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Im Mai 2014 wurde der neue Standard IFRS 15 Umsatzerlöse aus Verträgen mit Kunden publiziert. Der neue Standard beinhaltet ein einheitliches Modell zur Erfassung von Umsatzerlösen aus Verträgen und löst die bisherigen geltenden Standards IAS 18 (Umsatzerlöse) und IAS 11 (Fertigungsaufträge) ab.
Der neue Standard enthält aber zusätzlich auch Regelungen zu Vertragsanbahnungs- und Vertragserfüllungskosten (Vertragskosten).
Herr Burkhalter, Sie haben an der Fachkonferenz International Accounting Update der Kalaidos FH einen Vortrag über die Anwendung von IFRS 15 "Erlöse aus Verträgen mit Kunden" in der Telekommunikation gehalten. Wie haben sich die Bilanzierungsregeln unter dem neuen Standard entwickelt?
Die Systematik der Neuregelungen zur Umsatzrealisierung ist vertragsbasiert. Eine Umsatzrealisierung findet bei Zunahme eines contract assets bzw. bei Abnahme einer contract liability statt. Die Umsatzerfassung erfolgt in fünf Schritten:
- Identifizierung des Vertrages mit dem Kunden:
Dazu zählt die Aggregation von Verträgen, die in zeitlicher Nähe mit Kunden abgeschlossen wurden, sofern bestimmte Kriterien erfüllt sind. Der Vertrag kann mündlich oder schriftlich abgeschlossen werden, muss durchsetzbar sein und eine wirtschaftliche Substanz aufweisen.
- Identifizierung separater Leistungsverpflichtungen:
Die Feststellung, ob das Gut oder die Dienstleistung einzeln abgrenzbar ist, ist ein wesentliches Kriterium für das Bestehen einer separaten Leistungsverpflichtung.
- Bestimmung des Transaktionspreises:
Der Transaktionspreis entspricht der erwarteten Gegenleistung unter Berücksichtigung von Finanzierungskomponenten, Rabatten etc.
- Aufteilung des Transaktionspreises auf separate Leistungsverpflichtungen:
Die Aufteilung auf die einzelnen identifizierten Leistungsverpflichtungen erfolgt im Verhältnis der relativen Einzelveräusserungspreise
- Realisierung von Umsatzerlösen bei Erfüllung einzelner Leistungsverpflichtungen:
Eine Leistungsverpflichtung kann entweder zeitraum- oder zeitpunktbezogen erfolgen.
Welche Auswirkungen hat IFRS 15 auf die Telekommunikationsbranche?
FRS 15 hat wesentliche Auswirkungen auf das Rechnungswesen und die Finanzberichterstattung der Telekomunternehmen. Mobilfunk-Abos werden oftmals zusammen mit dem Verkauf eines Mobilfunkgeräts abgeschlossen, wobei das Mobilfunkgerät zum Zweck der Kundengewinnung bzw. -bindung verbilligt wird.
Vor Einführung von IFRS 15 wurde der Umsatz entsprechend der Rechnungsstellung erfasst. Nach IFRS 15 müssen die Umsätze nach Massgabe der relativen Einzelveräusserungspreise auf das Endgerät und die Dienstleistung aufgeteilt werden. Regelmässig führt dies dazu, dass ein höherer Umsatz auf das Mobilfunkgerät zugeteilt und der Unterschiedsbetrag zum verbilligten Barverkaufspreis als Minderung des Dienstleistungsumsatzes über die Vertragsdauer erfasst wird.
Eine weitere wesentliche Änderung war die Verbuchung der an Drittkanäle (Händler) zu zahlende Verkaufskommissionen. Nach IFRS 15 werden diese als Kosten der Vertragserlangung aktiv abgegrenzt und über die vertragliche Kundenbeziehung ergebniswirksam amortisiert. Die Herausforderung für die Telekomunternehmen war es, die für die Aufteilung notwendigen Daten aus den verschiedenen Informatiksystemen vollständig und richtig zu beschaffen. Vor der Implementation des Standards wurde befürchtet, dass kostspielige Anpassungen der Billing-Systeme notwendig seien. IT- Experten schätzten die Kosten der weltweiten Umstellung der Billingsysteme und Software für grosse Telekommunikationskonzerne auf Beträge im dreistelligen Millionenbereich.
IFRS 15 erlaubt explizit den sogenannten Portfolioansatz. Dadurch musste nicht jeder Einzelvertrag standardkonform abgebildet werden, sondern konnten gleichartige Verträge zu Portfolios zusammengefasst werden. Dies haben die Komplexität und die Kosten der systemmässigen Implementation erheblich reduziert.
Welchen Ansatz hat Swisscom für die Umsetzung von IFRS 15 angewendet?
Swisscom hat für die erstmalige Anwendung von IFRS 15 den modifizierten rückwirkenden Ansatz gewählt. Nach dieser Übergangsmethode muss Swisscom IFRS 15 rückwirkend nur auf solche Verträge anwenden, die per 1. Janaur 2018 noch nicht erfüllt waren. Der daraus resultierende Umstellungseffekt wurde per 1. Januar 2018 erfolgsneutral im Eigenkapital erfasst. Die Vorjahreszahlen wurden hingegen nicht angepasst.
Aus der Umstellung resultierte eine Erhöhung des Eigenkapitals um CHF 313 Mio. Der Effekt resultiert aus dem erstmaligen Ansatz von vertraglichen Vermögenswerten und Vertragsverbindlichkeiten sowie abgegrenzten Vertragserlangungs- und Vertragserfüllungskosten. Für das Geschäftsjahr 2018 wird durch die Anwendung von IFRS 15 mit einem negativen Effekt auf das operative Ergebnis vor Abschreibungen (EBITDA) in Höhe von CHF 50 Mio. gerechnet. Die ergebniswirksamen Effekte sind vor allem abhängig vom Ausmass der Endgerätesubventionen, dem Mix der Verkaufskanäle und der Mengenentwicklung.
Können Sie etwas zur branchen-und kapitalmarktübergreifenden Vergleichbarkeit sagen?
Mit IFRS 15 wurde auch eine bessere Vergleichbarkeit angestrebt. Weil noch (fast) kein Telekomunternehmen einen Jahresabschluss mit Anwendung von IFRS 15 publiziert hat, ist eine Aussage zur Vergleichbarkeit schwierig. Aus den bisher publizierten Zwischenberichten kann indes der vorläufige Schluss gezogen werden, dass die Effekte von IFRS 15 auf das operative Ergebnis und die Bilanz nicht sehr wesentlich sind. Vermutlich wurden die Effekte im Vorfeld überschätzt.
Die grösste Herausforderung liegt in der Kommunikation von finanziellen Schlüsselkennzahlen (KPIs) gegenüber Investoren und Analysten. Die Analyse der Performance und der Vergleich mit anderen Unternehmen basiert zu einem wesentlichen Teil aus KPIs, welche aus der IFRS-Berichterstattung abgeleitet werden, wie zum Beispiel den durchschnittlichen Umsatz pro Kunden und Monat (ARPU) oder die Kosten der Kundengewinnung und -retention (SAC/SRC). Die Effekte von IFRS 15 werden in der Berechnung dieser Kennzahlen von den Unternehmen unterschiedlich oder gar nicht berücksichtigt. Dadurch wird die Vergleichbarkeit im Zeitablauf und im Vergleich mit anderen Unternehmen erschwert.
Wo bestehen Regelungslücken und wie kann man diese reduzieren?
Konzeptionell ist IFRS 15 ein durchaus gut gelungener Standard. Nach unseren bisherigen Erfahrungen können die im Standard festgelegten Prinzipen gut in der Praxis für die verschiedensten Umsatzgeschäfte angewandt werden. Eine Regelungslücke besteht in der verlustfreien Bewertung von Kundenverträgen. IFRS 15 verweist auf den Standard zur Rechnungslegung von Rückstellungen (IAS 37). Dieser Standard enthält aber zuwenig Guidance darüber, welche Kosten zur Ermittlung eines Verlusts angerechnet werden können bzw. müssen.
Wie beseitigt man konzeptionelle Inkonsistenzen zwischen den neuen Standard IFRS 15 und den bisherigen geltenden Standards IAS 11 (Fertigungsaufträge) und IAS 18 (Umsatzerlöse)?
Die bisher in IAS 18 enthaltenen Regelungen zur Anwendung der POC-Methode wurden in den IFRS 15 integriert und erfuhren einige Anpassungen. In der Praxis können sich Unterschiede zur bisherigen Rechnungslegung ergeben. Insgesamt dürften diese, mit Ausnahme von Einzelfällen, indes nicht sehr wesentlich sein. Die Zusammenfassung der beiden Standards in einen einzigen Standard zur Umsatzerfassung ist zu begrüssen.
Ist mit dem neuen Standard eine Konvergenz von IFRS an US GAAP erreicht worden?
Die Konvergenz von IFRS und US GAAP ist mit dem neuen Standard weitgehend gelungen. Die Unterschiede sind minimal.
Was sind entscheidungsnützliche Anhangangaben?
Im Vergleich zu IAS 18 nimmt der Umfang der Anhangangaben mit IFRS 15 erheblich zu. Nach unseren bisherigen Erfahrungen mit der Zwischenberichterstattung darf bezweifelt werden, dass alle vorgeschriebenen Angaben tatsächlich entscheidungsnützlich sind.
Besten Dank Herr Burkhalter für das interessante Interview!
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