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Umstrukturierungen
1. Grundlagen
Die Eidgenössische Steuerverwaltung hat das Kreisschreiben Nr. 5 vom 1. Juni 2004 betreffend Umstrukturierungen erarbeitet. Die steuerliche Beurteilung von Umstrukturierungen richtet sich nach diesem Kreisschreiben.
2. Betriebsbegriff bei gewerbsmässigem Liegenschaftenhandel
Gemäss Kreisschreiben Nr. 5 der Eidg. Steuerverwaltung vom 1. Juni 2004 stellt das Halten und Verwalten eigener Immobilien dann einen Betrieb dar, wenn kumulativ folgende Erfordernisse erfüllt sind:
- es erfolgt ein Marktauftritt, oder es werden Betriebsliegenschaften an Konzerngesellschaften vermietet
- die Unternehmung beschäftigt oder beauftragt mindestens eine Person für die Verwaltung der Immobilien (eine Vollzeitstelle für rein administrative Arbeiten)
- die Mieterträge betragen mindestens das 20-fache des marktüblichen Personalaufwandes für die Immobilienverwaltung
Diese Weisung bezieht sich auf grosse Liegenschaftskomplexe des Anlagevermögens und leistet wertvolle Dienste bei der Beurteilung der Frage, ob ein Unternehmen in einen Produktions-/Handels-/Dienstleistungsteil einerseits und in einen Immobilienteil andererseits aufgeteilt werden kann. Für die Beurteilung, ob beim gewerbsmässigen Liegenschaftenhändler bzw. bei der gewerbsmässigen Liegenschaftenhändlerin von einem Betrieb im Sinne des Umstrukturierungsrecht ausgegangen werden kann, reicht diese Regelung jedoch nicht aus. Bei diesem/dieser sind zusätzliche Überlegungen anzustellen.
Der aktive gewerbsmässige Liegenschaftenhandel erfüllt, unabhängig der vorstehend aufgeführten Kriterien, stets das Betriebserfordernis. Die Annahme von gewerbsmässigem Liegenschaftenhandel ist steuerlich an Indizien geknüpft, bei deren Vorliegen ohne weiteres ein Betrieb im steuerrechtlichen Sinne gegeben ist.
Der gewerbsmässige Liegenschaftenhandel erfüllt das Betriebserfordernis, solange dieser mit einer gewissen Intensität betrieben wird. Im Liegenschaftenhandelsbetrieb muss ein regelmässiger Handel (Käufe und Verkäufe) stattfinden, d.h. es müssen laufend Liegenschaftentransaktionen erfolgen und es muss ein nach aussen sichtbarer Marktauftritt vorliegen. Erfüllt der/die Liegenschaftenhändler/-händlerin im Laufe der Zeit diese Kriterien nicht mehr, geht die Betriebsqualifikation verloren. Die Liegenschaften verbleiben jedoch im Geschäftsvermögen. Derartige Liegenschaften können nicht steuerneutral auf eine juristische Person übertragen werden, weil das Betriebserfordernis bei nicht aktiven Liegenschaftenhändler/-händlerinnen nicht (mehr) erfüllt ist.
Wird ein Liegenschaftenhandelsbetrieb von einer natürlichen Person auf eine juristische Person übertragen (Umwandlung), muss Gewähr geboten werden, dass der Handel auch in den der Umwandlung folgenden fünf Jahren mit einer vergleichbaren Intensität weitergeführt wird. Um eine Besteuerung der übertragenen stillen Reserven bei der Verletzung dieser Frist im Nachsteuerverfahren sicherzustellen, wird die Unterzeichnung einer entsprechenden Erklärung verlangt.
In diesen Fällen von „inaktivem“ Liegenschaftenhandel kann allenfalls eine Überführung in das Privatvermögen infolge Aufgabe des gewerbsmässigen Liegenschaftenhandels (Luzerner Steuerbuch, Band 2, Unternehmenssteuerrecht, § 25 Nr. 4 Ziff. 4.2) oder zwecks Vermögensanlage (Ziff. 4.6) erfolgen.