/2.2 = RF 2004 p. 451), il Tribunale federale ha nuovamente affrontato il tema della delimitaz io ne tra spese di perfez io namento e riqualificaz io ne connesse con l'eserciz io di un'attività profess io nale, da un lato, e spese di formaz io ne vera e propria, dall'altro. Il TF ha confermato che sono deducibili unicamente i costi di perfez io namento e riqualificaz io ne che sono in relaz io ne con l'attività esercitata e che appa io no indicati per mantenere il posto di lavoro, precisando nondimeno che un nesso causale diretto tra costi di formaz io ne e attività esercitata sussiste solo se il perfez io namento si riferisce a conoscenze che vengono utilizzate nello svolgimento del lavoro. Esulano dal perfez io namento i costi di formaz io ne veri e propri, come pure i costi di una formaz io ne ulter io re, più avanzata, che consentono un avanzamento profess io nale rispetto all'attività svolta.

Nella sentenza del 18 dicembre 2003 (sentenza 2A.277/2003, consid. 2-2.1/2.2 = RF 2004 p. 451), il Tribunale federale ha nuovamente affrontato il tema della delimitaz io ne tra spese di perfez io namento e riqualificaz io ne connesse con l'eserciz io di un'attività profess io nale, da un lato, e spese di formaz io ne vera e propria, dall'altro. Il TF ha confermato che sono deducibili unicamente i costi di perfez io namento e riqualificaz io ne che sono in relaz io ne con l'attività esercitata e che appa io no indicati per mantenere il posto di lavoro, precisando nondimeno che un nesso causale diretto tra costi di formaz io ne e attività esercitata sussiste solo se il perfez io namento si riferisce a conoscenze che vengono utilizzate nello svolgimento del lavoro. Esulano dal perfez io namento i costi di formaz io ne veri e propri, come pure i costi di una formaz io ne ulter io re, più avanzata, che consentono un avanzamento profess io nale rispetto all'attività svolta. L'Alta Corte federale ha anche precisato che spese per una formaz io ne continua, il cui scopo è di ottenere una promoz io ne o una posiz io ne più elevata, chiaramente differenziata dalla posiz io ne precedente, oppure un cambiamento di profess io ne, non sono spese di perfez io namento secondo l'art. 26 cpv. 1 lett. d LIFD.

L'Alta Corte federale ha anche precisato che spese per una formaz io ne continua, il cui scopo è di ottenere una promoz io ne o una posiz io ne più elevata, chiaramente differenziata dalla posiz io ne precedente, oppure un cambiamento di profess io ne, non sono spese di perfez io namento secondo l'art. 26 cpv. 1 lett. d LIFD. Il Tribunale federale ha così negato carattere di perfez io namento ad un contribuente che aveva appreso il mestiere sul campo ("learning by doing on the job") e che a seguito del suo avanzamento aveva dovuto seguire dei corsi pluriennali che gli avevano permesso di colmare le lacune nel campo delle conoscenze profess io nali che nel frattempo erano emerse. Questo corso formativo è infatti stato considerato come una vera e propria prima formaz io ne profess io nale (citata STF del 18 dicembre 2003, consid. 2-2.3/2.4).

Il Tribunale federale ha così negato carattere di perfez io namento ad un contribuente che aveva appreso il mestiere sul campo e che a seguito del suo avanzamento aveva dovuto seguire dei corsi pluriennali che gli avevano permesso di colmare le lacune nel campo delle conoscenze profess io nali che nel frattempo erano emerse. Questo corso formativo è infatti stato considerato come una vera e propria prima formaz io ne profess io nale (citata STF del 18 dicembre 2003, consid. 2-2.3/2.4). 2.5

2.5 Il Tribunale federale, in alcune recenti sentenze, ha ribadito che so no deducibili tutte le spese di perfezionamento che risultano oggettivamente correlate con l’attività esercitata dal contribuente al momento in cui le effettua e che egli ritiene indicate per il mantenimento delle sue opportunità di lavoro; non occorre che le stesse appaiano assolutamente indispensabili per non perdere la posizione professionale acquisita (sentenza del Tribunale federale del 28 aprile 2006 n. 2A.424/2005, in RtiD II-2006 n.18t; DTF 124 II 29 consid. 3a-d; 113 Ib 114 consid. 2c-e; sentenza 2A.623/2004 del 6 luglio 2005, in: StE 2006 B 22.3 n. 86, consid. 2.1; sentenza 2A.277/2003 del 18 dicembre 2003, in: StE 2004 B 22.3 n. 77, consid. 2.1; cfr. anche sentenza 2A.182/2005 del 17 ottobre 2005, in: StR 61/2006 pag. 41, consid. 2.3.1).

Il Tribunale federale, in alcune recenti sentenze, ha ribadito che so Quali spese di perfezionamento professionale sono deducibili solo i costi assunti in relazione alla professione già appresa, rispettivamente esercitata. Non lo sono per contro le «spese di formazione professionale» giusta l’art. 34 lett. b LIFD, ossia gli oneri legati al primo inserimento nel mondo del lavoro oppure all’apprendimento di una professione nuova o supplementare. Non è comunque necessario che il conseguimento del reddito dipenda in maniera imprescindibile dalla spesa in questione, in quanto è sufficiente che i costi sopportati siano utili a tale scopo e si situino entro limiti ordinari in un’ottica commerciale. Adempiono questi presupposti non solo gli impegni presi per mantenere il livello delle competenze già acquisite, ma anche quelli per migliorare le conoscenze nell ’eserciz io della stessa profess io ne.

’eserciz io della stessa profess io ne. Per contro, i costi di una formaz io ne ulter io re, che consente di accedere ad una posizione professionale superiore chiaramente distinta dall’attività svolta in precedenza o addirittura di cambiare professione, non rappresentano spese di perfezionamento ai sensi dell’art. 26 cpv. 1 lett. d LIFD. Detti oneri non concernono infatti un semplice approfondimento nell’ambito della professione già appresa, rispettivamente praticata, quanto piuttosto una nuova formazione tout court (DTF 124 II 29 consid. 3a e 3d; 113 Ib 114 consid. 2 e 3; sentenza 2A.623/2004 del 6 luglio 2005, in: StE 2006 B 22.3 n. 86, consid. 2.2; sentenza 2A.277/2003 del 18 dicembre 2003, in: StE 2004 B 22.3 n. 77, consid. 2.2; v. anche RtiD II-2006 pp. 574-575).

Per contro, i costi di una formaz io ne ulter io re 2.6

2.6 Il Tribunale federale ha poi osservato che gli oneri finanziari legati all’acquisiz io ne delle conoscenze e delle capacità necessarie all’eserciz io di una determinata profess io ne (ad esemp io quelli per il tirocin io, la scuola di commerc io, la maturità, gli studi super io ri, gli studi di post-diploma, ecc.) non sono di per sé deducibili nemmeno quando la formaz io ne viene seguita contemporaneamente al lavoro. Decisivo non è infatti questo aspetto, bensì il fatto che la formaz io ne serva ad un avanzamento in una funz io ne chiaramente super io re rispetto all’attività svolta fino a quel momento.

Il Tribunale federale ha poi osservato che gli oneri finanziari legati all’acquisiz io ne delle conoscenze e delle capacità necessarie all’eserciz io di una determinata profess io ne (ad esemp io quelli per il tirocin io, la scuola di commerc io, la maturità, gli studi super io ri, gli studi di post-diploma, ecc.) non sono di per sé deducibili nemmeno quando la formaz io ne viene seguita contemporaneamente al lavoro. Decisivo non è infatti questo aspetto, bensì il fatto che la formaz io ne serva ad un avanzamento in una funz io ne chiaramente super io re rispetto all’attività svolta fino a quel momento. Rilevante per giudicare la deducibilità dei costi della formaz io ne supplementare è in primo luogo il confronto tra la formaz io ne di base già esistente e le nuove conoscenze apprese. Occorre però anche considerare la profess io ne esercitata e gli effetti della formaz io ne ulter io re su tale lavoro e sull’attività futura (cfr. RtiD II-2006 p. 575, con riferimento alle sentenze del Tribunale federale n. 2A.182/2005 del 17 ottobre 2005, in: StR 61/2006 pag. 41, consid. 3.2; sentenza 2A.623/2004 del 6 lugl io 2005, in: StE 2006 B 22.3 n. 86, consid. 3.2; sentenza 2A.671/2004 del 6 lugl io 2005, consid. 3.2).

Rilevante per giudicare la deducibilità dei costi della formaz io ne supplementare è in primo luogo il confronto tra la formaz io ne di base già esistente e le nuove conoscenze apprese. Occorre però anche considerare la profess io ne esercitata e gli effetti della formaz io ne ulter io re su tale lavoro e sull’attività futura (cfr. RtiD II-2006 p. 575, con riferimento alle sentenze del Tribunale federale n. 2A.182/2005 del 17 ottobre 2005, in: StR 61/2006 pag. 41, consid. 3.2; sentenza 2A.623/2004 del 6 lugl io 2005, in: StE 2006 B 22.3 n. 86, consid. 3.2; sentenza 2A.671/2004 del 6 lugl io 2005, consid. 3.2). 2.7

2.7 Uno degli aspetti più rilevanti che presenta la giurisprudenza relativa alla delimitaz io ne fra costi di perfez io namento e costi di formaz io ne è costituito dal peso che viene attribuito alla valutaz io ne del caso concreto: è c io è necessar io prendere in esame i precedenti del contribuente (il lavoro svolto prima ed eventualmente durante la frequenza del corso, la sua età ed il tempo intercorso dalla conclus io ne della vera e propria “formaz io ne di base”), come pure le competenze che vengono trasmesse con il corso di cui si tratta. Può così accadere che uno stesso corso di studi venga considerato perfez io namento per una persona già attiva in tale settore, ma non per un altro contribuente che lo frequenta per esemp io subito dopo la conclus io ne degli studi ( Beusch, Bildungskosten – Eine Analyse der Abgrenzung von Aus- und Weiterbildung anhand neuerer Entwicklungen in der Rechtsprechung, in: zsis del 30 giugno 2004, n. 21 e n. 35; Beusch, Steuerliche Abzugsfähigkeit der Kosten für eine MBA-Ausbildung, nota alla citata sentenza del Tribunale federale del 18 dicembre 2003, in AJP 2005 p. 225; Baumer, Steuerliche Aspekte der Aus- und Weiterbildung, in RF 2004 p. 813).

Uno degli aspetti più rilevanti che presenta la giurisprudenza relativa alla delimitaz io ne fra costi di perfez io namento e costi di formaz io ne è costituito dal peso che viene attribuito alla valutaz io ne del caso concreto: è c io è necessar io prendere in esame i precedenti del contribuente (il lavoro svolto prima ed eventualmente durante la frequenza del corso, la sua età ed il tempo intercorso dalla conclus io ne della vera e propria “formaz io ne di base”), come pure le competenze che vengono trasmesse con il corso di cui si tratta. Può così accadere che uno stesso corso di studi venga considerato perfez io namento per una persona già attiva in tale settore, ma non per un altro contribuente che lo frequenta per esemp io subito dopo la conclus io ne degli studi ( Beusch, Bildungskosten – Eine Analyse der Abgrenzung von Aus- und Weiterbildung anhand neuerer Entwicklungen in der Rechtsprechung, in: zsis del 30 giugno 2004, n. 21 e n. 35; Beusch, Steuerliche Abzugsfähigkeit der Kosten für eine MBA-Ausbildung, nota alla citata sentenza del Tribunale federale del 18 dicembre 2003, in AJP 2005 p. 225; Baumer, Steuerliche Aspekte der Aus- und Weiterbildung, in RF 2004 p. 813). Beusch Beusch Baumer 3. 3.1

3. 3.1 Un criter io di delimitaz io ne fondato sulla Legge federale sulla formaz io ne profess io nale è suggerito dalla giurisprudenza del Canton Zurigo. Il tribunale amministrativo zurighese (sentenza n. SB.2003.00066 del 24 marzo 2004, in ZStP 2004 p. 116) ha infatti osservato che l’art. 30 della LFPr (RS 412.10), che definisce l’oggetto della formaz io ne continua (in tedesco “Weiterbildung”, ossia lo stesso termine presente all’art. 26 cpv. 1 lett. d LIFD, che in italiano è stato però tradotto con “ perfez io namento ”), dovrebbe essere suddiviso in due parti, che concernono l’una la noz io ne fiscale di perfez io namento e l’altra quella di formaz io ne o riqualificaz io ne:

Un criter io di delimitaz io ne fondato sulla Legge federale sulla formaz io ne profess io nale è suggerito dalla giurisprudenza del Canton Zurigo. Il tribunale amministrativo zurighese (sentenza n. SB.2003.00066 del 24 marzo 2004, in ZStP 2004 p. 116) ha infatti osservato che l’art. 30 della LFPr (RS 412.10), che definisce l’oggetto della formaz io ne continua (in tedesco “Weiterbildung”, ossia lo stesso termine presente all’art. 26 cpv. 1 lett. d LIFD, che in italiano è stato però tradotto con “ perfez io namento ”), dovrebbe essere suddiviso in due parti, che concernono l’una la noz io ne fiscale di perfez io namento e l’altra quella di formaz io ne o riqualificaz io ne: - nella misura in cui la formaz io ne profess io nale continua serve a “rinnovare, approfondire e ampliare le qualifiche profess io nali” (art. 30 lett. a prima parte LFPr), corrisponde alla noz io ne di perfez io namento ;

- nella misura in cui la formaz io ne profess io nale continua serve a “rinnovare, approfondire e ampliare le qualifiche profess io nali” (art. 30 lett. a prima parte LFPr), corrisponde alla noz io ne di perfez io namento ; - quando invece serve ad acquisire nuove qualifiche profess io nali (art. 30 lett. a seconda parte LFPr) o a favorire la flessibilità profess io nale (art. 30 lett. b LFPr), corrisponde alla noz io ne di formaz io ne o di riqualificaz io ne.

- quando invece serve ad acquisire nuove qualifiche profess io nali (art. 30 lett. a seconda parte LFPr) o a favorire la flessibilità profess io nale (art. 30 lett. b LFPr), corrisponde alla noz io ne di formaz io ne o di riqualificaz io ne. Tale criter io permetterebbe di suddividere misure formative in alcuni gruppi con caratteristiche peculiari:

Tale criter io permetterebbe di suddividere misure formative in alcuni gruppi con caratteristiche peculiari: § la vera e propria formaz io ne, come quella offerta dalle scuole universitarie profess io nali (SUP): è la categoria più semplice da valutare, per il fatto che per qualificarla fiscalmente non occorre tanto esaminare la situaz io ne personale dell’indivi-duo quanto piuttosto la formaz io ne in sé;

§ la vera e propria formaz io ne, come quella offerta dalle scuole universitarie profess io nali (SUP): è la categoria più semplice da valutare, per il fatto che per qualificarla fiscalmente non occorre tanto esaminare la situaz io ne personale dell’indivi-duo quanto piuttosto la formaz io ne in sé; § la formaz io ne continua specialistica in un settore molto particolare, che prepara di solito a sostenere un esame federale ed a conseguire poi un titolo protetto dalla Confederaz io ne (p. es. esperto fiscale diplomato): anche in questo caso non dovrebbero esserci grossi problemi di delimitaz io ne;

§ la formaz io ne continua specialistica in un settore molto particolare, che prepara di solito a sostenere un esame federale ed a conseguire poi un titolo protetto dalla Confederaz io ne (p. es. esperto fiscale diplomato): anche in questo caso non dovrebbero esserci grossi problemi di delimitaz io ne; § i corsi che non trasmettono vere e proprie conoscenze specialistiche sostanziali, ma piuttosto “strumenti di lavoro” utilizzabili nell’attività profess io nale quotidiana (p. es. lingue, tecnologie della comunicaz io ne): in questa ipotesi, acquistano magg io re rilievo le circostanze personali (p. es. un corso di lingua russa può essere perfez io namento per chi ne ha bisogno nell’eserciz io della propria attività profess io nale), con l’eccez io ne tuttavia delle lingue naz io nali e dell’inglese come pure dei corsi per conoscere gli sviluppi nel settore dei programmi informatici;

§ i corsi che non trasmettono vere e proprie conoscenze specialistiche sostanziali, ma piuttosto “strumenti di lavoro” utilizzabili nell’attività profess io nale quotidiana (p. es. lingue, tecnologie della comunicaz io ne): in questa ipotesi, acquistano magg io re rilievo le circostanze personali (p. es. un corso di lingua russa può essere perfez io namento per chi ne ha bisogno nell’eserciz io della propria attività profess io nale), con l’eccez io ne tuttavia delle lingue naz io nali e dell’inglese come pure dei corsi per conoscere gli sviluppi nel settore dei programmi informatici; § infine, gli studi postdiploma o master: in questi casi la valutaz io ne del caso concreto diventa decisiva e diviene quindi determinante la collaboraz io ne del contribuente nella prova del carattere di costo di perfez io namento

§ infine, gli studi postdiploma o master: in questi casi la valutaz io ne del caso concreto diventa decisiva e diviene quindi determinante la collaboraz io ne del contribuente nella prova del carattere di costo di perfez io namento ( Beusch, Bildunsgkosten, cit., nn. 39-51).

( Beusch, Bildunsgkosten, cit., nn. 39-51). Beusch 3.2

3.2 Rag io namenti analoghi sono contenuti in un rapporto del Consigl io federale, redatto in seguito ad un postulato presentato il 2 marzo 2004 dal consigliere agli Stati Eugen David. Tale rapporto (del marzo 2005) si fonda a sua volta sullo stud io, presentato nel dicembre 2004, di un gruppo di lavoro denominato “perfez io namento”, presieduto dal direttore dell’Amministraz io ne federale delle contribuz io ni. In una lista di esempi pratici, contenuta nello stud io del gruppo di lavoro citato, la deducibilità dei costi per master e studi postdiploma viene per esemp io fatta dipendere dall ' esistenza di un legame con la profess io ne esercitata; oppure, i corsi di lingua vengono qualificati perfez io namento quando si tratta delle lingue naz io nali e dell’inglese mentre viene auspicata una valutaz io ne del caso concreto quando si tratta di altri id io mi (Studie der Arbeitsgruppe “Weiterbildung” zum Postulat David vom 2. März 2004, dicembre 2004, p. 16; il documento è reperibile in internet, all’indirizzo:

Rag io namenti analoghi sono contenuti in un rapporto del Consigl io federale, redatto in seguito ad un postulato presentato il 2 marzo 2004 dal consigliere agli Stati Eugen David. Tale rapporto (del marzo 2005) si fonda a sua volta sullo stud io, presentato nel dicembre 2004, di un gruppo di lavoro denominato “perfez io namento”, presieduto dal direttore dell’Amministraz io ne federale delle contribuz io ni. In una lista di esempi pratici, contenuta nello stud io del gruppo di lavoro citato, la deducibilità dei costi per master e studi postdiploma viene per esemp io fatta dipendere dall ' esistenza di un legame con la profess io ne esercitata; oppure, i corsi di lingua vengono qualificati perfez io namento quando si tratta delle lingue naz io nali e dell’inglese mentre viene auspicata una valutaz io ne del caso concreto quando si tratta di altri id io mi (Studie der Arbeitsgruppe “Weiterbildung” zum Postulat David vom 2. März 2004, dicembre 2004, p. 16; il documento è reperibile in internet, all’indirizzo: http://www.estv.admin.ch/data/sd/d/pdf/gutachten/weiterbildungskosten.pdf. http://www.estv.admin.ch/data/sd/d/pdf/gutachten/weiterbildungskosten.pdf. 3.3

3.3 Questa Camera, sulla falsariga della recente giurisprudenza del Tribunale federale, ha quindi negato la deduz io ne per spese di perfez io namento profess io nale per i costi affrontati per frequentare un master MBA (Master of Business Administrat io n), trattandosi di una formaz io ne che fornisce al partecipante le conoscenze necessarie per una carriera manageriale (CDT n. 80.2003.101 del 10 magg io 2004, in RtiD II-2004 n. 3t; ZStP 2001 p. 276; RF 2004 p. 451). Nello stesso senso si è pronunciata nel caso di una contribuente che, conseguito il diploma di commerc io, il certificato cantonale di capacità d ' esercente ed il diploma della scuola di informatica di gest io ne, aveva assunto la direz io ne di un ostello e frequentava a sua volta un MBA organizzato dalla Scuola Universitaria Profess io nale della Svizzera Italiana (SUPSI; cfr. CDT n. 80.2005.81 del 2 magg io 2006).

Questa Camera, sulla falsariga della recente giurisprudenza del Tribunale federale, ha quindi negato la deduz io ne per spese di perfez io namento profess io nale per i costi affrontati per frequentare un master MBA (Master of Business Administrat io n), trattandosi di una formaz io ne che fornisce al partecipante le conoscenze necessarie per una carriera manageriale (CDT n. 80.2003.101 del 10 magg io 2004, in RtiD II-2004 n. 3t; ZStP 2001 p. 276; RF 2004 p. 451). Nello stesso senso si è pronunciata nel caso di una contribuente che, conseguito il diploma di commerc io, il certificato cantonale di capacità d ' esercente ed il diploma della scuola di informatica di gest io ne, aveva assunto la direz io ne di un ostello e frequentava a sua volta un MBA organizzato dalla Scuola Universitaria Profess io nale della Svizzera Italiana (SUPSI; cfr. CDT n. 80.2005.81 del 2 magg io 2006). Per contro, questa Camera, ha ritenuto che la formaz io ne offerta dalle scuole specializzate super io ri (in due anni a tempo pieno o in tre anni parallelamente all’eserciz io di un ' attività profess io nale) sia equivalente a quella acquisita mediante un esame federale di profess io ne o un esame profess io nale federale super io re (cfr. art. 27 LFPr). Entrambi formano, infatti, all ' interno del sistema educativo svizzero, il cosiddetto settore terziar io di livello non universitar io e pertanto differiscono dall’offerta delle scuole universitarie profess io nali (SUP). Pertanto, non da ultimo per analogia con quanto previsto dalla citata Circolare n. 26 dell’AFC, che considera perfez io namento profess io nale il conseguimento della maestria profess io nale o del titolo di esperto contabile federale, un corso di formaz io ne parallelo all’attività profess io nale (corso PAP) presso la SSST di Bellinzona deve essere considerato perfez io namento profess io nale (CDT 80.2005.36 del 18 aprile 2005).

Per contro, questa Camera, ha ritenuto che la formaz io ne offerta dalle scuole specializzate super io ri (in due anni a tempo pieno o in tre anni parallelamente all’eserciz io di un ' attività profess io nale) sia equivalente a quella acquisita mediante un esame federale di profess io ne o un esame profess io nale federale super io re (cfr. art. 27 LFPr). Entrambi formano, infatti, all ' interno del sistema educativo svizzero, il cosiddetto settore terziar io di livello non universitar io e pertanto differiscono dall’offerta delle scuole universitarie profess io nali (SUP). Pertanto, non da ultimo per analogia con quanto previsto dalla citata Circolare n. 26 dell’AFC, che considera perfez io namento profess io nale il conseguimento della maestria profess io nale o del titolo di esperto contabile federale, un corso di formaz io ne parallelo all’attività profess io nale (corso PAP) presso la SSST di Bellinzona deve essere considerato perfez io namento profess io nale (CDT 80.2005.36 del 18 aprile 2005). Lo stesso vale per un corso presso il Centro Studi Bancari di Vezia, che conduce al conseguimento dell’attestato profess io nale federale di specialista in economia bancaria (CDT n. 80.2005.39 del 18 aprile 2005).

Lo stesso vale per un corso presso il Centro Studi Bancari di Vezia, che conduce al conseguimento dell’attestato profess io nale federale di specialista in economia bancaria (CDT n. 80.2005.39 del 18 aprile 2005). Nello stesso senso, ha considerato che costituisse un corso di perfez io namento deducibile la frequenza di un modulo introduttivo di un master in diritto tributar io da parte di un g io vane che, dopo la laurea in economia, lavorava in una banca; tale modulo costituiva infatti un corso postdiploma secondo la legge sulle scuole universitarie profess io nali (CDT n. 80.2005.88 del 14 lugl io 2005, in RtiD I-2006 n. 8t).

Nello stesso senso, ha considerato che costituisse un corso di perfez io namento deducibile la frequenza di un modulo introduttivo di un master in diritto tributar io da parte di un g io vane che, dopo la laurea in economia, lavorava in una banca; tale modulo costituiva infatti un corso postdiploma secondo la legge sulle scuole universitarie profess io nali (CDT n. 80.2005.88 del 14 lugl io 2005, in RtiD I-2006 n. 8t). Infine, di recente questa Camera ha considerato spesa di perfez io namento la preparaz io ne intrapresa da una ragazza con formaz io ne commerciale presso l’Istituto cantonale di economia e commerc io per l’ottenimento del diploma di esperto in finanza e controlling, frequentando dei corsi concepiti propr io in funz io ne della preparaz io ne all’esame, che è a sua volta organizzato dalla Società degli impiegati di commerc io (CDT n. 80.2007.117 del 4 ottobre 2007).

Infine, di recente questa Camera ha considerato spesa di perfez io namento la preparaz io ne intrapresa da una ragazza con formaz io ne commerciale presso l’Istituto cantonale di economia e commerc io per l’ottenimento del diploma di esperto in finanza e controlling, frequentando dei corsi concepiti propr io in funz io ne della preparaz io ne all’esame, che è a sua volta organizzato dalla Società degli impiegati di commerc io (CDT n. 80.2007.117 del 4 ottobre 2007). 3.4

3.4 Da quanto precede discende che, conformemente alla giurisprudenza del Tribunale federale, nella noz io ne di spese di perfez io namento non rientrano soltanto quelle che servono a conservare le conoscenze già acquisite, ma anche quelle finalizzate all ' acquisiz io ne di migl io ri conoscenze per l’eserciz io della stessa profess io ne (citata STF del 18 dicembre 2003 consid. 2.2).

Da quanto precede discende che, conformemente alla giurisprudenza del Tribunale federale, nella noz io ne di spese di perfez io namento non rientrano soltanto quelle che servono a conservare le conoscenze già acquisite, ma anche quelle finalizzate all ' acquisiz io ne di migl io ri conoscenze per l’eserciz io della stessa profess io ne (citata STF del 18 dicembre 2003 consid. 2.2). In questa prospettiva, il caso di un contribuente che frequenta una scuola specializzata super io re, che serve ad “acquisire… le qualifiche necessarie all’eserciz io di un’attività profess io nale più complessa o implicante elevate responsabilità” (art. 26 cpv. 1 LFPr), non è comparabile con quello di chi invece, dopo avere interrotto una formaz io ne di livello universitar io nel settore dell ' economia, cerca in seguito di recuperare tale formaz io ne di base seguendo un Master of Business Administrat io n.

In questa prospettiva, il caso di un contribuente che frequenta una scuola specializzata super io re, che serve ad “acquisire… le qualifiche necessarie all’eserciz io di un’attività profess io nale più complessa o implicante elevate responsabilità” (art. 26 cpv. 1 LFPr), non è comparabile con quello di chi invece, dopo avere interrotto una formaz io ne di livello universitar io nel settore dell ' economia, cerca in seguito di recuperare tale formaz io ne di base seguendo un Master of Business Administrat io n. 4. 4.1

4. 4.1 Nella fattispecie, il contribuente ha svolto gli apprendistati di montatore di impianti elettrici e di riscaldamento nel Cantone di __________ rispettivamente __________, conseguendo i relativi diplomi nel 1990 e nel 1997.

Nella fattispecie, il contribuente ha svolto gli apprendistati di montatore di impianti elettrici e di riscaldamento nel Cantone di __________ rispettivamente __________, conseguendo i relativi diplomi nel 1990 e nel 1997. Assunto nel marzo 2001 da __________, che si occupa di sistemi per l ' impiantistica, quale consulente tecnico esterno con uno stipend io di Fr. 73 ' 341.-, gli è stata poi affidata la gest io ne della clientela, prodigandosi nella consulenza, organizzaz io ne, assistenza ed acquisiz io ne della clientela come subalterno al capo vendita reg io nale.

Assunto nel marzo 2001 da __________, che si occupa di sistemi per l ' impiantistica, quale consulente tecnico esterno con uno stipend io di Fr. 73 ' 341.-, gli è stata poi affidata la gest io ne della clientela, prodigandosi nella consulenza, organizzaz io ne, assistenza ed acquisiz io ne della clientela come subalterno al capo vendita reg io nale. Dopo alcuni anni di attività in questo (nuovo) settore, ha conseguito Fr. 92 ' 900.- nel 2002, Fr. 104 ' 060.- nel 2003 e Fr. 119 ' 156.- nell ' anno 2004. Avendo accumulato il numero di anni di esperienza necessari in questo campo, nel febbra io 2005 ha intrapreso a __________ la formaz io ne di tecnico di marketing (Marketingplaner BVS) e di vendita (Verkaufskoordinator BVS), ottenendo il 7 giugno 2006 ed il 17 lugl io 2006 i relativi attestati profess io nali federali (APF). Quell ' anno, il suo stipend io è stato di Fr. 109 ' 864.-; infatti, la formaz io ne si è svolta a __________ sull ' arco di 39 g io rni parallelamente all ' attività profess io nale. Nel 2006, il ricorrente ha conseguito uno stipend io di Fr. 113 ' 327.-.

Dopo alcuni anni di attività in questo (nuovo) settore, ha conseguito Fr. 92 ' 900.- nel 2002, Fr. 104 ' 060.- nel 2003 e Fr. 119 ' 156.- nell ' anno 2004. Avendo accumulato il numero di anni di esperienza necessari in questo campo, nel febbra io 2005 ha intrapreso a __________ la formaz io ne di tecnico di marketing (Marketingplaner BVS) e di vendita (Verkaufskoordinator BVS), ottenendo il 7 giugno 2006 ed il 17 lugl io 2006 i relativi attestati profess io nali federali (APF). Quell ' anno, il suo stipend io è stato di Fr. 109 ' 864.-; infatti, la formaz io ne si è svolta a __________ sull ' arco di 39 g io rni parallelamente all ' attività profess io nale. Nel 2006, il ricorrente ha conseguito uno stipend io di Fr. 113 ' 327.-. 4.2

4.2 Come visto, il Tribunale federale ha attribuito particolare rilievo al confronto tra la formaz io ne di base già esistente e le nuove conoscenze apprese; dall’altro lato, chiede di considerare anche la profess io ne esercitata e gli effetti della formaz io ne ulter io re su tale lavoro e sull’attività futura.

Come visto, il Tribunale federale ha attribuito particolare rilievo al confronto tra la formaz io ne di base già esistente e le nuove conoscenze apprese; dall’altro lato, chiede di considerare anche la profess io ne esercitata e gli effetti della formaz io ne ulter io re su tale lavoro e sull’attività futura. In tale prospettiva, il caso del ricorrente presenta una situazione particolare, che rende la valutazione particolarmente delicata. Infatti, la formazione di base acquisita dal contribuente nell'ambito degli impianti di riscaldamento differisce manifestamente dalle nozioni di vendita e marketing apprese con il corso seguito alla scuola __________ a __________, nozioni di carattere generale che possono quindi essere applicate a qualsiasi ambito lavorativo e non prettamente al campo degli impianti elettrici e di riscaldamento. Quindi, la formazione di base non ha alcun legame con le nuove nozioni apprese.

Dall’altra parte, è vero che, dopo la formazione di base intrapresa, per quattro anni il ricorrente ha lavorato alle dipendenze della ditta __________ occupandosi della gestione della clientela, ovvero ha svolto funzioni diverse sia dall'attività appresa con l'apprendistato sia dalla mansione di consulente tecnico esterno affidatagli quando è stato assunto nel 2001.

Dopo avere esercitato per quattro anni un'attività diversa da quella imparata, l'insorgente ha così perfezionato queste nuove conoscenze assimilate sul campo svolgendo un apposito corso della durata inferiore ad un anno, che lo ha portato a conseguire due attestati federali di capacità.

4.3

4.3 Il caso del ricorrente, pur riconoscendo le differenze esistenti, può pertanto essere assimilato a quello, precedentemente ricordato, in cui il Tribunale federale ha negato carattere di costo di perfez io namento alle spese sostenute da un contribuente che aveva appreso il mestiere sul campo ("learning by doing on the job") e che a seguito del suo avanzamento aveva dovuto seguire dei corsi pluriennali che gli avevano permesso di colmare le lacune nel campo delle conoscenze profess io nali che nel frattempo erano emerse.

Il caso del ricorrente, pur riconoscendo le differenze esistenti, può pertanto essere assimilato a quello, precedentemente ricordato, in cui il Tribunale federale ha negato carattere di costo di perfez io namento alle spese sostenute da un contribuente che aveva appreso il mestiere sul campo e che a seguito del suo avanzamento aveva dovuto seguire dei corsi pluriennali che gli avevano permesso di colmare le lacune nel campo delle conoscenze profess io nali che nel frattempo erano emerse. Anche nel caso in esame, infatti, i corsi frequentati e gli attestati conseguiti hanno permesso al ricorrente di acquisire le conoscenze profess io nali corrispondenti alla funz io ne ed alle mans io ni già ricoperte senza una specifica formaz io ne.

Anche nel caso in esame, infatti, i corsi frequentati e gli attestati conseguiti hanno permesso al ricorrente di acquisire le conoscenze profess io nali corrispondenti alla funz io ne ed alle mans io ni già ricoperte senza una specifica formaz io ne. In questa prospettiva, è irrilevante il fatto che, in seguito al conseguimento degli attestati, il contribuente non abbia beneficiato di alcun migl io ramento retributivo, propr io perché egli già esercitava l’attività per la quale aveva frequentato i corsi.

In questa prospettiva, è irrilevante il fatto che, in seguito al conseguimento degli attestati, il contribuente non abbia beneficiato di alcun migl io ramento retributivo, propr io perché egli già esercitava l’attività per la quale aveva frequentato i corsi. 5. Il ricorso è conseguentemente respinto. Tassa di giustizia e spese processuali sono a carico dei ricorrenti, soccombenti.

5. Il ricorso è conseguentemente respinto. Tassa di giustizia e spese processuali sono a carico dei ricorrenti, soccombenti. Per questi motivi,

Per questi motivi, visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT

visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT dichiara e pronuncia

dichiara e pronuncia 1. Il ricorso è respinto.

1. Il ricorso è respinto. 2. Le spese processuali consistenti:

2. Le spese processuali consistenti: a. nella tassa di giustizia di fr. 300.–

a. nella tassa di giustizia di fr. 300.– b. nelle spese di cancelleria di complessivi fr. 80.–

b. nelle spese di cancelleria di complessivi fr. 80.– per un totale di fr. 380.–

per un totale di fr. 380.– sono a carico dei ricorrenti. sono a carico dei ricorrenti. 3. Contro il presente giudiz io è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna, entro 30 g io rni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss LTF).

3. Contro il presente giudiz io è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna, entro 30 g io rni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss LTF). 4. Intimaz io ne a:

4. Intimaz io ne a: -; -; -; -. -;

-; -;

-; -;

-; -.

-. Copia per conoscenza:

Copia per conoscenza: - municip io di __________.

- municip io di __________. terzi implicati terzi implicati

terzi implicati 1. PI 1 2. PI 2 1. PI 1

1. PI 1 2. PI 2

2. PI 2 per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello

per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello Il presidente: La segretaria:

Il presidente: La segretaria: