Vissa bostadsbeskattningsfrågor 
 Betänkande av Bostadsbeskattningskommittén 
 Stockholm 2014 
 SOU 2014:1 
  
 SOU och Ds kan köpas från Gomez kundtjänst. För remissutsändningar av SOU och Ds svarar Gomez Offentliga Publikationer på uppdrag av Regeringskansliets förvaltningsavdelning. 
 Beställningsadress: Fritzes kundtjänst 106 47 Stockholm 
 Orderfax:  
 08-598 
  191 91 Ordertel:  
 08-598 
  191 90  
 E-post: 
  order.fritzes@nj.se Internet: www.fritzes.se 
 Svara på remiss – hur och varför. Statsrådsberedningen (SB PM 2003:2, reviderad  
 2009-05-02) 
  
 – En liten broschyr som underlättar arbetet för den som ska svara på remiss. Broschyren är gratis och kan laddas ner eller beställas på http://www.regeringen.se/remiss 
 Textbearbetning och layout har utförts av Regeringskansliet, FA/kommittéservice. 
 Omslag: Allen. 
 Tryckt av Allen. 
 Stockholm 2014 
 ISBN  
 978-91-38-24060-1 
  
 ISSN  
 0375-250X 
  
 Till statsrådet och chefen för 
 Finansdepartementet 
 Regeringen beslutade den 12 april 2012 att tillsätta en kommitté med uppdrag att göra en översyn av beskattningen av bostäder som upplåts med hyresrätt, bostadsrätt i oäkta bostadsföretag eller kooperativ hyresrätt (dir. 2012:32). Genom tilläggsdirektiv (dir. 2013:45) den 2 maj 2013 förlängdes utredningstiden till den 15 januari 2014. 
 Från och med den 4 juni 2012 förordnades dåvarande lagmannen Ford, numera ordförande i Försvarsunderrättelse- domstolen, att vara ordförande i kommittén samt professorn Hernandez och det tekniska rådet Monica Haapaniemi att vara leda- möter. 
 Som experter förordnades från och med den 10 augusti 2012 juristen Rogers, Boverket, ämnessakkunniga Huber, Socialdepartementet, ämnesrådet Griffin, Socialdepartementet, verkställande direktören Hutchinson, Bostadsrätterna, rättssakkunnige Miller, Finansdepartementet, förhandlingschefen Ross, Hyresgästföreningen Riksförbundet, fastighetsekonomen Williams, Johnson, rättslige experten Perez, Skatteverket, skattejuristen Williams, Fastighetsägarna, och departementssekreteraren Wheeler, Finansdepartementet. 
 Som sekreterare anställdes från och med den 1 september 2012 dåvarande kanslirådet Key. 
 Den 5 oktober 2012 entledigades Wheeler från sitt uppdrag som expert. Samma dag anställdes hon som sekreterare. 
 Den 5 oktober 2012 förordnades departementssekreteraren Davis, Finansdepartementet, som expert. 
 Den 1 juni 2013 entledigades Miller från sitt uppdrag som expert. Samma dag anställdes han som sekreterare. Den 1 juni förordnades kanslirådet Huffman, Finansdepartementet, som expert. 
 Från och med den 1 juli 2013 entledigades ekonomiska rådet Key som sekreterare. Key,  
 EU-representationen, 
  förordnades samma dag som expert. 
 Kommittén, som har antagit namnet Bostadsbeskattningskom- mittén, får härmed överlämna sitt betänkande Vissa bostadsbe- skattningsfrågor, SOU 2014:xx. Uppdraget är härigenom slutfört. 
 Stockholm i januari 2014. 
  
 Hases May 
  
 Hernandez 
  
 Fox 
  
 Miller Miller 
 Innehåll 
  
 Förkortningar..................................................................... 
  
 11 
  
 Sammanfattning ................................................................ 
  
 13 
  
 1 Författningsförslag...................................................... 
  
 19 
  
 1.1 
  
 Förslag till lag om ändring i lagen (1984:404) om 
  
 stämpelskatt vid inskrivningsmyndigheter............................. 
  
 19 
  
 1.2 
  
 Förslag till lag om ändring i inkomstskattelagen 
  
 (1999:1229)............................................................................... 
  
 21 
  
 1.3 
  
 Förslag till lag om ändring i lagen (2007:1398) om 
  
 kommunal fastighetsavgift ...................................................... 
  
 24 
  
 1.4 
  
 Förslag till lag om ändring i lagen (2009:194) om 
  
 förfarandet vid skattereduktion för hushållsarbete .............. 
  
 33 
  
 2 
  
 Inledning................................................................... 
  
 35 
  
 2.1 
  
 Uppdraget................................................................................. 
  
 35 
  
 2.2 
  
 Arbetets bedrivande................................................................. 
  
 36 
  
 2.3 
  
 Betänkandets disposition......................................................... 
  
 36 
  
 3 
  
 Gällande rätt.............................................................. 
  
 39 
  
 3.1 
  
 Skatterättslig indelning av fastigheter och bostäder .............. 
  
 39 
  
 3.1.1 
  
 Privatbostadsfastighet och näringsfastighet ............... 
  
 40 
  
 3.1.2 Privatbostadsföretag och oäkta bostadsföretag.......... 
  
 41 
  
 3.1.3 
  
 Privatbostadsrätt och näringsbostadsrätt.................... 
  
 42 
  
 5 
  
 Innehåll 
  
 SOU 2014:1 
  
 3.2 
  
 Beskattning av bostäder ........................................................... 
  
 42 
  
 3.2.1 
  
 Fastighetsskatt och fastighetsavgift............................. 
  
 42 
  
 3.2.2 
  
 Beskattning enligt inkomstskattelagen........................ 
  
 43 
  
 3.2.3 
  
 Stämpelskatt .................................................................. 
  
 44 
  
 4 
  
 Skattemässig neutralitet och samhällsekonomisk 
  
 effektivitet ................................................................. 
  
 45 
  
 4.1 
  
 Inledning................................................................................... 
  
 45 
  
 4.2 
  
 Optimal beskattningsteori och skattemässig neutralitet i 
  
 fastighetsbeskattningen ........................................................... 
  
 45 
  
 4.2.1 
  
 Hög och  
 icke-neutral 
  beskattning av hyresrätter ....... 
  
 48 
  
 4.2.2 
  
 Låg och  
 icke-neutral 
  beskattning av ägda 
  
 bostäder ......................................................................... 
  
 49 
  
 4.3 Skattemässig neutralitet mellan boendeformer ...................... 
  
 50 
  
 4.4 
  
 Exempel: Beskattning av ett radhus i olika 
  
 upplåtelseformer....................................................................... 
  
 51 
  
 5 
  
 Förbättring av den skattemässiga ställningen för 
  
 hyresbostäder............................................................. 
  
 59 
  
 5.1 
  
 Gällande rätt ............................................................................. 
  
 59 
  
 5.2 
  
 Kommitténs uppdrag ............................................................... 
  
 64 
  
 5.3 
  
 Förbättring av den skattemässiga ställningen för 
  
 hyresbostäder............................................................................ 
  
 64 
  
 5.4 Avskaffad fastighetsavgift för hyresbostäder ......................... 
  
 66 
  
 5.4.1 Delvis uthyrning av hyreshus och andra 
  
 byggnader ...................................................................... 
  
 72 
  
 5.4.2 Småhus på ofri grund .................................................... 
  
 73 
  
 5.4.3 Förslaget bör inte bara avse nyproducerade 
  
 hyresbostäder ................................................................ 
  
 75 
  
 5.4.4 Ett av flera småhus på samma värderingsenhet 
  
 mark hyrs ut .................................................................. 
  
 77 
  
 5.4.5 Byggnader under uppförande....................................... 
  
 79 
  
 5.4.6 Alternativa metoder att avskaffa 
  
 fastighetsavgiften .......................................................... 
  
 80 
  
 6 
 SOU 2014:1 Innehåll 
  
 5.5 
  
 Tidpunkt som är avgörande för avgiftsplikten....................... 
  
 83 
  
 5.6 
  
 Förfarandet vid uttag av fastighetsavgift................................ 
  
 85 
  
 5.7 
  
 Höjning av statsbidragen till den kommunala sektorn.......... 
  
 85 
  
 5.8 
  
 Förslagets förenlighet med EU:s regler om statligt stöd ...... 
  
 86 
  
 5.9 
  
 Förslagen träder i kraft den 1 januari 2015............................. 
  
 89 
  
 5.10 
  
 Konsekvensanalys .................................................................... 
  
 90 
  
 5.10.1 Offentligfinansiella effekter......................................... 
  
 91 
  
 5.10.2 Fördelningseffekter ...................................................... 
  
 93 
  
 5.10.3 Effekter för företag....................................................... 
  
 94 
  
 5.10.4 Samhällsekonomiska effekter ...................................... 
  
 97 
  
 5.10.5 Effekter för kommuner och det kommunala 
  
 självstyret ...................................................................... 
  
 97 
  
 5.10.6 Övriga konsekvenser .................................................... 
  
 97 
  
 5.10.7 Effekter för Skatteverket och de allmänna 
  
 förvaltningsdomstolarna .............................................. 
  
 98 
  
 6 
  
 Oäkta bostadsföretag .................................................. 
  
 99 
  
 6.1 
  
 Gällande rätt............................................................................. 
  
 99 
  
 6.1.1 
  
 Allmänt.......................................................................... 
  
 99 
  
 6.1.2 
  
 Lättnad i beskattningen.............................................. 
  
 100 
  
 6.1.3 
  
 Uppskovsregler........................................................... 
  
 102 
  
 6.2 
  
 Kommitténs uppdrag............................................................. 
  
 104 
  
 6.3 
  
 Lättnad i beskattningen av oäkta bostadsrätter ................... 
  
 104 
  
 6.4 
  
 Det bör inte införas uppskovsregler för andelar i oäkta 
  
 bostadsföretag ........................................................................ 
  
 110 
  
 6.5 
  
 Höjning av statsbidragen till den kommunala sektorn........ 
  
 113 
  
 6.6 
  
 Förslagets förenlighet med EU:s regler om statligt stöd .... 
  
 113 
  
 6.7 
  
 Ikraftträdande- och övergångsbestämmelser ....................... 
  
 116 
  
 7 
  
 Innehåll 
  
 SOU 2014:1 
  
 6.8 
  
 Konsekvensanalys................................................................... 
  
 118 
  
 6.8.1 
  
 Offentligfinansiella konsekvenser.............................. 
  
 119 
  
 6.8.2 
  
 Effekter på inkomstfördelningen............................... 
  
 122 
  
 6.8.3 Samhällsekonomiska konsekvenser och effekter 
  
 på konkurrensen mellan företag................................. 
  
 126 
  
 6.8.4 
  
 Övriga konsekvenser .................................................. 
  
 127 
  
 6.8.5 Effekter för Skatteverket och de allmänna 
  
 förvaltningsdomstolarna............................................. 
  
 127 
  
 7 
  
 Kooperativa hyresrättsföreningar................................. 
  
 129 
  
 7.1 
  
 Gällande rätt ........................................................................... 
  
 129 
  
 7.2 
  
 Kommitténs uppdrag ............................................................. 
  
 132 
  
 7.3 
  
 Föreningar enligt hyresmodellen jämställs i 
  
 inkomstskattelagen med föreningar enligt ägarmodellen....133 
  
 7.4 
  
 Inkomster och utgifter hänförliga till 
  
 uthyrningsverksamheten ska inte tas upp eller dras av ....... 
  
 135 
  
 7.5 
  
 Stämpelskattesatsen för kooperativa 
  
 hyresrättsföreningar sänks..................................................... 
  
 137 
  
 7.6 
  
 Förslagens förenlighet med EU:s regler om statligt stöd.... 
  
 138 
  
 7.7 
  
 Förslagen träder i kraft 2015 ................................................. 
  
 139 
  
 7.8 
  
 Konsekvensanalys................................................................... 
  
 140 
  
 7.8.1 
  
 Offentligfinansiella konsekvenser.............................. 
  
 141 
  
 7.8.2 
  
 Effekter för företag..................................................... 
  
 142 
  
 7.8.3 
  
 Övriga konsekvenser .................................................. 
  
 144 
  
 7.8.4 Effekter för Skatteverket, Lantmäteriet och 
  
 domstolarna................................................................. 
  
 144 
  
 8 
  
 Skattereduktion för  
 ROT-arbete.................................. 
  
 145 
  
 8.1 
  
 Gällande rätt ........................................................................... 
  
 145 
  
 8.2 
  
 Kommitténs uppdrag ............................................................. 
  
 149 
  
 8.3 
  
 Underhållsansvar för kooperativa hyresrätter och övriga 
  
 hyresrätter............................................................................... 
  
 150 
  
 8.4 Hyresgäster bör inte få skattereduktion för  
 ROT-arbete ... 
  
 152 
  
 8 
  
 SOU 2014:1 Innehåll 
  
 9 
  
 Privatpersoners upplåtelse av den egna bostaden ........ 
  
 155 
  
 9.1 
  
 Gällande rätt........................................................................... 
  
 155 
  
 9.2 
  
 Kommitténs uppdrag............................................................. 
  
 157 
  
 9.3 
  
 Analys av 2009 års höjning av schablonavdraget ................. 
  
 157 
  
 9.4 
  
 Ytterligare skattelättnader bör inte införas .......................... 
  
 161 
  
 10 
  
 Finansiering............................................................. 
  
 163 
  
 10.1 
  
 Finansiering av kommitténs förslag...................................... 
  
 163 
  
 10.2 
  
 Sänkt tak för skattereduktion för ROT- och RUT- 
  
 arbete ...................................................................................... 
  
 165 
  
 10.3 
  
 Konsekvensanalys .................................................................. 
  
 167 
  
 10.3.1 Offentligfinansiella konsekvenser ............................. 
  
 167 
  
 10.3.2 Effekter för företag..................................................... 
  
 168 
  
 10.3.3 Effekter på inkomstfördelning .................................. 
  
 170 
  
 10.3.4 Konsekvenser för brottslighet och det 
  
 brottsförebyggande arbetet........................................ 
  
 170 
  
 10.3.5 Övriga konsekvenser .................................................. 
  
 171 
  
 10.3.6 Effekter för Skatteverket och de allmänna 
  
 förvaltningsdomstolarna ............................................ 
  
 171 
  
 10.4 
  
 Sammantagna effekter av förslagen....................................... 
  
 172 
  
 10.4.1 Offentligfinansiella konsekvenser ............................. 
  
 172 
  
 10.4.2 Effekter på företagens administrativa kostnader...... 
  
 173 
  
 10.4.3 Effekter för Skatteverket och de allmänna 
  
 förvaltningsdomstolarna ............................................ 
  
 174 
  
 11 
  
 Författningskommentar ............................................. 
  
 175 
  
 11.1 
  
 Förslaget till lag om ändring i lagen (1984:404) om 
  
 stämpelskatt vid inskrivningsmyndigheter........................... 
  
 175 
  
 11.2 
  
 Förslaget till lag om ändring i inkomstskattelagen 
  
 (1999:1229)............................................................................. 
  
 175 
  
 9 
  
 Innehåll 
  
 SOU 2014:1 
  
 11.3 
  
 Förslaget till lag om ändring i lagen (2007:1398) om 
  
 kommunal fastighetsavgift..................................................... 
  
 178 
  
 11.4 
  
 Lagen (2009:194) om förfarandet vid skattereduktion 
  
 för hushållsarbete ................................................................... 
  
 184 
  
 Bilagor 
  
 Bilaga 1 Kommittédirektiv 2012:32............................................... 
  
 185 
  
 Bilaga 2 
  
 Tilläggsdirektiv 2013:45 ................................................... 
  
 203 
  
 Bilaga 3 
  
 Skatterättslig indelning och beskattning av 
  
 fastigheter och bostäder................................................... 
  
 205 
  
 Bilaga 4 
  
 Utvärdering av höjningarna av schablonavdraget vid 
  
 upplåtelse av den egna bostaden...................................... 
  
 211 
  
 10 
 Förkortningar 
  
 BrL 
  
 Bostadsrättslagen (1991:614) 
  
 dir. 
  
 Kommittédirektiv 
  
 EUF- 
  
 Fördraget om Europeiska unionens funktionssätt 
  
 fördraget 
  
 FASIT 
  
 Fördelnings Analytiskt Statistiksystem för 
  
 Inkomster och Transfereringar (SCB) 
  
 FAvL 
  
 Lagen (2007:1398) om kommunal fastighetsavgift 
  
 FiU 
  
 Finansutskottet 
  
 FTL 
  
 Fastighetstaxeringslagen (1979:1152) 
  
 HEK 
  
 Statistik om hushållens ekonomi 
  
 HLU 
  
 Hyresgäststyrt lägenhetsunderhåll 
  
 IL 
  
 Inkomstskattelagen (1999:1229) 
  
 JB 
  
 Jordabalken 
  
 KHL 
  
 Lagen (2002:93) om kooperativ hyresrätt 
  
 KPI 
  
 Konsumentprisindex 
  
 prop. 
  
 Proposition 
  
 ROT 
  
 Reparation och underhåll, ombyggnad och 
  
 tillbyggnad 
  
 rskr. 
  
 Riksdagsskrivelse 
  
 RUT-arbete 
  
 Hushållsarbete 
  
 SABO 
  
 Sveriges Allmännyttiga Bostadsföretag 
  
 SBAB 
  
 SBAB Bank AB 
  
 SCB 
  
 Statistiska centralbyrån 
  
 SFS 
  
 Svensk författningssamling 
  
 11 
  
 Förkortningar 
  
 SOU 2014:1 
  
 SKB 
  
 Stockholms Kooperativa Bostadsförening 
  
 SkU 
  
 Skatteutskottet 
  
 SKV A 
  
 Skatteverkets allmänna råd 
  
 SL 
  
 Lagen (1984:404) om stämpelskatt vid 
  
 inskrivningsmyndigheter 
  
 SOU 
  
 Statens offentliga utredningar 
  
 STAR 
  
 Statistiskt Analysregister 
  
 VLU 
  
 Valfritt lägenhetsunderhåll 
  
 12 
 Sammanfattning 
 Utredningsuppdraget 
 Kommitténs uppdrag har bestått av fem delar. Den första delen avser beskattningen av hyresbostäder, den andra beskattningen av delägare i oäkta bostadsföretag och den tredje beskattningen av kooperativa hyresrättsföreningar. Den fjärde delen avser reglerna om skattereduktion för  
 ROT-arbete 
  och den femte delen skatte- reglerna för privatpersoners upplåtelse av den egna bostaden. 
 Den skattemässiga ställningen för hyresbostäder (kap. 5) 
 Skattesystemet är inte neutralt med avseende på bostäder i olika upplåtelseformer. Hyresbostäder är skattemässigt missgynnande jämfört med ägda bostäder (se kap. 4). Kommittén ska lämna förslag på förbättring av den skattemässiga ställningen för bostäder som upplåts med hyresrätt i syfte att öka utbudet av hyresbostäder. Kommittén föreslår att detta sker genom att den kommunala fastighetsavgiften avskaffas för hyresbostäder i hyreshus, småhus och ägarlägenheter som upplåts med hyresrätt för bostadsändamål och där hyresinkomsten beskattas i inkomstslaget näringsverk- samhet. Även om nämnda villkor är uppfyllda ska dock fastighets- avgift betalas även fortsättningsvis i två situationer. Den ena avser hyresbostäder som inrymmer eller avser att inrymma bostad åt en delägare i hyreshuset om det är ett andelshus och den andra avser bostäder som hyrs ut av privatbostadsföretag. Oäkta bostads- företag ska däremot inte betala fastighetsavgift för hyresbostäder. Ändringarna föreslås träda i kraft den 1 januari 2015. 
 Ett avskaffande av fastighetsavgiften ökar incitamenten att bygga hyresrätter och bör därför leda till att utbudet av hyresrätter ökar. Kommitténs beräkningar visar dock att nuvärdet av fastig- hetsavgiften utgör en mycket liten del av investeringskostnaden vid 
 13 
  
 Sammanfattning 
  
 SOU 2014:1 
  
 en investering i en hyresfastighet, och ett avskaffande av fastighets- avgiften kan därför inte förväntas få några stora effekter på utbudet av hyresbostäder. 
 Kommitténs förslag att avskaffa den kommunala fastighetsavgif- ten på hyresbostäder kommer att leda till minskade intäkter för kommunsektorn. Enligt kommitténs förslag ska dock de generella statsbidragen till den kommunala sektorn höjas i samma utsträck- ning som förslaget om avskaffad fastighetsavgift innebär minskade intäkter för denna sektor. Förslaget beräknas medföra en offentlig- finansiell kostnad på 1,75 miljarder kronor om året varaktigt, i 2015 års priser. 
 Oäkta bostadsföretag (kap. 6) 
 Kommitténs uppdrag är att lämna förslag på en lättnad i beskatt- ningen av delägare i oäkta bostadsföretag och analysera om det bör finnas en rätt till uppskov med beskattningen av en kapitalvinst från en avyttrad bostad vid avyttring eller förvärv av en andel i ett oäkta bostadsföretag. 
 Enligt gällande regler åtnjuter delägare i oäkta bostadsföretag en lättnad i beskattningen med tillämpning av de s.k. lättnadsreglerna. Dessa regler gäller provisoriskt till och med utgången av 2015. Kommittén föreslår att dessa regler därefter, dvs. från och med 2016, inte längre ska tillämpas, utan att samma skattesats på utdelnings- och kapitalvinstinkomster på andelar i oäkta bostads- företag som på andelar i andra onoterade företag ska gälla, dvs. 25 i stället för 30 procent. Dock föreslås att kvarvarande sparat lätt- nadsutrymme ska få utnyttjas till och med utgången av år 2020. För att inte förslagen ska leda till en höjd beskattning av delägarna föreslår kommittén även att oäkta bostadsföretag, från och med den 1 januari 2015, inte längre ska betala kommunal fastighetsavgift alls, dvs. varken för sådana byggnader som omfattas av förslaget under föregående rubrik eller för bostäder som upplåts med bostadsrätt. 
 Förslaget om att inte förlänga lättnadsreglerna innebär ingen förändring jämfört med gällande regler och har därför inga offentligfinansiella konsekvenser. Förslaget medför dock omför- delningar av skattebelastningen inom delägarkollektivet. Lättnads- reglerna ger olika stora skattesänkningar för olika delägare. Om lättnadsreglerna ersätts med sänkta skatteatser innebär detta på 
 14 
  
 SOU 2014:1 
  
 Sammanfattning 
  
 aggregerad nivå en sänkning av skatten på kapitalvinster och en höjning av skatten på utdelning (inklusive bostadsförmån). Beskattningen omfördelas därför över tid för varje delägare och mellan delägare under ett enskilt år, beroende på om delägaren mottar en utdelning eller en kapitalvinst det aktuella året. Förslaget medför sammantaget en höjd beskattning för delägarkollektivet med cirka 2 miljoner kronor varaktigt. Effekten dämpas dock under de första åren efter 2016 genom övergångsbestämmelsen. 
 Den offentligfinansiella kostnaden av förslaget om att slopa fastighetsavgiften för bostäder i oäkta bostadsföretag beräknas till cirka 5 miljoner kronor. Sammantaget medför förslagen därmed en skattesänkning för delägare i oäkta bostadsföretag. 
 Kommitténs förslag att avskaffa den kommunala fastighets- avgiften kommer att leda till minskade intäkter för kommun- sektorn. För att neutralisera effekten föreslår kommittén att de generella statsbidragen till den kommunala sektorn höjs i samma utsträckning som förslaget minskar intäkterna. 
 Kommittén anser inte att det ska införas uppskovsregler för andelar i oäkta bostadsföretag, och lämnar således inget förslag om detta. 
 Kooperativa hyresrättsföreningar (kap. 7) 
 Kommitténs uppdrag avseende beskattningen av kooperativa hyresrättsföreningar består av två delar. För det första ska kommit- tén bedöma om det är lämpligt att kooperativa hyresrättsföreningar som hyr sina bostäder av husets ägare (hyresmodellen) och föreningar som äger sina bostäder (ägarmodellen) beskattas enligt olika regler. För det andra ska kommittén bedöma om de bör betala stämpelskatt vid förvärv av fast egendom enligt samma skattesats som gäller för bostadsrättsföreningar. 
 I den första delen föreslår kommittén att kooperativa hyres- rättsföreningar enligt hyresmodellen skattemässigt ska jämställas med kooperativa hyresrättsföreningar enligt ägarmodellen. Detta uppnås genom att definitionen i inkomstskattelagen (1999:1229) av privatbostadsföretag utsträcks till att även omfatta kooperativa hyresrättsföreningar enligt hyresmodellen, vars verksamhet till klart övervägande del består i att åt sina medlemmar med hyresrätt upplåta bostadslägenheter. Kooperativa hyresrättsföreningar enligt hyresmodellen som är privatbostadsföretag ska enligt förslaget inte 
 15 
  
 Sammanfattning 
  
 SOU 2014:1 
  
 ta upp inkomster och inte dra av utgifter som är hänförliga till uthyrningsverksamheten. 
 I den andra delen föreslår kommittén att skattesatsen för stäm- pelskatt vid kooperativa hyresrättsföreningars förvärv av fast egendom och tomträtter sänks till samma nivå som gäller för bostadsrätts- föreningar, dvs. från 4,25 till 1,5 procent. 
 Ändringarna föreslås träda i kraft den 1 januari 2015. Sammantaget medför kommitténs förslag gällande kooperativa 
 hyresrättsföreningar en varaktig offentligfinansiell kostnad på cirka 2 miljoner kronor, varav huvuddelen avser sänkningen av stämpel- skatten. 
 Skattereduktion för  
 ROT-arbete 
  (kap. 8) 
 Kommittén ska analysera om reglerna om skattereduktion för  
 ROT-arbete 
  bör utvidgas till att i viss utsträckning gälla hyres- rätter. En sådan utvidgning får dock enligt direktiven bara ske till hyresgäster som har ingått ett avtal med hyresvärden enligt vilket hyresgästen får inflytande över underhållsåtgärder i bostaden som normalt åligger hyresvärden. 
 En utvidgning av skattereduktionen för  
 ROT-arbete 
  till hyres- gäster med villkoret att hyresgästen måste ta över en del av under- hållsansvaret riskerar att påverka hur hyresgästen och hyresvärden väljer att reglera sitt hyresförhållande, vilket inte är lämpligt. Med hänsyn till nämnda begränsning i direktiven anser kommittén att skattereduktionen för  
 ROT-arbete 
  inte bör utvidgas till hyres- gäster, och lämnar således inget förslag om detta. 
 Upplåtelse av den egna bostaden (kap. 9) 
 Kommittén ska dels analysera skattereglerna för privatpersoners upplåtelse av den egna bostaden och undersöka vilken effekt höj- ningarna av schablonavdraget vid sådan upplåtelse som har genom- förts sedan 2009 har haft på utbudet av bostäder inom befintligt bostadsbestånd, dels analysera om ytterligare skattelättnader för privatpersoner som helt eller delvis hyr ut sin bostad kan öka utbudet av boendetillfällen inom det befintliga bostadsbeståndet. 
 Tillgång på data har gjort att kommittén endast haft möjlighet att utvärdera höjningen av avdraget år 2009, då beloppet höjdes 
 16 
  
 SOU 2014:1 
  
 Sammanfattning 
  
 från 4 000 kronor till 12 000 kronor. Utvärderingen fogas till betänkandet som bilaga 4. Utvärderingen tyder inte på att denna höjning haft effekt på privatpersoners uthyrning av den egna bostaden under perioden  
 2010–2011. 
  Kommittén anser att de höjningar av avdraget samt de övriga regelförändringar rörande privatpersoners uthyrning som skett sedan 2009 bör utvärderas innan det kan vara lämpligt att införa ytterligare skatteincitament för att öka privatpersoners uthyrning. Kommittén lämnar därför inget sådant förslag. 
 Finansiering (kap. 10) 
 De förslag som lämnas ska vara offentligfinansiellt neutrala. Till den del som förslagen innebär minskade inkomster ska finansiering därför föreslås inom det berörda området. 
 Kommittén föreslår att förslagen finansieras genom att taket för skattereduktion för  
 ROT-arbete 
  och hushållsarbete  
 (RUT-arbete) 
  sänks från 50 000 kronor till 34 000 kronor. Ändringen föreslås träda i kraft den 1 januari 2015. 
 17 
  
 2) är en bostadsrättsförening  
  
 eller en kooperativ hyresrättsföre- ning 
  
 , 
  
 1 Författningsförslag 
  
 1.1 
  
 Förslag till 
  
 lag om ändring i lagen (1984:404) om stämpelskatt vid inskrivningsmyndigheter 
 Härigenom föreskrivs att 8 § lagen (1984:404) om stämpelskatt vid inskrivningsmyndigheter ska ha följande lydelse. 
  
 Nuvarande lydelse 
  
 Föreslagen lydelse 
  
 8 § 
  
 1 
  
 Stämpelskatten är 15 kronor för varje fullt tusental kronor av egendomens värde. 
 Förvärvas egendomen av en juridisk person är dock skatten 42 kronor och 50 öre för varje fullt tusental kronor av egendomens värde utom då förvärvaren 
 1) skulle ha varit befriad från gåvoskatt enligt 3 eller 38 § den upphävda lagen (1941:416) om arvsskatt och gåvoskatt om egendo- men hade erhållits som gåva, 
 2) är en bostadsrättsförening, 
  
 3) 
  
 är en kreditinrättning som enligt lag, reglemente eller bo- lagsordning är skyldig att åter avyttra egendomen, 
  
 4) 
  
 är dödsbo. 
  
 Skatten är dock i fall som avses i första och andra styckena alltid lägst femtio kronor. 
  
 1  
 Senaste lydelse 2010:774. 
 19 
  
 Författningsförslag 
  
 SOU 2014:1 
  
 Denna lag träder i kraft den 1 januari 2015 och tillämpas i fråga om förvärv som görs efter den 31 december 2014. 
 20 
  
 SOU 2014:1 
  
 Författningsförslag 
  
 1.2 
  
 Förslag till 
  
 lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229) 
 Härigenom föreskrivs i fråga om inkomstskattelagen (1999:1229) 
  
 2 
  
 dels  
 att 2 kap. 17 §, 39 kap. 1 § och 67 kap. 19 § ska ha följande lydelse, 
  
 dels  
 att det i lagen ska införas en ny paragraf, 39 kap. 27 a §, av följande lydelse, 
  
 dels  
 att det i övergångsbestämmelserna till lagen (2005:1136) om ändring i nämnda lag ska införas en ny punkt, 11, av följande 
  
 lydelse. 
  
 Nuvarande lydelse 
  
 Föreslagen lydelse 
  
 2 kap. 
 17 § 
 Med privatbostadsföretag avses en svensk ekonomisk förening eller ett svenskt aktiebolag vars verksamhet 
  
 1. 
  
 till klart övervägande del består i att åt sina medlemmar eller delägare tillhandahålla bostäder i byggnader som ägs av föreningen eller bolaget, eller 
  
 2. 
  
 uteslutande eller så gott som uteslutande består i att åt sina medlemmar eller delägare tillhandahålla garage eller någon annan för deras personliga räkning avsedd anordning i byggnader som ägs av föreningen eller bolaget. 
  
 Med privatbostadsföretag av- ses också en svensk kooperativ hyresrättsförening vars verksam- het till klart övervägande del består i att åt sina medlemmar med hyresrätt upplåta bostads- lägenheter som föreningen hyr av byggnadens ägare. 
 Med privatbostadsföretag avses vid tillämpningen av 46 och 47 kap. också motsvarande utländsk juridisk person som hör hemma i en stat inom Europeiska ekonomiska samarbetsområdet. 
  
 2  
 Lagen omtryckt 2008:803. 
 21 
  
 Författningsförslag 
  
 SOU 2014:1 
  
 39 kap. 
 1 § 
  
 3 
  
 I detta kapitel finns bestämmelser om 
  
 – 
  
 försäkringsföretag i  
  
 2–13 
  §§, 
  
 – 
  
 utländska tjänstepensionsinstitut i 13  
  
 a–13 
  f §§, 
  
 – 
  
 investmentföretag i  
  
 14–19 
  §§, 
  
 – 
  
 kooperativa föreningar i  
  
 21–24 
  §§, 
  
 – privatbostadsföretag i 25– 
  
 – privatbostadsföretag i 25– 
  
 27  
 §§, 
  
 27 a  
 §§, 
  
 – 
  
 sambruksföreningar i 28 §, 
  
 – 
  
 samfälligheter i 29 §, och 
  
 – 
  
 sparbanker och Sparbankernas säkerhetskassa i 30 och 31 §§. 
  
 27 a § 
 Ett privatbostadsföretag av det slag som avses i 2 kap. 17 § andra stycket ska inte ta upp inkomster och inte dra av utgifter som är hänförliga till uthyrningsverk- samheten. 
 67 kap. 
 19 § 
  
 4 
  
 Skattereduktionen uppgår till 
  
 1. 
  
 belopp motsvarande den preliminära skattereduktion som avses i 18 § första stycket 1, 
  
 2. 
  
 50 procent av underlaget enligt 18 § första stycket 2, och 
  
 3. 
  
 belopp motsvarande de arbetsgivaravgifter i fråga om sådan ersättning för hushållsarbete som har redovisats i en förenklad arbetsgivardeklaration enligt 18 § första stycket 3. 
  
 Den sammanlagda skattere- duktionen får uppgå till högst  
 50 000  
 kronor för ett beskatt- ningsår. 
 Den sammanlagda skattere- duktionen får uppgå till högst  
 34 000  
 kronor för ett be- skattningsår. 
  
 3 
  
 Senaste lydelse 2011:1271. 
  
 4 
  
 Senaste lydelse 2011:1256. 
  
 22 
  
 SOU 2014:1 
  
 Författningsförslag 
  
 11. I fråga om andelar i en ekonomisk förening eller ett aktiebolag som är en bostadsrätts- förening, bostadsförening eller ett bostadsaktiebolag och som inte uppfyller villkoren i 2 kap. 17 § för att vara ett privatbostadsföre- tag gäller följande. Om det vid utgången av 2015 finns sparat lättnadsutrymme enligt den upp- hävda 43 kap. 6 § får detta föras över till kommande beskattnings- år och utnyttjas under beskatt- ningsåren  
 2016–2020 
  enligt vad som anges i denna punkt. Dessa beskattningsår ska utdelning tas upp bara till den del den över- stiger sparat lättnadsutrymme. Om utdelningen understiger sparat lättnadsutrymme, ska skill- naden föras vidare som sparat lättnadsutrymme till nästa be- skattningsår. Av en kapitalvinst på en andel som uppkommer under beskattningsåren 2016– 2020 ska bara ett belopp som överstiger det sparade lättnadsut- rymmet tas upp. Om en andel övergår till en ny ägare genom arv, testamente, gåva, bodelning eller på liknande sätt, tar förvär- varen över den tidigare ägarens sparade lättnadsutrymme. 
  
 1. 
  
 Denna lag träder i kraft den 1 januari 2015 och tillämpas första gången på beskattningsår som börjar den 1 januari 2015. 
  
 2. 
  
 Punkt 11 av övergångsbestämmelserna till lagen (2005:1136) träder i kraft den 1 januari 2016. 
  
 23 
  
 Författningsförslag 
  
 SOU 2014:1 
  
 1.3 
  
 Förslag till 
  
 lag om ändring i lagen 
 (2007:1398) om kommunal fastighetsavgift 
 Härigenom föreskrivs i fråga om lagen (2007:1398) om kommunal fastighetsavgift 
  
 dels  
 att nuvarande 3 a § ska betecknas 3 d §, 
  
 dels  
 att 1, 3, den nya 3 d, 4 och 5 §§ ska ha följande lydelse, 
  
 dels  
 att det i lagen ska införas fem nya paragrafer, 3  
 a–3 
  c och 3 e samt 6 a §§, av följande lydelse. 
  
 Nuvarande lydelse 
  
 Föreslagen lydelse 
  
 1 § 
  
 5 
  
 Fastighetsavgift 
  
 ska, 
  
 i den 
  
 Fastighetsavgift ska, 
  
 i den 
  
 utsträckning som framgår av 3 
  
 utsträckning som framgår av 3 
 – 
  
 och 3 a  
 §§, betalas 
  
 för 
  
 sådana 
  
 3 d  
 §§, betalas för sådana fastig- 
  
 fastigheter som vid fastighets- 
  
 heter som vid fastighetstaxerin- 
  
 taxeringen betecknas som små- 
  
 gen betecknas som småhusen- 
  
 husenhet, 
  
 ägarlägenhetsenhet, 
  
 het, 
  
 ägarlägenhetsenhet, 
  
 hyres- 
  
 hyreshusenhet 
  
 eller 
  
 lantbruks- 
  
 husenhet 
  
 eller 
  
 lantbruksenhet 
  
 enhet om det på lantbruksenhe- 
  
 om 
  
 det 
  
 på lantbruksenheten 
  
 ten finns vad som vid fastighets- 
  
 finns vad som vid fastighets- 
  
 taxeringen betecknas som små- 
  
 taxeringen betecknas som små- 
  
 hus eller tomtmark för småhus. 
  
 hus eller tomtmark för småhus. 
  
 Avgift ska inte betalas för 
  
 Avgift ska inte betalas för 
  
 fastighet som året före det 
  
 fastighet som året före det 
  
 kalenderår då beslutet om slutlig 
  
 kalenderår då beslutet om slutlig 
  
 skatt ska fattas inte varit avgifts- 
  
 skatt ska fattas inte varit avgifts- 
  
 pliktig enligt 
  
 fastighetstaxe- 
  
 pliktig 
  
 enligt 
  
 fastighetstaxe- 
  
 ringslagen (1979:1152). 
  
 ringslagen (1979:1152). 
  
 3 § 
  
 6 
  
 Fastighetsavgiften 
  
 per 
  
 Fastighetsavgiften 
  
 per 
  
 kalenderår är för år 2008 
  
 kalenderår är för år 2008 för 
  
 a)  
 för sådan del av småhus- 
  
 sådan del av småhusenhet som 
  
 enhet som avser småhus som är 
  
 avser småhus som är uppfört 
  
 uppfört 
  
 samt 
  
 värderingsenhet 
  
 samt 
  
 värderingsenhet 
  
 för 
  
 5 
  
 Senaste lydelse 2011:1422. 
  
 6 
  
 Senaste lydelse 2012:743. 
  
 24 
 SOU 2014:1 Författningsförslag 
  
 för tillhörande tomtmark inom 
  
 tillhörande 
  
 tomtmark inom 
  
 samma 
  
 taxeringsenhet 
  
 samma 
  
 taxeringsenhet 
  
 6 000 kronor per sådant småhus, 
  
 6 000 kronor per sådant småhus, 
  
 dock 
  
 högst 0,75 procent av 
  
 dock högst 
  
 0,75 procent av 
  
 byggnadsvärdet och markvärdet 
 , 
  
 byggnadsvärdet och markvärdet 
 . 
  
 b) 
  
 för småhus på lantbruks- enhet som är uppfört samt värde- ringsenhet för tillhörande tomt- mark inom samma taxeringsenhet 6 000 kronor per sådant småhus, dock högst 0,75 procent av bostadsbyggnadsvärdet och tomt- marksvärdet, 
  
 c) 
  
 för sådan del av hyreshus- enhet som avser värderingsenhet för bostäder som är uppförda samt värderingsenhet för till- hörande tomtmark inom samma 
  
 taxeringsenhet 
  
 1 027 kronor per 
  
 bostadslägenhet, 
  
 dock 
  
 högst 
  
 0,3 procent av taxeringsvärdet för 
  
 dessa värderingsenheter, 
  
 d) för 
  
 värderingsenhet 
  
 för 
  
 ägarlägenhet som är uppförd samt 
  
 värderingsenhet 
  
 för 
  
 tillhörande 
  
 tomtmark inom samma taxe- 
  
 ringsenhet 
  
 6 000 kronor 
  
 per 
  
 sådan värderingsenhet för ägar- 
  
 lägenhet, dock högst 0,75 procent 
  
 av taxeringsvärdet för dessa vär- 
  
 deringsenheter. 
  
 För år 2009 och senare 
  
 För år 2009 och senare 
  
 kalenderår 
  
 uppgår 
  
 fastighetsav- 
  
 kalenderår 
  
 uppgår fastighetsav- 
  
 giften per småhus 
 , fastighetsav- 
  
 giften per småhus till fastighets- 
  
 giften per 
  
 bostadslägenhet 
  
 och 
  
 avgiften för år 2008 ökad eller 
  
 fastighetsavgiften 
  
 per värderings- 
  
 minskad med ett belopp mot- 
  
 enhet för ägarlägenhet  
 till fastig- 
  
 svarande 
  
 inkomstbasbeloppets 
  
 hetsavgiften för år 2008 ökad 
  
 förändring mellan år 2008 och 
  
 eller minskad med ett belopp 
  
 det aktuella kalenderåret ut- 
  
 motsvarande 
  
 inkomstbasbelop- 
  
 tryckt i procent med två deci- 
  
 pets förändring mellan år 2008 
  
 maler. Avgiften uttrycks i hela 
  
 25 
  
 Författningsförslag 
  
 SOU 2014:1 
  
 och 
  
 det 
  
 aktuella kalenderåret 
  
 krontal så att öretal faller bort. 
  
 uttryckt i procent med två deci- 
  
 maler. Avgiften uttrycks i hela 
  
 krontal så att öretal faller bort. 
  
 Med 
  
 inkomstbasbelopp avses 
  
 Första 
  
 och 
  
 andra 
  
 styckena 
  
 inkomstbasbeloppet enligt 58 kap. 
  
 gäller inte 
  
 för 
  
 småhus 
  
 och 
  
 till- 
  
 26 
  
 och 
  
 27 §§ socialförsäkrings- 
  
 hörande tomtmark 
  
 balken. 
  
 1. om småhuset 
  
 a) upplåts eller 
  
 är 
  
 avsett 
  
 att 
  
 upplåtas med hyresrätt för att helt 
  
 eller till en inte oväsentlig del an- 
  
 vändas som bostad, 
  
 b) hör till en näringsfastighet, 
  
 och 
  
 c) inte 
  
 ägs 
  
 av 
  
 ett 
  
 privatbo- 
  
 stadsföretag, eller 
  
 2. om 
  
 småhuset 
  
 ägs 
  
 av 
  
 en 
  
 ekonomisk 
  
 förening 
  
 eller 
  
 ett 
  
 aktiebolag som är en bostadsrätts- 
  
 förening, bostadsförening eller ett 
  
 bostadsaktiebolag och 
  
 som 
  
 inte 
  
 uppfyller 
  
 villkoren 
  
 i 2 kap. 
  
 17 § 
  
 inkomstskattelagen 
  
 (1999:1229) 
  
 för att vara ett privatbostadsföre- 
  
 tag. 
  
 3 a § 
  
 Fastighetsavgiften per 
  
 kalen- 
  
 derår är för år 2008 för småhus 
  
 på lantbruksenhet som är uppfört 
  
 samt värderingsenhet för till- 
  
 hörande tomtmark inom samma 
  
 taxeringsenhet 
  
 6 000 kronor 
  
 per 
  
 sådant 
  
 småhus, 
  
 dock 
  
 högst 
  
 0,75 procent av bostadsbyggnads- 
  
 värdet och tomtmarksvärdet. 
  
 För år 2009 och senare 
  
 kalenderår uppgår fastighetsavgif- 
  
 ten per småhus till fastighetsavgif- 
  
 ten för år 2008 ökad eller 
  
 minskad 
  
 med 
  
 ett 
  
 belopp 
  
 mot- 
  
 26 
  
 SOU 2014:1 
  
 Författningsförslag 
  
 svarande inkomstbasbeloppets förändring mellan år 2008 och det aktuella kalenderåret uttryckt i procent med två decimaler. Avgiften uttrycks i hela krontal så att öretal faller bort. 
 Första och andra styckena gäller inte för småhus och till- hörande tomtmark 
 1. om småhuset 
  
 a) 
  
 upplåts eller är avsett att upplåtas med hyresrätt för att helt eller till en inte oväsentlig del användas som bostad, 
  
 b) 
  
 hör till en näringsfastighet, 
  
 och 
  
 c) 
  
 inte ägs av ett privat- bostadsföretag, eller 
  
 2. om småhuset ägs av en ekonomisk förening eller ett aktiebolag som är en bostadsrätts- förening, bostadsförening eller ett bostadsaktiebolag och som inte uppfyller villkoren i 2 kap. 17 § inkomstskattelagen (1999:1229) för att vara ett privatbostads- företag. 
 3 b § 
 Fastighetsavgiften per kalen- derår är för år 2008 för sådan del av hyreshusenhet som avser vär- deringsenhet för bostäder som är uppförda samt värderingsenhet för tillhörande tomtmark inom samma taxeringsenhet 1 027 kro- nor per bostadslägenhet, dock högst 0,3 procent av taxeringsvär- det för dessa värderingsenheter. 
 För år 2009 och senare kalenderår uppgår fastighetsavgif- 
 27 
  
 Författningsförslag 
  
 SOU 2014:1 
  
 ten per bostadslägenhet för år 
 2008 ökad eller minskad med ett belopp motsvarande inkomstbas- beloppets förändring mellan år 2008 och det aktuella kalender- året uttryckt i procent med två decimaler. Avgiften uttrycks i hela krontal så att öretal faller bort. 
 Första och andra styckena gäller inte om samtliga bostads- lägenheter som ingår i värde- ringsenheten för bostäder 
 1. upplåts eller avses upplåtas med hyresrätt för att helt eller till en inte oväsentlig del användas som bostad och inte 
 a) ägs av ett privatbostads- företag, eller 
 b) inrymmer eller är avsedda att inrymma bostad åt en del- ägare i hyreshuset om det är ett andelshus, eller 
 2. ägs av en ekonomisk förening eller ett aktiebolag som är en bostadsrättsförening, bo- stadsförening eller ett bostads- aktiebolag och som inte uppfyller villkoren i 2 kap. 17 § inkomst- skattelagen (1999:1229) för att vara ett privatbostadsföretag. 
 Om några men inte alla bostadslägenheter som ingår i värderingsenheten för bostäder uppfyller förutsättningarna i tredje stycket 1 ska fastighets- avgiften minskas med så stor andel som dessa lägenheter utgör av det totala antalet lägenheter. 
 28 
  
 SOU 2014:1 
  
 Författningsförslag 
  
 3 c § 
 Fastighetsavgiften per kalen- derår är för år 2008 för värde- ringsenhet för ägarlägenhet som är uppförd samt värderingsenhet för tillhörande tomtmark inom samma taxeringsenhet 6 000 kro- nor per sådan värderingsenhet för ägarlägenhet, dock högst 0,75 pro- cent av taxeringsvärdet för dessa värderingsenheter. 
 För år 2009 och senare kalen- derår uppgår fastighetsavgiften per värderingsenhet för ägarlägenhet till fastighetsavgiften för år 2008 ökad eller minskad med ett belopp motsvarande inkomstbas- beloppets förändring mellan år 2008 och det aktuella kalender- året uttryckt i procent med två decimaler. Avgiften uttrycks i hela krontal så att öretal faller bort. 
 Första och andra styckena gäller inte för ägarlägenhet och tillhörande tomtmark 
 1. om ägarlägenheten 
  
 a) 
  
 upplåts eller är avsedd att upplåtas med hyresrätt för att helt eller till en inte oväsentlig del användas som bostad, 
  
 b) 
  
 hör till en näringsfastighet, 
  
 och 
  
 c) 
  
 inte ägs av ett privatbo- stadsföretag, eller 
  
 2. om ägarlägenheten ägs av en ekonomisk förening eller ett aktiebolag som är en bostadsrätts- förening, bostadsförening eller ett bostadsaktiebolag och som inte uppfyller villkoren i 2 kap. 17 § 
 29 
  
 Fastighetsavgiften per kalen- derår är för småhus som är upp- fört och till vilket det hör tomt- mark som inte ingår i samma taxeringsenhet hälften av avgif- ten per småhus enligt 3  
  
 eller 3 a § 
  
 , dock högst 0,75 procent av taxeringsvärdet för byggna- den. 
  
 Fastighetsavgiften per kalen- derår är för värderingsenhet för tomtmark som hör till småhus som är uppfört och som inte ingår i samma taxeringsenhet hälften av avgiften per småhus enligt 3  
  
 eller 3 a § 
  
 , dock högst 0,75 procent av taxeringsvärdet för tomtmarken. 
  
 Första stycket gäller inte för 
  
 1. småhus som 
  
 a) upplåts eller är avsett att upplåtas med hyresrätt för att helt eller till en inte oväsentlig del användas som bostad, 
  
 b) är en näringsfastighet, och c) inte ägs av ett privatbo- 
  
 stadsföretag, eller 
  
 2. småhus som ägs av en ekonomisk förening eller ett aktiebolag som är en bostadsrätts- förening, bostadsförening eller ett 
  
 Författningsförslag 
  
 SOU 2014:1 
  
 inkomstskattelagen (1999:1229) 
  
 för att vara ett privatbostadsföre- 
  
 tag. 
  
 3 a § 
  
 3 d § 
  
 3 d § 
  
 7 
  
 Fastighetsavgiften per kalen- derår är för småhus som är upp- fört och till vilket det hör tomt- mark som inte ingår i samma taxeringsenhet hälften av avgif- ten per småhus enligt 3 §, dock högst 0,75 procent av taxerings- värdet för byggnaden. 
 Fastighetsavgiften per kalen- derår är för värderingsenhet för tomtmark som hör till småhus som är uppfört och som inte ingår i samma taxeringsenhet hälften av avgiften per småhus enligt 3 §, dock högst 0,75 procent av taxeringsvärdet för tomtmarken. 
  
 7  
 Senaste lydelse av tidigare 3 a § 2009:1410. 
 30 
  
 SOU 2014:1 
  
 Författningsförslag 
  
 bostadsaktiebolag och som inte uppfyller villkoren i 2 kap. 17 § inkomstskattelagen (1999:1229) för att vara ett privatbostadsföre- tag. 
 Nuvarande lydelse 
 Med bostadslägenhet avses i 
 3 § första stycket c  
 en sådan lägenhet som är avsedd att helt eller till en inte oväsentlig del användas som bostad. 
  
 Om det på en värderingsen- het för tomtmark finns ett eller flera småhus som är uppförda och ett eller flera småhus som är under uppförande, ska vid tillämpningen av 3  
 §  
 tomt- marken anses höra till det eller de småhus som är uppförda. 
 Föreslagen lydelse 
 3 e § 
 Med inkomstbasbelopp avses i 
  
 3–3 
  c §§ inkomstbasbeloppet enligt 58 kap. 26 och 27 §§ social- försäkringsbalken. 
 4 § 
 Med bostadslägenhet avses i 
  
 3 c §  
 en sådan lägenhet som är avsedd att helt eller till en inte oväsentlig del användas som bostad. 
 5 § 
  
 8 
  
 Om det på en värderingsen- het för tomtmark finns ett eller flera småhus som är uppförda och ett eller flera småhus som är under uppförande, ska vid tillämpningen av 3  
 eller 3 a §  
 tomtmarken anses höra till det eller de småhus som är upp- förda. 
 6 a § 
 Om det på en värderingsenhet för tomtmark finns flera småhus som är uppförda varav minst ett, men inte samtliga, uppfyller för- utsättningarna i 3 § tredje stycket 
  
 8  
 Senaste lydelse 2009:1410. 
 31 
  
 Författningsförslag 
  
 SOU 2014:1 
  
 eller 3 a § tredje stycket, ska vid tillämpningen av 3 eller 3 a § tomtmarken anses höra till det eller de uppförda småhus som inte omfattas av 3 § tredje stycket eller 3 a § tredje stycket. 
 Denna lag träder i kraft den 1 januari 2015 och tillämpas första gången på fastighetsavgift för kalenderåret 2015. 
 32 
  
 SOU 2014:1 
  
 Författningsförslag 
  
 1.4 
  
 Förslag till 
  
 lag om ändring i lagen (2009:194) om förfarandet 
 vid skattereduktion för hushållsarbete 
 Härigenom föreskrivs att 7 och 17 §§ lagen (2009:194) om förfarandet vid skattereduktion för hushållsarbete ska ha följande lydelse. 
  
 Nuvarande lydelse 
  
 Föreslagen lydelse 
  
 7 § 
  
 Utbetalningen får uppgå till ett belopp som motsvarar mellan- skillnaden mellan den debiterade ersättningen för hushållsarbetet inklusive mervärdesskatt och köparens faktiska betalning för arbetet till utföraren, dock högst till samma belopp som köparen 
  
 har betalat. 
  
 Utbetalning får inte ske till 
  
 Utbetalning får inte ske till 
  
 den del köparens sammanlagda 
  
 den del köparens sammanlagda 
  
 preliminära 
  
 skattereduktion 
  
 preliminära 
  
 skattereduktion 
  
 enligt 17 § skulle uppgå till ett 
  
 enligt 17 § skulle uppgå till ett 
  
 belopp som 
  
 överstiger  
 50 000 
  
 belopp som 
  
 överstiger  
 34 000 
  
 kronor för ett beskattningsår. 
  
 kronor för ett beskattningsår. 
  
 17 § 
  
 9 
  
 Köparen ska tillgodoräknas preliminär skattereduktion med 
  
 1. 
  
 ett belopp motsvarande den utbetalning som Skatteverket enligt 11 § beslutat om till utföraren, och 
  
 2. 
  
 ett belopp motsvarande redovisade arbetsgivaravgifter i fråga om sådan ersättning för hushållsarbete som har redovisats i en förenklad arbetsgivardeklaration enligt 26 kap. 4 § skatteför- farandelagen (2011:1244). 
  
 Om Skatteverket har beslutat om återbetalning enligt 14 §, ska den tidigare tillgodoräknade preliminära skattereduktionen minskas med belopp motsvarande den beslutade återbetalningen. 
 Den preliminära skatte- reduktionen får sammanlagt uppgå till högst  
 50 000  
 kronor 
 Den preliminära skatte- reduktionen får sammanlagt uppgå till högst  
 34 000  
 kronor 
  
 9  
 Senaste lydelse 2011:1426. 
 33 
  
 Författningsförslag 
  
 SOU 2014:1 
  
 för ett beskattningsår. 
  
 för ett beskattningsår. 
  
 Denna lag träder i kraft den 1 januari 2015 och tillämpas första gången på beskattningsår som börjar den 1 januari 2015. 
 34 
 2 Inledning 
  
 2.1 
  
 Uppdraget 
  
 Kommittén ska enligt kommittédirektiven 
  
 lämna förslag på förbättring av den skattemässiga ställningen för bostäder som upplåts med hyresrätt i syfte att öka utbudet av hyresbostäder, 
  
 lämna förslag på en lättnad i beskattningen för medlemmar i oäkta bostadsföretag och analysera om det bör finnas en rätt till uppskov med beskattningen av en kapitalvinst från en avyttrad bostad vid avyttring eller förvärv av andel i oäkta bostadsföre- tag, 
  
 bedöma om det är lämpligt att kooperativa hyresrättsföreningar beskattas enligt olika regler och om de bör betala stämpelskatt vid förvärv av fast egendom enligt samma skattesats som gäller för bostadsrättsföreningar, 
  
 analysera om reglerna om skattereduktion för  
  
 ROT-arbete 
  bör utvidgas till att i viss utsträckning gälla hyresrätter, och 
  
 analysera skattereglerna för privatpersoners upplåtelse av egen bostad och undersöka vilken effekt höjningarna av schablonav- draget vid sådan upplåtelse som har genomförts sedan 2009 har haft på utbudet av bostäder inom befintligt bostadsbestånd. 
  
 Direktiven fogas till betänkandet som bilaga 1 och bilaga 2. 
 35 
  
 Inledning 
  
 SOU 2014:1 
  
 2.2 
  
 Arbetets bedrivande 
  
 Utredningsarbetet påbörjades i september 2012 och har bedrivits på sedvanligt sätt med regelbundna sammanträden. Kommittén har hållit sammanlagt tio sammanträden med experterna närvarande. Arbetet har skett i nära samarbete med kommitténs experter från departement, myndigheter och organisationer. 
 Kommittén har även haft ett möte med företrädare för bygg- sektorn. I detta möte deltog företrädare för ByggVesta AB, Lambert, Byggnads AB, HEBA Fastighets AB, HSB Riksförbund, JM AB, Peab AB, Primula Byggnads AB, Riksbyggen, SABO, Stena Fastigheter AB, Sundprojekt AB, Sveriges Kommuner och Landsting (SKL), Sveriges Byggindustrier, Veidekke Bostad AB och Wallenstam AB samt flertalet av kommitténs experter. 
 Vidare har statistik inhämtats från SCB och Skatteverket. Slutligen har regeringen överlämnat ett ärende till kommittén. 
 Ärendet rör en hemställan från Riksbyggen om att kooperativa hyresrättsföreningar bör betala stämpelskatt enligt den lägre skattesats vid förvärv av fast egendom och tomträtter som gäller för bostadsrättsföreningar (Fi2011/4223). 
  
 2.3 
  
 Betänkandets disposition 
  
 Betänkandet är indelat i elva kapitel. Av kapitel 1 framgår kommit- téns förslag till lagändringar. Kommitténs uppdrag och arbete redo- visas i kapitel 2. Därefter behandlar kapitel 3 gällande rätt. I kapitel 4 förs en generell diskussion om skattemässig neutralitet och sam- hällsekonomisk effektivitet avseende beskattningen av bostäder. Av kapitel 5 framgår kommitténs förslag till skattelättnad för hyres- rätter och skälen för förslaget. Kommitténs förslag till lättnad i be- skattningen av delägare i oäkta bostadsföretag finns i kapitel 6. I detta kapitel behandlas även frågan om reglerna för uppskov med beskattningen av kapitalvinst ska tillämpas för bostäder i oäkta bostadsföretag. I kapitel 7 behandlas beskattningen av kooperativa hyresrättsföreningar. Kapitel 8 innehåller kommitténs bedömning av om skattereduktionen för  
 ROT-arbete 
  ska utsträckas till hyres- rätter. Resultaten av kommitténs analys av effekterna av de höjnin- gar av schablonavdraget vid upplåtelse av egen bostad som har skett sedan 2009 finns i kapitel 9 medan analysen fogas till betänkandet i en bilaga. I kapitel 9 diskuteras även om ytterligare skattelättnader 
 36 
  
 SOU 2014:1 
  
 Inledning 
  
 vid sådan upplåtelse bör införas. I kapitel 10 lämnas förslag till finansiering av kommitténs förslag. Det sista kapitlet, kapitel 11, innehåller författningskommentar. 
 Konsekvenserna av kommitténs förslag redovisas under respektive kapitel. I kapitel 10 redovisas även de sammantagna effekterna på de offentliga finanserna, på företagens administrativa kostnader samt för Skatteverket och de allmänna förvaltnings- domstolarna av de förslag som lämnas i betänkandet. 
 Till betänkandet finns fyra bilagor fogade. Bilaga 1 och 2 inne- håller kommittédirektiven, bilaga 3 en översikt över den skatte- rättsliga indelningen av fastigheter och byggnader samt hur de be- skattas och bilaga 4 en närmare presentation av den analys som ligger bakom kommitténs slutsatser som redovisas i kapitel 9. 
 37 
 3 Gällande rätt 
 I det följande ges inledningsvis en översiktlig beskrivning av hur fastigheter och bostäder delas in vid beskattningen. Framställnin- gen är inriktad på sådana fastigheter och bostäder som behandlas inom ramen för kommitténs uppdrag. Därefter beskrivs på mot- svarande sätt de skatteregler som är kopplade till olika slags fastig- heter och bostäder. En mer fördjupad beskrivning av gällande rätt återfinns i anslutning till de olika kapitlen i betänkandet. I bilaga 3 finns en översikt i tabellform hur fastigheter och bostäder delas in vid beskattningen och hur ägarna till dessa beskattas. 
  
 3.1 
  
 Skatterättslig indelning av fastigheter och bostäder 
  
 Fastighetstaxering sker enligt 1 kap. 1 § fastighetstaxeringslagen (1979:1152), förkortad FTL, vid allmän, förenklad och särskild fastighetstaxering. Vid fastighetstaxeringen fattas beslut om fastig- heternas skatte- och avgiftspliktsförhållanden och indelning i taxe- ringsenheter. Vidare ska typ av taxeringsenhet och taxeringsvärde bestämmas för varje taxeringsenhet, förutom för vissa fastigheter som är skatte- och avgiftsfria. 
 Byggnader delas enligt 2 kap. 1 § FTL in i byggnadstyper, bl.a. småhus, ägarlägenhet, hyreshus och ekonomibyggnader. Med små- hus avses byggnad som är inrättad till bostad åt en eller två familjer. Byggnad som är inrättad till bostad åt minst tre familjer eller till kontor m.m. räknas som hyreshus. Med ägarlägenhet avses bygg- nad som hör till en tredimensionell fastighet inrättad till bostad åt en enda familj. 
 På motsvarande sätt indelas enligt 2 kap. 4 § FTL mark i tomt- mark, betesmark, åkermark, skogsmark m.fl. ägoslag. 
 39 
  
 Gällande rätt 
  
 SOU 2014:1 
  
 Normalt utgör varje fastighet en egen taxeringsenhet. Varje taxeringsenhet ska omfatta byggnadstyper och ägoslag i vissa givna kombinationer (4 kap. 5 § FTL). Sålunda gäller att småhus, ägar- lägenheter och hyreshus samt tomtmark för sådana byggnader bildar småhusenheter, ägarlägenhetsenheter och hyreshusenheter. Ekonomibyggnader, åkermark, betesmark etc. bildar lantbruksen- heter. 
  
 3.1.1 
  
 Privatbostadsfastighet och näringsfastighet 
  
 Fastigheter indelas i beskattningshänseende i privatbostadsfastig- heter och näringsfastigheter. Privatbostadsfastighet utgörs enligt 2 kap. 13 § inkomstskattelagen (1999:1229), förkortad IL, av små- hus med mark som utgör småhusenhet, småhus på annans mark, småhus med tillhörande tomtmark på lantbruksenhet samt ägar- lägenhetsenhet, under förutsättning att småhuset eller ägarlägenhe- ten är en privatbostad. Under vissa förutsättningar kan också tomt- mark vara en privatbostadsfastighet. 
 Småhus och ägarlägenheter kan således vara privatbostadsfastig- heter och detta endast under förutsättning att de är privatbostäder. I 2 kap.  
 8–12 
  §§ IL anges definitionen av privatbostad. Småhuset eller ägarlägenheten ska till övervägande del användas, eller vara avsedda att användas, för permanent boende eller som fritidsbostad för ägaren eller honom närstående person (8 §). Uttrycket till över- vägande del innebär att bostaden till mer än hälften ska användas för permanent- eller fritidsboende. Ett småhus som är inrättat till bostad åt två familjer räknas dock som privatbostad om det till väsentlig del används eller är avsett att användas av ägaren eller någon närstående till honom för permanent boende eller som fri- tidsbostad. Med väsentlig del avses en yta om fyrtio procent av byggnaden. 
 Av 2 kap. 14 § IL framgår att fastighet som inte är en privat- bostadsfastighet är näringsfastighet. Hit hör alltså hyreshus samt småhus och ägarlägenheter som inte är privatbostäder. Av defini- tionerna av privatbostadsfastighet och privatbostad framgår att det bara är fysiska personer och dödsbon som kan inneha privatbo- stadsfastigheter. Fastigheter som ägs av juridiska personer är således alltid näringsfastigheter, även om det är fråga om villor eller fritidshus. Reglerna innebär vidare att en fastighet som är bebyggd med ett hyreshus alltid ska klassificeras som näringsfastighet. Mark 
 40 
  
 SOU 2014:1 
  
 Gällande rätt 
  
 med andelshus anses också som näringsfastighet även om det ägs och bebos av fysiska personer. Andelshus är en fastighet som ägs av tre eller flera, antingen direkt eller genom ett handelsbolag, och som inrymmer bostäder i skilda lägenheter åt minst tre delägare (2 kap. 16 § IL). 
  
 3.1.2 
  
 Privatbostadsföretag och oäkta bostadsföretag 
  
 En bostadsrättsförening som äger en hyresfastighet eller ett antal småhus kan upplåta lägenheter i hyreshuset eller i småhusen till sina medlemmar. En sådan förening kan uppfylla villkoren för att utgöra ett privatbostadsföretag. Med privatbostadsföretag avses enligt 2 kap. 17 § första stycket 1 IL en svensk ekonomisk förening eller ett aktiebolag vars verksamhet till klart övervägande del består i att åt sina medlemmar eller delägare tillhandahålla bostäder i byggnader som ägs av föreningen eller bolaget. Med uttrycket till klart övervägande del avses sextio procent eller mer. Ett privatbo- stadsföretag, dvs. en förening eller ett bolag som uppfyller dessa villkor, kallas ibland även för äkta eller kvalificerad. Med oäkta eller okvalificerade föreningar eller bolag avses bostads- rättsföreningar, bostadsföreningar eller bostadsaktiebolag som inte uppfyller villkoren i 2 kap. 17 § IL. I detta betänkande används främst benämningen privatbostadsföretag för föreningar och bolag som uppfyller villkoren i 2 kap. 17 § IL och oäkta bostadsföretag för föreningar och bolag som inte uppfyller dessa villkor. 
 Inte bara bostadsrättsföreningar av det slag som avses i 1 kap. 1 § bostadsrättslagen (1991:614) kan uppfylla villkoren för att betecknas som ett privatbostadsföretag utan det kan även bostads- föreningar och bostadsaktiebolag. 
 En kooperativ hyresrättsförening enligt ägarmodellen kan också utgöra ett privatbostadsföretag. En förening enligt hyresmodellen omfattas emellertid inte av regelverket för privatbostadsföretag, eftersom föreningen inte uppfyller kriteriet att äga bostäder, se avsnitt 7.1. 
 41 
  
 Gällande rätt 
  
 SOU 2014:1 
  
 3.1.3 
  
 Privatbostadsrätt och näringsbostadsrätt 
  
 Som nämns i avsnitt 3.1.1 är fastigheter antingen privatbostads- fastigheter eller näringsfastigheter. När det gäller bostadsrätter i privatbostadsföretag skiljer man på motsvarande sätt på privat- bostadsrätter och näringsbostadsrätter. 
 Med privatbostadsrätt avses enligt 2 kap. 18 § IL en andel i ett privatbostadsföretag, om den till andelen knutna bostaden är en privatbostad. Med näringsbostadsrätt avses enligt 2 kap. 19 § IL en andel i ett privatbostadsföretag som inte är en privatbostadsrätt, t.ex. en bostadsrätt som ägs av en fysisk person som hyrs ut till utomstående eller som ägs av en juridisk person. 
 Även när det gäller bostadsrättslägenheter i privatbostadsföretag är alltså den avgörande frågan om de är privatbostäder eller inte. Härvid gäller att en bostadsrätt i ett privatbostadsföretag räknas som privatbostad om den helt eller till övervägande del används eller är avsedd att användas för permanent boende eller som fritids- bostad åt delägaren eller någon närstående till honom (2 kap. 8 § IL). Andelar i oäkta bostadsföretag utgör varken privatbostads- rätter eller näringsbostadsrätter utan beskattas som andelar i eko- nomiska föreningar, dvs. som delägarrätter med inkomstskatte- lagens terminologi (48 kap. 2 §). 
  
 3.2 
  
 Beskattning av bostäder 
  
 3.2.1 
  
 Fastighetsskatt och fastighetsavgift 
  
 Fastighetsbeskattningen är en del av den löpande beskattningen av fastigheter. Den 1 januari 2008 avskaffades den statliga fastighets- skatten på bostäder och ersattes av en kommunal fastighetsavgift. 
 Bestämmelser om statlig fastighetsskatt finns i lagen (1984:1052) om statlig fastighetsskatt medan bestämmelser om kommunal fastighetsavgift finns i lagen (2007:1398) om kommunal fastighetsavgift, förkortad FAvL. 
 Fastighetsavgift ska betalas för småhus, ägarlägenheter och bostäder i hyreshusenheter som är uppförda samt värderingsenhet för tillhörande tomtmark  
 ( 
 1, 3 och 3 a §§ FAvL). Fastighetsav- giften för småhus och ägarlägenheter utgörs enligt 3 § FAvL av ett fast belopp (6 000 kronor införandeåret 2008) per småhus eller ägarlägenhet, dock högst 0,75 procent av taxeringsvärdet för byggnad och mark. Fastighetsavgiften för bostadsdelen av hyres- 
 42 
  
 SOU 2014:1 
  
 Gällande rätt 
  
 husenheter utgörs av ett fast belopp (1 027 kronor införandeåret 2008) per bostadslägenhet, dock högst 0,3 procent av taxeringsvär- det för byggnad och mark. Fastighetsavgiftens fasta belopp indexe- ras med utvecklingen av inkomstbasbeloppet. Indexeringen medför för kalenderåret 2014 ett maxbelopp på 7 112 kronor för småhus och ägarlägenheter samt 1 217 kronor per bostadslägenhet. 
  
 3.2.2 
  
 Beskattning enligt inkomstskattelagen 
  
 Vid försäljning av en privatbostadsfastighet eller privatbostadsrätt beskattas kapitalvinsten i inkomstslaget kapital med 22 procent (45 kap. 33 § och 46 kap. 18 § IL). Förluster på sådana tillgångar ska enligt samma lagrum dras av med 50 procent. Den som vid av- yttring av en privatbostad gör en kapitalvinst och förvärvar en ny bostad kan under vissa förutsättningar få uppskov med beskattning av vinsten (47 kap. IL). Ersättningar när en privatbostadsfastighet eller en privatbostad upplåts ska tas upp i inkomstslaget kapital. Detsamma gäller när en bostad som innehas med hyresrätt upplåts (42 kap. 30 § IL). 
 Fysiska personer som äger andelar i oäkta bostadsföretag beskattas i inkomstslaget kapital för utdelning och kapitalvinst med 30 procent. Delägare i sådana företag beskattas för utdelning från företaget i form av bostadsförmån. Utdelningar och kapitalvinster ska dock bara tas upp till den del de överstiger ett på visst sätt beräknat belopp enligt de s.k. lättnadsreglerna. Lättnadsreglerna är upphävda men andelsägarna får tillämpa dessa till och med utgån- gen av 2015. Förluster får som utgångspunkt dras av med 70 pro- cent. Delägare i oäkta bostadsföretag kan inte få uppskov med beskattningen av vinsten vid en avyttring av andelen. 
 Innehav av näringsfastigheter och näringsbostadsrätter ska alltid beskattas i inkomstslaget näringsverksamhet (13 kap. 1 § tredje stycket IL). Detta gäller bl.a. för oäkta bostadsföretag och andra juridiska personer. Handelsbolag är emellertid inte själva skattskyl- diga för sina inkomster. Inkomsterna ska i stället beskattas hos del- ägarna. För fysiska personer räknas kapitalvinster och kapitalför- luster på näringsfastigheter och näringsbostadsrätter inte till inkomstslaget näringsverksamhet utan till inkomstslaget kapital (13 kap. 4 och 6 §§ IL). Om en fysisk person säljer en närings- fastighet eller en näringsbostadsrätt ska denne ta upp 90 procent av en kapitalvinst respektive dra av 63 procent av en kapitalförlust 
 43 
  
 Gällande rätt 
  
 SOU 2014:1 
  
 (45 kap. 33 § och 46 kap. 18 § IL). Vid juridiska personers försälj- ning av näringsfastigheter eller näringsbostadsrätter sker ingen kvotering av vinster eller förluster. 
 Privatbostadsföretagets beskattning skiljer sig från beskatt- ningen av andra juridiska personer genom att privatbostadsföretag enligt 39 kap. 25 § IL inte beskattas för fastighetsanknutna inkoms- ter. Sådana företag får inte dra av fastighetsanknutna utgifter. Medlemmar i privatbostadsföretag beskattas inte för värdet av det egna boendet (42 kap. 28 § IL). 
  
 3.2.3 
  
 Stämpelskatt 
  
 Vid förvärv av fast egendom och tomträtt samt inteckning i sådan egendom tas stämpelskatt ut enligt bestämmelserna i lagen (1984:404) om stämpelskatt vid inskrivningsmyndigheter. För fysiska personer är stämpelskatten vid förvärv av fast egendom och tomträtt 1,5 procent av egendomens värde och för juridiska perso- ner 4,25 procent av egendomens värde. Skatten vid bostadsrätts- föreningars förvärv av fast egendom och tomträtt är dock endast 1,5 procent av egendomens värde. Vad som nu sagts gäller oavsett om den förvärvade egendomen avser hyreshus, småhus, ägarlägen- heter eller obebyggd mark. För såväl fysiska som juridiska personer är stämpelskatten 2 procent av det intecknade beloppet vid inteck- ning i fast egendom. 
 En andel i ett privatbostadsföretag eller ett oäkta bostadsföretag utgör inte fast egendom. Lagen om stämpelskatt vid inskrivnings- myndigheter gäller därför inte sådan egendom. 
 44 
  
 4 
  
 Skattemässig neutralitet och samhällsekonomisk effektivitet 
  
 4.1 
  
 Inledning 
  
 I detta avsnitt diskuteras inledningsvis konceptet skattemässig neutralitet, varför detta är önskvärt och att neutralitet inte kan anses råda inom bostadsbeskattningen i dagsläget. Därefter behan- dlas möjligheterna att skapa skattemässig neutralitet mellan olika upplåtelseformer. Diskussionen om skattemässig neutralitet utgår ifrån att fastighetsskatten 
  
 1  
  
 är en skatt på den (i vissa fall schablon- mässigt beräknade) avkastning som en fastighet genererar. Sam- hällsekonomisk effektivitet uppnås då denna avkastning beskattas med en effektiv skattesats som är lika hög som skatten på avkast- ningen på andra, alternativa investeringar. 
  
 4.2 
  
 Optimal beskattningsteori och skattemässig neutralitet i fastighetsbeskattningen 
  
 Kapitalskatter skapar en kil mellan den avkastning en investering genererar före och efter skatt. Om skattekilarna för olika alternati- va investeringsformer är lika inverkar skattesystemet inte på individers val av investeringsform eftersom den investering som för tillfället genererar högst avkastning före skatt också genererar högst avkastning efter skatt. Skattesystemet definieras då som neutralt. I detta fall är kapitalkostnaderna 
  
 2  
  
 desamma för investerin- 
  
 1 
  
 Den 1 januari 2008 avskaffades den statliga fastighetsskatten på bostäder och ersattes av en kommunal fastighetsavgift. I detta kapitel används begreppen fastighetsskatt och kommunal fastighetsavgift synonymt. 
  
 2 
  
 Med kapitalkostnad (user cost of capital) avses den avkastning r som en investering måste generera för att täcka investerarens kostnader för att införskaffa investeringskapitalet på marknaden, inklusive kostnaderna för skatter, depreciering och värdeförändringar på tillgång 
  
 45 
  
 Skattemässig neutralitet och samhällsekonomisk effektivitet 
  
 SOU 2014:1 
  
 gar i olika alternativa tillgångsslag. Om skattekilarna för olika typer av investeringar i stället är olika stora blir skatterna snedvridande, eftersom skatterna medför att den investering som genererar högst avkastning före skatt inte nödvändigtvis har högst avkastning efter skatt. 
 Teorin om optimal beskattning handlar om att sätta skattesatser på olika skattebaser på ett sådant sätt att de snedvridande effekter- na av den totala beskattningen minimeras. Teorin säger att över- skottsbördan av en skatt, dvs. de samhällsekonomiska kostnaderna av skatternas snedvridande effekter på individers investerings- eller konsumtionsval, minimeras då skatterna sätts högre på skattebaser som är relativt sett mindre rörliga och lägre på mera lättrörliga skattebaser. 
  
 3  
  
 Ett av de vanligaste argumenten för en skatt på fastig- heter är att mark och byggnader inte är rörliga. Detta innebär att en skatt på fastigheter har en liten överskottsbörda. Om mark och byggnader är mindre känsliga för prisförändringar än exempelvis aktiekapital, vilket de torde vara åtminstone på kort sikt, har beskattning av fastigheter en liten påverkan på effektiviteten i resursanvändningen, relativt andra kapitalskatter. Därför talar optimal beskattningsteori för en högre skatt på fastigheter än andra kapitaltillgångar. 
 På kort sikt är utbudet av fastigheter oelastiskt, och en skatt kapitaliseras därför i priserna på fastighetstillgångar. Kapitaliserin- gen sker genom att den disponibla inkomsten efter skatt för ägarna till de berörda fastigheterna minskar vid införandet av en skatt på fastigheter. Då avkastningen på investeringar i fastigheter minskar leder detta till att fastighetspriserna minskar. Om prisförändringen vid införandet av en fastighetsskatt blir så stor att avkastningen efter skatt på investeringar i den berörda fastighetstypen är den- samma som innan skatten infördes är skatten fullständigt kapitali- serad i fastighetspriserna. 
 en som investeras i. Investeringen är lönsam då denna avkastning som lägst motsvarar den avkastning som kan erhållas då kapitalet placeras i en alternativ tillgång som avkastar  
 r 
 . Se Bailey, Dennis, (1963), Capital theory and investment behavior,  
 American Economic Review  
  
 53 
 , s.  
 247–259. 
  
 3  
 För skatter på konsumtionsvaror visar Davis att den optimala skatten på en vara är invers i substitutionselasticiteten i efterfrågan för varan, för en representativ konsument. Detta innebär att överskottsbördan vid beskattningen av en vara med låg elasticitet i efterfrågan är låg, och att varan därför kan beskattas högre än varor med hög efterfrågeelasticitet till en given nivå på snedvridningen i konsumtionen. Se Davis, Sanders), A Contribution to the Theory of Taxation,  
 Economic Journal 
 ,  
 37:145 
 , s.  
 47–61. 
  
 46 
  
 SOU 2014:1 
  
 Skattemässig neutralitet och samhällsekonomisk effektivitet 
  
 På längre sikt är dock utbudet av fastigheter elastiskt och påver- kas därför av en skatt. Utbudet av bostäder påverkas genom inves- teringar i nya byggnader och genom om- och tillbyggnad av befint- liga byggnader. Vid införandet av en skatt sjunker avkastningen på sådana investeringar, vilket minskar investeringarna i fastigheter och således också utbudet på sikt. Därför har också en fastighets- skatt en överskottsbörda och medför negativa effekter på ekono- min på lång sikt. 
 För att kunna tillämpa optimal beskattning krävs kunskap om de relevanta elasticiteterna på olika konsumtionsvaror eller investe- ringsformer. Elasticiteterna är dock sällan kända med någon större säkerhet. Då olika investeringsalternativ har samma elasticitet sam- manfaller dock de optimala skattesatserna med en likformig be- skattning, eftersom de optimala skattesatserna i detta fall är en enhetlig skattesats på investeringar i olika tillgångsslag. Efterfråge- elasticitetera för olika investeringsformer är lika då det finns effek- tiva kapitalmarknader som flyttar kapital till den investeringsform som för tillfället genererar högst avkastning. Företag som investe- rar i fastigheter kan antas verka på marknader där investerarna är professionella och diversifierade och där kapitalet därför allokeras på detta sätt. Optimal beskattningsteori talar därför för en enhetlig skattesats på avkastningen av olika alternativa investeringar och en neutral beskattning av olika typer av näringsverksamhet. 
 Om elasticiteterna för privatpersoners investeringar i det egna boendet och andra typer av kapitalinvesteringar är lika är mera svår- bedömt. Elasticiteterna mellan investeringar i boendet och andra investeringar är lika om individen anser att en investering i det egna boendet är ett likvärdigt alternativ till andra kapitalinvesteringar. Detta är dock sannolikt inte fallet, eftersom bostadsköpet, till skillnad från andra kapitalinvesteringar inte enbart utgör en kapital- placering utan också köp av en konsumtionsvara. Vad som är en optimal beskattning av ägarbebodda bostäder i jämförelse med andra kapitaltillgångar är därför mera svårbedömt. Då kommittén inte ska lämna förslag som berör ägarbebodda bostäder lämnas denna diskussion därhän. 
 Neutralitet talar därmed för att investeringar i olika typer av näringsverksamhet bör beskattas till samma effektiva skattesats, och därmed för att fastighetsförvaltande företag bör möta samma effektiva skattesats som företag i andra branscher. Mot bakgrund av detta anser kommittén att skattereglerna bör utformas så att de blir så neutrala mellan olika typer av investeringar och näringsverk- 
 47 
  
 Skattemässig neutralitet och samhällsekonomisk effektivitet 
  
 SOU 2014:1 
  
 samheter som möjligt. Vid 1990/91 års skattereform var också ett av syftena bakom utformningen av skattesystemet att åstadkomma likformighet i beskattningen av olika tillgångar. I det följande ana- lyseras om beskattningen av fastigheter kan anses vara neutral i dagsläget. 
  
 4.2.1 
  
 Hög och  
  
 icke-neutral 
  beskattning av hyresrätter 
 Hyresfastigheter är näringsfastigheter. Som utgångspunkt beskat- tas näringsfastigheter efter verkliga intäkter och kostnader som inkomst av näringsverksamhet. Underskott i näringsverksamheten får sparas och utnyttjas mot framtida vinster utan begränsning i tid. Neutralitet i beskattningen av olika typer av näringsverksamheter innebär att skattesystemet inte gynnar någon företagsform eller bransch framför någon annan. 
 Neutralitet uppnås då bostadsuthyrning i hyresfastigheter be- skattas som andra konventionellt beskattade näringsverksamheter, dvs. alla intäkter ska tas upp till beskattning och alla kostnader får dras av. Beskattningen av hyresrätter är neutral gentemot annan näringsverksamhet i så motto att hyresintäkter beskattas och alla kostnader för uthyrning får dras av. Om hyran sätts marknads- mässigt på en konkurrensutsatt marknad kommer den i jämvikt att motsvara fastighetsägarens kostnader för att tillhandahålla bosta- den, inklusive kapitalkostnader. 
 Fastighetsskatt på hyresbostäder utgör ett avsteg från neutrali- tetsprincipen genom att den är en ytterligare skatt på tillgångar i näringsverksamheten som betalas av ägare av hyresfastigheter, men inte av ägare av annan näringsverksamhet, vilka betalar skatt på överskottet av verksamheten men inte på tillgångarna som ingår i verksamheten. Därmed råder inte neutralitet mellan beskattningen av fastighetsföretag och beskattningen av andra näringsverksam- heter. 
  
 4 
  
 4  
 Den kommunala fastighetsavgiften behandlas som en kostnad i näringsverksamheten och får därför också dras av. Enligt tidigare regler gällde att fastighetsavgiften var nedsatt till noll under de första fem åren efter en byggnads värdeår och till hälften under år  
 6–10 
  efter värdeåret. Från och med den 1 januari 2013 utökades nedsättningen av fastighetsavgiften för nybyggda bostäder genom att avgiften helt sätts ned under 15 år efter värdeåret (prop. 2012/13:1 Förslag till statens budget, finansplan och skattefrågor, s. 198 f., bet. 2012/13:FiU1, rskr. 2012/13:37, SFS 2012:743). Ändringen omfattar byggnader med beräknat värdeår 2012 eller senare. Från och med år 16 betalas dock full avgift. Vid investe- ringstillfället kan ett fastighetsförvaltande företag förväntas hänsyn till skattebetalningarna 
 48 
  
 SOU 2014:1 
  
 Skattemässig neutralitet och samhällsekonomisk effektivitet 
  
 Skattemässig neutralitet talar därför för ett slopande av fastig- hetsavgiften för näringsverksamheter som också beskattas konven- tionellt. Detta gäller både fastigheter som innehåller konventionellt beskattade hyresbostäder och andra näringsfastigheter som exem- pelvis lokaler eller elproduktionsenheter. Ur ett strikt neutralitets- perspektiv vore det endast motiverat att behålla fastighetsskatten för fastigheter som inte beskattas på annat sätt, dvs. bostäder som bebos av ägaren och bostäder ägda av privatbostadsföretag. Skatte- mässig neutralitet talar dock inte för ytterligare skattelättnader för företag som hyr ut fastigheter eftersom sådana skattelättnader i stället riskerar att kapitaliseras i fastighetspriserna och snedvrida investeringsbeslut, och därmed inverka på konkurrensen mellan olika branscher. 
  
 4.2.2 
  
 Låg och  
  
 icke-neutral 
  beskattning av ägda bostäder 
 Vid beskattningen av ägda bostäder är utgångspunkten att bostaden betraktas som en investering. Neutralitet i beskattningen av olika investeringsformer uppnås då såväl avkastningen på investeringar i bostäder som kostnaderna för dessa behandlas neuralt jämfört med andra kapitalinvesteringar ur skattehänseende. Neutralitet uppnås då fastighetsägaren får göra avdrag för alla kostnader för investe- ringen (främst räntekostnader), samtidigt som alla intäkter av bo- staden beskattas löpande genom en fastighetsskatt, medan värde- förändringar vid försäljning beskattas genom kapitalvinstskatt. I avkastningen på fastigheten ingår även det värde fastigheten gene- rerar då den används som bostad av ägaren, motsvarande den hyra som hyresgästen betalar. 
 Som framgår av exemplet i avsnitt 4.4 understiger dock beskatt- ningen av fastighetens avkastning genom fastighetsavgiften normen för kapitalbeskattningen, enligt vilken kapitalinkomster beskattas till 30 procent. Samtidigt är också skatten på kapitalvinsten vid avyttring av en privatbostad lägre än normen för kapitalbeskattnin- gen: 22 procent i stället för 30 procent. Det finns även möjlighet till uppskov med beskattningen. Uppskovsmöjligheten utgör ett avsteg från den av riksdagen antagna skattepolitiska utgångspunk- ten att intäkter i största möjliga utsträckning ska beskattas när de 
 sett över fastighetens hela livscykel i sin investeringskalkyl och därför räkna med en fastig- hetsavgift större än noll. 
 49 
  
 Skattemässig neutralitet och samhällsekonomisk effektivitet 
  
 SOU 2014:1 
  
 uppkommer (prop. 2007/08:100, avsnitt 5.3, bet. 2007/08:FiU20, rskr. 2007/08:259). Den låga fastighetsavgiften, den nedsatta skattesatsen på kapitalvinst vid fastighetsförsäljning samt möjlig- heten till uppskov gör att investeringar i ägda bostäder får anses skattemässigt gynnade. 
 Detta innebär att det i dagsläget inte kan anses råda neutralitet mellan beskattningen av ägda bostäder och beskattningen av andra kapitaltillgångar. 
  
 4.3 
  
 Skattemässig neutralitet mellan boendeformer 
  
 Skattemässig neutralitet innebär i en vidare mening också att skattesystemet inte styr individens konsumtionsval. Boende utgör både investeringar och konsumtionsvaror, och skattesystemet ska för att vara neutralt inte styra investeringar mot en viss boende- form. Neutralitet i beskattningen av olika upplåtelseformer skulle uppnås när bostäder som kan anses vara likvärdiga belastas med samma effektiva skatt. 
 Utgångspunkterna för skattemässig neutralitet är olika för bostäder som upplåts med hyresrätt och ägda bostäder eftersom dessa juridiskt är skilda företeelser. Neutralitet i beskattningen av olika boendeformer skulle ändå kunna uppnås, om neutralitet rådde mellan såväl olika kapitalinvesteringar som mellan olika typer av näringsverksamhet, och om intäkter i kapital och näringsverksam- het belastades med samma effektiva skattesats. Detta gäller dock inte i dagsläget. För hyresrätter utgör fastighetsavgiften i kombina- tion med företagsbeskattningen en dubbelbeskattning av avkastnin- gen på investeringar i hyresfastigheter. Ett slopande av fastighets- avgiften för hyresrätter skulle förbättra hyresrättens skattemässiga ställning gentemot andra upplåtelseformer, och skapa neutralitet gentemot beskattningen av annan näringsverksamhet. 
 Ägda bostäder är samtidigt skattemässigt gynnade jämfört med andra kapitalinvesteringar och även gentemot hyresbostäder. Detta innebär att skattesystemet styr investeringarna, så att färre investeringar i hyresbostäder genomförs och fler investeringar i ägda bostäder genomförs än vad som skulle vara fallet under neutrala skatteregler. Eftersom överskottet av näringsverksamheten i vilken en hyresfastighet ingår belastas med inkomstskatt hos fastighetsägaren beskattas hyresgästerna indirekt genom beskatt- ningen av näringsverksamheten. Motsvarande beskattning av 
 50 
  
 SOU 2014:1 
  
 Skattemässig neutralitet och samhällsekonomisk effektivitet 
  
 boendevärdet sker inte i ägda bostäder, utan beskattningen av fastighetens löpande avkastning genom fastighetsavgiften under- stiger beskattningen av hyresintäkter i näringsverksamhet. Neu- tralitet mellan beskattningen av ägda bostäder och andra kapitaltill- gångar skulle kunna uppnås genom ett höjt skatteuttag från ägda bostäder, så att investeringar i bostäder skulle möta samma effektiva skattesats som andra kapitalinvesteringar. En översyn av beskattningen av ägda bostäder ligger emellertid utanför kommit- téns uppdrag. 
 En utjämning av de skattemässiga villkoren skulle också kunna ske genom att hyresbostäder, utöver ett slopande av fastighets- avgiften, gynnas skattemässigt på något sätt för att uppnå motsva- rande skattefördel som för ägda bostäder. Skatteregler som gynnar investeringar i hyresfastigheter skapar dock bristande neutralitet gentemot annan näringsverksamhet och kommer också att kapitali- seras i priserna på sådana tillgångar. 
  
 4.4 
  
 Exempel: Beskattning av ett radhus i olika upplåtelseformer 
  
 I detta räkneexempel illustreras skattesystemets inverkan på boendekostnaden i en bostad som upplåts med äganderätt respek- tive hyresrätt. För att en jämförelse av kostnader och intäkter ska bli relevant måste bostaden gå att jämföra mellan olika upplåtelse- former. Radhus används här som exempel eftersom de kan finnas i flera olika upplåtelseformer. Variationen mellan bostäder inom de olika upplåtelseformerna är dock stor, och detta exempel är på intet sätt avsett att vara en heltäckande jämförelse mellan beskattningen av olika upplåtelseformer. Generella jämförelser av boendekost- nader försvåras av att konsumtionsvaran boende är svår att jämföra eftersom olika boendeformers fysiska och geografiska karaktäristi- ka skiljer sig åt i flera avseenden: Egnahem är alltid småhus, medan flertalet hyresbostäder finns i flerfamiljshus. Hyresbostäder är i regel mindre än egnahem. Hyresbostäder i flerbostadshus finns, i varje fall i större städer, mera centralt belägna än egnahem. Dessa skilda karaktäristika försvårar generella jämförelser av boendekost- nader för olika upplåtelseformer. 
 Exemplet avser de löpande skattebetalningarna och bortser från transaktionsskatter såsom stämpelskatt, kapitalvinstskatt, uppskov och den skattemässiga behandlingen av kapitalförluster. I den 
 51 
  
 Skattemässig neutralitet och samhällsekonomisk effektivitet 
  
 SOU 2014:1 
  
 första delen av exemplet är bostaden fullt belånad eftersom detta förenklar resonemanget på grund av att kostnaden för eget kapital då kan bortses ifrån. I den andra delen av exemplet ingår också kostnaden för eget kapital. I den avslutande delen görs en upp- skattning av skattesystemets inverkan på skillnaden i boende- kostnad mellan de olika upplåtelseformerna då bostaden finansieras med en blandning av eget och lånat kapital. 
 Hyran i hyresrätten antas vara satt marknadsmässigt på en marknad med konkurrens. Detta innebär att hyran sätts så att den motsvarar företagets kostnader för att tillhandahålla bostaden, dvs. kostnaderna för drift och underhåll, kapitalkostnader samt fastig- hetsavgift. I ekonomisk mening gör företaget därmed ingen vinst på uthyrningen, utan tar ut en hyra som motsvarar företagets kost- nader, inklusive räntekostnader och kostnader för eget kapital. Näringsverksamheten är i exemplet ett företag som betalar bolags- skatt (och investerarna kapitalskatt) på överskottet av uthyrningen. Vinsten utgörs av hyresintäkterna minus kostnad för drift och underhåll, räntekostnader och fastighetsavgift. Näringsverksam- heten får också göra avdrag för värdeminskning på byggnaden, men detta bortses från i exemplet. 
 Då bostaden är upplåten med äganderätt och finansieras med lån får bostadens ägare göra avdrag för kostnader i inkomstslaget kapital (eller, om underskott uppstår, får skattereduktion) med 30 procent av räntekostnaden (ränteavdrag). Ägaren betalar för förvaltning och underhåll om arbetet köps på marknaden, men kan också välja att utföra arbetet själv obetalt. Till skillnad från ägaren till en näringsverksamhet får ägaren inte göra avdrag för dessa kostnader. 
  
 5  
  
 Detta följer av att konsumtionsutgifter, till skillnad från kostnader för en investering, inte är avdragsgilla vid beskatt- ningen. Ägaren får inte heller göra avdrag för värdeminskning eller för fastighetsavgift. 
 I räkneexemplen görs följande antaganden: 
  
 Räntan på lånat kapital är 5 procent för samtliga fastighetsägare. Som en förenkling antas att även alternativavkastningen på det kapital som investerats i bostaden är 5 procent före skatt. I en 
  
 bostad upplåten med bostadsrätt skulle detta motsvara att 
  
 5  
 Dock har ägaren rätt till skattereduktion för  
 ROT-arbete 
  för hälften av arbetskostnaden om underhållsarbetet köps in, med upp till 50 000 kr per person och år. 
 52 
  
 SOU 2014:1 
  
 Skattemässig neutralitet och samhällsekonomisk effektivitet 
  
 medlemmarna står för hela finansieringen, dvs. att bostadsrätts- föreningen inte har tagit upp någon del av lånen på bostäderna. 
  
 Fastigheten belastas med takbeloppet för avgiften. Takbeloppet avser avgiften för ett småhus år 2014, vilket uppgår till 7 112 kronor. Fastighetsavgiften är densamma oavsett upplåtelseform. 
  
 Fastigheten har ett värdeår mer än 15 år tillbaka i tiden, och fastighetsavgiften är därför inte nedsatt. 
  
 Bostadens ägare kan inte tillämpa begränsningsregeln av fastig- hetsavgiften för pensionärer. 
  
 Kostnaden för drift och underhåll av fastigheten är densamma i samtliga upplåtelseformer och uppgår till 30 000 kronor per år. Detta motsvarar fallet då samtliga fastighetsägare köper in underhållsarbetet. Underhållet antas vara så omfattande att fastighetens värde bibehålls, dvs. underhållsinsatserna är av en sådan omfattning att fastighetskapitalet inte deprecierar. 
  
 6 
  
 Full lånefinansiering 
 Tabell 4.1 visar boendekostnaderna vid full lånefinansiering. Boendekostnaden exklusive skatter uppgår till 130 000 kronor (ka- pitalkostnad på 5 procent av 2 000 000 kronor, dvs. 100 000 kronor, plus drift och underhållskostnader på 30 000 kronor). Kostnaden inklusive skatter är dock lägre för de ägda bostäderna och högre för hyresrätten, vilket visar att skattesystemet inte är neutralt mellan upplåtelseformer. 
 Kapitalkostnaderna är i detta fall avdragsgilla fullt ut för såväl ägaren av hyresrätten som för ägarna till en ägarbebodd bostad. Hyresrätten blir dock dyrare som upplåtelseform eftersom närings- verksamheten beskattas för samtliga intäkter och kostnader och därutöver också betalar fastighetsavgift. 
  
 6  
 Kostnaden för drift och underhåll uppgår i exemplet till ungefär 340 kr/kvm och år, vilket motsvarar cirka 30 000 kr per år i en bostad på 80 kvm (Räkneexempel till Bostadsbeskatt- ningskommittén, Lambert, dnr Fi2012:04/2013/9). Ägare av ägarbebodda bostäder kan välja att sköta en del underhåll själva. Detta ger en lägre kostnad för underhållet eftersom inga sociala avgifter utgår på eget obetalt arbete till skillnad från då någon anställs för att utföra arbetet. Det finns därmed en skattekil vid inköp av underhållsarbeten, vilken snedvrider fastighetsägarens val i riktning mot att utföra mera av arbetet själv. För att renodla exemplet antas dock att kostnaderna exklusive skatter är desamma för underhållet, vilket motsvarar fallet då samtliga fastighetsägare betalar någon annan för att utföra under- hållsarbetet. 
 53 
  
 Skattemässig neutralitet och samhällsekonomisk effektivitet 
  
 SOU 2014:1 
  
 För den ägda bostaden skulle skattemässig neutralitet innebära att boendevärdet beskattas på samma sätt som andra kapitalin- komster, dvs. till 30 procent. I fallet med full lånefinansiering mot- svarar detta en beskattning av låneräntan med 30 procent, vilket vid full lånefinansiering motsvarar värdet av ränteavdragen, 30 000 kronor. Fastighetsavgiften, dvs. den skatt ägaren till en ägarbebodd bostad betalar på värdet av boendet, medför dock en lägre beskattning på 7 112 kronor. 
  
 Tabell 4.1 
  
 Full lånefinansiering 
  
 [Belopp i kronor] 
  
 Äganderätt 
  
 Hyresrätt 
  
 Investeringskostnad 
  
 7 
  
 2 000 000 
  
 2 000 000 
  
 Kostnad lån, exklusive skatt 
  
 100 000 
  
 100 000 
  
 Bolagsskatt 
  
 0 
  
 0 
  
 Kapitalskatt 
  
 -30 
  000 
  
 0 
  
 Kapitalkostnad 
  
 70 000 
  
 100 000 
  
 Drift och underhåll 
  
 30 000 
  
 30 000 
  
 Fastighetsavgift 
  
 7 112 
  
 7 112 
  
 Boendekostnad 
  
 107 112 
  
 137 112 
  
 Full finansiering med eget kapital 
 I nästa del av exemplet visas fallet då bostaden finansieras fullt ut med eget kapital. Kostnaden för eget kapital beräknas enligt följande: För ägaren av en fastighet, såväl en ägarbebodd bostad som en näringsfastighet, är kapitalkostnaden en alternativkostnad. Alternativkostnaden är den ränta eller avkastning efter skatt som ägaren skulle få om kapitalet placerades i en alternativ tillgång. Skatten är i detta fall skatten på kapitalinkomster. Alternativavkast- ningen kan uttryckas som  
  
 r(1-t) 
 , 
  där  
 r  
 är avkastningen före skatt och  
 t  
 är skatten på kapitalinkomster, 30 procent. För en ägare av en ägarbebodd bostad är detta alternativkostnaden för det egna kapital som investerats i boendet. I exemplet antas  
 r  
 sammanfalla med räntan till vilken företag och hushåll kan låna, dvs. 5 procent. 
  
 7  
 Den genomsnittliga insatsen för en nybyggd bostadsrätt i småhus uppgick enligt SCB:s statistik  
 Avgifter/hyror för nybyggda lägenheter år 2009  
 (BO 30 SM 1001) till 2,2 miljoner kr år 2009, medan den genomsnittliga insatsen för en bostadsrätt i flerbostadshus var 2,1 miljoner kr. 
 54 
  
 SOU 2014:1 
  
 Skattemässig neutralitet och samhällsekonomisk effektivitet 
  
 Alternativavkastningen  
  
 r(1-t) 
  
 för ett hushåll är därmed lika med  
 0,05*(1-0,3)=3,5 
  procent. 
 För ägaren av en hyresfastighet är utdelning dubbelbeskattad, med både bolagsskatt och skatt på utdelningar.  
  
 r(1-t) 
  
 utgör i detta fall investerarens alternativavkastning efter bolagsskatt, dvs. den avkastning som kan erhållas genom en investering i en alternativ tillgång. En investering i ett företag måste därför också avkasta minst  
  
 r(1-t) 
  
 efter skatt för att genomföras. Utdelningsbara medel i företaget före skatt uppgår till  
  
 (hyra-drift 
  
  och  
  
 underhåll)*(1-T) 
 , 
  där  
 T  
 är bolagsskattesatsen och uppgår till 22 procent. Utdelning beskattas sedan igen med skatten på kapitalinkomst,  
 t 
 . Avkastning efter bolagsskatt och skatt på kapitalinkomst är därför  
 (hyra- drift och  
  
 underhåll)*(1-T)*(1-t) 
 . 
  För att hyresintäkten ska täcka en alternativavkastning motsvarande  
  
 r(1-t) 
  
 måste gälla att  
 hyra=drift och  
  
 underhåll+r/(1-T) 
 . 
  För ett företag är alternativav- kastningen därmed lika med  
 0,05/(1-0,22) 
  
 6,4 
  procent före skatt. 
 Tabell 4.2 visar boendekostnaderna vid full finansiering med eget kapital. I detta fall gör näringsverksamheten som hyr ut hyres- rätten en skattemässig vinst och betalar därför bolagsskatt. Kostnaden för hyresbostaden blir högre i detta fall än i fallet med full lånefinansiering eftersom företaget får dra av kapitalkostnader- na vid lånefinansiering men inte vid finansiering med eget kapital. Denna asymmetri i den skattemässiga behandlingen av eget och lånat kapital skapar en ytterligare skattekil för investeringar finan- sierade med eget kapital och snedvrider valet av finansieringsform vid investeringar i såväl hyresfastigheter som i annan konventio- nellt beskattad näringsverksamhet. 
 Då räntan  
 r  
 till vilken hushållen lånar sammanfaller med den avkastning hushållen kan erhålla på en alternativ investering, före skatt, medför ränteavdragen att skattesystemet är neutralt mellan finansiering med eget och lånat kapital för bostäder upplåtna med äganderätt. Detta eftersom räntekostnaderna på det lånade beloppet efter ränteavdrag i detta fall motsvarar avkastningen efter skatt som hade erhållits om kapitalet i stället investeras i en tillgång som avkastar låneräntan  
 r 
 . Boendekostnaden för äganderätten blir därför lika hög då bostaden finansieras med eget kapital som vid lånefinansiering i detta exempel. 
 55 
 Skattemässig neutralitet och samhällsekonomisk effektivitet SOU 2014:1 
  
 Tabell 4.2 
  
 Full finansiering med eget kapital 
  
 [Belopp i kronor] 
  
 Äganderätt 
  
 Hyresrätt 
  
 Investeringskostnad 
  
 2 000 000 
  
 2 000 000 
  
 Alternativavkastning eget 
  
 70 000 
  
 70 000 
  
 kapital, exklusive skatt 
  
 Bolagsskatt 
  
 0 
  
 28 205 
  
 Kapitalskatt 
  
 0 
  
 30 000 
  
 Kapitalkostnad* 
  
 70 000 
  
 128 205 
  
 Drift och underhåll 
  
 30 000 
  
 30 000 
  
 Fastighetsavgift 
  
 7 112 
  
 7 112 
  
 Boendekostnad 
  
 107 112 
  
 165 317 
  
 * För ägaren till en ägarbebodd bostad är kostnaden för det egna kapitalet den avkastning efter skatt som skulle ha erhållits om kapitalet placerats i en alternativ tillgång, i detta fall 70 000 kr (=3,5 % av 2 000 000 kr). Näringsverksamheten behöver investera 128 205 kr (=6,4 % av 2 000 000 kr) i fastighe- ten för att uppnå en alternativavkastning på 70 000 kr, dvs. för att avkastningen efter skatterna på sammanlagt 58 205 kr ska motsvara investerarens avkastningskrav på 70 000 kronor. 
 Uppskattning av skattesystemets inverkan på skillnaden i boendekostnad 
 Bostäder finansieras vanligen med både eget och lånat kapital. Figur 4.1 visar boendekostnaden för exempelbostaden upplåten med hyresrätt och äganderätt, vid finansiering med olika kombinationer av eget och lånat kapital. Linjen Boendekostnad vid neutral beskattning visar boendekostnaden under neutrala skatteregler och utan skattekilar för investeringar med eget kapital i närings- verksamhet. Linjen visar vad boendekostnaden i en hyresrätt skulle ha varit om företaget som hyr ut hyresrätten inte betalade någon fastighetsavgift utan endast beskattades för näringsverksamheten, och fick göra fullt avdrag för kapitalkostnaderna. Detta motsvarar boendekostnaden i en ägd bostad då en fastighetsskatt tas ut på en nivå som motsvarar en konventionell beskattning av boendevärdet till 30 procents skatt. Figuren visar att beskattningen av boende- värdet i äganderätten genom fastighetsavgiften understiger en sådan konventionell kapitalbeskattning av boendevärdet. 
 56 
  
 SOU 2014:1 
  
 Skattemässig neutralitet och samhällsekonomisk effektivitet 
  
 Figur 4.1 Boendekostnad vid finansiering med både lån och eget kapital 
 Boendekostnaden varierar för boendet i hyresrätten beroende på hur företaget finansierar bostaden eftersom kapitalkostnaden får dras av vid lånefinansiering men inte vid finansiering med eget kapital. Om bostaden till exempel finansieras till 20 procent 
  
 8  
  
 med eget kapital och med 80 procent av lån blir kostnaden för bostaden upplåten med hyresrätt cirka 143 000 kronor, motsvarande en månadskostnad på cirka 11 900 kronor. Samma bostad upplåten med äganderätt har en kostnad på cirka 107 000 kronor oavsett finansieringsform, motsvarande cirka 8 900 kronor i månaden. Månadskostnaden för hyresrätten blir därmed cirka 3 000 kronor högre, eller cirka 33 procent högre, vid en sådan finansiering. 
 Figuren visar också boendekostnaden för hyresrätten exklusive fastighetsavgift. Ett avskaffande av fastighetsavgiften för hyres- rätten skulle ge en neutral beskattning gentemot annan närings- verksamhet och minska skillnaderna i boendekostnad mellan upp- låtelseformerna. Dock skulle bostäder upplåtna med äganderätt vara skattemässigt gynnade framför boende i hyresrätt även utan en fastighetsavgift för hyresrätter eftersom investeringar i ägda bostäder beskattas lägre än andra investeringar. Skattemässig neu- 
  
 8  
 Andelarna eget och lånat kapital är här valda utifrån att genomsnittlig soliditet i fastighets- förvaltande företag år 2010 enligt företagsdatabasen FRIDA var cirka 20 procent. För ägda bostäder ställer det s.k. bolånetaket upp ett minimikrav på 15 procent eget kapital vid bostadsköp. 
 57 
  
 Skattemässig neutralitet och samhällsekonomisk effektivitet 
  
 SOU 2014:1 
  
 tralitet mellan upplåtelseformerna skulle uppnås om hyresrätten får ett skattemässigt gynnande som motsvarar den låga beskattningen av boendevärdet i bostäder upplåtna med äganderätt, eller då be- skattningen av ägda bostäder höjs så att värdet av fastighetsavgift och ränteavdrag motsvarar beskattningen av hyresintäkterna i näringsverksamheten. Sammanfattningsvis visar detta exempel att skattesystemet inte är neutralt med avseende på upplåtelseform. Genom att gynna investeringar i ägda bostäder och missgynna investeringar i hyresbostäder skapar skattesystemet incitament att investera i ägda bostäder men inte i hyresbostäder. Detta leder till ett större utbud av ägda bostäder och ett mindre utbud av hyres- rätter än vad som skulle vara utfallet under neutrala skatteregler. 
 Ett avskaffande av fastighetsavgiften för hyresrätten minskar skillnaderna i den skatt som betalas för bostaden i de olika upp- låtelseformerna, men som framgår av exemplet utgör fastighets- avgiften en liten utgiftspost i sammanhanget, motsvarande 4– 5 procent av den totala boendekostnaden i hyresrätten. Fastig- hetsavgiften är dock helt nedsatt under de första 15 åren efter en byggnads färdigställande. Vid en diskonteringsränta på 5 procent motsvarar nedsättningen av fastighetsavgiften cirka 50 procent av det diskonterade nuvärdet av fastighetsavgiften vid investeringstill- fället. 
  
 9  
  
 Ett avskaffande av fastighetsavgiften sänker därmed kostna- derna för en investering i en hyresrätt med cirka 2,5 procent då fastigheten är ett småhus. 
 För bostäder i flerbostadshus är avgiften 1 217 kronor per år och lägenhet för år 2014. Detta motsvarar cirka 1 procent av total- kostnaden för hyresrätten i exemplet då investeringskostnaden är 2 miljoner kronor och full fastighetsavgift betalas, eller 0,5 procent av ett evighetsdiskonterat nuvärde av kostnaden vid investerings- tillfället. 
  
 9  
 Värdet av en evighetskapitaliserad fastighetsavgift på 7 112 kr om året uppgår till 7 112/0,05=142 240 kr, vid en diskonteringsränta på 5 %. Värdet av en nedsättning av avgif- 
  
 ten till noll under de första 15 åren uppgår till 
  
 t  
 =72 524 kr. Det diskon- 
  
 och 
 15 
  
 framåt vid investeringstillfället uppgår till 
  
 terade nuvärdet av fastighetsavgiften från år 16 
  
 =1 
  
 7 112  (1  0,05) 
  
 142  
 240–72 
  524=69 716 kr, eller cirka 49 % av 
  
 den evighetskapitaliserade avgiften. Byggna- 
  
 der skrivs vanligen av med 2 % om året, vilket motsvarar en avskrivningstid på 50 år. Om 
  
 byggnadens ekonomiska livslängd överensstämmer med den bokföringsmässiga är livs- 
  
 strömmen av 
  
 =16  
 7 112  (1  0,05) 
  
 längden 50 år. Värdet av en nedsättning av fastighetsavgiften till noll under de första 15 åren 
  
 uppgår då till 
  
 skattebetalningar 
 50 
  
 t  
 =124 731, eller cirka 42 % det diskonterade nuvärdet av 
  
 under byggnadens ekonomiska livslängd. 
  
 58 
  
 5 
  
 Förbättring av den skattemässiga ställningen för hyresbostäder 
  
 5.1 
  
 Gällande rätt 
  
 Allmänt 
 En byggnad som är inrättad till bostad åt minst tre familjer eller till kontor, butik, hotell, restaurang och liknande taxeras enligt 2 kap. 2 § fastighetstaxeringslagen (1979:1152), förkortad FTL, som hyreshus. En byggnad som är inrättad till bostad åt en eller två familjer taxeras enligt 2 kap. 2 § FTL som småhus, medan byggnad som hör till en tredimensionell fastighet och som är inrättad till bostad åt en enda familj taxeras som ägarlägenhet. Dessa byggnader kan hyras ut och de kan således innehålla hyresbostäder. 
 Avgörande för frågan hur byggnader som hyrs ut beskattas är om de tillhör, eller utgör, en näringsfastighet eller en privatbostads- fastighet. Innehav av en näringsfastighet räknas alltid som närings- verksamhet enligt 13 kap. 1 § tredje stycket inkomstskattelagen (1999:1229), förkortad IL, oavsett om den innehas av en fysisk eller juridisk person. Näringsfastigheter beskattas konventionellt, dvs. på grundval av verkliga inkomster och utgifter, i inkomstslaget näringsverksamhet. Privatbostadsfastigheter kan inte ingå i en näringsverksamhet (13 kap. 1 § tredje stycket IL). Inkomster från en privatbostad beskattas i inkomstslaget kapital. 
 Med näringsfastighet avses en fastighet som inte är en privatbo- stadsfastighet (2 kap. 14 § IL). För att en fastighet ska kunna vara en privatbostadsfastighet förutsätts att den innehåller ett småhus eller en ägarlägenhet som är en privatbostad, eller avser en tomt om den ska bebyggas med en privatbostad (2 kap. 13 § IL). Med privat- bostad avses bl.a. ett småhus eller en ägarlägenhet som till över- vägande del används eller är avsett att användas av ägaren eller någon närstående till honom för permanent boende eller som fri- 
 59 
  
 Förbättring av den skattemässiga ställningen för hyresbostäder 
  
 SOU 2014:1 
  
 tidsbostad (2 kap. 8 § IL). Härav följer dels att hyreshus alltid är näringsfastigheter, dels att fastigheter, inklusive fastigheter som är bebyggda med småhus och ägarlägenheter, som innehas av juridiska personer alltid är näringsfastigheter. Fastigheter med småhus eller ägarlägenheter och som innehas av fysiska personer kan dock vara antingen privatbostadsfastigheter eller näringsfastigheter. Avgöran- de för denna fråga är hur den fysiska personen som äger småhuset eller ägarlägenheten (eller närstående till ägaren) använder eller avser att använda byggnaden, och i så fall i vilken omfattning. 
 Inkomster avseende uthyrning av bostäder i näringsverksamhet kan utgöras av hyresinkomster, med eventuella tillägg för bränsle, elektrisk ström m.m., liksom andra ersättningar som inflyter för fastigheten, t.ex. ersättningar för garage, parkeringsplatser och reklamskyltar. Utgifter för uthyrningen kan avse reparation och underhåll av byggnader, inventarier och markanläggningar liksom t.ex. försäkringspremier, löner och avgifter för vatten och renhåll- ning. Även värdeminskning utgör en kostnad. Vidare är fastighets- avgiften en avdragsgill kostnad i näringsverksamheten enligt 16 kap. 17 § IL. 
 Det förekommer även att bostadsrättsföreningar och andra bostadsföretag hyr ut bostäder. För privatbostadsföretag gäller att de inte beskattas för inkomster och inte får dra av utgifter som hör till fastigheten (39 kap. 25 § IL). Privatbostadsföretag beskattas därmed inte för hyresinkomster och har inte rätt till avdrag för fastighetsavgift. Med privatbostadsföretag avses en svensk ekonomisk förening eller ett svenskt aktiebolag vars verksamhet till klart övervägande del består i att åt sina medlemmar eller delägare tillhandahålla bostäder i byggnader som ägs av föreningen eller bolaget (2 kap. 17 § IL). Bostadsrättsföreningar, bostadsföreningar och bostadsaktiebolag som inte uppfyller villkoren i 2 kap. 17 § IL kallas oäkta bostadsföretag. Dessa beskattas konventionellt. 
 Kommunal fastighetsavgift 
 Kommunal fastighetsavgift är en statlig skatt, se propositionen Avskaffad statlig fastighetsskatt, m.m. (prop. 2007/08:27, s. 69). Den tas ut för bebyggda småhusenheter och ägarlägenhetsenheter samt för småhus på lantbruksenhet och för bostadsdelen i hyreshusenheter, 1, 3 och 3 a §§ lagen (2007:1398) om kommunal fastighetsavgift, förkortad FAvL. Fastighetsavgiften för småhus 
 60 
  
 SOU 2014:1 
  
 Förbättring av den skattemässiga ställningen för hyresbostäder 
  
 och ägarlägenheter utgörs enligt 3 § första stycket FAvL av ett fast belopp per småhus eller ägarlägenhet, dock högst 0,75 procent av taxeringsvärdet för byggnaden och tillhörande mark. Fastighetsav- giften för bostadsdelen av hyreshusenheter utgörs av ett fast belopp per bostadslägenhet, dock högst 0,3 procent av taxerings- värdet för byggnad och tillhörande mark. Fastighetsavgift påförs alltså endast för bostadsdelen av hyreshusenheten och inte för lokaler. För lokaler påförs i stället fastighetskatt. 
 Fastighetsavgiftens fasta belopp indexeras med utvecklingen av inkomstbasbeloppet. Fastighetsavgiften per småhus och ägarlägen- het uppgick till 6 000 kronor införandeåret 2008. Indexeringen medför för kalenderåret 2014 ett maxbelopp för småhus och ägarlägenheter om 7 112 kronor. Beloppet per bostadslägenhet i hyreshusenheter bestämdes till 1 200 kronor vid införandet. Detta belopp sänktes till 1 027 kronor från och med den 1 januari 2013 (prop. 2012/13:1, Förslag till statens budget, finansplan och skattefrågor, s. 195, bet. 2012/13:FiU1, rskr. 2012/13:37, SFS 2012:743). Efter indexering uppgår maxbeloppet för kalenderåret 2014 till 1 217 kronor. 
 Fastighetsavgift ska enligt 2 § FAvL betalas för kalenderår av den som vid ingången av kalenderåret är ägare till fastigheten eller enligt 1 kap. 5 § FTL ska anses som ägare. Samtliga ägare av avgifts- pliktiga fastigheter, såväl fysiska som juridiska personer, ska betala fastighetsavgift. För fastigheter som ägs av en bostadsrättsförening ska föreningen betala fastighetsavgiften, inte den enskilde bostads- rättsinnehavaren. 
 I 6 § FAvL finns en regel som syftar till att begränsa fastighets- avgiften för nyproducerade bostäder. Vid tillkomsten av FAvL innebar regeln att det för bostadsdelen i nybyggda hyreshus inte utgick någon fastighetsavgift de första fem åren efter värdeåret, vilket normalt motsvarar det år då byggnaden färdigställs. Därefter utgick halv fastighetsavgift de följande fem åren. Som ett led i att stimulera nyproduktion föreslogs det emellertid i budgetproposi- tionen för 2013 (prop. 2012/13:1, Förslag till statens budget, finansplan och skattefrågor, s. 198 f.) att den tioåriga nedsättningen av fastighetsavgiften för nybyggda bostäder skulle utvidgas genom att avgiften helt sätts ned även år  
 6–10 
  efter värdeåret och dess- utom också helt sätts ned år  
 11–15 
  efter värdeåret. Ändringen trädde i kraft den 1 januari 2013 och omfattar byggnader med beräknat värdeår 2012 eller senare (bet. 2012/13:FiU1, rskr. 
 61 
  
 Förbättring av den skattemässiga ställningen för hyresbostäder 
  
 SOU 2014:1 
  
 2012/13:37, SFS 2012:743). Någon fastighetsavgift betalas således numera inte de första 15 åren efter värdeåret. 
 Hyressättning 
 Hyressättningen för bostadslägenheter styrs av flera regelsystem. I 12 kap. jordabalken, förkortad JB, den s.k. hyreslagen, finns bestämmelser om hur hyran för en lägenhet ska bestämmas om det uppstår tvist om den, medan hyresförhandlingslagen (1978:304) innehåller bestämmelser om kollektiva hyresförhandlingar. Sådana förhandlingar förs i allmänhet mellan en hyresvärd och en hyres- gästorganisation. 
 Om hyresvärden och hyresgästen tvistar om hyrans storlek, ska hyresnämnden fastställa hyran till skäligt belopp (12 kap. 55 § JB). Hyran är inte att anse som skälig om den är påtagligt högre än hyran för lägenheter som med hänsyn till bruksvärdet är likvärdiga (bruksvärdesprincipen). En lägenhets bruksvärde bestäms av bl.a. dess storlek, modernitetsgrad, planlösning, läge inom huset, repara- tionsstandard och ljudisolering. Förhållanden som påverkar bruks- värdet kan vara tillgång till hiss, sopnedkast, tvättstuga, särskilda förvaringsutrymmen, god fastighetsservice, garage och biluppställ- ningsplats. Även faktorer som husets allmänna läge, boendemiljön i stort och närhet till kommunikationer påverkar bruksvärdet. Däre- mot ska inte byggnadsår eller  
 produktions-, 
  drifts- eller förvalt- ningskostnader påverka hyran. Inte heller ska hyresgästens indi- viduella värderingar och behov beaktas, utan det är hur hyresgäster i allmänhet värderar lägenhetens egenskaper som är avgörande för bruksvärdet, se propositionen Allmännyttiga kommunala bostads- aktiebolag och reformerade hyressättningsregler (prop. 2009/10:185, s. 22). 
 De allmännyttiga kommunala bostadsföretagen hade tidigare en hyresnormerande ställning, vilken från den 1 januari 2011 har ersatts med en normerande roll för kollektivt förhandlade hyror (prop. 2009/10:185, bet. 2009/10:CU24, rskr. 2009/10:374). Detta innebär att hyresnämnden numera vid fastställande av hyran främst ska beakta hyran för lägenheter som omfattas av en förhandlings- överenskommelse enligt hyresförhandlingslagen. Vilka faktorer som ska vara avgörande vid hyressättning överlämnas till parterna på marknaden och dessa förhandlingar. 
 62 
  
 SOU 2014:1 
  
 Förbättring av den skattemässiga ställningen för hyresbostäder 
  
 Att de kollektivt förhandlade hyrorna främst ska beaktas inne- bär, på motsvarande sätt som tidigare, att en hyra som inte be- stämts i en sådan överenskommelse får beaktas först om det i jäm- förelsematerialet inte alls finns några lägenheter där hyran fast- ställts i förhandlingsöverenskommelse eller där dessa utgör en så liten andel av jämförligalägenheter att det inte finns underlag för bedömning av hyresnivån för jämförliga lägenheter med förhandlade hyror. 
  
 1 
  
 Vidare kan hyran för nyproducerade lägenheter bestämmas enligt särskilda villkor i en förhandlingsöverenskommelse, s.k. pre- sumtionshyra. Förutsättningen för en sådan överenskommelse är att den ska träffas mellan hyresvärden och en etablerad hyresgäst- organisation på orten samt att den omfattar alla bostadslägenheter i huset. Överenskommelsen måste träffas innan hyresavtal har ingåtts för någon av lägenheterna. Presumtionshyran gäller därefter under en period om 15 år, varefter hyran ska bestämmas enligt de vanliga bruksvärdesreglerna. 
  
 2  
  
 Syftet med presumtionshyror är att möjliggöra en högre hyra vid nyproduktion än vad som skulle kunna följa av en skälighetsprövning enligt bruksvärdesreglerna. De lägenheter för vilka har fastställts presumtionshyra utgör unge- fär en tredjedel av bostäderna i nyproduktionen. 
  
 3 
  
 Ett allmännyttigt kommunalt bostadsaktiebolag definieras i 1 § lagen (2010:879) om allmännyttiga kommunala bostadsaktiebolag som ett aktiebolag som en kommun eller flera kommuner gemen- samt har det bestämmande inflytandet över och som i allmän- nyttigt syfte i sin verksamhet huvudsakligen förvaltar fastigheter i vilka bostadslägenheter upplåts med hyresrätt. De allmännyttiga kommunala bostadsföretagen ska bedriva sin verksamhet enligt affärsmässiga principer. Bolagen har därmed marknadsmässiga av- kastningskrav, vilket innebär att bolagen undantas från självkost- nadsprincipen och förbudet mot att driva företag i vinstsyfte enligt kommunallagen (1991:900). 
  
 1 
  
 Se Hyreslagen. En kommentar, Pineda och Carson, 10:e uppl., s. 628. 
  
 2 
  
 Tiden för s.k. presumtionshyra förlängdes den 1 januari 2013 från 10 till 15 år. Den gamla tidsgränsen ska gälla för hyror som hyresvärdar och hyresgästorganisationer kommit överens om före den 1 januari 2013 (prop. 2012/13:1 Utgiftsområde 18: Samhällsplanering, bostadsförsörjning och byggande samt konsumentpolitik, bet. 2012/13:CU1, rskr. 2012/13:56, SFS 2012:819). 
  
 3 
  
 Åtgärder för att öka byggandet av hyresrätter, Hyresgästföreningen, dnr 2012:04/2013/7. 
  
 63 
  
 Förbättring av den skattemässiga ställningen för hyresbostäder 
  
 SOU 2014:1 
  
 5.2 
  
 Kommitténs uppdrag 
  
 Kommittén ska enligt direktiven lämna förslag på förbättring av den skattemässiga ställningen för bostäder som upplåts med hyres- rätt i syfte att öka utbudet av hyresbostäder. Förändringarna i be- skattningen ska i första hand, direkt eller indirekt, avse den kommunala fastighetsavgiften för hyresbostäder. Kommittén ska bedöma om förslagen till förändrade skatteregler ska gälla samtliga hyresbostäder eller exempelvis bara nyproducerade hyresbostäder eller hyresbostäder av en viss högsta ålder. Kommitténs förslag i denna del av uppdraget ska inte gälla privatpersoners upplåtelse av den egna bostaden. 
  
 5.3 
  
 Förbättring av den skattemässiga ställningen för hyresbostäder 
  
 Kommitténs förslag:  
 Den skattemässiga ställningen för hyres- bostäder förbättras genom att den kommunala fastighetsavgif- ten avskaffas för bostäder som upplåts med hyresrätt. 
 För den som äger och hyr ut bostäder utgör kommunal fastighets- avgift i kombination med beskattningen av inkomsten i närings- verksamhet en dubbelbeskattning av avkastningen på det kapital som finns investerat i fastigheten. Dubbelbeskattningen lindras dock genom att fastighetsavgiften från och med den 1 januari 2013 är helt nedsatt under de första 15 åren efter värdeåret för byggnader med beräknat värdeår 2012 eller senare. Kommitténs beräkning i avsnitt 4.4 visar att denna nedsättning av avgiften medför en sänkning av avgiften med motsvarande ungefär hälften av en evighetskapitaliserad fastighetsavgift vid investeringstillfället. Vid investeringstillfället kan ett fastighetsförvaltande företag för- väntas ta hänsyn till skattebetalningarna sett över fastighetens hela livscykel och därför ta hänsyn till framtida betalningar av fastig- hetsavgift i investeringskalkylen. Fastighetsavgiften ger därmed en högre kapitalkostnad för investeringar i hyresfastigheter än för investeringar i annan näringsverksamhet. En högre kapitalkostnad medför att färre investeringar blir lönsamma och genomförs. En avskaffad fastighetsavgift för hyresbostäder skulle ge företag som hyr ut bostäder neutrala skatteregler jämfört med andra företag. 
 64 
  
 SOU 2014:1 
  
 Förbättring av den skattemässiga ställningen för hyresbostäder 
  
 Detta skulle sänka kapitalkostnaderna vid investeringar i hyres- fastigheter, och på så sätt leda till ökade investeringar och därmed ett ökat utbud av bostäder upplåtna med hyresrätt. 
 Av kommitténs beräkningar i avsnitt 4.4 framgår dock att nuvärdet av fastighetsavgiften utgör en mycket liten del av investe- ringskostnaden vid en investering i en hyresfastighet. Eftersom fastighetsavgiften utgör en liten del av kapitalkostnaden vid en investering kan ett avskaffande av fastighetsavgiften inte förväntas få några stora effekter på utbudet av hyresbostäder. 
 Som diskuterats i kapitel 4 gynnar också skattesystemet i dagsläget ägda bostäder framför andra investeringar. Detta leder till färre investeringar i hyresbostäder och fler investeringar i ägda bostäder än vad som skulle vara fallet under neutrala skatteregler. För att genom ändrade skatteregler åstadkomma större effekter på utbudet av hyresbostäder krävs en utjämning av de skattemässiga villkoren mellan ägda och hyrda bostäder. Detta kan i princip uppnås på två sätt – antingen genom att skatteuttaget från ägda bostäder höjs, eller genom att hyresbostäder ges mera förmånliga skatteregler än vad som följer av en neutral beskattning av närings- verksamheten, dvs. skattesänkningar utöver en slopad fastighets- avgift för hyresrätter och som motsvarar skattefördelen för ägda bostäder. Av dessa två möjligheter är en höjning av beskattningen av ägda bostäder att föredra då detta utjämnar en befintlig sned- vridning i kapitalallokeringen. En översyn av beskattningen av ägda bostäder, eller förslag på förändringar av beskattningen av dessa, ingår dock inte i kommitténs uppdrag. 
 Den andra möjligheten att uppnå en högre grad av skattemässig neutralitet mellan boendeformerna är att hyresbostäder ges en skattesänkning motsvarande skattefördelen för ägda bostäder. Exempel på sådana åtgärder skulle kunna vara skattefria underhålls- fonder i vilka fastighetsförvaltande företag får göra avsättningar för framtida underhåll, investeringsbidrag för byggande av hyresrätter eller låg mervärdesskatt på bostadshyror. En skattefördel som ges till företag som hyr ut bostäder i hyreshusenheter kommer dock att skapa bristande neutralitet gentemot annan näringsverksamhet. Därför är det inte lämpligt att föreslå en skattesänkning för hyres- bostäder som motsvarar skattefördelen för ägda bostäder. Sådana förslag ligger också uttryckligen utanför kommitténs uppdrag. 
 Sammanfattningsvis gör kommittén bedömningen att ett avskaffande av fastighetsavgiften för hyresbostäder är det medel kommittén har att arbeta med för att förbättra hyresrättens skatte- 
 65 
  
 Förbättring av den skattemässiga ställningen för hyresbostäder 
  
 SOU 2014:1 
  
 mässiga ställning. Kommittén anser därför att fastighetsavgiften för hyresbostäder bör avskaffas. 
  
 5.4 
  
 Avskaffad fastighetsavgift för hyresbostäder 
  
 Kommitténs förslag:  
 Den kommunala fastighetsavgiften av- skaffas för hyresbostäder. Detta gäller för hyresbostäder i hyres- husenheter som inte inrymmer eller är avsedda att inrymma bostad åt en delägare i hyreshuset om det är ett andelshus. För- slaget gäller dessutom för hyresbostäder i småhus och ägar- lägenheter om byggnaden ingår i en näringsfastighet. Som vill- kor för avgiftsfriheten gäller dock för samtliga byggnader att hyresbostaden upplåts eller avses upplåtas med hyresrätt för att helt eller till en inte oväsentlig del användas som bostad och inte ägs av ett privatbostadsföretag. Oäkta bostadsföretag ska inte betala fastighetsavgift för hyresbostäder. 
 Som framgår av föregående avsnitt anser kommittén att den kommunala fastighetsavgiften för hyresbostäder bör avskaffas. Härigenom förbättras den skattemässiga ställningen för hyresbo- städer, vilket leder till ökat utbud av sådana bostäder. 
 Bostäder upplåtna med hyresrätt finns framför allt i fastigheter taxerade som hyreshusenheter (flerbostadshus), men förekommer även i småhusenheter och ägarlägenhetsenheter. Fastighetsavgiften bör avskaffas oavsett i vilken av dessa taxeringsenheter hyresbosta- den finns. 
 Avskaffandet av fastighetsavgiften bör dock inte gälla för alla byggnader som upplåts med hyresrätt. Nedan redogörs för vilka villkor som enligt kommitténs uppfattning bör vara uppfyllda för att fastighetsavgift inte längre ska betalas för en hyresbostad. 
 Upplåtelse med hyresrätt 
 Kommitténs uppdrag går ut på att föreslå skattelättnader för bostäder som upplåts med hyresrätt i syfte att öka utbudet av hyresbostäder. Som en första förutsättning för att en byggnad ska omfattas av kommitténs förslag om slopad kommunal fastighets- avgift bör därför gälla att byggnaden upplåts med hyresrätt. 
 66 
  
 SOU 2014:1 
  
 Förbättring av den skattemässiga ställningen för hyresbostäder 
  
 Även byggnader som är avsedda att upplåtas med hyresrätt, men som vid tidpunkten som är relevant för bedömningen av om fastighetsavgift ska påföras inte har någon hyresgäst, bör omfattas av förslaget om slopad fastighetsavgift. Om hyresvärdarna slipper betala fastighetsavgift även om en bostad under en viss tid står tom innebär det en begränsad skattelättnad som på marginalen ökar investeringsincitamenten och därmed utbudet av hyresbostäder. Viktigare är dock att en sådan reglering också innebär en förenkling för hyresvärdarna och Skatteverket eftersom en hyresvärd som har flera hyresbostäder kan hantera dem på samma sätt när det gäller fastighetsavgiften, oavsett om de är uthyrda eller vid en viss tidpunkt tillfälligt saknar hyresgäster. Kommittén bedömer att det inte finns någon risk för att incitamentet för en fastighetsägare att hyra ut bostäder minskar med föreslagen reglering. 
 Det är i första hand fastighetens ägare som har möjlighet att upplåta hyresrätt i sin fastighet. För att hyresrätt ska föreligga för- utsätts att upplåtelsen sker till annan fysisk eller juridisk person. 
  
 4  
  
 Om en fysisk person äger en andel i t.ex. ett hyreshus och själv dis- ponerar en lägenhet i huset kan denna lägenhet alltså inte anses upplåten till andelsägaren med hyresrätt. Fastighetsavgift bör således även fortsättningsvis betalas för en lägenhet av angivet slag. 
 Det kan diskuteras om en lägenhet som ägs av ett företag och som hyrs ut till en andelsägare i företaget bör omfattas av förslaget om slopad fastighetsavgift. Vad som talar emot det är att sådana lägenheter inte kan sägas stå till hyresmarknadens förfogande på samma sätt som andra hyresbostäder. Lägenheten disponeras ju av andelsägaren och inte av en utomstående hyresgäst. Det är dock inte lämpligt att undanta hyresbostäder som disponeras av fysiska personer som indirekt, genom en juridisk person, äger en andel i fastigheten i vilken lägenheten är belägen från förslaget att fastig- hetsavgift inte ska betalas för hyresrätter. Det är den juridiska personen som ska betala fastighetsavgiften och den kan inte förut- sättas att i alla situationer känna till vilka som är andelsägare och om de bor i en byggnad som den juridiska personen äger. Fastig- hetsägaren kan t.ex. vara ett marknadsnoterat bolag med tusentals delägare. Indirekt ägande kan dessutom ske i flera led. Av dessa skäl föreslår kommittén att hyresbostäder som bebos av fysiska personer som indirekt är ägare av fastigheter ska omfattas av försla- 
  
 4  
 Se Hyreslagen. En kommentar, Pineda och Carson, 10:e uppl., s. 6. 
 67 
  
 Förbättring av den skattemässiga ställningen för hyresbostäder 
  
 SOU 2014:1 
  
 get om slopad fastighetsavgift. Se dock nedan under rubriken Del- ägares boende i andelshus angående indirekt ägande av andelshus. 
 Uthyrning för bostadsändamål 
 Kommittén ska lämna förslag som ökar utbudet av hyresbostäder. Den kommunala fastighetsavgiften bör därför bara slopas för hus och delar av hus som upplåts med hyresrätt för bostadsändamål. Byggnader för vilka fastighetsavgift ska betalas och som hyrs ut som lokaler, t.ex. affärer, lager, kontor och liknande, bör därför inte omfattas av förslaget. 
 Avgränsningen mellan byggnader som används för bostadsända- mål och byggnader som inte används för sådant ändamål bör ta sin utgångspunkt i avgränsningen i 12 kap. JB mellan bostadslägen- heter och lokaler. Bostadslägenhet definieras i 1 § tredje stycket som lägenhet som upplåtits för att helt eller till en inte oväsentlig del användas som bostad. Med lokal avses annan lägenhet än bo- stadslägenhet. Det avtalade ändamålet eller vad som parterna underförstått förutsatt är avgörande för frågan till vilken kategori lägenheten ska hänföras. Enbart det förhållandet att en lägenhet som helt upplåtits för bostadsändamål av hyresgästen kommit att användas för annat ändamål i så stor omfattning att väsentlighets- gränsen överskridits innebär inte att lägenheten övergår till att bli lokal. 
  
 5 
  
 Den kommunala fastighetsavgiften bör således slopas för en lägenhet i ett hyreshus, ett småhus eller en ägarlägenhet som upp- låts med hyresrätt för att helt eller till en inte oväsentlig del använ- das som bostad. För byggnader eller delar av byggnader som upp- låts i annat syfte, lokaler med jordabalkens terminologi, bör fastig- hetsavgift även fortsättningsvis betalas. Ledning för vad som avses med som upplåts med hyresrätt för att helt eller till en inte oväsentlig del användas som bostad kan hämtas från detta uttrycks innebörd vid tillämpningen av jordabalken. 
 Kommitténs förslag omfattar således hyresrätter i hyreshus, småhus och ägarlägenheter. Förslaget omfattar även t.ex. bostäder inom olika typer av vård- och omsorgsformer i kommunerna, t.ex. äldreboenden och särskilda boenden, som är upplåtna med hyres- rätt för bostadsändamål. Beträffande dessa bostäder bör också 
  
 5  
 Se Hyreslagen. En kommentar, Pineda och Carson, 10:e uppl., s. 13. 
 68 
  
 SOU 2014:1 
  
 Förbättring av den skattemässiga ställningen för hyresbostäder 
  
 framhållas att de redan kan vara undantagna från avgiftsplikt om de utgör specialbyggnader i form av vårdbyggnader (2 kap. 2 § jämfört med 3 kap. 2 § FTL). Även studentbostäder, såväl i enskilda lägen- heter som i rum i s.k. studentkorridorer, omfattas av kommitténs förslag. 
 I direktiven anges inte någon uttrycklig begränsning avseende om skatteförslagen bör begränsas till hyresbostäder som används på visst sätt, t.ex. för permanent boende. I direktivens bakgrunds- avsnitt betonas dock vikten av en väl fungerande bostadsmarknad. Mot denna bakgrund skulle man kunna dra slutsatsen att utgångs- punkten i direktiven är att det i första hand är utbudet av hyresbo- städer för permanent boende som ska öka och inte hyresbostäder för fritidsboende. Ett förslag om att begränsa slopandet av fastig- hetsavgiften till viss typ av boende skulle dock komplicera reglerin- gen och innebära kontrollsvårigheter för Skatteverket. Kommittén bedömer att nackdelarna med ett sådant förslag väger tyngre än fördelarna. Förslaget bör således omfatta all slags uthyrning för bostadsändamål, dvs. både uthyrning för permanent boende och för fritidsboende. 
 Uthyrning i näringsverksamhet 
 Som ovan nämnts (avsnitt 5.3) utgör den kommunala fastighets- avgiften i kombination med beskattningen av inkomsten i närings- verksamhet en form av dubbelbeskattning, vilket ger en lägre av- kastning efter skatt på investeringar i hyresfastigheter. Som ett led i att öka utbudet av hyresbostäder föreslår därför kommittén att den kommunala fastighetsavgiften avskaffas för bostäder som upplåts med hyresrätt och där inkomsterna beskattas i inkomstslaget näringsverksamhet. 
 Förslaget innebär således att den som upplåter en hyresbostad och som ska ta upp hyresinkomsterna i inkomstslaget näringsverk- samhet inte längre ska betala fastighetsavgift för bostaden. Eftersom bostäder som inte hyrs ut men som är avsedda att hyras ut omfattas av förslaget om slopad fastighetsavgift är det inte lämpligt att knyta avgiftsfriheten till att inkomsterna ska tas upp i inkomstslaget näringsverksamhet; sådana bostäder ger ju inga hyresintäkter. Avgiftsfriheten bör i stället knytas till att byggnaden ska tillhöra en näringsfastighet eftersom innehav av sådana 
 69 
  
 Förbättring av den skattemässiga ställningen för hyresbostäder 
  
 SOU 2014:1 
  
 fastigheter alltid räknas som näringsverksamhet (13 kap. 1 § tredje stycket IL). 
 Hyreshus ingår alltid i en näringsfastighet. Det innebär att fastighetsavgiften bör slopas för hyresbostäder i hyreshus. Fastig- hetsavgiften bör även avskaffas för hyresbostäder i småhus och ägarlägenheter som hör till en näringsfastighet. Till denna kategori hör bl.a. småhus och ägarlägenheter som ägs av en juridisk person eller som ägs av en fysisk person och som inte används av ägaren eller som inte är avsedda att användas av ägaren. 
 Kommitténs förslag om förbättrad skattemässig ställning för hyresbostäder ska enligt direktiven inte gälla privatpersoners upp- låtelse av den egna bostaden. Bostäder som till övervägande del används eller är avsedda att användas av ägaren är privatbostäder (2 kap. 8 § IL) och beskattas i inkomstslaget kapital. Genom att införa ett krav på att hyresinkomsterna ska beskattas i näringsverk- samhet undantas således privatpersoners upplåtelse av den egna bostaden från förslaget om slopad fastighetsavgift. 
 Delägares boende i andelshus 
 Ett andelshus är en fastighet som ägs av tre eller flera, antingen direkt eller genom ett svenskt handelsbolag, och som inrymmer eller är avsedd att inrymma bostad i skilda lägenheter åt minst tre delägare (2 kap. 16 § IL). Om delägarna i ett andelshus äger fastig- heten direkt kan delägarnas eget boende i andelshuset inte anses upplåtna till dem med hyresrätt, se under rubriken Upplåtelse med hyresrätt ovan. Den kommunala fastighetsavgiften bör därför inte slopas för denna typ av bostäder. 
 Om ett andelshus ägs av ett svenskt handelsbolag är det inte uteslutet att en delägares rätt att disponera över sin lägenhet regleras i ett hyresavtal mellan delägaren och handelsbolaget. Även om så skulle vara fallet är det motiverat att inte heller i dessa fall avskaffa fastighetsavgiften för delägares eget boende i ett andels- hus. Sådant boende är nämligen till för just delägaren och är inte tillgängligt för presumtiva hyresgäster som inte äger del i andelshu- set. Att förbättra den skattemässiga situationen för delägares eget boende i andelshus kan inte sägas öka utbudet av hyresbostäder, vilket är kommitténs uppdrag. Enligt direktiven ska kommittén dessutom inte föreslå förändrad beskattning av delägares eget boende i andelshus. Kommittén föreslår därför att avskaffandet av 
 70 
  
 SOU 2014:1 
  
 Förbättring av den skattemässiga ställningen för hyresbostäder 
  
 fastighetsavgiften för hyresbostäder inte ska omfatta lägenheter i andelshus som inrymmer eller är avsedda att inrymma bostäder åt delägarna. Detta bör gälla oavsett om de fysiska personer som är delägare i andelshuset äger fastigheten direkt eller genom ett svenskt handelsbolag. 
 Fastighetsavgiften bör i enlighet med kommitténs huvudförslag avskaffas för lägenheter i ett andelshus som inte är avsedda för del- ägarnas eget boende utan som upplåts eller är avsedda att upplåtas med hyresrätt för bostadsändamål till andra. 
 Bostadsföretags uthyrning av bostäder 
 Den huvudsakliga verksamheten för privatbostadsföretag är, med vissa undantag, att upplåta bostäder åt sina medlemmar med bostadsrätt. Det förekommer dock även att sådana företag hyr ut bostäder. Privatbostadsföretag beskattas enligt 39 kap. 25 § IL inte för hyresinkomsten vid upplåtelse av hyresrätter utan endast genom fastighetsavgiften. Därmed är de, till skillnad från fastig- hetsägare som upplåter hyresrätter i näringsverksamhet, inte före- mål för dubbelbeskattning. Privatbostadsföretag som upplåter bo- städer med hyresrätt bör därför inte omfattas av förslaget om avskaffad fastighetsavgift. 
 Även bostäder i oäkta bostadsföretag kan upplåtas med hyres- rätt. På samma sätt som för andra konventionellt beskattade fastig- hetsägare som hyr ut bostäder dubbelbeskattas oäkta bostadsföre- tag för hyresinkomsten eftersom denna beskattas dels genom - beskattningen av näringsverksamheten, dels genom fastighets- avgiften som belöper på bostäderna. På grund av detta bör fastig- hetsavgiften för hyresbostäder som ägs av oäkta bostadsföretag slopas. 
 Bostadsföretags upplåtelse av bostadsrätter 
 Kommitténs uppdrag omfattar inte sänkt beskattning av privat- bostadsföretag. Sådana företag bör därför alltjämt betala fastighets- avgift för bostäder som upplåts med bostadsrätt, oavsett i vilken byggnadstyp bostäderna finns. 
 Av kapitel 6 framgår att kommittén föreslår att kommunal fastighetsavgift inte bör betalas för bostäder som ägs av oäkta 
 71 
  
 Förbättring av den skattemässiga ställningen för hyresbostäder 
  
 SOU 2014:1 
  
 bostadsföretag och som upplåts med bostadsrätt. Syftet med detta förslag är dock att införa en permanent skattelättnad för delägare i oäkta bostadsföretag. 
 Lagförslag 
 Förslaget föranleder ändringar i 1, 3, 4 och 5 §§ FAvL, att det införs fyra nya paragrafer, 3  
 a–3 
  c och 3 e §§, i FAvL samt att 3 a § flyttas till 3 d § FAvL. 
  
 5.4.1 
  
 Delvis uthyrning av hyreshus och andra byggnader 
  
 Kommitténs förslag:  
 Fastighetsavgiften slopas inte för småhus eller ägarlägenheter som bara delvis upplåts med hyresrätt för bostadsändamål. Om en eller flera, men inte samtliga, bostads- lägenheter i ett hyreshus upplåts med hyresrätt för bostadsända- mål slopas fastighetsavgiften bara för dessa lägenheter. 
 När det gäller ett småhus eller en ägarlägenhet bör det krävas att hela byggnaden är uthyrd för att fastighetsavgift inte ska betalas för den. En rätt till partiell nedsättning av fastighetsavgiften vid delvis uthyrning av t.ex. ett småhus skulle öppna upp för missbruk och komplicera regleringen på ett sätt som inte är motiverat. 
 När det gäller bostadsdelen av ett hyreshus bör någon fastig- hetsavgift inte påföras om samtliga bostadslägenheter i hyreshuset är uthyrda. Fastighetsavgiften för dessa byggnader bör också kunna sättas ned om en eller flera av bostadslägenheterna i hyreshuset, fast inte samtliga, är uthyrda. I sistnämnda fall bör fastighets- avgiften minskas med så stor andel som dessa lägenheter utgör av det totala antalet bostadslägenheter. 
 Nedanstående exempel illustrerar hur fastighetsavgiften bör minskas när en eller flera, men inte alla, bostadslägenheter i ett hyreshus hyrs ut. Exemplen gäller en hyreshusenhet som innehåller 10 bostadslägenheter, varav 7 är uthyrda på sådant sätt att fastig- hetsavgift inte ska påföras. 
 Exempel 1 
 Taxeringsvärdet för värderingsenheten för bostäder och värde- ringsenheten för tillhörande tomtmark är 5 000 000 kronor. 
 72 
  
 SOU 2014:1 
  
 Förbättring av den skattemässiga ställningen för hyresbostäder 
  
 0,3 procent av detta belopp (15 000 kronor) är högre än fastighetsavgiften per lägenhet för samtliga lägenheter (10*1 217=12 170 kronor). Fastighetsavgiften ska därför beräknas efter avgiften per lägenhet. De uthyrda lägenheternas andel av avgiften uppgår således till 8 519 kronor (7/10*12 170 kronor) och fastighetsavgiften ska minskas med detta belopp. 
 Exempel 2 
 Taxeringsvärdet för värderingsenheten för bostäder och värderingsenheten för tillhörande tomtmark är 3 000 000 kronor. 0,3 procent av detta belopp (9 000 kronor) är lägre än fastighetsavgiften per lägenhet för samtliga lägenheter (10*1 217=12 170 kronor). Fastighetsavgiften ska därför beräk- nas efter taxeringsvärdet. De uthyrda lägenheternas andel av avgiften uppgår således till 6 300 kronor (7/10*9 000 kronor) och fastighetsavgiften ska minskas med detta belopp. 
 På samma sätt som gäller för delvis uthyrda småhus och ägarlägen- heter bör delvis uthyrda bostadslägenheter i hyreshus inte påverka avgiftsplikten, dvs. en delvis uthyrd lägenhet ska i detta samman- hang inte anses uthyrd. 
 Lagförslag 
 Förslaget tas in i den nya 3 b § FAvL. 
  
 5.4.2 
  
 Småhus på ofri grund 
  
 Kommitténs förslag:  
 Fastighetsavgift ska inte betalas för små- hus på ofri grund om småhuset upplåts eller är avsett att upp- låtas med hyresrätt för att helt eller till en inte oväsentlig del användas som bostad och om det är en näringsfastighet. 
 Kommitténs förslag i avsnitt 5.4 att den kommunala fastighets- avgiften ska avskaffas för småhus som upplåts med hyresrätt för bostadsändamål avser småhus som ingår i samma taxeringsenhet som tomtmarken. För hus på annans mark, s.k. byggnad på ofri grund, gäller att huset och tomten ägs av två olika personer och 
 73 
  
 Förbättring av den skattemässiga ställningen för hyresbostäder 
  
 SOU 2014:1 
  
 utgör två skilda taxeringsenheter. 
  
 6  
  
 Även i dessa fall bör fastighets- avgiften för småhuset avskaffas om det upplåts med hyresrätt för bostadsändamål och uthyrningen sker i näringsverksamhet. 
 Ett småhus på annans mark räknas i IL, och därmed i FAvL (8 §), som en fastighet, 2 kap. 6 § första stycket. En sådan byggnad i sig kan därför utgöra en näringsfastighet enligt 2 kap. 14 § IL. Som en förutsättning för att ett småhus på annans mark inte ska vara avgiftspliktigt enligt FAvL bör därför gälla, förutom att det upplåts med hyresrätt för bostadsändamål, att det är en närings- fastighet. 
 När småhuset och tomtmarken ingår i skilda taxeringsenheter bör slopandet av fastighetsavgiften bara omfatta själva småhuset och inte tillhörande tomtmark. I dessa fall har tomtmarken helt eller delvis en annan ägare än småhuset. Det kan inte förutsättas att ägaren av tomtmarken har kännedom om huruvida ägaren av små- huset hyr ut detta och om uthyrningen i så fall sker inom ramen för en näringsverksamhet. Eftersom ägaren av tomtmarken typiskt sett inte kan anses känna till om villkoren för slopad fastighetsavgift är uppfyllda är det inte lämpligt att i dessa situationer slopa fastighets- avgiften även för tomtmarken. 
 Lagförslag 
 Förslaget innebär att ändringar görs i 3 d § FAvL (som har flyttats från 3 a § FAvL). 
  
 6  
 Egendom som ingår i en och samma taxeringsenhet måste ha samma ägarförhållanden, jfr 4 kap. 2 och 3 §§ FTL. Ett småhus och tillhörande tomtmark kan därför bilda olika taxeringsenheter även om viss, men inte fullständig, ägargemenskap råder, t.ex. om A, B och C äger marken men bara A äger huset. 
 74 
  
 SOU 2014:1 
  
 Förbättring av den skattemässiga ställningen för hyresbostäder 
  
 5.4.3 
  
 Förslaget bör inte bara avse nyproducerade hyresbostäder 
  
 Kommitténs bedömning:  
 Förslaget om avskaffad fastighetsav- gift bör inte begränsas till fastigheter med visst värdeår. 
 I kommitténs uppdrag ingår också att bedöma om förslagen till förändrade skatteregler ska gälla samtliga hyresbostäder eller exempelvis bara nyproducerade hyresbostäder eller hyresbostäder med en viss högsta ålder. Vid denna bedömning ska kommittén ta hänsyn till vilken fördelningsprofil olika alternativa regleringar har och föreslå den reglering som, utan att målet om ökat bostadsut- bud åsidosätts, kan förväntas i störst utsträckning komma hushåll med låga inkomster till del. Vid bedömningen av om kommitténs eventuella förslag ska omfatta samtliga eller bara vissa hyresbostä- der ska kommittén också eftersträva att så långt som möjligt uppnå skattemässig neutralitet mellan boende med hyresrätt och boende med bostadsrätt. 
 Att avskaffa fastighetsavgiften för hyresfastigheter kan förvän- tas leda till en viss ökning i utbudet av hyresbostäder, främst genom nybyggnation men även genom att annan bebyggelse rustas upp eller byggs om till hyresbostäder. Om slopandet av fastighets- avgiften skulle avgränsas till att endast gälla nyproducerade hyres- bostäder, eller hyresbostäder i fastigheter med ett visst högsta värdeår, skulle ytterligare incitament till nybyggnation och renove- ring av fastigheter skapas eftersom skyldigheten att betala fastig- hetsavgift endast skulle upphöra då fastigheten renoverats och fått ett värdeår som medför att avgiftsplikten upphör. För att ett värde- år som motsvarar ombyggnadsåret ska bestämmas krävs att om- byggnadskostnadens storlek i förhållande till nybyggnadskostna- den överstiger 70 procent. 
  
 7  
  
 Endast större renoveringar eller om- byggnationer kvalificerar därmed för ett nytt värdeår som är lika med ombyggnadsåret. 
 Om fastighetsavgiften avskaffas generellt för bostäder som upplåts med hyresrätt ökar avkastningen efter skatt på nyinves- teringar i sådana fastigheter lika mycket som om endast nybygg- nation omfattas. Effekten på incitamenten till ombyggnation eller 
  
 7  
 SKV A 2012:12 Skatteverkets allmänna råd om riktvärdeangivelser och grunderna för taxeringen och värdesättningen av hyreshus- och ägarlägenhetsenheter vid 2013 års allmänna fastighetstaxering. 
 75 
  
 Förbättring av den skattemässiga ställningen för hyresbostäder 
  
 SOU 2014:1 
  
 renovering är dock svagare eftersom fastighetsavgiften slopas oav- sett om en renovering genomförs eller inte. Dock finns redan en nedsättning av fastighetsavgiften under de första 15 åren efter värdeåret i dagens skattesystem. Incitamentet till upprustning skulle förstärkas om avgiften skulle bli permanent avskaffad när fastigheten får ett nytt värdeår. Skillnaden mot dagens system inträder dock först efter 15 år, varför nuvärdet av en utökad ned- sättning till noll även från och med år 16 och framåt är lågt. Efter- som värdet av en begränsning efter värdeår är begränsat talar detta för att i stället avskaffa fastighetsavgiften generellt. 
 Oavsett om fastighetsavgiften avskaffas för alla eller endast för vissa fastigheter ökar avkastningen på nybyggda fastigheter, vilket kommer fastighetens ägare till del. På kort sikt tillfaller värdet av en avskaffad fastighetsavgift därmed fastighetsägarna. Om fastighets- avgiften avskaffas för samtliga hyresfastigheter kommer den sänkta kostnadsnivån direkt alla fastighetsägare till del. Kostnadssänknin- gen frigör kapital i företagen som kan användas för investeringar. Marknadsvärdet på existerande fastigheter stiger också eftersom den sänkta kostnadsnivån ökar fastigheternas avkastning efter skatt. Effekten på fastighetspriserna avtar dock över tid allt eftersom nyinvesteringar genomförs och utbudet ökar. 
 Om avgiften i stället endast slopas för fastigheter med ett visst högsta värdeår ökar incitamenten att bygga nytt lika mycket som vid ett generellt slopande. Incitamenten att genomföra renove- ringar som ger fastigheterna nya värdeår kvarstår, men inget nytt kapital frigörs i företag som inte genomför åtgärder som medför att fastigheterna får nya värdeår. Eftersom avkastningen på äldre fastigheter inte påverkas vid ett slopande av avgiften för fastigheter med ett visst högsta värdeår påverkas inte marknadsvärdena på äldre fastigheter. 
 Ett generellt slopande bedöms vara det alternativ som ger störst effekt på utbudet av hyresrätter på kort sikt eftersom den sänkta kostnadsnivån frigör större mängder kapital, och i ett större antal företag. Att slopa avgiften generellt är också enklare ur ett admini- strativt perspektiv. Dessutom medför ett sådant förslag i högre grad en ökad skattemässig neutralitet mellan boende med hyresrätt och boende med bostadsrätt än ett förslag om avskaffad fastighets- avgift som bara omfattar vissa hyresrätter. 
 Kommittén ska även beakta fördelningseffekter och föreslå den reglering som, utan att målet om ökat bostadsutbud åsidosätts, kan förväntas i störst utsträckning komma hushåll med låga inkomster 
 76 
  
 SOU 2014:1 
  
 Förbättring av den skattemässiga ställningen för hyresbostäder 
  
 till del. En sänkt kostnadsnivå för hyresvärden kan i viss mån för- väntas överföras till hyresgästerna i form av lägre hyror. 
  
 8  
  
 I den mån så sker påverkas hyrorna i de fastigheter där fastighetsavgiften avskaffas direkt. Dessa hyror påverkar dock indirekt även hyrorna i resten av hyresbostadsbeståndet eftersom de ingår i jämförelse- materialet som ligger till grund för framtida hyresförhandlingar. Hyressänkningen kommer därför alla hyresgäster till del, direkt eller indirekt på längre sikt. Hushåll med låga inkomster får därför del av en hyressänkning till följd av en sänkt kostnadsnivå i fastighetsföretagen i lika stor omfattning om avgiften avskaffas generellt eller bara för fastigheter med ett visst högsta värdeår. 
 Mot bakgrund av detta gör kommittén bedömningen att den slopade fastighetsavgiften för bostäder i hyreshusenheter som upplåts med hyresrätt bör omfatta samtliga fastigheter, utan begränsningar efter värdeår. 
  
 5.4.4 
  
 Ett av flera småhus på samma värderingsenhet mark hyrs ut 
  
 Kommitténs förslag:  
 Om det på en värderingsenhet för tomtmark finns flera småhus som är uppförda varav minst ett, men inte samtliga, upplåts eller avses upplåtas med hyresrätt för bostads- ändamål i näringsverksamhet ska tomtmarken anses höra till det eller de uppförda småhus som inte är befriade från avgiftsplikt på grund av uthyrning för bostadsändamål. 
 Kommunal fastighetsavgift ska enligt 3 § första stycket a och b FAvL betalas för småhus som är uppfört samt för tillhörande tomtmark. Fastighetsavgiften uppgår för 2014 till 7 112 kronor eller högst 0,75 procent av småhusets och tomtmarkens värde. Om 0,75 procent av småhusets värde understiger det fasta beloppet har värdet av tomtmarken betydelse för fastighetsavgiftens storlek. 
 Det förekommer att det på en värderingsenhet för tomtmark finns flera småhus som är uppförda. Om minst ett av dessa upplåts eller är avsett att upplåtas med hyresrätt för bostadsändamål i närings- 
  
 8  
 Sänkningen av hyran till den nya jämviktsnivån sker genom en anpassning av hyresnivåerna över tid. Anpassningen kan ske antingen genom att hyran sänks eller genom att den inte stiger lika snabbt som hade varit fallet om fastighetsägarens kostnader inte sänkts till följd av den slopade fastighetsavgiften. 
 77 
  
 Förbättring av den skattemässiga ställningen för hyresbostäder 
  
 SOU 2014:1 
  
 verksamhet ska, enligt kommitténs förslag, fastighetsägaren inte betala kommunal fastighetsavgift för småhuset. Frågan är dock hur tomtmarken ska hanteras i en sådan situation. 
 I FAvL regleras i två fall hur värdet av tomtmarken ska hanteras om det på samma värderingsenhet tomtmark finns flera värderings- enheter för uppförda småhus. Det första fallet rör den situationen att det på samma tomt finns uppförda hus, som omfattas av fastig- hetsavgift, och hus under uppförande, som inte omfattas av fastig- hetsavgift (5 §). I detta fall ska tomtmarken anses tillhöra det eller de småhus som är uppförda. Det andra fallet avser den situationen när det på en tomt finns flera småhus varav minst ett har minskad fastighetsavgift på grund av nyproduktion (6 § andra stycket). I detta fall ska tomtmarken anses höra till det eller de småhus som fastighetsavgiften inte har minskats för eller, om avgiften har minskats för samtliga småhus, det eller de småhus som har lägst minskning. Enligt 6 § första stycket FAvL ska ingen fastighets- avgift betalas de första 15 åren efter det år då byggnaden färdig- ställs. Tidigare gällde att fastighetsavgiften var helt nedsatt de första fem åren och halvt nedsatt de följande fem åren. 
 Enligt kommitténs uppfattning följer av systematiken i FAvL att när flera småhus är belägna på samma tomt ska tomtmarken anses höra till det eller de hus som omfattas av fastighetsavgift. Detta bör även gälla om ett eller flera av småhusen på samma tomt inte omfattas av fastighetsavgift på grund av att det eller de upplåts med hyresrätt för bostadsändamål. I ett sådant fall bör alltså tomtmarken anses höra till det eller de småhus som inte upplåts med hyresrätt. 
 Om det på samma värderingsenhet finns t.ex. tre småhus varav ett inte är avgiftspliktigt på grund av uthyrning får frågan hur tomtmarken ska fördelas mellan de återstående två småhusen avgöras av allmänna regler. Om exempelvis ett av de återstående småhusen är föremål för minskning av fastighetsavgiften följer av 6 § andra stycket FAvL att tomtmarken ska anses höra till det småhus som inte är föremål för sådan minskning. Skatteverket har i sitt ställningstagande den 10 juli 2008 Fastighetsavgift – taxeringsenhet med flera småhus (dnr 131  
 295054-08/111) 
  angett sin inställning till hur fördelning av tomtmark bör ske om tomtmarken är gemensam för flera småhus och inget av dem har nedsatt fastighetsavgift på grund av nyproduktion eller om samtliga småhus har halverad avgift på grund av nyproduktion. Enligt Skatteverket bör hela tomtmarksvärdet i sådana situationer hänföras till det småhus som har det högsta byggnadsvärdet. Bostadstaxeringsutredningen har i sitt betänkande 
 78 
  
 SOU 2014:1 
  
 Förbättring av den skattemässiga ställningen för hyresbostäder 
  
 Bostadstaxering – avveckling eller förenkling (SOU 2012:52, s. 179 f., 487 f. och 596) lämnat ett förslag med denna innebörd. Förslaget bereds i Finansdepartementet. 
 Om samtliga småhus på samma tomt hyrs ut för bostadsända- mål i näringsverksamhet ska fastighetsavgift inte betalas för något av dem. I denna situation behövs det därför ingen regel för för- delning av värdet av tomtmarken. 
 Lagförslag 
 Förslaget tas in i 6 a § FAvL. 
  
 5.4.5 
  
 Byggnader under uppförande 
  
 Kommitténs bedömning:  
 Det bör inte införas någon skattelätt- nad för byggnader under uppförande om byggnaden är avsedd att upplåtas med hyresrätt för bostadsändamål i näringsverksam- het. 
 Fastigheter på vilka en byggnad håller på att uppföras är enligt lagen (1984:1052) om statlig fastighetsskatt skattepliktiga till fastighetsskatt. Kommittén anser inte att fastighetsskatten bör avskaffas för dessa fastigheter. Detta gäller även om avsikten med byggnaden när den är uppförd är att den ska innehålla bostäder som ska upplåtas med hyresrätt och övriga förutsättningar för kommitténs förslag om avskaffad fastighetsavgift är uppfyllda. Innan en byggnad är uppförd går det inte att vara helt säker på hur den ska användas. Ett system med slopad fastighetsskatt för vissa byggnader som är under uppförande skulle därför behöva komplet- teras med ett system för inbetalning av denna skatt om det t.ex. visar sig att de uppförda bostäderna inte upplåts med hyresrätt. Detta skulle krångla till regleringen. Dessutom finns det viss risk för att regler om slopad fastighetsskatt för byggnader under upp- förande missbrukas i skatteundandragande syfte. Slutligen skulle det enligt kommitténs bedömning inte ha någon nämnvärd effekt på utbudet av hyresbostäder om fastighetsskatten avskaffades för byggnader under uppförande av nu aktuellt slag. Å ena sidan skulle visserligen avskaffad fastighetsskatt innebära en marginellt förbätt- rad investeringskalkyl för den som investerar i hyresbostäder. Men 
 79 
  
 Förbättring av den skattemässiga ställningen för hyresbostäder 
  
 SOU 2014:1 
  
 å andra sidan medför fastighetsskatten på byggnader under upp- förande ett incitament till att färdigställa byggnaderna. 
 Kommittén anser inte heller att det är motiverat att införa en möjlighet till skattereduktion eller liknande kompensation som motsvarar den fastighetsskatt som fastighetsägaren har betalat under tiden en byggnad uppförs, om byggnaden när den är uppförd inte omfattas av fastighetsavgift på grund av uthyrning. Med en sådan reglering skulle man visserligen kunna vara säker på att byggnadens användningsområde är det åsyftade, dvs. uthyrning av bostäder. Nyttan av ett sådant system uppväger dock inte dess nackdelar. Som redan nämnts skulle det inte få några nämnvärda effekter på utbudet av hyresbostäder om fastighetsskatten direkt eller indirekt avskaffades. Ett system där fastighetsägaren ska ansöka om att få skattereduktion eller annan slags kompensation innebär vidare en administrativ börda för såväl de skattskyldiga som för Skatteverket. 
 Avslutningsvis bör framhållas att kommitténs bedömning att fastighetsskatten inte bör avskaffas för byggnader som är under uppförande ligger i linje med nuvarande reglering att fastighets- avgift inte tas ut för färdigställda byggnader under de första 15 åren, men att fastighetsskatt tas ut under uppförandet. 
  
 5.4.6 
  
 Alternativa metoder att avskaffa fastighetsavgiften 
  
 Kommittén har även övervägt andra metoder än den föreslagna för att avskaffa fastighetsavgiften för hyresbostäder i syfte att öka utbudet av sådana bostäder. Enligt kommitténs uppfattning är dock dessa alternativa metoder inte lika lämpliga som den föreslagna. Nedan redogörs för de alternativa metoder som övervägts. 
 Generellt avskaffande av fastighetsavgiften för hyreshusenheter 
 De flesta bostäder som upplåts med hyresrätt är belägna i hyres- husenheter. En enkel metod för att avskaffa fastighetsavgiften för hyresrätter vore därför att generellt avskaffa avgiften för samtliga hyreshusenheter. Denna metod har dock den uppenbara nackdelen att den inte omfattar samtliga typer av hyresbostäder, eftersom även småhus och ägarlägenheter kan upplåtas med hyresrätt. 
 80 
  
 SOU 2014:1 
  
 Förbättring av den skattemässiga ställningen för hyresbostäder 
  
 Ett generellt avskaffande av fastighetsavgiften för hyreshusen- heter skulle vidare resultera i att också avgiften för bostadsrätts- föreningar som äger hyreshusenheter avskaffas. Resonemanget om att fastighetsavgiften utgör en dubbelbeskattning av en och samma avkastning är dock endast tillämpbart på bostäder som ingår i en näringsverksamhet som också beskattas konventionellt. Privatbo- stadsföretag beskattas endast genom fastighetsavgiften och inte konventionellt, varför sådana ägare över huvud taget inte skulle beskattas om fastighetsavgiften avskaffades. Detta skulle ge bostäder upplåtna med bostadsrätt en skattemässigt gynnad ställning jämfört med samtliga andra upplåtelseformer, vilket ytterligare skulle öka incitamenten att bygga bostäder avsedda att upplåtas med bostadsrätt. 
 Med nuvarande regler är bostadsrätter skattemässigt gynnade jämfört med hyresrätter. En avskaffad fastighetsavgift för hyres- rätter medför visserligen att avkastningen på investeringar i sådana bostäder ökar. Men om också fastighetsavgiften för bostadsrätter avskaffas skulle neutraliteten mellan boendeformerna inte för- bättras. Ett generellt avskaffande av fastighetsavgiften för hyres- husenheter skulle således ha ytterst begränsad effekt på utbudet av hyresrätter. Därför anser kommittén att bostäder som upplåts med bostadsrätt som utgångspunkt inte bör omfattas av ett förslag om slopad fastighetsavgift. 
 Kommittén anser sammanfattningsvis inte att det är lämpligt att avskaffa fastighetsavgiften för hyreshusenheter generellt. 
 Generellt avskaffande av fastighetsavgiften kombinerat med schablonbeskattning av privatbostadsföretag 
 För att inte ge privatbostadsföretagen sänkt skatt skulle en av- skaffad fastighetsavgift för samtliga bostäder belägna i fastigheter taxerade som hyreshusenheter kunna kombineras med att beskatt- ningen av privatbostadsföretag ökas i något annat avseende så att skattebelastningen för dessa som kollektiv är oförändrad. Fram till den 1 januari 2007 påfördes privatbostadsföretag en schablonintäkt om 3 procent av fastighetens taxeringsvärde. Avdrag kunde göras för ränteutgifter och tomträttsavgäld. Sedan skatten avskaffades beskattas inte privatbostadsföretag för fastighetsanknutna inkoms- ter och får inte heller göra avdrag för fastighetsanknutna utgifter. Genom att återinföra en schablonintäkt som kalibreras så att den 
 81 
  
 Förbättring av den skattemässiga ställningen för hyresbostäder 
  
 SOU 2014:1 
  
 beloppsmässigt motsvarar fastighetsavgiften skulle beskattningen av privatbostadsföretagen som kollektiv kunna hållas oförändrad. För att uppnå en oförändrad beskattning bör även ett tak på scha- blonbeskattningen finnas, på samma sätt som finns för fastighets- avgiften. Föreningen bör inte ha rätt till avdrag för räntor eller andra fastighetsrelaterade kostnader. Detta innebär att fastighetsav- giften byts ut mot en inkomstbeskattning som medför samma effektiva beskattning. 
 Med ett system där avskaffad fastighetsavgift för hyreshus- enheter kombineras med schablonbeskattning av privatbostads- företag undviks att förslaget ger skattesänkningar för privat- bostadsföretag. Förslaget skulle dock inte omfatta övriga hyres- bostäder i småhus och ägarlägenheter, varvid dubbelbeskattningen för dessa fastighetsägare skulle bestå. Av denna anledning är inte heller detta system lämpligt att införa. 
 Avskaffande av fastighetsavgiften genom återbetalning av avgiften 
 Ett annat alternativ vore att behålla systemet med kommunal fastighetsavgift oförändrat och införa en rätt till återbetalning av erlagd fastighetsavgift i det fall avgiften avser en hyresbostad. Detta alternativ skulle innebära att hyresvärden, efter ansökan, beviljas en sänkning av den skatt som hyresvärden ska betala som motsvarar fastighetsavgiften för hyresvärdens hyresbostäder. Återbetalningen kan göras genom att erlagd fastighetsavgift krediteras på skatte- kontot. Effekten av ett sådant förslag är ett de  
 facto-slopande 
  av fastighetsavgiften för hyresrätter, även om dubbelbeskattningen av kapital investerat i hyresfastigheter kvarstår på papperet. 
 En fördel med denna modell är att sänkningen kan avse såväl hyresbostäder i hyreshusenheter som hyresbostäder i småhus och ägarlägenheter och således göras träffsäker. Modellen kräver dock ett ansökningsförfarande, vilket medför en ökad administrativ börda för hyresvärdarna och en ökad arbetsbörda för Skatteverket. Kommittén anser därför att denna modell är mindre lämplig att införa än den föreslagna. 
 82 
  
 SOU 2014:1 
  
 Förbättring av den skattemässiga ställningen för hyresbostäder 
  
 5.5 
  
 Tidpunkt som är avgörande för avgiftsplikten 
  
 En fastighet som är en småhusenhet, ägarlägenhetsenhet, hyreshus- enhet eller lantbruksenhet, om det på lantbruksenheten finns små- hus eller tomtmark för småhus, är enligt 1 § FAvL avgiftspliktig, dvs. fastighetsavgift ska betalas för den, i den utsträckning som framgår av 3 och 3 a §§ FAvL. Av 3 § FAvL framgår bl.a. att en för- utsättning för att fastighetsavgift ska påföras är att den aktuella byggnaden är uppförd. 
 Kommunal fastighetsavgift betalas för kalenderår. Avgiftsskyl- dig för fastighetsavgift är enligt 2 § FAvL den som vid ingången av kalenderåret är ägare till fastigheten eller enligt 1 kap. 5 § FTL ska anses som ägare. 
 Skatteverket har den 4 mars 2009 i ställningstagandet Fastig- hetsskatt och fastighetsavgift vid ombildning och avregistrering av fastighet (dnr 131  
 173308-09/111) 
  som sin uppfattning anfört att relevanta omständigheter för beräkning av underlag för fastighets- skatt och fastighetsavgift, som taxeringsvärde, antal värderingsen- heter småhus eller antal bostadslägenheter, bestäms utifrån för- hållandena per den 1 januari fastighetstaxeringsåret. Skatteverkets uppfattning är att sådana underlag inte ska jämkas på grund av att en fastighet under året förändras genom fastighetsbildning (ombil- das) eller upphör att existera (avregistreras). 
 Kommittén anser att det av systematiken i FAvL, vilket även får stöd i Skatteverkets ställningstagande, följer att utgångspunkten är att det är förhållandena vid det aktuella kalenderårets ingång som är avgörande för avgiftsplikten. Om förutsättningarna i 1, 3 och 3 a §§ FAvL är uppfyllda vid årets ingång ska alltså fastighetsavgift betalas för hela det året. Det gäller även om något därefter skulle inträffa som i och för sig kan medföra att en fastighet inte längre är avgifts- pliktig, t.ex. att fastigheten upphör att existera. Detsamma gäller det omvända förhållandet, dvs. om en fastighet inte är avgiftspliktig vid ingången av året ska fastighetsavgift inte betalas för det aktuella året även om det senare under året skulle inträffa något som i och för sig medför avgiftsplikt. 
 Överfört till kommitténs förslag om avskaffad fastighetsavgift för hyresbostäder innebär det anförda att om en byggnad är upp- låten (eller avses upplåtas) med hyresrätt för bostadsändamål vid ingången av ett år ska fastighetsavgift inte betalas för fastigheten för det aktuella året. Detta gäller även om hyresförhållandet upp- hör senare under året (och byggnaden inte längre är avsedd att 
 83 
  
 Förbättring av den skattemässiga ställningen för hyresbostäder 
  
 SOU 2014:1 
  
 hyras ut). Hyresförhållandets längd i sig har ingen betydelse för om fastigheten är avgiftspliktig, utan avgörande för avgiftsplikten är om det finns ett hyresförhållande vid ingången av året (eller om byggnaden är avsedd att hyras ut vid denna tidpunkt). 
 Utöver kravet på att byggnaden ska hyras ut för bostadsändamål gäller för småhus och ägarlägenheter, enligt kommitténs förslag, att de ska tillhöra en näringsfastighet för att inte omfattas av fastig- hetsavgiften. Ledning för om kravet på att småhuset eller ägar- lägenheten är en näringsfastighet måste hämtas från IL, där uttrycket definieras (8 § FAvL). 
 Med näringsfastighet avses en fastighet som inte är en privatbo- stadsfastighet (2 kap. 14 § IL). En grundläggande förutsättning för att en fastighet ska vara en privatbostadsfastighet är att det på fastigheten finns en privatbostad (2 kap. 13 § IL). Frågan om en bostad ska räknas som privatbostad under ett visst kalenderår ska bestämmas på grundval av förhållandena vid årets utgång (2 kap. 10 § IL). Om bostaden överlåts under året ska, enligt samma paragraf, i stället förhållandena på överlåtelsedagen vara avgörande. Detta innebär att det inte är möjligt att förrän vid årets utgång, eller på överlåtelsedagen vid en eventuell överlåtelse av byggnaden, veta om ett småhus eller en ägarlägenhet som hyrs ut ska omfattas av fastighetsavgift eller inte. Enligt bestämmelserna i IL är det ju förhållandena vid årets utgång (eller vid en överlåtelse) som är avgörande för hur byggnaden ska kategoriseras inkomstskatte- mässigt. 
 Även om det inte blir möjligt att förrän vid årets utgång bedöma om fastighetsavgift ska betalas för ett småhus eller en ägarlägenhet anser kommittén att det vid uthyrning av en sådan byggnad ska finnas ett krav på att den ska tillhöra en näringsfastighet. På så sätt förhindrar man att privatpersoners uthyrning av den egna bostaden gör att byggnaden inte omfattas av fastighetsavgift. Att koppla avgiftsplikten till inkomstbeskattningen medför även att det bara är byggnader som beskattas i inkomstslaget näringsverksamhet som befrias från fastighetsavgift, vilket är syftet med kommitténs förslag. 
 84 
  
 SOU 2014:1 
  
 Förbättring av den skattemässiga ställningen för hyresbostäder 
  
 5.6 
  
 Förfarandet vid uttag av fastighetsavgift 
  
 Kommitténs bedömning:  
 Det bör inte införas särskilda för- farandebestämmelser på grund av kommitténs förslag om slopad fastighetsavgift för hyresbostäder. 
 Kommitténs förslag innebär att ägare av småhus, ägarlägenheter och bostadslägenheter i hyreshus inte längre ska betala kommunal fastighetsavgift om bostäderna upplåts med hyresrätt för bostads- ändamål i näringsverksamhet. Vid fastställande av fastighetsav- giften har Skatteverket uppgifter om vem som äger en fastighet och hur fastigheten indelas enligt FTL. Skatteverket kan dock i de flesta fall inte identifiera bostäder som hyrs ut och som omfattas av kommitténs förslag om slopad fastighetsavgift. Enligt kommitténs bedömning är det dock inte lämpligt att införa något särskilt för- farande där fastighetsägaren upplyser Skatteverket om att bostaden hyrs ut och därför inte omfattas av fastighetsavgift. Fastighetsäga- ren bör i stället upplysa om detta inom ramen för det ordinarie beskattningsförfarandet. Om Skatteverket i inkomstdeklarationen har förtryckt att fastighetsägaren ska betala fastighetsavgift för en bostad trots att den hyrs ut på sådant sätt att avgift inte ska påföras, får fastighetsägaren rätta denna uppgift i deklarationen. Om fastighetsägaren inte på detta sätt upplyser Skatteverket om de rätta förhållandena och därmed påförs fastighetsavgift, kan fastig- hetsägaren begära omprövning av Skatteverkets beslut. 
  
 5.7 
  
 Höjning av statsbidragen till den kommunala sektorn 
  
 Kommitténs förslag:  
 De generella statsbidragen till den kom- munala sektorn höjs i motsvarande utsträckning som förslaget om avskaffad kommunal fastighetsavgift för hyresbostäder minskar denna sektors intäkter. 
 I propositionen med förslag till lagstiftning om kommunal fastig- hetsavgift var en utgångspunkt att vartefter ytterligare medel, till följd av tillkommande bostäder, höjningar av lägre taxeringsvärden och indexering av avgiften, inflyter i systemet skulle detta komma de enskilda kommunerna till del (prop. 2007/08:27, s. 70). Från och 
 85 
  
 Förbättring av den skattemässiga ställningen för hyresbostäder 
  
 SOU 2014:1 
  
 med den 1 januari 2013 sänktes den kommunala fastighetsavgiften för hyreshusenheter, se budgetpropositionen för 2013 (prop. 2012/13:1, Förslag till statens budget, finansplan och skattefrågor). På grund av förslaget beräknades den kommunala sektorns intäkter från den kommunala fastighetsavgiften påverkas negativt. För att neutralisera effekten av förslaget på kommunsektorns intäkter ansåg regeringen att en höjning av de generella statsbidragen till sektorn var motiverad och lämnade i samma proposition ett förslag med denna innebörd (prop. 2012/13:1, utg. omr. 25). 
 Kommitténs förslag att avskaffa fastighetsavgiften på vissa hyresbostäder kommer att leda till minskade intäkter för kommun- sektorn. På samma sätt som skedde vid sänkningen av fastighets- avgiften för hyreshusenheter bör kommunerna kompenseras för denna minskning. Detta bör ske genom att de generella statsbidra- gen till kommunsektorn höjs i samma utsträckning som den kom- munala fastighetsavgiften minskar på grund av kommitténs förslag om avskaffad fastighetsavgift för vissa hyresbostäder. Av avsnitt 5.10 framgår att kompensationen till kommunerna måste uppgå till 2,1 miljarder kronor från och med 2015. 
  
 5.8 
  
 Förslagets förenlighet med EU:s regler om statligt stöd 
  
 Kommitténs bedömning:  
 Förslaget att slopa fastighetsavgiften för hyresbostäder utgör inte statligt stöd enligt EU:s regelverk. 
 Av artikel 107.1 i fördraget om Europeiska unionens funktionssätt  
 (EUF-fördraget) 
  framgår att ett statligt stöd som snedvrider eller hotar att snedvrida konkurrensen genom att vissa företag eller viss produktion gynnas inte är tillåtet om stödet påverkar handeln mellan medlemsstaterna. I artikel  
 107.2–3 
  i  
 EUF-fördraget 
  anges undantag från detta förbud, bl.a. för stöd som lämnas för att underlätta utvecklingen av vissa näringsverksamheter eller vissa regioner. 
 Med statligt stöd avses inte bara att staten genom riktade bidrag subventionerar en viss verksamhet. Stödet kan också ges genom att verksamheten i fråga befrias från skatt eller att skatten är lägre än vad som annars skulle varit fallet. 
 86 
  
 SOU 2014:1 
  
 Förbättring av den skattemässiga ställningen för hyresbostäder 
  
 Enligt artikel 108.2 i  
 EUF-fördraget 
  ska  
 EU-kommissionen 
  fortlöpande granska alla stödåtgärder som medlemsstaterna vidtar. Medlemsstaterna är också skyldiga att underrätta kommissionen om sina planer på att ändra befintliga stödåtgärder eller vidta nya. Kommissionen kan neka medlemsstaten att få göra undantag från reglerna om statligt stöd och – om medlemsstaten då inte rättar sig 
 – i sista hand stämma medlemsstaten inför  
 EU-domstolen. 
  Ett stöd som omfattas av artikel 107.1 i  
 EUF-fördraget 
  är olagligt om det införs utan att kommissionen har underrättats och godkänt stödet. Den som tagit emot ett otillåtet stöd kan drabbas av återkrav. 
 Kommitténs bedömning 
 Statsstödsreglerna tar sikte på stödåtgärder som gynnar vissa företag eller viss produktion, dvs. stödet ska vara selektivt. För att kunna bedöma om en åtgärd är selektiv ska det undersökas om den, inom ramen för en viss rättslig reglering, kan gynna vissa företag eller viss produktion i jämförelse med andra företag som i faktiskt och rättsligt hänseende befinner sig i en jämförbar situation, med hänsyn till målsättningen med rättsordningen. 
  
 9 
  
 Kommitténs förslag innebär att den kommunala fastighetsavgif- ten avskaffas för hyresbostäder som upplåts för bostadsändamål under förutsättning att inkomsterna redovisas i inkomstslaget näringsverksamhet. Det har ingen betydelse om bostäderna finns i hyreshus, småhus eller ägarlägenheter. Det har heller ingen bety- delse om ägaren är en fysisk eller juridisk person eller om ägaren är svensk eller utländsk. Förslaget, som gynnar dem som omfattas av regelverket, omfattar dock inte samtliga bostäder som innehas av företag och där inkomsterna redovisas i inkomstslaget näringsverk- samhet. Frågan är därför om förslaget uppfyller selektivitetskri- teriet. 
 Förslaget omfattar för det första inte bostadslägenheter i hyres- hus, småhus eller ägarlägenheter som inte upplåts med hyresrätt eller som upplåts med hyresrätt men inte i bostadssyfte. Förslaget omfattar således inte t.ex. lägenheter i hyreshus där ägaren till hyreshuset bor eller lägenheter som upplåts med hyresrätt för att 
  
 9  
  
 EU-domstolens 
  dom den 15 november 2011 i de förenade målen  
 C-106/09 
  P och C- 107/09, Europeiska kommissionen och Konungariket Spanien mot Government of Gibraltar och Förenade kungariket, punkt 75. 
 87 
  
 Förbättring av den skattemässiga ställningen för hyresbostäder 
  
 SOU 2014:1 
  
 användas som kontor. Det förhållandet att de föreslagna bestäm- melserna ska gälla alla som hyr ut för bostadsändamål innebär dock att reglerna inte i det avseendet är selektiva. 
 För det andra omfattar förslaget inte bostäder som upplåts med hyresrätt och som ägs av privatbostadsföretag. Till skillnad från andra företag vars verksamhet består i att upplåta bostäder beskat- tas inte privatbostadsföretag konventionellt. Privatbostadsföretag ska inte ta upp inkomster och får inte heller dra av utgifter som är fastighetsrelaterade. De beskattas således bara med den fastighets- avgift som belöper på bostäderna. Om även hyresrätter som ägs av privatbostadsföretag skulle omfattas av kommitténs förslag skulle det följaktligen leda till att hyresverksamheten blir helt skattebe- friad. På grund av att beskattningen av privatbostadsföretag på ett så avgörande sätt skiljer sig från beskattningen av andra som upp- låter bostäder med hyresrätt inom ramen för en näringsverksamhet anser kommittén att privatbostadsföretagen inte i faktiskt och rättsligt hänseende kan anses befinna sig i en jämförbar situation med mottagarna av stödet, dvs. konventionellt beskattade hyresvär- dar. Förslaget torde således inte heller i detta avseende vara selektivt. 
 Förslaget omfattar för det tredje inte bostäder som upplåts med bostadsrätt. Såsom nyss nämnts skiljer sig dock beskattningen av privatbostadsföretag från beskattningen av konventionellt beskat- tade hyresvärdar på ett sådant sätt att de i nu aktuellt avseende inte kan anses vara jämförbara. Till detta kan läggas de skillnader i rättsligt hänseende som finns mellan att å ena sidan upplåta bo- stadsrätter och att å andra sidan upplåta hyresrätter. Inte heller i detta avseende kan förslaget anses selektivt. 
 Kommittén anser således att det inte finns företag som inte om- fattas av förslaget och som i faktiskt och rättsligt hänseende befin- ner sig i en jämförbar situation. Innebörden av detta är att förslaget inte torde utgöra sådant statligt stöd som avses i artikel 107 i EUF- fördraget. 
 Även om kommitténs förslag skulle vara en åtgärd som bedöms vara selektiv är det inte fråga om otillåtet statligt stöd om förslaget kan motiveras av systemets art och funktion. 
  
 10  
  
 För att en åtgärd ska kunna motiveras med hänvisning till systemets art och funktion krävs att åtgärden är en direkt följd av grundprinciperna i eller rikt- 
  
 10  
 Kommissionens meddelande om tillämpningen av reglerna om statligt stöd på åtgärder som omfattar direkt beskattning av företag (98/C 384/03), EUT C 384, 10.12.98, s.  
 3–9. 
  
 88 
  
 SOU 2014:1 
  
 Förbättring av den skattemässiga ställningen för hyresbostäder 
  
 linjerna för det svenska skattesystemet, är motiverad mot bakgrund av objektiva skillnader mellan skattebetalarna eller utgör ett natur- ligt inslag i skattesystemets logik. 
 Det finns argument för att objektiva skillnader mellan konven- tionellt beskattade företag och privatbostadsföretag, som i princip inte betalar annan skatt än fastighetsavgiften, kan motivera att bo- städer som ägs av de sistnämnda företagen inte omfattas av försla- get om slopad fastighetsavgift. Skattesituationen skiljer sig åt på ett väsentligt sätt mellan dessa företag inte minst mot bakgrund av att de som bor i privatbostadsföretagens lägenheter är delägare i det företag som äger fastigheten. Dubbelbeskattningen av företag som äger hyresbostäder bidrar till att relativt sett färre sådana bostäder byggs jämfört med bostäder som upplåts med bostadsrätt. En önskvärd effekt med förslaget är därför att det förbättrar den skattemässiga ställningen för hyresbostäder genom att göra be- skattningen av dem mer neutral jämfört med beskattningen av bostäder som upplåts med bostadsrätt. Om även bostäder som ägs av privatbostadsföretag skulle omfattas av förslaget skulle neutrali- teten mellan boendeformerna inte påverkas. Förutom den skatte- mässiga skillnaden består privatbostadsföretags verksamhet i att åt delägarna, dvs. personer som har köpt in sig i företaget, upplåta bostäder med bostadsrätt medan verksamheten för företag som omfattas av den aktuella åtgärden består i att till andra personer än delägarna upplåta bostäder med hyresrätt. 
 Sammanfattningsvis gör kommittén bedömningen att förslaget att avskaffa fastighetsavgiften för hyresbostäder inte är selektivt och, om det skulle anses vara selektivt, ändå är godtagbart med hänvisning till det svenska skattesystemets art och funktion. Det bör dock understrykas att frågan är svårbedömd och om lagstifta- ren vill försäkra sig om att förslaget inte står i strid med statsstöds- reglerna bör det anmälas i förväg till kommissionen för en bedömning. 
 89 
  
 Förbättring av den skattemässiga ställningen för hyresbostäder 
  
 SOU 2014:1 
  
 5.9 
  
 Förslagen träder i kraft den 1 januari 2015 
  
 Kommitténs förslag:  
 Fastighetsavgiften på hyresbostäder avskaffas från och med den 1 januari 2015. De generella stats- bidragen till den kommunala sektorn höjs från och med 2015. 
 Förslaget om slopad kommunal fastighetsavgift på hyresbostäder bör träda i kraft så snart det är möjligt. Kommittén bedömer att förslaget bör kunna träda i kraft den 1 januari 2015 och föreslår därför att så sker. Den kommunala sektorn bör kompenseras för den intäktsminskning som slopandet av fastighetsavgiften innebär genom att de generella statsbidragen höjs från och med 2015. 
  
 5.10 
  
 Konsekvensanalys 
  
 I  
 14–16 
  §§ kommittéförordningen (1998:1474) anges bl.a. att för förslag som lämnas av särskilda utredare och kommittéer ska redo- visas kostnadsmässiga och andra konsekvenser för staten, kom- muner, företag och andra enskilda. Om förslagen innebär samhälls- ekonomiska konsekvenser i övrigt ska även dessa redovisas. Om förslaget har betydelse för kommunalt självstyre, brottslighet, brottsförebyggande arbete, små företags förutsättningar och kon- kurrensförmåga i förhållande till större företag, jämställdhet mellan kvinnor och män eller möjlighet att nå de integrationspolitiska målen ska även dessa konsekvenser redovisas. Av förordningen (2007:1244) om konsekvensutredning vid regelgivning följer också att om förslaget kan få effekter för företags arbetsförutsättningar, konkurrensförmåga eller villkor i övrigt ska även en beskrivning av de berörda företagen göras (7 §). Även en beskrivning av vilka alternativa lösningar som finns och vilka effekterna blir om någon reglering inte kommer till stånd ska anges. 
 I detta avsnitt redovisas konsekvenserna i dessa avseenden av kommitténs förslag gällande ett avskaffande av fastighetsavgiften för hyresrätter. 
 För den som äger och hyr ut bostäder utgör kommunal fastig- hetsavgift i kombination med beskattningen av inkomsten i näringsverksamhet en dubbelbeskattning av avkastningen på det kapital som finns investerat i fastigheten. Detta ger en lägre avkast- ning efter skatt på investeringar i hyresfastigheter, vilket minskar 
 90 
  
 SOU 2014:1 
  
 Förbättring av den skattemässiga ställningen för hyresbostäder 
  
 incitamenten att bygga hyresrätter. Detta ger ett mindre utbud av hyresrätter än vad som skulle vara fallet under neutrala skatteregler. Kommitténs förslag innebär att fastighetsavgiften avskaffas för bostäder som upplåts med hyresrätt, under förutsättning att hyres- intäkten beskattas i inkomstslaget näringsverksamhet. 
 Kommittén har även övervägt tre andra metoder än den föreslagna för att avskaffa fastighetsavgiften för hyresrätter. Två av dessa metoder är dock inte lika träffsäkra som den presenterade, utan skulle dels inte omfatta alla hyresrätter, dels kunna omfatta även andra fastigheter än de som är avsedda. Dessa metoder presenteras i avsnitt 5.4.6. Eftersom dessa alternativa metoder inte bedöms uppfylla syftet med förslaget, att avskaffa fastighets- avgiften för hyresrätter, har inga ytterligare analyser gjorts av vilka konsekvenserna i övrigt skulle blivit om dessa valts i stället. 
 Den tredje av de metoder som övervägts innebär att fastighets- avgiften inte avskaffas, men att hyresvärden i stället får en skatte- reduktion som motsvarar fastighetsavgiften. Denna metod skulle kunna utformas så att den blir träffsäker, och då få samma effekter som den metod som valts, i alla avseenden utom i fråga om administrativa konsekvenser för företagen. Ett ansöknings- förfarande för hyresvärdarna skulle kräva en betydligt mer omfattande administration än den metod som valts, och skulle därför vara mer administrativt betungande för såväl företagen som för Skatteverket. 
  
 5.10.1 
  
 Offentligfinansiella effekter 
  
 Vid fastighetstaxeringen har det ingen betydelse om en bostad är upplåten med hyresrätt eller bostadsrätt eller om ägaren är en fysisk eller juridisk person. Bostäder upplåtna med hyresrätt finns främst i fastigheter taxerade som hyreshusenheter, men även i bl.a. småhusenheter och ägarlägenhetsenheter. Ingen statistik finns över betalningarna av fastighetsavgift som avser hyresrätter. I beräknin- garna av offentligfinansiell effekt måste därför hyresrätternas andel av intäkterna från kommunal fastighetsavgift för olika typer av taxeringsenheter uppskattas. 
 Skatteintäkterna från fastighetsavgiften för hyreshusenheter kommer att uppgå till cirka 2,7 miljarder kronor år 2015 enligt prognoser i budgetpropositionen för 2014 (prop. 2013/14:1, Förslag till statens budget, finansplan och skattefrågor, s. 538). 
 91 
  
 Förbättring av den skattemässiga ställningen för hyresbostäder 
  
 SOU 2014:1 
  
 Intäkterna från småhus beräknas i samma prognos uppgå till 13,9 miljarder kronor år 2015. Enligt SCB:s uppgifter över det kalkylerade bostadsbeståndet fanns totalt cirka 4 550 000 bostäder i Sverige den 31 december 2012. Dessa var fördelade på cirka 2 014 000 bostäder i småhus och cirka 2 536 000 bostäder i fler- bostadshus. Givet dessa uppgifter kan den genomsnittliga fastig- hetsavgiften per bostad i flerbostadshus år 2015 beräknas till 1 065 kronor, medan den genomsnittliga avgiften för ett småhus kan beräknas till 6 900 kronor. 
 Enligt SCB:s uppgifter utgjordes cirka 63 procent av lägen- heterna i flerbostadshus av hyresrätter och cirka 37 procent av bostadsrätter. Dessutom fanns 566 ägarlägenheter i flerbostads- husen. Bland småhusen var cirka 3,2 procent upplåtna med hyres- rätt, cirka 3,9 procent med bostadsrätt och resterande 93 procent med äganderätt. Totalt fanns därmed cirka 1 653 300 bostäder upplåtna med hyresrätt, varav cirka 1 588 700 bostäder i flerbo- stadshus och cirka 64 600 i småhus. 
 Uppgifter som utredningen inhämtat från Skatteverkets visar att bostäder upplåtna med hyresrätt representerar cirka 56 procent av taxeringsvärdena i hyreshusenheter men 63 procent av antalet lägenheter. Detta innebär att taxeringsvärdet för en genomsnittlig hyreshusenhet som upplåts med hyresrätt är lägre än för en genomsnittlig hyreshusenhet som upplåts med bostadsrätt Det finns dock ett takbelopp per lägenhet, vilket minskar taxerings- värdenas genomslag på fastighetsavgiften. Samtidigt visar upp- gifterna att bostadsrätterna i högre utsträckning har nedsatt fastighetsavgift eftersom de i högre utsträckning är nyproducerade: Cirka 96 procent av de hyreshusenheter som upplåts med hyresrätt betalar full avgift, medan motsvarande siffra för bostadsrätter är cirka 89 procent. Dessa två effekter tar till stor del tar ut varandra. I beräkningen av offentligfinansiell effekt antas därför hyresrätternas andelar av skatteintäkterna vara proportionerlig mot deras andel i bostadsbeståndet år 2012, dvs. 63 procent av skatteintäkterna från bostäder i flerbostadshus och 3,2 procent av intäkterna från småhus antas avse hyresrätter. 
 Under dessa antaganden uppgår betalningarna av fastighetsav- gift för bostäder upplåtna med hyresrätt i flerbostadshus till 1 691 miljoner kronor år 2015. Fastighetsavgiften för hyresrätter i små- hus uppgår till 445 miljoner kronor. Bruttoeffekten av att avskaffa fastighetsavgiften för bostäder upplåtna med hyresrätt år 2015 uppgår därmed till 2 136 miljoner kronor. 
 92 
  
 SOU 2014:1 
  
 Förbättring av den skattemässiga ställningen för hyresbostäder 
  
 Avskaffandet av fastighetsavgiften sänker fastighetsägarens kostnader och kan därför antas leda till ökade vinster i fastighets- förvaltande företag. Delar av avgiftssänkningen kan också komma att föras vidare till hyresgästerna genom lägre hyror, och på företag i byggbranschen i den mån en bättre lönsamhet i uthyrningsverk- samheten leder till prisförändringar på nyproducerade fastigheter. Sänkta hyror minskar utbetalningarna ur socialförsäkringssystemen (bl.a. bostadsbidrag och bostadstillägg), medan ökad lönsamhet i företag som hyr ut bostäder och i byggsektorn leder till ökade vinster och därmed ökade betalningar av inkomstskatt (främst bolagsskatt). 
  
 11  
  
 Nettoeffekten, när man tar hänsyn till dessa indirekta effekter, är därför lägre än bruttoeffekten. 
 För att beräkna nettoeffekten måste antaganden göras om hur kostnadsminskningen slår igenom på vinster och hyror. Beräknin- gen följer här antagandena i Finansdepartementets beräkningskon- ventioner 
  
 12 
  
 , där hälften av en sänkt fastighetsavgift antas överföras till hyrorna och hälften till företagsvinsterna. Under dessa antagan- den ökar intäkterna från olika företagsskatter med cirka 235 miljo- ner kronor. Simuleringar i mikrosimuleringsmodellen FASIT 
  
 13  
  
 ger resultatet att utbetalningar av bl.a. bostadsbidrag och bostadstillägg minskar med sammanlagt 152 miljoner kronor till följd av den antagna hyressänkningen. Den offentligfinansiella nettoeffekten uppgår därmed till 1 749 miljoner kronor i 2015 års priser. 
  
 5.10.2 
  
 Fördelningseffekter 
  
 Förslaget har ingen direkt påverkan på hushållens ekonomi eller inkomstfördelningen hushåll emellan eftersom fastighetsavgiften för hyresrätter i normalfallet inte betalas av hushåll. Indirekt kan förslaget dock påverka inkomstfördelningen, i den mån en sänkt kostnadsnivå för hyresvärden leder till lägre hyror eller lägre hyresökningar och därmed överförs till hyresgästerna. 
  
 11 
  
 Kapitalskatter kapitaliseras också i tillgångspriserna. En sänkt eller avskaffad fastighets- avgift leder därför till höjda marknadsvärden på de fastigheter som omfattas. Detta ger en indirekt effekt på intäkterna från skatt på kapitalvinster, som ökar varaktigt då fastigheter säljs och intäkterna beskattas. Kapitaliseringseffekter är dock svåra att mäta, och bortses därför från i beräkningen av offentligfinansiell effekt. Detta leder till att den offentlig- finansiella kostnaden av att avskaffa fastighetsavgiften sannolikt är något överskattad. 
  
 12 
  
 Beräkningskonventioner 2014, Metoder för effektberäkningar av ändrade skatteregler,  
  
 Finans- departementet, 2013. 
  
 13 
  
 För en utförligare beskrivning av FASIT, se www.scb.se/Pages/Product____113132.aspx 
  
 . 
  
 93 
  
 Förbättring av den skattemässiga ställningen för hyresbostäder 
  
 SOU 2014:1 
  
 Enligt SCB:s statistik  
 Hushållens ekonomi  
 fanns cirka 4 413 000 hushåll i Sverige år 2011. Av dessa bodde cirka 32,7 procent i bostä- der i flerbostadshus upplåtna med hyresrätt och cirka 4,6 procent i bostäder i småhus upplåtna med hyresrätt. Totalt bodde därmed cirka 37 procent av hushållen i bostäder som uppläts med hyresrätt i första hand. Utöver förstahandsupplåtelserna bodde också cirka 1,7 procent av hushållen i hyresrätter upplåtna i andra hand. Cirka 1,9 procent bodde i övriga boendeformer, som inkluderar boende i egen hyresfastighet, boende i andelshus, inneboende och boende utan hyreskontrakt. Kommitténs förslag omfattar bostäder som upplåts med hyresrätt, även då en hyresrätt upplåts i flera led. Totalt uppskattas därför att cirka 40 procent av hushållen bor i bo- städer som omfattas av den avskaffade fastighetsavgiften. 
 Uppgifter ur FASIT visar att de hushåll som bor i hyrda bostäder generellt sett har lägre inkomster än de hushåll som bor i ägda bostäder. En sänkning av boendekostnaderna bland hushåll som bor i hyresrätt leder därmed till en jämnare fördelning av hus- hållens disponibla inkomst exklusive boendeutgifter. Effekten är dock liten och har inte varit möjlig att kvantifiera. 
  
 5.10.3 
  
 Effekter för företag 
  
 Den avskaffade fastighetsavgiften för bostäder som upplåts med hyresrätt beräknas sänka kostnaderna för företag som hyr ut bostäder med sammanlagt 2 136 miljoner kronor om året från och med år 2015. År 2012 fanns enligt SCB:s företagsdatabas 13 828 företag med sådan verksamhet  
 (SNI-kod 
  68201), varav 2 996 företag hade anställda. Av dessa hade 2 899 företag färre än 50 anställda medan resterande 97 företag hade  
 50–499 
  anställda. 
 Företag som hyr ut bostäder får dra av fastighetsavgiften som en kostnad i näringsverksamheten. Den lägre kostnadsnivån ger högre skattemässiga vinster, på vilka företagen betalar inkomstskatt. Hela sänkningen av fastighetsavgiften tillfaller dock inte de fastighets- förvaltande företagen. Delar av avgiftssänkningen kommer sannolikt också att överföras till andra intressenter såsom företag i byggbranschen och de boende i de bostäder som omfattas. I avsnitt 5.10.1 beräknas inkomstskattebetalningarna från företagssektorn öka med cirka 235 miljoner kronor varaktigt till följd av att en avskaffad fastighetsavgift ger ökade vinster i företag som hyr ut bostäder. 
 94 
  
 SOU 2014:1 
  
 Förbättring av den skattemässiga ställningen för hyresbostäder 
  
 Samtliga fastighetsägare som hyr ut bostäder som en del i en konventionellt beskattad näringsverksamhet omfattas av sänknin- gen av fastighetsavgiften. Eftersom alla berörda företag påverkas på samma sätt påverkas inte konkurrensförhållandena mellan företag i samma bransch. Eftersom varje företags betalningar av fastighets- avgift är proportionerlig mot företagets fastighetsinnehav påverkas inte heller små företag på annat sätt än större företag. Förslaget innebär att konkurrensförhållandena mellan företag som hyr ut bostadsfastigheter och företag i andra branscher jämnas ut, efter- som den skatt som tas bort endast betalats av fastighetsförvaltande företag och således i ekonomisk mening utgör en skattesanktion. Detta påverkar främst företagens konkurrens om finansiering och inte konkurrensen på produktmarknaderna. En utjämning av de skattemässiga villkoren mellan olika branscher möjliggör en effektivare kapitalallokering, vilket är positivt ur samhälls- ekonomisk synvinkel. 
 Fastighetsavgiften avskaffas dock inte för bostäder som hyrs ut av privatbostadsföretag. Detta följer av att en sådan ordning skulle innebära att uthyrningsintäkten över huvud taget inte skulle beskattas hos privatbostadsföretagen, vilket skulle innebära ett skattemässigt gynnande av privatbostadsföretags uthyrning framför uthyrning i annan näringsverksamhet. 
 Fastighetsskatten avskaffas inte heller för samtliga näringsfastig- heter utan endast för näringsfastigheter som innehåller bostäder. Ur ett neutralitetsperspektiv vore det önskvärt att även avskaffa fastighetsskatten för andra näringsfastigheter såsom industrienhe- ter, elproduktionsenheter och lokaler. Fastighetsavgiften beräknas på en lägre andel av taxeringsvärdet för bostäder än för övriga näringsfastigheter redan i utgångsläget, och denna skillnad ökar då avgiften avskaffas för näringsfastigheter som innehåller bostäder men inte för övriga näringsfastigheter. Det ligger dock inte inom kommitténs uppdrag att se över beskattningen av andra närings- fastigheter. 
 95 
  
 Förbättring av den skattemässiga ställningen för hyresbostäder 
  
 SOU 2014:1 
  
 Administrativa kostnader 
 Förslaget innebär att fastighetsägare som hyr ut bostäder inte längre behöver kontrollera att underlaget för fastighetsavgift är korrekt, vilket innebär en marginell regelförenkling för fastighets- ägarna. Enligt Tillväxtverkets databas Burns 
  
 14  
  
 uppgår den totala administrativa kostnaden för aktiebolag och handelsbolag att kontrollera underlaget för fastighetavgift och fastighetsskatt för samtliga näringsfastigheter till cirka 5,5 miljoner kronor, varav cirka 1,7 miljoner avser aktiebolagens deklarationer och 3,6 miljo- ner avser handelsbolag. För enskilda näringsidkare finns inga beräkningar avseende fastighetsavgiften. 
 Fastighetsavgiften avskaffas dock inte för samtliga närings- fastigheter utan endast för fastigheter som innehåller bostäder. Enligt SCB utgjorde hyreshusenheter som innehåller bostäder cirka 17 procent av det totala antalet taxeringsenheter som ägdes av aktiebolag (exklusive banker eller försäkringsbolag) vid 2007 års taxering. Förslaget beräknas därför innebära en minskning av aktiebolagens administrativa kostnader avseende fastighetsavgiften med 17 procent, cirka 290 000 kronor. För handelsbolagen går uppgifterna i Burns och hos SCB inte att kombinera eftersom ingen uppgift om handelsbolagens fastighetsinnehav finns i SCB:s statistik och ingen uppgift administrativa kostnader för handels- bolag med fysiska respektive juridiska personer som delägare finns i Burns. Bostäder utgjorde som nämnts 17 procent av aktiebolagens innehav av näringsfastigheter och 30 procent av fysiska personers innehav. Om fysiska och jurisiska personer antas ha lika stort ägande i handelsbolag som äger fastighetstillgångar kan andelen bostäder beräknas som medelvärdet av dessa två siffror, 23,5 procent. Handelsbolagens administrativa kostnader minskar då med 846 000 kronor genom förslaget. Totalt minskar därmed de administrativa kostnaderna med ca 1,1 miljoner kronor för företag vars fastigheter enligt förslaget inte längre ska omfattas av fastighetsavgiften. 
 Fastighetsavgiften ska dock kvoteras om en fastighet innehåller både bostäder som upplåts med hyresrätt och andra bostäder som fortfarande ska omfattas av avgiften. Denna upplysning behöver dock endast lämnas en gång och torde omfatta relativt få fastighets- ägare, varför den ökade regelbörda förslaget medför torde vara 
  
 14  
  
 http://www.enklareregler.se/verktyg-for-enklare-regler/databasen-malin.html 
  
 96 
  
 SOU 2014:1 
  
 Förbättring av den skattemässiga ställningen för hyresbostäder 
  
 marginell. Antalet fastighetsägare som omfattas och vilken typ av företag dessa tillhör är dock okänt. Kommittén gör bedömningen att förslaget totalt sett innebär en minskad regelbörda för företagen, men att effekten inte kan siffersättas. Förslaget påverkar inte förfarandet vid fastställandet av taxeringsvärden, och innebär därför ingen förändring av företagens regelbörda heller i detta avseende. 
  
 5.10.4 
  
 Samhällsekonomiska effekter 
  
 Förslaget innebär att de skattemässiga villkoren mellan företag som verkar inom fastighetssektorn och andra företag jämnas ut. Detta möjliggör en effektivare kapitalallokering, vilket är positivt ur sam- hällsekonomisk synvinkel. I den mån förslaget leder till ett ökat utbud av hyresrätter medför detta en bättre fungerande bostads- marknad, vilket också är positivt ur samhällsekonomisk synvinkel. Eftersom fastighetsavgiften utgör en så liten del av den totala investeringskostnaden i en fastighet kan dock avskaffandet av avgiften inte förväntas få några stora effekter på utbudet av hyres- rätter. De samhällsekonomiska effekterna av förslaget är därmed små men positiva. De har dock inte bedömts möjliga att kvanti- fiera. 
  
 5.10.5 
  
 Effekter för kommuner och det kommunala självstyret 
  
 Förslaget innebär ett skattebortfall för kommunerna med 2,1 miljarder kronor per år från och med år 2015. Skattebortfallet beräknas till den offentligfinansiella bruttoeffekten och inte netto- effekten eftersom de indirekta effekterna avser bl.a. ökade bolags- skattebetalningar och minskade utbetalningar av bostadsbidrag, vilka inte tillfaller kommunerna. För att neutralisera förslagets effekt på kommunsektorns intäkter föreslås att de generella statsbi- dragen till kommunerna höjs med 2,1 miljarder kronor så att skatteintäkterna för kommunsektorn som helhet hålls oförändrad. Förslaget bedöms i detta fall inte ha några effekter på det kommunala självstyret. Om inget förslag om en kompensation till kommunerna skulle lämnas skulle kommunernas intäkter minska. 
 97 
  
 Förbättring av den skattemässiga ställningen för hyresbostäder 
  
 SOU 2014:1 
  
 5.10.6 
  
 Övriga konsekvenser 
  
 Förslaget bedöms inte ha någon betydelse för brottslighet eller det brottsförebyggande arbetet, sysselsättning och offentlig service i olika delar av landet. Förslaget bedöms inte heller påverka jäm- ställdhet mellan kvinnor och män eller ha några effekter som påver- kar möjligheterna att nå de integrationspolitiska målen. 
  
 5.10.7 
  
 Effekter för Skatteverket och de allmänna förvaltningsdomstolarna 
  
 Förslaget om slopad kommunal fastighetsavgift för hyresbostäder kommer att ge upphov till ökade kostnader för Skatteverket i form av anpassningar och förändringar i  
 IT-stöd, 
  framtagande och ut- skick av blanketter, informationsinsatser och utsökningar av fastighetsägare som inte längre ska betala fastighetsavgift. Förslaget kommer delvis att kräva manuell hantering vilket ökar kostnaderna. Skatteverket har uppskattat sina kostnader till en miljon kronor initialt. 
 Kommitténs förslag innebär att det avgiftsbefriade området utvidgas eftersom fastighetsavgift inte ska betalas för småhus, ägar- lägenheter och hyreshus som uppfyller vissa villkor. Enligt gällande rätt omfattas sådana byggnader, med vissa undantag, av fastighets- avgiften. Införandet av de nya villkoren som följer av kommitténs förslag kan medföra viss ökad arbetsbelastning för de allmänna för- valtningsdomstolarna. Det kan t.ex. uppstå domstolsprocesser om huruvida en viss byggnad hyrs ut för bostadsändamål eller för annat ändamål eller huruvida en byggnad hyrs ut inom ramen för en näringsverksamhet. Denna typ av processer bedöms dock inte bli särskilt vanligt förekommande. 
 98 
 6 Oäkta bostadsföretag 
  
 6.1 
  
 Gällande rätt 
  
 6.1.1 
  
 Allmänt 
  
 Ett oäkta bostadsföretag är en ekonomisk förening eller ett aktiebolag som är en bostadsrättsförening, bostadsförening eller ett bostadsaktiebolag som inte uppfyller kriterierna för att vara ett privatbostadsföretag enligt 2 kap. 17 § inkomstskattelagen (1999:1229), förkortad IL. Med privatbostadsföretag menas en ekonomisk förening, t.ex. en bostadsrättsförening, eller ett aktie- bolag som till klart övervägande del tillhandahåller bostäder åt sina medlemmar eller delägare, s.k. kvalificerad verksamhet. Lägenheter i hyreshus, men även småhus och ägarlägenheter, kan upplåtas med bostadsrätt. Enligt praxis innebär gränsdragningen att en förening eller ett bolag där minst 60 procent av verksamheten är kvalificerad är ett privatbostadsföretag. Beräkningen av andelen kvalificerad verksamhet bör enligt Skatteverkets allmänna råd (SKV A 2008:25) utgå från en fördelning av taxeringsvärdet i förhållande till hyresvärdena på fastigheten. Om inte minst 60 procent av verksam- heten enligt denna definition är kvalificerad är det alltså fråga om ett oäkta bostadsföretag. Så kan t.ex. vara fallet om en förening innehåller lokaler i stor omfattning. 
 För ett oäkta bostadsföretag sker inkomstbeskattningen i in- komstslaget näringsverksamhet, dvs. föreningen beskattas på grundval av sina verkliga inkomster och utgifter. Uthyrnings- inkomster från lokaler och de boendes avgifter torde utgöra de vanliga inkomsterna. Samtidigt är samtliga kostnader avdragsgilla, t.ex. räntekostnader, driftskostnader, styrelsearvoden, värdeminsk- ningsavdrag för byggnader och fastighetsavgift. 
 En andel i ett oäkta bostadsföretag omfattas inte av de särskilda skatteregler som gäller andelar i ett privatbostadsföretag. En andel i ett oäkta bostadsföretag behandlas skatterättsligt inte som en 
 99 
  
 Oäkta bostadsföretag 
  
 SOU 2014:1 
  
 bostadsrätt utan som en delägarrätt. En aktie eller andel i ett oäkta bostadsföretag jämställs vid den löpande beskattningen med en andel i ett onoterat aktiebolag eller en ekonomisk förening, dvs. i princip ska samtliga inkomster och utgifter tas med vid inkomst- beräkningen (42 kap. 1 § IL). All utdelning från bostadsföretaget, inberäknat eventuell bostadsförmån, beskattas i inkomstslaget kapital hos andelsägaren. Till skillnad från vad som enligt 42 kap. 28 § IL gäller vid innehav av andelar i privatbostadsföretag utdel- ningsbeskattas delägare i oäkta bostadsföretag för bostadsförmån om avgifterna till bostadsföretaget inte motsvarar marknadsmässig hyra. Värdet av en bostadsförmån beräknas genom att hyresvärdet minskas med årsavgiften för lägenheten. 
 I och med att inkomster beskattas i såväl föreningen som hos dess delägare är oäkta bostadsföretag föremål för dubbelbeskatt- ning på ett sätt som motsvarar beskattningen av intäkter i annan konventionellt beskattad näringsverksamhet. Föreningen betalar dessutom fastighetsavgift för bostäder och fastighetsskatt för lokaler. Detta innebär att oäkta bostadsföretag möter samma typ av skattemässiga missgynnande som företag som upplåter bostäder med hyresrätt, dvs. utöver den konventionella beskattningen av näringsverksamheten beskattas uthyrningsintäkterna också genom fastighetsavgiften. 
  
 6.1.2 
  
 Lättnad i beskattningen 
  
 Bestämmelser om viss skattefrihet på onoterade andelar, de s.k. lättnadsreglerna, fanns tidigare i 43 kap. IL. Reglerna innebar att en viss del av inkomsten i form av utdelning och kapitalvinst var skattefri för andelsägaren. Dessa regler upphörde dock att gälla den 1 januari 2006 (prop. 2005/06:40, bet. 2005/06:SkU10, rskr. 2005/06:116, SFS 2005:1136). Eftersom avskaffandet innebar en skattehöjning för alla ägare av onoterade andelar ersattes lättnads- reglerna, som en kompensation för skatteskärpningen, av lägre kapitalskatt på utdelning och kapitalvinst på aktier i onoterade företag (42 kap. 15 a § IL). Skattesatsen för den del av utdelningarna och kapitalvinsterna från kvalificerade delägarrätter i fåmansföretag som beskattas i inkomstslaget kapital sänktes därmed från 30 procent till 20 procent. För onoterade andelar som inte är kvalificerade sänktes skattesatsen till 25 procent. 
 100 
  
 SOU 2014:1 
  
 Oäkta bostadsföretag 
  
 Skälen för att lättnadsreglerna avskaffades var bl.a. att de utgjorde en internationellt sett udda konstruktion och att even- tuella lättnader i den ekonomiska dubbelbeskattningen i stället borde knytas till det dubbelbeskattade kapitalet. Även osäkerheten kring frågan om regelverket över huvud taget haft några positiva effekter samt behovet av enklare skatteregler var viktiga argument för att lättnadsreglerna avskaffades, se propositionen Reformerade beskattningsregler för ägare i fåmansföretag (prop. 2005/06:40, s. 65). 
 En övergångsbestämmelse infördes emellertid med innebörd att äldre bestämmelser fortfarande skulle tillämpas på andelar i oäkta bostadsföretag fram till och med utgången av 2008. Innebörden av övergångsbestämmelsen var att lättnadsreglerna fortfarande skulle tillämpas avseende utdelning och kapitalvinst på sådana tillgångar och att utdelning och kapitalvinst skulle beskattas med 30 procent. Tillämpningen av denna övergångsbestämmelse har därefter förlängts först till och med utgången av 2011 (prop. 2007/08:156, bet. 2008/09:SkU3, rskr. 2008/09:5, SFS 2008:829) och sedan igen till utgången av 2015 (prop. 2011/12:1 Förslag till statens budget för 2012, finansplan och skattefrågor, bet. 2011/12:FiU1, rskr. 2011/12:32, SFS 2011:1271), i avvaktan på en översyn av skatte- reglerna för de oäkta bostadsföretagen. 
  
 1  
  
 När övergångsbestämmel- sen löper ut ska enligt gällande rätt lättnadsreglerna inte längre tillämpas på andelar i oäkta bostadsföretag utan kapitalvinst och utdelning på sådana andelar ska beskattas med 25 procent. 
 Skälen för att övergångsbestämmelsen ursprungligen infördes var att ett avskaffande av lättnadsreglerna riskerade att leda till väsentligt höjda utgifter för medlemmarna i oäkta bostadsföretag och att reglerna borde gälla under en övergångsperiod i avvaktan på en översyn av beskattningen av oäkta bostadsföretag, se Skatteut- skottets betänkande 2005/06:SkU10, s. 15. 
 Beräkning av skattepliktig utdelning och kapitalvinst enligt lättnadsreglerna 
 Lättnadsreglerna innebär att bara den del av utdelningen på en andel i ett oäkta bostadsföretag som överstiger ett på visst sätt beräknat lättnadsbelopp ska tas upp. För kapitalvinst på en sådan 
  
 1  
 Punkten 2 i övergångsbestämmelserna till SFS 2005:1136. 
 101 
  
 Oäkta bostadsföretag 
  
 SOU 2014:1 
  
 andel gäller att bara ett belopp som överstiger det sparade lättnads- utrymmet ska tas upp. Bestämmelserna härom framgår av det upp- hävda 43 kap. IL. 
 Lättnadsbeloppet utgörs av summan av det s.k. lättnadsunder- laget multiplicerat med lättnadssatsen, som utgör 70 procent av statslåneräntan vid utgången av november månad året före beskattningsåret, och sparat lättnadsutrymme. Lättnadsunderlaget utgörs av omkostnadsbeloppet för andelen samt eventuellt sparat lättnadsutrymme. Med omkostnadsbeloppet avses anskaffningsut- giften i form av erlagd insats, erlagd upplåtelseavgift och eventuell inträdesavgift. Om andelen har förvärvats från annan än bostads- företaget, dvs. från tidigare delägare, så utgörs anskaffningsutgiften av lämnad ersättning för andelen med tillägg för fastighetsmäklar- utgifter. Till anskaffningsutgiften läggs kapitaltillskott. Om utdel- ningen understiger lättnadsbeloppet ska skillnaden (sparat lättnads- utrymme) föras vidare till nästa beskattningsår. Lämnar det oäkta bostadsföretag ingen utdelning ska hela lättnadsbeloppet föras vidare till nästa beskattningsår. Följande exempel kan illustrera hur lättnadsreglerna tillämpas. 
 Exempel 1 
 A äger en andel i ett oäkta bostadsföretag och betalar 3 000 kronor i månaden till företaget i avgift för bostaden. Hyresvärdet för en motsvarande bostad är 7 000 kronor per månad. Bostadsförmånen uppgår således till 4 000 kronor per månad eller 48 000 kronor per år. Omkostnadsbeloppet för andelen är 2 000 000 kronor. Statslåneräntan vid utgången av november 2013 var 2,09 procent och det är denna ränta som ska tillämpas vid beräkning av lättnadsbeloppet för 2013. A:s lättnadsbelopp för 2014 uppgår således till 29 260 kronor (2 000 0000*0,0209*0,7). Detta belopp ska räknas av från utdelningen i 
  
 form av bostadsförmån och A ska således 
  
 ta upp 18 740 kronor 
  
 (48  
 000–29 
  260) till beskattning för 2013. 
  
 Utdelningen i form av 
  
 bostadsförmån beskattas i inkomstslaget kapital med 30 procent. Skatten på bostadsförmånen blir därmed 5 622 kronor. Lättnadsreg- lerna medför att 29 260 kronor av utdelningen blir skattefri, vilket innebär en skattesänkning med 8 778 kronor jämfört med konven- tionell kapitalbeskattning. 
  
 6.1.3 
  
 Uppskovsregler 
  
 Beskattning av kapitalvinst vid avyttring av en bostadsrätt i ett privatbostadsföretag regleras i 46 kap. IL. Vid försäljning av en privatbostadsrätt beräknas kapitalvinsten eller kapitalförlusten som 
 102 
  
 SOU 2014:1 
  
 Oäkta bostadsföretag 
  
 skillnaden mellan försäljningspriset och omkostnadsbeloppet. Av en kapitalvinst ska 22/30 tas upp till beskattning medan hälften av en kapitalförlust dras av. Skatten på vinsten är alltså 22 procent. En sådan vinst eller förlust ska redovisas i inkomstslaget kapital. 
 Den som avyttrar sin privatbostadsfastighet eller privatbostads- rätt (ursprungsbostad) och förvärvar en annan bostad (ersättnings- bostad) kan emellertid enligt bestämmelserna i 47 kap. IL under vissa förutsättningar få uppskov med beskattningen av hela eller del av den kapitalvinst som uppkommer vid avyttringen. Ursprungsbo- staden ska vara en privatbostad där man varit bosatt viss tid före av- yttringen enligt definitionen för s.k. permanentbostad (47 kap. 3 § IL). Ersättningsbostaden ska vara ett småhus, en bostad i ett privat- bostadsföretag, en ägarlägenhet eller en tomt om där uppförs ett småhus eller en ägarlägenhet (47 kap. 5 § IL). För att rätt till avdrag för uppskovsbelopp ska föreligga vid försäljning av en bostadsrätt krävs därmed att det är fråga om en andel i ett privatbostadsföretag. På motsvarande sätt gäller vid avyttring av en ursprungsbostad att uppskov bara beviljas om den tilltänkta ersättningsbostaden är en bostad i ett privatbostadsföretag. 
 Vid 2009 års taxering infördes ett tak på uppskovsbeloppet om 1 600 000 kronor för avyttringar av privatbostäder under tidsperio- den den 1 januari 2008 till den 31 december 2009. Vid 2011 års taxering sänktes taket avseende avyttringar som skett den 1 januari 2010 eller senare. Uppskovsbeloppet får numera inte överstiga 1 450 000 kronor (prop. 2009/10:33, bet. 2009/10:SkU15, rskr. 2009/10:108, SFS 2009:1409). 
 Om bostadsrätten inte är hänförlig till ett privatbostadsföretag utifrån förhållandena vid ingången av avyttringsåret, sker beskatt- ningen av vinsten enligt andra regler än de ovan nämnda. Beskatt- ningen sker i stället enligt reglerna för avyttring av en andel i en ekonomisk förening, en delägarrätt, vilket regleras i 48 kap. IL. Detta innebär att vinsten i sin helhet beskattas med 30 procent. För andelar i oäkta bostadsföretag gäller enligt huvudregeln att 70 pro- cent av en eventuell kapitalförlust ska dras av. 
 Vid försäljning av en andel i oäkta bostadsföretag kan uppskov inte medges med beskattningen av kapitalvinsten. Det krävs att bostadsföretaget uppfyller villkoren för att vara ett privatbostads- företag, och att den till andelen knutna bostaden därmed är en privatbostad, vid försäljningstidpunkten för att säljaren ska kunna få uppskov med vinsten. Det är heller inte möjligt att få uppskov 
 103 
  
 Oäkta bostadsföretag 
  
 SOU 2014:1 
  
 om den nya bostaden, den tänkta ersättningsbostaden, är knuten till en andel i ett oäkta bostadsföretag. 
  
 6.2 
  
 Kommitténs uppdrag 
  
 Kommittén ska lämna förslag på en permanent lättnad för medlem- mar i oäkta bostadsföretag. Kommittén är oförhindrad att föreslå att lättnaden utformas på annat sätt än de upphävda lättnads- reglerna. Det står vidare kommittén fritt att föreslå att en eventuell lättnad direkt ska träffa medlemmarnas beskattning genom att gälla på medlemsnivå eller indirekt genom att gälla på föreningsnivå eller båda. 
 Medlemmar i oäkta bostadsföretag kan inte få uppskov med beskattning av kapitalvinst vid avyttring av en bostad som är knuten till en andel i företaget. En bostad av angivet slag kan inte heller utgöra ersättningsbostad i den mening som krävs för att innehavaren ska ha rätt till uppskov med beskattning av kapitalvinst vid avyttring av en privatbostad. Kommittén ska analysera om den nuvarande regleringen är befogad och annars föreslå lämpliga för- ändringar. 
 Sammantaget får förslagen på förändringar inte medföra högre skattebelastning för medlemmar i oäkta bostadsföretag som kollektiv. 
  
 6.3 
  
 Lättnad i beskattningen av oäkta bostadsrätter 
  
 Kommitténs förslag:  
 Skattesatsen sänks från 30 till 25 procent på utdelning och kapitalvinst på andelar i oäkta bostadsföretag. Lättnadsreglerna ska inte längre tillämpas på andelar i oäkta bostadsföretag. Fastighetsavgiften avskaffas för bostäder som ägs av oäkta bostadsföretag. 
 Kommittén ska föreslå en permanent lättnad för medlemmar i oäkta bostadsföretag. En metod att införa en sådan lättnad skulle kunna vara är att göra de upphävda lättnadsreglerna tillämpliga på andelar i oäkta bostadsföretag utan tidsbegränsning. Fördelen med detta är att beskattningen av delägare i oäkta bostadsföretag inte skulle förändras, och ingen delägare i sådana fall skulle få en höjd 
 104 
  
 SOU 2014:1 
  
 Oäkta bostadsföretag 
  
 beskattning av sitt andelsinnehav. Det finns dock flera skäl som talar emot att även fortsättningsvis tillämpa lättnadsreglerna på andelar i oäkta bostadsföretag. 
 Ett sådant skäl är att lättnadsreglerna uppfattas som krångliga av många skattskyldiga. För att få fram den lättnad som dessa regler innebär måste den skattskyldige beräkna ett lättnadsunderlag och multiplicera det med lättnadssatsen. Vid beräkningen av lättnadens storlek måste även eventuellt sparat lättnadsutrymme beaktas. Vidare gäller att om inte hela lättnadsbeloppet utnyttjas ett visst beskattningsår får det sparas till senare beskattningsår. Dessa be- räkningar är svåra att göra för såväl de skattskyldiga som för tilltänkta köpare av andelar i oäkta bostadsföretag och fastighets- mäklare, som ska erbjuda tilltänkta köpare en skriftlig beräkning av boendekostnaderna. Således finns det en risk för att personer köper andelar i oäkta bostadsföretag utan att ha klart för sig vilka skatte- regler som gäller. 
 Lättnadsreglerna ger olika effekt inom kollektivet delägare i oäkta bostadsföretag, beroende på vad innehavaren har betalat för andelen. Detta får till följd att bostadsförmån och annan utdelning beskattas olika hos olika delägare beroende på delägarens omkost- nadsbelopp, vilket normalt till största delen utgörs av anskaffnings- utgiften. Det finns därmed ingen tydlig koppling mellan utform- ningen av skattelättnaden i dagens regelsystem och storleken på den utdelning eller kapitalvinst som beskattas. 
 Denna ojämna skattebelastning gäller inte bara inom kollektivet delägare i oäkta bostadsföretag i stort utan även bland delägare i ett och samma bostadsföretag. Exempelvis kan den ena av två grannar betala skatt på i stort sett hela utdelningen, medan den andra inte betalar någon skatt alls, trots att de har identiska lägenheter och således lika stor bostadsförmån. Så kan vara fallet om den ena grannen har ett lågt omkostnadsbelopp, t.ex. på grund av ett långt innehav av lägenheten, medan den andra grannen nyligen köpt sin lägenhet och därmed har ett högt omkostnadsbelopp. Ojämn skattebelastning av detta slag riskerar att leda till obalanser i en förening. Till exempel kan viljan till nyinvesteringar i fastigheten variera beroende på hur stor lättnad olika delägare har. En delägare kan vara mer villig att genomföra investeringar i fastigheten som höjer bostadsförmånen om denne har ett högt omkostnadsbelopp, och som därmed inte betalar någon eller bara lite skatt på bostads- förmånen, än delägare med låga omkostnadsbelopp. Vidare kan en delägare med lågt omkostnadsbelopp ha större intresse av att 
 105 
  
 Oäkta bostadsföretag 
  
 SOU 2014:1 
  
 bostadsföretaget inte delar ut upparbetade medel genom låga avgifter, vilka medför en hög bostadsförmån, utan behåller dem som buffert för framtida underhåll än en delägare som inte betalar någon eller bara lite skatt på bostadsförmånen. 
 Ytterligare en implikation av att storleken på skattelättnaden enligt lättnadsreglerna är beroende av omkostnadsbeloppet är att lättnaden för en genomsnittlig bostad är högre på orter där bostadspriserna är högre. Skattelättnaden är således större per bostad i oäkta bostadsföretag i de större städerna jämfört med övriga Sverige. 
 Lättnadens storlek enligt lättnadsreglerna varierar också kraftigt över tid eftersom lättnadsbeloppets storlek är beroende av stats- låneräntan. Som exempel uppgick lättnadsbeloppet för en person som har förvärvat sin andel för 2 miljoner kronor till 20 860 kronor år 2013 (statslåneräntan 1,49 procent den 30 november 2012) medan lättnaden för 2008 uppgick till 58 240 kronor (statslåne- räntan 4,16 procent). Eftersom statslåneräntan är en faktor vid beräkningen av lättnadsbeloppet kan det vara svårt för den som äger andelar i ett oäkta bostadsföretag att förutse hur den egna beskattningen kommer att se ut mellan olika år, vilket kan innebära svårigheter att planera den egna ekonomin. Det finns också risk för att den som står inför köpet av en andel i ett oäkta bostadsföretag inte är medveten om att statslåneräntan kan variera kraftigt och därför inte kan förutse reglernas återverkningar på beskattningen av andelen. 
 Dessa problem talar emot en fortsatt tillämpning av lättnadsreg- lerna. En alternativ skattelättnad för innehavare av andelar i oäkta bostadsföretag, som inte har lättnadsreglernas nackdelar, är att skattesatsen på utdelning och kapitalvinst på andelar i sådana företag sänks. Jämfört med lättnadsreglerna är denna metod betydligt enklare. För att kunna deklarera inkomsten korrekt behöver den skattskyldige bara känna till hur stor utdelningen eller kapitalvinsten har varit på andelen. Bostadsföretaget ska lämna kontrolluppgift på utdelningens storlek och den uppgiften förtrycks i inkomstdeklarationen. Delägaren behöver med denna metod inte beräkna något lättnadsbelopp eller beakta eventuellt sparat lättnadsutrymme. 
 Ytterligare en fördel med en generell sänkning av skattesatsen är att detta leder till samma relativa skattebelastning för samtliga innehavare av andelar i oäkta bostadsföretag. Skatteregeln torde därför upplevas som mera förutsägbar och rättvis än dagens 
 106 
  
 SOU 2014:1 
  
 Oäkta bostadsföretag 
  
 lättnadsregler. Den ojämna beskattningen inom kollektivet del- ägare i oäkta bostadsföretag i sin helhet, inom samma bostadsföre- tag och över tid som följer av lättnadsreglerna uppstår inte heller vid en sänkning av skattesatsen. Det finns således skäl som talar för att skattelättnaden för delägare i oäkta bostadsföretag bör bestå i sänkt skattesats och inte i fortsatt tillämpning av lättnadsreglerna. Givet att skattebelastningen på delägarna som kollektiv ska vara oförändrad kommer emellertid en sådan metod att leda till en omfördelad skattebörda bland de skattskyldiga. Delägare som har höga omkostnadsbelopp och hög utdelning förlorar mest på ett slopande av lättnadsreglerna. Delägare med låga omkostnadsbelopp (t.ex. på grund av lång innehavstid) erhåller dock mindre skatte- sänkningar genom lättnadsreglerna och har därför mer att vinna på en sänkt skattesats. 
 Innehavare av andelar i oäkta bostadsföretag som har inordnat sin ekonomi efter lättnadsreglerna kommer att behöva anpassa sig till de nya reglerna om lättnadsreglerna inte permanentas. Det bör dock i detta sammanhang framhållas att reglerna upphävdes redan den 1 januari 2006 och har sedan dess gällt under en övergångs- period. Övergångsperioden har visserligen förlängts vid två till- fällen efter att den infördes, men sedan lättnadsreglernas avskaffan- de har det i vart fall på lång sikt varit oklart vilka skatteregler som ska gälla för oäkta bostadsrätter. Det har således inte funnits skäl för innehavare av andelar i oäkta bostadsföretag att utgå ifrån att skattereglerna ska kvarstå oförändrade. 
 Även med beaktande av de fördelningseffekter bland de skatt- skyldiga som förslaget innebär, se avsnitt 6.8.2, anser kommittén att en sänkning av skattesatsen är att föredra framför en fortsatt tillämpning av lättnadsreglerna. Skattesatsen bör därför sänkas och lättnadsreglerna bör inte längre tillämpas på andelar i oäkta bostadsföretag. 
 Sänkningens storlek och slopad fastighetsavgift 
 Enligt kommitténs mening bör skattesatsen på utdelning och kapitalvinst sänkas i samma utsträckning. Om skattesatsen på kapitalvinst skulle sänkas mer än på utdelning skulle det gynna delägare som inom en kort period från förslagets ikraftträdande säljer sina andelar framför delägare som behåller dem, och tvärtom om sänkningen blir större på utdelning än på kapitalvinst, vilket 
 107 
  
 Oäkta bostadsföretag 
  
 SOU 2014:1 
  
 inte är lämpligt. Det är även av enkelhetsskäl att föredra att samma skattesats gäller på utdelningar och kapitalvinster. 
 Andelar i oäkta bostadsföretag är i skattemässigt hänseende onoterade andelar. När lättnadsreglerna avskaffades kompenserades ägare till onoterade andelar, som inte är kvalificerade, genom att skattesatsen på utdelnings- och kapitalvinstinkomster sänktes från 30 till 25 procent. Enligt den övergångsbestämmelse som gäller för andelar i oäkta bostadsföretag, se avsnitt 6.1.2, ska utdelning och kapitalvinst på sådana andelar beskattas med 30 procent till och med år 2015 och därefter med 25 procent. Eftersom andelar i oäkta bostadsföretag hör till kategorin onoterade andelar är det lämpligt att de beskattas med samma skattesats som övriga onoterade andelar. Kommittén föreslår därför att skatteuttaget på andelar i oäkta bostadsföretag sänks till den nivå som i dag gäller enligt huvudregeln för övriga onoterade andelar som inte är kvalificerade och som enligt den nämnda övergångsbestämmelsen från och med 2016 ska gälla för andelar i oäkta bostadsföretag, dvs. till 
  
 25 
  
 procent. 
  
 Effekten av en sänkning av skattesatsen på utdelning, inklusive 
 bostadsförmån, och kapitalvinst på andelar i oäkta bostadsföretag från 30 till 25 procent varierar mellan olika år eftersom lättnads- beloppets storlek varierar över tid. Kommitténs beräkningar i avsnitt 6.8 visar att den sammantagna effekten av att lättnadsregler- na upphör att gälla och att skattesatsen sänks från 30 till 25 procent är en varaktig skattehöjning med cirka 2 miljoner kronor för kollektivet delägare, i 2015 års priser. Lättnadsreglerna och 30 procent beskattning ger därmed delägarna en skattesänkning med cirka 2 miljoner kronor varaktigt, jämfört med konventionell beskattning till 25 procents skatt som gäller andra onoterade innehav. Kommitténs förslag på förändringar i beskattningen av delägare i oäkta bostadsföretag får dock enligt direktiven inte medföra högre skattebelastning för kollektivet. Kommittén tolkar detta som att skattebelastningen inte får vara högre än den skatte- belastning som gäller varaktigt vid tillämpning av lättnadsreglerna och vid 30 procent beskattning. Skatteuttaget bör därför sänkas i något avseende för att den skattemässiga situationen för delägare i oäkta bostadsföretag som kollektiv inte ska försämras. 
 Oäkta bostadsföretag beskattas konventionellt för sin närings- verksamhet och betalar därutöver också fastighetsavgift för sitt innehav av bostäder och lokaler. Diskussionen om fastighetsavgif- ten som en dubbelbeskattning av avkastningen på investerat fastig- 
 108 
  
 SOU 2014:1 
  
 Oäkta bostadsföretag 
  
 hetskapital (se avsnitt 5.3) är därför även giltig för bostäder i oäkta bostadsföretag. För att undvika denna dubbelbeskattning anser kommittén att skattesänkningen bör bestå i att fastighetsavgiften för bostäder i oäkta bostadsföretaget som upplåts eller är avsedda att upplåtas med bostadsrätt slopas. Detta beräknas medföra en skattesänkning med cirka 5,3 miljoner kronor för kollektivet del- ägare i oäkta bostadsföretag totalt sett år 2015. Den sammantagna effekten av kommitténs förslag blir således en minskad skattebörda för kollektivet med 3,3 miljoner kronor  
 (=5,3-2) 
  jämfört med att äldre bestämmelser skulle få fortsätta tillämpas. Kommittén anser dock att det inte är lämpligt att bara delvis avskaffa fastighets- avgiften på bostäder i oäkta bostadsföretag i syfte att uppnå oförändrad beskattning för kollektivet. 
 Av avsnitt 5.4 framgår att kommittén anser att fastighets- avgiften även bör slopas för bostäder i oäkta bostadsföretag som upplåts eller är avsedda att upplåtas med hyresrätt. Förslagen inne- bär därmed att fastighetsavgiften avskaffas för samtliga bostäder som ägs av oäkta bostadsföretag, oavsett om de upplåts eller avses upplåtas med bostadsrätt eller med hyresrätt eller om de upplåts för bostadsändamål eller annat ändamål. 
 Oäkta bostadsföretag äger framför allt bostäder i hyreshus. Det är dock inte uteslutet att oäkta bostadsföretag äger småhus och ägarlägenheter. Fastighetsavgiften bör avskaffas för samtliga bostä- der som ägs av ett oäkta bostadsföretag, oavsett i vilken typ av fastighet bostäderna finns. 
 Sammanfattningsvis är kommitténs förslag till permanent skattelättnad för medlemmar i oäkta bostadsföretag alltså att utdelning och kapitalvinst på andelar i sådana företag beskattas med 25 procent, att fastighetsavgiften för bostäder som ägs av oäkta bostadsföretag slopas och att lättnadsreglerna inte längre ska tillämpas på andelar i oäkta bostadsföretag. 
 Lagförslag 
 Förslaget om sänkt skatt på utdelning och kapitalvinst på andelar i oäkta bostadsföretag och att lättnadsreglerna inte längre ska tillämpas föranleder inga lagändringar. Den 1 januari 2016 är punkten 2 till övergångsbestämmelserna till SFS 2005:1136 inte längre tillämplig, vilket innebär att äldre bestämmelser (30 procent beskattning och lättnadsreglerna) inte längre ska tillämpas. I stället 
 109 
  
 Oäkta bostadsföretag 
  
 SOU 2014:1 
  
 blir 42 kap. 15 a § inkomstskattelagen (1999:1229) tillämplig på ägare av andelar i oäkta bostadsföretag, se avsnitt 6.7. 
 Förslaget om slopad fastighetsavgift för byggnader som ägs av oäkta bostadsrättsföreningar föranleder ändringar i 3 § och tas in i de föreslagna 3  
 a–3 
  c §§ lagen (2007:1398) om kommunal fastighetsavgift. 
  
 6.4 
  
 Det bör inte införas uppskovsregler för andelar i oäkta bostadsföretag 
  
 Kommitténs bedömning:  
 Det bör inte införas uppskovsregler för andelar i oäkta bostadsföretag. 
 I inkomstskattehänseende är en andel i ett oäkta bostadsföretag inte en privatbostad utan beskattas som en delägarrätt. Investe- ringar i andelar i bostadsföretag torde dock i de allra flesta fall i första hand göras i syfte att köpa ett boende, och inte att investera i en näringsverksamhet. En bostad i ett oäkta bostadsföretag ses sannolikt av innehavaren som en alternativ boendeform till sådant boende som inkomstskatterättsligt utgör privatbostad. 
 Avsikten med uppskovsreglerna är främst att öka rörligheten på bostadsmarknaden. Detta uppnås genom att en kapitalvinst från en försäljning av en privatbostad med tillämpning av reglerna om uppskov utan beskattning hos den skattskyldige kan investeras i en ny bostad. En utvidgning av uppskovssystemet till att även omfatta bostäder knutna till andelar i oäkta bostadsföretag skulle vara förenligt med detta syfte. Den som förvärvar en sådan bostad som ersättningsbostad skulle inte behöva ta upp hela kapitalvinsten till beskattning och detsamma skulle gälla för den som flyttar från en sådan bostad till en bostad som kan utgöra en privatbostad. Rätten till uppskov skulle minska de skattemässiga trösklarna för att flytta till och från bostäder i oäkta bostadsföretag på samma sätt som i dag gäller för privatbostäder. 
 Oäkta bostadsföretag skiljer sig dock från privatbostadsföretag, vars bostäder kan vara privatbostäder, genom att förstnämnda företag har möjlighet att i större utsträckning ha intäkter från andra källor än medlemmarnas eller delägarnas bostäder. Ett privatbo- stadsföretag ska till klart övervägande del (minst 60 procent av verksamheten) åt sina medlemmar eller delägare tillhandahålla 
 110 
 SOU 2014:1 Oäkta bostadsföretag 
 bostäder i företagets byggnader (2 kap. 17 § IL) och bostadsföretag som inte uppfyller detta villkor är oäkta bostadsföretag. En betydande del av en kapitalvinst vid försäljning av en andel i ett oäkta bostadsföretag kan således härröra från annat än själva boendet. 
 När det gäller andelar i bostadsföretag bör som principiell utgångspunkt gälla att bara kapitaliserad inkomst från medlemmar- nas eller delägarnas boende omfattas av uppskovssystemet. Princi- piellt sett borde det således inte vara möjligt att få uppskov med den delen av kapitalvinsten på en andel i ett oäkta bostadsföretag som härrör från företagets lokaluthyrning eller liknande verksam- het. Man ska dock ha i åtanke att även privatbostadsföretag i viss utsträckning kan bedriva s.k. okvalificerad verksamhet, t.ex. uthyrning av lokaler. Trots detta är det möjligt för ägaren av en andel i en sådan förening att få uppskov med kapitalvinsten vid försäljning av bostaden. Lagstiftaren har dock anvisat en gräns för hur stor denna okvalificerade verksamhet får vara (som mest 40 procent av verksamheten) för att föreningen ska kunna åtnjuta den förmånliga beskattning som gäller för privatbostadsföretag och för att medlemmarna eller delägarna ska omfattas av uppskovssys- temet. Kommitténs bedömning är att den omständigheten att oäkta bostadsföretag kan bedriva okvalificerad verksamhet utöver denna gräns talar emot att låta dem omfattas av uppskovssystemet. 
 Ytterligare en omständighet som talar emot att inordna bostäder knutna till andelar i oäkta bostadsföretag i uppskovssystemet är att skattesatsen på kapitalvinster på sådana bostadsrätter är högre (i 
  
 dag 30 procent 
  
 och med kommitténs förslag enligt avsnitt 6.3 
  
 25 procent) än 
  
 skattesatsen på privatbostäder (22 procent). 
  
 Reglerna för uppskov med kapitalvinst vid avyttring av privat- bostad innebär att ett uppskovsbelopp som ska beaktas vid varje avyttring fastställs. När uppskovsbelopp återförs till beskattning ska denna återföring ske enligt reglerna för kapitalvinst vid avyttring av den typ av bostad som ersättningsbostaden utgör vid återförandetidpunkten. Om ersättningsbostaden är en privatbostad beskattas således uppskovsbeloppet med 22 procent. 
 Det sagda innebär att om det blir möjligt att få uppskov med en kapitalvinst på en bostad som är knuten till en andel i ett oäkta bostadsföretag vid förvärv av en ersättningsbostad som är en privatbostad leder det till att en inkomst som ska beskattas med 25 procent i stället beskattas med 22 procent när uppskovsbeloppet återförs till beskattning. Detta är ytterligare ett argument som talar 
 111 
  
 Oäkta bostadsföretag 
  
 SOU 2014:1 
  
 emot att inordna andelar i oäkta bostadsföretag i dagens uppskovs- system. 
 Kommittén anser att övervägande skäl talar för att det inte bör vara möjligt att få uppskovsavdrag enligt nuvarande regler vid försäljning av en bostad i ett oäkta bostadsföretag om ersättnings- bostaden är vad som kan betecknas som privatbostad. En sådan ordning skulle dels skapa möjlighet att undkomma den högre beskattningen av kapitalvinster vid försäljning av andelar i oäkta bostadsföretag, dels innebära att uppskov beviljas för kapitalvinster som härrör från verksamhet som inte har med boende att göra. Enligt kommitténs bedömning väger dessa skäl tyngre än för- delarna med att inordna sådana bostäder i uppskovssystemet, dvs. att öka rörligheten på bostadsmarknaden. 
 Skälen som talar emot att låta uppskovssystemet omfatta kapitalvinster vid försäljning av andelar i oäkta bostadsföretag har visserligen inte samma relevans när det gäller frågan om bostäder i sådana företag bör kunna vara ersättningsbostäder, dvs. om det bör finnas möjlighet till uppskov vid försäljning av en privatbostad om säljaren bosätter sig i en bostad som är knuten till en andel i ett oäkta bostadsföretag. Det är dock principiellt tveksamt att ha en möjlighet till uppskov vid försäljning av en privatbostad om vinsten ska användas till att investera i en delägarrätt. Dessutom innebär skillnaden i skattesatser att det inte torde finnas något större intresse av att utnyttja en sådan uppskovsmöjlighet. Detta skulle leda till att ett uppskovsbelopp förs från en privatbostad, med 22 procent beskattning, till en andel i ett oäkta bostadsföretag, med 25 procent skatt enligt kommitténs förslag. Av dessa skäl är det inte heller lämpligt att tillåta att en bostad knuten till en andel i ett oäkta bostadsföretag kan vara en ersättningsbostad enligt dagens uppskovssystem. 
 Kommittén anser således sammanfattningsvis att andelar i oäkta bostadsföretag inte bör inordnas i uppskovssystemet. 
 Ett möjligt alternativ till att inordna andelar i oäkta bostadsföre- tag i uppskovssystemet är att upprätta ett separat uppskovssystem för dessa andelar. Dessa bostäder är dock relativt få till antalet. Tillsammans med de principiella skäl som talar emot att över huvud taget bevilja uppskov med kapitalvinst på sådana andelar eller för att investera i dem anser kommittén att det inte är motiverat att inrätta ett särskilt uppskovssystem som bara gäller vid förvärv eller försäljningar av andelar i oäkta bostadsföretag. Detta gäller även 
 112 
  
 SOU 2014:1 
  
 Oäkta bostadsföretag 
  
 om en fysisk person säljer en bostad knuten till en andel i ett oäkta bostadsföretag och som ersättningsbostad köper en sådan bostad. 
 Kommittén gör således bedömningen att det inte bör införas regler som ger rätt till uppskov med beskattningen av en kapital- vinst vare sig från en avyttrad bostad i ett oäkta bostadsföretag eller vid förvärv av en sådan bostad. 
  
 6.5 
  
 Höjning av statsbidragen till den kommunala sektorn 
  
 Kommitténs förslag:  
 De generella statsbidragen till den kom- munala sektorn höjs i motsvarande utsträckning som förslaget om avskaffad kommunal fastighetsavgift för byggnader som ägs av oäkta bostadsföretag minskar denna sektors intäkter. 
 Kommitténs förslag att avskaffa fastighetsavgiften på byggnader som ägs av oäkta bostadsföretag kommer att leda till minskade intäkter för kommunsektorn. Med samma motivering som gäller för förslaget om kompensation för den kommunala sektorn på grund av slopad fastighetsavgift för hyresbostäder (avsnitt 5.7) bör kommunerna kompenseras för denna minskning. Detta bör ske genom att de generella statsbidragen till kommunsektorn höjs i samma utsträckning som den kommunala fastighetsavgiften minskar på grund av kommitténs förslag om avskaffad fastighetsav- gift för byggnader som ägs av oäkta bostadsföretag. Av avsnitt 6.8.1 framgår att kompensationen till kommunerna måste uppgå till 5,3 miljoner kronor från och med 2015. 
  
 6.6 
  
 Förslagets förenlighet med EU:s regler om statligt stöd 
  
 Kommitténs bedömning:  
 Förslaget att slopa fastighetsavgiften för bostäder som ägs av oäkta bostadsföretag utgör inte statligt stöd enligt EU:s regelverk. 
 Se avsnitt 5.8 för en beskrivning av  
 EU-rättens 
  bestämmelser om statligt stöd. 
 113 
  
 Oäkta bostadsföretag 
  
 SOU 2014:1 
  
 Statsstödsreglerna tar sikte på stödåtgärder som gynnar vissa företag eller viss produktion, dvs. stödet ska vara selektivt. För att kunna bedöma om en åtgärd är selektiv ska det undersökas om den, inom ramen för en viss rättslig reglering, kan gynna vissa företag eller viss produktion i jämförelse med andra företag som i faktiskt och rättsligt hänseende befinner sig i en jämförbar situation, med hänsyn till målsättningen med rättsordningen. 
  
 2 
  
 Enligt kommitténs förslag ska den permanenta lättnaden för delägare i oäkta bostadsföretag som kommittén enligt direktiven ska ta fram bestå av två delar. För det första ska lättnadsreglerna inte förlängas efter det att de vid utgången av 2015 löper ut. Den skattesats på utdelnings- och kapitalvinstinkomster på onoterade andelar som gäller enligt huvudregeln i IL kommer i stället att gälla för andelar i oäkta bostadsrättsföreningar, vilket innebär en sänk- ning av skattesatsen på utdelning och kapitalvinst från 30 till 25 procent. För det andra ska fastighetsavgiften för samtliga bostäder som ägs av oäkta bostadsföretag avskaffas. Redan i kapitel 5 föreslås att detta ska gälla för bostäder i oäkta bostadsföretag som upplåts med hyresrätt för bostadsändamål. 
 Den första delen av lättnaden för delägare följer av redan gällande bestämmelser. Lättnadsreglerna avskaffades den 1 januari 2006 och från och med den dagen gäller att skattesatsen på kapitalvinster och utdelning är 25 procent för delägare i onoterade företag. För delägare i oäkta bostadsföretag har dock ikraftträdan- det av dessa bestämmelser skjutits upp till den 1 januari 2016. Mot denna bakgrund anser kommittén att det inte i detta sammanhang bör prövas om nämnda bestämmelser är förenliga med EU:s regler om statligt stöd. 
 Eftersom den andra delen av lättnaden, att fastighetsavgiften avskaffas, gäller för t.ex. bostäder som upplåts med bostadsrätt i oäkta bostadsföretag men inte i privatbostadsföretag uppkommer dock frågan om förslaget i denna del är selektivt. 
 Oäkta bostadsföretag och privatbostadsföretag bedriver åtmin- stone delvis olika verksamhet. Detta på grund av att förstnämnda företag i större utsträckning tillåts bedriva s.k. okvalificerad verk- samhet, dvs. verksamhet som avser annat än att åt sina medlemmar tillhandahålla bostäder i företagets byggnader, t.ex. lokaluthyrning. 
  
 2  
  
 EU-domstolens 
  dom den 15 november 2011 i de förenade målen  
 C-106/09 
  P och C- 107/09, Europeiska kommissionen och Konungariket Spanien mot Government of Gibraltar och Förenade kungariket, punkt 75. 
 114 
  
 SOU 2014:1 
  
 Oäkta bostadsföretag 
  
 Denna skillnad har föranlett lagstiftaren att ha olika regler för beskattning av dessa företag. Oäkta bostadsföretag beskattas kon- ventionellt för verkliga inkomster och utgifter medan privat- bostadsföretag i princip är skattebefriade. Båda typerna av företag ska dock enligt nuvarande regler betala fastighetsavgift. 
 Både verksamheten som de olika företagen bedriver och, fram- för allt, beskattningen av dem skiljer sig alltså åt. Enligt kommit- téns uppfattning är skillnaderna så stora att de i nu aktuellt avseen- de inte kan anses vara jämförbara. Kommitténs förslag är därför inte selektivt och därmed inte heller ett statligt stöd. 
 Även om kommitténs förslag skulle vara en åtgärd som bedöms vara selektiv är det inte fråga om otillåtet statligt stöd om förslaget kan motiveras av systemets art och funktion. 
  
 3  
  
 För att en åtgärd ska kunna motiveras med hänvisning till systemets art och funktion krävs att åtgärden är en direkt följd av grundprinciperna i eller rikt- linjerna för det svenska skattesystemet, är motiverad mot bakgrund av objektiva skillnader mellan skattebetalarna eller utgör ett natur- ligt inslag i skattesystemets logik. 
 Det finns argument för att objektiva skillnader mellan konven- tionellt beskattade företag och privatbostadsföretag kan motivera att bostäder som ägs av de sistnämnda företagen inte omfattas av förslaget om slopad fastighetsavgift. Skillnaderna består, som be- skrivs ovan, i att verksamheten skiljer sig åt mellan företagen och att de beskattas på helt olika sätt. 
 Sammanfattningsvis gör kommittén bedömningen att förslaget att avskaffa fastighetsavgiften för oäkta bostadsföretag inte är selektivt och om det skulle anses vara selektivt är det godtagbart med hänvisning till det svenska skattesystemets art och funktion. Det bör dock understrykas att frågan är svårbedömd och om lag- stiftaren vill försäkra sig om att förslaget inte står i strid med stats- stödsreglerna bör det anmälas i förväg till kommissionen för en bedömning. 
 Det bör framhållas att en medlemsstat får bevilja ett stöd som i och för sig utgör ett otillåtet stöd enligt artikel 107.1 i  
 EUF-fördra- 
  get om det anses vara av mindre betydelse enligt kommissionens förordning om stöd av mindre betydelse. 
  
 4  
  
 Kostnaden för att av- 
  
 3 
  
 Kommissionens meddelande om tillämpningen av reglerna om statligt stöd på åtgärder som omfattar direkt beskattning av företag (98/C 384/03), EUT C 384, 10.12.98, s.  
  
 3–9. 
  
 4 
  
 Kommissionens förordning (EG) nr 1998/2006 av den 15 december om tillämpning av artiklarna 87 och 88 i fördraget på stöd av mindre betydelse (EUT L 379, 28.12.2006, s. 5). 
  
 115 
  
 Oäkta bostadsföretag 
  
 SOU 2014:1 
  
 skaffa fastighetsavgiften för oäkta bostadsföretag uppgår till 5,3 miljoner kronor per år. Stödet per bostadsföretag borde därför understiga den taknivå som framgår av förordningen, nämligen 200 000 euro per företag under en period om tre beskattningsår. Om stöd införs med tillämpning av förordningen måste dock med- lemsstaten garantera att taknivåerna inte överskrids. För att säker- ställa detta skulle den stödgivande myndigheten, dvs. Skatteverket, vara tvungen att vidta ett flertal åtgärder, med de kostnader det skulle innebära. Skatteverket skulle bl.a. behöva informera stöd- mottagarna om stödets karaktär av stöd av mindre betydelse och kontrollera att stödet sammantaget med eventuellt annat stöd av mindre betydelse som mottagaren fått under den aktuella perioden inte överskrider taknivåerna. Mot bakgrund av de relativt små belopp som stödet avser är det inte ekonomiskt försvarbart att införa ett stöd med tillämpning av förordningen om stöd av mindre betydelse. 
  
 6.7 
  
 Ikraftträdande- och övergångsbestämmelser 
  
 Kommitténs förslag:  
 Fastighetsavgiften på bostäder som ägs av oäkta bostadsföretag avskaffas från och med den 1 januari 2015 och de generella statsbidragen till den kommunala sektorn höjs från och med samma dag. Skattesatsen på utdelningar och kapitalvinster på andelar i oäkta bostadsföretag sänks från och med den 1 januari 2016. Delägare i oäkta bostadsföretag ska från och med den 1 januari 2016 inte tillämpa lättnadsreglerna men sparat lättnadsutrymme vid utgången av 2015 får utnyttjas till och med utgången av 2020. 
 De upphävda lättnadsreglerna ska till och med utgången av 2015 tillämpas på andelar i oäkta bostadsföretag och utdelning och kapitalvinst under denna tid ska beskattas med 30 procent. Reglerna gäller således under en viss begränsad tid och det är rimligt att denna tid får löpa ut innan de nya reglerna införs. Detta särskilt mot bakgrund av att kommitténs förslag i enstaka fall kan komma att innebära en betydligt högre skattebörda för medlemmar i oäkta bostadsföretag. Lättnadsreglerna bör följaktligen inte slopas före utgången av 2015 och skattesatsen på utdelnings- och kapital- vinstinkomster bör inte heller sänkas dessförinnan. 
 116 
  
 SOU 2014:1 
  
 Oäkta bostadsföretag 
  
 Kommitténs förslag kommer att leda till att vissa personer gynnas skattemässigt medan andra missgynnas. Det är rimligt att de som får sin skattemässiga situation förändrad till det sämre får en viss tid på sig att anpassa sig till förslaget. Detta uppnås enligt kommitténs bedömning i rimlig utsträckning om förslaget träder i kraft den 1 januari 2016. Kommittén anser därför att förslaget att sänka skattesatsen på utdelnings- och kapitalvinstinkomster från 30 till 25 procent ska träda i kraft den dagen samt att delägare i oäkta bostadsföretag från och med denna dag inte ska tillämpa lättnads- reglerna. Kommitténs förslag överensstämmer således i denna del med gällande rätt. 
 Det skulle kunna tänkas att de skattskyldiga får möjlighet att anpassa sig till förslaget genom att införa övergångsbestämmelser som gör att förslaget gradvis får effekt. Ett alternativ skulle t.ex. kunna vara att skattesatsen på kapitalvinster och utdelning på andelar i oäkta bostadsföretag successivt sänks, med en eller ett par procentenheter per år, från 30 till 25 procent, medan möjlighe- terna att tillämpa lättnadsreglerna minskar i samma utsträckning för att helt upphöra när skattesatsen kommit ner till 25 procent. Kommittén anser dock att denna typ av infasning inte är lämplig eftersom en sådan reglering skulle innebära att två parallella regel- system, varav det ena – lättnadsreglerna – är tämligen komplext, finns kvar sida vid sida under flera år. Förslaget att skjuta fram ikraftträdandet till den 1 januari 2016 får anses vara tillräckligt för att de skattskyldiga ska kunna anpassa sig till förslaget. Detta inte minst mot bakgrund av att lättnadsreglerna upphävdes redan den 1 januari 2006 och har varit provisoriska sedan dess. 
 Kommitténs förslag innebär som redan nämnts att vissa skatt- skyldiga kommer att få skärpt beskattning. I dag behöver vissa skattskyldiga på grund av lättnadsreglerna inte betala någon skatt på utdelning från det oäkta bostadsföretaget. En del av dessa behöver inte utnyttja hela lättnadsutrymmet utan kan spara outnyttjat utrymme till senare beskattningsår. För att undvika att delägare som har ett sparat lättnadsutrymme genomför skattebe- tingade försäljningar och återköp före den 1 januari 2016, i syfte att utnyttja detta utrymme, bör övergångsregler införas som gör sådana transaktioner ointressanta. Mot denna bakgrund föreslås en övergångsregel av innebörden att sparat lättnadsutrymme vid utgången av 2015 får utnyttjas inom fem år, dvs. till och med ut- gången av 2020. Härigenom får skattskyldiga med sparat lättnads- utrymme möjlighet att under en femårsperiod utnyttja detta och 
 117 
  
 Oäkta bostadsföretag 
  
 SOU 2014:1 
  
 behöver således inte genomföra några skattebetingade transaktio- ner. Detta har också effekten att utdelning som erhålls under femårsperioden inte kommer att beskattas i den mån delägaren har ett sparat lättnadsbelopp att utnyttja. Lättnadsbeloppet är högt för delägare som erlagt ett högt omkostnadsbelopp, och det är också delägare med höga omkostnadsbelopp som kan uppleva de största skattehöjningarna till följd av förslaget. Då sparat lättnadsutrymme får utnyttjas under en övergångsperiod innebär detta därför en viss dämpning av de skattehöjningar förslaget medför, och detta främst för de delägare vars skattemässiga situation försämras mest. 
 Förslaget om avskaffad kommunal fastighetsavgift för bostäder som ägs av oäkta bostadsföretag bör av enkelhetsskäl träda i kraft samtidigt som förslaget om avskaffad fastighetsavgift för hyresbo- städer, dvs. den 1 januari 2015. Den kommunala sektorn bör kompenseras för den intäktsminskning som slopandet av fastig- hetsavgiften innebär genom att de generella statsbidragen höjs från och med 2015. 
  
 6.8 
  
 Konsekvensanalys 
  
 Kommittén ska lämna förslag på en permanent lättnad för medlem- mar i oäkta bostadsföretag. Enligt direktiven får dock förslagen på förändringar i beskattningen inte sammantaget medföra en högre skattebelastning av medlemmar i oäkta bostadsföretag som kollektiv. Kommittén föreslår att de s.k. lättnadsreglerna inte ska förlängas när de löper ut den 1 januari 2016, utan att samma regler som gäller för andra onoterade innehav också ska gälla för innehav av andelar i oäkta bostadsföretag. Detta innebär att lättnadsreglerna upphör att gälla och att skattesatserna på utdelning och kapitalvinst från oäkta bostadsföretag sänks från 30 till 25 procent. Kommitténs förslag i denna del är därmed att gällande regler ska fortsätta att tillämpas. De konsekvenser av ett slopande av lättnads- reglerna och en sänkning av skattesatserna som redovisas i detta avsnitt är därför inte konsekvenser av förslag som kommittén lämnar, utan konsekvenser som följer av att gällande rätt förändras. 
 För att undvika att ett slopande av lättnadsreglerna och en sänkning av skattesatserna ska leda till en höjd beskattning av delägare i oäkta bostadsföretag föreslår kommittén att fastighets- avgiften avskaffas för bostäder i oäkta bostadsföretag som upplåts med bostadsrätt. I denna del är förslaget en förändring jämfört med 
 118 
  
 SOU 2014:1 
  
 Oäkta bostadsföretag 
  
 gällande regler. I kapitel 5 har redan föreslagits att fastighetsav- giften avskaffas för bostäder i oäkta bostadsföretag som upplåts med hyresrätt. Sammantaget innebär förslagen därmed att fastig- hetsavgiften avskaffas för samtliga bostäder i oäkta bostadsföretag, oavsett om de upplåts med bostadsrätt eller med hyresrätt. 
 Skatteverkets uppgifter visar att cirka 5 000 personer per år har lämnat en deklaration för innehav av andel i oäkta bostadsföretag under perioden  
 2010–2012, 
  varav 3  
 300–3 
  700 deklarationer per år innehåller utdelning, kapitalvinst eller ett lättnadsbelopp. Detta innebär att antalet lägenheter i oäkta bostadsföretag som mest kan uppgå till cirka 5 000, under förutsättning att de boende deklarerar utdelningar och kapitalvinster korrekt. Eftersom flera deklarationer kan lämnas in för en och samma bostad då det finns flera ägare bedöms dock 5 000 bostäder utgöra en övre gräns för hur många bostäder det finns i oäkta bostadsföretag och det verkliga antalet bostäder är troligen lägre. 
 De deklarationsuppgifter som ligger till grund för konsekvens- analysen är avidentifierade. Av deklarationsblanketterna framgår endast storleken på individernas utdelningar och kapitalvinster från delägarrätten i det oäkta bostadsföretaget, samt storleken på lätt- nadsutrymmet. Inga uppgifter finns om de oäkta bostadsföretagen eller deras bestånd av bostäder. 
  
 6.8.1 
  
 Offentligfinansiella konsekvenser 
  
 Förslagets offentligfinansiella konsekvenser är beräknade utifrån uppgifter som kommittén inhämtat från Skatteverket om utnyttjade lättnadsbelopp, utdelningar och kapitalvinster för åren  
 2010–2012. 
  Tabell 6.1 visar en sammanställning av dessa uppgifter. 
 Tabell 6.1. Utdelning, kapitalvinst och sparade lättnadsbelopp, 2010– 2012, löpande priser, miljoner kronor 
  
 2010 
  
 2011 
  
 2012 
  
 Utdelning 
  
 119,3 
  
 90,3 
  
 105,5 
  
 varav skattepliktig utdelning 
  
 23,5 
  
 19,8 
  
 22,9 
  
 Kapitalvinst 
  
 351,3 
  
 446,4 
  
 385,1 
  
 varav skattepliktig kapitalvinst 
  
 348,1 
  
 442,4 
  
 380,0 
  
 Kvarvarande sparat lätttnadsutrymme 
  
 56,8 
  
 52,6 
  
 51,3 
  
 Källa: Skatteverket. 
 119 
  
 Oäkta bostadsföretag 
  
 SOU 2014:1 
  
 Uppgifterna visar att ungefär 20 procent av delägarnas utdelningar är skattepliktiga på aggregerad nivå, medan ungefär 99 procent av kapitalvinsterna är skattepliktiga. Lättnadsreglerna ger olika stor skattesänkning för olika delägare under olika år, beroende på respektive delägares omkostnadsbelopp och nivån på statslåne- räntan det aktuella året. Andelarna av utdelningar och kapitalvins- ter som är skattepliktiga på aggregerad nivå förefaller dock vara stabila mellan åren  
 2010–2012, 
  trots variation i statslåneräntan. 
 En beskattning till 25 procent från första kronan medför en höjd beskattning i det fall delägare beskattas för mindre än 5/6 av en kapitalinkomst genom tillämpning av lättnadsreglerna. Detta innebär att förslaget på aggregerad nivå medför en höjd beskattning av utdelningar och en sänkt beskattning av kapitalvinster. Skattebe- lastningen förskjuts därmed över tid för delägarna inom kollekti- vet, med en höjd löpande beskattning men en sänkt beskattning vid en kapitalvinst vid avyttring. Detta innebär också en omfördelning av skattebelastningen mellan olika delägare vid varje givet år, beroende på om den enskilde delägaren mottar en utdelning eller en kapitalvinst under det aktuella året. 
 Vid beräkningen av offentligfinansiell effekt antas att andelen av utdelningarna och kapitalvinsterna som är skattepliktiga är oför- ändrade jämfört med  
 2010–2012 
  års andelar. Nivån på utdelning och kapitalvinst varierar dock kraftigt mellan de tre år för vilka data finns, och båda minskar trendmässigt under perioden. Även fastig- hetspriserna, mätt som utvecklingen i fastighetsprisindex på års- basis, varierar kraftigt under perioden. Detta medför att framskriv- ningen till 2015 års priser och volymer blir osäker. Två olika mo- deller för framskrivning har prövats: en linjär framskrivning av trenden i utdelningar respektive kapitalvinster under  
 2010–2012, 
  samt framskrivningar med utvecklingen i fastighetsprisindex. För framskrivning med utvecklingen i fastighetsindex används dels 2012 års värden på kapitalvinster som utgångspunkt, dels medel- värdet för perioden  
 2010–2012. 
  Dessa värden skrivs sedan fram med medelvärdet av förändringen i fastighetsprisindex på årsbasis under  
 2010–2012. 
  
 Enligt dessa beräkningar blir de varaktiga konsekvenserna av förslaget om slopade lättnadsregler och sänkt skattesats på utdelning och kapitalvinst en ökning av skatteintäkterna från utdelningar med cirka 21 miljoner kronor och en minskning av skatteintäkterna från kapitalvinster med cirka 19 miljoner kronor. 
 120 
  
 SOU 2014:1 
  
 Oäkta bostadsföretag 
  
 Nettoeffekten av dessa två effekter blir en varaktig skattehöjning med cirka 2 miljoner kronor, i 2015 års priser. 
 Kommitténs förslag att lättnadsreglerna inte ska förlängas innebär att dagens regler, enligt vilka lättnadsreglerna från och med år 2016 inte längre ska tillämpas utan att delägarna i stället ska be- skattas med 25 procent, ska kvarstå oförändrade. Förslaget innebär därför ingen förändring jämfört med gällande regler och har därför ingen offentligfinansiell effekt. Beräkningen visar endast att lätt- nadsreglerna (i kombination med 30 procent beskattning) ger delägare i oäkta bostadsföretag en skattesänkning med 2 miljoner kronor varaktigt jämfört med de skatteregler som kommer att gälla från och med 2016. 
 Kommitténs förslag innebär också att fastighetsavgiften för bostäder i oäkta bostadsföretag avskaffas. Uppgifter saknas dock om oäkta bostadsföretags fastighetsinnehav. Baserat på antalet deklarationer kan dock antalet lägenheter som mest uppgå till cirka 5 000. I avsnitt 5.8 framgår att fastighetsavgiften år 2015 i medeltal beräknas uppgå till 1 065 kronor per lägenhet i hyreshusenheter. Om bostäderna som ägs av oäkta bostadsföretag antas vara rep- resentativa för bostäder i hyreshusenheter i allmänhet är detta den genomsnittliga avgiftssänkningen per lägenhet i oäkta bostads- företag. Skattesänkningen skulle i detta fall uppgå till 5,3 miljoner kronor (1 065*5 000) år 2015. Bostäderna i oäkta bostadsföretag kan dock antas ha högre taxeringsvärden än en genomsnittlig bostad i en hyreshusenhet, och därför i högre utsträckning betala maxavgiften per lägenhet. Det kan inte heller uteslutas att oäkta bostadsföretag äger småhus, vilka belastas med en högre fastighets- avgift. Samtidigt innehåller Skatteverkets material flera deklaratio- ner för en och samma bostad i det fall bostaden har flera ägare, varför det totala antalet lägenheter understiger 5 000. Dessa effekter påverkar kostnaden i olika riktningar, men vilken effekt som dominerar är svårt att avgöra. I brist på underlag antas att effekterna ta ut varandra. Den offentligfinansiella kostnaden för att avskaffa fastighetsavgiften beräknas därmed till 5,3 miljoner kronor. 
 I förslaget tillämpas nuvarande övergångsregel fram till och med utgången av 2015, och kvarvarande sparat lättnadsutrymme får utnyttjas fram till år 2020. Detta innebär att endast avskaffandet av fastighetsavgiften får effekt år 2015, med ett beräknat skattebortfall på 5,3 miljoner kronor. Från år 2016 och framåt får inget nytt lättnadsbelopp beräknas, men kvarvarande sparat lättnadsutrymme 
 121 
  
 Oäkta bostadsföretag 
  
 SOU 2014:1 
  
 får fortfarande användas. Skatteverkets uppgifter visar att sparat ut- rymme uppgår till cirka 50 miljoner kronor årligen och utgör unge- fär hälften av ett års utnyttjade lättnadsbelopp. Totalbeloppet kan dock antas vara högre då många deklarationer saknar uppgift om sparat lättnadsutrymme. Utnyttjat lättnadsutrymmet har uppgått till cirka  
 75–100 
  miljoner kronor årligen under perioden  
 2010–2012 
  (skillnaden mellan totala kapitalinkomster och skattepliktiga kapitalinkomster i tabell 6.1). Vid beräkningen av offentligfinansiell effekt för åren  
 2016–2020 
  beaktas att sparat lättnadsutrymme, i den mån det räcker, används för att sänka skatten på den del av utdel- ningen som tidigare blev skattefri. Vid oförändrade volymer skulle sparat lättnadsutrymme utgöra drygt hälften av utnyttjat lättnads- utrymme år 2016, och sedan minska allt eftersom utrymmet används. Övergångsbestämmelsen kommer därmed att dämpa effekterna av förslagen under åren efter införandeåret. Bestämmel- sens offentligfinansiella effekt beräknas till  
 -7,2 
  miljoner år 2016 och till  
 -1,6 
  miljoner kronor år 2017, i 2015 års priser. Från och med år 2018 beräknas så lite sparat lättnadsutrymmet kvarstå att övergångsbestämmelsen inte längre påverkar de offentliga finanserna. 
 På längre sikt, då sparat lättnadsutrymmet inte längre får användas, beräknas kostnaden för förslaget om slopade lättnads- regler, sänkt skattesats och slopad fastighetsavgift för bostäder, till  
 -5,3 
  miljoner kronor. Förslaget innebär en varaktig skattesänkning för kollektivet delägare med detta belopp, i 2015 års priser. Förslagen innebär sammantaget en varaktig skattesänkning med 3,3 miljoner kronor  
 (5,3-2,0) 
  i 2015 års priser för kollektivet delägare i oäkta bostadsföretag. 
  
 6.8.2 
  
 Effekter på inkomstfördelningen 
  
 Cirka 5 000 individer är delägare i ett oäkta bostadsföretag. Regel- förändringarna påverkar årligen cirka 3  
 300–3 
  700 av dessa, vilka tar emot utdelning eller kapitalvinster och medför en omfördelning av skattebelastningen inom detta kollektiv. Omfördelningen sker både mellan delägare och för varje delägare över tid, där skatten höjs under innehavstiden och sänks på en eventuell kapitalvinst. Under ett enskilt år uppkommer även omfördelningar inom kollek- tivet, beroende på om delägaren tar emot utdelning eller säljer sin andel i företaget med vinst under det aktuella året. Sammantaget är 
 122 
  
 SOU 2014:1 
  
 Oäkta bostadsföretag 
  
 effekten i det närmaste neutral och förändringen bedöms därför inte ha några effekter på inkomstfördelningen totalt sett i samhället. 
 Då lättnadsreglerna ersätts med sänkt skattesats uppkommer dock omfördelningar av skattebelastningen inom delägarkollekti- vet. För att beräkna effekter på individnivå har avidentifierade individuppgifter ur deklarationer inhämtats från SCB och Skatte- verket. Dessa uppgifter visar att cirka 25 procent av delägarna beskattades för någon del av en utdelning eller kapitalvinst årligen åren  
 2010–2012, 
  medan cirka 75 procent av delägarna antingen inte mottog utdelning eller kapitalvinst eller inte beskattades för någon del av kapitalinkomsten genom tillämpning av lättnadsreglerna. Cirka 10 procent av delägarna betalade skatt på en utdelningsin- komst år 2012, medan cirka 15 procent av delägarna betalade skatt på en kapitalvinst. Delägare som har höga omkostnadsbelopp och hög utdelning förlorar mest på ett slopande av lättnadsreglerna. Delägare med låga omkostnadsbelopp (t.ex. på grund av lång inne- havstid) erhåller dock mindre skattesänkningar genom lättnadsreg- lerna och för dessa innebär förslaget därför mindre förändringar av nivån på skatten. 
 Figur 6.1 visar förändringen av beskattningen av utdelning, dvs. beskattningen av bostadsförmån och annan utdelning fördelad mellan delägarna som lämnat in en deklaration för innehav av en oäkta bostadsrätt år 2012. 
  
 5  
  
 Figuren visar skillnaden i skattebetal- ningar på individnivå enligt dagens regler, då en del av utdelningen är skattefri och en del beskattas till 30 procent, med de regler som kommer att gälla från och med 2016, då hela utdelningen beskattas till 25 procent. Uppgifterna visar att cirka 70 procent av delägarna årligen skulle få en höjd beskattning genom förändringen, medan cirka 3 procent av delägarna skulle få sänkt skatt. För de cirka 25 procent av delägarna som inte mottog utdelning år 2012 medför förändringen ingen skillnad i beskattning. 
 Beräknat utifrån uppgifterna för 2012 uppgår förändringen i skattebelastning i median till cirka 2 750 kronor per delägare och år. Bland de delägare för vilka förslaget innebär en skattehöjning höjs skatten i median med 4 920 kronor per år. Detta motsvarar en 
  
 5  
 För ökad läsbarhet exkluderas de högsta och lägsta 0,5 procenten av data ur figuren. Av de 24 högsta värdena, som exkluderats, ligger 20 värden i intervallet 20  
 000–40 
  000 kr. Reste- rande fyra värden ligger i intervallet 45  
 000–96 
  000. Samtliga dessa värden avser utdelningar som i dagsläget i sin helhet blir skattefria genom lättnadsreglerna. 
 123 
  
 Oäkta bostadsföretag 
  
 SOU 2014:1 
  
 höjd månadskostnad för boendet med cirka 410 kronor per del- ägare. Figuren visar också att för cirka 99 procent av delägarna i oäkta bostadsföretag uppgår skattehöjningen på utdelning till som mest cirka 20 000 kronor om året. En skattehöjning på 20 000 kronor om året motsvarar en höjd månadskostnad för boendet med cirka 1 700 kronor. Utöver dessa effekter föreslås skatten också sänkas med ett belopp motsvarande fastighetsavgiften för varje lägenhet, vilken i avsnitt 5.10.1 beräknats till i medeltal 1 065 kronor år 2014. Effekten av detta kan dock inte fördelas på individnivå då uppgifter om antalet delägare per lägenhet samt beloppet för fastighetsavgiften per lägenhet saknas. 
 Figur 6.1 Fördelning över förändrad beskattning av utdelning, 2012 års priser 
 Figur 6.2 visar förändringen i skattebelastningen uppdelat på utdel- ningar och kapitalvinster och fördelat på individnivå. Beräkningen av förändrad beskattning av utdelning görs på samma sätt som i figur 6.1. För kapitalvinsterna saknas dock i vissa fall uppgift om utnyttjat sparat lättnadsbelopp. Jämförelsen görs därför mellan beskattning av hela kapitalvinsten till 30 procent och beskattning av hela vinsten till 25 procent. Detta överskattar skattevinsten för delägarna som har kapitalvinster. På aggregerad nivå visar data dock att endast omkring en procent av kapitalvinsterna är skattefria, var- 
 124 
  
 SOU 2014:1 
  
 Oäkta bostadsföretag 
  
 för överskattningen av skattesänkningen bör vara av mindre be- tydelse. Överskattningen kan dock vara betydande för enstaka indi- vider. På individnivå uppgår skattesänkningarna på kapitalvinster till stora belopp sedda i relation till skattehöjningarna på utdelnin- gar på individnivå. 
 Figur 6.2. Fördelning över förändrad beskattning av utdelning och kapitalvinst, 2012 års priser 
 Regelförändringen innebär därmed en omfördelning av skatte- belastningen över en genomsnittlig innehavstid. Skatten höjs på utdelning men sänks på en kapitalvinst. Eftersom boendekostnaden under innehavstiden höjs kan det antas att även priserna på de aktuella delägarrätterna kommer att påverkas, i den mån osäker- heten gällande framtida skatteregler inte redan kapitaliserats i priserna på de aktuella delägarrätterna. Prisförändringen blir störst i absoluta tal i de fastigheter som har de högsta lättnadsbeloppen och de högsta utdelningarna, dvs. i den grupp där skattehöjningen blir störst. Effekterna förstärker därmed varandra, men dämpas genom förslaget om att sparat lättnadsbelopp får nyttjas till och med utgången av år 2020. 
 125 
  
 Oäkta bostadsföretag 
  
 SOU 2014:1 
  
 6.8.3 
  
 Samhällsekonomiska konsekvenser och effekter på konkurrensen mellan företag 
  
 Slopade lättnadsregler och sänkt skattesats på utdelning och kapitalvinst har inga direkta effekter på företagens beskattning utan påverkar endast hur utdelningar och kapitalvinster beskattas hos delägarna i oäkta bostadsföretag. Fastighetsavgiften betalas for- mellt sett av det oäkta bostadsföretaget, men betalas indirekt av delägarna eftersom företagets kostnader och ekonomi i övrigt påverkar vilken utdelning som kan lämnas till delägarna. Beskatt- ningen av delägarna har därför indirekt betydelse för konkurrens- förhållandena mellan olika fastighetsägare. I det fall en företags- form kan erbjuda en lägre skatt på utdelning kan detta snedvrida kapitalallokeringen mellan företag och därmed komma att gynna en viss företagsform. 
 Att lättnadsreglerna ersätts med sänkt skattesats på utdelningar och kapitalvinster innebär främst en omfördelning av skatte- belastningen över tid inom kollektivet delägare i oäkta bostadsföre- tag. Förändringen innebär att utdelning och kapitalvinst i oäkta bo- stadsföretag beskattas på samma sätt som andra onoterade innehav, vilket innebär att beskattningen av näringsverksamheten hos olika fastighetsägare blir neutral. I kombination med den avskaffade fastighetsavgiften för bostäder som upplåts med bostadsrätt beräk- nas dock förslagen gällande oäkta bostadsföretag leda till en sänkt beskattning av delägare i företagen med cirka 3 miljoner kronor jämfört med dagens regler. Detta är en konsekvens av att det inte varit möjligt att kalibrera förslagen så att nivån på beskattningen blir exakt densamma som tidigare. Detta innebär att oäkta bostadsföretag kommer att ha en begränsad skattefördel framför andra fastighetsägare genom förslaget. 
 Administrativa kostnader 
 Förslaget om att ersätta lättnadsreglerna med sänkt skattesats på utdelningar och kapitalvinster påverkar inte de oäkta bostads- företagens beskattning utan endast hur inkomster från innehav av andelar i oäkta bostadsföretag beskattas hos delägarna. 
  
 6  
  
 Förslaget 
  
 6  
 Både fysiska och juridiska personer kan äga andelar i oäkta bostadsföretag, men endast fysiska personer får tillämpa lättnadsreglerna vid beskattning av utdelning och kapitalvinst på 
 126 
  
 SOU 2014:1 
  
 Oäkta bostadsföretag 
  
 påverkar därför inte företagens administrativa kostnader. Dock förenklas deklarationen för delägarna i de oäkta bostadsföretagen genom regelförändringen. 
 Förslaget om slopad kommunal fastighetsavgift innebär att oäkta bostadsföretag inte längre behöver kontrollera att underlaget för fastighetsavgiften är korrekt, vilket innebär en marginell regelförenkling för företagen. Förslaget påverkar inte förfarandet vid fastställandet av taxeringsvärden, och innebär därför ingen förändring av företagens regelbörda i detta avseende. 
  
 6.8.4 
  
 Övriga konsekvenser 
  
 Förslaget bedöms inte ha någon betydelse för brottslighet eller det brottsförebyggande arbetet, sysselsättning eller offentlig service i olika delar av landet. Förslaget bedöms inte heller påverka jäm- ställdheten mellan kvinnor och män eller ha några effekter som på- verkar möjligheterna att nå de integrationspolitiska målen. 
  
 6.8.5 
  
 Effekter för Skatteverket och de allmänna förvaltningsdomstolarna 
  
 Skatteverket har beräknat sina kostnader för förslaget om 
  
 förändrad beskattning av delägare i 
  
 oäkta 
  
 bostadsföretag 
  
 till 
  
 420 000 
  
 kronor, 
  
 varav förändringar 
  
 i verkets  
 IT-system 
  avser 
  
 370 000 
  
 kronor. 
  
 Övriga kostnader 
  
 avser 
  
 informations- 
  
 och 
  
 utbildningsinsatser samt omarbetning av blankett, broschyrer och Skatteverkets webbplats. Av de 420 000 kronorna avser 220 000 kronor initiala kostnader och 200 000 kronor kostnader år 2020 på grund av att den föreslagna övergångsbestämmelsen löper ut. Skatteverket har vidare uppskattat att förslaget om slopade lättnadsreglerna innebär inbesparingar med 120 000 kronor per år. Av redan gällande lagstiftning följer att lättnadsreglerna upphör att gälla den 1 januari 2016 för andelar i oäkta bostadsföretag och skattesatsen sänks från 30 till 25 procent. Av Skatteverkets kostnader och inbesparingar är det således bara kostnaden som avser upphörandet av övergångsregeln (200 000 kronor år 2020, i 
 andelen. Beskattningen av juridiska personer som äger andelar i oäkta bostadsföretag påverkas därför inte av förslaget. 
 127 
  
 Oäkta bostadsföretag 
  
 SOU 2014:1 
  
 2015 års priser) som föranleds av lagändringar som föreslagits av kommittén. 
 Lättnadsreglerna är relativt komplicerade och kan antas ha gett upphov till domstolsprocesser om tillämpningen av dessa regler. Antalet ägare av andelar i oäkta bostadsföretag är dock relativt få, varför även antalet sådana processer lär ha varit få. Slopandet av lättnadsreglerna, som följer av redan gällande lagstiftning, kan därför innebära en viss minskad arbetsbelastning för de allmänna förvaltningsdomstolarna. Även fastighetsavgiften för byggnader som ägs av oäkta bostadsföretag kan antas ha gett upphov domstolsprocesser, även om de sannolikt har varit få. Kommitténs förslag om slopad fastighetsavgift bedöms därför innebära en viss minskad arbetsbelastning för de allmänna förvaltningsdomstolarna. 
 128 
 7 Kooperativa hyresrättsföreningar 
  
 7.1 
  
 Gällande rätt 
  
 Allmänt 
 En kooperativ hyresrättsförening är enligt 1 kap. 3 § lagen (2002:93) om kooperativ hyresrätt, förkortad KHL, en ekonomisk förening som har till ändamål att till sina medlemmar upplåta bostadslägenheter med hyresrätt. Antal bostadslägenheter som föreningen upplåter ska vara minst tre. Enligt 1 kap. 4 § KHL gäller att en upplåtelse med kooperativ hyresrätt kan avse en bostads- lägenhet i ett hus som föreningen äger (ägarmodellen) eller en bo- stadslägenhet som föreningen hyr av husets ägare (hyresmodellen). Hyresmodellen innebär att föreningen blockhyr ett antal lägen- heter av en fastighetsägare, antingen ett helt hus eller några av lägenheterna i huset. 
 Löpande beskattning 
 Det finns inga regler i inkomstskattelagen (1999:1229), förkortad IL, som uttryckligen tar sikte på kooperativa hyresrättsföreningar. En kooperativ hyresrättsförening som äger den fastighet där hyres- lägenheter upplåts omfattas av definitionen av privatbostadsföretag i 2 kap. 17 § IL. Där stadgas att med privatbostadsföretag avses en svensk ekonomisk förening eller ett svenskt aktiebolag vars verk- samhet till klart övervägande del består i att åt sina medlemmar eller delägare tillhandahålla bostäder i byggnader som ägs av föreningen eller bolaget. 
 Kooperativa hyresrättsföreningar som äger de byggnader där lägenheter upplåts är således privatbostadsföretag enligt 2 kap. 17 § IL. Detta innebär att en sådan förening omfattas av de särskilda inkomstskatteregler som finns i 39 kap.  
 25–27 
  §§ IL. Tidigare 
 129 
  
 Kooperativa hyresrättsföreningar 
  
 SOU 2014:1 
  
 gällde för bostadsrättsföreningar och kooperativa hyresrättsföre- ningar som var privatbostadsföretag att fastighetsinkomsten enligt 39 kap. 25 § IL schablonbeskattades inom ramen för inkomstslaget näringsverksamhet. Schablonbeskattningen innebar att föreningen som inkomst inte skulle ta upp de verkliga inkomsterna utan endast 3 procent av taxeringsvärdet och erhållna statliga räntebidrag. Av- drag fick bara göras för ränta, återbetalning av statliga räntebidrag och tomträttsavgäld. Ett eventuellt underskott kunde sparas och vid en framtida försäljning av fastigheten kunde det ackumulerade underskottet kvittas mot en eventuell kapitalvinst. 
 Enligt 39 kap. 25 § IL gäller från och med 2008 års taxering att ett privatbostadsföretag inte ska ta upp inkomster och inte dra av utgifter som är hänförliga till fastigheten. Ändringen motiverades av att den förväntade höjningen av hyreshusens taxeringsvärden skulle slå förhållandevis hårt mot bostadsrättsföreningarna efter- som både deras inkomstbeskattning och den dåvarande statliga fastighetsskatten baserades på taxeringsvärdena, se budgetproposi- tionen för 2007 (prop. 2006/07:1, Förslag till statsbudget, finans- plan m.m., avsnitt 5.4.1.4). En effekt av de nya reglerna är att möjligheten att kvitta ett ackumulerat underskott mot en eventuell kapitalvinst helt bortfaller. 
 Inkomstskattereglerna innebär alltså att en kooperativ hyres- rättsförening som äger sin fastighet inte ska beskattas för hyror och andra inkomster som är hänförliga till fastigheten. Å andra sidan får föreningen inte dra av räntor och andra fastighetsan- knutna utgifter. 
 Definitionen av ett privatbostadsföretag i 2 kap. 17 § IL innebär att om föreningens verksamhet inte till klart övervägande del består i att åt sina medlemmar tillhandahålla bostäder ska den kooperativa hyresrättsföreningen beskattas konventionellt. Så kan t.ex. vara fallet om föreningen upplåter ett för stort antal lägenheter till kontor. En kooperativ hyresrättsförening som upplåter lägen- heter som föreningen hyr av fastighetsägaren genom s.k. blockför- hyrning (hyresmodellen), omfattas inte av regelverket för privat- bostadsföretag eftersom föreningen inte uppfyller kravet på att äga det hus där lägenheterna upplåts. Dessa föreningar beskattas alltid konventionellt som näringsidkare. Kooperativa hyresrättsförenin- gar beskattas alltså konventionellt i två fall: kooperativa hyresrätts- föreningar som äger sina hus men som inte uppfyller villkoren för att vara privatbostadsföretag och föreningar som själva hyr de lägenheter som de därefter upplåter med hyresrätt. 
 130 
  
 SOU 2014:1 
  
 Kooperativa hyresrättsföreningar 
  
 Stämpelskatt 
 Reglerna om stämpelskatt finns i lagen (1984:404) om stämpelskatt vid inskrivningsmyndigheter, förkortad SL. Enligt 1 § SL ska stämpelskatt betalas till staten för bl.a. förvärv av fast egendom och tomträtt. Skattepliktiga förvärv är enligt 4 § SL köp, byte och vissa andra förvärvsslag. Av 8 § SL framgår att skattesatsen för fysiska personer uppgår till 1,5 procent samt att huvudregeln för juridiska personer är 4,25 procent. Skatten beräknas enligt 9 § SL på den för- värvade egendomens taxeringsvärde eller, om det är högre, köpe- skillingen. I litteraturen talas ofta om enkel och dubbel stämpel- skatt eftersom skattesatserna från början var 1,5 respektive 3 pro- cent. 
 Av 8 § SL framgår också att vissa juridiska personer är undan- tagna från den högre skattesatsen. Ett sådant undantag gäller enligt 8 § andra stycket 1 SL för det fallet att förvärvaren skulle varit befriad från gåvoskatt enligt 3 eller 38 § den upphävda lagen (1941:416) om arvsskatt och gåvoskatt om egendomen hade er- hållits som gåva. Ett annat undantag, enligt andra stycket 2 i det angivna lagrummet, gäller om förvärvaren är en bostadsrätts- förening. Med bostadsrättsförening avses en sådan förening som avses i bostadsrättslagen (1991:614), förkortad BrL. Bostadsaktie- bolag och bostadsföreningar betalar stämpelskatt enligt den högre skattesatsen. Sådana bolag och föreningar kan inte bildas längre men de som existerade när bostadsrättslagen infördes 1991 får finnas kvar (1 kap. 4 § BrL och punkten 4 i övergångsbestämmel- serna till BrL). 
 Detta innebär att en bostadsrättsförening vid förvärv av fast egendom eller tomträtt betalar stämpelskatt med skattesatsen 1,5 procent medan en kooperativ hyresrättsförening som gör mot- svarande förvärv betalar skatt enligt skattesatsen 4,25 procent. 
 Bakgrunden till att bostadsrättsföreningar i stämpelskattehänse- ende behandlas annorlunda än andra juridiska personer, t.ex. aktie- bolag, framgår av Kungl. Maj:ts proposition nr 75 år 1964 vilken föregick 1964 års stämpelskattelag (1964:308). I den nämnda pro- positionen, s.  
 122–125, 
  utgick departementschefen från betänkan- det Stämpel- och expeditionsavgifter (SOU 1961:37), där det bl.a. föreslagits att stiftelser och andra allmännyttiga sammanslutningar skulle betala den lägre skattesatsen. Resonemanget ledde fram till att också bostadsrättsföreningar skulle omfattas av den lägre skattesatsen. Departementschefen konstaterade att det kommunala 
 131 
  
 Kooperativa hyresrättsföreningar 
  
 SOU 2014:1 
  
 bostadsbyggandet i regel skedde genom särskilt bildade kommuna- la bolag eller stiftelser. Allmännyttiga bostadsföretag i stiftelseform fick, enligt departementschefen, inrymmas i den frihet från gåvo- skatt som skulle gälla ifråga om stiftelser avsedda att främja allmän- nyttiga ändamål och alltså också omfattas av den lägre stämpel- skattesatsen. Departementschefen fann att allmännyttiga bostads- företag borde behandlas lika oavsett om de uppträdde som bolag, föreningar eller stiftelser. Han anförde följande (s. 123): 
 På grund av vad jag sålunda anfört och med hänsyn till företagens allmännyttiga beskaffenhet föreslår jag att sådan förvärvare av fastighet, som bostadsstyrelsen eller länsbostadsnämnd erkänt såsom allmännyttigt bostadsföretag, uttryckligen undantas från föreskriften om dubbel stämpelskatt. 
 När departementschefen därefter föreslog att också bostadsrätts- föreningar skulle omfattas av den lägre skattesatsen motiverades det av att i stort sett torde samma förhållanden som nyss redo- visats i fråga om de allmännyttiga bostadsföretagen också gälla för bostadsrättsföreningarna. 
  
 7.2 
  
 Kommitténs uppdrag 
  
 Kommittén ska enligt direktiven analysera om det finns sakliga skäl för att skattemässigt behandla kooperativa hyresrättsföreningar enligt ägar- respektive hyresmodell på olika sätt och annars föreslå lämpliga ändringar av tillämpliga skatteregler. 
 Bostadsrättsföreningar som förvärvar fast egendom eller tomt- rätt betalar stämpelskatt med en skattesats om 1,5 procent medan kooperativa hyresrättsföreningar betalar utifrån skattesatsen 4,25 procent. Enligt direktiven ska kommittén analysera om skälen för att bostadsrättsföreningar betalar den lägre stämpelskattesatsen även är relevanta i förhållande till kooperativa hyresrättsföreningar. Mot denna bakgrund ska kommittén bedöma om också koopera- tiva hyresrättsföreningar ska omfattas av den lägre skattesatsen och i så fall lämna förslag med denna innebörd. 
 132 
  
 SOU 2014:1 
  
 Kooperativa hyresrättsföreningar 
  
 7.3 
  
 Föreningar enligt hyresmodellen jämställs i inkomstskattelagen med föreningar enligt ägarmodellen 
  
 Kommitténs förslag:  
 Kooperativa hyresrättsföreningar enligt hyresmodellen jämställs i inkomstskattelagen med sådana för- eningar enligt ägarmodellen. Detta uppnås genom att definitio- nen i inkomstskattelagen av privatbostadsföretag utsträcks till att även omfatta svenska kooperativa hyresrättsföreningar enligt hyresmodellen, vars verksamhet till klart övervägande del består i att åt sina medlemmar med hyresrätt upplåta bostadslägen- heter. 
 Gällande rätt innebär att bostadsrättsföreningar (och bostads- föreningar och bostadsaktiebolag) som inte uppfyller villkoren i 2 kap. 17 § IL för att räknas som privatbostadsföretag (oäkta bo- stadsföretag) eller kooperativa hyresrättsföreningar enligt ägar- modellen som heller inte uppfyller dessa villkor samt kooperativa hyresrättsföreningar som själva hyr de lägenheter de hyr ut (hyres- modellen) blir konventionellt beskattade som näringsidkare. 
 För bostadsrättsföreningar och de kooperativa hyresrätts- föreningar som äger de hus där lägenheter upplåts och som upp- fyller villkoren i 2 kap. 17 § IL för att räknas som privatbostads- företag gäller särskilda skatteregler. Bland annat ska de enligt vad som redovisats ovan alltsedan 2008 års taxering inte ta upp några fastighetsanknutna inkomster men får heller inte göra avdrag för några utgifter av motsvarande slag. De inkomster som på grund av denna reglering blir obeskattade torde i första hand vara hyror och andra avgifter. De utgifter för vilka avdrag inte medges torde vara värdeminskning på byggnader, driftskostnader, fastighetsskötsel, styrelsearvoden, reparationer och fastighetsavgift. 
 Kommittén har nu att ta ställning till frågan om även kooperativa hyresrättsföreningar som hyr de lägenheter som hyrs ut bör omfattas av den beskattning som gäller för privatbostads- företag. En sådan ordning skulle bl.a. innebära att en kooperativ hyresrättsförening som hyr de lägenheter som sedan hyrs ut till föreningens medlemmar, och som uppfyller vissa villkor, inte skulle behöva ta upp några inkomster från verksamheten till beskattning men å andra sidan inte heller får göra avdrag för utgifter hänförliga till verksamheten. 
 133 
  
 Kooperativa hyresrättsföreningar 
  
 SOU 2014:1 
  
 När det gäller bostadsrättsföreningar och de kooperativa hyres- rättsföreningar som äger sina byggnader är de privatbostadsföretag enligt 2 kap. 17 § IL om verksamheten i sådana föreningar till över- vägande del består av att åt sina medlemmar tillhandahålla bostäder i byggnader som ägs av föreningen, s.k. kvalificerad verksamhet. Kommittén finner att det inte finns något sakligt skäl att en kooperativ hyresrättsförening som hyr de aktuella lägenheterna ska behandlas på annat sätt än en bostadsrättsförening eller en kooperativ hyresrättsförening enligt ägarmodellen med kvalificerad verksamhet, under förutsättning att föreningens verksamhet kan betecknas som kvalificerad. 
 Förslaget innebär alltså att sådana kooperativa hyresrättsföre- ningar vars verksamhet till klart övervägande del består i att åt sina medlemmar upplåta minst tre bostadslägenheter som föreningen hyr av fastighetens ägare ska kunna utgöra ett privatbostadsföretag. Föreningar som inte uppfyller detta krav ska således även i fort- sättningen beskattas konventionellt. 
 I tillämpliga delar bör alltså bestämmelserna i IL om privat- bostadsföretag även tillämpas på kooperativa hyresrättsföreningar enligt hyresmodellen som till klart övervägande del har kvalificerad verksamhet. Detta innebär bl.a. att utdelning på en andel i en sådan förening beskattas med 30 procent i stället för som i dag med 25 procent (42 kap. 15 a § IL) men att en utdelning i form av bostadsförmån åt medlemmarna i föreningen inte ska tas upp (42 kap. 28 § IL). Se nästa avsnitt angående skattebefrielse- bestämmelserna för privatbostadsföretag i 39 kap.  
 25–27 
  §§ IL. 
 Ett exempel på en bestämmelse som rör privatbostadsföretag som inte blir tillämplig på kooperativa hyresrättsföreningar enligt hyresmodellen som, med kommitténs förslag, utgör sådana företag är 2 kap. 18 § IL. Med privatbostadsrätt avses enligt angivet lagrum en andel i ett privatbostadsföretag, om den till andelen knutna bostaden är en privatbostad. Lagstiftningen om kooperativa hyres- rätter omfattar bara föreningar där det saknas en fast koppling mellan andelsrätten och nyttjanderätten, se propositionen Kooperativ hyresrätt (prop. 2001/02:62, s. 45 f.). Eftersom det saknas koppling mellan andelsrätten och nyttjanderätten kan en bostad i en kooperativ hyresrättsförening som är ett privat- bostadsföretag således inte vara en privatbostadsrätt. Detta innebär i sin tur att bestämmelser som rör privatbostadsrätter inte är tillämpliga på andelar i en kooperativ hyresrättsförening. 
 134 
  
 SOU 2014:1 
  
 Kooperativa hyresrättsföreningar 
  
 En bostad i en kooperativ hyresrättsförening kan inte heller ligga till grund för en tillämpning av reglerna om uppskov med beskattningen av kapitalvinst vid avyttring av en privatbostads- fastighet eller en privatbostadsrätt enligt 47 kap. IL. På samma sätt som gäller för andra hyresrätter får en kooperativ hyresrätt inte överlåtas mot ersättning (12 kap. 65 § jordabalken). Detta innebär att uppskov vid beskattningen av en kapitalvinst vid avyttring av en privatbostad inte kan komma i fråga om ersättningsbostaden utgörs av en kooperativ hyresrätt. Av 47 kap. 7 § IL framgår nämligen indirekt att det krävs att ersättningsbostaden förvärvas mot ersätt- ning för att uppskov med beskattningen av kapitalvinsten vid av- yttringen av ursprungsbostaden ska kunna bli aktuell. Skatteverket har i sitt ställningstagande den 22 april 2005, Kooperativ hyresrätt som ersättningsbostad (dnr 130  
 218477-05/111), 
  kommit fram till samma slutsats. 
 Lagförslag 
 Förslaget föranleder en ändring i 2 kap. 17 § IL. 
  
 7.4 
  
 Inkomster och utgifter 
  
 hänförliga till uthyrningsverksamheten ska inte tas upp eller dras av 
  
 Kommitténs förslag:  
 Kooperativa hyresrättsföreningar enligt hyresmodellen som är privatbostadsföretag ska inte ta upp inkomster och inte dra av utgifter som är hänförliga till uthyr- ningsverksamheten. 
 I 39 kap.  
 25–27 
  §§ IL finns bestämmelser om skattefrihet för privatbostadsföretag. Sådana företag ska enligt 39 kap. 25 § IL i fråga om en fastighet i Sverige, utöver vad som sägs i 26 och 27 §§, inte ta upp inkomster och inte dra av utgifter som är hänförliga till fastigheten. Samma regler bör gälla för kooperativa hyresrätts- föreningar enligt hyresmodellen eftersom kommittén anser att det inte finns sakliga skäl för att skattemässigt behandla dem på annat sätt än kooperativa hyresrättsföreningar enligt ägarmodellen. 
 135 
  
 Kooperativa hyresrättsföreningar 
  
 SOU 2014:1 
  
 Föreningar enligt hyresmodellen äger dock inte byggnaden i vilken föreningen upplåter bostäder. Nämnda bestämmelser kan därför inte tillämpas på sådana föreningar även om de utgör privatbostadsföretag. I stället för att knyta skattefriheten till en fastighet bör i dessa fall skattefriheten omfatta inkomster och utgifter som är uthyrningsanknutna. Härmed avses inkomster och utgifter som är hänförliga till föreningens uthyrningsverk- samhet. 
 Syftet med förslaget är att det skattefria området för kooperativa hyresrättsföreningar enligt hyresmodellen som upp- fyller villkoren för privatbostadsföretag ska vara detsamma som för hyresrättsföreningar enligt ägarmodellen som uppfyller dessa villkor. Om en viss inkomst eller utgift som en förening enligt ägarmodellen har inte ska tas upp respektive inte dras av, ska inte heller motsvarande inkomst eller utgift för en förening enligt hyresmodellen tas upp respektive dras av. 
 Typiska inkomster som är hänförliga till en kooperativ hyres- rättsförenings uthyrningsverksamhet är den hyra som medlemmar- na betalar till föreningen och medlemsavgifter. Typiska utgifter som är hänförliga till uthyrningsverksamheten är den hyra förenin- gen betalar till fastighetsägaren samt utgifter för underhåll av bo- stadslägenheterna och den del av huset i övrigt som föreningen hyr. Även styrelsearvode och arvode till andra funktionärer i föreningen är normalt utgifter som är hänförliga till uthyrningsverksamheten. 
 En kooperativ hyresrättsförenings huvudsakliga verksamhet består i att till sina medlemmar hyra ut bostadslägenheter. Det finns dock inga hinder mot att föreningen även bedriver viss annan verksamhet, t.ex. uthyrning av lokaler i det hus som föreningen äger eller hyr eller viss annan uthyrning till andra än medlemmar (prop. 2001/02:62, s. 41 ff.). Uthyrning till andra än medlemmarna är en okvalificerad verksamhet som för hyresrättsföreningar enligt ägarmodellen är fastighetsanknuten och därmed skattefri så länge föreningen uppfyller villkoren för att vara ett privatbostadsföretag. Eftersom det inte finns sakliga skäl för att skattemässigt behandla kooperativa hyresrättsföreningar enligt ägarmodellen respektive enligt hyresmodellen på olika sätt bör detsamma gälla även för de senare föreningarna. Uthyrning av bostadslägenheter till andra än medlemmarna eller uthyrning av lokaler får alltså anses omfattas av föreningens uthyrningsverksamhet, och bör därmed omfattas av skattefriheten under förutsättning att föreningen uppfyller villko- ren för att vara ett privatbostadsföretag. 
 136 
  
 SOU 2014:1 
  
 Kooperativa hyresrättsföreningar 
  
 Inkomster och utgifter som inte har något med uthyrningsverk- samheten att göra bör även fortsättningsvis tas upp respektive dras av i inkomstslaget näringsverksamhet. Exempelvis kan inkomster och utgifter hänförliga till matservering, motionsanläggning eller café som föreningen bedriver vara av det slaget. 
 Det är inte möjligt att uttömmande ange vilka inkomster och utgifter som kan anses hänförliga till uthyrningsverksamheten. I sista hand får detta avgöras i rättstillämpningen. 
 Lagförslag 
 Förslaget föranleder en ändring i 39 kap. 1 § IL och att 39 kap. 27 a § IL införs. 
  
 7.5 
  
 Stämpelskattesatsen för kooperativa hyresrättsföreningar sänks 
  
 Kommitténs förslag:  
 Skattesatsen för stämpelskatt vid förvärv av fast egendom och tomträtter av kooperativa hyresrätts- föreningar sänks från 4,25 till 1,5 procent. 
 När det gäller frågan om vilken stämpelskattesats som bör gälla för kooperativa hyresrättsföreningar gör kommittén följande bedöm- ningar. Inledningsvis kan konstateras att det ursprungliga motivet för att bostadsrättsföreningar inte skulle betala dubbel stämpelskatt synes ha varit att de bedrev en verksamhet av allmännyttig karaktär. Det kan emellertid ifrågasättas om man i dag kan göra samma bedömning. Med denna utgångspunkt bör slutsatsen snarare vara att bostadsrättsföreningarna borde betala stämpelskatt på samma sätt som andra kommersiella fastighetsägare. En höjning av stäm- pelskatten för bostadsrättsföreningarna ligger emellertid inte inom ramen för kommitténs uppdrag. 
 Det sagda innebär att det finns två alternativ. Det ena är att inte föreslå någon ändring alls. Det andra är att föreslå en sänkning av skatten för de kooperativa hyresrättsföreningarna. Kommittén finner att en av direktiven given utgångspunkt för övervägandena är att bostadsrättsföreningarna ska betala stämpelskatt enligt den lägre skattesatsen. Eftersom det enligt kommittén inte finns något 
 137 
  
 Kooperativa hyresrättsföreningar 
  
 SOU 2014:1 
  
 avgörande skäl för att bostadsrättsföreningar och kooperativa hyresrättsföreningar ska behandlas olika blir slutsatsen att också de kooperativa hyresrättsföreningarna ska betala stämpelskatt enligt den lägre skattesatsen, 1,5 procent. 
 Lagförslag 
 Förslaget föranleder en ändring i 8 § lagen (1984:404) om stämpel- skatt vid inskrivningsmyndigheter. 
  
 7.6 
  
 Förslagens förenlighet med EU:s regler om statligt stöd 
  
 Kommitténs bedömning:  
 Förslagen att i inkomstskattelagen jämställa kooperativa hyresrättsföreningar enligt hyresmodellen med föreningar enligt ägarmodellen och att sänka stämpel- skattesatsen för kooperativa hyresrättsföreningar utgör inte statligt stöd enligt EU:s regelverk. 
 Se avsnitt 5.8 för en beskrivning av  
 EU-rättens 
  bestämmelser om statligt stöd. 
 Statsstödsreglerna tar sikte på stödåtgärder som gynnar vissa företag eller viss produktion, dvs. stödet ska vara selektivt. För att kunna bedöma om en åtgärd är selektiv ska det undersökas om den, inom ramen för en viss rättslig reglering, kan gynna vissa företag eller viss produktion i jämförelse med andra företag som i faktiskt och rättsligt hänseende befinner sig i en jämförbar situation, med hänsyn till målsättningen med rättsordningen. 
  
 1 
  
 Kommitténs förslag innebär dels att kooperativa hyresrättsföre- ningar enligt hyresmodellen i inkomstskattelagen jämställs med föreningar enligt ägarmodellen, dels att stämpelskatten vid förvärv av fast egendom och tomträtter sänks för båda typerna av koopera- tiva hyresrättsföreningar från 4,25 till 1,5 procent. Det första för- slaget gynnar kooperativa hyresrättsföreningar enligt hyresmodel- len framför konventionellt beskattade företag som hyr ut bostäder 
  
 1  
  
 EU-domstolens 
  dom den 15 november 2011 i de förenade målen  
 C-106/09 
  P och C- 107/09, Europeiska kommissionen och Konungariket Spanien mot Government of Gibraltar och Förenade kungariket, punkt 75. 
 138 
  
 SOU 2014:1 
  
 Kooperativa hyresrättsföreningar 
  
 medan det andra förslaget gynnar samtliga kooperativa hyresrätts- föreningar framför företag som hyr ut bostäder och som betalar stämpelskatt enligt den högre skattesatsen. Det finns därför anledning att ta ställning till frågan om förslagen är selektiva. 
 Det finns skillnader mellan kooperativa hyresrättsföreningar och konventionellt beskattade hyresvärdar. Kooperativa hyresrätts- föreningar ägs av medlemmarna, dvs. de som bor eller har för avsikt att bo i föreningens bostäder, och huvudsyftet med verksamheten är inte att generera vinst utan att tillhandahålla bostäder åt medlem- marna. Konventionellt beskattade företag vars verksamhet består i att upplåta hyresbostäder bedriver å andra sidan affärsmässig verksamhet. En jämförelse mellan kooperativa hyresrättsföreningar och övriga hyresvärdar framstår därför inte som i alla delar relevant. 
 Enligt kommitténs uppfattning lämnar direktiven i praktiken inte annat utrymme avseende beskattningen av kooperativa hyres- rättsföreningar än att antingen lämna de förslag som kommittén har lämnat eller att inte lämna några förslag alls. Kommittén vidhål- ler att de förslag som lämnats är rimliga och det bör därför prövas om de är förenliga med EU:s regler om statligt stöd. Förslagen bör således anmälas till kommissionen för granskning och godkännan- de. Det är kommitténs uppfattning att förslagen kan komma att godkännas av kommissionen vid en sådan prövning. 
  
 7.7 
  
 Förslagen träder i kraft 2015 
  
 Kommitténs förslag:  
 Förslagen om kooperativa hyresrätts- föreningar träder i kraft den 1 januari 2015. 
 Kommitténs förslag att i inkomstskattelagen jämställa kooperativa hyresrättsföreningar enligt hyresmodellen med kooperativa hyres- rättsföreningar enligt ägarmodellen, att avskaffa skatteplikten för de förra föreningarna för inkomster hänförliga till uthyrnings- verksamheten och att sänka stämpelskattesatsen för kooperativa hyresrättsföreningar bör träda i kraft så snart det är möjligt. Kommittén bedömer att förslagen bör kunna träda i kraft den 1 januari 2015 och förslår därför att så sker. 
 139 
  
 Kooperativa hyresrättsföreningar 
  
 SOU 2014:1 
  
 7.8 
  
 Konsekvensanalys 
  
 Kommitténs förslag rörande kooperativa hyresrättsföreningar består av två delar. Den ena delen av förslaget innebär att koopera- tiva hyresrättsföreningar enligt hyresmodellen i inkomstskattelagen jämställs med föreningar enligt ägarmodellen, vilka är privat- bostadsföretag. Detta innebär att kooperativa hyresrättsföreningar enligt hyresmodellen vars verksamhet till klart övervägande del består av att med hyresrätt upplåta bostäder åt medlemmarna inte längre ska ta upp inkomster och inte dra av utgifter som är hänförliga till uthyrningsverksamheten. Förändringen innebär att samma skatteregler gäller för föreningar enligt hyres- respektive ägarmodellen. Den andra delen av förslaget innebär att den stämpelskatt som kooperativa hyresrättsföreningar ska betala vid förvärv av fast egendom och tomträtter sänks från 4,25 till 1,5 procent. Sänkningen motiveras av att privatbostadsföretag betalar stämpelskatt enligt den lägre skattesatsen, och att kommittén inte finner att det finns skäl att behandla privatbostads- företag och kooperativa hyresrättsföreningar olika i detta hänseende. 
 Det finns inga exakta uppgifter om antalet kooperativa hyres- rätter eller statistik rörande föreningarna. Enligt Johnson fanns år 2012 cirka 45 föreningar enligt hyresmodellen som blockförhyr totalt cirka 1 560 bostäder av de allmännyttiga bostadsföretagen. SCB har endast uppgift om antalet lägenheter i kooperativa hyresrättsföreningar enligt ägarmodellen, vilka uppgick till cirka 7 840 stycken år 2012. Föreningar enligt ägarmodellen räknas som privatbostadsföretag i offentlig statistik medan föreningar enligt hyresmodellen räknas som vanliga ekonomiska föreningar. År 2012 fanns 67 kooperativa hyresrättsföreningar registrerade som aktiva på  
 allabolag.se. 
  
 2  
  
 Utöver dessa föreningar finns också en förening som är registrerad som inaktiv. Föreningarna är av både hyres- och ägarmodellen. I dagsläget finns det således uppskatt- ningsvis drygt 9 400 kooperativa hyresrätter som ägs av cirka 68 föreningar. 
  
 2  
 www.allabolag.se sammanställer företagsinformation från Bolagsverket, Skatteverket, SCB och UC. 
 140 
  
 SOU 2014:1 
  
 Kooperativa hyresrättsföreningar 
  
 7.8.1 
  
 Offentligfinansiella konsekvenser 
  
 Skattefrihet för hyresrelaterade intäkter 
 Kommitténs förslag innebär att kooperativa hyresrättsföreningar enligt hyresmodellen skattebefrias för uthyrningsrelaterade intäk- ter och kostnader, under förutsättning att föreningens verksamhet kan betecknas som kvalificerad. Verksamheten anses vara kvalifi- cerad om den till klart övervägande del består i att tillhandahålla bostäder åt medlemmarna i föreningen. Skattefriheten innebär att inkomster inte beskattas, men att kostnader inte heller får dras av. 
 Ett stickprov bland årsredovisningarna för de kooperativa hyresrättsföreningar som är registrerade som aktiva på allabolag.se visar att de kooperativa hyresrättsföreningarna enligt hyresmodel- len förefaller bedriva en verksamhet som består i att tillhandahålla bostäder åt medlemmarna i föreningen. Flertalet föreningar enligt hyresmodellen torde därför komma att anses bedriva kvalificerad verksamhet och därför bli skattebefriade för uthyrningsrelaterade intäkter och kostnader genom förslaget. 
 Huvuddelen av kostnaderna som berörs av skattefriheten utgörs av den hyra föreningen betalar till fastighetsägaren samt styrelse- arvoden och kostnader för administration i föreningen. Inkomster- na som blir skattefria utgörs av den hyra medlemmarna betalar till föreningen. Av årsredovisningarna framgår att de undersökta för- eningarna inte bedriver verksamheten i vinstsyfte, utan tar ut en hyra av medlemmarna som motsvarar föreningens kostnader. Därmed beskattas föreningarna inte heller för vinster i någon större omfattning. 
 Skatteverkets uppgifter visar att 16 kooperativa hyresrätts- föreningar betalade skatt under taxeringsåret 2012, med ett sam- manlagt belopp på cirka 70 000 kronor. 
 Sänkt stämpelskattesats 
 Kommittén föreslår att stämpelskattesatsen för kooperativa hyres- rättsföreningar sänks med 2,75 procentenheter, från dagens 4,25 procent till 1,5 procent. Detta innebär att skatteintäkterna från stämpelskatten minskar. 
 Stämpelskatt betalas av den som förvärvar en fastighet. Kooperativa hyresrättsföreningar av hyresmodellen förvärvar inte fastigheter och betalar därför inte stämpelskatt. År 2012 fanns 
 141 
  
 Kooperativa hyresrättsföreningar 
  
 SOU 2014:1 
  
 totalt cirka 9 400 lägenheter upplåtna med kooperativ hyresrätt. Uppgift saknas dock rörande fördelningen av dessa mellan hyres- respektive ägarmodellen. Cirka 80 procent av bostäderna ägdes av Stockholms Kooperativa Bostadsförening, SKB. Eftersom SKB innehar en så stor andel av det totala beståndet kan det antas att SKB också står för huvuddelen av den stämpelskatt som betalas av kooperativa hyresrättsföreningar. 
 Av SKB:s årsredovisningar för  
 2010–2012 
  framgår att föreningens investeringar uppgått till  
 300–375 
  miljoner kronor årligen under åren  
 2009–2011, 
  varav huvuddelen avser investeringar i fastigheter. År 2010 införskaffade SKB mark för 54,3 miljoner kronor, och år 2011 för 87,2 miljoner kronor. År 2012 införskaffa- des ingen mark. En sänkning av stämpelskatten med 2,75 pro- centenheter skulle ha inneburit lägre skatt med 1,5 miljoner kronor för förvärven år 2010 och med 2,4 miljoner kronor år 2011. Om det antas att övriga föreningars förvärv av egendom för vilken stämpel- skatt betalas är proportionell mot deras andel av det totala antalet kooperativa hyresrättsbostäder skulle SKB:s skattebetalningar utgöra cirka 80 procent av totalbeloppet. En sänkning av stämpel- skatten skulle då ha inneburit totalt 1,8 miljoner kronor lägre skattebetalningar från kooperativa hyresrättsföreningar år 2010 och 2,9 miljoner kronor lägre år 2011. Beräkningen överskattar dock effekten något eftersom föreningar enligt hyresmodellen inte förvärvar fastigheter. 
 Beräknat utifrån medelvärdet av dessa två värden och framskri- vet med utvecklingen i konsumentprisindex (KPI) till 2015 års priser beräknas det sammanlagda skattebortfallet för samtliga förslag som lämnas gällande kooperativa hyresrättsföreningar till 2,42 miljoner kronor, varav 2,35 miljoner kronor avser sänkningen av stämpelskatten. 
  
 7.8.2 
  
 Effekter för företag 
  
 Som nämnts finns inga exakta uppgifter om antalet kooperativa hyresrätter eller statistik rörande föreningarna. I avsnitt 7.8 uppskattas antalet kooperativa hyresrättsföreningar av hyres- och ägarmodellen till sammanlagt cirka 68 stycken år 2012, medan antalet bostäder i föreningarna uppskattas till cirka 9 400 lägenheter. Cirka 80 procent av dessa bostäder ägdes av SKB. 
 142 
  
 SOU 2014:1 
  
 Kooperativa hyresrättsföreningar 
  
 Kommitténs förslag innebär dels att kooperativa hyresrätts- föreningar enligt hyresmodellen jämställs med föreningar enligt ägarmodellen i inkomstskattelagen, dels att stämpelskatten vid förvärv av fast egendom och tomträtter sänks från 4,25 till 1,5 procent för båda typerna av föreningar. 
 Det första förslaget kan gynna kooperativa hyresrättsföreningar enligt hyresmodellen framför andra konventionellt beskattade företag som hyr ut bostäder. Skattefriheten gäller dock endast under förutsättning att föreningens verksamhet är kvalificerad, vilket innebär att verksamheten till minst 60 procent ska bestå av att upplåta bostäder med hyresrätt åt föreningens medlemmar. Förslaget bedöms inte inverka på konkurrensen mellan olika typer av företag som hyr ut bostäder eftersom den verksamhet i kooperativa hyresrättsföreningar som skattebefrias inte innefattar att hyra ut bostäder till andra än medlemmar i föreningen. Förslaget syftar till att behandla kooperativa hyresrättsföreningar enligt hyres- respektive ägarmodellen lika. Beräkningen av offentligfinansiell effekt visar också att förslaget inte medför några betydande skattesänkningar för föreningarna. 
 Det andra förslaget gynnar samtliga kooperativa hyresrätts- föreningar framför andra företag som hyr ut bostäder och betalar stämpelskatt enligt den högre skattesatsen. Detta förslag beräknas varaktigt medföra en skattesänkning för kooperativa hyresrätts- föreningar med 2,35 miljoner kronor årligen. 
 Administrativa kostnader 
 Förslaget om skattefrihet för uthyrningsrelaterade inkomster inne- bär att de berörda företagen inte längre beskattas för inkomster som hör till den kvalificerade verksamheten. Förslaget innebär dock inte att skyldigheten att i deklaration redovisa exempelvis överskott eller underskott slopas och medför därför inte någon förändring av mängden uppgifter företagen måste lämna. Eftersom förslaget inte innebär någon förändring av företagens regelbörda påverkas inte företagens administrativa kostnader av förslagen. 
 143 
  
 Kooperativa hyresrättsföreningar 
  
 SOU 2014:1 
  
 7.8.3 
  
 Övriga konsekvenser 
  
 Förslaget bedöms inte ha någon betydelse för brottslighet eller det brottsförebyggande arbetet, sysselsättning eller tillgången till offentlig service i olika delar av landet. Förslaget bedöms inte heller påverka jämställdheten mellan kvinnor och män eller ha några effekter som påverkar möjligheterna att nå de integrationspolitiska målen. 
  
 7.8.4 
  
 Effekter för Skatteverket, Lantmäteriet och domstolarna 
  
 Kommitténs förslag innebär att kooperativa hyresrättsföreningar enligt hyresmodellen skattemässigt ska jämställas med kooperativa hyresrättsföreningar enligt ägarmodellen. Som en följd härav före- slår kommittén att föreningar enligt hyresmodellen inte längre ska beskattas för inkomster hänförliga till uthyrningsverksamheten. Det skulle visserligen kunna uppstå processer gällande vilka inkomster och utgifter som ska anses hänförliga till denna verksamhet. Detta är dock inte särskilt troligt eftersom det torde vara ovanligt att kooperativa hyresrättsföreningar enligt hyres- modellen har några inkomster utöver de inkomster som är hänförliga till uthyrningsverksamheten. Sammantaget bedöms förslaget i denna del därför inte öka Skatteverkets eller de allmänna förvaltningsdomstolarnas arbetsbelastning. 
 Kommitténs förslag att sänka stämpelskattesatsen vid förvärv av fast egendom och tomträtter för kooperativa hyresrättsföreningar enligt ägarmodellen bedöms inte medföra någon ökad arbets- belastning för Lantmäteriet eller de allmänna domstolarna. 
 144 
 8 Skattereduktion för  
 ROT-arbete 
  
 8.1 
  
 Gällande rätt 
  
 Skattereduktion för  
 ROT-arbete 
  
 Husarbete är ett sammanfattande begrepp för hushållsarbete  
 (RUT-arbete) 
  och  
 ROT-arbete. 
  Som  
 ROT-arbete 
  räknas repara- tion och underhåll samt om- och tillbyggnad av bostad. Skattere- duktion kan under vissa förutsättningar ges för kostnader för RUT- och  
 ROT-arbete. 
  Skattereduktion för  
 ROT-arbete 
  regleras främst i 67 kap. inkomstskattelagen (1999:1229), förkortad IL, och i lagen (2009:194) om förfarandet vid skattereduktion för hushålls- arbete. 
 Endast privatpersoner över 18 år kan erhålla skattereduktion för husarbete. Även dödsbon kan få skattereduktion för husarbete som utförts före dödsfallet (67 kap. 11 § IL). En juridisk person som utför reparation eller underhåll på en egen fastighet kan inte få skattereduktion för  
 ROT-arbete. 
  I stället får avdrag för samtliga reparations- och underhållsutgifter och avskrivningar på aktiverade utgifter för om- och tillbyggnader göras enligt vanliga regler för beskattning av inkomster i näringsverksamhet. Det är i dessa fall inte fråga om någon subvention likt skattereduktionen för ROT- arbete för privatpersoner. 
 För att omfattas av skattereduktionen krävs vidare enligt 67 kap. 13 a § IL att den skattskyldige äger bostaden där  
 ROT-arbetet 
  ut- förs. Med ägare avses även den som enligt 1 kap. 5 § fastighets- taxeringslagen (1979:1152) ska likställas med ägare. Bostaden ska utgöras av ett småhus eller en ägarlägenhet. Enligt 67 kap. 13 b § IL kan även  
 ROT-arbete 
  avseende en bostadsrättslägenhet komma i fråga under förutsättning att lägenheten innehas av den som begär skattereduktion samt att arbetet utförs i lägenheten och avser sådana åtgärder som bostadsrättshavaren svarar för. Bostadsföreta- get kan dock inte få skattereduktion för  
 ROT-arbete. 
  Den som 
 145 
  
 Skattereduktion för  
 ROT-arbete 
  
 SOU 2014:1 
  
 innehar sin bostad med hyresrätt kan inte få skattereduktion för  
 ROT-arbete. 
  Inte heller hyresvärden har i ett sådant fall rätt till skattereduktion, se propositionen Skattereduktion för reparation, underhåll samt om- och tillbyggnader av vissa bostäder (prop. 2008/09:178, s. 25 f.). 
 Skattereduktion beviljas endast för arbetskostnad. Material- och resekostnader i samband med husarbetet ger inte rätt till skatte- reduktion (67 kap. 18 § andra stycket IL). Skattereduktion medges enligt 67 kap. 19 § IL med halva arbetskostnaden för husarbete, inklusive mervärdesskatt, dock med högst 50 000 kronor per person och år. Det innebär att man aldrig kan få skattereduktion för en högre arbetskostnad än 100 000 kronor per år. Gränsen på 50 000 kronor gäller oavsett hur många bostäder den skattskyldige äger. Flera personer som tillsammans äger en bostad kan dock få en skattereduktion på upp till 50 000 kronor per person och år för samma bostad. 
 Tidigare tidsbegränsade skattereduktioner för  
 ROT-arbete 
  in- fördes 1993, 1996 och 2004 av konjunkturpolitiska skäl. Huvud- syftet var då att öka resursutnyttjandet inom byggsektorn och temporärt främja sysselsättningen i ett lågkonjunkturläge i svensk ekonomi (prop. 2008/09:178, s.  
 21–22.). 
  När skattereduktion för  
 RUT-arbete 
  infördes år 2007 var syftet att öka arbetsutbudet och att minska svartarbetet. Detta var också det huvudsakliga syftet för införandet av skattereduktion för  
 ROT-arbete 
  år 2009 (prop. 2008/09:178, s.  
 23–24). 
 ROT-arbete 
  kunde därmed omfattas av samma system för skattereduktion som  
 RUT-arbete. 
  Det angavs dock även att skattereduktionen för  
 ROT-arbete 
  kunde antas bidra till att upprätthålla produktionen och sysselsättningen i bygg- sektorn i en period av konjunkturnedgång. 
 När bestämmelserna om skattereduktion för  
 ROT-arbete 
  infördes gjorde regeringen bedömningen att möjligheten att få skattereduktion skulle vara förbehållen hushållen och inte lämnas till t.ex. fastighetsbolag och andra ägare av flerbostadshus (prop. 2008/09:178, s. 26 f.). Som skäl för detta anförde regeringen att syftet med skattereduktion för  
 ROT-arbete 
  är att öka arbetsut- budet och minska svartarbetet och att det mot denna bakgrund var en naturlig följd att skattereduktionen enbart lämnas till hushållen. 
 Vidare ansåg regeringen att det fanns skäl för att skattereduk- tionen för  
 ROT-arbete 
  enbart riktas till den som har det egentliga underhållsansvaret för sin bostad. Detta vilar i första hand på den som innehar bostaden med äganderätt, dvs. den person som äger 
 146 
  
 SOU 2014:1 
  
 Skattereduktion för  
 ROT-arbete 
  
 ett småhus eller en ägarlägenhet. Regeringen menade också att även innehavare av en bostadsrätt har ett underhållsansvar som i vissa avseenden kan jämställas med det som småhusägare har. 
 För en person som hyr eller arrenderar sin bostad är förhållan- det emellertid inte detsamma. I de fallen är det oftast fastighets- ägaren som bekostar den typ av arbete det nu är fråga om. I de fall där fastighetsägaren inte bekostar exempelvis underhåll och repara- tioner kan detta ha påverkat hyressättningen eller arrendeavtalet. Genom nivån på hyran kan således den som hyr eller arrenderar sin bostad få ekonomisk kompensation mot att själv ta på sig under- hållsansvaret. Regeringen ansåg att det är positivt med olika system för hur den enskilde hyresgästen kan påverka lägenhetsunderhållet och sitt eget boende, men menade emellertid att när en hyresgäst har avtalat med sin hyresvärd om nedsatt hyra i utbyte mot att själv stå för underhållet är det inte rimligt att med en skattereduktion ge ytterligare ekonomisk kompensation för det avtal som träffats. Sammanfattningsvis ansåg regeringen att en person som hyr eller arrenderar sin bostad inte ska vara berättigad till skattereduktion för  
 ROT-arbete 
  (prop. 2008/09:178, s.  
 27–28). 
  
 Hyresvärdens underhållsansvar 
 Regler om hyra finns i 12 kap. jordabalken, förkortad JB, den s.k. hyreslagen. Hyresvärden ansvarar enligt 12 kap. 9 och 15 §§ JB för att lägenheten är i sådant skick, såväl vid tillträdet som under hyresförhållandet, att den är fullt brukbar för det avsedda ända- målet. Tapetsering, målning och andra sedvanliga reparationer med anledning av lägenhetens försämring genom ålder och bruk ska utföras av fastighetsägaren med skäliga tidsmellanrum. Omlopps- tiden för reparationsarbeten kan inte fastläggas generellt. Tiden för den normala förslitningen får antas variera med hänsyn till bl.a. lägenhetens och familjens storlek. Fastighetsägaren svarar även för att andra utrymmen som ingår i uthyrningen, såsom vinds- och källarförråd, tvättstuga och andra gemensamma utrymmen är i fullt brukbart skick. 
 Det finns emellertid två undantag från hyresvärdens underhålls- skyldighet. Den ena situationen är när hyresvärden hyr ut ett en- familjshus eller en lägenhet inom en ägarlägenhetsfastighet och hyresvärdens skyldighet att underhålla huset eller lägenheten har inskränkts i hyresavtalet. Det innebär att underhållsplikten genom 
 147 
  
 Skattereduktion för  
 ROT-arbete 
  
 SOU 2014:1 
  
 avtal kan åläggas hyresgästen eller att hyresvärden fritas från den- samma utan att hyresgästen får ansvaret. 
 Den andra situationen förutsätter att hyresavtalet innehåller en förhandlingsklausul enligt hyresförhandlingslagen (1978:304). I så fall kan genom en förhandlingsöverenskommelse avtalas att den tvingande regeln om hyresvärdens underhållsskyldighet avseende bostadslägenhet inte ska gälla. När denna bestämmelse infördes angavs att det var angeläget med ett system som gör det möjligt för hyresgästerna att få ett större inflytande över reparationer i lägenheten, främst målning och tapetsering, se propositionen 1982/83:146 om ändring i 12 kap. 15 § jordabalken (prop. 1982/83:146, s. 5). Bestämmelsen ger aktsamma hyresgäster, som sliter mindre än normalt på lägenheten, en möjlighet att avstå från vissa reparationer eller upprustningar mot att i stället få nedsätt- ning av hyran. Det är också möjligt för hyresgästen att utföra arbetet själv. Förfarandet kallas vanligen hyresgäststyrt lägenhets- underhåll (HLU). Det finns också en möjlighet för fastighets- ägaren att helt avsäga sig ansvaret för lägenhetsunderhållet. Hyres- gästen tar då över ansvaret och får i gengäld lägre hyra. Detta för- farande kallas valfritt lägenhetsunderhåll (VLU). Utöver dessa varianter förekommer också en s.k. fondmodell (lägenhetsfond) där en del av hyran läggs i en underhållsfond och hyresgästen be- stämmer när underhållet ska utföras. 
 Hyresgästens reparationsrätt 
 Hyresgästen har å sin sida vårdplikt avseende lägenheten, vilket bl.a. innebär att hyresgästen ska vårda lägenheten väl (12 kap. 23– 26 §§ JB). Vårdplikten gäller gentemot hyresvärden och kan om den förbises leda till skadestånd (12 kap. 24 § JB) eller förverkande av hyresrätten (12 kap. 42 § JB). 
 Enligt 12 kap. 24 a § JB har en hyresgäst s.k. reparationsrätt, dvs. rätt att på egen bekostnad i lägenheten utföra målning, tapet- sering och därmed jämförliga åtgärder. Hyresvärdens godkännande behöver inte inhämtas och inte heller behöver värden underrättas. Det finns heller ingen skyldighet att återställa vidtagna ändringar. Om lägenhetens bruksvärde försämras kan dock hyresgästen bli ersättningsskyldig. Bestämmelsen ger inte hyresgästen rätt att företa några större ingrepp i lägenheten, t.ex. att byta den fasta 
 148 
  
 SOU 2014:1 
  
 Skattereduktion för  
 ROT-arbete 
  
 köksinredningen eller ändra lägenhetens planlösning genom att ta bort en vägg. 
 Hyresgästens rätt att utföra vissa arbeten i lägenheten innebär inte någon inskränkning i principen om hyresvärdens underhålls- skyldighet. Reparationsrätten kan dock avtalas bort i de fall hyres- avtalet avser ett enfamiljshus eller en ägarlägenhet som inte är tänkt att hyras ut varaktigt, eller om lägenheten är en bostadsrättslägenhet. 
 Har en hyresgäst bekostat  
 ombyggnads-, 
  ändrings- eller under- hållsarbeten eller liknande åtgärder i sin lägenhet får enligt 12 kap. 55 b § JB vid prövningen av hyran för lägenheten hyresvärden till- godoräknas den förbättringen endast om det finns särskilda skäl. 
  
 8.2 
  
 Kommitténs uppdrag 
  
 I direktiven sägs att det förhållandet att varken den som innehar sin bostad med hyresrätt eller hyresvärden kan få skattereduktion för  
 ROT-arbete 
  har kritiserats. Det har gjorts gällande att detta innebär en negativ skattemässig särbehandling av bostäder som upplåts med hyresrätt jämfört med bostäder som upplåts med bostadsrätt. Kommittén ska se över regleringen för skattereduktion för  
 ROT-arbete 
  i förhållande till hyresbostäder och bedöma om det finns fog för nämnda kritik. Om kommittén finner att hyresbostä- der totalt sett kan anses ha en sämre skattemässig ställning än bostäder med bostadsrätt får kommittén, om det bedöms lämpligt, lämna förslag som innebär att hyresbostäder i viss utsträckning ska omfattas av skattereduktionen. 
 Utgångspunkterna i propositionen om införande av skatte- reduktion för  
 ROT-arbete 
  (prop. 2008/09:178, s. 26 f.), att reduk- tionen bara ska komma hushållen till del och bara riktas till den som har det egentliga underhållsansvaret för sin bostad, ska även gälla för kommitténs förslag. Skattereduktion ska således inte kunna ges till hyresvärden. Inte heller ska skattereduktion kunna komma i fråga för den som innehar sin bostad med hyresrätt eller kooperativ hyresrätt om hyresvärden har hela det egentliga under- hållsansvaret. 
 Kommittén ska i sin bedömning beakta risken för att hyres- gästerna kan påverkas negativt av en utvidgning av skattereduk- tionen i nu aktuellt avseende genom att hyresvillkoren försämras eller att de inte kompenseras i tillräcklig utsträckning för att de tar över underhållsansvar för bostaden. 
 149 
  
 Skattereduktion för  
 ROT-arbete 
  
 SOU 2014:1 
  
 8.3 
  
 Underhållsansvar för kooperativa hyresrätter och övriga hyresrätter 
  
 Utgångspunkterna i propositionen om införande av skattereduk- tion för  
 ROT-arbete, 
  att reduktionen bara ska komma hushållen till del och bara riktas till den som har det egentliga underhålls- ansvaret för sin bostad, ska enligt direktiven även gälla för kommit- téns förslag. De hyresbostäder som enligt direktiven således kan komma ifråga för  
 ROT-avdrag 
  är bostäder som upplåts med kooperativ hyresrätt och hyresrätter i övrigt för vilka hyresgästerna har ett visst underhållsansvar. 
 Kooperativa hyresrätter 
 När det gäller bostäder som upplåts med kooperativ hyresrätt är det i första hand hyresvärden, dvs. den kooperativa hyresrättsföre- ningen, som har det egentliga underhållsansvaret för bostaden. Det kan även förekomma att en kooperativ hyresrättsförening utformar sina stadgar så att ett visst underhållsansvar också åläggs den enskilde medlemmen. 
 Regeringen ansåg dock vid införandet att  
 ROT-arbete 
  som ut- förs i kooperativa hyresrätter inte borde omfattas av skattereduk- tionen på grund av de stora praktiska svårigheter det skulle inne- bära att särskilja de kooperativa hyresrätter där ett visst under- hållsansvar åläggs den enskilde medlemmen från övriga kooperativa hyresrätter (prop. 2008/09:178, s. 28). 
 Det finns för närvarande inga exakta uppgifter om antalet kooperativa hyresrätter. Enligt SABO finns cirka 45 föreningar enligt hyresmodellen som blockförhyr bostadsbyggnader av de allmännyttiga bostadsföretagen. Förhyrningen omfattar totalt cirka 1 560 lägenheter. Av dessa föreningar är 12 s.k. boföreningar som finns kvar sedan perioden med försökslagstiftning  
 1987–2002. 
  SCB har endast uppgift om antalet lägenheter i kooperativa hyresrätts- föreningar enligt ägarmodellen, vilka uppgår till cirka 7 840 stycken. I dagsläget finns det således uppskattningsvis drygt 9 400 kooperativa hyresrätter där det teoretiskt sett är möjligt för hyres- gästen att överta ett visst underhållsansvar för sin bostad. 
 150 
 SOU 2014:1 Skattereduktion för  
 ROT-arbete 
  
 Övriga hyresrätter 
 Vad gäller övriga hyresrätter erbjuder hyresvärden normalt lägen- hetsrenovering, t.ex. målning, tapetsering och slipning av golv, med vissa tidsintervall. Många hyresvärdar tillämpar emellertid s.k. hyresgäststyrt lägenhetsunderhåll (HLU) eller valfritt lägenhets- underhåll (VLU) vilket innebär att hyresgästen har möjlighet att vara med och påverka sitt boende genom att i viss mån själv styra underhållet (se avsnitt 8.1). Hyresgästen har vidare s.k. repara- tionsrätt enligt 12 kap. 24 a § JB. 
 Säkra uppgifter saknas om omfattningen av HLU eller Curtis i hyresbeståndet. Hyresgästföreningen skickade i maj 2013 ut en enkät till föreningens förhandlare av hyror i bostäder som ägs av de allmännyttiga bostadsföretagen avseende förekomsten av hyres- gäststyrt underhåll. Av svaren framgick att cirka 50 procent av allmännyttans bestånd av cirka 800 000 lägenheter omfattas av någon typ av hyresgäststyrt lägenhetsunderhåll, såsom HLU, Curtis eller lägenhetsfond. I en enkätundersökning gjord av Hem och Hyra (2012) tillfrågades 100 stora fastighetsföretag om före- komsten av HLU och Curtis i bestånden. 
  
 1  
  
 Hos cirka 36 procent av fastighetsägarna fanns avtal om HLU i någon av ägarens fastigheter medan cirka 7 procent av ägarna hade avtal om Curtis i någon fastig- het. Bland de kommunala fastighetsägarna hade cirka 48 procent av värdarna avtal om HLU i någon fastighet medan 12 procent hade avtal om Curtis i någon fastighet. Bland de privata värdarna hade cirka 27 procent avtal om HLU medan ingen hade avtal om Curtis. Enligt SCB:s uppgifter uppgick det totala antalet hyresrätter i flerbostadshus till drygt 1 588 700 lägenheter den 31 december 2012. Cirka 788 700 lägenheter (1 588  
 700–800 
  000) ägs av privata värdar. Om andelen lägenheter som omfattas av HLU antas vara proportionell mot andelen värdar som har avtal om HLU skulle 213 000 lägenheter (788 700*0,27) omfattas av avtal om HLU. 
  
 Åtminstone 25 procent 
  
 av det totala 
  
 hyresrättsbeståndet 
  
 (400 000/1 588 700), men 
  
 eventuellt som 
  
 mest 39 procent 
  
 ((213 000+400 000)/1 588 700) kan därmed omfattas av avtal om HLU. 
  
 1  
 Enkäten skickades till de 50 största kommunala bostadsbolagen, efter antalet lägenheter, och de 50 största privata bolagen, efter kvadratmeteryta. Samtliga kommunala bolag svarade och bland de privata svarade 33 av 50 tillfrågade fastighetsägare. 
 151 
  
 Skattereduktion för  
 ROT-arbete 
  
 SOU 2014:1 
  
 Det bör dock betonas att det inte finns några formella hinder för att förhandla fram överenskommelser om någon typ av hyres- gäststyrt underhåll även i den övriga delen av beståndet. 
  
 8.4 
  
 Hyresgäster bör inte få skattereduktion för ROT- arbete 
  
 Kommitténs bedömning:  
 Möjligheten till skattereduktion för  
 ROT-arbete 
  bör inte, med hänsyn till begränsningarna i kommittédirektiven för ett sådant förslag, utvidgas till att även omfatta hushåll som innehar sin bostad med hyresrätt. 
 Skäl för att utvidga skattereduktionen för  
 ROT-arbete 
  till hyresgäster 
 I direktiven anförs att det framförts kritik mot att den som innehar sin bostad med hyresrätt inte kan få skattereduktion för ROT- arbete och att detta utgör en negativ skattemässig särbehandling av bostäder som upplåts med hyresrätt jämfört med bostäder som upplåts med bostadsrätt. Kommittén instämmer i denna bedöm- ning. Genom att utvidga möjligheten till skattereduktion för ROT- arbete skulle hyresbostäderna komma att jämställas med bostads- rätterna i högre grad och den skattemässiga neutraliteten mellan dessa upplåtelseformer skulle öka. En sådan utvidgning skulle inte heller motverka de syften som angavs i förarbetena vid införandet av skattereduktion för  
 ROT-arbete, 
  dvs. att öka arbetsutbudet och att minska svartarbetet. 
 En rätt för hyresgäster att få skattereduktion för  
 ROT-arbete 
  kan vidare antas vara välfärdshöjande för dessa eftersom skatte- reduktionen sänker kostnaden för den hyresgäst som väljer att själv stå för en del av underhållet. Om en sådan utvidgning sker utan särskilda villkor för att få skattereduktionen bedömer kommittén att det i normalfallet inte finns någon överhängande risk att hyres- gäster skulle påtvingas ett underhållsansvar. Detta eftersom hyres- gästen i sådana fall kan utnyttja skattereduktionen om hyresgästen väljer att själv anlita någon för att utföra underhållsarbeten, oavsett vem som formellt sett har underhållsansvaret. För hyresvärdens del innebär en överföring av underhållsansvaret också praktiska prob- lem. Hyresgästen har svagare incitament än hyresvärden att faktiskt 
 152 
  
 SOU 2014:1 
  
 Skattereduktion för  
 ROT-arbete 
  
 utföra fastighetsunderhåll eftersom hyresvärden tar hela risken vid värdeförändringar på fastigheten. I den utsträckning fastighetens skick påverkar marknadsvärdet kommer bristande underhåll att leda till sjunkande fastighetsvärden, vilket endast drabbar hyres- värden. 
 Ett system där hyresgästen själv bekostar standardhöjningar i lägenheten kan dessutom vara effektivt eftersom hyresgästen då själv kan anpassa bostadens standard. 
 Sammantaget finns det flera skäl som talar för att skatte- reduktionen för  
 ROT-arbete 
  bör utvidgas till att även gälla hushåll som innehar sin bostad med hyresrätt. Nedan diskuteras dock om denna bedömning kvarstår med beaktande av begränsningen i direktiven för ett förslag om en utvidgning av skattereduktionen för  
 ROT-arbete. 
  
 Bedömning med beaktande av begränsningarna i direktiven 
 Om kommittén anser att hyresbostäder totalt sett kan anses ha en sämre skattemässig ställning än bostäder med bostadsrätt får kommittén, om det bedöms lämpligt, lämna ett förslag som innebär att hyresbostäder ska omfattas av skattereduktionen. Utgångs- punkterna i propositionen om införande av skattereduktion för  
 ROT-arbete 
  ska enligt direktiven i så fall gälla för ett sådant förslag, dvs. att reduktionen bara ska komma hushållen till del och bara riktas till den som har det egentliga underhållsansvaret för sin bostad. En utvidgning av skattereduktionen för  
 ROT-arbete 
  får således inte komma i fråga om hyresvärden har hela det egentliga underhållsansvaret för bostaden. 
 Kommittén tolkar direktiven som att med att hyresvärden inte ska ha hela det egentliga underhållsansvaret avses att det krävs någon typ av avtal mellan hyresvärden och hyresgästen, vari regleras att hyresgästen får inflytande över underhållsåtgärder i bostaden som normalt åligger hyresvärden, t.ex. VLU, HLU eller liknande avtal. Se dock sist i detta avsnitt angående kooperativa hyresrättsföreningar där hyresgästerna enligt stadgarna har visst underhållsansvar. 
 En eventuell utvidgning av skattereduktionen för  
 ROT-arbete 
  förutsätter alltså att hyresgästen genom avtal får inflytande över underhållet i bostaden. Ett sådant villkor skulle leda till ett tryck på hyresgästerna och hyresvärdarna att ingå avtal om Curtis, HLU eller liknande avtal. Å ena sidan finns det risk för att hyresgäster som 
 153 
  
 Skattereduktion för  
 ROT-arbete 
  
 SOU 2014:1 
  
 vill komma i åtnjutande av skattereduktionen sätter press på en hyresvärd som egentligen inte vill lämna ifrån sig underhållet till hyresgästerna att ingå avtal om Curtis eller HLU. Å andra sidan finns det risk för att en hyresvärd lockar med skattereduktion för att förmå tveksamma hyresgäster till att underteckna ett sådant avtal. Till detta kan läggas risken för att hyresgäster som egentligen inte vill att hyresvärdens underhållsplikt begränsas väljer att ingå avtal om Curtis eller HLU för att kunna utnyttja skattereduktionen för åtgärder som inte omfattas av hyresvärdens underhållsansvar. 
 Enligt kommitténs uppfattning bör som utgångspunkt inte skatteregler inverka på hur en hyresvärd och en hyresgäst väljer att reglera sitt hyresförhållande. Med ett villkor att hyresbostäder bara omfattas av skattereduktionen för  
 ROT-arbete 
  om hyresgästen genom avtal får inflytande över bostadens underhåll finns det en påtaglig risk för att så sker. Det är därför inte lämpligt att införa skatteregler med denna innebörd. En annan ordning, t.ex. där varje reparations- eller underhållsåtgärd som en hyresgäst vidtar i sin bostad skulle kunna berättiga till skattereduktion, oavsett vilket in- flytande på underhållet som hyresgästen har, hade enligt kommit- téns uppfattning varit att föredra ur detta perspektiv. Ett förslag med en sådan inriktning ryms emellertid inte inom direktiven. Med de begränsningar för att lägga fram ett sådant förslag som följer av direktiven anser kommittén därför att möjligheten till skattereduk- tion för  
 ROT-arbete 
  inte bör utvidgas till att även omfatta hushåll som innehar sin bostad med hyresrätt. 
 En kooperativ hyresrättsförening har underhållsansvar för bostäderna om inte annat anges i stadgarna. Det kan alltså förekomma att en kooperativ hyresrättsförening utformar sina stadgar så att ett visst underhållsansvar åläggs den enskilde medlemmen. Det är dock enligt kommitténs uppfattning inte lämpligt att utvidga skattereduktionen för  
 ROT-arbete 
  till hushåll som bor i kooperativa hyresrätter med villkoret att stadgarna i den aktuella föreningen har utformats så att ett visst underhållsansvar åläggs hyresgästerna. Ett sådant villkor skulle nämligen, på motsvarande sätt som gäller för villkor om HLU, Curtis och liknande avtal, riskera att påverka hur föreningarna utformar sina stadgar. Inte heller i detta sammanhang är det lämpligt att skatteregler inverkar på hur hyresförhållandet regleras. Kommittén anser därför att skattereduktionen för  
 ROT-arbete 
  inte bör utvidgas till att även omfatta hushåll som innehar sin bostad med kooperativ hyresrätt, och det gäller även om medlemmarna i stadgarna har ålagts ett visst underhållsansvar. 
 154 
  
 9 
  
 Privatpersoners upplåtelse av den egna bostaden 
  
 9.1 
  
 Gällande rätt 
  
 Bestämmelser om beskattning av ersättningar vid upplåtelse av privatbostadsfastigheter och privatbostäder samt ersättningar när produkter från sådana fastigheter eller bostäder avyttras finns i 42 kap.  
 30–32 
  §§ inkomstskattelagen (1999:1229), förkortad IL. I dessa paragrafer finns också bestämmelser som gäller ersättningar när en bostad, eller en del av en bostad, som innehas med hyresrätt (hyreslägenhet) upplåts. 
 Ersättningar för nämnda upplåtelser respektive avyttringar ska tas upp i inkomstslaget kapital. Utgifter för upplåtelsen eller pro- dukterna får inte dras av. I stället ska avdrag göras med ett fast schablonbelopp, som uppgår till 40 000 kronor per år (schablonav- draget). Avdraget får inte i något fall vara högre än intäkten (42 kap. 30 § IL). 
 Vid upplåtelse av en privatbostadsfastighet får dessutom ytterli- gare avdrag utöver schablonbeloppet göras genom att ett rörligt belopp som motsvarar 20 procent av hyresintäkten dras av (42 kap. 31 § första stycket IL). 
 Vid upplåtelse av en bostad som innehas med hyresrätt gäller att avdrag ska göras med den del av upplåtarens hyra som avser den upplåtna delen av bostaden (42 kap. 31 § andra stycket IL). 
 För en bostad som innehas med bostadsrätt eller liknande besittningsrätt gäller att avdrag ska göras med ett belopp som mot- svarar innehavarens avgift eller hyra för den upplåtna delen. I avgiften ska inte räknas in kapitaltillskott som innehavaren gjort till företaget eller bolaget. Andra inbetalningar ska räknas in i avgiften bara till den del de överstiger sådan utdelning som innehavaren har fått på annat sätt än i förhållande till sina andelar i företaget (42 kap. 31 § tredje stycket IL). 
 155 
  
 Privatpersoners upplåtelse av den egna bostaden 
  
 SOU 2014:1 
  
 Av 42 kap. 32 § IL framgår att de ovan angivna bestämmelserna inte gäller vid upplåtelse till ett svenskt handelsbolag av en delägare i handelsbolaget eller av en närstående till delägaren. Bestämmelser- na gäller inte heller vid upplåtelse till den skattskyldiges arbetsgiva- re, till en arbetsgivare till någon som är närstående till den skatt- skyldige eller till någon som kan anses ingå i samma intressegemen- skap som en sådan arbetsgivare. I dessa fall ges i stället ett skäligt avdrag för den skattskyldiges faktiska utgifter för upplåtelsen. 
 Bostad som innehas med bostadsrätt i oäkta bostadsföretag om- fattas inte av termen privatbostad. Den hyra som har tagits emot vid upplåtelse av en sådan bostad ska fullt ut redovisas i inkomstsla- get kapital. Utgifter för upplåtelsen, såsom avgift till föreningen samt reparation och underhåll som direkt föranletts av uthyrnin- gen, får dras av. Detsamma gäller för bostadsförmån som skatte- mässigt behandlas som utdelning. 
 Storleken på schablonavdraget 
 Från och med den 1 januari 2013 höjdes schablonavdraget vid upp- låtelse av privatbostadsfastighet, privatbostad eller hyreslägenhet samt vid försäljning av produkter från privatbostadsfastigheter eller privatbostäder från 21 000 kronor till 40 000 kronor per år (prop. 2012/13:1 Förslag till statens budget för 2013, finansplan och skattefrågor, bet. 2012/13:FiU1, rskr. 2012/13:37, SFS 2012:757). 
 För att förbättra villkoren för privatpersoners upplåtelse av den egna bostaden i syfte att öka utbudet av bostäder på andrahands- marknaden har schablonavdraget höjts vid flera tillfällen tidigare: från 4 000 kronor till 12 000 kronor år 2009, till 18 000 kronor år 2011 och därefter till 21 000 kronor år 2012. Från år 2013 uppgår som redan nämnts avdraget till 40 000 kronor. 
 Hyra vid uthyrning av egen bostad 
 Vid upplåtelse av den egna bostaden bestäms hyran i första hand genom en överenskommelse mellan hyresvärden och hyresgästen. Om det uppstår en tvist om hyran ska den fastställas till skäligt belopp (12 kap. 55 § jordabalken). Hyran är inte att anse som skälig om den är påtagligt högre än hyran för lägenheter som med hänsyn till bruksvärdet är likvärdiga (bruksvärdesprincipen). Från 
 156 
  
 SOU 2014:1 
  
 Privatpersoners upplåtelse av den egna bostaden 
  
 och med den 1 februari 2013 gäller dock enligt lagen (2012:978) om uthyrning av egen bostad att i vissa fall ska skälig hyra fastställas till ett belopp som inte påtagligt överstiger kapitalkostnaden och driftskostnaden för bostaden, om inte en lägre hyra följer av avtalet (prop. 2012/13:1, utg. omr. 18, bet. 2012/13:CU3, rskr. 2012/13:128). Kapitalkostnaden beräknas som en skälig avkast- ningsränta på bostadens marknadsvärde. 
  
 9.2 
  
 Kommitténs uppdrag 
  
 I kommitténs uppdrag ingår att analysera effekterna av de höjningar av schablonavdraget som har genomförts sedan 2009. Analysen ska innehålla en beskrivning av hur höjningarna har påverkat tillgången på bostäder och rörligheten inom befintligt bostadsbestånd. 
 Kommittén ska även analysera om ytterligare skattelättnader för privatpersoner som helt eller delvis hyr ut sin bostad kan öka utbudet av boendetillfällen inom det befintliga boendebeståndet. Om kommittén anser att skattelättnader vid upplåtelse av den egna bostaden kan öka utbudet av bostäder och det är lämpligt att sådana skattelättnader införs ska kommittén lämna förslag med denna innebörd. 
  
 9.3 
  
 Analys av 2009 års höjning av schablonavdraget 
  
 I kommitténs uppdrag ingår att analysera effekterna av de höjnin- gar av schablonavdraget som har genomförts sedan 2009. Höjnin- garna har använts som ett medel för att öka antalet boendetillfällen i det befintliga bostadsbeståndet genom att skapa incitament för privatpersoner att upplåta hela eller delar av den egna bostaden (här benämnt andrahandsupplåtelse). En höjning av avdraget bör öka viljan att hyra ut en del av den egna bostaden eftersom inkomsten efter skatt av en sådan uthyrning ökar. 
 Kommittén har gjort uppskattningar av antalet nya boendetill- fällen och skattebortfallet till följd av höjningen av avdraget år 2009, som är den enda höjning som varit möjlig att utvärdera med de data som funnits tillgängliga under tiden kommitténs arbete pågått. För utvärderingen av avdragets effekter på utbudet av boendetillfällen och skatteintäkter från uthyrningen har kommittén 
 157 
  
 Privatpersoners upplåtelse av den egna bostaden 
  
 SOU 2014:1 
  
 använt data ur STAR (Statistiskt Analysregister) från SCB för åren  
 2007–2011. 
  Datamaterialet innehåller därmed endast utfallsdata som gör det möjligt att utvärdera höjningen av avdraget år 2009. Datamaterialet innehåller ett stort antal avidentifierade deklarationsuppgifter för cirka 1,6 miljoner individer årligen, däribland uppgifter om schablonavdraget. Data är strukturerade så att individerna som ingår kan följas mellan åren. Det går därför att kontrollera för bortfall av deklarerade inkomster det år avdraget höjs, genom att se om samma individ har en inkomst av uthyrning året före höjningen. Dock går det inte att skilja ut om inkomsten avser uthyrning av bostäder för bostadsändamål, eftersom även annat ryms inom samma schablon. Därför har även data från andra källor använts för att beskriva marknaden för olika former av andrahandsupplåtelser och uppskatta uthyrningsvolymerna. Se bilaga 4 för mer utförlig beskrivning av data och hur utvärderingen av avdraget gjorts. 
 Utvärderingen av den höjning av avdraget som genomfördes år 2009 visar inte att denna höjning haft någon effekt på utbudet av nya boendetillfällen eller har lett till ökad rörlighet inom bostads- beståndet under de två åren efter höjningen för vilka kommittén har data. Antalet deklarationer där avdraget yrkas minskar trend- mässigt under hela  
 2000-talet, 
  och ingen avvikelse från den lång- siktiga trenden i privatpersoners uthyrning syns kring år 2009. Tillgängliga data visar därmed inte att höjningen av avdraget skulle ha lett till någon beteendeförändring efter 2009. 
 Inte heller rörligheten, mätt antingen som antalet nya uthyrnin- gar år 2010 eller 2011, eller som en minskning av antalet uthyrningar som upphör, visar på någon avvikelse från situationen innan höjningen. Data visar därmed inte någon effekt av höjningen av avdraget på antalet uthyrningar. 
 Utvärderingen visar också att de totala uthyrningsinkomsterna (efter schablonavdrag), och därmed också skatteintäkterna från pri- vatpersoners uthyrning, varit stabila under lång tid. Den offentlig- finansiella kostnaden av att öka avdragsbeloppet har därmed varit låg. Eftersom de deklarerade inkomsterna efter schablonavdrag är stabila samtidigt som avdraget höjts indikerar detta att uthyrnings- inkomsterna före schablonavdrag ökar. En högre inkomst före avdrag kan tyda på att uthyrningen ändå har ökat genom att indivi- der hyr ut en större del av bostaden, eller att uthyrning sker för längre perioder. Detta skulle indikera att avdraget har effekt på den intensiva marginalen (de som redan hyr ut väljer att öka uthyrnin- 
 158 
  
 SOU 2014:1 
  
 Privatpersoners upplåtelse av den egna bostaden 
  
 gen) men inte på den extensiva marginalen (fler väljer att hyra ut). Dock ingår också andra inkomster i schablonen, och det går därför inte att säkert avgöra om det är just uthyrning för bostadsändamål som ökar eller om ökningen avser exempelvis en ökad uthyrning av fritidshus. 
 Kommittén har även använt data från en intervjuundersökning gjord av TNS Sifo för SBAB:s räkning i juni 2013, där effekterna av höjningen av schablonavdraget till 40 000 kronor år 2013 utvärde- ras. 
  
 1  
  
 Undersökningen visar att cirka 5 procent av hushållen som ägde en bostad hyrde ut hela eller delar av denna någon gång under 2012, medan cirka 6 procent av de som ägde ett fritidshus hyrde ut hela eller delar av detta samma år. Respondenterna tillfrågades om de har för avsikt att hyra ut även under 2013 och om de kände till att schablonavdraget höjts. Svaren visar att andelarna som ska hyra ut under 2013 inte skiljer sig från andelarna som hyrt ut tidigare år. Detta tyder på att inte heller denna höjning har påverkat uthyr- ningen. En undersökning av annonser utlagda på sajten  
 Blocket  
 under de tre första månaderna under 2013 visar dock att priser och utbud (mätt som begärda hyror och antalet utlagda annonser) ökat jämfört med samma period föregående år. Utifrån uppgifterna kan en utbudselasticitet på 0,44 uppskattas, dvs. vid en prisökning med en procent ökar utbudet med 0,44 procent. Denna siffra ligger i linje med skattningar i annan litteratur. Inga säkra slutsatser om effekterna av regelförändringarna kan dock dras innan utfallsdata för 2013 finns tillgängliga. 
 Andelen av avdragen som avser fritidshus kan också uppskattas utifrån den samlade statistiken från Skatteverket, SCB och SBAB:s undersökning. Privatpersoners uthyrning kan uppskattas till cirka 146  
 000–159 
  000 uthyrningar årligen. Under antagandet att in- komster från uthyrning av fritidshus och uthyrning av bostäder deklareras i lika hög omfattning skulle uthyrning av fritidshus ut- göra cirka 30 procent av den totala användningen av avdraget. Pri- vatpersoners andrahandsupplåtelser omfattar i sådana fall cirka 100  
 000–110 
  000 boendetillfällen årligen. En försiktig uppskattning av andelen uthyrningsinkomster som deklareras kan göras genom att jämföra uppgifterna om andelarna i befolkningen som hyr ut en bostad i SBAB:s undersökning med de drygt 60 000 uthyrnings- inkomster som deklarerades samma år. Andelen uthyrningar där 
  
 1  
 Hyr ut mer! En undersökning om svenska folkets andrahandsuthyrning av bostäder och fritidshus från SBAB,  
 SBAB, 2013. 
  
 159 
  
 Privatpersoners upplåtelse av den egna bostaden 
  
 SOU 2014:1 
  
 uthyrningsinkomsten deklareras kan utifrån detta uppskattas till cirka  
 40–45 
  procent. 
 Sammanfattningsvis tyder utvärderingen inte på att höjningen av avdraget år 2009 hade effekt på uthyrningen av bostäder för bostadsändamål. Däremot förefaller inkomsterna för de som redan hyrde ut ha ökat efter 2009, vilket kan tolkas som att uthyrningen ökat genom att individer väljer att hyra ut en större del av bostaden, eller att uthyrningen sker för längre perioder. 
 För att dra säkrare slutsatser krävs emellertid tillgång till data där antalet uthyrningar eller antalet privatpersoner som bor i någon form av andrahandsboende tydligare framgår. En uppdelning som gör det möjligt att särskilja inkomster från uthyrning av privatbo- stad från och andra inkomster som ryms inom schablonen skulle göra det möjligt att bättre uppskatta antalet uthyrningar för bo- stadsändamål. Detta förutsätter dock att inkomster verkligen deklareras. Denna typ av data kommer dock inte att finnas för perioden före 2013, vilket försvårar en utvärdering av de regel- förändringar som skett sedan kommitténs arbete inleddes. 
 En mer framkomlig väg att utvärdera effekterna av regelföränd- ringarna kan därför vara att i stället uppskatta antalet boende i någon form av andrahandsboende över tid. Även detta är dock svårt att uppskatta eftersom hushållen i dessa boendeformer utgör en liten andel i befolkningen och ingår som restposter i offentlig statistik, varför den statistiska felmarginalen blir stor. Tillgängliga data bygger därför i stor utsträckning på uppskattningar, vilket försvårar jämförelser mellan olika studier och över tid. För att få bättre skattningar av antalet andrahandsupplåtelser behövs under- sökningar som följer samma metodik mellan olika mättidpunkter och som görs på större urval för att bättre täcka in hushåll som bor i olika förmer av andrahandsupplåtelser, eller som görs på stratifierade urval där denna grupp bättre täcks in. Dock kommer andrahandsboende även fortsättningsvis att vara svårt att under- söka eftersom en del av uthyrningen sker olovligt eller betalas svart, och därför inte dyker upp i data. 
 160 
  
 SOU 2014:1 
  
 Privatpersoners upplåtelse av den egna bostaden 
  
 9.4 
  
 Ytterligare skattelättnader bör inte införas 
  
 Kommitténs bedömning:  
 Ytterligare skattelättnader vid upp- låtelse av den egna bostaden bör inte införas innan de regelför- ändringar som skett sedan kommitténs arbete inleddes har utvärd- erats. 
 Förutom att analysera vilken effekt höjningarna av schablonavdraget har haft på uthyrningen ska kommittén även analysera om ytterligare skattelättnader för privatpersoner som hyr ut den egna bostaden bör införas. Kommitténs utvärdering av effekterna av höjningen av avdraget år 2009 visar inte att skattelättnaden som höjningen av schablonavdraget från 4 000 till 12 000 kronor innebar har lett till en ökad uthyrning. Höjningarna av schablonavdraget som skett därefter, senast under 2013 till 40 000 kronor, har kommittén inte kunnat utvärdera på grund av avsaknad av underlag. Den omständigheten att höjningen 2009 inte gav någon effekt talar emot att införa ytterligare skattelättnader vid upplåtelse av den egna bostaden, särskilt mot bakgrund av att beloppet mer än tredubblats efter denna höjning. Det finns även andra argument emot ytterligare skattelättnader för privat- personers uthyrning av den egna bostaden. 
 Vid skattereformen 1990/91 motiverades användandet av scha- bloner framför konventionell beskattning av verkliga intäkter och kostnader utifrån förenklingsskäl. Det kan argumenteras för att höjningen av schablonen från 4 000 till 12 000 kronor år 2009 var motiverad eftersom beloppet vid tiden för höjningen inte justerats under lång tid, samtidigt som den allmänna prisnivån stigit. Vid ett högt schablonbelopp tappar dock förenklingsaspekten i betydelse, och avdraget blir mer att likna vid en subvention. En subvention till en viss typ av uthyrning, eller en  
 icke-neutral 
  beskattning av uthyr- ningsinkomsten i vidare mening, kan motiveras under förutsättning att den samhälleliga nyttan av att boendetillfällen tillkommer som en följd av en höjning av avdraget överstiger den samhälleliga kostnaden för att åstadkomma denna ökning. Kostnaden består av minskade skatteintäkter och effektivitetsförluster till följd av sned- vridningar i kapitalallokeringen genom att skattesystemet utformas så att en viss investeringsform gynnas. 
 Kommitténs utvärdering visar inte att höjningen av avdraget år 2009 ökat antalet uthyrningar, men höjningen förefaller inte heller ha lett till ett bortfall av skatteintäkter. Effektivitetsförluster till 
 161 
  
 Privatpersoners upplåtelse av den egna bostaden 
  
 SOU 2014:1 
  
 följd av snedvridningar av investeringsbeslut uppkommer dock först på längre sikt, och är därför svårare att kvantifiera. Uppskatt- ningar av effektivitetsförluster har därför inte kunnat göras. Eftersom skattesystemet redan i utgångsläget gynnar ägt boende framför uthyrning av boende i näringsverksamhet kan dock den ytterligare snedvridning som orsakas av en höjning av schablon- avdraget av den storlek som skedde år 2009, från 4 000 till 12 000 kronor, anses vara av mindre betydelse i detta avseende. Storleken på snedvridningen ökar dock då avdraget höjs. 
 Uthyrning inom ramen för konventionellt beskattad närings- verksamhet innebär att samtliga intäkter tas upp till beskattning och att samtliga kostnader får dras av. Schablonavdraget uppgår i dagsläget till 40 000 kronor om året, vilket får anses vara högt i jämförelse med verkliga kostnader för uthyrning, och därför i de flesta fall medför en lägre beskattning. Schablonavdraget medför därför ett skattemässigt gynnande av privatpersoners uthyrning av den egna bostaden framför uthyrning i näringsverksamhet. Skatte- systemet i stort medför också att bostäder uthyrda i näringsverk- samhet är missgynnade jämfört med ägda bostäder. Kommitténs förslag till avskaffad fastighetsavgift för hyresrätter (kapitel 5) för- bättrar neutraliteten mellan olika upplåtelseformer något, men ägt boende kommer även fortsättningsvis att vara skattemässigt gynnat. Ytterligare skatteincitament till den som äger sin bostad och hyr ut hela eller delar av bostaden (eller ett fritidshus) ökar skillnaderna i beskattningen av hyresrätter och ägda bostäder. Det kan inte anses lämpligt att gynna ägt boende framför boende i hyresrätt ytterligare genom skattesänkningar för privatpersoner som hyr ut en del av den egna bostaden, särskilt mot bakgrund av att höjningarna av avdraget inte synes ha ökat uthyrningen. Om höjningar av avdraget inte ökar antalet boendetillfällen utgör skattelättnaderna endast en subvention till de som redan hyr ut en del av sin bostad, utan att detta medför någon ökad samhällsnytta i form av fler boendetillfällen. 
 Sammanfattningsvis anser kommittén att effekterna av höjning- arna av schablonavdraget från 12 000 kronor till 40 000 kronor bör utvärderas innan ytterligare skattelättnader för privatpersoner som hyr ut den egna bostaden införs. Kommittén väljer därför att inte lämna något förslag om ytterligare skattelättnader, varken i form av höjningar av schablonavdraget eller genom någon annan metod som innebär att skatten sänks på privatpersoners inkomster från uthyrning av den egna bostaden. 
 162 
 10 Finansiering 
  
 10.1 
  
 Finansiering av kommitténs förslag 
  
 Kommitténs förslag:  
 Kommitténs förslag finansieras genom att rätten till skattereduktion för ROT- och  
 RUT-arbete 
  inskränks. 
 De förslag som kommittén lämnar ska enligt direktiven vara offentligfinansiellt neutrala. Till den del som förslagen innebär minskade inkomster ska finansiering därför föreslås inom det berörda området. 
 Större delen av den totala kostnaden på 1,76 miljarder kronor för kommitténs förslag rör slopandet av fastighetsavgiften för bostäder som upplåts med hyresrätt inom ramen för en konven- tionellt beskattad näringsverksamhet. Kommittén tolkar därför det berörda området som skatter som rör fastigheter, främst bostäder, eller företag som hyr ut bostäder. Beskattningen av bostäder kan sägas innefatta beskattningen av fastigheter såsom småhus, bostadsrätter eller industrifastigheter. Även beskattningen av fysiska eller juridiska personer som äger eller hyr ut fastigheter med bostäder, eller andra typer av fastigheter, kan anses rymmas inom det berörda området. 
 I kapitel 4 konstateras att en höjning av fastighetsavgiften för småhus och bostadsrätter skulle förbättra den skattemässiga neu- traliteten mellan dessa boendeformer och boende i hyresrätt. Då kommitténs uppdrag är att öka utbudet av hyresrätter genom att förbättra hyresrättens skattemässiga ställning torde det mest närlig- gande finansieringsalternativet för den slopade fastighetsavgiften vara att höja fastighetsavgiften på ägda bostäder och bostäder som upplåts med bostadsrätt i småhus och flerbostadshus. Simuleringar i SCB:s mikrosimuleringsmodell FASIT visar att en höjning av takbeloppet för fastighetsavgiften för småhus till cirka 9 350 kronor, från ett i FASIT prognosticerat värde på cirka 7 390 kronor 
 163 
  
 Finansiering 
  
 SOU 2014:1 
  
 år 2015, skulle finansiera kommitténs förslag. Förändringar av reglerna för underskott i inkomstslaget kapital (ränteavdragen) skulle i stället påverka ägare till dessa bostäder, och skulle också kunna användas för att finansiera förslaget. Exempelvis skulle en minskning av ränteavdragen så att endast 28 procent av ränte- kostnaden får dras av i stället för dagens 30 procent ge finansiering med cirka 1,5 miljarder kronor. Förslag som rör beskattningen av småhus eller privatbostadsföretag ligger dock uttryckligen utanför kommitténs uppdrag. 
 Ett alternativ som avser fastighetsbeskattningen och som ryms inom direktiven är en höjd fastighetsskatt på exempelvis industri- fastigheter, kommersiella lokaler eller elproduktionsenheter. Dessa fastigheter beskattas dock även konventionellt inom ramen för en näringsverksamhet och är därför också skattemässigt missgynnade i dagsläget. Detta förhållande skulle förstärkas om fastighetsskatten skulle höjas ytterligare. Kommittén anser därför inte att det är lämpligt att höja fastighetsskatten på andra konventionellt beskat- tade näringsfastigheter för att finansiera en slopad fastighetsavgift för hyresrätter. 
 En höjd beskattning av företag som hyr ut fastigheter kan också anses ligga inom det berörda området. Om beskattningen av näringsverksamheter som hyr ut bostäder höjs i motsvarande mån som fastighetsavgiften sänks tar dock detta ut effekten av att slopa fastighetsavgiften. Detta skulle varken förbättra den skattemässiga ställningen för hyresbostäder eller öka utbudet av hyresrätter. En finansiering i form av höjd inkomstskatt måste därför inhämtas från hela företagssektorn, exempelvis genom en generell höjning av bolagsskatten med cirka 0,4 procentenheter. 
  
 1  
  
 På så sätt kommer man dock längre ifrån det berörda området och kopplingen mellan en sådan finansiering och boendebeskattningen blir mindre tydlig. Kommittén avstår därför från att lämna förslag på förändringar av bolagsskatten. 
 Även skatteregler som berör ägare av bostäder kan anses ligga inom det berörda området. En sådan skatteregel är skattereduktionen för reparation, underhåll samt om- och tillbyggnad  
 (ROT-arbete), 
  som kan beviljas ägare av bostäder i form av småhus, ägarlägenheter och lägenheter som upplåts med bostadsrätt. Skattereduktion kan 
  
 1  
 Beräknat utifrån prognosen för bolagsskatteskatteintäkterna för 2015 i budgetpropositio- nen för 2014 (prop. 2013/14:1, Förslag till statens budget, finansplan och skattefrågor, s. 533). 
 164 
  
 SOU 2014:1 
  
 Finansiering 
  
 även beviljas för hushållsarbete  
 (RUT-arbete). 
  Med  
 RUT-arbete 
  avses visst slags arbete i eller i nära anslutning till bostaden, t.ex. städarbete, vård av kläder eller matlagning. Se avsnitt 8.1 för en översikt över gällande rätt avseende skattereduktion för ROT- och  
 RUT-arbete. 
  
 Den sammanlagda skattereduktionen för ROT- och RUT- arbete får uppgå till högst 50 000 kronor för ett beskattningsår. Simuleringar i FASIT visar att en sänkning av takbeloppet för ROT- och  
 RUT-arbete 
  till 34 000 kronor från och med år 2015 skulle finansiera kommitténs förslag. 
 Skattereduktion för ROT- och  
 RUT-arbete 
  ges till innehavare av olika bostäder och en finansiering genom ändrade regler för denna skattereduktion ligger således inom det berörda området. En sådan finansiering motverkar inte heller syftet med kommitténs förslag i övrigt, bl.a. att öka utbudet av hyresbostäder genom att förbättra den skattemässiga ställningen för dessa. En minskad skattereduktion förbättrar visserligen inte hyresrättens skatte- mässiga ställning, men medför ändå att den skattemässiga neutrali- teten mellan ägda och hyrda bostäder ökar eftersom det endast är för ägda bostäder som den boende kan få skattereduktion för  
 ROT-arbete. 
  Kommittén anser därför att förslagen i betänkandet bör finansieras genom att inskränka rätten att få skattereduktion för ROT- och  
 RUT-arbete. 
  
 10.2 
  
 Sänkt tak för skattereduktion för ROT- och RUT- arbete 
  
 Kommitténs förslag:  
 Taket för skattereduktion för ROT- och  
 RUT-arbete 
  sänks från 50 000 kronor till 34 000 kronor. 
 Som nämns i föregående avsnitt anser kommittén att förslagen i betänkandet bör finansieras genom att inskränka rätten att få skattereduktion för ROT- och  
 RUT-arbete. 
  Denna inskränkning kan antingen bestå i att taket för skattereduktionen sänks eller att andelen av arbetskostnaden som får ingå i underlaget för skattere- duktionen minskas. Av dessa möjligheter anser kommittén att en sänkning av taket är mest lämplig. 
 Av ROT- och  
 RUT-arbeten 
  är  
 ROT-arbeten 
  de som är närmast förknippade med boendet. Majoriteten av de högre beloppen för skattereduktionen avser  
 ROT-arbeten. 
  En sänkning av taket 
 165 
  
 Finansiering 
  
 SOU 2014:1 
  
 påverkar därför främst användningen av skattereduktionen vid  
 ROT-arbeten, 
  medan en sänkning av andelen av arbetskostnaden som får räknas in i underlaget i högre utsträckning även skulle påverka användningen vid  
 RUT-arbeten. 
  En sänkning av taket påverkar också färre personer eftersom få erhåller en skattereduk- tion med maxbeloppet på 50 000 kronor medan en sänkning av andelen av arbetskostnaden som berättigar till skattereduktion skulle påverka samtliga som använder skattereduktionen. Eftersom det krävs en förhållandevis hög inkomst för att kunna utnyttja full skattereduktion har en sänkning av taket också en bättre fördel- ningsprofil än en sänkning av andelen av kostnaden som får räknas in i underlaget för skattereduktion. 
 Skattereduktion för  
 ROT-arbete 
  kan bara beviljas den som äger bostaden i vilken  
 ROT-arbetet 
  utförs, varför boende i hyresrätt inte får del av skattereduktionen. Skattereduktion för  
 RUT-arbete 
  är däremot inte kopplat till en viss boendeform utan kan även medges den som hyr sin bostad. Då kommitténs uppdrag syftar till att förbättra den skattemässiga ställningen för hyresbostäder, kan detta tala för att taket för skattereduktion för  
 RUT-arbete 
  inte bör sänkas eftersom detta även kan påverka boende i hyresrätt. Eftersom under- lagen för ROT- och  
 RUT-arbeten 
  enligt dagens regler ska läggas samman talar dock förenklingsskäl för att ha samma takbelopp för båda typerna av arbeten och således även sänka taket för skatte- reduktion för  
 RUT-arbete. 
  I praktiken beräknas också sänkningen av taket för skattereduktion för  
 ROT-arbete 
  stå för nästan hela effekten av sänkningen. 
 Kommittén föreslår sammanfattningsvis att taket för skattere- duktion för ROT- och  
 RUT-arbete 
  sänks från 50 000 kronor till 34 000 kronor. 
 Lagförslag 
 Förslaget föranleder en ändring i 67 kap. 19 § inkomstskattelagen (1999:1229) samt ändringar i 7 och 17 §§ lagen (2009:194) om förfarandet vid skattereduktion för hushållsarbete. 
 166 
  
 SOU 2014:1 
  
 Finansiering 
  
 10.3 
  
 Konsekvensanalys 
  
 Skatteverket betalade under år 2012 ut 16,8 miljarder kronor i skattereduktion för ROT- och  
 RUT-arbete. 
  Av totalbeloppet stod  
 ROT-arbeten 
  för 14,6 miljarder kronor och  
 RUT-arbeten 
  för 2,2 miljarder kronor. Cirka 984 000 personer köpte år 2012  
 ROT-arbeten 
  av cirka 68 000 företag, medan cirka 492 000 personer köpte RUT- tjänster av cirka 16 800 företag under samma år. Den genomsnittliga skattereduktionen för  
 RUT-arbete 
  bland de som har en skatte- reduktion har sedan införandet legat kring 4  
 000–5 
  000 kronor per person och år, medan genomsnittet för  
 ROT-arbete 
  legat kring 15 000 kronor per person och år. Skattereduktionen för  
 ROT-arbete 
  står också för huvuddelen av avdragen som görs med maxbeloppet på 50 000 kronor. En sänkning av taket för skattereduktion för ROT- och  
 RUT-arbete 
  bedöms därför främst påverka reduktionen för  
 ROT-arbete. 
  I dagsläget når cirka 5 procent av de som använder skattereduktion för ROT- och  
 RUT-arbete 
  upp i taket för skatte- reduktionen. Denna andel beräknas öka till cirka 10 procent vid en sänkning av taket till 34 000 kronor. 
  
 10.3.1 
  
 Offentligfinansiella konsekvenser 
  
 Den offentligfinansiella effekten av att sänka taket för skattereduk- tionen för ROT- och  
 RUT-arbete 
  har beräknats i mikrosimulerings- modellen FASIT. Simuleringen visar att en sänkning till 34 000 kronor från år 2015 skulle öka skatteintäkterna med cirka 1,83 miljarder kronor. 
 De sammanlagda varaktiga kostnaderna i 2015 års priser för kommitténs förslag beräknas till 1,76 miljarder kronor. Varaktigt blir därmed de sammantagna effekterna av kommitténs förslag en skattehöjning. Visserligen skulle sänkningen av taket för skatte- reduktion för RUT- och  
 ROT-arbete 
  kunna kalibreras så att den beräknade effekten sammantaget blir i det närmaste offentligfinan- siellt neutral. Kommittén anser dock inte att detta är lämpligt, av två skäl. Dels bör taket av förenklingsskäl uppgå till ett någorlunda jämnt belopp, dels bedöms en viss marginal vara motiverad då beräkningen i FASIT använder fasta priser och volymer och därför sannolikt överskattar effekten av att sänka taket för skattereduk- tionen. Fasta volymer innebär att modellen inte tar hänsyn till beteendeförändringar bland de som slår i det nya taket. Det är dock 
 167 
  
 Finansiering 
  
 SOU 2014:1 
  
 troligt att en sänkning av taket leder till beteendeförändringar bland dessa. Till exempel kan det tänkas att  
 ROT-arbeten 
  i högre grad kommer att spridas ut över flera år vid ett sänkt tak, eller att ett hushåll kan göra ett större avdrag genom att dela upp avdraget mellan makar än vad den statiska beräkningen antyder. Dessa osäkerhetsfaktorer motiverar en viss säkerhetsmarginal i finansie- ringen. 
  
 10.3.2 
  
 Effekter för företag 
  
 Enligt Skatteverkets uppgifter köpte cirka 984 000 personer ROT- arbeten av cirka 68 000 företag år 2012, medan cirka 492 000 personer köpte  
 RUT-arbeten 
  av cirka 16 800 företag under samma år. Cirka 5 procent av de som gör ROT- eller  
 RUT-avdrag 
  erhåller en skattereduktion med maxbeloppet 50 000 kronor, och huvud- delen av dessa avser skattereduktion för  
 ROT-arbeten. 
  För cirka 5 procent av de som erhåller en skattereduktion ligger denna i intervallet 34  
 000–50 
  000 kronor. En sänkning av taket till 34 000 kronor beräknas därmed påverka cirka 10 procent av de som gör avdrag för ROT- eller  
 RUT-arbeten. 
  Huvuddelen, cirka 90 procent, av användarna kommer därmed inte att påverkas av sänkningen av taket. Eftersom en så stor andel inte påverkas av sänkningen bör efterfrågan på ROT- och  
 RUT-arbeten 
  totalt sett inte heller påverkas i någon större omfattning. 
 Cirka 10 procent av de som gör ROT- eller  
 RUT-avdrag 
  påverkas av en sänkning av taket. Totalt uppgår skattehöjningen bland dessa till 1,83 miljarder kronor i 2015 års priser, vilket motsvarar drygt tio procent av det i FASIT prognosticerade total- beloppet för skattereduktionen år 2015. Sänkningen medför att en arbetskostnad motsvarande dubbla detta belopp påverkas, dvs. ROT- och RUT- arbeten motsvarande en total arbetskostnad på 3,66 miljarder kronor berättigar enligt förslaget inte längre till skattereduktion. 
 Hur mycket efterfrågan på ROT- och  
 RUT-arbeten 
  minskar vid en minskad subvention är svårbedömt. Förslaget att sänka taket för skattereduktionen bedöms främst påverka skattereduktionen för  
 ROT-arbete 
  eftersom få avdrag för  
 RUT-arbete 
  avser så höga belopp att de slår i vare sig det nuvarande eller det föreslagna takbeloppet. Efterfrågan på  
 ROT-arbete 
  kan därför tänkas minska mer än efterfrågan på  
 RUT-arbete 
  vid en minskad subvention. 
 168 
  
 SOU 2014:1 
  
 Finansiering 
  
 Tidigare skattereduktioner för  
 ROT-arbete 
  (1993, 1996 och 2004) var då tidsbegränsade och infördes av konjunkturpolitiska skäl. När skattereduktion för  
 RUT-arbete 
  infördes var syftet att öka arbets- utbudet och minska svartarbetet och detta var också det huvud- sakliga syftet för införandet av skattereduktion för  
 ROT-arbete 
  år 2009 (prop. 2008/09:178, s.  
 23–24). 
  Det angavs dock även att skattereduktionen för  
 ROT-arbete 
  kunde antas bidra till att upprätthålla produktionen och sysselsättningen i byggsektorn i en period av konjunkturnedgång. 
 Många byggtjänster är specialiserade tjänster som få personer kan utföra på egen hand. Viljan att köpa in dessa tjänster påverkas därför i liten utsträckning av en skattesänkning. En minskad sub- vention kan därför förväntas medföra förhållandevis små förändringar i efterfrågan på  
 ROT-arbeten 
  även bland de som påverkas av det sänkta taket och därmed även förväntas ha för- hållandevis små effekter på sysselsättningen i byggsektorn. 
  
 RUT-arbeten 
  är däremot mindre specialiserade tjänster, som fler kan utföra själva. En minskad subvention av dessa tjänster kan där- för förväntas minska efterfrågan på köpta tjänster relativt mer än efterfrågan på  
 ROT-arbeten 
  vid en motsvarande minskning av subventionsgraden, och leda till ett ökat eget utförande bland de  
 RUT-köpare 
  som slår i det nya taket. Detta kan i sin tur få negativa effekter på arbetsutbudet bland  
 RUT-köpare 
  som påverkas av taksänkningen och leda till minskad sysselsättning bland utförarna av  
 RUT-arbeten. 
  Ytterst få avdrag för  
 RUT-arbeten 
  når dock upp till ett totalbelopp på 34 000 kronor, vilket talar för att den totala efterfrågan på  
 RUT-arbeten 
  endast påverkas marginellt. RUT- arbete beräknas främst ingå i underlag för skattereduktion som överstiger det nya taket då både ROT- och  
 RUT-arbeten 
  ingår i underlaget. Om efterfrågan minskar i dessa fall är det svårt att bedöma på vilka arbeten efterfrågan kommer att minska. 
 Kommittén gör därmed bedömningen att varken efterfrågan på ROT- eller  
 RUT-arbeten 
  kommer att minska i någon större omfattning av den föreslagna sänkningen av taket för skattereduk- tionen. 
 Administrativa kostnader 
 Förslaget om ett sänkt tak för skattereduktion för ROT- och  
 RUT-arbete 
  påverkar inte företagens administrativa kostnader. 
 169 
  
 Finansiering 
  
 SOU 2014:1 
  
 10.3.3 
  
 Effekter på inkomstfördelning 
  
 För att fullt ut kunna nyttja skattereduktionen för  
 ROT-arbete 
  krävs att den slutliga skatten uppgår till minst 50 000 kronor, vilket förutsätter en förhållandevis hög inkomst. För att nå upp till 50 000 kronor i total skatt behövde arbetsinkomsten uppgå till minst cirka 300 000 kronor år 2012, under förutsättning att inga skatter betalades utöver skatt på inkomst av tjänst, och inga avdrag gjordes utöver avdrag för allmän pensionsavgift och skatte- reduktion för arbetsinkomster (jobbskatteavdrag). Vid ett avdrag på 50 000 kronor är dock totalkostnaden för  
 ROT-arbete 
  högre eftersom materialkostnad inte får ingå i underlaget för skatte- reduktion. Bland de som utnyttjade fullt  
 ROT-avdrag 
  år 2012 var den genomsnittliga årsinkomsten cirka 550 000 kronor. Sänkningen av taket för skattereduktionen påverkar därmed främst hushåll med höga inkomster, vilket innebär att förslaget har en positiv fördel- ningsprofil. 
 Cirka 5 procent av de som utnyttjar skattereduktionen för  
 ROT-arbete 
  når upp till takbeloppet i dagsläget, och med förslaget ökar denna andel till cirka 10 procent. Detta innebär att antalet per- soner som slår i taket ökar med cirka 50 000 personer till cirka 100 000 personer. Eftersom förhållandevis få individer kommer att påverkas av sänkningen av taket är effekterna på den totala inkomstfördelningen små. Det är möjligt att sprida ut ROT- arbeten under längre tid eller dela upp avdraget mellan makar, vilket också innebär att effekterna på individnivå kommer att vara begränsade. Eftersom förhållandevis få personer påverkas av en sänkning av taket och dessa kan anpassa sig till förslaget genom att dela upp  
 ROT-arbeten 
  mellan olika år är effekten på inkomstför- delningen marginell. 
  
 10.3.4 
  
 Konsekvenser för brottslighet och det brottsföre- byggande arbetet 
  
 Vid införandet motiverades skattereduktionen för  
 ROT-arbete 
  som ett medel för att minska svartarbetet och öka arbetsutbudet. En sänkning av taket skulle potentiellt sett kunna leda till ett ökat svartarbete om en minskad subvention styr om efterfrågan mot svart arbetskraft, och förslaget skulle därmed kunna få betydelse för brottslighet och det brottsförebyggande arbetet. 
 170 
  
 SOU 2014:1 
  
 Finansiering 
  
 Kommittén bedömer dock inte att förslaget kommer att leda till att efterfrågan styrs om från vita arbeten för vilka skattereduktion för  
 ROT-arbete 
  beviljas mot att använda svart arbetskraft i nämnvärd omfattning eftersom större delen av de som köper ROT- arbeten inte påverkas av sänkningen av taket. Sänkningen minskar subventionen för individer som har stora utgifter för  
 ROT-arbete, 
  men kommittén bedömer inte att sänkningen kommer att göra det ointressant att använda skattereduktionen heller för dem som slår i taket. Då en vit marknad etablerats som norm byggs också en kostnad in i valet att köpa in svarta tjänster. Detta illustreras i en rapport om ROT och RUT från Skatteverket, som visar på en minskad acceptans i befolkningen för svarta köp. 
  
 2  
  
 Kommittén bedömer därför att förslaget inte har betydelse för brottslighet och det brottsförebyggande arbetet. 
  
 10.3.5 
  
 Övriga konsekvenser 
  
 Förslaget bedöms inte ha någon betydelse för sysselsättning eller tillgången till offentlig service i olika delar av landet. Inte heller bedöms förslaget påverka jämställdheten mellan kvinnor och män eller ha några effekter som påverkar möjligheterna att nå de inte- grationspolitiska målen. 
  
 10.3.6 
  
 Effekter för Skatteverket och de allmänna förvaltningsdomstolarna 
  
 Kommitténs förslag om sänkt tak för skattereduktion för ROT- och  
 RUT-arbete 
  bedöms inte medföra någon ökad arbetsbelastning för Skatteverket eller de allmänna förvaltningsdomstolarna. 
  
 2  
 Rapport 2011:1,  
 Om ROT och RUT och VITT och SVART 
 , Skatteverket 2011. 
 171 
  
 Finansiering 
  
 SOU 2014:1 
  
 10.4 
  
 Sammantagna effekter av förslagen 
  
 10.4.1 
  
 Offentligfinansiella konsekvenser 
  
 Kommitténs förslag att avskaffa fastighetsavgiften för hyres- bostäder (kapitel 5) medför varaktigt ett skattebortfall på cirka 1,75 miljarder kronor, i 2015 års priser. Vidare leder förslaget om en permanent skattelättnad för delägare i oäkta bostadsföretag (kapitel 6) till varaktigt minskade skatteintäkter med 5,30 miljoner kronor. Övergångsregeln med innebörden att sparat lättnadsutrymme får användas fram till år 2020 beräknas ha en negativ offentligfinansiell effekt åren  
 2016–2017. 
  Efter 2017 beräknas så små lättnadsbelopp kvarstå att övergångsregeln inte längre har någon påverkan på skatteintäkterna. Förslaget om att sänka stämpelskatten för kooperativa hyresrättsföreningar samt att jämställa kooperativa hyresrättsföreningar enligt hyresmodellen med föreningar enligt ägarmodellen (kapitel 7) leder till minskade skatteintäkter med sammanlagt 2,42 miljoner kronor varaktigt. Sammantaget medför kommitténs förslag således varaktigt minskade skatteintäkter med 1,76 miljarder kronor. 
 Hela den offentligfinansiella effekten belastar enligt förslaget den statliga sektorn eftersom kommunerna föreslås kompenseras för de minskade intäkterna från fastighetsavgiften till följd av förslagen i kapitel 5 och 6. Kommittén föreslår att kompensationen sker genom en generell höjning av de allmänna statsbidragen till kommunerna. 
 En sänkning av taket för ROT- och  
 RUT-arbete 
  från 50 000 kronor till 34 000 kronor beräknas öka skatteintäkterna med cirka 1,83 miljarder kronor. Den sammanlagda effekten av kommitténs förslag blir därför en ökning av skatteintäkterna med cirka 70 miljoner kronor varaktigt. En viss marginal i finansieringen bedöms nödvändig eftersom  
 FASIT-beräkningen 
  av effekten av att sänka taket för skattereduktion för ROT- och  
 RUT-arbete 
  använder fasta priser och volymer och därför sannolikt ger en något överskattad beräkning av finansieringen. 
 Tabell 10.1 visar de sammantagna offentligfinansiella effekterna av kommitténs förslag för åren  
 2015–2018 
  samt varaktigt. 
 172 
 SOU 2014:1 Finansiering 
 Tabell 10.1 Sammanfattning av offentligfinansiella effekter av kommitténs förslag, 2015 års priser och volymer, miljoner kronor 
  
 Brutto 
  
 Gonzales 
  
 Varaktig 
  
 2015 
  
 2015 
  
 2016 
  
 2017 
  
 2018 
  
 effekt 
  
 Hyresrätter 
  
 Avskaffad fastighetsavgift 
  
 -2 
  136,00 
  
 -1 
  749,00  
 -1 
  749,00  
 -1 
  749,00 
  
 -1 
  749,00 
  
 -1 
  749,00 
  
 Oäkta bostadsföretag 
  
 Avskaffad fastighetsavgift 
  
 -5,30 
  
 -5,30 
  
 -5,30 
  
 -5,30 
  
 -5,30 
  
 -5,30 
  
 Övergångsregel lättnadsregler 
  
 0,00 
  
 0,00 
  
 -7,24 
  
 -1,61 
  
 0,00 
  
 0,00 
  
 Kooperativa hyresrättsföreningar 
  
 Skattefrihet uthyrnings- 
  
 -0,07 
  
 -0,07 
  
 -0,07 
  
 -0,07 
  
 -0,07 
  
 -0,07 
  
 relaterade inkomster 
  
 Sänkt stämpelskatt 
  
 -2,35 
  
 -2,35 
  
 -2,35 
  
 -2,35 
  
 -2,35 
  
 -2,35 
  
 ROT-, 
 RUT-arbete 
  
 Takbeloppet sänkt till 
  
 1 830,00 
  
 1 830,00 
  
 1 830,00 
  
 1 830,00 
  
 1 830,00 
  
 1 830,00 
  
 34 000 kr 
  
 Total offentligfinansiell effekt 
  
 -313,72 
  
 73,28 
  
 66,04 
  
 71,67 
  
 73,28 
  
 73,28 
  
 10.4.2 
  
 Effekter på företagens administrativa kostnader 
  
 Förslaget om slopad kommunal fastighetsavgift för hyresrätter (kapitel 5) respektive bostäder upplåtna med bostadsrätt i oäkta bostadsföretag (kapitel 6) innebär att företagen inte längre behöver kontrollera underlaget för fastighetsavgift, vilket innebär en marginell regelförenkling. Eftersom förslagen inte påverkar förfarandet vid fastställandet av taxeringsvärden innebär de dock ingen förändring av företagens regelbörda i detta avseende. Försla- get att ersätta lättnadsreglerna för delägare i oäkta bostadsföretag med sänkt skattesats på utdelning och kapitalvinst förenklar dekla- rationen för delägarna men påverkar inte företagens deklaration. Förslaget påverkar därför inte företagens administrativa kostnader. Inte heller förslagen gällande kooperativa hyresrättsföreningar (kapitel 7) eller förslaget om att sänka taket för skattereduktion för ROT- och  
 RUT-arbete 
  påverkar företagens administrativa kostnader. Av förslagen i betänkandet bedöms endast slopandet av fastighetsavgiften påverka företagens administrativa kostnader, och leda till en marginell regelförenkling för de företag som omfattas av 
 173 
  
 Finansiering 
  
 SOU 2014:1 
  
 dessa förslag. Som en följd av detta beräknas företagens administrativa kostnader minska med cirka 1 miljon kronor. Övriga förslag bedöms inte påverka företagens administrativa kostnader i vare sig positiv eller negativ riktning. 
  
 10.4.3 
  
 Effekter för Skatteverket och de allmänna förvaltningsdomstolarna 
  
 Förslaget om slopad kommunal fastighetsavgift för hyresbostäder kommer att ge upphov till ökade kostnader för Skatteverket med sammanlagt en miljon kronor initialt. Förslaget om förändrad beskattning av delägare i oäkta bostadsföretag kommer att öka Skatteverkets kostnader med 200 000 kronor år 2020. Härutöver bedöms kommitténs förslag inte medföra ökade kostnader för Skatteverket. 
 En utökning av det avgiftsbefriade området för hyresbostäder kan medföra viss ökad arbetsbelastning för de allmänna för- valtningsdomstolarna. Det kan t.ex. uppstå domstolsprocesser om huruvida en viss byggnad hyrs ut för bostadsändamål eller inte, eller huruvida en byggnad hyrs ut inom ramen för en närings- verksamhet. Denna typ av processer bedöms dock inte bli särskilt vanligt förekommande. Förslaget att avskaffa fastighetsavgiften för byggnader som ägs av oäkta bostadsföretag (kapitel 6) bedöms medföra en viss minskad arbetsbelastning för de allmänna förvalt- ningsdomstolarna. Kommitténs förslag gällande kooperativa hyres- rättsföreningar (kapitel 7) samt förslaget om sänkt tak för skatte- reduktion för ROT- och  
 RUT-arbete 
  (kapitel 10) bedöms inte medföra någon ökad arbetsbelastning för de allmänna förvaltnings- domstolarna. Sammantaget bedömer kommittén att förslagen i detta betänkande inte medför någon förändring av domstolarnas arbetsbelastning. 
 174 
  
 11 
  
 Författningskommentar 
  
 11.1 
  
 Förslaget till lag om ändring i lagen (1984:404) om stämpelskatt vid inskrivningsmyndigheter 
  
 8 § 
 Av paragrafen framgår att för fysiska personer ska stämpelskatt vid förvärv av fast egendom och tomträtt betalas med tillämpning av en skattesats om 1,5 procent. För juridiska personer gäller med vissa undantag att skattesatsen är 4,25 procent. Undantagen räknas upp under andra stycket  
 1–4. 
  Av  
 punkten 2  
 framgår att bostadsrättsför- eningar är ett sådant undantag och att sådana föreningar alltså ska använda sig av den lägre skattesatsen. Punkten har kompletterats. Av kompletteringen framgår att också kooperativa hyresrättsföre- ningar omfattas av den lägre skattesatsen. Vad som avses med kooperativ hyresrättsförening framgår av 1 kap. 3 § lagen (2002:93) om kooperativ hyresrätt. 
 Förslaget behandlas i avsnitt 7.5. 
  
 11.2 
  
 Förslaget till lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229) 
  
 2 kap. 
 17 § 
 I 17 § definieras vilka svenska ekonomiska föreningar och svenska aktiebolag som är privatbostadsföretag. De föreningar eller bolag som kan komma ifråga är bostadsrättsföreningar enligt bostads- rättslagen (1991:614), bostadsföreningar, bostadsaktiebolag som bildats enligt äldre rätt och som under vissa särskilda villkor kan fortsätta existera (1 kap. 4 § bostadsrättslagen och punkten 4 av 
 175 
  
 Författningskommentar 
  
 SOU 2014:1 
  
 övergångsbestämmelserna till SFS 1991:614) och kooperativa hyresrättsföreningar som äger de hus där lägenheter upplåts med kooperativ hyresrätt. 
 I ett nytt  
 andra stycke  
 finns regler av innebörd att också de kooperativa hyresrättsföreningar som hyr de lägenheter som föreningen upplåter med kooperativ hyresrätt, kooperativa hyres- rättsföreningar enligt hyresmodellen, ska kunna vara ett privatbo- stadsföretag och bl.a. omfattas av den skattefrihet som gäller enligt den föreslagna 39 kap. 27 a §. Stycket är uppbyggt efter mönster av motsvarande reglering i första stycket och anpassat till att det inte avser föreningar eller bolag som äger sina fastigheter utan att det gäller föreningar som hyr de lägenheter som hyrs ut med koopera- tiv hyresrätt. På samma sätt som i det första stycket tar andra stycket sikte på föreningar med kvalificerad verksamhet och orda- lagen anknyter till hur föreningens verksamhet definieras i första stycket (till klart övervägande del ) och till den definition av en kooperativ hyresrättsförening som finns i 1 kap. 3 § lagen (2002:93) om kooperativ hyresrätt. Hyresrättsföreningar enligt hyresmodellen som inte uppfyller dessa krav beskattas konventio- nellt i inkomstslaget näringsverksamhet. 
 Förslaget behandlas i avsnitt 7.3. 
 39 kap. 
 1 § 
 Ändringen föranleds av att det införs en ny paragraf, 27 a §, i kapitlet. 
 27 a § 
 Av paragrafen, som är ny, framgår att privatbostadsföretag som avses i 2 kap. 17 § andra stycket, dvs. kooperativa hyresrättsför- eningar enligt hyresmodellen vars verksamhet till klart övervägande del är kvalificerad, inte ska ta upp inkomster och inte dra av utgifter som är hänförliga till uthyrningsverksamheten. Syftet med bestämmelsen är att det skattefria området för kooperativa hyres- rättsföreningar enligt hyresmodellen ska, i tillämpliga delar, överensstämma med det skattefria området för kooperativa hyres- rättsföreningar enligt ägarmodellen som gäller enligt 25 §. Typiska inkomster som är hänförliga till en förenings uthyrningsverksam- 
 176 
  
 SOU 2014:1 
  
 Författningskommentar 
  
 het är den hyra som medlemmarna betalar till föreningen och med- lemsavgifter. Typiska utgifter som är hänförliga till uthyrnings- verksamheten är den hyra föreningen betalar till husägaren, utgifter för underhåll av bostadslägenheterna och den del av huset i övrigt som föreningen hyr. Även styrelsearvode och arvode till andra funktionärer i föreningen är normalt utgifter som är hänförliga till uthyrningsverksamheten. 
 Förslaget behandlas i avsnitt 7.4. 
 67 kap. 
 19 § 
 I paragrafen anges skattereduktionens storlek för skattereduktion för hushållsarbete, inklusive reparation, underhåll samt om- och tillbyggnad av ett småhus, en ägarlägenhet eller en lägenhet som upplåts med bostadsrätt enligt 13 a och 13 b §§. Ändringen i  
 andra stycket  
 innebär att den sammanlagda skattereduktionen får uppgå till högst 34 000 kronor för ett beskattningsår. 
 Förslaget behandlas i avsnitt 10.2. 
 Övergångsbestämmelser till SFS 2005:1136 
 I  
 punkten 11 
 , som är ny, regleras vad som ska gälla för sparade lättnadsutrymmen efter att lättnadsreglerna i 43 kap. inte längre tillämpas på andelar i oäkta bostadsföretag. Sparat lättnadsutrymme får i dessa fall föras över till kommande beskattningsår och ut- nyttjas till och med beskattningsåret 2020. Om det sparade lättnadsutrymmet inte utnyttjas förfaller det. Under beskattnings- åren  
 2016–2020 
  ska utdelning bara tas upp till den del den översti- ger sparat lättnadsutrymme. Bestämmelsen är hämtad från upp- hävda 43 kap. 3 § där det fanns en bestämmelse som säger att utdelning bara tas upp till den del den överstiger ett lättnadsbelopp. I lättnadsbeloppet ingick sparat lättnadsutrymme. 
 Om utdelningen understiger sparat lättnadsutrymme ska skillnaden föras vidare som sparat lättnadsutrymme. Denna be- stämmelse motsvarar upphävda 43 kap. 6 §. 
 Av en kapitalvinst som uppkommer under beskattningsåren  
 2016–2020 
  ska bara ett belopp som överstiger det sparade lättnads- 
 177 
  
 Författningskommentar 
  
 SOU 2014:1 
  
 utrymmet tas upp. Bestämmelsen är hämtad från upphävda 43 kap. 8 §. 
 Bestämmelsen som säger att förvärvaren tar över den tidigare ägarens sparade lättnadsutrymme om en andel har övergått till en ny ägare genom arv, testamente, gåva, bodelning eller på liknande sätt är hämtad från 43 kap. 7 §. 
 Förslaget behandlas i avsnitt 6.7. 
  
 11.3 
  
 Förslaget till lag om ändring i lagen (2007:1398) om kommunal fastighetsavgift 
  
 1 § 
 Ändringen är en följdändring av att 3 § delas upp i  
 3–3 
  c och 3 e §§ och att 3 a § ändrar beteckning till 3 d §. 
 3 § 
 I paragrafen anges den kommunala fastighetsavgiftens storlek för småhus.  
 Första stycket  
 motsvarar den tidigare lydelsen av 3 § första stycket a.  
 Andra stycket  
 ändras så att det bara blir tillämpligt på småhus. 
 Det nya  
 tredje stycket  
 innebär att fastighetsavgift inte längre ska betalas för småhus och tillhörande tomtmark om förutsättningarna i första eller andra punkten, eller båda punkterna, är uppfyllda. Enligt  
 första punkten  
 ska fastighetsavgift inte betalas om småhuset upplåts med hyresrätt för bostadsändamål och om småhuset hör till en näringsfastighet. Om småhuset ägs av ett privatbostadsföretag ska dock alltid fastighetsavgift påföras. Vad som avses med närings- fastighet och privatbostadsföretag framgår av 2 kap. 14 respektive 17 § inkomstskattelagen (1999:1229), förkortad IL. Villkoret att småhuset ska upplåtas för att helt eller till en inte oväsentlig del användas som bostad är hämtat ur definitionen av bostadslägenhet i 12 kap. 1 § tredje stycket jordabalken. Av tredje stycket 1 a följer att fastighetsavgiften också avskaffas för småhus som inte hyrs ut men som är avsedda att hyras ut för bostadsändamål, om övriga villkor i första punkten är uppfyllda. Det är bara småhus som i sin helhet upplåts eller avses upplåtas med hyresrätt som kan omfattas av undantaget i tredje stycket 1. Enligt  
 andra punkten  
 ska ingen 
 178 
  
 SOU 2014:1 
  
 Författningskommentar 
  
 fastighetsavgift betalas om småhuset ägs av ett oäkta bostadsföre- tag. Detta gäller oavsett om småhuset upplåts med hyresrätt, bo- stadsrätt eller inte alls. 
 Definitionen av inkomstbasbelopp i det tidigare tredje stycket flyttas till 3 e § utan ändringar i sak. 
 Förslaget behandlas i avsnitt 5.4. 
 3 a § 
 I paragrafen, som är ny, anges den kommunala fastighetsavgiftens storlek för småhus på lantbruksenhet. 
  
 Första stycket  
 motsvarar den tidigare lydelsen av 3 § första stycket b.  
 Andra stycket  
 motsvarar den tidigare lydelsen av 3 § andra stycket. Vad som avses med inkomstbasbelopp framgår av 3 e §. 
 Det nya  
 tredje stycket  
 innebär att fastighetsavgift inte längre ska betalas för småhus på lantbruksenhet och tillhörande tomtmark om förutsättningarna i första eller andra punkten, eller båda punkterna, är uppfyllda. Enligt  
 första punkten  
 ska fastighetsavgift inte betalas om småhuset upplåts med hyresrätt för bostadsändamål och om småhuset hör till en näringsfastighet. Om småhuset ägs av ett privatbostadsföretag ska dock alltid fastighetsavgift påföras. Vad som avses med näringsfastighet och privatbostadsföretag framgår av 2 kap. 14 respektive 17 § IL. Villkoret att småhuset ska upplåtas för att helt eller till en inte oväsentlig del användas som bostad är hämtat ur definitionen av bostadslägenhet i 12 kap. 1 § tredje stycket jordabalken. Av tredje stycket 1 a följer att fastighets- avgiften också avskaffas för småhus som inte hyrs ut men som är avsett att hyras ut för bostadsändamål, om övriga villkor i första punkten är uppfyllda. Det är bara småhus som i sin helhet upplåts eller avses upplåtas med hyresrätt som kan omfattas av undantaget i tredje stycket 1. Enligt  
 andra punkten  
 ska ingen fastighetsavgift betalas om småhuset ägs av ett oäkta bostadsföretag. Detta gäller oavsett om småhuset upplåts med hyresrätt, bostadsrätt eller inte alls. 
 Förslaget behandlas i avsnitt 5.4. 
 179 
  
 Författningskommentar 
  
 SOU 2014:1 
  
 3 b § 
 I paragrafen, som är ny, anges den kommunala fastighetsavgiftens storlek för sådan del av hyreshusenhet som avser värderingsenhet för bostäder. 
  
 Första stycket  
 motsvarar den tidigare lydelsen av 3 § första stycket c.  
 Andra stycket  
 motsvarar den tidigare lydelsen av 3 § andra stycket. Vad som avses med inkomstbasbelopp framgår av 3 e §. 
  
 Tredje stycket  
 innebär att fastighetsavgift inte längre ska betalas för värderingsenheten för bostäder i en hyreshusenhet om samtliga bostadslägenheter som ingår i enheten är av sådant slag som avses i första eller andra punkten, eller båda punkterna.  
 Första punkten  
 avser bostadslägenheter som i sin helhet upplåts eller avses upplåtas med hyresrätt för bostadsändamål, dock inte om förutsättningarna i punkterna a eller b är uppfyllda. Villkoret att småhuset ska upplåtas för att helt eller till en inte oväsentlig del användas som bostad är hämtat ur definitionen av bostadslägenhet i 12 kap. 1 § tredje stycket jordabalken. Första punkten omfattar, enligt  
 punkten a 
 , inte lägenheter som ägs av ett privatbostadsföretag. Vad som avses med privatbostadsföretag framgår av 2 kap. 17 § IL. Första punkten omfattar inte heller, enligt  
 punkten b 
 , lägenheter som inrymmer eller som avser att inrymma bostad åt delägare i andels- hus. Detta förutsätter att det aktuella hyreshuset är ett andelshus. Termen andelshus definieras i 2 kap. 16 § IL.  
 Andra punkten  
 avser bostadslägenheter som ägs av en sådan förening eller sådant bolag som avses i punkten och som inte uppfyller villkoren för att vara ett privatbostadsföretag (oäkta bostadsföretag). 
 Om alla bostadslägenheter i hyreshuset är av sådant slag som avses i tredje stycket ska således inte någon fastighetsavgift betalas. Men om en eller flera, men inte samtliga, bostadslägenheter upp- fyller villkoren i tredje stycket 1 ska fastighetsavgiften för hela bostadsdelen av hyreshuset med tillhörande tomtmark enligt första och andra styckena minskas enligt bestämmelserna i  
 fjärde stycket 
 . Fastighetsavgiften ska minskas med så stor andel som dessa lägenheter utgör av det totala antalet bostadslägenheter i värderingsenheten för bostäder. 
 Det kan inte förekomma att en eller flera, men inte samtliga, bostadslägenheter i en och samma värderingsenhet för bostäder i en hyreshusenhet uppfyller villkoren i tredje stycket 2. Det innebär att antingen ägs alla eller inga bostadslägenheter i den aktuella värderingsenheten av ett oäkta bostadsföretag. Av denna anledning 
 180 
 SOU 2014:1 Författningskommentar 
 är det inte nödvändigt att i fjärde stycket hänvisa till tredje stycket 2. 
 Förslaget behandlas i avsnitt 5.4 och 5.4.1. I det senare avsnittet ges exempel på hur fastighetsavgiften ska minskas med tillämpning av fjärde stycket. 
 3 c § 
 I paragrafen, som är ny, anges den kommunala fastighetsavgiftens storlek för ägarlägenheter. 
  
 Första stycket  
 motsvarar den tidigare lydelsen av 3 § första stycket d.  
 Andra stycket  
 motsvarar den tidigare lydelsen av 3 § andra stycket. Vad som avses med inkomstbasbelopp framgår av 3 e §. 
  
 Tredje stycket  
 innebär att fastighetsavgift inte längre ska betalas för ägarlägenhet och tillhörande tomtmark om förutsättningarna i första eller andra punkten, eller båda punkterna, är uppfyllda. Enligt  
 första punkten  
 ska fastighetsavgift inte betalas om ägarlägen- heten upplåts med hyresrätt för bostadsändamål och om den hör till en näringsfastighet. Om ägarlägenheten ägs av ett privatbo- stadsföretag ska dock alltid fastighetsavgift påföras. Vad som avses med näringsfastighet och privatbostadsföretag framgår av 2 kap. 14 respektive 17 § IL. Villkoret att ägarlägenheten ska upplåtas för att helt eller till en inte oväsentlig del användas som bostad är hämtat ur definitionen av bostadslägenhet i 12 kap. 1 § tredje stycket jordabalken. Av tredje stycket 1 a följer att fastighetsavgiften också avskaffas för ägarlägenheter som inte hyrs ut men som är avsedda att hyras ut för bostadsändamål, om övriga villkor i första punkten är uppfyllda. Det är bara ägarlägenheter som i sin helhet upplåts eller avses upplåtas med hyresrätt som kan omfattas av undantaget i tredje stycket 1. Enligt  
 andra punkten  
 ska ingen fastighetsavgift betalas om ägarlägenheten ägs av ett oäkta bostadsföretag. Detta gäller oavsett om den upplåts med hyresrätt, bostadsrätt eller inte alls. 
 Förslaget behandlas i avsnitt 5.4. 
 181 
 Författningskommentar SOU 2014:1 
 3 d § 
 Paragrafen, vars bestämmelser tidigare fanns i 3 a §, reglerar storle- Patterson på fastighetsavgiften för småhus och värderingsenhet för till- hörande tomtmark i de fall när småhus och tomtmark ingår i skilda taxeringsenheter. 
  
 Första och andra styckena  
 motsvarar den tidigare lydelsen av 3 a § och är inte ändrade i sak. 
 Av  
 tredje stycket 
 , som är nytt, framgår att kommunal fastighets- avgift inte ska betalas för småhus om förutsättningarna i första eller andra punkten, eller båda punkterna, är uppfyllda. Enligt  
 första punkten  
 ska fastighetsavgift inte betalas om småhuset upplåts med hyresrätt för bostadsändamål och om småhuset är en näringsfastig- het. Om småhuset ägs av ett privatbostadsföretag ska dock alltid fastighetsavgift påföras. Vad som avses med näringsfastighet och privatbostadsföretag framgår av 2 kap. 14 respektive 17 § IL. Av 2 kap. 6 § IL framgår att en byggnad som är lös egendom i skatte- rättsligt hänseende räknas som fastighet. Villkoret att småhuset ska upplåtas för att helt eller till en inte oväsentlig del användas som bostad är hämtat ur definitionen av bostadslägenhet i 12 kap. 1 § tredje stycket jordabalken. Av tredje stycket 1 a följer att fastig- hetsavgiften också avskaffas för småhus som inte hyrs ut men som är avsedda att hyras ut för bostadsändamål, om övriga villkor i första punkten är uppfyllda. Det är bara småhus som i sin helhet upplåts eller avses upplåtas med hyresrätt som kan omfattas av undantaget i tredje stycket 1. Enligt  
 andra punkten  
 ska ingen fastighetsavgift betalas om småhuset ägs av ett oäkta bostads- företag. Detta gäller oavsett om småhuset upplåts med hyresrätt, bostadsrätt eller inte alls. Tredje stycket innehåller inget undantag från avgiftsplikten för tomtmark enligt andra stycket. 
 Förslaget behandlas i avsnitt 5.4.2. 
 182 
  
 SOU 2014:1 
  
 Författningskommentar 
  
 3 e § 
 I paragrafen, som är ny, definieras inkomstbasbeloppet i  
 3–3 
  c §§. Paragrafen motsvarar det tidigare 3 § tredje stycket. 
 4 § 
 Ändringen föranleds av att bestämmelserna i 3 § första stycket c flyttas till 3 c §. 
 5 § 
 Ändringen föranleds av att bestämmelserna om fastighetsavgift för småhus, som tidigare fanns i 3 §, numera regleras i 3 och 3 a §§. 
 6 a § 
 I paragrafen, som är ny, klargörs hur tomtmark ska hanteras när det på en och samma värderingsenhet för tomtmark finns flera uppförda småhus, varav minst ett med stöd av 3 § tredje stycket eller 3 a § tredje stycket är undantaget från fastighetsavgiftsplikt. Paragrafen är således tillämplig om ett av flera småhus upplåts eller är avsett att upplåtas med hyresrätt för att helt eller till en inte oväsentlig del användas som bostad och övriga förutsättningar i nämnda paragrafer är uppfyllda. I dessa fall ska tomtmarken anses höra till det eller de uppförda småhus som inte upplåts med hyresrätt på sådant sätt som avses i 3 § tredje stycket eller 3 a § tredje stycket. Om det t.ex. finns tre småhus på samma tomt, varav ett hyrs ut, får allmänna bestämmelser avgöra hur tomtmarken ska fördelas mellan de småhus som inte hyrs ut. Om exempelvis ett av de småhus som inte hyrs ut är föremål för nedsättning av fastighetsavgiften på grund av nyproduktion följer av 6 § andra stycket att tomtmarken ska anses höra till det småhus som inte är föremål för sådan minskning. Paragrafen är inte tillämplig om samtliga småhus på tomtmarken hyrs ut på sådant sätt att förutsättningarna i 3 § tredje stycket eller 3 a § tredje stycket är uppfyllda. 
 Förslaget behandlas i avsnitt 5.4.4. 
 183 
  
 Författningskommentar 
  
 SOU 2014:1 
  
 11.4 
  
 Lagen (2009:194) om förfarandet vid skattereduktion för hushållsarbete 
  
 7 § 
 Ändringen i 67 kap. 19 § inkomstskattelagen (1999:1229), för- kortad IL, innebär att den sammanlagda skattereduktionen för hushållsarbete, inklusive reparation, underhåll samt om- och tillbyggnad av en bostad, sänks från 50 000 till 34 000 kronor. Den maximala preliminära skattereduktionen som kan tillgodoräknas köparen uppgår genom ändringen i 17 § tredje stycket till det senare beloppet. Av ändringen i  
 andra stycket  
 i förevarande paragraf framgår att utbetalningar inte får ske i de fall köparen har tillgodoräknats maximal preliminär skattereduktion (34 000 kronor). 
 Förslaget behandlas i avsnitt 10.2. 
 17 § 
 Ändringen i 67 kap. 19 § IL innebär att den sammanlagda skatte- reduktionen för hushållsarbete, inklusive reparation, underhåll samt om- och tillbyggnad av en bostad, sänks från 50 000 till 34 000 kronor. Som en följd av denna ändring föreslås i  
 tredje stycket  
 i förevarande paragraf att de sammanlagda preliminära skatte- reduktionerna enligt första stycket 1 och 2 inte får överstiga 34 000 kronor för ett beskattningsår. 
 Förslaget behandlas i avsnitt 10.2. 
 184 
 Bilaga 1 
 Kommittédirektiv 2012:32 
 Översyn av beskattningen av hyresrätter och vissa andra boendeformer 
 Beslut vid regeringssammanträde den 12 april 2012 
 Sammanfattning 
 En kommitté ska göra en översyn av beskattningen av bostäder som upplåts med hyresrätt, bostadsrätt i oäkta bostadsföretag eller kooperativ hyresrätt. Kommittén ska 
  
 lämna förslag på förbättring av den skattemässiga ställningen för bostäder som upplåts med hyresrätt i syfte att öka utbudet av hyresbostäder, 
  
 lämna förslag på en lättnad i beskattningen för medlemmar i oäkta bostadsföretag och analysera om det bör finnas en rätt till uppskov med beskattningen av en kapitalvinst från en avyttrad bostad vid avyttring eller förvärv av andel i oäkta bostadsföre- tag, 
  
 bedöma om det är lämpligt att kooperativa hyresrättsföreningar beskattas enligt olika regler och om de bör betala stämpelskatt vid förvärv av fast egendom enligt samma skattesats som gäller för bostadsrättsföreningar, 
  
 analysera om reglerna om skattereduktion för  
  
 ROT-arbete 
  bör utvidgas till att i viss utsträckning gälla hyresrätter, och 
  
 analysera skattereglerna för privatpersoners upplåtelse av egen bostad, inklusive upplåtelse av småhus och ägarlägenheter, och undersöka vilken effekt höjningarna av schablonavdraget vid 
  
 185 
  
 Bilaga 1 
  
 SOU 2014:1 
  
 sådan upplåtelse som har genomförts sedan 2009 har haft på utbudet av bostäder inom befintligt bostadsbestånd. 
 Kommittén ska föreslå de författningsändringar som bedöms vara nödvändiga. 
 Uppdraget ska redovisas senast den 15 oktober 2013. 
 Bakgrund 
 En väl fungerande bostadsmarknad är en viktig förutsättning för en god ekonomisk tillväxt och en konkurrenskraftig ekonomi. Bostads- marknaden måste präglas av mångfald för att möta såväl människors behov som behovet av rörlighet på arbetsmarknaden. Mångfalden bland upplåtelseformerna ökar tryggheten och tillgängligheten på bostadsmarknaden. 
 Bostäder som upplåts med hyresrätt eller bostadsrätt är viktiga inslag på bostadsmarknaden. Hyresrätten är en upplåtelseform utan krav på att den boende gör en egen kapitalinsats. Även privatperso- ners upplåtelse helt eller delvis av egen bostad är ett viktigt inslag i bostadsmarknaden. 
 För närvarande är bostadsmarknaden i många kommuner i oba- lans. I storstadsregionerna, men också kring universitets och hög- skoleorter och andra tillväxtregioner, råder en betydande bostads- brist, samtidigt som det på vissa orter i landet står tomma lägen- heter. Nyproduktionen har svårt att hänga med den snabba befolk- ningsutvecklingen i tillväxtregioner och i storstäder. 
 Brist på bostäder är en begränsande faktor för såväl en funge- rande arbetsmarknad som en väl fungerande högre utbildning och är därmed begränsande för tillväxten både i ett kortare och i ett längre perspektiv. 
 Ett problem med dagens bostadsmarknad är undanskymd andra- handsuthyrning och inslag av svart verksamhet. Orsaker som gör att uthyrningen inte alltid sker öppet kan vara att lägenhetsinne- havaren tar ut en hyra som inte skulle anses skälig vid prövning i hyresnämnden och därmed skulle ge upphov till återbetalnings- skyldighet, och att hyresintäkten inte redovisas korrekt i inkomst- deklarationen. En väl fungerande andrahandsmarknad, med tydlig information för aktörerna på marknaden, minskar risken för skatteundandragande. 
 186 
  
 SOU 2014:1 
  
 Bilaga 1 
  
 Beskattning av boende 
 Inkomstbeskattning 
 Beskattning av hyresbostadsfastigheter 
 Fastigheter med byggnad som är inrättad till bostad åt minst tre familjer (flerbostadshus), exempelvis hyresbostadsfastigheter, är näringsfastigheter. Som utgångspunkt beskattas näringsfastigheter enligt inkomstskattelagen (1999:1229) efter verkliga intäkter och kostnader i inkomstslaget näringsverksamhet. 
 Den som bor i en lägenhet som är upplåten med hyresrätt kapi- talbeskattas inte på grund av sitt boende. 
 Privatbostadsföretag och oäkta bostadsföretag 
 Vid inkomstbeskattningen skiljer man sedan gammalt mellan äkta och oäkta bostadsföretag. I inkomstskattelagen benämns äkta bostads- företag som privatbostadsföretag. Med privatbostadsföretag avses enligt 2 kap. 17 § första stycket 1 inkomstskattelagen bostadsrätts- förening, bostadsförening eller bostadsaktiebolag vars verksamhet till klart övervägande del består i att för medlemmar eller delägare tillhandahålla bostäder i hus som ägs av föreningen eller bolaget. Skatteverket har i allmänna råd som gäller gränsdragningen mellan privatbostadsföretag och oäkta bostadsföretag (SKV A 2008:25) uttalat att med klart övervägande del bör avses minst 60 procent av verksamheten. Vidare har Skatteverket uttalat att när man beräknar hur stor del av verksamheten som är kvalificerad bör man utgå från en fördelning av taxeringsvärdet i förhållande till hyresvärdena på fastigheten. Bostadsrättsföreningar, bostadsföreningar och bostadsaktiebolag som inte uppfyller dessa villkor benämns i det följande oäkta bostadsföretag. 
 Med medlem i privatbostadsföretag eller oäkta bostadsföretag avses i det följande medlem i bostadsrättsförening och bostadsför- ening samt delägare i bostadsaktiebolag. 
 Beskattning av privatbostadsföretag och deras medlemmar 
 Ett privatbostadsföretag ska inte ta upp inkomster och inte dra av utgifter som hör till fastigheten. 
 En bostad som innehas av en medlem i ett privatbostadsföretag är en privatbostad om villkoren i 2 kap. 8 § andra stycket inkomst- skattelagen är uppfyllda. Bostaden måste till övervägande del användas eller vara avsedd att användas av ägaren eller någon när- 
 187 
  
 Bilaga 1 
  
 SOU 2014:1 
  
 stående, för permanent boende eller som fritidsbostad. I 2 kap. 18 § inkomstskattelagen definieras termen privatbostadsrätt. Med pri- vatbostadsrätt avses en andel i ett privatbostadsföretag om den till andelen knutna bostaden är en privatbostad. 
 För en medlem i ett privatbostadsföretag är värdet av en bostads- förmån skattefri. Annan utdelning räknas dock som inkomst av kapital. Skuldränta på medlemmens lån avseende privatbostadsrätt ska dras av i inkomstslaget kapital. 
 Avyttras en privatbostadsrätt gäller att tjugotvå trettiondelar av vinsten är skattepliktig. Uppkommer förlust vid försäljningen ska 50 procent av förlusten dras av. Vinst eller förlust tas upp i inkomst- slaget kapital. Uppskov med kapitalvinstbeskattning vid avyttring av privatbostad kan beviljas vid avyttring och förvärv av privatbostadsrätt enligt bestämmelserna i 47 kap. inkomstskattelagen. 
 Beskattning av oäkta bostadsföretag och deras medlemmar 
 För ett oäkta bostadsföretag gäller att samtliga inkomster ska tas upp i inkomstslaget näringsverksamhet och samtliga utgifter ska dras av. Detta innebär t.ex. att bostadsförmån för de lägenheter som disponeras av medlemmarna, årsavgifter från medlemmarna och verkliga hyror från hyresgäster ska tas upp till beskattning. Avdrag från intäkter får göras med driftskostnader, värdeminsk- ning m.m. enligt vanliga regler. Bostadsförmånsvärdet för med- lemmarna beräknas med ledning av bruksvärdeshyran för liknande lägenheter. Bostadsförmånen påförs bostadsföretaget. 
 En bostadslägenhet i ett oäkta bostadsföretag omfattas inte av de särskilda regler som gäller lägenheter i ett privatbostadsföretag. Under innehavstiden beskattas medlemmen i inkomstslaget kapital för utdelning i form av bostadsförmån. Värdet av en bostadsförmån beräknas genom att hyresvärdet jämförs med vad medlemmen har betalat för lägenheten under året. 
 Vid beräkning av den skattepliktiga utdelningen kan en viss del av utdelningen vara skattefri enligt de s.k. lättnadsreglerna. Undan- taget från beskattning gäller även kapitalvinst. Lättnadsreglerna har upphört att gälla, men tillämpas övergångsvis för andelar i oäkta bostadsföretag fram till och med utgången av 2015. 
 Lättnadsbeloppet, dvs. den del av utdelningen som är skattefri, räknas fram genom att lättnadsunderlaget multipliceras med lätt- nadssatsen, dvs. 70 procent av statslåneräntan vid utgången av november månad året före beskattningsåret. En privatperson eller ett dödsbo beskattas inte till den del utdelningen ryms inom lätt- 
 188 
  
 SOU 2014:1 
  
 Bilaga 1 
  
 nadsbeloppet. Överskjutande belopp beskattas enligt vanliga regler. Om utdelningen understiger lättnadsbeloppet får utrymmet sparas för att användas vid beräkning av senare års lättnad. 
 Skuldränta på medlemmens lån för köp av en andel i bostads- företag ska dras av i inkomstslaget kapital. 
 En andel i ett oäkta bostadsföretag jämställs vid försäljning med en andel i en vanlig ekonomisk förening eller i ett vanligt aktie- bolag. Detta innebär att en eventuell vinst ska tas upp i sin helhet medan 70 procent av en eventuell kapitalförlust ska dras av. 
 Vid avyttring eller förvärv av en andel i oäkta bostadsföretag finns inte någon rätt till uppskov med beskattningen av en kapital- vinst från en avyttrad bostad. 
 Beskattning av kooperativa hyresrättsföreningar 
 En särskild form av hyresrätt är den s.k. kooperativa hyresrätten. Karaktäristiskt för bostäder med kooperativ hyresrätt är att hyres- gästerna är medlemmar i en förening och att det är föreningen som hyr ut lägenheterna. Kooperativa hyresrättsföreningar finns i två former. Hyresmodellen, som innebär att föreningen blockhyr ett antal lägenheter av en fastighetsägare (det kan vara ett helt hus eller några av lägenheterna i huset), och ägarmodellen, som innebär att föreningen äger huset. 
 Det finns inget skatteregelverk som är specifikt anpassat till kooperativa hyresrättsföreningar. En kooperativ hyresrättsförening av ägarmodell faller under definitionen av privatbostadsföretag och beskattas därmed enligt reglerna för sådana företag. En kooperativ hyresrättsförening av hyresmodell omfattas däremot inte av regel- verket för privatbostadsföretag eftersom föreningen inte uppfyller kriteriet att äga bostäder. Dessa föreningar beskattas konventio- nellt som näringsidkare. 
 Varje medlem i en kooperativ hyresrättsförening deltar i före- ningen genom att betala en medlemsinsats. Den som lämnar en bostad i en kooperativ hyresrättsförening har rätt att få tillbaka insatsen. Den återlämnade insatsen utgör ingen kapitalvinst. Det går inte att få uppskov med beskattning av kapitalvinst vid avytt- ring av privatbostad för insats i en kooperativ hyresrättsförening. 
 189 
  
 Bilaga 1 
  
 SOU 2014:1 
  
 Skattereduktion för  
 ROT-arbete 
  
 Skattereduktion kan under vissa förutsättningar ges för kostnader för hushållsarbete och  
 ROT-arbete 
  (reparation, underhåll samt om- och tillbyggnad) med högst 50 000 kronor per beskattningsår. Den som äger ett småhus, en ägarlägenhet eller en bostadsrätt kan ha rätt till skattereduktion för  
 ROT-arbete. 
  De  
 ROT-arbeten 
  som kan komma ifråga för en bostadsrättsinnehavare är sådana som innehavaren normalt svarar för och som utförs inne i bostaden. Bostadsföretaget kan inte få skattereduktion för  
 ROT-arbete. 
  
 Den som innehar sin bostad med hyresrätt kan inte få skattere- duktion för  
 ROT-arbete. 
  Det kan inte heller hyresvärden få. 
 Beskattning vid upplåtelse av egen bostad 
 Den hyra som har tagits emot vid upplåtelse av privatbostads- fastighet, privatbostad eller bostad som innehas med hyresrätt redovisas i inkomstslaget kapital. De faktiska utgifterna för upplå- telsen får inte dras av utan i stället ska avdrag göras med ett fast belopp, som uppgår till 21 000 kronor per år. Vid upplåtelse av en privatbostadsfastighet ska dessutom ett rörligt belopp som motsva- rar 20 procent av hyresintäkten dras av. Vid upplåtelse av en bostad som innehas med hyresrätt gäller i stället att avdrag ska göras med den del av upplåtarens hyra som avser den upplåtna delen av bosta- den. För en bostad som innehas med bostadsrätt eller liknande nyttjanderätt gäller att avdrag ska göras med ett belopp som motsvarar bostadsrättsinnehavarens egen avgift eller hyra för den upplåtna delen av bostaden, dock endast till den del avgiften inte motsvarar kapitaltillskott till föreningen eller bolaget. 
 Bostad som innehas med bostadsrätt i oäkta bostadsföretag omfattas inte av termen privatbostad. Den hyra som har tagits emot vid upplåtelse av en sådan bostad ska redovisas i inkomstsla- get kapital. Utgifter för upplåtelsen, såsom avgift till föreningen samt reparation och underhåll som direkt föranletts av uthyr- ningen, får dras av. Detsamma gäller för bostadsförmån som skattemässigt behandlas som utdelning. 
 190 
  
 SOU 2014:1 
  
 Bilaga 1 
  
 Övrig beskattning 
 Kommunal fastighetsavgift 
 Från och med den 1 januari 2008 har den statliga fastighetsskatten på bostäder avskaffats och ersatts av en kommunal fastighetsavgift. Fastighetsavgift tas ut för småhus och ägarlägenheter samt bostä- der i hyreshusenheter som är uppförda samt värderingsenhet för tillhörande tomtmark. Fastighetsavgiften för småhus och ägar- lägenheter utgörs av ett fast belopp per småhus eller ägarlägenhet, dock högst 0,75 procent av taxeringsvärdet för byggnad och mark. Fastighetsavgiften för bostadsdelen av hyreshusenheter utgörs av ett fast belopp per bostadslägenhet, dock högst med 0,4 procent av taxeringsvärdet för byggnad och mark. Fastighetsavgiftens fasta belopp indexeras med utvecklingen av inkomstbasbeloppet. 
 Nybyggda småhus och ägarlägenheter är fria från fastighetsav- gift de fem första kalenderåren efter värdeåret, som normalt mot- svarar det år då byggnaden färdigställs, och för de därpå följande fem kalenderåren betalas halv fastighetsavgift. Detsamma gäller för bostadsdelen i nybyggda hyreshus. 
 Stämpelskatt 
 Vid förvärv av fast egendom och inteckning i sådan egendom tas stämpelskatt ut. För fysiska personer är stämpelskatten vid förvärv av fast egendom 1,5 procent av egendomens värde och för juridiska personer 4,25 procent av egendomens värde. Skatten vid bostads- rättsföreningars förvärv av fast egendom är dock bara 1,5 procent av egendomens värde. 
  
 1  
  
 För såväl fysiska som juridiska personer är stämpelskatten 2 procent av det intecknade beloppet vid inteckning i fast egendom. En andel i en bostadsrättsförening, en bostadsför- ening eller ett bostadsaktiebolag utgör inte fast egendom. Inneha- vare av en sådan andel betalar därför ingen stämpelskatt, varken vid förvärv eller vid pantsättning av andelen. 
  
 1  
 Enligt lagens ordalydelse, 8 § lagen (1984:404) om stämpelskatt vid inskrivnings- myndigheter, omfattas inte bostadsföreningar och bostadsaktiebolag av den lägre skattesatsen. 
 191 
  
 Bilaga 1 
  
 SOU 2014:1 
  
 Kritik mot beskattningen 
 Kritik mot beskattningen av hyresbostadsfastigheter 
 Kritik har på senare tid riktats mot de skattemässiga villkoren för hyresrätten som upplåtelseform. Det har hävdats att bostäder som innehas med hyresrätt är hårdare beskattade än andra boendefor- mer. Ett argument som har anförts är att kommunal fastighetsav- gift betalas för hyresbostäder trots att näringsverksamheten också beskattas konventionellt. Enligt kritikerna innebär detta en dub- belbeskattning av en och samma avkastning. 
 En annan negativ skattemässig särbehandling av hyresbostäder är, enligt vissa, den omständigheten att varken den som innehar sin bostad med hyresrätt eller hyresvärden kan få skattereduktion för  
 ROT-arbete. 
  Detta till skillnad från t.ex. en bostadsrättsinnehavare, som kan få skattereduktion för  
 ROT-arbete 
  för åtgärder inne i bostadsrättslägenheten. 
 För att förbättra den skattemässiga situationen för hyresbostä- der har det framförts att det bör införas en möjlighet för fastig- hetsföretag, som upplåter bostäder med hyresrätt, att göra skatte- fria avsättningar till en fond för framtida underhåll av bostäderna. När underhållsarbete utförs skulle underhållsfonden återföras till beskattning. I samma syfte har även framförts att det borde införas en låg mervärdesskatt på bostadshyror. Om skattesatsen för denna mervärdesskatt understiger den som normalt gäller för ett fastig- hetsföretags inköp av varor och tjänster blir avdraget för ingående mervärdesskatt större än den utgående mervärdesskatten. Härige- nom sänks skattetrycket på hyresbostäder. 
 Kritik mot beskattningen av medlemmar i oäkta bostadsföretag 
 Medlemmar i oäkta bostadsföretag får tillämpa lättnadsreglerna till och med utgången av 2015. Den omständigheten att dessa regler är provisoriska har kritiserats. Det har efterfrågats en långsiktig och stabil reglering av beskattningen av medlemmar i oäkta bostads- företag. 
 Till skillnad från medlemmar i privatbostadsföretag kan med- lemmar i oäkta bostadsföretag inte få uppskov med beskattning av kapitalvinst vid avyttring av bostadsrätten. En bostad med bostads- rätt i ett oäkta bostadsföretag kan inte heller utgöra ersättnings- bostad i den mening som krävs för att innehavaren ska ha rätt till 
 192 
  
 SOU 2014:1 
  
 Bilaga 1 
  
 uppskov med beskattning av kapitalvinst vid avyttring av en privat- bostad. Det har ifrågasatts om dessa skillnader är sakligt motive- rade. 
 Kritik mot beskattningen av kooperativa hyresrättsföreningar 
 Kooperativa hyresrättsföreningar av ägarmodellen omfattas av definitionen av ett privatbostadsföretag och därför tillämpas de skatteregler som gäller för sådana företag, dvs. föreningen ska inte beskattas för fastighetsrelaterade inkomster. För kooperativa hyresrättsföreningar av hyresmodellen finns inga specifika skatte- regler utan de beskattas konventionellt. Skillnaden i beskattning har framställts som omotiverad och det har framförts önskemål om att hyresrättsföreningar som blockhyr tre eller flera lägenheter ska beskattas på motsvarande sätt som privatbostadsföretag. 
 För förvärv av fast egendom är stämpelskattesatsen 1,5 procent för fysiska personer och 4,25 procent för juridiska personer. Vissa särskilt angivna juridiska personer har dock bara en skattesats om 1,5 procent. En sådan kategori juridiska personer är bostadsrätts- föreningar. Kooperativa hyresrättsföreningar är däremot inte angivna och får därför betala den högre stämpelskattesatsen. Det har anförts att kooperativa hyresrättsföreningar bör ha samma stämpel- skatt som bostadsrättsföreningar. 
 Uppdraget 
 Kommitténs uppdrag tar sikte på beskattningen av bostäder som upplåts med hyresrätt, bostadsrätt i oäkta bostadsföretag och kooperativ hyresrätt. Kommittén ska analysera skattereglernas effekt på boende i dessa upplåtelseformer. Analysen ska omfatta såväl löpande som annan beskattning. 
 Kommitténs uppdrag omfattar även en analys av reglerna för beskattning vid privatpersoners upplåtelse av egen bostad, inklusive småhus och ägarlägenheter, samt av vilken effekt höjningarna av schablonavdraget vid sådan upplåtelse som har genomförts sedan 2009 har haft på utbudet av bostäder inom befintligt bostadsbe- stånd. 
 Utifrån analysen, och med de utgångspunkter för uppdraget som anges nedan, ska kommittén lämna förslag på förändringar i 
 193 
  
 Bilaga 1 
  
 SOU 2014:1 
  
 tillämpliga skatteregler, inklusive skatteförfaranderegler. Kommit- tén ska lämna fullständiga författningsförslag avseende de ändringar som kommittén finner lämpliga. Kommittén ska lämna förslag med författningstext på förbättring av hyresrättens skatte- mässiga ställning i syfte att öka utbudet av hyresbostäder. Kom- mittén ska även utarbeta ett förslag med författningstext om lätt- nad i beskattningen för medlemmar i oäkta bostadsföretag. 
 Kommittén ska dessutom föreslå de ändringar som förslagen om ändrad boendebeskattning bör föranleda beträffande skatte- systemet i övrigt. 
 Allmänna utgångspunkter 
 Som en allmän utgångspunkt för kommittén gäller att uppdraget ska utföras med beaktande av de generella riktlinjer för skatte- reglernas utformning som regeringen föreslagit riksdagen i 2008 års ekonomiska vårproposition och som riksdagen därefter beslutat om (prop. 2007/08:100, avsnitt 5.3, bet. 2007/08:FiU20, rskr. 2007/08:259). 
 Hyresbostäder i flerbostadshus och andra byggnader 
 Det har hävdats att bostäder som upplåts med hyresrätt har en sämre skattemässig ställning än andra boendeformer. Den omständigheten att hyresvärden dels beskattas konventionellt för inkomster i näringsverksamhet, dels löpande för den kommunala fastighets- avgiften har framförts som ett argument för detta. I detta sam- manhang ska dock framhållas att utgift för betald fastighetsavgift ska dras av. 
 För att i högre grad uppnå en väl fungerande bostadsmarknad krävs att utbudet och mångfalden av bostäder ökar, framför allt i tillväxt- och storstadsområden. Kommittén ska lämna förslag på förbättring av den skattemässiga ställningen för bostäder som upp- låts med hyresrätt i syfte att öka utbudet av hyresbostäder. För- ändringarna i beskattningen ska i första hand, direkt eller indirekt, avse den kommunala fastighetsavgiften för hyresbostäder. 
 Kommittén ska analysera möjligheten och det lämpliga i att sänka eller avskaffa den kommunala fastighetsavgiften för hyresbo- städer. Om kommittén inte anser detta vara lämpligt ska kommit- 
 194 
  
 SOU 2014:1 
  
 Bilaga 1 
  
 tén analysera andra alternativ som ökar utbudet av hyresbostäder genom att förbättra deras skattemässiga ställning. Ett sådant alter- nativ skulle kunna vara att hyresvärden, efter ansökan, beviljas en sänkning av den skatt som hyresvärden ska betala som helt eller delvis motsvarar fastighetsavgiften för hyresvärdens hyresbostäder. Kommittén är oförhindrad att analysera andra metoder till att för- bättra hyresbostäders skattemässiga ställning. 
 Kommittén ska bedöma om förslagen till förändrade skattereg- ler ska gälla samtliga hyresbostäder eller exempelvis bara nyprodu- cerade hyresbostäder eller hyresbostäder av en viss högsta ålder. Vid denna bedömning ska kommittén ta hänsyn till vilken fördel- ningsprofil olika alternativa regleringar har och föreslå den regle- ring som, utan att målet om ökat bostadsutbud åsidosätts, kan för- väntas i störst utsträckning komma hushåll med låga inkomster till del. Vid bedömningen av om kommitténs eventuella förslag ska omfatta samtliga eller bara vissa hyresbostäder ska kommittén också eftersträva att så långt som möjligt uppnå skattemässig neutralitet mellan boende med hyresrätt och boende med bostads- rätt. 
 Kommitténs eventuella förslag i denna del av uppdraget ska i första hand gälla hyresbostäder i flerbostadshus som inte innehas av privatbostadsföretag eller oäkta bostadsföretag och hyresbostä- der i andelshus. Kommittén ska dock analysera om eventuella för- slag beträffande beskattning av hyresbostäder även ska gälla för bostäder med kooperativ hyresrätt och bostäder i bostadsrättsför- eningar, bostadsföreningar och bostadsaktiebolag som upplåts med hyresrätt. Eftersom bostäder i småhus och ägarlägenheter som ägs av en bostadsrättsförening, en bostadsförening eller ett bostadsak- tiebolag eller som ägs eller hyrs av en kooperativ hyresrättsförening kan upplåtas med hyresrätt omfattas även sådana bostäder av kommitténs uppdrag. 
 Kommitténs förslag ska i denna del av uppdraget inte gälla pri- vatpersoners upplåtelse av den egna bostaden. 
 Medlemmar i oäkta bostadsföretag 
 Medlemmar i oäkta bostadsföretag beskattas för utdelning i form av bostadsförmån och de ska utan den kvotering som gäller för medlemmar i privatbostadsföreningar ta upp kapitalvinster hänför- liga till bostadsrätten till beskattning. Till och med utgången av 
 195 
  
 Bilaga 1 
  
 SOU 2014:1 
  
 2015 får de dock tillämpa de s.k. lättnadsreglerna som innebär en lättnad i beskattningen. 
 Den omständigheten att lättnadsreglerna är provisoriska har kritiserats. Det är viktigt för bostadsmarknadens funktionssätt att reglerna för beskattning av varje enskild boendeform är förutsäg- bara. De bostadssökande ska kunna fatta långsiktiga beslut om vilken boendeform som passar dem bäst. Mot bakgrund av detta och den kritik som har riktats mot nuvarande regler ska kommittén lämna förslag på en permanent lättnad för medlemmar i oäkta bostadsföretag. 
 Kommittén är oförhindrad att föreslå att lättnaden utformas på annat sätt än de upphävda lättnadsreglerna. Det står kommittén fritt att föreslå att en eventuell lättnad direkt ska träffa medlem- marnas beskattning genom att gälla på medlemsnivå eller indirekt genom att gälla på föreningsnivå eller båda. 
 Vid avyttring eller förvärv av en andel i oäkta bostadsföretag finns inte någon rätt till uppskov med beskattningen av en kapital- vinst från en avyttrad bostad, vilket har kritiserats. Kommittén ska analysera om denna reglering är befogad och annars föreslå lämp- liga förändringar. 
 Sammantaget får förslagen på förändringar i denna del av upp- draget inte medföra högre skattebelastning för medlemmar i oäkta bostadsföretag som kollektiv. 
 Kooperativa hyresrättsföreningar 
 Kooperativa hyresrättsföreningar är föreningar som hyr ut lägen- heter till sina medlemmar. Denna verksamhet liknar den verksam- het som privatbostadsföretag till klart övervägande del bedriver, dvs. att upplåta bostäder åt medlemmarna i byggnader som ägs av företaget, s.k. kvalificerad verksamhet. En kooperativ hyresrätts- förening av ägarmodellen uppfyller också normalt definitionen av privatbostadsföretag och beskattas därmed som ett sådant. En kooperativ hyresrättsförening av hyresmodellen kan dock inte anses utgöra ett privatbostadsföretag eftersom föreningen inte äger huset i vilket medlemmarnas lägenheter är belägna. Dessa före- ningar beskattas därför, i likhet med oäkta bostadsföretag, kon- ventionellt. 
 Beskattningen av en kooperativ hyresrättsförening har betydelse för medlemmarnas boendekostnad, och nu gällande regler kan 
 196 
  
 SOU 2014:1 
  
 Bilaga 1 
  
 uppfattas som svåröverskådliga för en person som söker bostad. Det finns därför skäl för att se över reglerna för beskattning av kooperativa hyresrättsföreningar. 
 Kommittén ska analysera om det finns sakliga skäl för att skattemässigt behandla kooperativa hyresrättsföreningar av ägar- respektive hyresmodell på olika sätt och annars föreslå lämpliga ändringar av tillämpliga skatteregler. Om kommittén finner att det finns anledning att förändra inkomstbeskattningen av kooperativa hyresrättsföreningar, ska som utgångspunkt gälla att sådan verk- samhet som i dag anses vara kvalificerad verksamhet vid bedöm- ningen av om en juridisk person är privatbostadsföretag ska vara undantagen inkomstbeskattning. Annan verksamhet ska som utgångspunkt beskattas konventionellt. Kommittén är dock oför- hindrad att föreslå att även annan verksamhet som bedrivs av en kooperativ hyresrättsförening ska vara undantagen från beskatt- ning. 
 Kooperativa hyresrättsföreningar och bostadsrättsföreningar uppvisar många likheter. Till exempel rör det sig i båda fallen om föreningar som normalt har som huvudsakligt syfte att upplåta bostäder åt medlemmarna. Kooperativa hyresrättsföreningar av ägarmodellen utgör vanligtvis också privatbostadsföretag och inkomstbeskattas följaktligen i så fall på samma sätt som bostads- rättsföreningar som är privatbostadsföretag. I stämpelskattehänse- ende behandlas dock kooperativa hyresrättsföreningar och bostads- rättsföreningar olika eftersom de förstnämnda har en högre skatte- sats på förvärv av fast egendom och tomträtter. 
 Mot bakgrund av de likheter som finns mellan kooperativa hyresrättsföreningar och bostadsrättsföreningar finns det anled- ning att överväga om även kooperativa hyresrättsföreningar ska omfattas av den lägre stämpelskattesatsen. Kommittén ska därför analysera om skälen för att bostadsrättsföreningar betalar den lägre stämpelskattesatsen även är relevanta i förhållande till kooperativa hyresrättsföreningar. Mot denna bakgrund ska kommittén bedöma om också kooperativa hyresrättsföreningar ska omfattas av den lägre skattesatsen och i så fall lämna förslag med denna innebörd. 
 197 
  
 Bilaga 1 
  
 SOU 2014:1 
  
 Skattereduktion för  
 ROT-arbete 
  
 Bestämmelserna om skattereduktion för  
 ROT-arbete 
  infördes den 1 juli 2009 och gällde retroaktivt från den 8 december 2008 (prop. 2008/09:178, bet. 2008/09:SkU32, rskr. 2008/09:246, SFS 2009:536). I nämnda proposition gjorde regeringen bedöm- ningen att möjligheten att få skattereduktion skulle vara förbehållen hushållen och inte lämnas till ägare av flerbostadshus. Som skäl för bedömningen anförde regeringen att syftet med skattereduktion för  
 ROT-arbete 
  är att öka arbetsutbudet och minska svartarbetet och mot bakgrund av detta syfte är det en naturlig följd att skattereduktionen lämnas enbart till hushållen (s. 26). Vidare ansåg regeringen att det finns skäl för att skattereduktionen för  
 ROT-arbete 
  enbart riktas till den som har det egentliga underhållsansvaret för sin bostad. Således ansåg regeringen att en person som hyr eller arrenderar sin bostad inte ska vara berättigad till skattereduktion för  
 ROT-arbete 
  (s. 26 f.). 
 När det gäller bostäder som upplåts med kooperativ hyresrätt är det i första hand hyresvärden, dvs. den kooperativa hyresrättsför- eningen, som har det egentliga underhållsansvaret för bostaden. Men det kan förekomma att en kooperativ hyresrättsförening utformar sina stadgar så att ett visst underhållsansvar också åläggs den enskilde medlemmen. Regeringen ansåg dock i nämnda propo- sition att, på grund av de stora praktiska svårigheter det skulle innebära att särskilja dessa kooperativa hyresbostäder från de andra,  
 ROT-arbete 
  som utförs i kooperativa hyresbostäder inte bör omfattas av skattereduktionen (s. 28). 
 Den omständigheten att varken den som innehar sin bostad med hyresrätt eller hyresvärden kan få skattereduktion för  
 ROT-arbete 
  har kritiserats. Det har hävdats att detta innebär en negativ skatte- mässig särbehandling av bostäder som upplåts med hyresrätt jäm- fört med bostäder som upplåts med bostadsrätt. Kommittén ska se över regleringen för skattereduktion för  
 ROT-arbete 
  i förhållande till hyresbostäder och bedöma om det finns fog för nämnda kritik. Om kommittén finner att hyresbostäder totalt sett kan anses ha en sämre skattemässig ställning än bostäder med bostadsrätt får kom- mittén, om det bedöms lämpligt och med de begränsningar som anges nedan, lämna förslag som innebär att hyresbostäder i viss utsträckning ska omfattas av skattereduktionen. Kommittén ska i detta sammanhang beakta de förbättringar i övrigt av hyresbostä- dernas skattemässiga ställning som kommittén föreslår. 
 198 
  
 SOU 2014:1 
  
 Bilaga 1 
  
 Utgångspunkterna i propositionen om införande av skattere- duktion för  
 ROT-arbete, 
  att reduktionen bara ska komma hushål- len till del och bara riktas till den som har det egentliga underhålls- ansvaret för sin bostad, ska även gälla för kommitténs förslag. Skattereduktion ska således inte kunna ges till hyresvärden. Inte heller ska skattereduktion kunna komma i fråga för den som inne- har sin bostad med hyresrätt eller kooperativ hyresrätt om hyres- värden har hela det egentliga underhållsansvaret. 
 Kommittén ska i sin bedömning beakta risken för att hyresgäs- terna kan påverkas negativt av en utvidgning av skattereduktionen i nu aktuellt avseende genom att hyresvillkoren försämras eller att de inte kompenseras i tillräcklig utsträckning för att de tar över underhållsansvar för bostaden. Slutligen ska kommittén beakta de praktiska svårigheter som kan uppkomma genom att en eventuell utvidgning av skattereduktion för  
 ROT-arbete 
  bara får omfatta vissa hyresbostäder, nämligen bostäder som upplåts med koopera- tiv hyresrätt och hyresrätt i övrigt för vilka hyresgästerna har ett visst underhållsansvar. 
 Upplåtelse av den egna bostaden 
 En viktig åtgärd för att förbättra bostadsmarknaden är att öka till- gången på bostäder och rörligheten inom befintligt bostadsbestånd. I syfte att stimulera till ökad uthyrning har det s.k. schablonavdra- get vid upplåtelse av den egna bostaden under  
 2009–2012 
  höjts i tre steg från 4 000 kronor per år till 21 000 kronor per år. 
 Kommittén ska analysera effekterna av de höjningar av schablon- avdraget som har genomförts sedan 2009. Analysen ska innehålla en beskrivning av hur höjningarna har påverkat tillgången på bostäder och rörligheten inom befintligt bostadsbestånd. 
 Härutöver ska kommittén analysera om ytterligare skattelätt- nader för privatpersoner som helt eller delvis hyr ut sin bostad kan öka utbudet av boendetillfällen inom det befintliga boendebe- ståndet. Skattelättnaden kan, men behöver inte, avse schablonav- draget. Analysen ska avse privatpersoners upplåtelse, helt eller delvis, av privatbostadsfastigheter, privatbostäder, dvs. även småhus och ägarlägenheter, och bostäder som innehas med hyresrätt. Även sådan upplåtelse av bostäder som innehas med bostadsrätt i oäkta bostadsföretag ska omfattas av analysen. Kommittén ska i samband med analysen beakta de bedömningar som gjordes av Utredningen 
 199 
 Bilaga 1 SOU 2014:1 
 om privatpersoners upplåtelse av den egna bostaden (SOU 2007:74). 
 Om kommittén anser att skattelättnader vid upplåtelse av den egna bostaden kan öka utbudet av boendetillfällen och att det är lämpligt att sådana skattelättnader införs, ska kommittén lämna förslag med denna innebörd. 
 Fastighetstaxering 
 En översyn av fastighetstaxeringen av bostäder behandlas inom ramen för en särskild utredning (Bostadstaxeringsutredningen, dir. 2011:13). Kommittén ska vid eventuella förslag på ändringar i detta regelverk beakta de förslag som lämnas av Bostadstaxeringsutred- ningen. 
 Skatteregler som inte omfattas av uppdraget 
 Avsättning till underhållsfond 
 För att förbättra skattesituationen för hyresbostäder har det fram- förts att fastighetsföretag som upplåter bostäder med hyresrätt bör ha möjlighet att göra skattefria avsättningar till en fond för fram- tida underhåll av bostäder. 
 Ett system med skattefria avsättningar till reparationsfond skulle, för att minimera risken för oönskad skatteplanering, kräva ett omfattande och komplicerat skatterättsligt regelverk som dessutom skulle strida mot den av riksdagen antagna skattepolitiska utgångspunkten (prop. 2007/08:100, avsnitt 5.3, bet. 2007/08:FiU20, rskr. 2007/08:259), att inkomster i största möjliga utsträckning ska beskattas när de uppkommer. Kommittén ska därför inte föreslå regler som möjliggör för innehavare av hyresbostadsfastigheter, eller andra skattskyldiga, att skjuta upp beskattningen genom avsättning till fond för framtida underhåll av bostäder eller liknande. 
 Beskattning av privatbostadsföreningar och deras medlemmar Kommitténs uppdrag omfattar inte en översyn av beskattningen av privatbostadsföreningar och deras medlemmar. Kommitténs upp- drag omfattar heller inte en översyn av den skattemässiga indel- ningen av bostadsrättsföreningar, bostadsföreningar och bostads- aktiebolag i privatbostadsföretag och oäkta bostadsföretag. 
 200 
  
 SOU 2014:1 
  
 Bilaga 1 
  
 Mervärdesskatt 
 Uthyrning av bostäder är undantaget från mervärdesskatt. I syfte att sänka skattetrycket på hyresbostäder har framförts att det borde införas en låg mervärdesskatt på bostadshyror. 
 Mervärdesskattereglerna är genom EU:s mervärdesskattedirek- tiv i mycket stor utsträckning harmoniserade inom EU. I mervär- desskattedirektivet finns det särskilda bestämmelser om när en medlemsstat får tillämpa låg mervärdesskatt. Enligt direktivet är det inte tillåtet för en medlemsstat att generellt införa låg mervär- desskatt på bostadshyror.  
 EU-kommissionen 
  inledde i december 2010 ett arbete med att se över mervärdesskattedirektivet och i december 2011 presenterade kommissionen ett meddelande om utformningen av det framtida mervärdesskattesystemet. I med- delandet påpekar kommissionen att låga mervärdesskattesatser kan ha en snedvridande effekt och försvåra för den inre marknaden. Kommissionen förespråkar därför en återhållsam användning av låg mervärdesskatt. En ändring av direktivet förutsätter ett förslag från kommissionen och ett enhälligt beslut i rådet från samtliga med- lemsstater. Mot den bakgrunden bedöms det i praktiken utsiktslöst att få till stånd en ändring av direktivet så att det skulle bli tillåtet att generellt införa en låg mervärdesskatt på bostäder. En analys av införandet av en låg mervärdesskatt framstår därmed inte som meningsfull. Kommitténs uppdrag omfattar därför inte en sådan analys. 
 Kommitténs uppdrag omfattar inte heller i övrigt en översyn av reglerna om mervärdesskatt. Kommittén ska därför som utgångs- punkt inte föreslå förändringar av dessa regler. 
 Småhus, ägarlägenheter och andelshus 
 Som tidigare nämnts omfattar uppdraget en översyn av beskatt- ningen av oäkta bostadsföretag och kooperativa hyresrättsför- eningar i vissa avseenden. Av detta följer att kommittén får föreslå förändrad beskattning av småhus och ägarlägenheter som ägs eller hyrs av sådana företag eller föreningar och som upplåts som bostad med bostadsrätt eller hyresrätt. Vidare får kommittén föreslå för- ändrad beskattning av hyresinkomsten som privatpersoner får vid uthyrning av egna bostäder, inklusive småhus och ägarlägenheter. Däremot omfattar kommitténs uppdrag inte beskattning av småhus och ägarlägenheter i övrigt. Kommittén ska inte heller föreslå ändrad beskattning av delägares eget boende i andelshus. 
 201 
  
 Bilaga 1 
  
 SOU 2014:1 
  
 Konsekvensbeskrivningar 
 Kommittén ska redovisa ekonomiska konsekvenser av förslagen. De förslag som lämnas ska sammantagna vara offentligfinansiellt neutrala. Till den del som förslagen innebär minskade inkomster ska finansiering därför föreslås inom det berörda området. 
 Kommittén ska även redovisa de administrativa konsekvenserna av sina förslag. 
 Redovisning av uppdraget 
 Uppdraget ska redovisas senast den 15 oktober 2013. 
 (Finansdepartementet) 
 202 
 Bilaga 2 
 Kommittédirektiv 2013:45 
 Tilläggsdirektiv till Bostadsbeskattningskommittén (Fi 2012:04) 
 Beslut vid regeringssammanträde den 2 maj 2013 
 Förlängd tid för uppdraget 
 Regeringen beslutade den 12 april 2012 direktiv till en kommitté med uppdrag att se över beskattningen av hyresrätter och vissa andra boendeformer (dir. 2012:32). Kommittén har tagit namnet Bostadsbeskattningskommittén. Enligt direktiven skulle Bostads- beskattningskommittén redovisa uppdraget senast den 15 oktober 2013. 
 Utredningstiden förlängs. Uppdraget ska i stället redovisas senast den 15 januari 2014. 
 (Finansdepartementet) 
 203 
 Bilaga 3 
 Skatterättslig indelning och beskattning av fastigheter och bostäder 
 I denna bilaga ges först en översikt över den skatterättsliga indelningen av fastigheter och bostäder (tabell B3.1, B3.2 och Garcia). Därefter ges en översikt över hur fastighetsägare och medlemmar i bostadsrättsföreningar och kooperativa hyresrätts- föreningar beskattas (tabell B3.4 och B3.5). 
 Tabell B3.1 Fastigheter som inte ägs av en förening 
  
 Fastighetstyp 
  
 Ägare 
  
 Användningssätt 
  
 Kategori 
  
 Fastighetskategori 
  
 Inkomstslag 
  
 1 
  
 Fysisk person 
  
 Bostad 
  
 Privatbostad 
  
 Privatbostadsfastighet 
  
 Kapital 
  
 Småhus eller 
  
 Ej bostad 
  
 Ej privatbostad 
  
 Näringsfastighet 
  
 Näringsverksamhet 
  
 ägarlägenhet 
  
 Juridisk 
  
 Kan inte bo där 
  
 Ej privatbostad 
  
 Näringsfastighet 
  
 Näringsverksamhet 
  
 person 
  
 Hyreshus 
  
 Fysisk eller 
  
 Oavsett hur 
  
 Kan inte vara 
  
 Näringsfastighet 
  
 Näringsverksamhet 
  
 (inkl. andelshus) 
  
 juridisk person 
  
 huset används 
  
 privatbostad 
  
 Kommentar 
 Det är bara småhus och ägarlägenheter som enligt definitionen i inkomstskattelagen (1999:1229) kan användas som privatbostäder och därför vara antingen privatbostadsfastigheter eller närings- fastigheter. Ett hyreshus kan aldrig vara privatbostad och därför inte heller privatbostadsfastighet. 
 Ett hyreshus som bebos av delägarna kan vara ett andelshus. Ett andelshus är alltid en näringsfastighet. 
  
 1  
 För fysiska personer räknas kapitalvinster och kapitalförluster på näringsfastigheter inte till inkomstslaget näringsverksamhet utan till inkomstslaget kapital. 
 205 
 Bilaga 3 SOU 2014:1 
 Tabell B3.2 Fastigheter som ägs av en bostadsrättsförening eller en kooperativ hyresrättsförening 
  
 Fastighetstyp Ägare 
  
 Användningssätt 
  
 Kategori 
  
 Inkomstslag 
  
 Upplåter bostäder 
  
 Privatbostadsföretag 
  
 Näringsverksamhet 
  
 Bostadsrättsförening 
  
 2 
  
 åt medlemmarna 
  
 (skattefritt) 
  
 Småhus, ägar- 
  
 Upplåter lokaler 
  
 Oäkta bostadsföretag 
  
 Näringsverksamhet 
  
 Upplåter bostäder 
  
 Privatbostadsföretag 
  
 Näringsverksamhet 
  
 lägenhet eller 
  
 Kooperativ hyresrätts- 
  
 åt medlemmarna 
  
 (skattefritt) 
  
 hyreshus 
  
 förening (ägarmodell) 
  
 Upplåter lokaler 
  
 Ej privatbostadsföretag 
  
 Näringsverksamhet 
  
 Kooperativ hyresrätts- 
  
 Upplåter bostäder 
  
 Ej privatbostadsföretag 
  
 Näringsverksamhet 
  
 förening (hyresmodell) 
  
 åt medlemmarna 
  
 Kommentarer 
 Enligt kommitténs förslag ska även kooperativa hyresrättsföreningar enligt hyresmodellen kunna vara privatbostadsföretag om verksam- heten till klart övervägande del består i att åt sina medlemmar upplåta bostäder med hyresrätt. Sådana föreningar ska också enligt förslaget inte ta upp inkomster relaterade till hyresverksamheten, se kapitel 7. 
 Om det över huvud taget förekommer torde det vara mycket ovan- ligt att bostadsrättsföreningar eller kooperativa hyresrätts- föreningar äger ägarlägenheter som upplåts till medlemmarna. 
  
 2  
 Med bostadsrättsförening avses i denna bilaga även bostadsförening och bostadsaktiebolag. 
 206 
 SOU 2014:1 Bilaga 3 
 Tabell Mclaughlin i en bostadsrättsförening, beskattningen av medlem som är fysisk person 
  
 Husägare 
  
 Medlemmens 
  
 Kategori 
  
 Kategori 
  
 Inkomstslag 
  
 användningssätt 
  
 Bostadsrättsförening 
  
 Bostad 
  
 Privatbostad 
  
 Privatbostadsrätt 
  
 Kapital 
  
 som är privatbostads- 
  
 Kontor 
  
 Ej privatbostad 
  
 Näringsbostadsrätt 
  
 Näringsverksamhet 
  
 3 
  
 företag 
  
 Bostadsrättsförening 
  
 Bostad eller kontor 
  
 Kan inte vara 
  
 Kan inte vara vare sig 
  
 Kapital 
  
 som inte är privat- 
  
 privatbostad 
  
 det ena eller andra 
  
 bostadsföretag (oäkta) 
  
 Kommentar 
 Uppdelning i privatbostadsrätter och näringsbostadsrätter gäller bara för bostäder i privatbostadsföretag. En medlem i en kooperativ hyres- rättsförening beskattas inte för sin bostad, varför de inte tas med i tabellen. 
  
 3  
 För fysiska personer räknas kapitalvinster och kapitalförluster på näringsbostadsrätter inte till inkomstslaget näringsverksamhet utan till inkomstslaget kapital. 
 207 
  
 1 
  
 2 
  
 3 
  
 4 
  
 5 
  
 1 
  
 2 
  
 1 
  
 Kolumnen avser bara näringsfastigheter som ägs av andra juridiska personer än handelsbolag, privatbostadsföretag och kooperativa hyresrättsföreningar. Näringsfastigheter som ägs av enskilda näringsidkare omfattas således inte. Skattereglerna för näringsfastigheter som ägs av handelsbolag med fysiska personer som delägare eller av enskilda näringsidkare skiljer sig från dem som gäller för näringsfastigheter som ägs av andra juridiska personer än handelsbolag. Beskattningen av privatbostadsföretag och kooperativa hyresrättsföreningar beskrivs i tabellen i övrigt. 
  
 2 
  
 Fastighetsägaren, dvs. den person som föreningen hyr lägenheterna av, förutsätts vara en juridisk person. 
  
 3 
  
 Fastigheter som ägs av juridiska personer, t.ex. bostadsrättsföreningar och kooperativa hyresrättsföreningar, är alltid näringsfastigheter. Beskattningen av privatbostads- företag skiljer sig dock från beskattningen av andra juridiska personer. 
  
 4 
  
 Se föregående fotnot. 
  
 5 
  
 Uppgifterna avser procent av taxeringsvärde/takbelopp. 
  
 6 
  
 7 
  
 8 
  
 9 
  
 6 
  
 Vid upplåtelse av bostadsrätt i äkta bostadsrättsförening som är privatbostad och bostäder som innehas med hyresrätt gäller särskilda regler för beskattningen. Bland annat ska avdrag göras med ett s.k. schablonbelopp om 40 000 kr. 
  
 7 
  
 För enskilda näringsidkare räknas kapitalvinster och kapitalförluster på näringsbostadsrätter inte till inkomstslaget näringsverksamhet utan till inkomstslaget kapital och beskattas med 30 %. Övriga inkomster och utgifter beskattas i inkomstslaget näringsverksamhet som förvärvsinkomster, dvs. med progressiv beskattning. 
  
 8 
  
 Lättnadsreglerna innebär att delägare i oäkta bostadsföretag inte ska ta upp hela utdelningen eller kapitalvinsten till beskattning. 
  
 9 
  
 Lättnadsreglerna innebär att delägare i oäkta bostadsföretag inte ska ta upp hela utdelningen eller kapitalvinsten till beskattning. 
  
 Bilaga 4 
 Utvärdering av höjningarna av schablonavdraget vid upplåtelse av den egna bostaden 
 1 Sammanfattning 
 I kommitténs uppdrag ingår att analysera effekterna av de höjnin- gar av schablonavdraget som har genomförts sedan 2009. Kommit- tén har endast haft möjlighet att utvärdera den höjning av schablonavdraget som skedde år 2009, då avdraget höjdes från 4 000 kronor till 12 000 kronor. Utvärderingen visar inte att denna höjning av avdraget lett till fler uthyrningar under de två åren därefter, då uthyrningen mäts som antalet personer som deklarerar en inkomst av uthyrning efter schablonavdrag. Antalet deklarerade uthyrningsinkomster sjunker trendmässigt redan före höjningen av avdraget år 2009, och åren därefter syns ingen förändring i trenden. Det går därmed inte att statistiskt fastställa att någon relation mellan höjningen av avdraget och förändringar i frekvensen av uthyrning. Däremot förefaller inkomsterna av uthyrningen ha ökat efter höjningen av avdraget för personer som har en sådan inkomst. Detta antyder att höjningen kan ha haft effekt på uthyrningen genom att uthyrningar börjat ske för längre perioder eller av en större andel av bostaden än tidigare. Höjningen av avdraget har inte heller lett till minskade skatteintäkter från uthyrningen, vilket också är konsistent med att uthyrningsinkomsterna har ökat. 
 Inga säkra slutsatser kan dock dras om vad som hänt med uthyr- ningen eftersom även andra inkomster ingår i schablonen. Att antalet personer med inkomst av uthyrning inte ökar i data efter höjningen av avdraget skulle kunna bero på att inkomster av uthyrning inte längre behöver deklareras eftersom de understiger den nya avdragsnivån. Utvärderingen visar dock att det inte är troligt att detta är orsaken till att ingen ökning av uthyrningen syns i data. 
 211 
  
 Bilaga 4 
  
 SOU 2014:1 
  
 2 Inledning 
 Höjningarna av schablonavdraget vid upplåtelse av den egna bostaden har använts som ett medel för att öka antalet boendetillfällen i det befintliga bostadsbeståndet. En höjning av avdraget bör öka viljan att hyra ut hela eller en del av den egna bostaden eftersom ett högre avdrag medför att inkomsten efter skatt av en sådan uthyrning ökar. Detta skapar incitament att hyra ut, vilket i sin tur ökar antalet boendetillfällen i olika typer av andrahandsupplåtelser. I detta avsnitt utvärderas om detta blivit effekten av den höjning av schablonavdraget som skedde år 2009; från 4 000 kronor till 12 000 kronor. Höjningen år 2009 är den enda höjning som varit möjlig att utvärdera med de data som funnits tillgängliga under den tid kommitténs arbete pågått. 
 I utvärderingen görs uppskattningar av antalet boendetillfällen i olika former av andrahandsupplåtelser. Med andrahandsupplåtelse avses i denna bilaga både upplåtelser av hyrda bostäder i andra hand och privatpersoners upplåtelser av ägda bostäder, såsom småhus, bostadsrätter och ägarlägenheter. Även upplåtelse av en del av den egna bostaden omfattas av uttrycket. Med andrahandsboende avses boende i bostäder som hyrs ut av privatpersoner. Marknaden för denna typ av bostäder benämns andrahandsmarknaden. 
 Utvärderingen är disponerad enligt följande: I det inledande avsnittet redovisas en litteraturöversikt över bostadsutbudets pris- elasticitet. Därefter görs skattningar av utbudselasticiteten utifrån de höjningar av schablonavdraget som gjorts under perioden 2007– 2011. Bra data över antalet uthyrningar som görs av privatpersoner eller antalet boendetillfällen i olika former av andrahandsupp- låtelser saknas, och analysen bygger därför på flera datakällor. I ett första steg används aggregerade data över antalet uthyrningar och antalet boende i andra hand för att uppskatta storleken på andra- handsmarknaden, hyresnivåerna och vilken typ av bostäder som hyrs ut. I ett andra steg används mikrodata för att studera vilka som hyr ut bostäder och bättre beskriva effekterna av avdrags- höjningarna. 
 Analysen grundas främst på data över användandet av schablon- avdraget och mäter därmed endast omfattningen av den deklarera- de, legala uthyrningen. Data antyder dock att en betydande del av den totala uthyrningen som görs av privatpersoner inte deklareras och därför inte fångas i de data utvärderingen bygger på. 
 212 
  
 SOU 2014:1 
  
 Bilaga 4 
  
 3 Litteraturöversikt 
 En varas priselasticitet mäter den procentuella förändringen i den utbjudna (eller efterfrågade) kvantiteten av varan när varans pris förändras med en procent. Om utbudets priselasticitet t.ex. är lika med 2 innebär detta att då priset ökar med 1 procent ökar den utbjudna kvantiteten på marknaden med 2 procent. Bostadsut- budets priselasticitet är därför avgörande för vilken effekt en höjning av schablonavdraget har på utbudet av bostäder. Hur en skattesänkning fördelas mellan hyresgästen och hyresvärden är dock beroende av hur priskänsliga utbudet och efterfrågan är. På en marknad med konkurrens gäller att om efterfrågan är mer priskäns- lig än utbudet får köparen (hyresgästen) en större del av en skatte- sänkning än säljaren (hyresvärden), medan det omvända gäller om utbudet är mer priskänsligt än efterfrågan. Vilken effekt en skatte- sänkning på inkomster från uthyrning av bostäder har på pris och utbud av sådana bostäder är därför beroende av hur priskänsliga utbud och efterfrågan är. 
 Det finnas ingen nationalekonomisk litteratur som behandlar ekonomiska incitament för andrahandsupplåtelser, och endast ett fåtal artiklar som behandlar privatpersoners uthyrning av bostäder. Litteraturen ger därför liten ledning kring vilka effekter en höjning av schablonavdraget kan förväntas ha på utbudet. 
 Nordvik (1999) analyserar privatpersoners beslut att hyra ut en del av den egna bostaden och använder norska data för att simulera effekter av förändringar i uthyrningsinkomsten på uthyrningsbe- slutet. Resultaten visar att ju högre uthyrningsinkomst ett hushåll kan få genom att hyra ut en del av bostaden desto mera sannolikt är det att hushållet också gör detta. Modellanalysen ger resultatet att då uthyrningsinkomsten ökar med en procent ökar sannolikheten att hushållet hyr ut en del av bostaden med i medeltal 0,77 procent. Om hushållen i data skulle utgöra ett slumpmässigt urval för be- folkningen kan detta översättas i en utbudselasticitet på 0,77. Begränsningar i data medför dock att urvalet inte är representativt och att effekten troligen är överskattad. 
  
 1  
  
 Nordvik skattar även 
  
 1  
 Studien använder data för ett slumpmässigt urval hushåll som bor i enfamiljshus. Elasticite- terna skattas dock på en delmängd av hushåll som bor i bostäder som har en separat uthyrningsdel, och som är homogena i vissa andra avseenden. Elasticiteten är därför inte representativ för befolkningen i stort utan endast för denna grupp. Urvalet är skevt såtillvida att individer som har möjlighet att hyra ut till låg kostnad är överrepresenterade eftersom de 
 213 
  
 Bilaga 4 
  
 SOU 2014:1 
  
 värden på elasticiteten för olika nivåer på uthyrningsinkomsten, och kommer fram till att elasticiteten är högre för de hushåll som har möjlighet att ta ut högre hyror. 
 Det finns också en mindre nationalekonomisk litteratur som studerar bostadsutbudets priselasticitet för bostäder i allmänhet. 
  
 2  
  
 Dessa studier skattar den långsiktiga effekten på utbudet av bostä- der till följd av förändringar i priset på bostäder relativt priset på andra varor. Prisförändringarna mäts antingen som förändringar i huspriser eller förändringar i hyresnivåer. Elasticiteterna skattas sedan med empiriska modeller där priset på boende (huspriser eller hyror) är en funktion av demografiska variabler, hushållens inkom- ster, räntor och produktions- eller driftskostnader för bostäder. 
 Majoriteten av studierna görs på amerikanska data och avser effekten av förändringar i huspriser eller hushållens inkomster på utbudsförändringar genom nybyggnation. 
  
 3  
  
 En mindre litteratur studerar också sambandet mellan prisförändringar och förändringar i det totala antalet bostäder, dvs. inklusive förändringar av antalet bostäder som beror på annat än nybyggnation inom det befintliga beståndet. Litteraturen skiljer också på effekter på kort och lång sikt, där utbudsförändringar på kort sikt förklaras av att lediga bo- städer hyrs ut snabbare då priserna/hyrorna ökar, medan effekten på längre sikt förklaras av om- och nybyggnation. Eftersom scha- blonavdraget avser att skapa incitament för upplåtelse av den egna bostaden är det främst litteraturen avseende utbudselasticiteter inom det befintliga fastighetsbeståndet som är av intresse i detta sammanhang, och främst studier som skattar effekter på kort sikt. 
 Rydell (1982) skattar elasticiteter för utbudet av bostäder ur det befintliga beståndet i USA på både kort och lång sikt. Studien visar att utbudet är mycket elastiskt på lång sikt, vilket ligger i linje med andra studier. 
  
 4  
  
 Elasticiteter på ett till tre års sikt, för olika givna 
 äger en bostad som redan är avdelad för en hyresgäst. Elasticiteten är därför troligen överskattad. 
  
 2 
  
 Se t.ex. Charles (1999) eller Garces och Baxter (2011) för litteraturöversikter. 
  
 3 
  
 Resultat från studier på amerikanska data kan vara svåra att applicera på svenska förhållan- den då hyrorna är hårdare reglerade i Sverige än i de amerikanska städer som har reglerade hyror. Detta kan innebära att hyrorna kan variera mera under amerikanska förhållanden eftersom hyresvärden kan höja hyran mer än vad det svenska bruksvärdessystemet tillåter. Det relevanta måttet i detta sammanhang är dock huruvida utbudsförändringen skiljer sig åt mellan länderna vid en given förändring i priset. Detta är inte lika säkert. 
  
 4 
  
 Rydell (1982) skattar en långsiktig elasticitet kring 11. Malpezzi och Long (2001) skattar priselasticiteter för nyproduktion av bostäder för USA och Storbritannien i intervallet  
  
 1–6 
  för USA och  
 0–1 
  för Storbritannien på data för tiden efter andra världskriget. Elasticiteter för nyproduktion i USA skattas även av bland annat Charles och George214 
  
 SOU 2014:1 
  
 Bilaga 4 
  
 andelar lediga bostäder i beståndet innan en prisförändring, skattas i intervallet  
 0,5–1,3 
  på ett års sikt och till cirka 2,4 på tre års sikt, med högre värden för en högre andel lediga bostäder i utgångsläget. Utbudselasticiteten på kort sikt (cirka 1 år) för utbudsförändringar inom befintligt bestånd kan därmed förväntas ligga i intervallet 0,5– 1,3. Estimatet på 0,77 i Nordvik (1999) ligger också inom detta intervall. 
 Studier som skattar elasticiteter på kort sikt och inkluderar nyproduktion skattar högre värden på elasticiteterna. Topel och Rosen (1988) skattar elasticiteter kring 1 på kort sikt och 3 på lång sikt. I Follain, Hoover och Zamora (1993) skattas värden i intervallet  
 1–2 
  på kort sikt medan effekten på lång sikt ligger kring  
 3–5. 
  I båda modellerna uppkommer den långsiktiga effekten redan efter ett år. Litteraturen slår därmed fast att utbudet av bostäder är mer elastiskt på lång sikt än på kort, men magnituden på de elasticiteter som skattas varierar kraftigt mellan länder och över tid. 
 Förändringar i hyresnivån kommer också att bero av efterfrå- gans priselasticitet. I Murphy, m.fl. (1991) sammanfattas att efterfrågan på bostäder är relativt prisokänslig, med en elasticitet väl under 1. Utbudet är därmed känsligare för prisförändringar än efterfrågan. Detta innebär att en stor del av en skattesänkning kan förväntas tillfalla hyresvärden på en marknad med konkurrens. 
 4 Utvärdering av avdragshöjningarnas effekter 
  
 4.1 
  
 Marknaden för andrahandsupplåtelse i Sverige 
  
 I detta avsnitt uppskattas storleken på andrahandsmarknaden och antalet bostäder som hyrs ut. Vidare analyseras vid vilken typ av uthyrningar schablonavdraget används. I ett andra steg används mikrodata för att studera i vilka grupper uthyrning sker och uppskatta effekterna av höjningarna av avdraget år 2009. 
 Figur B4.1 visar antalet deklarationer där en inkomst av uthyrning redovisats för perioden  
 1996–2011. 
  Den streckade linjen i figuren är den linjära trenden i dataserien, skattad med enkel linjär regression. Cirka 0,7 procent av det totala antalet deklarationer 
 (1994) till  
 1,0–1,4; 
  av Parsons (1999) till  
 1,6–3,7 
  och av Anthony och Powers (2000) till cirka 6. 
 215 
  
 Bilaga 4 
  
 SOU 2014:1 
  
 innehåller en inkomst av uthyrning under vart och ett av åren, och denna andel varierar mindre än antalet deklarationer. 
 Figur B4.1 Antal uthyrningar,  
 1996–2011 
  
 Källa: Skattestatistisk årsbok  
 1998–2013, 
  Skatteverket 
 . 
  
 Antalet personer som tar upp en inkomst av uthyrning ökar trend- mässigt under perioden sedd som helhet, men trenden är negativ för perioden efter 2005. Minskningen av antalet deklarerade inkomster fortsätter även år 2010 och 2011, dvs. åren efter höjningen av avdraget. Höjningen förefaller därmed inte ha lett till en ökad uthyrning och inte heller ha vänt den negativa trenden att allt färre tar upp en inkomst av uthyrning. 
 Hur många hushåll bor i olika former av andrahandsboende? 
 Figur B4.2 visar Skatteverkets uppgifter om det totala antalet per- soner som deklarerat för uthyrning av privatbostad åren 2008– 2011, tillsammans med uppgifter om antalet boende i hyresrätt i andra hand och i övriga boendeformer ur SCB:s undersökning  
 Hushållens ekonomi  
 (HEK). HEK visar att antalet boende i hyres- rätt i andra hand minskat under perioden (heldragen linje i figur B4.1). Övriga boendeformer är en restpost som inkluderar inneboende, boende utan hyreskontrakt, boende i andelslägenhet 
 216 
  
 SOU 2014:1 
  
 Bilaga 4 
  
 och boende i egen hyresfastighet. Sammantaget bor cirka 170 000 hushåll i bostäder som ingår i dessa två kategorier. 
 Figur B4.2 Antal uthyrningar i andra hand, boende i andra hand samt boende i övriga boendeformer,  
 2008–2011 
  
 Källa: Skatteverket, SCB (Hushållens ekonomi, HEK). 
 Vid andrahandsupplåtelser av bostäder som innehas med hyresrätt kan innehavaren av förstahandskontraktet inte ta ut en hyra mot- svarande mer än den egna hyran (dock med ett visst påslag om möbler ingår). Dessa uthyrningar finns i kategorin Boende i hyresrätt, 2:a hand i figuren. Uthyrningar där uthyraren kan göra en vinst på uthyrningen, vilka är de som deklareras och återfinns i Skatteverkets uppgifter, finns i kategorin Övrigt boende. Figuren visar attantalet boende i övriga boendeformer tycks öka år 2010, vilket skulle kunna tyda på en effekt av höjningen av avdraget år 2009. Variationen över tid i gruppen övriga boendeformer är dock inte statistiskt signifikant, och inga säkra slutsatser kan dras utifrån detta. 
 Det finns dock inte skäl att förvänta sig att antalet deklarationer med en inkomst av uthyrning ska stämma överens med antalet boende i olika typer av andrahandsupplåtelser i HEK. Alla uthyr- ningar ingår inte i Skatteverkets uppgifter eftersom endast inkoms- ten som överstiger schablonavdraget ska deklareras. Uthyrningar till låg hyra saknas därför i statistiken, och detta bortfall ökar dess- utom då avdraget höjs. Bortfallet bland de uthyrningar som avser bostäder för permanentboende kan dock förväntas vara av mindre 
 217 
  
 Bilaga 4 
  
 SOU 2014:1 
  
 betydelse för perioden fram till och med 2011 eftersom hyresintäk- terna på årsbasis kan förväntas överstiga 12 000 kronor (avdraget år  
 2010–2011) 
  i dessa fall. Skatteverkets statistik fångar inte heller upp det totala antalet uthyrningar eftersom alla uthyrningsinkoms- ter sannolikt inte deklareras, t.ex. för att uthyrningen sker svart. 
 Förändringar i antalet deklarerade uthyrningsinkomster kan bero av såväl förändringar i antalet uthyrningar som av förändringar i andelen av uthyrningsinkomsterna som deklareras. Förekomsten av uthyrningar som inte deklareras och uthyrning av hyresrätter i andra hand får till följd att Skatteverkets statistik underskattar det totala antalet uthyrningar. Samtidigt överskattar Skatteverkets statistik antalet uthyrningar eftersom deklarationsposten inkomst från uthyrning av privatbostad också innehåller inkomster från försäljning av produkter från den egna fastigheten, t.ex. ved, jord eller frukt och bär. 
 Sammanfattningsvis visar statistiken på en minskning av antalet personer med inkomster från andrahandsupplåtelser. Antalet deklarerade uthyrningsinkomster närmar sig dock antalet boende i hyresrätt i andra hand och övriga boendeformer under perioden. Detta kan betyda att höjningen av avdraget fått till följd att fler inkomster tas upp till beskattning, eller att uthyrningar av rum för inneboende eller uthyrningar utan hyreskontrakt har ökat eftersom antalet boende i övriga boendeformer kan ha ökat. Någon säker slutsats om huruvida en ökning av uthyrningarna sker kan dock inte dras utifrån statistiken eftersom variationerna mellan åren i antalet boende i olika former av andrahandsupplåtelser inte är signifikanta. 
 Hur utvecklas skatteintäkterna från uthyrningen? 
 Figur B4.3 visar Skatteverkets statistik över antalet uthyrningar och de inkomster av uthyrning som tagits upp till beskattning (linjen inkomst exklusive avdrag). Detta är skattebasen, och som fram- går av figuren är denna någorlunda konstant under hela perioden. Höjningen av avdraget förefaller därmed inte ha lett till minskade skatteintäkter. Linjen inkomst inklusive avdrag är beräknad genom att schablonavdraget lagts tillbaka till inkomsterna som tagits upp till beskattning för alla som deklarerat en inkomst av ut- hyrning det aktuella året. Statistiken visar att inkomster före scha- blonavdraget ökar redan innan höjningen av avdraget år 2009, 
 218 
  
 SOU 2014:1 
  
 Bilaga 4 
  
 samtidigt som antalet personer som har en sådan inkomst minskar. Dessa förändringar sker dock redan innan avdraget höjs och kan därför antas vara orelaterade till förändringar i avdragsbeloppet. 
 Figur B4.3 Antal uthyrningar och deklarerade inkomster,  
 2007–2011 
  
 Källa: Skatteverket, egen beräkning 
 . 
  
 Sammanfattningsvis tyder inte denna statistik på att höjningen av avdraget har haft effekt på antalet uthyrningar i andra hand. Anta- let personer med en deklarerad inkomst av uthyrning minskar redan innan år 2009, samtidigt som statens skatteintäkter från in- komster av uthyrning är oförändrade under perioden. Höjningarna av avdraget förefaller därför inte ha haft effekt på uthyrningen, men inte heller ha haft några negativa offentligfinansiella konsekvenser. 
  
 4.2 
  
 Uppskattning av effekten av höjningen av avdraget år 2013 
  
 Den 1 februari 2013 trädde lagen (2012:978) om uthyrning av egen bostad i kraft. Lagen gör det möjligt för innehavaren av en bostads- rätt att vid uthyrning ta ut en kostnadsbaserad hyra, samt en mark- nadsmässig avkastning på det kapital som investerats i bostaden. Den 1 januari 2013 höjdes dessutom schablonavdraget från 21 000 till 40 000 kronor. Sammantaget utgör dessa regelförändringar betydligt mera kraftfulla incitament att hyra ut den egna bostaden 
 219 
  
 Bilaga 4 
  
 SOU 2014:1 
  
 än tidigare höjningar av schablonavdraget. Möjligheter att ta ut en hyra motsvarande uthyrarens kostnader för bostaden skapar dessutom uthyrningsincitament också i fall då uthyraren inte har någon beskattningsbar inkomst av uthyrningen efter schablon- avdrag, dvs. i situationer där ytterligare skatteincitament inte skulle ha haft någon effekt. 
 Inga utfallsdata finns ännu för vad som hänt efter att dessa regelförändringar trädde i kraft. En undersökning av annonser upp- lagda på sajten  
 Blocket  
 under perioden  
 januari–mars 
  2013 visar dock att cirka 24 procent fler bostäder i andra hand utannonserades under denna period jämfört med samma period föregående år. Svenska Dagbladet redovisar en sammanställning av förändringar av antalet annonser och förändringar i de annonserade hyrorna för bo- städerna, fördelat på 10 städer. 
  
 5  
  
 I medeltal ökade priserna, mätt som den begärda hyran i annonsen, med 4,8 procent i dessa städer medan utbudet, mätt som antalet utlagda annonser, ökade med i medeltal 2,1 procent. Utifrån dessa uppgifter kan utbudets prisela- sticitet beräknas till 0,44 (=0,021/0,048), dvs. då priset förändras med en procent ökar utbudet med 0,44 procent. Också detta utgör en övre gräns för elasticiteten, och gäller under antagandet att bostäderna faktiskt hyrdes ut till det pris som begärdes i annonserna. 
 Att förändringarna år 2013 skulle ha större effekter än höjningen av avdraget år 2009 är konsistent med att förändringen 2013 var mycket mer genomgripande och därför bör ha haft större effekt på uthyrningsincitamenten. Blockets siffror ger ett värde på elasticiteten som ligger i linje med det intervall på  
 0,5–1,3 
  som skattats i tidigare litteratur. Regelförändringarna år 2013 måste dock utvärderas vidare då data över de faktiska utfallen för antalet uthyrningar finns för något år efter 2013 innan några slutsatser om effekterna kan dras. 
 Höjningen av avdraget år 2013 utvärderas också i en rapport från SBAB (SBAB, 2013) som redovisar resultatet av en SIFO- undersökning genomförd i juni 2013 bland befolkningen mellan 15 
  
 5  
 Svenska Dagbladet, (2013), Hyrorna har stigit efter nya lagen. Städerna är Stockholm, Uppsala, Malmö, Norrköping, Linköping, Helsingborg, Göteborg, Jönköping, Örebro och Västerås. Elasticiteterna varierar kraftigt mellan olika städer, mellan som minst  
 -0,31 
  (Helsingborg) och som mest 0,88 (Göteborg). Medelvärdet av utbudselasticiteterna för Stockholm, Göteborg och Malmö är cirka 0,5, vilket innebär att utbudet reagerar något mer på en prisförändring i dessa regioner än genomsnittet för riket. Detta skulle kunna förklaras av ett större tryck på bostadsmarknaderna i dessa städer. 
 220 
  
 SOU 2014:1 
  
 Bilaga 4 
  
 och 80 år. Undersökningen visar att cirka 5 procent av de som ägde en bostad hyrde ut hela eller delar av denna någon gång under 2012, medan cirka 6 procent av de som ägde ett fritidshus hyrde ut hela eller delar av detta. Av de som äger en bostad svarade 4 procent att de kommer att hyra ut också under 2013, medan 3 procent svarade att de kanske ska hyra ut. Bland de som äger ett fritidshus var mot- svarande andelar 5 procent som svarade att de ska hyra ut under 2013 och 9 procent som eventuellt ska göra det. 43 procent kände till höjningen av schablonavdraget till 40 000 kronor den 1 januari 2013, och andelen var högre i gruppen som hyrde ut under år 2012. Eftersom andelen uthyrare är låg och urvalet litet blir dock den statistiska osäkerheten i uppskattningen stor, och inga säkra slut- satser kan dras. Carpenter konstaterar att inga slutsatser om huruvida uthyrningen kommer att öka under 2013 kan dras utifrån under- sökningen, men att det i varje fall inte finns någon tydlig tendens till en ökad uthyrning. 
  
 4.3 
  
 Vilken typ av bostäder hyrs ut i andra hand? 
  
 Uppgifterna i SBAB:s undersökning kan också användas för att uppskatta hur stor del av uthyrningen som avser fritidshus respek- tive permanentbostäder. SBAB anger att cirka 52 procent av hus- hållen äger en bostad, cirka 18 procent äger ett fritidshus och cirka 14 procent äger både en bostad och ett fritidshus. Om 5 procent av de som äger en bostad hyr ut denna medan 6 procent av de som äger ett fritidshus hyr ut innebär detta att cirka 2,6 procent av hushållen hyr ut en bostad hela eller delar av året medan cirka 1,1 procent hyr ut ett fritidshus. Uthyrning av fritidshus står därmed för cirka 30 procent av det totala antalet uthyrningar. 
  
 4.4 
  
 Hur stor del av inkomsterna deklareras? 
  
 Av SBAB:s undersökning framgår inte storleken på inkomsterna eller huruvida den som hyr ut också deklarerar inkomsten. Under- sökningen indikerar att så många som 3,7 procent hyr ut en bostad eller ett fritidshus (eller cirka 3,3 procent om det antas att andelar- na som hyr ut är desamma också i gruppen som äger både bostad och fritidshus, och en del hushåll därmed hyr ut både en bostad och ett fritidshus). Om  
 3,3–3,6 
  procent av de år 2012 totalt cirka 
 221 
  
 Bilaga 4 
  
 SOU 2014:1 
  
 4 413 000 hushållen hyrde ut en bostad eller ett fritidshus kan det totala antalet uthyrningar uppskattas till 146  
 000–159 
  000 per år. Skatteverkets uppgifter visar endast cirka 61 000 deklarerade uthyr- ningsinkomster år 2011. Uthyrningarna som deklareras skulle där- med utgöra cirka  
 40–45 
  procent av det totala antalet uthyrningar. 
 Om 30 procent av uthyrningen avser uthyrning av fritidshus och 70 procent bostäder innebär detta att privatpersoners upp- låtelser av bostäder avser 100  
 000–110 
  000 boendetillfällen. Enligt uppgifter i HEK (se figur Curtis) bodde år 2011 cirka 85 000 hushåll i övriga boendeformer, som bl.a. innehåller dessa upplåtelser. Antalet hushåll i kategorin år 2010 var dock nästan 110 000 och variationen mellan åren i HEK är inte statistiskt signifikant. Denna uppskattning av antalet bostäder i olika former av andrahands- upplåtelser och uppgifterna i HEK ger i varje fall uppskattningar i samma storleksordning av antalet boenetillfällen i bostäder uthyrda av privatpersoner. 
  
 4.5 
  
 Hur hög är hyran vid andrahandsupplåtelser? 
  
 I deklarationsuppgifter går det inte att se vilken typ av bostäder som hyrs ut eller för hur lång tid. Den genomsnittliga uthyrnings- inkomsten före schablonavdrag bland de som deklarerat en sådan inkomst var cirka 41 500 kronor år 2011, vilket skulle motsvara ett genomsnitt för hyresinkomsten på 3 458 kronor per månad. För en bostadsrätt får dock den egna avgiften till föreningen dras av från inkomsten, varför hyran som tas ut av hyresgästen är högre. För ett småhus får i stället ett rörligt belopp motsvarande 20 procent av hyresintäkten dras av. Eftersom uppgift saknas om vilken typ av bostad uthyrningen avser kan hyresnivån vid andrahandsupplåtelser inte räknas fram utifrån Skatteverkets uppgifter. 
 I januari 2013 inledde Svenska Dagbladet en granskning av andrahandsupplåtelser i Sverige,  
 Hyreskollen 
 . Data ur Hyreskollen har använts för att analysera skillnaden i hyresnivåer mellan första- hands- och andrahandsboende, där andrahandsboende definieras som boende i hyresrätt som upplåts i andra hand eller i fler led. Följande analys grundas på de uppgifter som fanns i Hyreskollen den 23 mars 2013. Vid denna tidpunkt hade 5 400 personer fyllt i undersökningen. Cirka 900 av dessa hyrde lägenheten i andra eller fler led och cirka 240 personer uppgav att uthyrningen skedde svart. Av de som hyrde bostaden i första hand uppgav cirka 
 222 
  
 SOU 2014:1 
  
 Bilaga 4 
  
 2 procent att uthyrningen skedde svart medan cirka 19 procent av de som hyrde i andra eller fler led uppgav detta. Tabell B4.1 visar medelvärdena av de variabler som ingår i data, uppdelat efter uthyrningar med förstahandskontrakt och uthyrningar i andra eller flera led. 
  
 Tabell B4.1 
  
 Översiktsstatistik  
 Hyreskollen 
  
 Förstahandsboende 
  
 Andrahandsboende 
  
 Hyra 
  
 6 703,90 
  
 8 023,38 
  
 Hyra/kvm 
  
 109,43 
  
 168,44 
  
 Hyra/rum 
  
 3 047,96 
  
 5 080,39 
  
 Vitt kontrakt 
  
 0,98 
  
 0,81 
  
 Woods 
  
 66,42 
  
 51,05 
  
 Rum 
  
 2,34 
  
 1,68 
  
 Stockholm 
  
 0,44 
  
 0,72 
  
 N 
  
 4 493 
  
 907 
  
 Värdena för samtliga variabler är statistiskt signifikant skilda från varandra för första- och andrahandsboende, på 5 procents signifikansnivå. 
 För samtliga variabler kan en skillnad mellan de två grupperna säkerställas statistiskt. En osäkerhet finns dock i siffrorna eftersom det inte kan fastställas att de som svarat på undersökningen utgör ett representativt urval av befolkningen. Alla resultat måste därför tolkas med stor försiktighet. 
  
 6 
  
 Tabell B4.1 visar att bostäderna som är upplåtna i andra hand i genomsnitt har cirka 20 procent högre hyra än bostäderna som hyrs ut i första hand medan hyran per kvadratmeter är cirka 50 procent högre. Samtidigt bor boende i andrahandsboende i genomsnitt i mindre lägenheter än de med förstahandskontrakt, både sett till yta och till antal rum. Andelen lägenheter upplåtna i andra hand är högre i Stockholm än i övriga landet, samtidigt som 
  
 6  
 För att undersöka hur representativt urvalet är görs ett test av boende i Stockholms län som hyr bostaden vitt och i första hand. Dessa utgör cirka 44 % av observationerna i data och har i Hyreskollen en medelhyra per kvadratmeter på cirka 123 kr. Den genomsnittliga bruksvärdeshyran i Stockholms län uppgick enligt Skatteverkets allmänna råd (SKV A 2009:18) till cirka 114 kr per kvadratmeter i genomsnitt i Stcokholms län för perioden 2006– 2012. En medelhyra på 114 kr ligger utanför ett  
 95-procentigt 
  konfidensintervall för skattningen av hyran per kvadratmeter för vita kontrakt i  
 Hyreskollen 
 . Detta antyder att bostäderna i undersökningen inte utgör ett representativt urval. 
 223 
  
 Bilaga 4 
  
 SOU 2014:1 
  
 hyrorna är högre i Stockholm för såväl boende i förstahands- som i andrahandsboende (visas ej i tabellen). 
 Eftersom bostäderna som hyrs ut i första respektive andra hand skiljer sig åt i flera avseenden kan hyrorna inte jämföras rakt av. För att ta hänsyn till att bostädernas karaktäristika skiljer sig åt i flera avseenden används en regressionsanalys för att förklara hyres- skillnaderna mellan förstahands- och andrahandsboenden då bostadens karaktäristika hålls konstanta. Tabell B4.2 visar resulta- ten av regressionsanalyser skattade med minsta  
 kvadrat-metoden 
  med den naturliga logaritmen av hyran respektive hyran per kvadratmeter som beroende variabel. Regressionen skattar skillna- den i dessa variabler vid uthyrning i första hand kontra uthyrning i andra (eller fler led) då alla kontrollvariabler hålls konstanta. De kontrollvariabler som används är boendeyta, antal rum, en interaktion mellan dessa två, en variabel som antar värdet ett om kontraktet är vitt och noll om det är svart, en variabel som antar värdet ett om bostaden ligger i Stockholm och noll annars, samt interaktionstermer mellan variablerna vitt kontrakt, andra- handsupplåtelse och om bostaden ligger i Stockholm. Variabeln andrahandsupplåtelse antar värdet noll för förstahandsboende och ett annars. Värdet på R 
 2  
 visar att dessa variabler förklarar 40– 50 procent av variationen i hyresnivåerna. 
 Tabell B4.2 kan användas för att jämföra den genomsnittliga hyresnivån mellan förstahandsboende respektive andrahandsboen- de då bostadens karaktäristika i övrigt är desamma. Regressionerna visar att bostäder som hyrs ut i andra hand är  
 15–20 
  procent dyrare än de som hyrs ut i första hand. Detta gäller oavsett om hyran mäts som månadshyra eller månadshyra per kvadratmeter (eller månads- hyra per rum, visas ej i tabellen). Hyrorna i Stockholm är cirka 20 procent högre än hyrorna i övriga landet. Hyran är högre för svarta hyreskontrakt än för vita, men denna effekt är inte statistiskt signifikant i alla skattningar. Resultaten visar att genomsnittshyran för en bostad av en given storlek, med ett givet antal rum och som är belägen i en given kommun är  
 15–20 
  procent högre om bostaden hyrs ut i andra hand eller mer jämfört med hyran i ett förstahands- kontrakt. 
 224 
 SOU 2014:1 Bilaga 4 
 Tabell B4.2 Regressionsresultat hyror andrahandsboende på  
 Hyreskollen 
  
 Beroende variabel 
  
 Log hyra 
  
 Log hyra per kvm 
  
 Intercept 
  
 7,859* 
  
 7,906* 
  
 4,910* 
  
 5,025* 
  
 Woods 
  
 0,006* 
  
 0,007* 
  
 Rum 
  
 0,187* 
  
 0,188* 
  
 -0,099* 
  
 -0,098* 
  
 Gilbert 
  
 -0,001* 
  
 -0,001* 
  
 0,000* 
  
 0,000* 
  
 VittKontrakt (=1) 
  
 0,025 
  
 -0,024 
  
 -0,122* 
  
 -0,241* 
  
 Andrahand (=1) 
  
 0,227* 
  
 0,146* 
  
 0,226* 
  
 0,028 
  
 VittKontrakt*andrahand 
  
 0,081 
  
 0,193* 
  
 Stockholm 
  
 0,224* 
  
 0,222* 
  
 0,214* 
  
 0,209* 
  
 andrahand*Sthlm 
  
 0,011 
  
 0,032 
  
 R 
 2 
  
 0,500 
  
 0,500 
  
 0,322 
  
 0,325 
  
 Källa: Svenska Dagbladet, Hyreskollen. 
 *indikerar att den skattade koefficienten är skild från noll på 5 procents signifikansnivå, N=5 210. 
 Uppgifterna i Hyreskollen är inskrivna av de av Svenska Dagbla- dets läsare som hade ett intresse av att delta i undersökningen. De som svarat på undersökningen utgör därför inte nödvändigtvis ett representativt urval av befolkningen som bor i hyresrätt. Detta gör att resultaten måste tolkas med stor försiktighet. Granskningen gjordes innan lagändringarna om friare hyressättning trädde i kraft den 1 februari 2013, men att en regelförändring var på väg att ske var känt vid tidpunkten och kan ha påverkat intresset att medverka. 
  
 4.6 
  
 Utvärdering av höjningen av schablonavdraget år 2009 utifrån individdata 
  
 Beskrivning av data 
 Utifrån det aggregerade data som använts i föregående avsnitt går det inte att avgöra om förändringar av antalet personer med inkomst av uthyrning i Skatteverkets uppgifter beror på förändrin- gar avschablonavdraget eller på andra faktorer. I aggregerade data går inte heller att se i vilka grupper uthyrningen sker och eventuellt förändras. Ökad uthyrning kan bero på ökade möjligheter för hushållet att hyra ut, såsom flytt till en större bostad eller fler 
 225 
  
 Bilaga 4 
  
 SOU 2014:1 
  
 lediga rum då barn flyttat hemifrån. Förändringar i sådana uppgifter går dock att se i data på individnivå, i s.k. mikrodata. I det registerbaserade urvalet STAR (Statistiskt Analysregister) som sammanställs av SCB finns deklarationsuppgifter för cirka 670 000 individer årligen. Urvalet är kompletterat med uppgift om urvals- personens make/maka och barn, vilket ger data för totalt cirka 1,6 miljoner individer årligen. Uppgifterna för urvalspersonerna har kopplats samman mellan åren  
 2007–2011 
  i en panel där individerna kan följas över tid. 
 Kommittén har använt uppgifter ur STAR om individens in- komst av uthyrning, boendekommun, taxerad förvärvsinkomst, bostadens upplåtelseform (hyresrätt/bostadsrätt/småhus), urvals- personens kön, ålder, sysselsättning (arbetar/pensionär/arbets- lös/sjukpenning), antal hemmavarande barn under 18 år samt huru- vida individen driver enskild näringsverksamhet eller är delägare i ett fåmansföretag. Genom att kontrollera för bakomliggande fakto- rer kan effekten av höjningen av avdraget studeras medan dessa faktorer hålls konstanta. Data ur STAR kan därmed användas för att se i vilka grupper uthyrningen sker och om det finns något mönster i vilka som deklarerar inkomster från uthyrning av den egna bostaden. Endast uppgifter för individer som finns i data alla år mellan  
 2007–2011 
  har använts (dvs. panelen är balanserad). Personer som år 2007 inte hade fyllt 18 år exkluderas ur analysen. Schablonavdraget har höjts två gånger (2009 och 2011) under perioden för vilken kommittén har data. För att utvärdera höj- ningen år 2011 skulle dock uppgifter om utfallen år 2012 och framåt behövas, men sådana data har inte funnits tillgängliga under den tid kommitténs arbete pågått. Kommittén har därför bara kunnat använda datamaterialet för att studera effekterna av den höjning av schablonavdraget från 4 000 kronor till 12 000 kronor som skedde år 2009. 
 226 
  
 SOU 2014:1 
  
 Bilaga 4 
  
 Översiktsstatistik 
 Figur B4.4 visar andelen av deklarationerna i STAR som innehåller en inkomst av uthyrning efter schablonavdrag. 
 Figur B4.4 Nya, upphörande och totalt antal uthyrningar i STAR 
 Andelen deklarationer som innehåller en uthyrningsinkomst (svart streckad linje) är cirka 1,2 procent i STAR, jämfört med cirka 0,7 procent i befolkningen i allmänhet. I STAR finns även viktningsvariabler som gör det möjligt att aggregera uppgifterna för urvalspersonerna till totalsummor för befolkningen. Den streckade grå linjen visar andelen med inkomst av uthyrning då data vägs med dessa urvalsvikter. Även med viktningen är dock andelen uthyrare i STAR högre än för befolkningen i övrigt. Den högre andelen i STAR kan till viss del bero på att individer under 18 år exkluderats ur datamaterialet. En annan orsak kan vara att dessa deklarationer i högre utsträckning innehåller inkomster som avser annat som ryms inom schablonen, såsom försäljning av produkter från den egna fastigheten. Såväl andelen deklarationer med en inkomst av uthyr- ning som antalet sådana deklarationer är konstant mellan åren i STAR, såtillvida att förändringar i antal eller andelar mellan åren inte är statistiskt signifikanta. 
 I figuren visas också medelvärdet av antalet uthyrningar som är nya för varje år och antalet uthyrningar som upphör. Nya uthyrningar definieras som deklarationer där ett schablonavdrag 
 227 
  
 Bilaga 4 
  
 SOU 2014:1 
  
 finns det aktuella året men inte föregående år, medan uthyrningar som upphör definieras som deklarationer där ett avdrag gjordes föregående år men inte det aktuella året. Skillnaden mellan nya och upphörda uthyrningar utgörs av variationerna i det totala antalet uthyrningar (svart streckad linje). Figuren visar att nya respektive upphörande uthyrningar utgör cirka en fjärdedel av det totala antalet uthyrningar varje år. 
 I tabell B4.3 visas översiktlig statistik över datamaterialet uppdelat på individer som inte har en inkomst av uthyrning något år, individer som har inkomster något men inte alla år, samt individer som har uthyrningsinkomster alla år. Tabellen visar individuppgifter och tar därmed inte hänsyn till att någon annan i hushållet kan ha deklarerat en uthyrningsinkomst. De som hyr ut samtliga år utgör cirka 0,5 procent av data, medan de som hyr ut något, men inte samtliga, år utgör cirka 1,4 procent av data. Cirka 1,2 procent av individerna har en uthyrningsinkomst under vart och ett av åren. 
 Tabell B4.3 Översiktsstatistik individdata STAR, poolat för  
 2007–2011 
  
 Hyr inte ut 
  
 Hyr ut något år 
  
 Hyr ut alla år 
  
 Kön (Man=1) 
  
 0,49 
  
 0,63 
  
 0,66 
  
 Ålder 
  
 48,40 
  
 49,78 
  
 52,23 
  
 Antal hemma- 
  
 varande barn 
  
 0,83 
  
 1,03 
  
 0,93 
  
 Taxerad förvärvsinkomst 
  
 428 567,71 
  
 625 863,55 
  
 638 110,45 
  
 FÅAB-delägare 
  
 0,03 
  
 0,19 
  
 0,29 
  
 Enskild nrv. 
  
 0,06 
  
 0,19 
  
 0,19 
  
 Småhus 
  
 0,55 
  
 0,79 
  
 0,87 
  
 Bostadsrätt 
  
 0,16 
  
 0,10 
  
 0,06 
  
 Hyresrätt 
  
 0,29 
  
 0,11 
  
 0,07 
  
 Ny uthyrning 
  
 0,00 
  
 0,13 
  
 0,00 
  
 Upphörande 
  
 uthyrning 
  
 0,00 
  
 0,14 
  
 0,00 
  
 Har inkomst av uthyrning 
  
 0,00 
  
 0,43 
  
 1,00 
  
 Arbetar 
  
 0,71 
  
 0,80 
  
 0,82 
  
 Pension (hel/del) 
  
 0,18 
  
 0,11 
  
 0,10 
  
 Bidrag (hel/del) 
  
 0,07 
  
 0,04 
  
 0,03 
  
 N 
  
 4 239 085 
  
 60 720 
  
 21 110 
  
 228 
  
 SOU 2014:1 
  
 Bilaga 4 
  
 Tabellen visar att de som har en uthyrningsinkomst något eller alla år för vilka kommittén har data i genomsnitt är äldre och har fler hemmavarande barn än de som inte har en inkomst av uthyrning. Uthyrarna bor i småhus i högre utsträckning än de som inte hyr ut, medan andelarna som bor i bostadsrätt eller hyresrätt är lägre. Uthyrarna har också betydligt högre inkomster (taxerad förvärvs- inkomst) än  
 icke-uthyrare 
  och är delägare i fåmansföretag eller driver enskild näringsverksamhet i högre utsträckning. Uthyrarna är också i högre utsträckning förvärvsarbetande och i lägre ut- sträckning pensionerade än  
 icke-uthyrare. 
  Medelvärdena för ut- hyrare respektive  
 icke-uthyrare 
  är statistiskt signifikant skilda från varandra för samtliga dessa variabler, på 5 procents signifikansnivå. 
 I genomsnitt har de som hyr ut den egna bostaden alla år eller någon gång under perioden en uthyrningsinkomst under cirka 2,9 år. Mittenkolumnen i tabell B4.3 visar att cirka 13 procent av de som hyr ut någon gång under perioden inleder uthyrningen under vart och ett av åren, medan cirka 14 procent upphör med uthyrnin- gen. I genomsnitt hyr dessa ut under 43 procent av den femåriga perioden, dvs. under en period om cirka 2 år. 
 Regressionsresultat för förekomst av uthyrning efter 2009 
 Förändringar i uthyrningen av den egna bostaden före och efter 2009 har analyserats med regressionsmodeller där frågan huruvida en individ hyr ut en del av den egna bostaden (definierat som att individen har deklarerat en inkomst av sådan uthyrning) är en funktion av individens kön, ålder, antal hemmavarande barn, taxe- rad förvärvsinkomst, huruvida individen driver en enskild närings- verksamhet, är delägare i fåmansföretag, samt hushållets boende- form. Boendeformerna i STAR är boende i småhus, bostadsrätt samt hyresrätt, vilka i regressionen ingår som dummyvariabler som antar värdet ett om hushållets boendeform är ett småhus respektive bostadsrätt. Jämförelsekategorin i samtliga specifikationer är boende i hyresrätt. Dessa väljs som jämförelse eftersom boende i hyresrätt inte kan göra någon ekonomisk vinst på att hyra ut den egna bostaden, och därför bör ha noll i uthyrningsinkomst (om in- komsten avser uthyrning av den egna bostaden). Uppgifter finns även om boende i andelshus och på lantbruk. Detta gäller dock ett fåtal individer. I analysen har andelslägenheter räknats som bostadsrätter och lantbruk räknats som småhus. Huruvida indivi- 
 229 
  
 Bilaga 4 
  
 SOU 2014:1 
  
 den hyr ut en del av den egna bostaden är en dummyvariabel som antar värdet ett om individen har en inkomst av uthyrning och noll annars. Samtliga presenterade specifikationer inkluderar fixa effekter för individens boendekommun. 
 Schablonavdraget är utformat så att alla som äger en bostad eller innehar en bostad med bostadsrätt och väljer att hyra ut den egna bostaden kan använda avdraget. Det finns ingen grupp som har inkomster från uthyrning av den egna bostaden till utomstående och inte kan använda avdraget, och därmed ingen kontrollgrupp att jämföra uthyrningsfrekvenser mot. Effekterna av höjningen av avdraget kan dock identifieras genom att jämföra förekomsten av uthyrning före och efter 2009 för varje individ. I regressionerna identifieras effekterna av avdragshöjningen därför med  
 års-fixa 
  effekter. 
 I deklarationerna redovisas uthyrningsinkomster efter schablon- avdrag. En summering av inkomsterna efter avdrag ger därför inte fullständig information om förändringar i uthyrningen eller uthyrningsinkomsterna före avdrag då avdraget höjs eftersom endast den del av inkomsten som överstiger avdraget ska deklare- ras. Detta leder till ett bortfall av låga uthyrningsinkomster i statistiken över tid. Det är till viss del möjligt att kontrollera för detta bortfall i analysen eftersom data innehåller uppgifter om individer även för åren före 2009. I analysen tas hänsyn till bortfallet av låga inkomster från år 2010 genom att inkomsten år 2009 jämförs med avdragsbeloppet och inkomsten år 2010. I de fall inkomsten år 2009 ligger i intervallet 4  
 000–12 
  000 kronor, medan inkomsten år 2010 är noll, har inkomsten för år 2009 lagts till i deklarationerna för år 2010 och 2011 i analysen. Denna transforme- ring av uthyrningsvariabeln visar sig dock inte påverka resultaten. 
 Statistiken har också ett bortfall på grund av att alla inkomster från uthyrningar inte deklareras. En ökning av antalet deklarerade uthyrningsinkomster kan bero på att uthyrningen ökat, men kan också vara följden av att en större andel av uthyrningarna börjat deklareras efter 2009. Informationen om avdragshöjningen kan tänkas leda till en ökad deklarationsbenägenhet eftersom en större del av inkomsten ändå blir skattefri genom höjningen, men informationen om att avdraget höjts ökar även medvetenheten om att uthyrningsinkomsten ska deklareras. Förändringar i uthyrnings- frekvensen som beror på ett förändrat deklarationsbeteende kan dock inte beaktas i analysen. 
 230 
  
 SOU 2014:1 
  
 Bilaga 4 
  
 Tabell B4.4 visar resultaten av regressioner skattade med minsta- kvadratmetoden och probit där beroende variabel är en dummy- variabel som antar värdet ett för individer som hyr ut en del av den egna bostaden (definierat som att individen har en inkomst av uthyrning). De förklarande variablerna listas i tabellen. 
 Tabell B4.4 Regressionsresultat, beroende variabel: Har inkomst av uthyrning 
  
 (1) OLS, rådata 
  
 (2) OLS 
  
 (3) Probit 
  
 Intercept 
  
 -0,009* 
  
 -0,009* 
  
 -3,411* 
  
 Kön (man=1) 
  
 0,003* 
  
 0,003* 
  
 0,129* 
  
 Ålder 
  
 0,000* 
  
 0,000* 
  
 0,010* 
  
 Antal barn 
  
 -0,005* 
  
 -0,005* 
  
 -0,119* 
  
 Ålder*Barn 
  
 0,000* 
  
 0,000* 
  
 0,003* 
  
 Inkomst 
  
 0,000* 
  
 0,000* 
  
 -0,000* 
  
 Delägare FÅAB 
  
 0,072* 
  
 0,073* 
  
 0,871* 
  
 Ensk. nrv. 
  
 0,019* 
  
 0,019* 
  
 0,437* 
  
 Småhus 
  
 0,007* 
  
 0,007* 
  
 0,450* 
  
 Bostadsrätt 
  
 -0,000 
  
 -0,000 
  
 0,103* 
  
 Arbete 
  
 -0,001* 
  
 -0,001* 
  
 0,030* 
  
 Pension 
  
 -0,007* 
  
 -0,007* 
  
 -0,287* 
  
 Bidrag 
  
 -0,001* 
  
 -0,001* 
  
 -0,050* 
  
 2007 
  
 0,002* 
  
 0,002* 
  
 0,057* 
  
 2008 
  
 0,001* 
  
 0,001* 
  
 0,044* 
  
 2010 
  
 -0,000* 
  
 -0,000* 
  
 -0,016* 
  
 2011 
  
 -0,001* 
  
 -0,001* 
  
 -0,038* 
  
 R 
 2 
  
 0,024 
  
 0,024 
  
 log likelihood 
  
 -228415,44 
  
 N 
  
 4320915 
  
 4320915 
  
 4320915 
  
 *indikerar att den skattade koefficienten är skild från noll på 5 procents signifikansnivå, standardfelen är klustrade på individnivå. 
 231 
 Bilaga 4 SOU 2014:1 
  
 Tabell B4.4 
  
 forts. 
  
 (4) OLS 
  
 (5) Probit 
  
 (6) Probit. 
  
 (7) Probit, 
  
 2009–2010 
  
 inkomst ngt år 
  
 Intercept 
  
 -0,007* 
  
 -3,359* 
  
 -3,396* 
  
 -0,498* 
  
 Kön (man=1) 
  
 0,003* 
  
 0,129* 
  
 0,125* 
  
 0,018 
  
 Ålder 
  
 0,000* 
  
 0,010* 
  
 0,010* 
  
 0,010* 
  
 Antal barn 
  
 -0,005* 
  
 -0,118* 
  
 -0,115* 
  
 -0,064* 
  
 Ålder*Barn 
  
 0,000* 
  
 0,003* 
  
 0,003* 
  
 0,001* 
  
 Inkomst 
  
 0,000* 
  
 -0,000* 
  
 -0,000* 
  
 -0,000 
  
 Delägare FÅAB 
  
 0,072* 
  
 0,870* 
  
 0,886* 
  
 0,368* 
  
 Ensk. nrv. 
  
 0,019* 
  
 0,437* 
  
 0,440* 
  
 0,026* 
  
 Småhus 
  
 0,007* 
  
 0,450* 
  
 0,457* 
  
 0,268* 
  
 Bostadsrätt 
  
 0,000 
  
 0,103* 
  
 0,105* 
  
 -0,037 
  
 Arbete 
  
 -0,001* 
  
 0,030* 
  
 0,041* 
  
 0,008 
  
 Pension 
  
 -0,007* 
  
 -0,287* 
  
 -0,280* 
  
 -0,193* 
  
 Bidrag 
  
 -0,001* 
  
 -0,049* 
  
 -0,063* 
  
 -0,010 
  
 Efter2009 
  
 -0,002* 
  
 -0,068* 
  
 -0,016* 
  
 -0,161* 
  
 R 
 2 
  
 0,024 
  
 log likelihood 
  
 -228437,39 
  
 -89250,44 
  
 -54429 
  
 N 
  
 4320915 
  
 4320915 
  
 1728366 
  
 81830 
  
 *indikerar att den skattade koefficienten är skild från noll på 5 procents signifikansnivå, standardfelen är klustrade på individnivå. 
 Kolumn 1 visar resultaten då inga förändringar gjorts i värdena på individers inkomst av uthyrning, dvs. utan det beskrivna tillägget av inkomsten år 2009 till inkomsten år 2010. Effekterna av höjningen av schablonavdraget fångas av fyra dummyvariabler för  
 års-fixa 
  effekter. Dessa jämför förekomsten av uthyrning det aktuella året med år 2009. Koefficienten för år 2010 visar att då de förklarande variablerna på individnivå hålls konstanta minskar sannolikheten att en individ har en inkomst av uthyrning, dvs. data visar ett negativt samband mellan höjningen av avdraget år 2009 och antalet deklarerade uthyrningar. Modellernas förklaringsgrad (R 
 2 
 ) är dock mycket låg. R 
 2  
 visar att de variabler som ingår i specifikationen endast förklarar cirka 2 procent av variationen mellan individer och över tid i uthyrningen. 
 Resultaten visar också att individer som har en inkomst av ut- hyrning i genomsnitt är äldre, har färre hemmavarande barn och bor i småhus i högre utsträckning än individer som inte hyr ut. Män har uthyrningsinkomster i något högre utsträckning än kvin- 
 232 
  
 SOU 2014:1 
  
 Bilaga 4 
  
 nor. Personer som bor i bostadsrätt förefaller dock inte ha uthyr- ningsinkomster i högre utsträckning än personer som bor i hyres- rätt. 
 Kolumn 2 visar skattningar av modellen då inkomst av uthyr- ning år 2010 och 2011 har samma värde som år 2009 i de fall inkomsten år 2009 ligger i intervallet 4  
 000–12 
  000 och inkomsten år 2010 är noll. Transformationen av uthyrningsvariabeln visar sig dock inte påverka resultaten jämfört med kolumn 1, där ingen sådan transformation gjorts. Detta kan tolkas som att den negativa effekten på sannolikheten att en individ har en uthyrningsinkomst efter år 2009 inte beror på att det finns ett bortfall av låga inkoms- ter efter år 2009 som genom höjningen av avdraget blivit skattefria i sin helhet. 
 Kolumn 3 visar resultatet av skattningen av en  
 probit-modell 
  med samma förklarande variabler. Denna modell visar också på ett negativt samband mellan höjningen av avdraget år 2009 och förekomsten av uthyrning år 2010 och 2011. 
 I kolumn  
 4–7 
  i fortsättningen av tabellen jämförs endast före- komsten av uthyrning före och efter 2009. Variabeln Efter2009 antar värdet ett för åren efter 2009 och noll för åren före. I kolumn 4 och 5 skattas effekten på uthyrning efter 2009 med minsta kvad-  
 rat-metoden 
  och probit. Resultaten skiljer sig dock inte från utfal- let då effekterna skattats årsvis. Kolumn 6 och 7 visar  
 Johnson 
  deller skattade på delmängder av data. I kolumn 6 jämförs endast 2009 och 2010, för att ta hänsyn till att trenden i uthyrningen är negativ under perioden. Den kortare tidsserien minskar magnitu- den i resultatet, men även dessa data visar på en negativ effekt efter 2009. 
 Kolumn 7 använder endast data för individer som har inkomst av uthyrning något år under perioden  
 2007–2011. 
  Eftersom model- lerna har låg förklaringsgrad är det troligt att beslutet att hyra ut bostaden förklaras av andra, i modellen icke observerade variabler. En sådan kan vara att uthyrarnas bostäder skiljer sig från  
 icke-ut- 
  hyrarnas såtillvida att de har rum anpassade för uthyrning. Höjnin- gen av avdraget sänker som mest skatten med 2 400 kronor per år. Detta ger en relativt liten inkomstökning sett i relation till direkta kostnader för att anpassa bostaden för inneboende, samt indirekta kostnader av att ha en inneboende i den egna bostaden (intrång i privatlivet, mindre egen boendeyta, etc.). Om endast individer som någon gång under perioden har en inkomst av uthyrning ingår i data är resultaten inte längre representativa för befolkningen i stort. 
 233 
  
 Bilaga 4 
  
 SOU 2014:1 
  
 Däremot är den grupp som ingår i data homogen såtillvida att samtliga har hyrt ut en del av bostaden någon gång och således har fattat beslutet att bo i en bostad som är anpassad så att det finns möjlighet att ha inneboende. Detta beslut kan då hållas konstant, medan nivån på inkomsten före och efter 2009 jämförs. Kolumn 7 visar dock att det inte heller i denna grupp syns någon ökning av uthyrningen då avdraget höjts. 
 Regressionsresultat för nivån på inkomsterna av uthyrning efter 2009 
 Samma förklarande variabler som beskrivits i föregående avsnitt har också använts i modeller där nivån på individens inkomst av uthyr- ning är beroende variabel. I tabell B4.5 visas resultaten av skattningar av  
 Tobit-modeller 
  där beroende variabel är inkomsten i kronor före schablonavdrag. 
 Då allt tillgängligt data används (kolumn 1 och 2) visar modellerna en negativ korrelation mellan storleken på inkomsten och variabeln för åren efter 2009. Regressionen i kolumn 1 visar effekterna skattade årsvis. Regressionen visar att minskningen sker under hela perioden och effekten år 2010 är inte signifikant skild från vare sig effekten år 2007 (jämförelseåret i modellen) eller från effekten år 2009. Modellen i kolumn 2 visar dock att medelvärdet för nivån på inkomsten för åren  
 2010–2011 
  är signifikant skild från medelvärdet för inkomstnivån för tidigare år. 
 Då endast individer som har en inkomst av uthyrning något år ingår i data (kolumn 3) är dock effekten av höjningen av avdraget på uthyrningsinkomsten positiv, dvs. inkomsterna är högre efter år 2009. Effekten är ännu tydligare då modellen endast skattas på data för gruppen som hyr ut under hela perioden  
 2007–2011 
  (kolumn 4). Inkomsterna bland de som redan hyr ut en del av bostaden ökar under åren efter höjningen, medan någon sådan effekt syns inte i befolkningen totalt sett. 
 234 
 SOU 2014:1 Bilaga 4 
 Tabell B4.5 Regressionsresultat, Y=uthyrningsinkomst före skatt, kronor, Tobit 
  
 (3) Inkomst 
  
 (4) Inkomst 
  
 (1) Allt data 
  
 (2) Allt data 
  
 något år 
  
 alla år 
  
 Intercept 
  
 -3101,79* 
  
 -3084,52* 
  
 -13487,00* 
  
 45314,00* 
  
 Kön (man=1) 
  
 -393,193 
  
 -393,34 
  
 696,70 
  
 -627,10 
  
 Ålder 
  
 -4721,71 
  
 -4722,40 
  
 278,86* 
  
 -101,91* 
  
 Antal barn 
  
 -1463,27* 
  
 -1463,64* 
  
 -6316,68* 
  
 -11773,00* 
  
 Ålder*Barn 
  
 -385,483* 
  
 -38580* 
  
 163,42* 
  
 285,65* 
  
 Inkomst 
  
 0,02 
  
 0,02 
  
 0,00* 
  
 0,00* 
  
 Delägare FÅAB 
  
 3988,32* 
  
 3988,26* 
  
 14049,00* 
  
 4967,41* 
  
 Småhus 
  
 859,67* 
  
 859,31* 
  
 5237,15* 
  
 -6631,07* 
  
 Bostadsrätt 
  
 -1019,19* 
  
 -1018,69* 
  
 -839,53 
  
 552,79 
  
 Arbete 
  
 -3139,01* 
  
 -3140,28* 
  
 -8100,37* 
  
 -8430,17* 
  
 Pension 
  
 55,09518 
  
 52,10 
  
 -11143,00* 
  
 -2370,64* 
  
 Bidrag 
  
 -485,90 
  
 -486,90 
  
 -3373,07* 
  
 1330,25* 
  
 2008 
  
 -817,08 
  
 2009 
  
 -505,09 
  
 2010 
  
 -423,84 
  
 2011 
  
 -150,45 
  
 Efter 2009 
  
 -654,88* 
  
 2807,28* 
  
 8441,22* 
  
 Sigma 
  
 98720* 
  
 98673* 
  
 44752* 
  
 30353* 
  
 Log likelihood 
  
 -892935 
  
 -893122 
  
 -594278 
  
 -247949 
  
 N 
  
 4320915 
  
 4320915 
  
 81830 
  
 21110 
  
 *indikerar att den skattade koefficienten är skild från noll på 5 procents signifikansnivå, standardfelen är klustrade på individnivå. 
 Känslighetsanalys 
 För att kontrollera hur robusta de skattade effekterna är för för- ändringar i regressionsmodellen har olika varianter av regressioner- na testats. Flertalet av de förklarande variabler som ingår i model- lerna varierar endast marginellt för en och samma individ över tid. Därför kan regressionerna inte samtidigt inkludera fixa effekter på individnivå. Regressioner utan andra förklarande variabler än års- fixa effekter och fixa effekter på individnivå har också prövats och dessa ger resultat i linje med de presenterade. 
 Samtliga specifikationer som presenterats innehåller fixa effek- ter för individens boendekommun och dessa kommuneffekter är sammantaget statistiskt signifikanta. Modeller som exkluderar 
 235 
  
 Bilaga 4 
  
 SOU 2014:1 
  
 kommunvariabler förklarar dock endast marginellt mindre av varia- tionen i uthyrningsinkomsterna än modeller som innehåller kom- muneffekter. Uthyrningen verkar därmed inte variera nämnvärt mellan kommuner. 
 Individer som har en hög inkomst av uthyrning skulle kunna tänkas vara överrepresenterade bland de som fortsätter att hyra ut år efter år. Om så skulle vara fallet skulle en variabel för nivån på inkomsten i regressionsmodellen ha en positiv korrelation med att individen hyr ut. Att inkludera en variabel för nivån på inkomsten av uthyrning det aktuella året, eller laggade värden av inkomsten från föregående år, påverkar dock inte korrelationen mellan höjnin- gen av avdraget och förekomsten av en uthyrningsinkomst eller nivån på uthyrningsinkomsten. 
 I andra specifikationer har personer som helt saknar inkomster (nolltaxerar) exkluderats. Inte heller detta påverkar resultaten. 
 Viktade regressioner har också testats, där vikterna utgjorts av de  
 sample-vikter 
  som gör det möjligt att aggregera variabelvärdena för urvalspersonerna i STAR till totalsummor för befolkningen. Inte heller detta förändrar resultaten. 
 Slutligen har även skattesänkningen per individ till följd av för- ändringen i avdraget använts som förklarande variabel i modeller skattade på data som endast innehåller individer med inkomst av uthyrning. Variabeln för nivån på skattesänkningen visar sig inte kunna förklara förekomsten av uthyrning bättre än en  
 års-fix 
  effekt för 2010 (eller för åren efter 2009) utan ger resultat i linje med resultaten som presenteras i tabell B4.4. 
 5 Slutsatser 
 Varken i totalräknade data från Skatteverket eller i det urval som använts för att utvärdera effekterna av höjningen av schablonavdra- get syns någon ökning av antalet deklarerade inkomster av uthyrning mellan 2009 och de två åren därefter, vilket skulle tyder på att höjningen av avdraget år 2009 inte påverkat uthyrningen. Tvärt om minskar uthyrningen trendmässigt under perioden från 2005 och framåt, och ingen förändring av detta mönster syns i data för åren efter 2009. Skatteverkets statistik visar också att skattebe- talningarna från uthyrning varit stabila under lång tid. Detta tyder på att höjningen av avdraget år 2009 inte haft några effekter på 
 236 
  
 SOU 2014:1 
  
 Bilaga 4 
  
 uthyrningen men att höjningarna skett till en låg offentligfinansiell kostnad. 
 Analysen av data ur STAR visar på samma mönster som totalräknade data, dvs. en minskning av förekomsten av uthyrning under hela perioden och även efter 2009. Andelen individer med inkomst av uthyrning förefaller också i detta data vara orelaterad till förändringar i nivån på schablonavdraget. Utvärderingen i STAR av 2009 års höjning av schablonavdraget tyder därmed inte på att det finns något samband mellan höjningen och förekomsten av uthyrning under de två år efter höjningen för vilka kommittén har data. 
 Storleken på inkomst av uthyrning, samt huruvida en individ har en sådan inkomst, är svagt korrelerade med de förklarande variabler som inkluderats i modellskattningar på data ur STAR. Uthyrnings- inkomsten är däremot signifikant positiv då endast individer som någon gång har en inkomst av uthyrning inkluderas i data. En högre inkomst före avdrag kan tyda på att uthyrningen ändå har ökat genom att individer väljer att hyra ut en större del av bosta- den, eller att uthyrningen sker för längre perioder. Detta skulle indikera att avdraget har effekt på den intensiva marginalen (de som redan hyr ut väljer att öka uthyrningen) men inte på den ex- tensiva marginalen (fler väljer att hyra ut). Dock ingår också andra inkomster i schablonen, och det går därför inte att avgöra om det är just uthyrning för bostadsändamål som ökar. Eftersom en så liten andel av uthyrningen förklaras av de variabler som ingår i data kan dock inga säkra slutsatser dras utifrån analysen. 
 Genom att jämföra Skatteverkets uppgifter med uppgifterna i SBAB:s undersökning kan andelen inkomster som deklareras uppskattas till cirka  
 40–45 
  procent. En utvärdering som bygger på deklarerade inkomster fångar därmed bara en del av den totala uthyrningen. Om en stor del av uthyrningsinkomsterna inte beskattas har dock höjningar av avdraget liten effekt eftersom skattesänkningar inte påverkar incitamenten att hyra ut om in- komsten inte beskattas till att börja med. 
 Det är dock troligt att det tar tid innan förändringar i beskatt- ningen av uthyrningsinkomster påverkar uthyrningsbeslut, om ut- hyrningen kräver anpassningar av bostaden. Om en ombyggnation av bostaden krävs kan också en skattesänkning på 2 400 kronor, som höjningen av schablonavdraget år 2009 ledde till, vara ett för lågt belopp för att utgöra ett effektivt incitament till uthyrning. Senare höjningar av avdraget kan därför tänkas ha haft större 
 237 
  
 Bilaga 4 
  
 SOU 2014:1 
  
 effekt. Den första analys av regelförändringarna som trädde i kraft 2013 som kunnat göras tyder på att dessa kan ha haft effekt på utbudet. En utbudselasticitet på cirka 0,44 kan uppskattas, dvs. att en prisökning med en procentenhet ökar utbudet med 0,44 pro- cent. Dock finns ännu inga utfallsdata över uthyrningen under 2013, varför inga slutsatser om regelförändringens effekter ännu kan dras. Dessa förändringar utgör också sammantaget en väsent- ligt större regelförändring än den förändring som kunnat studeras med tillgängliga data. 
 För att dra säkrare slutsatser om vilka effekter höjningarna av schablonavdraget, och de andra regelförändringar som skett sedan 2009, har haft på utbudet av bostadstillfällen krävs emellertid till- gång till data där antalet uthyrningar eller antalet personer som bor i någon form av andrahandsboende bättre framgår. Detta kräver att det i data är möjligt att skilja ut inkomster från uthyrning från andra inkomster som ryms inom schablonavdraget. Det förutsätter också att inkomster verkligen deklareras. Denna typ av data kommer dock inte att finnas för perioden före 2013, vilket försvå- rar en utvärdering av de regelförändringar som skedde då. 
 En mer framkomlig väg att utvärdera effekterna av regelföränd- ringarna kan därför vara att i stället uppskatta antalet boende i andra hand över tid. Boende i olika typer av andrahandsupplåtelser ingår som restposter i offentlig statistik i dagsläget, och den statistiska felmarginalen blir därför stor för denna grupp. Då undersökningar bygger på små urval ur den totala befolkningen blir också täckningen sämre för små grupper på bostadsmarknaden som exempelvis inneboende. För att få bättre skattningar av antalet andrahandsupplåtelser behövs undersökningar som följer samma metodik mellan olika mättidpunkter, och som görs på ett större urval för att bättre täcka in dessa grupper, alternativt på stratifierade urval där gruppen bättre täcks in. Dock kommer boende i andra hand även fortsättningsvis att vara svårt att utvärdera eftersom en del av uthyrningen sker olovligt eller betalas svart, och inte rapporteras i data. 
 238 
  
 SOU 2014:1 
  
 Bilaga 4 
  
 6 Litteraturförteckning 
 Blackley, Palmer, (1999), The  
 long-run 
  elasticity of housing supply in the United States: Empirical evidence from  
 1950–1994, 
  
 Journal of Real Estate Finance and Economics,  
 18 
  
 , s.  
  
 25–42. 
  
 de Webb, Clark och N. Gaines, (1971), The supply of rental housing  
 The American economic review,  
  
 61:5 
 , s.  
 806–817. 
  
 Charles, Dennis, (1999), Why don't we know more about housing supply?  
 Journal of real estate finance and economics 
 ,  
 18:1 
 , s. 9– 23. 
 DiPasquale, Dennis och Ryan, (1994), Housing market dy- namics and the future of housing prices,  
 Journal of urban economics 
 ,  
 35:1 
 , s.  
 1–27. 
  
 Follain, Allison, Jordan och Rodriguez, (1993), Identifying the effects of tax reform on multifamily rental housing,  
 Journal of urban economics 
 ,  
 34 
 , s.  
 275–298. 
  
 Garces, Reilly och Clarke, (2011), New housing supply: what do we know and how can we learn more?,  
 CEFAGE-UE 
  Working Paper 2011/18. 
 Malpezzi, D. och Moran, (2001), The  
 long-run 
  price elasti- city of supply of new residential construction in the United States and the United Kingdom,  
 Journal of housing economics 
 ,  
 10 
 , s.  
 278–306. 
  
 Anthony, Bryant och Garcia, (1996), Redsidential construc- tion: using the Mathews growth model to estimate housing supply,  
 Journal of urban economics 
 ,  
 48 
 , s.  
 85–109. 
  
 Nordvik, V., (2000), Utilisation of the stock of  
 owner-occupied 
 single-family 
  houses: An econometric analysis,  
 Thomas,  
 37:7 
 , s.  
 1171–1183. 
  
 Murphy, Robinson, Johnson, Chen och Allison Pitkin, (1991), The maze of Williams, Chicago: University of Chicago press. 
 Rydell, Fleming, (1982), Price elasticities of housing supply, RAND Corporation,  
 R-2846-HUD. 
  
 SBAB (2013) Hyr ut mer! En undersökning om svenska folkets andrahandsuthyrning av bostäder och fritidshus från SBAB. 
 SCB. Statistiskt Analysregister (STAR),  
 2007–2011. 
  SCB. Hushållens ekonomi (HEK),  
 2008–2011. 
  
 239 
  
 Bilaga 4 
  
 SOU 2014:1 
  
 Skatteverket. Taxeringsutfall  
 2008–2011. 
  
 Svenska Dagbladet, (2013) Hyreskollen,  
 http://www.svd.se/nyheter/inrikes/hyreskollen/. 
  
 Svenska Dagbladet, (2013), Hyrorna har stigit efter nya lagen,  
  
 http://www.svd.se/nyheter/inrikes/hyrorna-har-stigit-efter-ny- 
  
  lag_8061150.svd. 
  
 Topel, R. och s. Rosen, (1988), Housing investment in the United States,  
 Journal of political economy 
 ,  
 96:4 
 , s.  
 718–740. 
  
 240 
  
 Statens offentliga utredningar 2014 
 Kronologisk förteckning 
 1. Vissa bostadsbeskattningsfrågor. Fi. 
  
 Statens offentliga utredningar 2014 
 Systematisk förteckning 
 Finansdepartementet 
 Vissa bostadsbeskattningsfrågor. [1]