| 
  
 SOU 1997:53 
  
 43 
  
 5 Reklamskatteutredningen 
  
 5.1 
  
 Inledning 
  
 Vid mitten av  
 1980-talet 
  kunde man konstatera att reklamskattela- gen, trots att den ändrats vid ett flertal tillfällen och att vägledning kunde fås via ett stort antal avgjorda mål och förhandsbesked , fortfarande i många avseenden vållade stora och svåra tillämp - ningsproblem. Detta gällde framför allt beskattningen av reklam- trycksaker. Vidare ansågs skatten redan då fö råldrad och olikformig genom att den t.ex. inte träffade reklam i vissa medier. Tillämp - ningssvårigheterna och den bristande likformigheten ledde till at t regeringen i april 1986 utfärda de direktiv för en reklamskatteutred- ning (dir. 1986:11). 
 Utredningens uppdrag var att föreslå sådana ändringar a v reklamskattelagen att beskattningen bl ev likformig och konkurrens- neutral. Lagen skulle således anpassas så att den omfattade del s reklam i nya eller kommande medier, dels rekla mmeddelanden som framställts genom ny teknik. Vidare var utredningens uppgift at t förenkla reklambeskattningen och administrationen av skatten. 
 I maj 1988 avlämnade utredningen sitt betänkande Reklamskatt (SOU 1988:17). 
 Utredningen fann att följande brister i reklambeskattningen var de mest framträdande. 
 Bristande likformighet,  
 främst avseende 
  
 obeskattad reklam i nya medier som TV och databaser sam t trycksaker framställda med ny teknik, 
 dubbelbeskattningen av den tidningsdistribuerade direktrekla - men. 
 Tillämpningssvårigheter,  
 främst avseende 
  
 trycksaks- och reklamtrycksaksdefinitionerna, 
 skälighetsbedömningar av beskattningsvärdet, t.ex. i fråga o m s.k. egenreklam och skyltreklam, 
 definitionsproblem av olika slag av publikationer. 
  
 44 
  
 Reklamskatteutredningen 
  
 SOU 1997:53 
  
 | 
  
 Förfarandeproblem,  
 främst avseende 
  
 låga redovisningsgränser som medför många skattskyldiga, 
 återbetalningar av skatt, 
 avsaknad av vissa processuella regler, 
 avsaknad av möjlighet att beskatta viss reklam från utlandet , t.ex.  
 TV-reklam. 
  
 Ett stort antal skattskyldiga,  
 vilket medför 
  
 administrativ belastning för beskattningsmyndigheten, 
 ringa skattebelopp från ett flertal skattskyldiga, 
 tillämpnings- och redovisningssvårigheter för många skattskyl- diga. 
  
 5.2 
  
 Reklamskatteutredningens förslag 
  
 5.2.1 
  
 Allmänt 
  
 Utredningen ansåg att endast offentliggörande, spridning oc h 
 återgivning av reklam mot vederlag skulle beskattas. S.k. egenre- klam skulle således inte utgöra skattepliktig reklam. Skatteplik t skulle i princip heller inte föreligga när offentliggörandet, sprid - ningen eller återgivningen skedde utomlands. De reklamslag som skulle beskattas var annonser, direktreklam, databasreklam , sponsringsreklam och övrig reklam. 
  
 5.2.2 
  
 Annonsbeskattningen 
  
 Utredningen föreslog att annons er skulle vara skattepliktiga oavsett hur de framställts. Det skulle således inte längre vara ett krav at t utrymmet var upplåtet i trycksak. Beskattning skulle endast ske av utrymme som upplåtits i periodiska publikationer, vilket t.ex . innebar att vissa abonnentuppgifter i telefonkatalogen inte längr e skulle komma att beskattas. Beteckningen publikation borde enligt utredningen reserveras för tidning s- eller tidskriftsliknande skrifter. Upplåtet utrymme i andra än periodiska publikationer skull e beskattas endast om det användes för reklammeddelande. 
 Beskattningsvärdet skulle utgöras av vederlaget eller ett so m skäligt bedömt vederlag. 
  
 | 
  
 SOU 1997:53 
  
 Reklamskatteutredningen  
 45 
  
 5.2.3 
  
 Reklambeskattningen 
  
 Direktreklam 
 Enligt utredningen bestod större delen av all direktreklam a v trycksaker. Vidare ansåg utredningen att huvuddelen av trycksaks- reklamen spreds såsom direktreklam. Utredningen fann därför att det var lämpligt att ersätta beskattningen av reklamtrycksaker i framställningsledet med en beskattning i distributionsledet a v direktreklam. Med skattepliktig direktrekl am skulle avses identiska meddelanden som massdistribuerades direkt till mottagarna. 
 Undantagna från skatteplikt skulle var a försändelser från staten, kommuner och ideella föreningar. Inte heller skulle skatteplik t föreligga för regelbundna utsändningar av böcker, tidningar , grammofonskivor och dylikt. 
 Skattskyldigheten skulle åvila de företag som distribuerad e direktreklamen. 
 Underlaget för beskattningen föreslogs bli vederlaget för själva distributionen. I den mån ett distributi onsföretag tillhandahöll andra tjänster som var hänförliga till distributionen, såsom packning eller adressering, ansåg utredningen att även vede rlaget för dessa tjänster skulle ingå i beskattningsunderlaget. 
 Den tidningsdistribuerade direktreklamen skulle enligt förslaget endast beskattas som direktreklam. Dubbelbeskattningen av denna reklamtyp skulle således försvinna. 
 Databasreklam 
 Utredningen föreslog att skatteplikt skulle föreligga för meddelande i utrymme i databas som var ansluten till vidotexsystem elle r liknande om var och en utan särskild kostnad kunde få tillgång till meddelandet. 
 Undantag skulle gälla för utrymme som var upplåtet åt staten , kommuner eller ideella föreningar. Skatteplikt skulle inte Duffy föreligga för uppgifter om taxor, tabeller och avgifter eller Jones tidtabeller för allmänna kommunikationsmedel. 
 Skattskyldig skulle den vara som uppbar vederlaget för de t upplåtna utrymmet, dvs. i normalfallet databasägaren. 
  
 46 
  
 Reklamskatteutredningen 
  
 SOU 1997:53 
  
 | 
  
 Sponsringsreklam 
 Vid tiden för utredningens a rbete beskattades, liksom i dag, endast den mer traditionella sponsringsreklamen, i form av t.ex. affische- ring, ljustavlereklam, tröjreklam och annonsblad, enligt reglern a om annonsbeskattning och beskattning av annan reklam. Reklam- skatt utgick exempelvis inte på ersättning som en idrottsförenin g uppbar från en sponsor för att denne fick ge namn åt ett idrottseve- nemang. Utredningen fann att likformighetsskäl talade för at t beskattning skulle ske av all reklam som avsågs med sponsringsav- tal. 
 Enligt förslaget skulle således beskat tning ske av all reklam som avsågs med sponsringsavtalet. Beskattningen skulle knytas til l sponsringsavtalets innehåll om den ersättning som den sponsrad e skulle uppbära. Med skattepliktig sponsringsr eklam skulle avses allt som enligt ett sponsringsavtal åligger den sponsrade. För att bl.a . undvika tillämpningssvårigheter ansåg utredningen att kretsen a v skattskyldiga för sponsring skulle begränsas till enbart utövare av idrottslig och kulturell verksamhet. Vidare skulle skatteplikti g sponsring endast föreligga om sponsorn bedrev näringsverksamhet. 
 Genom den föreslagna höjningen av redovisningsgränsen fö r ideella föreningar till 200 000 kronor skulle den s.k. lokal a sponsringen, dvs. sponsring där personal- och kommunrelations - motiv och ibland även de personliga motiven har avgörand e betydelse, normalt inte träffas av beskattning. 
 Skattskyldigheten skulle åvila d en person eller organisation som uppbar ersättningen enligt sponsringsavtalet. 
 Beskattningsvärdet skulle utgöras av hela sponsringssumma n eller annan ersättning som utgick enligt avtalet. Förutom de n ersättning som framgick av sponsringsavtalet skulle även direkt a kostnader som sponsorn betalade för den sponsrades verksamhe t ingå i beskattningsunderlaget. 
 Övrig reklam 
 Utöver de ovan nämnda sc hablonmässigt avgränsade skattepliktiga reklamslagen föreslog utredningen att övrig reklam i upplåte t utrymme skulle beskattas. Skattskyldig för såda n reklam skulle vara den som uppburit vederlag för upplåtet utrym me. Som övrig reklam behandlade utredningen de nedan angivna reklamslagen. 
  
 | 
  
 SOU 1997:53 
  
 Reklamskatteutredningen  
 47 
  
 Radio- och  
 TV-reklam 
  
 När utredningen lade fram sitt betänkande rådde det enligt de n radiorättsliga lagstiftningen fortfarande i huvudsak reklamförbu d för radio- och  
 TV-sändningar 
  från svenskt territorium. Dess a medier konkurrerade så ledes inte med andra reklammedier. Utred- ningen ansåg därför att skatt på sådan reklam inte heller i fortsätt- ningen borde komma i fråga såvida inte förbude t mot reklam i radio eller TV upphävdes. 
 Utredningen föreslog däremot beskattning av rek lam i radio- och  
 TV-sändningar 
  från svenskt territorium där reklam kund e förekomma. Dessa sändningar utgjorde i allt väsentligt kabelsänd- ningar som antingen gick till annat än bostäder eller nådde så f å bostäder att tillstånd från kabelnämnden inte erfordrades. 
 Utredningen föreslog vidare att beskat tning skulle ske av reklam i sändningar från utlandet. S ådan reklam var dock inte skattepliktig om den reklamsändande kanalen huvudsakligen var avsedd att tas emot i andra länder än Sverige. Så skulle a nses vara fallet om minst 
 80 procent av publiken återfa nns utanför Sverige. Enligt utredning- en hade  
 TV-bolagen 
  ett stort behov av att kunna redovisa sin publik och vilka länder de sände över. Någon svårighet att få fram siffror på mottagarnas ländersamman sättning ansågs därför inte föreligga. 
 Den reklam som förekom i utländska etersändningar som kund e höras eller ses i Sverige ansågs inte annat än i undantagsfall var a riktad till svenska konsument er. Reklam i sådana sändningar skulle inte beskattas i Sverige. 
 Den svenska andelen av beskattningsvärdet skulle enlig t förslaget motsvara den svenska d elen av den totala radio- eller TV- publiken för den aktuella sändningen. För reklam som var särskilt riktad mot Sverige och annat nordiskt land skulle fördelning sk e endast mellan dessa länder. 
 De utländska  
 TV-företag 
  som sände från utlandet, hade sitt säte där och hade att leverera skatt till svenska staten skulle ha Ramirez ombud här i landet. En sådan lösning skulle enligt utredninge n underlätta indrivningen av skatten. 
 Reklam på fasta skyltar 
 Utredningen föreslog att reklam på fasta skyltar skulle var a skattepliktig. Undantag skulle gälla för reklam på fasta skyltar om skyltplatsen upplåtits genom avtal som var gemensamt för skylt - 
  
 48 
  
 Reklamskatteutredningen 
  
 SOU 1997:53 
  
 | 
  
 platsen och lokalen, om den avtalade hyran till övervägande delen kunde antas avse lokalen. 
 Reklam på film, videogram och ljudband 
 Reklam på film, videogram och ljudband skulle enligt förslage t vara skattepliktig. Undantag skulle gälla för reklam i eller utanför försäljningsställe där t.ex. varor som var avsedda med reklame n tillhandahölls. 
 Affischreklam 
 Utredningen ansåg vidar e att affischreklamen skulle beskattas. Till sådan reklam räknades även ljustavlereklam. Skatteplikten skull e inte omfatta reklam i eller utanför lokal, trafikmedel etc. där de t med reklamen avsedda företaget bedrev verksamhet eller där d e varor och tjänster tillhandahölls som avsågs med reklamen. 
 Affischreklamen, som enligt utredningen till stor del utgjordes av reklamtrycksaker, skulle genom förslaget att slopa beskattning av trycksaksreklamen i framställningsledet inte längre bli föremål för dubbelbeskattning. 
 Reklam på kläder och annan utrustning 
 Skatteplikt skulle föreligga för reklam på kläder och Roberson utrustning. Liksom för radio- och  
 TV-reklamen 
  skulle dock int e skatteplikt gälla för reklam på kläder och annan utrustning so m huvudsakligen förväntades bli spridd utomlands. 
 Reklambroschyrer 
 Enligt förslaget skulle ersättning för utrymme i reklambroschyrer som upplåtits åt annan än utgivaren be skattas om utrymmet använts för reklammeddelande. Med reklambroschyrer skulle enlig t utredningen avses i stort sett vad som enligt den gällande ordningen betecknades som reklamtry cksaker, dock utan några begränsningar i fråga om framställningssätt. 
 För att undvika dubbelbeskattning skulle från skatten p å upplåtet reklamutrymme i reklambroschyr som distribueras so m 
  
 | 
  
 SOU 1997:53 
  
 Reklamskatteutredningen  
 49 
  
 direktreklam avdrag få göras med belopp som svarade mot skatten på distributionen. 
 Affärshandlingar och biljetter 
 Utredningen föreslog att allt reklam utrymme i affärshandlingar och liknande som upplåtits mot vederlag skulle beskattas. 
 Övrigt 
 Utredningen ansåg att någon ändring avseende mässreklam oc h flygreklam inte var befogad. Enligt förslaget skulle sålede s mässreklam även fortsättning svis vara undantagen från beskattning medan flygreklam i enlighet med den rådande ordningen skull e beskattas. 
 Förfarandet 
 Utredningen föreslog att gränsen för redovisningsskyldighet skulle bestämmas till 60 000 kronor. För ideella föreningar skulle doc k redovisningsskyldighet föreligga endast om beskattningsvärdet för ett beskattningsår översteg 200 000 kronor. Enligt utredninge n skulle den för vissa kategorier höjda redovisningsgränsen medföra en betydande reduktion av antalet redovisningsskyldiga. 
 Tillvägagångssättet med återbetalning av reklamskatt för vis s del av den skatt som redovisats för annonser i annan självständi g publikation än annonsblad sku lle ersättas med en avdragsrätt för de skattskyldiga. Den gällande återbetalningsrätten av skatt til l skattskyldiga vars skattepliktiga omsättningen under året inte nått upp till gränsen för redovisningsskyldighet skulle däremot kvarstå. 
 Om skattskyldig som inte kunde anses bosatt i riket eller so m saknade fast driftsställe här hade offentliggjort, spritt eller återgett skattepliktig annons eller reklam såväl inom s om utom landet skulle beskattningsvärdet avse endast vad som av vederlaget belöpte p å prestationer inom landet. 
 Ombud, som enligt förslaget skulle företräda utländska rätts - subjekt som var skyldiga att betala reklamskatt i Sverige, skull e godkännas av beskattningsmyndigheten. Ombudet skulle h a fullmakt från den skattskyldige att svara för redovisningen oc h 
  
 50 
  
 Reklamskatteutredningen 
  
 SOU 1997:53 
  
 | 
  
 företräda honom i frågor om skatten samt svara för att underla g fanns för skattekontrollen. 
 Utredningen föreslog inte några ändringar av skattesatserna . Skatten för annons i allmän nyhetstidning skulle således utgå med 
 4 procent av beskattningsvärdet, medan skatten för övriga skull e utgå med 11 procent. 
  
 5.3 
  
 Förslaget har inte lagts till grund för lagstiftning 
  
 Reklamskatteutredningens betänkande fick ett blandat mottagande av remissinstanserna. Många problem ansågs kunna lösas om man genomförde utredningens förslag. Tveksamheten var dock mycket stor vad gällde möjligheterna att kunna riktigt beskatta sponsrings- reklamen och framför allt reklamen i utländska  
 TV-sändningar . 
  
 Vidare uttalades farhågor för nya tillämpningsproblem i synnerhet vad gällde beskattningen av reklamtrycksaker. 
 Vad först avser beskattningen av reklamtrycksaker ansåg s förslaget inte kunna ge en likformig, konkurrensneutral oc h förenklad beskattning. Man förutspådde svårigheter beträffand e gränsdragningen mellan skattepliktiga och inte skattepliktig a försändelser. Vidare hävdades att många företag skulle försök a undgå beskattning genom att finna olika vägar för att öka distribu- tionen av egenreklam. Därtill anfördes att den distribution skull e 
 öka som skedde mot vederlag men som inte massdistribuerades . Man ansåg det oacceptabelt att skattehöjningar avseende reklam - skatten skulle komma att beslutas av postverket i samband med att verket höjde sina taxor. Den del av förslaget som avsåg beskatt - ningsvärdet ansågs missgynna de stora och seriösa distributions - företagen eftersom dessa ofta ombesörjde flera olika länkar i distributionskedjan. 
 Även avseende beskattningen av databasreklam framförde s kritik från remissinstan serna. Beskattning av reklam i s.k. videotex ansågs olämplig därför dels att denn a datakommunikationsform var interaktiv, dels att det var fråga om uppsökt information. Eftersom innehållet i videotexdatabaser kunde ändras mycket ofta skull e lagen bli mycket svårtillämpad. Det anfördes vidare att databasäga- ren inte visste vad informationslämnaren använde sina sidor til l eller hur länge eventuell reklam varit tillgänglig. Eftersom enbart informationslämnaren kunde bedöma om ett inlagt meddeland e innehöll reklam eller inte borde denne vara ansvarig för skatten. 
  
 | 
  
 SOU 1997:53 
  
 Reklamskatteutredningen  
 51 
  
 Beträffande beskattningen av sponsring anfördes att de rela - tionseffekter som kunde utvinnas ur sponsring oftast ansåg s viktigare än exponeringsmöjligheterna. Vidare hade det blivi t svårare för sponsorerna att uppnå uppmärksamhet i massmedia . 
 Därmed minskade reklamvärdet för företagen. Det ansågs därfö r oacceptabelt att hela sponrings avtalet skulle utgöra beskattningsun- derlag. Endast den del av ersättningen som motsvarades a v reklamvärdet borde träffas av besk attning. Det framfördes även att konkurrensen skulle komma att snedvridas genom begränsninge n av kretsen av skattskyldiga till enbart utövare av idrottslig elle r kulturell verksamhet. 
 Vad slutligen gäller beskattningen av  
 TV-r 
  eklam ifrågasattes det rimliga i att sträcka skatteplikten utanför de egna gränserna oc h möjligheterna för Sverige att effektivt kunna se till att skatte n betalades. Någon betryggande garanti för att så skedde ansågs inte finnas, vilket i sin tur skulle medföra att l agen inte blev konkurrens- neutral i förhållande till rättssubjekt i Sverige. 
 Den i vissa delar hårda remisskritiken och de bristande möjlig- heterna till en generell reklamskatt ledde till att utredningen s förslag inte genomfördes. 
  
 | 
  
 SOU 1997:53 
  
 53 
  
 6 Överväganden och förslag 
  
 6.1 
  
 Inledning 
  
 Annonsskatten infördes 19 71 som ett provisorium i avvaktan på att reklamutredningen skulle för eslå en allmän reklamskatt. Intäkterna av annonsskatten var i sin helhet avsedda att täcka kostnaderna för det kraftigt utökade statliga stödet till pressen. 
 En djupt oenig reklamutredning föreslog i början av 1972 att en allmän reklambeskattning skulle införas. Utredningsmajoritete n hävdade att en reklampålaga skulle vara ett verksamt medel för att 
 åstadkomma en önskvärd dämpning av reklamens volym oc h dessutom kunna användas för att stimulera till ett mer informativt innehåll och en från konsumentsynpunkt mer godt agbar utformning. Förslaget mötte en sällan skådad remisskritik. Trots det ledd e förslaget till lagstiftning. I propositionen anfördes som huvudskäl för att införa skatten att det var den bästa lösningen för att finansie- ra det förstärkta presstödet. R eklamutredningens ambitioner på det konsumentpolitiska området gavs inte samma framträdande plat s i regeringens förslag. 
 Reklamskatten kom jämfört med de flesta andra punktskatterna tidigt att förorsaka betydande tillämpningsproblem för såväl d e skattskyldiga som skattemyndigheten. Under  
 1980-talet 
  växt e kritiken mot skatten för dess snedvridande effekter genom att nya reklammedier inte träffades av någon skatt. Re klamskatteutredning- en tillsattes 1986 med huvuduppdraget att åstadkomma en ut - vidgning av skatten till dessa nya medier, främst TV, radio oc h databaser. Utredningen skulle också föreslå åtg ärder som säkerställ- de att reklamskatten även träffade tryck saker som framställdes med nya tekniker. En annan viktig uppgift var att förenkla beskattning- en. I det 1988 framlagda betänkandet föreslog reklamskatteutred- ningen en helt ny reklamskattelag som bl.a. utsträckte lagen s tillämpningsområde till de nya reklammedierna och innebar at t trycksaksreklamen skulle beskattas i distributionsledet och inte hos 
  
 54 
  
 Överväganden och förslag 
  
 SOU 1997:53 
  
 | 
  
 tryckerierna. Reklamskatteutredningens förslag fick ett blanda t mottagande vid remissbehandlingen. 
 I samband med skatter eformarbetet i slutet av  
 1980-talet 
  gjorde kommittén för indirekta skatter i sin genomgång av punktskatteom- rådet bedömningen att det saknades anledning att då ytterligar e utreda eller föreslå förändringar av reklamskatten med hänsyn till att resultatet av reklamskattetredningens omfattande översyn ännu inte hade prövats av regeringen. 
 Någon reformering av reklamskattelagen på grundval a v reklamskatteutredningens förslag kom aldrig till stånd trots att de problem med beskattningen som uppmärksammats i det arbete t snarast växte i styrka. I samband med 1990 års skatterefor m slopades ett antal punktskatter av varuskattekaraktär som unde r 
 årens lopp förorsakat tillämpningspro blem i en omfattning som inte stod i rimlig proportion till skatternas principiella eller statsfinansi- ella betydelse. Trots att motsvarande kritik kunde riktas mo t reklamskatten förblev den i stort sett oförändrad. 
 Under de senaste åren har oformligheterna i beskattninge n kommit att accentueras bl.a. till följd av den snabba framväxten av nya reklammedier. Problemen har också återkommande uppmärk- sammats av såväl de skattskyldiga som skatteadministrationen. 
 I ett remissvar på ett delbetänkade från Ungdomskommitté n 
 1991 med förslag om bl.a. en översyn av reklamskattelagen ställde sig RSV tveksamt till en efterlyst utvidgning av skatten oc h hävdade i stället att man borde överväga at t slopa den komplicerade och svårtillämpade reklamskatten. Samma inställning redovisad e verket på våren 1992 i en framställning till regeringen. Året därpå upprepade verket sitt krav på skattens slopande när man anslöt sig till ett förslag från Utredningen om v issa mervärdeskattefrågor som i ett delbetänkande (SOU 1993:75) pekade på reklamskatten s snedvridande konkurrenseffekter och ansåg att skatten inte kunde bibehållas. I en framställning till regeringen våren 1995 har RS V hemställt att skatten på reklamtrycksaker skall slopas. 
 Den nu redovisade historiken vittnar tydligt om den tidvi s intensiva kritiken mot reklamskatten från i stort sett alla håll. Det framgår också hur svårt det visat sig vara att komma till rätta med de problem som är förenade med beskattningen. Allmänt set t framstår det närmast som ett mysterium att skatten snart kan fir a 
  
 25-årsjubileum! 
  
 | 
  
 SOU 1997:53 
  
 Överväganden och förslag  
 55 
  
 6.2 
  
 En allmän och neutral skatt 
  
 En av huvuduppgifterna för utredningen har varit att åstadkomma en utvidgning av reklamskatten till att omfatta de nya stark t växande reklammedierna, främst TV. Framgång i det avseendet är avgörande för frågan om s katten kan bli den allmänna och neutrala skatt som varit målet alltsedan den infördes. U tredningens ansträng- ningar att hitta fungerande lösningar har dock gett nedslåend e resultat. Verkligheten visar sig vara en övermäktig motståndare . Grundläggande drag i den tekniska utveckl ingen i kombination med ett alltmer försvagat nationellt handlingsutrymme lägger effektiva hinder i vägen för att reformera den unika svenska reklamskatten så att den eftersträvade konkurrensneutraliteten uppnås. 
 Utredningens genomgång av förutsättningarna för beskattning av reklamen i radio, TV och datakommunikationssystem i kapitlen 8 och 9 visar en tämligen entydig bild. De principiellt riktig a lösningarna, dvs. att beskatta all sådan reklam, går inte att tillämpa medan de hanterliga lösningarna, dvs. att beskatta enbart reklamen i svenska radio och  
 TV-sändningar, 
  står i strid med kravet på e n konkurrensneutral beskattni ng. Alternativet att ändå välja någon av dem kan knappast försvaras. Med en principiellt korrekt lösnin g följer så uppenbara tillämpnings- och kontrollproblem att efterlev- naden av reglerna skulle urholkas på ett oacceptabelt sätt. Kritiken mot en sådan ordning kan befaras bli minst lika omfattande so m mot den nuvarande. En modell som går att tillämpa förutsätter att viss reklam lämnas utanför det skattepliktiga området. Syftet med en reformering – att åstadkomma en neutral skatt – skulle inte nås. 
 Slutsatsen som måste dras är att konflikten mellan en mångfa- setterad reklammediamiljö i snabb utveckling och kravet p å beskattningsregler som går att tillämpa förefaller olöslig. 
  
 6.3 
  
 Förenklingsfrågan 
  
 De inbyggda motsättningar som beskrivits i föregående avsnitt gör sig också gällande i fråga om strävandena att åstadkomma enklare beskattningsregler. Förenklingar av regelsystemet tendera r nämligen att föra med sig nya sned vridningar i fråga om skatteutta- get. 
 Behovet av förenkling är särskilt uttala t beträffande beskattning- en av reklamtrycksaker där den nuvarande o rdningen många gånger får närmast löjeväckande konsekvenser. Komplexitetsgraden gö r 
  
 56 
  
 Överväganden och förslag 
  
 SOU 1997:53 
  
 | 
  
 beskattningen mycket svå rtillämpad och utrymmet för bedömning- stvister orimligt stort. Sedan lång tid tillbaka har många berörd a uppfattat systemet som så obegripligt och orättvist att det fåt t allvarliga konsekvenser för tilltron till lagstiftningen. Som framgår av utredningens analys i kapitel 10 saknas det förutsättningar at t radikalt förenkla reglerna utan att göra våld på kravet på en generell och neutral beskattning. De stora bristerna i beskattningen kan inte avhjälpas genom justeringar av bestämmelserna. En övergång till beskattning i distributionsledet som på sin tid föreslogs av reklam- skatteutredningen löser vissa problem men för å andra sidan me d sig nya komplikationer som inte är acceptabla. 
  
 6.4 
  
 Skatten och  
  
 EG-rätten 
  
 Den analys av reklamskattens förenlighet med gemenskapsrätte n som utredningen redovisar i kapitel 11 resulterar i uppfattninge n att  
 EG-rätten 
  sannolikt inte lägger direkta hinder i vägen för at t behålla skatten. I likhet med bedömningar på andra områden a v 
  
 EG-rättens 
  närmare innehåll är det dock också i detta fall svårt att uttala sig med full säkerhet. Besked i frågan kan endast lämnas av 
  
 EG-domstolen. 
  För utredningen framstår det dock som troligt at t skatten – mot bakgrund av domstolens hittillsvarande praxis – inte 
 är olaglig i ett  
 EG-rättsligt 
  persp ektiv. Med hänsyn till de allvarliga konsekvenser för staten som en annan bedömning kan dra med sig finns det dock anledning att vä ga in aspekten vid ställningstagandet till om reklamskatten skall behållas. 
 Enligt utredningens mening är det angeläget att vid sidan av de renodlade legala effekterna av vårt medlemsskap tillmäta också de mera praktiska konsekvenserna betydelse. Därmed åsyftas bl.a. de komplikationer i neutralitetshänseende som beskrivits i fråga o m beskattningen av trycksaksreklamen och som har sin grund i de n fria handeln i kombination med att ingen annan medlemsstat ha r någon motsvarighet till den svenska reklamsk atten. Allmänt sett har förutsättningarna för Sverige att väl ja eller behålla beskattningsmo- deller som är unika naturligtvis med  
 EU-anslutningen 
  blivit starkt begränsade i förhållande till situationen i början på  
 1970-talet. 
  
 6.5 
  
 Reklamskatten bör avskaffas 
  
 | 
  
 SOU 1997:53 
  
 Överväganden och förslag  
 57 
  
 Reklambeskattningen har genom såväl sin grundkonstruktion som omvärldsutvecklingen kommit att framstå som ett omodernt oc h orättvist system för att ta ut skatt. Utredningens analys av bristerna i RSL visar också att det inte är godtagbart att behålla en såda n beskattning. När det gäller utredningens huvuduppgift att föresl å lösningar som undanröjer dessa brister har utredningen likso m föregångarna stött på i det närmast e oöverstigliga hinder. I den från neutralitetssynpunkt viktigaste frågan – en utvidgning av beskatt - ningen till reklamen i TV och radio – saknas det enligt utredningens uppfattning förutsättningar för en rättvis och i övrigt godtagba r lösning. Skälet härtill är främst problemet med att åstadkomma en effektiv beskattning av den reklam som når Sverige från utlandet. Såväl rent kontrollmässiga svårigheter som det begränsade ut - rymmet med hänsyn till våra internationella åtaganden innebär så allvarliga komplikationer att ett acc eptabelt system för beskattning- en inte är möjligt att åstadkomma. Det sagda gäller även Jones beskattningen av reklam i d atakommunikationssystem, där framför allt reella förutsättningar för beskattningskontroll saknas. 
 Den eftersträvade reformeringen av ska tten på reklamtrycksaker möter i stort sett samma svårigheter som de nyss nämnda. I de n delen har  
 EU-anslutningen 
  redan lett till mycket svårbemästrad e konkurrensstörningar mellan svenska och utländska tryckerier . 
 Utredningen har kommit fram till att det är orimligt att införa e n inhemsk kontrollapparat som säkerställer en konkurrensbalan s mellan svenska och utländska tryckerier i detta avseende. 
 Analysen av reklamskattens förenlighet med gemenskapsrätten har resulterat i ståndpunkten att  
 EG-rätten 
  inte bör lägga direkt a hinder i vägen för Sverige att behålla reklamskatten. Det gå r emellertid inte att helt säkert uttala sig om vilken ståndpunkt EG- domstolen skulle inta. Även om man utgår från att reklamskatte n inte står i direkt strid med  
 EG-rätten 
  eller andra internationell a 
 åtaganden medför det ökade omvärldsberoendet delvis ny a komplikationer med den närmast unika sve nska reklamskatten. Den nu diskuterade aspekten talar därför trots allt för ett avskaffande av skatten. 
 Även i en rad andra avseenden leder utredningens översyn til l slutsatsen att reklamskatten inte ka n reformeras så att den uppfyller de krav som måste ställas på en modern skatt. Ett genomgåend e drag i översynsarbetet har varit att utredningen på punkt efter punkt kunnat konstatera att de justeringar av RSL som krävs för att n å målet om en generell och konkurrensneutral beskattning antingen stöter på formella hinder eller medf ör ingrepp som inte står i rimlig proportion till skattens syfte och allmänna betydelse. 
  
 58 
  
 Överväganden och förslag 
  
 SOU 1997:53 
  
 | 
  
 Enligt direktiven skall utredningen – om den finner att e n konkurrensneutral reklamskatt inte kan uppnås – analysera o m skatten med hänsyn till sitt syfte ändå bör finnas kvar. Det är inte helt lätt att utröna vad som på sin tid var och nu är syftet me d skatten. Reklamutredningens majoritet menade att en reklamskatt skulle verka dämpande p å reklamutbudet. Finansministern motive- rade dock införandet av skatten frä mst med att den behövdes för att finansiera det förstärkta presstödet. Enligt utredningens mening är det inte mycket som talar för annat än att skatten numera närmast måste ses som en allmän inkomstkälla. Den inverkan skatten i dagsläget kan ha på utbude t och inriktningen av reklamen bedömer utredningen vara försumbar. Bortsett från de statsintäkter so m reklamskatten genererar saknas de t därför andra tungt vägande skäl att behålla skatten. Utredningen gör också bedömningen att de t indirekta presstöd som är inbygg t i reklambeskattningen, genom att dagspressen har en lägre beskattning än andra tidningar, ka n undvaras. Skattens utformning i den delen har också under åren s lopp kritiserats häftigt och utgör också ett problem med avseende på syftet att åstadkomma en neutral beskattning. 
 Utredningen har mot den nu angivna bakgrunden stannat för att föreslå att reklamskatten bör slopas. Övertygelsen om att det är det enda tänkbara resultatet av översynsarbetet är så stark att det inte framstår som ändamålsenligt att i författningsform redovisa förslag till tekniska justeringar av dagens system som skulle kunn a användas i den oförmodade situationen att statsmakterna gör en i grunden annan bedömning än utredningen av möjligheterna at t åstadkomma ett fungerande system för en särskild beskattning av reklam. 
  
 6.6 
  
 Konsekvenser av ett avskaffande 
  
 Ett avskaffande av skatten för naturligtvis med sig en rad olik a konsekvenser för skilda berörda. En effekt är att statens budget - saldo på längre sikt kommer att försämras med ca 700 miljone r kronor netto. 
 För de skattskyldigas del skulle ett avskaffande av skatte n medföra en lättnad i administrativt hänseende. Detta gäller int e minst de skattskyldiga för reklamtrycksaker, vilka uppleve r administrationen av reklamskatten som mycket betungande. 
 Vad gäller dagspressen bedömer utredningen att ett avskaffande skulle leda till i första hand sänkta annonspriser och i andra han d 
  
 | 
  
 SOU 1997:53 
  
 Överväganden och förslag  
 59 
  
 sänkta prenumerationspriser. Detta innebär att annonsköpare oc h konsumenter skulle komma att gynnas av ett avskaffande. Förmo- das kan att även branschens lönsamhet förbättras. 
 Fack- och populärpress en samt annonsbladen skulle få en stärkt konkurrenssituation i förhållande till dagspressen. Konkurrensneu- tralitet skulle vidare uppnås mellan hela den samlade pressen, jämte annonsbladen, och andra reklammedier. Konkurrenssituatione n mellan samtliga reklammedier skulle för övrigt förbättras. 
 Ett avskaffande av reklamskatt en skulle även medföra att en del av det indirekta presstödet försvinner. Utredningens bedömning är att sambandet mellan reklamskatten och presstödets syfte i da g måste betraktas som oklart. 
  
 6.7 
  
 Finansieringen av skattebortfallet 
  
 Utredningens ställningstagande att reklamskatten bör avskaffas för enligt direktiven med sig krav på at t förslag skall lämnas om hur de minskade statsintäkterna skall finansieras. 
 Erfarenheterna av de utdragna di skussionerna om reklamskatten och de hittills fåfänga försöken att lösa de problem som de flest a bedömare är överens om att skatten är behäftad med har let t utredningen till slutsatsen att den finansiering som krävs vid et t slopande i första hand bör sökas bland åtgärder som i någo n bemärkelse kan sägas ha samma träffbild som den nuvarand e reklamskatten. Med detta som utgångspunkt har utredninge n undersökt förutsättningarna för någon annan form av reklampålaga. Det som då ligger närmast till han ds är att införa en begränsning av företagens (reklamköparnas) rätt till avdrag för reklamkostnade r vid inkomstbeskattningen. En tänkbar utformning av en såda n avdragsbegränsning redovisas i betänkandet men utredningen s slutsats blir att åtgärden är förenad med så allvarliga nackdelar att den inte kan förordas. Utredningen belyser också andra mer a generella skärpningar av företagsbeskattningen som lösning p å finansieringsfrågan. Inte heller dessa alternativ framstår so m särskilt näraliggande och rör dessutom ingrepp som kan sägas g å utöver vad utredningens uppdrag tar sikte på. 
 Om man lämnar strävan att få fram de statsintäkter som krävs vid ett avskaffande av reklamskatten genom någon annan form av pålaga som direkt eller indirekt kan sägas träffa reklamen är fältet naturligtvis i princip vidare. Utrymmet för att föreslå någon Hurst några konkreta finansieringsåtgärder har dock visat sig var a 
  
 60 
  
 Överväganden och förslag 
  
 SOU 1997:53 
  
 | 
  
 begränsat. Utredningen har likväl valt att peka på ett antal åtgärder som skulle kunna komma i fråga när man gör det slutliga ställ - ningstagandet till hur finansieringen skall lösas. 
 Huvudförslaget till finansiering som utredningen förorda r innebär en kombination av två åtgärder på skat teområdet. Rätten till avdrag för representationskostnader vid inkomstbeskattninge n slopas i princip helt och resterande finansiering sker inom rame n för den aviserade avfallsskatten. 
 Mycket talar dock för att de avvägningar som krävs nä r finansieringsfrågan skall avgöras kommer att ske i ett sammanhang där resultatet också blir beroende a v mera övergripande övervägan- den än utredningen kunnat göra. Enligt utredningens uppfattnin g bör det i ett förbättrat statsfinansiellt läge vara möjligt att nå e n lämplig lösning på den här aktualiserade finansieringsfrågan i samband med andra reformer på skatteområdet. 
  
 | 
  
 SOU 1997:53 
  
 61 
  
 7 Utgångspunkter 
  
 7.1 
  
 Reklamskattens syfte 
  
 I utredningsdirektiven förekommer ingen diskussion kring de t närmare syftet med reklamskatten. Motsatsvis kan det dock u r direktiven utläsas att uppdragsgivaren fö reställer sig att det finns ett visst syfte med skatten. Det sägs nämligen att om utredaren finner att målet om en konkurrensneutral reklamskatt inte kan uppnås , skall han analysera om reklamskatten  
 med hänsyn till sitt syfte  
 ändå bör finnas kvar. Ett moment när det gäller utgångspunkterna Jones utredningens överväganden blir därför att bilda sig en uppfattning om vilket detta syfte kan vara. 
 Reklamskattens föregångare annonsskatten motiverade s tämligen entydigt som ett sätt att finansiera ett kraftigt förstärk t presstöd. I lagstiftningsprocessen gjordes dock kopplingar till e n mer allmän reklambeskattning. Med hänvisning till att en såda n skatt övervägdes av den sittande reklamutredningen framställde s skatten på annonser som ett provisorium i avvaktan på en allmä n reklamskatt. 
 Majoriteten i reklamutredningen grundade sitt förslag o m beskattning av reklamen i allt väsentligt på konsumentpolitisk a överväganden. En beskattning skulle verka dämpande på reklamut- budet. I det efterföljande lagstiftningsarbetet sköts den aspekte n något i bakgrunden och i stället framhölls att skatten var de t lämpligaste sättet att fi nansiera det ytterligare utbyggda presstödet. 
 Den klara kopplingen till presstödet vid tillkomsten har ocks å under årens lopp kommit att tas till utgångspunkt för reklamskat - tens kritiker som hävdat att skatten b orde sänkas med hänsyn till att den numera vida överstiger statens kostnader för presstödet . Diskussionerna i den delen visar enligt utred ningens uppfattning att sambandet mellan press tödet och reklamskatten med tiden kommit att bli tämligen uttunnat. 
  
 62  
 Utgångspunkter 
  
 SOU 1997:53 
  
 | 
  
 De långtgående konsumentpolitiska am bitioner som genomsyra- de reklamutredningens förslag måste anses höra till det förgångna. 
 Trots att det fortfarande torde finna s förespråkare för uppfattningen att statsmakterna bör verka för en dämpning av reklamutbudet kan man i dagsläget inte tillmäta en sådan inställning någon avgörande betydelse när syftet med reklamskatten skall utrönas. 
 Det nu sagda leder utredningen till slutsa tsen att det kvarvarande mest påtagliga syftet med reklamskatten är att ge staten int e oväsentliga inkomster. 
  
 7.2 
  
 En generell och konkurrensneutral beskattning 
  
 Utredningens huvuduppgift har varit att unders öka förutsättningarna för att komma till rätta med de sedan lång tid påtalade brister som kännetecknar reklamskattelagen när det gäller räckvidden i fråg a om olika slag av reklam och konkurrensneutraliteten. 
 Det som främst varit i blickfånget i det här diskuterade avseen- det är att den nuvarande reklamskatten inte omfattar reklammedier som sedan flera år tillbaka vunnit betydande insteg på reklammar- knaden, främst  
 TV-reklamen. 
  Dit hör också radioreklamen oc h reklam som i takt med den senaste tidens snabba tekniska utveck- ling sprids i datakommunikationssystem. I detta hänseende krävs en utvidgning av det skattepliktiga o mrådet till dessa nya reklammedi- er för att nå de grundläggande kraven på en generell och konkur - rensneutral beskattning. Reklamskatteutredningens ambitiös a försök i slutet på  
 1980-talet 
  att råda bot på bristerna visar att det är förenat med mycket stora svårigheter a tt nå det eftersträvade målet. 
 En inbyggd konflikt mellan strävan att åstadkomma en generel l beskattning och kravet på att en reglering skall vara hanterlig i praktiken gör uppgiften särskilt komplicerad. De problem som den tidigare utredningen hade att brottas med har i betydande utsträck- ning förstärkts i takt med bl.a. den tekniska utvecklingen. På såväl  
 TV-området 
  som i fråga om reklamen i datakomm unikationssystem har svårigheterna att nå tillfredsställande lösningar beträffand e beskattningen av reklam som når Sverige från utlandet ocks å accentuerats. De åtaganden som följer av vårt medlemsskap i EU bidrar även till att utrymmet för inhemskt önskvärda åtgärde r begränsas avsevärt. Att det saknas motsvarigheter till den svenska reklamskatten i de andra medlemsstaterna inskränker i praktike n våra handlingsalternativ ytterligare. 
  
 | 
  
 SOU 1997:53 
  
 Utgångspunkter  
 63 
  
 Vid sidan av det nu diskuterade behovet av att utvidga beskatt- ningen till att omfatta reklammedier som i dag inte träffas a v skatten hör till uppdraget att göra reklamskatten generell oc h konkurrensneutral också att i ö vrigt komma till rätta med det slaget av brister i det gällande system et. På flera punkter stöter man då på medvetna politiskt betingade skevheter i beskattningen, främst det förhållandet att skatten är lägre för dagspressen än för annan press. Även i den delen har utredningen uppfattat att uppdraget ä r kringgärdat av restriktioner som gör det svårt att nå det uppställda målet om en generell och neutral beskattning. 
 I fråga om beskattningen av reklamtrycksaker kan neutralitets- aspekten också sägas göra sig gäl lande. Här handlar det bl.a. om de problem av kontrollkaraktär som sedan några år tillbaka medför att det i praktiken uppkommer en bristande neutralitet mellan svenska och utländska tryckerier. 
  
 7.3 
  
 Beskattningen skall vara enkel att tillämpa 
  
 En viktig utgångspunkt för reformarbetet på skatteområdet har varit att förenkla reglerna. På punktskatteområdet har denna inriktning alltid varit särskilt uttalad. Det är mot den bakgrunden man skall se den andra väsentliga uppgiften för utredningen. 
 Beskattningen av reklamtry cksaker har välförtjänt utpekats som ett avskräckande exempel på skattere gler som inte uppfyller kraven på enkelhet. Såväl de skattskyldiga som skatteadministratione n ställs här inför svårigheter som inte kan accepteras. I den daglig a hanteringen uppkommer ständiga avgränsningsproblem som gö r tillämpningen mycket resurskrävande och leder till tvister i e n utsträckning som inte är godtagbar i ett modernt beskattningssys - tem. 
 Även i övrigt bör förenklingsaspekten vara vägledande för e n reformering av reklamskatten. De materiella reglerna måste var a klara och entydiga så att de skattskyldiga i nte annat än undantagsvis ställs inför svårigheter att avgöra vad som är en skatteplikti g prestation. Utrymmet för att välja alltför schablonartade oc h fyrkantiga lösningar är dock begränsat med hänsyn till kravet på neutralitet i beskattningen. I det sammanhanget måste också risken för besvärande skatteundandraganden beaktas. 
 Den nu antydda motsättningen gör si g också gällande i fråga om förfarandereglerna. Antalet skattskyldiga bör vara lågt om beskatt- 
  
 64  
 Utgångspunkter 
  
 SOU 1997:53 
  
 | 
  
 ningen skall bli praktiskt hanterlig. Det skall vara utgångspunkten när man bestämmer var skatten skall tas ut. Begränsningar i de t avseendet kan också åstadkommas genom beloppsgränser fö r redovisningsskyldighet. När sådana avgränsningar bestäms måste man dock vara observant på effekterna i fråga om neutralitet oc h kryphål i systemet. 
  
 7.4 
  
 Förhållandet till  
  
 EG-rätten 
  
 I utredningsuppdraget ingår att analysera en generell reklamskatts förenlighet med gemenskapsrätten. 
 Reklamskatten har av flera kritiska debattörer återkommand e under de senast åren använts som slagt rä i debatten om den svenska lagstiftningens bristande anpassning till  
 EG-rätten. 
  Otalig a debattartiklar under rubriken Reklamskatten är olaglig har Evans dagens ljus. Det har oftast hävdats att skatten strider mot artikel 33 i det sjätte mervärdesskattedirektivet. I något fall har man ocks å gjort gällande att skatten strider mot de grundläggande friheterna. 
  
 EU-inträdet 
  och även andra svenska internationella åtagande n ställer naturligtvis krav på vår lagstiftn ing i en utsträckning som var helt okänd när reklamskatten infördes för 25 år sedan. 
  
 | 
  
 SOU 1997:53 
  
 65 
  
 8 Reklam i radio och TV 
  
 8.1 
  
 Inledning 
  
 År 1987 började den reklamfinansierade kanalen TV 3 me d svenskspråkiga program att sändas över Sverige. För de ljudradio- och  
 TV-sändningar 
  som reglerades genom den tidigare radiolagen (1966:755) blev reklam tillåten den 1 juli 1991, med anledning av att en ny marksänd  
 TV-kanal 
  tillskapades. Sedan dess har reklam tillåtits och reglerats även i f råga om andra former av ljudradio och 
 TV, nämligen i kabelsändningar, satellitsändningar, de särskild a finska sändningarna, lokalradio och närradio. Programföretage t TV4 AB började sina reklamfinansierade sändningar 1992. De n reklamfinansierade radioformen lokalradion kom i gång med sina sändningar 1993, då även reklam började att förekomma i närra - dion. 
  
 8.2 
  
 Den radiorättsliga regleringen 
  
 8.2.1 
  
 Radio- och  
  
 TV-lagen 
  
 Lagens tillämpningsområde 
 Radio- och  
 TV-lagen 
  (1996:844) trädde i kraft den 1 decembe r 
 1996. Genom lagen upphä vdes den ovan nämnda radiolagen, lagen (1966:78) om förbud i vissa fall mot rundradiosändning på öppna havet, lagen (1981:508) om radiotidningar, närradiolage n (1982:459), lagen (1986:3) om rundradiosändning av finländsk a televisionsprogram, lagen (1991:2027) om kabelsändningar til l allmänheten och lagen (1992:1356) om satellitsändningar a v televisionsprogram till allmänheten. 
 Radio- och  
 TV-lagen 
  reglerar sådana ljudradio- och televisions- sändningar till allmänheten som är avsedda att tas emot me d 
  
 66  
 Reklam i radio och TV 
  
 SOU 1997:53 
  
 | 
  
 tekniska hjälpmedel och innehållet i sådana sändningar. Lagen ä r med visst undantag tillä mplig på sändningar genom tråd endast om sändningarna når fler än 100 bostäder. Vidare gäller lagen sänd - ningar av ljudradioprogram över satellit som kan tas emot i 
 Sverige, om den som bedriver sändningsverksamheten har Beck hemvist i Sverige eller sändningen till satellit sker från en sändare här i landet. Lagen gäller även för sändningar av  
 TV-program 
  över satellit om sändningen kan tas emot i någon stat som är bunden av avtalet om Europeiska ekonomi ska samarbetsområdet och den som bedriver sändningen har sitt hemvist i Sverige (1), sändningen till satellit sker från en sändare här i landet (2), eller sändningen från satellit sker med användning av satellitkapacitet som en svens k fysisk eller juridisk person förfogar över (3). Punkterna 2 och 3 tillämpas dock inte om den som bedriver sändningsverksamheten har sitt hemvist i annan stat som är bunden av avtalet om Euro - peiska ekonomiska samarbetsområdet. 
 Sändningstillstånd och registrering 
 Etableringsfrihet är utgångspunkten för ljudradio och television . Med hänsyn till knappheten på tillgängliga frekvenser är det fö r vissa sändningar nödvändigt att uppställa krav på tillstånd. Tillstånd krävs för att sända sådana ljudradio- eller  
 TV-program 
  som ske r med hjälp av radiovågor på frekvens under 3 gigahertz. Tillstånd- splikten är emellertid begränsad för vissa slags sändningar . Tillstånd krävs inte för sändningar av sökbar  
 text-TV 
  som sker från radiosändare som används för andra sändningar med stöd a v tillstånd enligt radio- och  
 TV-lagen 
  eller lokalradiolage n (1993:120). Etableringsfrihete n gäller under samma förutsättningar även sändningar som är särskilt anpassade för syn- eller hörsel - skadade. Härutöver krävs dock att sändningarna äger rum unde r högst fyra timmar per dygn. 
 Tillstånd att sända  
 TV-program 
  och tillstånd att till hela landet eller till utlandet sända ljudradioprogram meddelas av regeringen. Ett sådant tillstånd gäller för viss tid. Fyra programföretag har för närvarande sändningstill stånd enligt radio- och  
 TV-lagen. 
  Dessa är Sveriges Television AB (SVT), Sveriges Radio (SR), Sverige s 
 Utbildningsradio AB (UR) och TV4 AB (TV4). Sändningstillstånd som medde las av regeringen får förenas med 
 vissa i lagen angivna villko r. Villkor för sändningstillstånd får bl.a. avse förbud mot att sända reklam och annonser samt sponsrad e program. 
  
 | 
  
 SOU 1997:53 
  
 Reklam i radio och TV  
 67 
  
 Tillstånd krävs även för att sända närradio , dvs. lokala ljudradio- sändningar för föreningslivet. Sådana tillstånd meddelas av Radio- och  
 TV-verket 
  och gäller för viss tid. I januari 1997 hade 1 05 4 sammanslutningar tillstånd att sända närradio. 
 Den som bedriver sådan sändningsverksamhet som inte kräver tillstånd och den som för någon annan s räkning bedriver sändnings- verksamhet över satellit eller upplåter satellitkapacitet (satelliten- treprenör) skall anmäla sig för registrering hos Radio- och TV - verket. Denna regel har tillkom mit för att underlätta tillsynen av de bestämmelser i lagen som ställer vi ssa krav avseende innehåll, t.ex. i fråga om reklam, och som även gäller sådana verksamheter som inte kräver sändningstillstånd. 
 Särskilda regler för vidaresändningar i kabelnät 
 Den som äger eller annars förfogar över kabelnät där  
 TV-program 
  sänds vidare till allmänheten och varifrån sändningarna når fler än tio bostäder skall se till att de boende i anslutna fastigheter kan ta emot sådana  
 TV-sändningar 
  som sker med stöd av tillstånd frå n regeringen och som är avsedda att tas emot av var och en i området. Vidare skall den som äger eller annars förfogar över kabelnät där 
  
 TV-program 
  vidaresänds till allmänheten och va rifrån sändningarna når fler än 100 bostäder i varje kommun där han eller hon har Ramirez sådant nät kostnadsfritt tillhandahålla ett särskilt bestämt utrymme för lokala kabelsändarföretags  
 TV-sändningar. 
  Radio- och TV - verket kan förordna en svensk juridisk person som bildats för at t bedriva lokala kabelsändningar som lokalt kabelsändarföretag . Förordnandet gäller under högst tre år. 
 Reklam och annan annonsering 
 Reglerna i radio- och  
 TV-lagen 
  beträffande reklam och Roberson annonsering är relativt detaljerade. Med annons avses enligt lagen reklam samt sändningar som utan att vara reklam sänds på uppdrag av någon annan. Med reklam avses detsamma som i marknads - rätten. Någon närmare beskrivning av vad som avses med reklam finns inte i marknadsföringslagen (1995:450). Där sägs att me d marknadsföring avses reklam och a ndra åtgärder i näringsverksam- het som är ägnade att främja avsättningen av och tillgången til l varor och tjänster m.m. I propositionen till radio- och  
 TV-lage 
  n (prop. 1995/96:160 s.110) utgår regeringen från att såväl reklam i 
  
 68  
 Reklam i radio och TV 
  
 SOU 1997:53 
  
 | 
  
 traditionell mening som reklam för kommande program (program- glimtar), sponsringsmeddelanden och försäljningsmeddelanden , dvs. sådana program där  
 TV-tittarna 
  uppmanas att ringa oc h beställa vissa varor, normalt har ett avsättningsfrämjande syfte. Det vidare begreppet annons omfattar både reklam och program so m utan att vara reklam sän ds på uppdrag av någon annan, t.ex. åsikts- reklam och informationsmeddelanden. 
 I radio- och  
 TV-lagen 
  föreskrivs bl.a. att det före och efter varje sändning av annonser skall sändas en särskild signatur som tydligt skiljer annonserna från övriga sändningar. Av annons som inte är reklam skall framgå i vems intresse den sänds. Annonser får sändas högst åtta minuter under en timme mellan hela klockslag. De n sammanlagda annonstiden i television vid ett givet tillfälle får inte understiga en minut sedan sändningstiden för den särskild a signaturen har frånräknats. Annonser skall i  
 TV-sändning 
  so m huvudregel sändas mellan programmen. 
 Reklam i en  
 TV-sändning 
  får inte syfta till att fånga uppmärk- samheten hos barn under tolv år. Lagen innehåller även ett förbud mot  
 TV-reklam 
  för receptbelagda läkemedel och medicins k behandling som är tillgänglig endast efter ordination, samt e n hänvisning till bestämmelserna om förbud mot reklam för alko - holdrycker och tobaksvaror i lagen (1978:763) med vissa bestäm- melser om marknadsföring av alkoholdrycker och tobakslage n (1993:581). 
 Försäljningsprogram, dvs. program där  
 TV-tittarna 
  uppmuntras att beställa varor eller tjänster genom att ringa visst telefonnummer, får förekomma i programtjänster som uteslutande är avsedda fö r sådana program. Försäljningsprogram får dock även förekomma i blandade sändningar och omfattas då av de vanliga reglerna o m annonsvolym. 
 Om ett program som inte är en annons helt eller delvis ha r bekostats av någon annan än den som bedriver sändningsverksam- heten eller som framställer audiovisuellt verk (sponsrat program), skall det på lämpligt sätt i början och sl utet av programmet eller vid ettdera tillfället anges vem eller vilka bidragsgivarna är. Et t program som huvudsakligen handlar om nyheter eller nyhetskom- mentarer får inte sponsras. Vidare får ett program inte sponsras av någon vars huvudsakliga verksamhet gäller tillverkning elle r försäljning av alkoholdrycker eller tobaksvaror. 
 Ett lokalt kabelsändarföretag får inte sända reklam såvida de t inte är fråga om sponsringsm eddelande. Inte heller får en närradio- förening, dvs. en sammanslutning av flera tillståndshavare Jones 
  
 | 
  
 SOU 1997:53 
  
 Reklam i radio och TV  
 69 
  
 närradio i ett sändningsom råde för gemensamma närradioändamål, sända reklam. 
 Tillsyn, straff och avgift 
 Förutom Justitiekanslerns övervakning i vissa avseenden är de t Granskningsnämnden för radio och TV som övervakar att till - ståndsvillkoren följs och att de lagbestämmelser efterlevs so m riktar sig till programföretagen. De bestämmelser om reklam som syftar till att skydda konsumenter, t.ex. förbuden mot barnreklam, 
 övervakas av Konsumentombudsmannen inom ramen för d e marknadsrättsliga reglerna. Radio och  
 TV-verket 
  utövar tillsyn av sådana bestämmelser som inte har med sändningarnas innehåll att göra. 
 Den som bryter mot vissa bestämmelser i radio- och  
 TV-lagen 
  kan ådömas böter och även i visst fall fängelse. Exempelvi s sanktioneras skyldigheten att anmä la sig för registrering med böter. 
 Den som i stället åsidosätter vissa andra angivna bestämmelser och villkor får åläggas att betala en särskild avgift. Detta gäller t.ex. bestämmelsen om villkor för sändningstillstånd vad avser förbu d mot att sända reklam eller andra annonser. Den särskilda avgiften fastställs till lägst fem t usen kronor och högst fem miljoner kronor. 
 De bestämmelser i lagen som är av marknadsrättslig karaktär , t.ex. förbuden mot barnreklam, sanktioneras enligt marknadsfö - ringslagen. En handling som strider mot de marknadsrättslig a reglerna kan medföra marknadsstörning savgift. Såväl programföre- taget som annonsören kan åläggas sådan avgift. Avgiften fastställs till lägst fem tusen kronor och högst fem miljoner kronor. 
  
 8.2.2 
  
 Lokalradiolagen 
  
 Lokalradiolagen innehåller föreskrifter om lokala rundradio - sändningar av radioprogram i ljudradio (lokalradio). Lokalradio är den nya formen av privat radio som infördes den 1 april 1993. För att sända lokalradio krävs tillstånd från Radio- och  
 TV-verket . 
  Verket fastställer vilka sändningsområden som skall finnas. Efter hand som frekvenser för sändningsområden blir klara kungör s sändningstillstånd för dessa via annonsering i dagspress. Om de t finns två eller fler intressenter arrangeras en offentlig auktion . 
 Varje sändningstillstånd gäller för ett visst sändningsområde. Et t sändningstillstånd innebär en rätt att sända l okalradio 24 timmar per 
  
 70  
 Reklam i radio och TV 
  
 SOU 1997:53 
  
 | 
  
 dygn inom ett bestämt geog rafiskt område. Tillstånd kan ges till en fysisk eller juridisk person. Ti llståndshavaren skall utse en utgivare som ansvarar för programverksamheten och anmäla denne til l Radio- och  
 TV-verket. 
  I januari 1997 fanns 85 meddelade sänd - ningstillstånd. Den som får tillstånd skall betala en årlig avgift till staten. 
 Reglerna beträffande reklam och annan annonsering motsvaras av dem som finns i radio- och  
 TV-lagen. 
  
 Utredningen Lokal- och närr adiokommittén föreslår i betänkan- det Den lokala radion (SOU 1996:176) att auktionerna av tillstånd skall ersättas med ett urvalsförfarande varigenom bl.a. ägarförhål- landen och programverksamhetens inriktning ges betydelse . Tillståndsgivningen skall handhas av en nämnd knuten till Radio- och  
 TV-verket. 
  Utredningen föreslår inte några ändringar a v reglerna om reklam och annan annonsering. 
  
 8.2.3 
  
 Koncessionsavgiftslagen 
  
 Lagen (1992:72) om koncessionsavgift på televisionens områd e kom till sedan beslut fattats om att öppna det tredje marknätet för reklamfinansierade sändningar. Lagen kan endast gälla för Ramirez reklamfinansierat programföretag i sänd er, för närvarande för TV4. Om regeringen meddelar ytterligare ett tillstånd att bedriv a reklamfinansierade sändningar över hela landet upphör lagen at t gälla. Koncessionsavgiften består i en fast och en rörlig del. De n rörliga delen tas ut med en viss procent av annonsintäkterna . Intäkterna skall bestämmas efter bokföringsmässiga grunder. TV4 har att senast den 15 februari varje år lämna Radio- och  
 TV-verket 
  de uppgifter som behövs för att fastställa den rörliga delen. 
  
 8.3 
  
 Var finns  
  
 TV-reklamen? 
  
 8.3.1 
  
 Marknät 
  
 I Sverige sänds tre rikstäckande kanaler via marknätet, nämlige Wright, SVT2 och TV4. Av dessa programföret ag är det endast TV4 som får sända reklam. TV4 hyr ut del av sitt sändningsutrymme till lokala produktionsbolag i 16  
 lokal-TV-områden. 
  
 Programföretaget SVT har, enligt företagets sändningstillstånd, rätt att under vissa villkor sända sponsrade program. 
  
 | 
  
 SOU 1997:53 
  
 Reklam i radio och TV  
 71 
  
 8.3.2 
  
 Satellit 
  
 Satellitsändningar tas emot med parabolantenn. Vanligtvis vidare- befordras sändningarna i kabelnät till hushållen. Ett relativt stor t antal svenska hushåll (ca 600 000) har dock paraboler för direkt - mottagning. 
 Cirka 170 satellitbaserade  
 TV-programtjänster 
  sänds ut öve r 
 Europa, varav ett  
 100-tal 
  kan tas emot i Sverige. Ett antal av dessa riktar sig särskilt till svensk publik: TV 3, TV4, Kanal 5, ZTV , 
 TVG och TV6, filmkanalerna TV1000, TV1000 Cinema, FilmNet 1, FilmNet 2 och Jackson, samt SuperSport och  
 TV-Butiken . 
  
 Kanalerna är finansierade genom reklamintäkter eller geno m abonnemangsavgifter. De flesta satellitsändningar utgör doc k vidaresändningar av utländska satellitkanaler. 
 TV 3 är en reklamfinansierad programkanal. Den distribuera s i samtliga svenska kabelnät som en s.k. gratiskanal i basutbudet. I ett beslut den 18 oktobe r 1995 fann Granskningsnämnden för radio och TV att det engelska bolaget TV 3 B roadcasting Group Ltd. fick anses vara programbolag för TV 3. Granskningsnämnden noterade i beslutet bl.a. att bolaget svarade för sändningsverksamheten , sammansättningen av programtablåerna och inköp av huvuddelen av de färdiga programmen samt hade den slutliga kontrollen a v programverksamheten. Bolaget, som ingår i Kinnevikskoncernen, har sitt säte i London. Större delen av sändningarna i TV 3 Sverige länkas upp till satellit från en satellitstation nära London. Viss a egenproducerade program länkas emellertid upp i Sverige . Reklamförsäljningen till kanalen sköts av ett svenskt bolag. Fö r kundkontakter och ansvaret för l okalt producerade program har TV 3 ett svenskt dotterbolag, TV 3 Sverige AB, med säte i Stockholm. 
 TV4 är en reklamfinanserad programkanal. Programbolag fö r 
 TV4 är det svenska bolaget TV4 AB. Kanalen sänds huvudsakligen via marknätet. 
 Även Kanal 5 är en reklamfinansierad programkanal. Gransk- ningsnämnden för radio och TV fann i ett beslut den 19 april 1995 att ett medieföretag i Luxemburg, Scandinavian Broadcastin g System S.A. (SBS), fick anses utgöra programföretag för kanalen. Enligt beslutet svarade SBS för avtal med produktionsbolag oc h programleverantörer. En anställd vid SBS hade ansvaret Carlson, tablåläggning och programinköp. SBS hade utset t ansvarig utgivare. SBS hade avtal med Nordiska Satellitbolaget om upplåtelse av satellitkapacitet på  
 Tele-X-satelliten 
  och upplänkning av sändningarna på satellit. Den teknis ka utsändningen av program- 
  
 72  
 Reklam i radio och TV 
  
 SOU 1997:53 
  
 | 
  
 men ombesörjdes av Utbildningsradion enligt avtal med SBS. Det alternativa programföretaget och SBS svenska dotterbolag , 
 Femman AB, svarade för annonsförsäljning, viss programproduk- tion och kunde även fungera som kommissionär åt moderbolaget. 
 Femman AB skötte också de fysiska leveranserna av programkas- setter till Utbildningsradion. Sedan augusti 1996 sänds Kanal 5 från London. 
 ZTV har tidigare varit en reklam finansierad kanal, men har från årsskiftet 1996/97 ombildats till en betalkana l. Hos Radio- och TV- verket registrerat programföretag för kanalen är det svenska bolaget ZTV AB. 
 Registrerat programföretag för kanalerna TVG och TV6 är det svenska bolaget Stuvik AB. TVG är en renodlad försäljningskanal och TV6 en reklamfinansierad kanal. 
 Registrerat programföretag för betalkanalerna TV1000 oc h TV1000 Cinema är det svenska bolaget TV1000 Sverige AB. 
 Bakom  
 FilmNet-kanalerna, 
  som också är betalkanaler, stå r enligt Radio- och TV  
 -verkets 
  register det svenska bolaget FilmNet 
 Television AB. Detta bolag står även bakom kanalerna SuperSport och Jackson som också är en betalkanaler. 
 Kanalen  
 TV-Butiken 
  är en försäljningskanal. Registrera t programföretag för kanalen är det svenska bolaget  
 TV-Butiken 
  Wii 
 AB. 
 Av de nämnda  
 TV-kanalerna 
  ingår, f örutom TV3, även följande kanaler i Kinnevikskoncernen: TV4, ZTV, TV6, TV G, TV1000 och 
 TV1000 Cinema. 
 Selektiv  
 TV-reklam 
  är ett relativt nytt sätt att köpa reklamtid i 
 TV i Sverige. Det är Telia  
 Bartlett 
  som erbjuder annonsörer att annonsera lokalt i de rikstäckande kanalerna Eurosport och MTV. Till en början finns selektiv  
 TV-reklam 
  endast i storstäderna s  
 kabel-TV-nät, 
  men systemet är under utbyggnad. 
  
 8.3.3 
  
 Kabel 
  
 Kända programbolag med egensändningar i kabelnät uppgår fö r närvarande till ett  
 100-tal. 
  Av de kommersie lla kabelkanalerna intar ett par en särställning genom att de sänder på ett stort antal orter , har långa sändningstider samt en professionell programutformning. 
  
 | 
  
 SOU 1997:53 
  
 Reklam i radio och TV  
 73 
  
 8.4 
  
 Var finns radioreklamen? 
  
 Programföretagen SR och UR får inte, enligt företagens sänd - ningstillstånd, sända reklam mot vederlag eller program mo t betalning. Båda programföretagen får sända sponsrade progra m under vissa vilkor som anges i resp. sändningstillstånd. 
 Som tidigare nämnts får reklam förekomma i både lokalradion och närradion. För närradion gäller dock en speciell regel. Radio- och  
 TV-verket 
  kan nämligen på ansökan medge befrielse frå n skyldigheten att betala sändningsavgift om en närradiosändand e sammanslutning inte sänt reklam eller progra m mot betalning under ett kvartal. Ca  
 60-70 
  procent av sammanslutningarna har utnyttjat denna möjlighet och är således avgiftsbefriade. Lokal- oc h närradiokommittén föreslår dock att avgifterna för att sänd a närradio skall avskaffas. 
 Vidare förekommer att den svenska publiken kan lyssna til l reklamfinansierade radioprogram som sänds ut från andra länder. 
  
 8.5 
  
 Beskattning av reklam i svenska 
  
 TV-sändningar 
  
 8.5.1 
  
 Inledning 
  
 För att uppnå målet med en konkurrensneutral reklambeskattning har en utgångspunkt för utredningens arbete varit att en utvidga d reklamskatt bör vara utformad så att den i allt väsentligt överens- stämmer med den gällande beskattningsordningen. Det värde som skall beskattas bör av den orsaken huvudsakligen bestämmas p å motsvarande sätt som i dag gäller för annonser och offentliggöran- de av reklam. Som huvudregel bör således beskattningsvärde t utgöras av vederlaget för annonse n eller det upplåtna reklamutrym- met. Beskattningen skall vidare v ara enkel att tillämpa. Häri ligger, förutom att de materiella reglerna skall vara lätta att förstå oc h tillämpa, även att beskattningen utan svårigheter skall var a kontrollerbar. Kravet på enke lhet måste självfallet beaktas när man skall bestämma i vilket led skatten skall tas ut, dvs. vem som skall vara skattskyldig. Mot denna bakgrund har utredningen funnit at t utgångspunkten för en eventuell beskattning av reklam i TV bö r vara att skattskyldigheten åvilar den som u ppbär ersättningen för att 
  
 74  
 Reklam i radio och TV 
  
 SOU 1997:53 
  
 | 
  
 sända reklamen, dvs. i normalfallet programföretaget. Dett a harmonierar även med gällande regler om skattskyldighet. 
 Med svenska sändningar menar utredningen sändningar a v fysiska personer bosatta i Sverige eller av svenska juridisk a personer. 
 En eventuell beskattning skall naturlig tvis vara oberoende av det sätt på vilket sändningen sker. Vidare anser utredningen att skatten enbart bör träffa reklam i  
 TV-sändningarna 
  som riktar sig til l publik främst i Sverige. 
  
 8.5.2 
  
 Traditionella sändningar 
  
 Skattskyldiga för reklam i svenska sändninga r skulle för närvarande vara TV4, de programföretag som sänder reklamfinansierad e satellitkanaler och de kommersiella programbolag som sänder via kabel. 
 TV4 betalar i dag en koncessionsavgift till staten. Avgiften har motiverats bl.a. med den gynnande ställning som  
 TV-företaget 
  har genom att ensamt sända annonser i marksändningar. Enligt TV4:s nuvarande tillståndsvillkor skall nya överläggningar under de n löpande tillståndsperioden inledas om staten fattar beslut o m införande av skatt på reklam eller förändring av koncessionsavgif- ten. De nu gällande tillståndsvillkoren trädde i kraft den 1 januari 
 1997 och gäller till och med den 31 december 2001. 
 Innan radio- och  
 TV-lagen 
  trädde i kraft v ar registreringen av de kommersiella programbolagen omöjlig att kontrollera. Bolage n byttes ständigt ut, varför registret oupphörligen ändrades. Enlig t radio- och  
 TV-lagen 
  är regist reringsskyldigheten sanktionerad med böter. För närvarande är det för tidigt att avgöra om den ny a sanktionsmöjligheten medger bättre kontroll över de kommersiella programbolagen. I annat fall bedömer utredningen att de svårighe- ter som redan i dag föreligger att kontr ollera att de skattskyldiga till reklamskatt registrerar sig ytterligare kommer att förvärras o m skatten utvidgas. 
 Andra svårigheter som utredningen funnit skulle uppstå vid en beskattning av  
 TV-reklam 
  äger mer generell giltighet och hänge r samman med bestämmandet av beskattningsvärdet. Om en svensk satellitkanal riktar sina sändningar mot publik utom Sverige kan det inte anses befogat att beskatta den reklam som riktar sig till de n utländska publiken. Vidare kan det förekomma att ett svensk t programföretag sänder på svenska över hela norden utan att ma n kan säga att sändningarna riktar sig mot något speciellt land . 
  
 | 
  
 SOU 1997:53 
  
 Reklam i radio och TV  
 75 
  
 Programföretagen torde visserligen kunna få fram mätningar över i vad mån  
 TV-publiken 
  i de nordiska länderna följt programmen i de svenska kanalerna. Däremot torde det knappast vara möjligt att få fram erforderliga mätningar över i vilken utsträckning TV - publiken i övriga Europa tittat på program i svenska kanaler. Et t beskattningsförfarande som gör det nödvändigt att beakta publik - sammansättningar i olika länder skulle vara mycket svårtillämpat för såväl de skattskyldiga som beskattningsmyndigheten och enligt utredningens mening i hög grad strida mot kravet på enkelhet i beskattningen. 
 Svårigheter att bestämma beskattningsvärdet föreligger även i de fall när programbolagen sänder egenreklam, dvs. då vederla g inte utgår. För att erhålla en generell reklambeskattning krävs at t 
 även sådan reklam beskattas. För de skattskyldiga ligger svårig - heterna i själva uppskattningen av beskattningsvärdet. För beskatt- ningsmyndigheten är problemen snarare att kunna utöva kontrol l över att all egenreklam upptas till beskattning. 
  
 8.5.3 
  
 Text-TV 
  
 En del av  
 TV-signalens 
  överföringsmöjligheter kan användas för att sända särskild  
 text-information, 
 text-TV. 
 Text-TV 
  har huvud - sakligen två användningsområden. Den används dels för program- textning och dels för att sä nda textade informationssidor som fyller hela  
 TV-rutan. 
  Informationssidorna är samlade i grupper efte r ämnesområden och  
 TV-tittarna 
  kan bläddra fr am den information som önskas. Det senare fenomenet brukar kallas sökbar  
 text-TV. 
  
 För att sända de textade informationssidorna används som rege l outnyttjat utrymme i  
 TV-signalen, 
  det s.k. bildsläckningsintervallet. 
 Bildsläckningsintervallet utnyttjas av programföretaget eller a v någon som detta upplåtit intervallet till. Även en hel kanal elle r delar av en kanal kan tas i ansprå k för sändningarna. Informationen hämtas från en dator och förmedlas genom radio- eller trådsänd - ning. Överföringssättet innebär inte att användaren har kontak t direkt med en dator utan användaren väljer bland det antal sido r som sänds ut. Informationssidorna sänds cykliskt; när den sist a sidan har sänts upprepas sändningarna från början. Det krävs e n speciellt utrustad mottagare med minnesenhet och avkodare för att kunna ta emot sökbar  
 text-TV. 
  
 Reklamen i  
 text-TV 
  sänds blandat med annan information i t.ex. en nyhetssida eller som en egen sökbar sida. Reklamsändningar i  
 text-TV 
  förekommer även på ytterligare ett sätt. En person ka n 
  
 76  
 Reklam i radio och TV 
  
 SOU 1997:53 
  
 | 
  
 nämligen via sin knapptelefon annonsera i  
 text-TV. 
  Kostnadern a för detta debiteras av Telia, som i sin tur vidarebetalar viss del till programföretaget. Den ersättning progr amföretaget uppbär i sådana fall är givetvis att jämställa med övriga vederlag för reklamsänd- ningar. 
 Vad som ovan sagts om en beskattning av reklam i traditionella  
 TV-sändningar 
  menar utredningen i stort sett gälla även e n motsvarande beskattning i  
 text-TV. 
  
 8.5.4 
  
 Försäljningsprogram 
  
 Med försäljningsprogram menas  
 TV-program 
  med direktförsälj - ning, dvs. program där olika produkter demonstreras varefter de t anges att publiken kan ringa ett visst telefonnummer och beställ a varan  
 (TV-shopping). 
  Försäljningsprogrammen sänds ut unde r annonstid eller i en egen kanal. 
 Försäljningsprogram kan sändas i egen regi eller som annonser i  
 reklam-TV-kanalerna. 
  I det senare faller erlä gger försäljningsföre- taget ersättning till programföretaget. 
 Försäljningsprogrammen bör i reklamskattehäns eende jämställas med övrig reklam i TV. När  
 TV-shopping-företag 
  uppbär vederlag för att sända andras annonser eller erlägger vederlag till et t programföretag för att detta skall sända  
 TV-shopping-företaget 
  s annonser bör således en eventuell reklamskatt utgå på nämnd a vederlag. Mer svårtillämpad skulle en beskattning bli i de fall när ett  
 TV-shopping-företag 
  sänder annonser med egna produkter , egenreklam. Här uppkommer på n ytt problemen med att bestämma beskattningsvärdet samt, för beskattningsmyndighetens del, at t kontrollera i vilken utsträckning  
 TV-shopping-företaget 
  redovisat reklamskatt för annonser med egna produkter. 
  
 8.6 
  
 Beskattning av reklam i utländska  
  
 TV-sändningar 
  
 8.6.1 
  
 Inledning 
  
 En stor del av den rekla m som når de svenska  
 TV-tittarna 
  sänds av programbolag med hemvist i andra l änder än Sverige. Endast några av dessa programbolag riktar sina sändningar särskilt till publik i 
  
 | 
  
 SOU 1997:53 
  
 Reklam i radio och TV  
 77 
  
 Sverige. För att kunna uppnå målet med en generell och konkur - rensneutral beskattning bör en eventuell skatt på  
 TV-reklam 
  me d nödvändighet vara möjlig att påföra även utländska programbolag. 
  
 8.6.2 
  
 Svensk beskattningsmakt 
  
 Några allmängiltiga regler hur gränserna för ett lands beskattnings- makt skall fastställas existerar i princip inte utan varje stat ka n utforma sina regler efter egen önskan. Praktiska hänsyn har spelat en stor roll vid utformningen av reglerna. Det har t.ex. knappas t ansetts vara någon mening för en s tat att utsträcka sin beskattnings- rätt så långt att den även omfattar fall där möjligheterna at t genomdriva skatteanspråken är obefintliga. 
 Även om det således inte finns några allmängiltiga regle r beträffande gränserna för ett lands beskattningsmakt, kan doc k några om än vaga principer sägas ha utbildats. I allmänhet tord e man bl.a. kräva att skattesubjektet skall ha någon anknytning til l den stat som utöver beskattningsrätten. En sådan anknytning anser man ofta föreligga då den skattskyldige har sitt hemvist i staten. 
 När de allmänna gränse rna för den svenska beskattningsmakten i inkomstskattehänseende fastställts utåt, har man inte ansett de t skäligt att endast beskatta de fysiska och juridiska personer som har en sådan anknytning till Sverige att de skall anses ha sitt hemvist i 
 Sverige. De fysiska personer som är bosatta här, resp. de juridiska personer som är svenska rättssubjekt, skall visserligen enligt d e svenska reglerna erlägga inkomstskatt för all inkomst. Men de t finns dock vissa inkomster som har en sådan nära anknytning til l Sverige att det rättssubjekt som uppbär inkomsten bör erlägg a svensk skatt, även om rättssubjektet som sådant saknar såda n anknytning till Sverige att Sverige skall betraktas som hemvistland. 
 När det gäller att fastställa i vilken utsträckning personer me d hemvist utanför riket skall erlägga svensk ska tt har gränsdragningen mellan olika typer av inkomster i någon mån skett så att den som kan antas utnyttja den offentliga verksamheten också skall erlägga skatt här. I vissa fall har ekonomiska hänsyn varit utslagsgivande. Möjligheterna att genomdriva skatteanspråken har även påverka t utformningen av bestämmelserna. 
 Vad gäller den svenska beskattning srätten i inkomstskattehänse- ende kan rent allmänt sägas att fysiska personer bosatta utomlands och utländska juridiska personer är skattskyldiga här endast fö r inkomster som anses ha en st ark anknytning till Sverige. Utländska juridiska personer är t.ex. skattskyldiga i Sverige för inkomst a v 
  
 78  
 Reklam i radio och TV 
  
 SOU 1997:53 
  
 | 
  
 näringsverksamhet om personen bedriver sådan verksamhet frå n fast driftsställe i Sverige eller har fastighet här. 
 Fysiska personer bosatta utomlands och utländska juridisk a personer är även skattskyldiga för förmögenhet de har här i riket. 
 För svenska aktier eller andelar i svensk aktiefond gäller doc k särskilda regler. Här fordras för att skattskyldighet skall föreligga att de är nedlagda i rörelse som bedrivits från fast driftsställe här i riket. 
 Om skyldighet föreligger för utländsk företagare att betal a mervärdesskatt i Sverige skall företagaren företrädas av en a v skattemyndigheten godkänd representant. Representanten skal l enligt fullmakt av den utländske företagaren som ombud för denne svara för redovisning av skatten och i övrigt företräda företagaren i frågor som gäller mervärdesskatt. Vidare skall underlag Jones kontroll av skatteredovisningen finnas tillgängligt hos representan- ten. Skattskyldigheten åvilar den utländske företagaren och int e representanten. I andra länder förekommer dock att skattskyldighe- ten åvilar representanten. Europeiska kommissionen har i e n rapport den 3 november 1994 till Europeiska rådet och Europapar- lamentet skrivit om de svårigh eter som uppstår för personer som är skyldiga att betala skatt i andra medlemss tater och därvid påtalat att representanternas roll och skyldigheter variera r från en medlemsstat till en annan. Kommissionen anser att systemet skulle underlättas om skattskyldigheten i möjligaste mån åvilade den person so m utfört de transaktioner som utlöst skattskyldigheten och o m medlemsstaterna utnyttjade existerande  
 EG-bestämmelser 
  o m administrativt samarbete och ömsesidig handräckning så effektivt som möjligt. 
  
 8.6.3 
  
 Handräckning 
  
 Kontrollverksamheten på det internationella området omfattar i första hand utbyte av information för skatteutredningar sam t indrivning av skatt i annat land. Förutsättningarna för Sverige at t begära handräckning anges dels i lagen (1990:314) om ömsesidig handräckning i skatteärenden och i förordningen (1990:320) me d samma namn, dels i dubbelbeskattningsavtal eller handräck - ningsavtal med den berörda staten. Enligt nämnda lag får RS V begära biträde med handräckning i främmande stater i den må n överenskommelse härom föreligger mellan Sverige och resp. stat. 
 Sverige har slutit avtal med en mängd olika länder. Vidare har Sverige undertecknat Europaråds- och  
 OECD-konventionen 
  o m 
  
 | 
  
 SOU 1997:53 
  
 Reklam i radio och TV  
 79 
  
 ömsesidig handräckning i skatteärenden. Konventionen återfinns i lagen (1990:313) om Europaråds- och  
 OECD-konventionen 
  o m 
 ömsesidig handräckning i skatteärenden, vilken trädde i kraft den 1 april 1995. Konventio nen har dock inte fått någon större betydel- se, främst beroende på att den har ratificerats av endast ett fåta l stater. Sverige har även sluti t ett handräckningsavtal med de övriga nordiska länderna, SFS 1990:226. 
 På  
 EG-rättens 
  område kan nämnas rådets direktiv 77/799/EEG av den 19 december 1977 om ömsesidigt b istånd av medlemsstater- nas behöriga myndigheter på direktbeskattningens område oc h rådets direktiv 76/308/EEG av den 15 mars 1976 om ömsesidig t bistånd för indrivning av fordringar uppkomna till följd av verk - samhet som utgör en del av finansieringssystemet för Europeisk a utvecklings- och garantifonden för jordbruket och av jordbruksav- gifter och tullar samt med avseende på mervärdesskatt. Det första direktivet, som handlar om informationsutbyte medlemsstate r emellan, har genom en ändring 1992 blivit tillämpligt även på d e inom gemenskapen harmoniserade punktskatterna, dvs. skattern a på mineraloljor, alkohol och tobak. 
 De allra flesta avtal innehåller bestämmelser som reglera r handräckningen mellan skatteförvaltningarna. St aterna förbinder sig att lämna varandra handräckning beträffande de skatter so m omfattas av avtalen. Generellt kan sägas att i de fall där handräck- ningsbestämmelserna finns intagna i dubbelbeskattningsavtal ka n handräckning bara begäras beträffande statlig och kommuna l inkomstskatt och i vissa fall statlig förmögenhetsskatt. Europaråds- och  
 OECD-konventionen 
  omfattar ett flertal skatter och avgifte r men inte reklamskatten. Även det nordiska handräckningsavtalet är direkt tillämpligt på ett flertal skatter och avgifter, dock inte p å reklamskatten. De utomnordiska avtalen ger vanligtvis inte några möjligheter att i en stat begära indrivning mot den statens egn a medborgare eller där hemmahörande juridiska personer. Avseende de avtal som träffats efter reklamskattens tillkomst har Sverige i princip inte några möjligheter att förhandla fram att dessa avta l 
 även skall omfatta reklamskatten. Med t anke på, såvitt utredningen funnit, den unika ställning den svenska reklamskatten har i et t universellt sammanhang måste det dessutom i ett framtidsperspek- tiv bedömas som i hög grad osannolikt att andra länder skulle vara villiga att medverka i handräckningsärenden som gäller Wallace reklamskatt. Det sagda innebär enligt utredningens mening att det i praktiken vore omöjligt för Sverige att från annan stat erhåll a information och hjälp med indrivning i reklamskatteärenden va d 
  
 80  
 Reklam i radio och TV 
  
 SOU 1997:53 
  
 | 
  
 avser fysiska personer bosatta utomlands och utländska juridisk a personer. 
  
 8.7 
  
 Radioreklam 
  
 Det som ovan sagts beträffande beskattning av  
 TV-reklam 
  menar utredningen i huvudsak vara giltigt även för en beskattning a v reklam i radio. I sammanhanget kan framhållas att de skattskyldiga för reklam i radio dessutom skulle utgöra ett par hundra fler än de skattskyldiga för  
 TV-reklam. 
  
 8.8 
  
 Sponsring 
  
 Med sponsring menar utredningen här huvudsakligen bidrag so m ges för finansiering av radio- eller  
 TV-progra 
  m från någon som inte är engagerad i programverksamheten i syfte att framträda i positiv dager. 
 Sponsringsreklam i radio och TV exponeras inte enbart på det sätt att sponsorn för ett visst program anges i anslutning till de t sponsrade programmet utan förekommer även i övrigt, främst i TV. 
 Ett företag kan t.ex. utan programföretagets vetskap sluta spons - ringsavtal med produktionsbolaget för programmet. Vidare kan en filmproduktion som visas i TV vara sponsrad i flera led. I båd a fallen kan reklamen för sponsorn exponeras på olika sätt. 
 En eventuell beskattning av reklam i TV bör naturligtvis äve n omfatta sponsringsreklamen, varvid s kattskyldigheten bör åvila den som uppbär ersättningen från sponsorn. Motsvarande svårighete r som redovisats ovan avseende beskattning av övrig reklam i T V anser utredningen skulle drabb a även en beskattning av sponsrings- reklam, framför allt vad gäl ler bestämmandet av beskattningsvärde i de fall när sponsringsreklamen till viss del sänts i utlandet oc h möjligheterna att utöva beskattningskontroll. 
  
 | 
  
 SOU 1997:53 
  
 Reklam i radio och TV  
 81 
  
 8.9 
  
 Den tekniska utvecklingen 
  
 8.9.1 
  
 Övergång till digital marksänd TV i Sverige 
  
 TV-program 
  kan sändas analogt eller digitalt. I dag sänds T V nästan uteslutande med analog teknik. Reguljära digitala satellit - sändningar har påbörjats och försök med digitala markbundn a sändningar i Sverige genomfördes första gången i november 1995. 
 I regeringens proposition om digitala  
 TV-sändningar 
  (prop . 
 1996/97:67) föreslås att  
 TV-sändningar 
  med digital teknik skal l införas i flera steg med möjlighet för staten att successivt t a ställning till om och på vilket sätt verksamheten skall fortsätta. I en första etapp, med början om möjligt under hösten 1997, komme r digtala marksändningar att inledas på ett begränsat antal orter i 
 Sverige. Minst två sändningsfrekvenser bör kunna disponeras p å varje ort. Kärnan i sändningsverksamhe ten skall vara sändningar av 
 TV, men även andra tjänster än traditionella  
 TV-program 
  skal l kunna förekomma. Den föreslagna sändningsverksamheten skall i sin helhet bekostas av medverkande företag. Verksamheten skal l således inte finansieras med statsbudgetmedel. Public service - företagen skall anvisas ett engå ngsbelopp för digitala sändningar ur rundradiokontot, under förutsättning att kontots resultatutveckling medger det. Sändningsverksamheten kommer att förberedas av en särskild utredare. En kommitté med parlamentariskt inslag skal l följa sändningverksamheten och medverka vid utvärderingen. 
  
 8.9.2 
  
 Den digitala  
  
 TV-teknikens 
  egenskaper 
 Den digitala tekniken i sig är inte någon nyhet. All elektronis k databehandling och datalagring bygger på digital teknik. Vad som däremot är relativt nytt är att processorer och minneskretsar Jones databehandling med mycket stor k apacitet nu kan framställas till så låga kostnader att utrustning kan installeras i apparater avsedda för konsumentmarknaden. Därmed skapas tekniska förutsättningar för att behandla de mycket stora informationsmängder som ingår i en  
 TV-bild. 
  
 Den digitala  
 TV-tekniken 
  har flera olika egenskaper som skiljer sig från den analoga. Av dessa kan nämn as att den digitala tekniken medger större överföringskapacitet, dvs. fler programtjänster eller mer information inom ett givet frekvensutrymme. Den stor a 
 överföringskapaciteten beror på att den digitala tekniken är vä l 
  
 82  
 Reklam i radio och TV 
  
 SOU 1997:53 
  
 | 
  
 lämpad för bildkomprimering, dvs. en teknik som gör att hela TV- bildens informationsinnehåll inte behöv er sändas ut. Vidare medger den digitala tekniken flexibilite t med avseende på ett varierat utbud av  
 TV-program 
  och nya typer av tjänster, ink lusive sådana med hög grad av interaktivitet. En digital  
 TV-signal 
  är också mycket lätt att kryptera utan någon som helst kvalitetsförlust. Det är alltså lätt för den sändande att kontrollera att endast den som är auktoriserad kan få del av programmet. Den digitala tekniken är därför lämplig för olika  
 betal-TV-arrangemang 
  men även i de fall då man av t.ex . upphovsrättsskäl vill begränsa tillgängligheten. 
  
 8.9.3 
  
 Den digitala  
  
 TV-distributionens 
  möjligheter 
 Flera olika  
 TV-program 
  i samma sändning 
 Den egenskap hos den d igitala tekniken som för närvarande verkar tilldra sig det största intresset är möjligheten att sända ut flera olika program. Om kapaciteten ökar så att det är möjligt att sända t.ex. fyra  
 TV-program 
  i dagens standardkvalitet på det utrymme som i dag behövs för ett program, skulle det underlätta t.ex. utsändnin g av program som efterfrågas av förhållandevis få. 
 Nya former av TV 
 Den digitala teknikens stora överföringskapacitet kan användas för olika nya tillämpningar. Vilka dessa kan bli kan inte med säkerhet sägas i dag. Det ligger i sakens natur att ny teknik ger upphov till nya konstnärliga och affärsmässiga möjligheter och att dessa int e kan anges på förhand. Några användningsområden som ha r föreslagits är dock följande. 
  
 – 
  
 Alternativ tidsläggning. Inslagen i ett  
  
 TV-program 
  sänds i olika ordning för att tillgodose tittare med olika vanor. Program so m normalt sänds sent på kvällen skulle t.ex. kunna sändas på bäst a sändningstid och vice versa. 
  
 – 
  
 Tidsförskjuten utsändning. E tt och samma program sänds ut flera gånger med en liten tidsförskjutning. På så sätt behöver tittare n aldrig vänta länge på att programmet skall börja. 
  
 | 
  
 SOU 1997:53 
  
 Reklam i radio och TV  
 83 
  
 – Alternativ handling. Program kan sändas ut i flera parallell a versioner. Ett och samma program kan t.ex. sändas utan reklam - inslag till en publik som betalar och med såda na inslag till en publik som erhåller programmen gratis. Det är också möjligt att sända ut program i olika språkversioner eller i versioner där känsliga  scener utformats på olika sätt. 
 Interaktiva  
 TV-tjänster 
  
 Den digitala tekniken kan även underlätta interaktiva  
 TV-tjänster. 
  
 Det som avses är tjänster där åskådaren på något sätt kan påverka det som sänds. Normalt har åskådaren förbind else med programkäl- lan via telenätet. Det är också möjligt att förse ett digitalt kabelnät med en kanal för returinformation. Som exempel på möjlig a interaktiva tjänster kan nämnas följande. 
  
 – 
  
 Beställ-TV. 
  
  Abonnenten beordrar att ett visst program skal l sändas till honom från en central. Detta kan antingen gå till så att programmet sänds till ett lagringsminne hos abonnenten och spelas upp från detta, eller att ab onnenten står i förbindelse med centralen medan han ser på filmen. 
  
 – 
  
 Informationssökning.  
  
 TV-tittaren 
  kan koppla upp sig till olik a databaser och söka sig fram till information av olika slag. O m informationen gäller t.ex. ställningen på innehavarens bankkonton kan tjänsten kombineras med transaktionsmöjligheter. 
  
 8.9.4 
  
 TV-tjänster 
  
  i telenätet 
 Rörliga bilder kan även distribueras genom tele nätet, s.k. bildtelefo- ni. Sverige har sedan den 1 juli 1993 en öppen telemarknad me d många aktörer och operatörer. Troligen kommer den konkurren s som nu råder att medföra en snabb utbyggnad av kommunikations- nät och tele- och datakommunikationstjänster. 
 I framtiden kommer sannolikt telenätet att användas för at t förmedla rörliga bilder med hög kvalitet. För att det vanlig a telenätet skall kunna användas för att överföra digitala  
 TV-program 
  till enskilda abonnenter krävs att abonnentledn ingarna kan användas för att sända en digital signal med hög hastighet samtidigt so m ledningen också används för vanliga telefonsamtal. Vanliga AXE- växlar klarar inte av att koppla trafik med så hög hastighet so m 
  
 84  
 Reklam i radio och TV 
  
 SOU 1997:53 
  
 | 
  
 krävs för  
 TV-överföring. 
  En ny generation växlar med högr e kapacitet, s.k.  
 ATM-växlar, 
  har dock börjat att införas i telenätet och ett bredbandsnät där den nya  
 ATM-tekniken 
  utnyttjas är i drift mellan Stockholm, Malmö och Göteborg. En utveckling a v förmedling av bilder genom telenätet, vilket redan i dag är möjligt på sätt som sker via Internet, aktualiserar frågan vad som ä r television. 
 Radio- och  
 TV-lagen 
  omfattar som tidig are nämnts sändningar av ljudradio- och  
 TV-program 
  som är riktad e till allmänheten och som 
 är avsedda att tas emot med tekniska hjälpmedel. Den utvecklin g som allmänt förväntas genom den digitala komprimeringstekniken, i synnerhet för Snyder, är att viss individuellt önskad informa- tion kommer att förmedlas mot betalning till den enskilde. De n enskilde kan samla från olika källo r vad han vill se på en bildskärm i hemmet. Bildskärmen kan vara uppkopplad till allehanda källor, som telefonnät, parabolantenn , egen dator, kabelnät osv. Sändning- en kan exempelvis i telefonnätet gå till på det sättet att programin- nehållet överförs och lagras i ett minne för att först så småningom spelas upp. Därmed har de egenska per som grundar radio- och TV- lagens definitioner gått förlorade. Sändningen är individuell oc h sker inte till en obestämd krets. Radio- och  
 TV-lagen 
  är inte längre tillämplig. 
 Sannolikt kommer en rad mellanformer att existera även i nä t som bygger på interaktivitet, former mer eller mindre lika de n television som vi nu känner. Med den höga grad av utbud a v tjänster som åsyftas i telefonnät kan dock förväntas följa ett utbud av tjänster som ställer radio- och  
 TV-lagen 
  åt sidan. Det bli r formellt möjligt att förmedla material som inte kunnat sändas i distributionsformer som är underställda denna lag. Det bli r dessutom i praktiken mycket svårt att hindra förmedling av sådant och annat material eftersom den som sänder via exempelvi s telefonnätet kan befinna sig i en annan världsdel och materialet är näst intill omöjligt att upptäcka i det väldiga flödet av information. 
  
 8.9.5 
  
 Multimedia 
  
 Den digitala tekniken leder till en sammansmältning mella n telekommunikation, mediebranschen och elektronikindustrin . Tidigare åtskilda nätverk börjar dessutom kunna erbjuda liknande tjänster. Näten för kabeltelevision används för telefoni. Telenä t används för television. 
  
 | 
  
 SOU 1997:53 
  
 Reklam i radio och TV  
 85 
  
 En effekt av digitaliseringen är att rörliga bilder kan distribueras på flera sätt än tidigare. Principiellt finns här två utvecklingsvägar. 
 Den ena kan symboliseras av den mycket snabba tillväxten a v persondatorer för hemmabruk som utrustas för att fungera so m 
 multimediaplattformar och med Internetanslutning. Uppkopp - lingen till den globala informationsinfrastrukturen sker via telenä- tet. Det är tekniskt möjligt att distribuera såväl digital radio so m digital TV över telenätet t.ex. via Internet. Utvecklingen ka n beskrivas som att persondatorn och telenätet i förening gör de t möjligt för den enskilde nyttjaren att kommunicera såväl Mcdonald o one t.ex. via email som one to many genom att ladda ne r information ur databas er. I klassisk mening är detta inte masskom- munikation eller broadcasting som detta legalt och på annat sät t definierats. 
 Den andra utvecklingsvägen representeras av den interaktivitet som möjliggörs av digitaliseringen av traditionell radio och TV . Med digitaliseringen ges också möjlig heter för den enskilde tittaren att kundanpassa  
 TV-utbudet 
  efter egna in tressen. Massmediet TV utvecklas därmed också i riktningen mot mulitmedia så att tittaren eller lyssnaren inte bara skal l kunna välja mellan kanaler och givna programtablåer utan sätta ihop sin egen programtablå. Digitalise- ringen innebär att masskommunikationen i viss utsträckning ka n anpassas till individuella önskemål. En annan d el i denna utveckling är nya bildskärmar som medger bättre bild samtidigt som i TV - apparaten byggs in andra funktioner som gör den mer intelligen t och flerfunktionell. 
  
 8.9.6 
  
 Den digitala teknikens konsekvenser för en reklambeskattning i TV 
  
 Eftersom det är svårt att förutsäga den digitala teknikens utveckling är det likaså svårt att göra en bedömning av vilka konsekvense r tekniken skulle kunna få f ör en reklambeskattning i TV. Teknikby- tet av  
 TV-distributionen 
  torde inte i sig påverka en reklambeskatt- ning, förutom att antalet skattskyldiga med största sannolikhe t skulle öka. Inte heller anser utredningen att nya former av TV , såsom alternativ tidsläggning, tidsförskjuten utsändning oc h alternativ handling, skulle medföra några större konsekvenser för en reklambeskattning. Snarare är det utvecklingen av  
 TV-tjänster 
  i telenätet och mot multimedia som skulle komma att medför a speciella svårigheter. Utredningen bedömer nämligen att de ny a 
  
 86  
 Reklam i radio och TV 
  
 SOU 1997:53 
  
 | 
  
 formerna för sändning av reklam skulle omöjliggöra varje försö k till kontroll från beskattningsmyndighetens sida. 
  
 8.9.7 
  
 Digitala ljudradiosändningar 
  
 Den digitala tekniken för ljudradiosändninga r medför att även annat 
 än ljudradioprogram kan sändas ut, t.ex. data och bilder. Om de t frekvensutrymme som i dag används för analoga sändningar i stället användes för sändningar med digital teknik skulle vidare ett betydligt större antal ljudradiokanaler än för närvarande kunn a sändas. 
 Riksdagen beslöt under våren 1995 att digitala ljudradiosänd - ningar skulle inledas från hösten 1995. För närvarande sker digitala ljudradiosändningar genom Sveriges Radios regi. 
 Genomförandet av den digitala tekniken skulle enligt utredning- en få motsvarande konsek venser för en beskattning av radioreklam som de som utredningen funnit beträffande reklam i TV. 
 8.10 Slutsatser 
 För att uppnå målet med en konkurrensneutral reklambeskattning har utredningen som tidigare nämnts haft som utgångspunkt att en utvidgad reklamskatt bör vara utformad så att den i allt väsentligt 
 överensstämmer med den gällande beskattningsordningen. E n reformerad reklamskatt skall vidare vara enkel att tillämpa. Allen denna bakgrund anser utredningen att regler om beskattningsvärde och skattskyldighet huvudsakligen bör motsvara de gälland e reglerna. Beskattningsvärdet bör således so m huvudregel utgöras av vederlaget för annonsen eller det upplåtna reklamutrymmet oc h skatten redovisas av den som uppbär vederlaget för att sänd a reklamen, dvs. i normalfallet programföretaget. Vidare ha r utredningen haft som ut gångspunkt att skatten bör träffa all reklam som sänds till svenska  
 TV-tittare 
  och radiol yssnare, dvs. oavsett om reklamen förekommer i inhemska eller utländska sändningar. 
 En beskattning av reklam i radio- och  
 TV-sändningar 
  ä r naturligtvis erforderlig för att skapa balans i konkurrenssituationen mellan dessa och övriga medier. Utredningen har först behandla t beskattningen av reklam i svenska radio- och  
 TV-sändningar 
  oc h därvid tvingats konstatera att en sådan beskattning skulle var a förenad med betydande svårigheter, framför al lt när det kommer till 
  
 | 
  
 SOU 1997:53 
  
 Reklam i radio och TV  
 87 
  
 att bestämma beskattningsvärde och utöva beskattningskontroll . 
 Detta gäller oavsett vem som skulle vara skattskyldig. Någr a lämpliga lösningar för att komma till rätta med väntade tillämp - ningsproblem har utredningen inte lyckats finna. En utvidgning av reklamskatten till att även omfatt a reklam i svenska radio- och TV- sändningar skulle således få ske till priset av att man erhöll Ramirez synnerligen komplicerat och enligt utredningens mening högs t olämpligt beskattningsförfarande. Till detta kommer att de n tekniska utvecklingen sannolikt inom loppet av några år på nyt t skulle urholka beskattningen. 
 Vad gäller beskattningen av reklam i radio och TV som sänd s från utlandsbaserade stationer bedömer utredningen att Sverig e visserligen rent teoretiskt får anses oförhindrat att införa reklam - skatt på fysiska personer bosatta utomlands och utländska juridiska personer. Emellertid kan konstateras att inte något av Sverige s nuvarande avtal med andra stater medger förutsättningar att i reklamskatteärenden erhålla information och hjälp med indrivning från annan stat. Möjligheterna att ändra red an träffade avtal eller att få framtida avtal att omfatta reklamskatten m åste i princip betraktas som obefintliga. Detta betyder att det vore u tsiktslöst för Sverige att från andra länder försöka erhålla information eller hjälp me d indrivning i reklamskatteärenden som avser fysiska persone r bosatta utomlands och utländska jur idiska personer. Förutsättningar för att få en fungerande skatt på reklam i utländska radio- och TV- sändningar saknas därför. 
 Det ovan sagda innebär således att det rent praktiskt finn s möjligheter att införa beskattni ng av reklam i enbart svenska radio- och  
 TV-sändningar. 
  Utredningen anser emellertid att en såda n begränsad beskattning av radio- och TV- reklamen skulle vara högst olämplig från konkurrensneutralitetssynpunkt. Skatten skulle i dagsläget, vad gäller  
 TV-reklamen, 
  enbart träffa reklamen i TV 4 och ett antal mindre  
 TV-kanaler 
  med m ycket små marknadsandelar av den totala  
 TV-reklamen. 
  All den reklam som sänds frå n utlandsbaserade stationer, och s om för övrigt ofta avser motsvaran- de produkter som reklamen i svenska sändningar, skulle undg å beskattning. Reklamen i exempelvis kanalerna TV 3 och Kanal 5, som båda under 1996 vunnit tittarandelar från SVT och TV4, skulle inte träffas av skatten. 
 Eftersom utredningen inte finner det möjligt att utvidg a reklamskatten till att även träffa reklam i radio och TV, me d huvudsakligen programföretagen som skattskyldiga, så att skatten 
 är lätt att tillämpa och konkurrensneutral i förhållande till såvä l 
  
 88  
 Reklam i radio och TV 
  
 SOU 1997:53 
  
 | 
  
 medierna inbördes som till andra medier har utredningen ställt sig frågan om en motsvarande skatt kan utformas på annat sätt. 
 En alternativ utformning som ibland förts fram i debatten är en beskattning där innehavarna av kabelnäten fungerar som skattskyl- diga. Med kabelnätsinnehavarna som skattskyldiga kan emellertid den naturliga kopplingen mellan reklamvolym och skattens storlek svårligen upprätthållas. Det kan öv er huvud taget ifrågasättas vilket redskap som skulle vara lämpligt att använda vid bestämmande av beskattningsvärde och hur detta värde skulle kunna jämställas med de beskattningsvärden som tillämpas för de övriga medierna . Skatten kunde knappast längre säg as utgöra en skatt på reklam utan snarare en helt annan typ av punkt skatt. Vidare torde en sådan skatt för konkurrensneutralitetens skull även medföra ett behov av at t beskatta parabolantenner. Någon annan form av punktskatt än e n skatt på reklam ligger dock inte inom utredningens uppdrag at t utforma. 
 Utredningen stannar därför vid att konstatera att en beskattning av reklam i radio och TV inte går att utforma så att den blir lätt att tillämpa och konkurrensneutral mellan olika medier. En utvidgad reklambeskattning som även avser dessa medier är därför enlig t utredningen bedömning inte förenlig med de krav som bör ställas på en reformerad reklamskatt. 
  
 | 
  
 SOU 1997:53 
  
 89 
  
 9 
  
 Reklam i datakommunikationssystem 
  
 9.1 
  
 Inledning 
  
 Sverige är ett av världens mest datoriserade samhällen. Sverig e befinner sig i frontlinjen också när det gäller de fysiska kommu - nikationsnätens infrastru ktur för överföring av data. Användningen av modern informationsteknik på data- och teleområdet har bidragit till en ökad internationalisering. Denna utveckling har medför t ökade möjligheter att enkelt och billigt sprida information me d hjälp av datorer. Ett led i denna utvec kling har blivit upprättande av databaser med möjlighet för stora grupper av användare att tillföra databasen egna meddelanden och att läsa andras meddelanden. 
 För att ett tillräckligt antal konsumenter skall kunna exponeras för reklammeddelanden i en databas bör databasen vara kopplad till något slag av välförgrenat och lättillgängligt distributionsnät. I dag koncentreras intresset runt Internet , som är det största av alla kända datornätverk. I takt med att Internet växer, ökar även företagen s intresse för att marknadsföra sig via mediet. 
 Reklam kan naturligtvis förekomma även i andra system fö r datakommunikation. Men eftersom Internet i ett marknadsförings- perspektiv är det mest intressanta har utredningen valt dett a datakommunikationssystem för att åskådliggöra de problem so m skulle uppstå vid en reklambeskattning. 
  
 9.2 
  
 Reklam på Internet 
  
 Internet är sålunda det största av alla kända nätverk. Det är Ramirez öppet nätverk, vilket betyder att alla som har ett Matthews - mang i princip kommer åt all information som finns lagrad i e n mängd olika databaser. Internet kan n ås från hela Europa, USA och flera före detta öststatsländer. I Asien är många av ländern a uppkopplade. I Afrika sker det också en tillväxt om än någo t 
  
 90 
  
 Reklam i datakommunikationssystem 
  
 SOU 1997:53 
  
 | 
  
 svagare. Tillväxttakten av antalet a nvändare av Internet är generellt sett oerhört snabb. 
 Internet innehåller flera intressanta funktioner och nya till - kommer ständigt. De flesta använder Internet för elektronisk post 
  
 (e-post), 
  men även diskussionsgrupper, Usenet, har varit och ä r fortfarande i vissa fall populära. Det är dock trafiken på Worl d Wide Web (www) som ökar allra snabbast. Denna tjänst tillåte r bl.a. sådana tekniska funktioner som hypertextläsning sam t överföring av text, bild, ljud och video. Det är på www so m företagen har de stora möjligheterna att göra reklam. 
 Internet och andra interaktiva medier skiljer sig såsom reklam- medium från andra medier på en rad punkter. Kommunikation via Internet möjliggör en direkt respons som gör att företaget ka n anpassa sig till kundens informationsbehov. Internet gör det äve n möjligt för ett företag att kommunicera globalt på ett sätt som inte varit möjligt via de traditionella med ierna. Internet möjliggör också för företag att erbjuda den nyaste, mest korrekta och aktuell a informationen om företagets produkter och tjänster. Vidare ka n företaget lämna mycket information och kunden själv kan söka sig fram till den information som just hon är intresserad av. Slutligen ger Internet en möjlighet att nå en g lobal marknad med relativt små medel eftersom distributionen och lagringen sker elektroniskt. 
 Reklam på Internet förekommer på en mängd olika sätt. Företag och andra kan använda Internet för extern information och mark- nadsföring. På egna s.k. webbsidor kan man berätta om si n verksamhet och argumentera för produkter och tjänster. Det gå r naturligtvis också att köpa reklamplats på andras webbsidor . 
 Genom att kombinera text och bild kan man utforma sidor so m demonstrerar företagets produkter. Användarna kan genom at t klicka på produkterna få mer information om dessa. Företage n kan använda Internet som en kanal för att kommunicera me d aktieägarna och andra som är intresserade av företagen. Här ka n tilläggas att företagsannonserna på www of ta har en mer informativ karaktär, vilket medför att gränsen mellan reklam och information suddas ut. 
 Reklam kan även sändas via  
 e-post. 
  Massreklamutskick via e- post är särskilt vanligt i USA, där fenomenet utgör ett stor t problem. I dag förekommer att även sven ska  
 e-postlådor 
  får reklam från främst amerikanska avsändare. Vanligast är att  
 e-postadresser- 
  na samlas in på Usenet från meddelanden som människor skickat. Ett betydligt snabbare sätt att nå många på en gång är dock hel t enkelt att göra utskick till färdiga forum på Usenet. 
  
 | 
  
 SOU 1997:53 
  
 Reklam i datakommunikationssystem  
 91 
  
 Många etablerade tidningar har en elektronisk Internetupplaga, som t.ex. Aftonbladet, Taylor ska Dagbladet och Dagens Industri. De 
 Gula Sidorna finns numera på Internet. Vidare finns det tidningar som via www erbjuder mer än bara en kopia av dagstidningen. En tydlig trend är nämligen, än så längre kanske främst i USA, at t elektroniska tidningar börjar gå från att vara en kopia av pappers- tidningen till att bli något mer. Även i Sverge väntas s.k. nättidning- ar, dvs. tidningar som förekomme r enbart i elektronisk form, att bli allt vanligare. 
 Flera restauranger, livsmedelsaffärer och postorderföretag ha r börjat erbjuda varor från den egna Internetbutiken. På butikernas webbsidor kan man hitta långa listor med varor och priser. 
 Sponsring av populära hemsidor sker allt o ftare. Genom att köpa en plats på de mest besökta sidorna kan man visa t.ex. företaget s logotype. Lägger man dessutom in en länk til l sin egen hemsida kan användaren genom att klicka på logotypen förflytta sig till de n egna hemsidan. På detta vis går det således att åka snålskjuts på en välbesökt sidas attraktionskraft. Denna form av marknadsföring är kanske det bästa sättet för företag att nå ut till en bredare publik på Internet. 
 Annonsering på Internet har under det sista året på allvar blivit ett alternativ för svenska reklamköpare. Från en reklamandel p å nästan noll kronor under 1995 beräknas annonsplatser på nätet ha sålts för mellan 100 och 200 miljoner kronor under 1996. Unde r 
 1997 väntas annonsförsäljningen på Internet att ytterligare ök a dramatiskt. 
 Utvecklingen av Internet går mycket sna bbt. Nya möjligheter att göra reklam tillkommer ständigt. Som exempel kan nämna s programmet Pointcast. Pro grammet gör det möjligt för användaren att själv välja ut vilken sorts nyheter (än så länge amerikanska ) denne vill ha. När valet är gjort hämtar Pointcast de nyheter so m användaren är intresserad av och uppdaterar dem kontinuerligt . 
 Pointcast kostar inte något för användaren utan programmet ka n hämtas gratis på en Intern etadress. Tillverkaren av programmet får i stället ersättning genom reklamintäkter. Under tiden användaren läser nyheterna spelas nämligen små reklamfilmer upp i ett lite t fönster. 
  
 92 
  
 Reklam i datakommunikationssystem 
  
 SOU 1997:53 
  
 | 
  
 9.3 
  
 Beskattning av reklam i datakommunikationssystem 
  
 Utgångspunkterna för en eventuell beskattning av reklam i radio- och  
 TV-sändningar, 
  dvs. att beskattnings värdet som huvudre- gel bör utgöras av vederlaget för annonsen eller det upplåtn a reklamutrymmet, att skattskyldigheten bör åvila den som uppbä r ersättningen för att sända reklamen och beskattningen avse reklam riktad till personer i Sverige, bör enligt utredningen även gälla för en motsvarande beskattning i datakommunikationssystem. 
 Det allra största problemet med en reklambeskattning i data - kommunikationssystem hänger samman med beskattningskontrol- len. Den reklam som förekommer på Internet åskådliggö r problemet på ett bra sätt. På Internet kan vem som helst marknads- föra sig själv och andra. Samma reklaminslag kan finnas på nätet under lång tid men reklaminslagen kan också vara föremål Jones ständig förändring. Någon effektiv metod för beskattningskontroll finns inte. Beskattningsmyndigheten skulle inte ha praktis k möjlighet att kontrollera i vilken utsträckning reklam sänds och av vem. Inte ens Internetleverantören skulle vara förmögen till sådan kontroll. I den utsträckning skattskyldig a skulle komma att redovisa skatten skulle beskattningsmyndigheten sakna förutsättningar at t undersöka om den redovisade skatten var korrekt beräknad elle r inte. 
 Utöver dessa svårartade kont rollproblem skulle det vara mycket komplicerat att bestämma ett riktigt beskattningsvärde. Stor del av den reklam som förekommer i datakommunikationssystem utgö r nämligen egenreklam. Vidare skulle gränsdragningsproble m uppkomma beträffande vad som utgör beskattningsbar reklam resp. information eller liknande. Företagens webbsidor har som tidigare nämnts ofta en mer informativ karaktär jämfört med reklam i 
 övriga medier. Beskattning av innehållet skulle därför inte allti d vara självklar. Slutligen kan alla med Internetabonnemang hämta reklamen, således inte bara användare i Sverige, liksom reklamen kan sändas till t.ex.  
 e-postadr 
  esser även i utlandet. Dessa förhållan- den medför självfallet att ett beskattningsförfarande skulle bl i synnerligen svårtillämpat. 
  
 | 
  
 SOU 1997:53 
  
 Reklam i datakommunikationssystem  
 93 
  
 9.4 
  
 Slutsatser 
  
 För att erhålla en konkurrensneutral reklambeskattning krävs at t 
 även reklamen i datakommunikationssystem beskattas. Detta krav får anses ha blivit allt mer giltigt med tanke på den explosionsarta- de ökning som har skett och som i ännu högre grad väntas Jones annonser på Internet. 
 De problem som nämnts i avsnittet ovan avseende en såda n beskattning är emellertid av mycke t allvarlig karaktär. Utredningen bedömer att kontrollproblemen är så svåra att efterlevnaden a v beskattningsreglerna i princip helt skulle urholkas. Realistisk a möjligheter att erhålla en godtagbar och i övrigt fungerand e beskattning saknas. 
 De stora och allvarliga invändningar som kan resas mot e n reklambeskattning i datakommunikationssystem leder utredningen till slutsatsen att en sådan utvidgning av skatten måste betrakta s som utesluten. Någon annan form av skatt på system för datakom- munikation har utredningen inte haft i uppdrag att överväga. 
  
 | 
  
 SOU 1997:53 
  
 95 
  
 10 Reklamtrycksaker 
 10.1 Inledning 
 I kapitel 4 har de största och mest allvarliga problemen avseend e beskattningen av reklamtr ycksaker kortfattat berörts. Problemen är både många och stora och förtjänar därför en mer utförlig behand- ling. 
 Lagtexten ger upphov till stora svårigheter vad gäller bedöm - ningen av vad som utgör skattepliktig reklamtrycksak. Me d reklamtrycksak förstås enligt RSL trycksak som framställt s huvudsakligen i syfte att offentliggöra reklam. Med trycksak avses avtryck som framställts i flera lika exemplar i tryckpress elle r genom screenförfarande. Med reklam förstås meddelande som har till syfte att åstadkomma eller främja avsättning i kommersiel l verksamhet av vara, fastighet, nyttighet, rättighet eller tjänst. I lagens anvisningar görs härefter åtskilliga undantag och begräns - ningar såväl beträffande trycksaksbegreppet som i fråga o m begreppet reklamtrycksak. 
 För skatteplikt krävs således först att p rodukten kan klassificeras som en trycksak, och däref ter att produkten framställts huvudsakli- gen för att offentliggör a reklam. Tillämpningssvårigheter uppkom- mer i båda leden. Svårigheterna är mycket betungande för d e skattskyldiga, dvs. huvudsakligen land ets tryckerier. Dessa får ägna betydande tid åt bedömningar av vad som skall hänföras til l reklamtrycksak eller inte. Bedömningsgrunderna upplevs so m godtyckliga, vilket inom branschen anses skapa grund för en osund konkurrenssituation. Tryc kerierna anser sig vidare inte kompetenta att på ett riktigt och rättvis t sätt hantera den extremt svårtillämpade skatten. Merarbetet medför att skatten kostar den grafiska bran - schen stora belopp i administration. 
 Ett ytterligare problem med tryc ksaksbeskattningen är svårighe- ten att kontrollera att de som är skattskyldiga registrerar sig ho s beskattningsmyndigheten. D etta problem har efter Sveriges inträde i EU även fått en annan dimension. I samband med inträde t 
  
 96  
 Reklamtrycksaker 
  
 SOU 1997:53 
  
 | 
  
 ändrades reglerna avseende reklamtrycksaker som förs in i landet från annan medlemsstat. Skattskyldig för sådana reklamtrycksaker 
 är numera den som bedriver den yrkesmässiga verksamhet so m reklamtrycksaken avser. Den nya ordningen har visat sig medföra en rad problem, bl.a. från kontrollsynpunkt. Välgrundade miss - tankar finns om att trycksaker i relativt stor omfattning inkommer till Sverige från andra medlemsstater utan att reklamskatt erläggs. 
 De nu antydda tillämpn ingsproblemen har med varierande styrka påtalats under årens lopp från såväl de skattskyldiga som skatte - administrationen. Sett i ett skattetekniskt perspektiv har det sedan länge stått klart att beskattningen av reklamtrycksaker i en ra d avseenden inte når upp till de krav som bör ställas på ett modernt beskattningssystem. RSV har också dragit den slutsatsen när man i sin framställning till Finansdepartementet i maj 1995 begärt at t skatten skall slopas. 
 10.2 Skattepliktig reklamtrycksak? 
 10.2.1 Trycksaksbegreppet 
 Definition av begreppet trycksak 
 En trycksak definieras således i RSL som avtryck som framställts i flera lika exemplar i tryckpress eller genom screenförfarande . 
 Flera lika exemplar anses föreligga när minst 13 lika exempla r framställts. 
 Den snäva bestämningen av begre ppet trycksak motiverades vid lagens tillkomst med strävan efter enkelhet i förfarandet. De n tekniska utvecklingen har dock medfört att många framställnings- metoder i dag faller utanför. Kopieringsmaskiner har sedan länge tagit över en viss del av den produktion som tidigare sköttes a v tryckpressar. Vidare utgör produkter framställda i laserskrivare , färgplottrar och per fax inte trycksaker i lagens mening. Utveck - lingen av  
 CD-ROM 
  medför att vissa trycksaksprodukter helt oc h hållet kan ersättas. För närvarande är intresset främst koncentrerat till det digitalta trycket. Här ges möjligheten att kunna beställa en liten upplaga och få den levererad inom endast en kort tid. Jones m den grafiska branschen anses produkter framställda genom digitalt tryck falla utanför trycksaksbegreppet. Beskattningsmyndighete n menar dock motsatsen. Frågan är än så länge inte prövad a v 
  
 | 
  
 SOU 1997:53 
  
 Reklamtrycksaker  
 97 
  
 Skatterättsnämnden eller domstol. Exemplet är talande för vilk a tolkningsproblem RSL kan ge upphov till. 
 Det förhållandet att mång a framställningsmetoder faller utanför trycksaksbegreppet medför att det inom den grafiska bransche n finns starka ekonomiska incitament att bygga upp en skattebefriad marknad med hjälp av t.ex. kopieringsmaskiner och färgplottrar , något som självklart missgynnar övriga aktörer på marknaden. 
 Undantag från trycksaksbegreppet 
 Enligt RSL finns det vissa inskränkningar i trycksaksbegreppet . Som trycksak anses inte vara som försetts med tryck om vara n utgörs av penna, glas, klädespla gg eller annat som har ett självstän- digt bruksvärde eller om varan är avsedd att användas so m affärshandling, kontorsmaterial, etikett, emballage eller liknande. 
 Frågan om en trycksak är att hänföra till något av undantage n har varit föremål för ett stort antal avgöranden för tillämpand e myndigheter och domstolar. Nedan kommer de i anvisningarn a angivna undantagen kortfattat att behandlas. 
 Självständigt bruksvärde 
 De ovan angivna exemplen på varor som har ett självständig t bruksvärde torde inte vålla några större bedömningssvårigheter . Mer komplicerade överväganden kan däremot uppkomma beträf- fande andra varor. Som exempel kan nämnas de problem som kan uppkomma beträffande tryckalster, dvs. då det självständig a bruksvärdet ligger i det tryck som anbringats på varan. 
 Pappers- och plastvimplar anses i allmä nhet inte ha självständigt bruksvärde. Om däremot vimplarn a skulle ha ett eget användnings- område, t.ex. genom att utmärka en tävlingsbana, torde vimplarna anses ha ett självständigt bruksvärde. I RÅ 1994 not 123 var de t fråga om en vimpel och en s.k. hyllvippa som användes inomhus på OK:s försäljningsställen. Vimpeln var rektangulär och hade lodrät text ReA i vitt på röd botten. Den hängdes upp i anslutning til l varor som realiserades. H yllvippan hade en lodrät text ReA i vitt på röd botten i ena marginalen. Den sattes fast på en hylla där det fanns realisationsvara, varvid varans pris angavs på vippan. De n tryckta texen ansågs utgöra ett sådant säljfrämjande meddeland e som utgör reklam. Den omständigheten att, s åvitt gällde hyllvippan, det säljfrämjande meddelandet s kulle kompletteras i efterhand med 
  
 98  
 Reklamtrycksaker 
  
 SOU 1997:53 
  
 | 
  
 aktuella varas pris förto g inte meddelandet ReA dess karaktär av reklammeddelande. Varken vimpeln eller hyllvippan kunde anses omfattas av något av undantagen från trycksaksbegreppet. 
 Skyltställ med plats för varor anses normalt ha ett sjävständigt bruksvärde. Däremot kan viss del av skyltstället, s.k. toppskyltar , bedömas som en självständig trycksak även om den kan anbringas på skyltstället på sådant sätt att den kan anses utgöra en del a v detta. Toppskyltar kan dock anses tillhöra skyltstället på ett sådant sätt att den inte utgör en självständig trycksak om t.ex. toppskylten innehåller fortsättning på samma bild, mönster eller text so m skyltstället i övrigt. Frågan i RÅ 1992 not 443 rörde ett skyltställ i två delar. Ställets underdel var försedd med tre utstansninga r avsedda för varuprover och hade texten JUST NU 15:- RA - 
 BATT!, JUST NU 30:- RABATT!, JUST NU 20:- RA - 
 BATT!. Ställets överdel, som var avsedd att fästas vid de n veckade underdelen med hjälp av sex slitsar, var försedd me d texten Simmons Active ger din hy energi att reparera sig själv. Regeringsrätten anförde i huvudsak att skyltstället me d toppskylt kunde, vid sidan av användningen i reklamsyfte, int e anses ha sådant självständigt bruksvärde som förutsätts för e n tillämpning av den aktuella undantagsbestämmelsen i RSL. 
 Vykort är ett annat exempel på tryckalster som brukar anses ha ett självständigt bruksvärde. Skulle däremot ett kort ha formen av eller benämnas vykort men i stället för ett utrymme för att lämna en personlig hälsning vara försett med ett förtryckt reklammedde- lande av sådan storleksordning eller form att det i stort sett int e finns utrymme för en personlig hälsning anses kortet inte ha et t självständigt bruksvärde. 
 De nämnda exemplen är endast några av d e många bedömnings- svårigheter som föreligger när de skattskyldiga har att avgöra om en vara har självständigt bruksvärde eller inte. Särskilt svårt är det naturligtvis när hänsyn måste tas till hur varan skall användas. Det 
 är inte alltid känt för tryckerierna på vilket sätt beställaren har för avsikt att använda varan. Ibland kan det till och med vara svårt för tryckerierna att få besked från kunden om på vilket sätt varan skall användas. Har inte tryckerierna den nödvändiga informationen är det självklart att de skattemässiga bedömningarna kommer at t bygga på ett visst godtycke. 
  
 | 
  
 SOU 1997:53 
  
 Reklamtrycksaker  
 99 
  
 Affärshandling 
 Med affärshandling förstås varor som är försedda med tryck oc h som är avsedda att användas i den löpande korrespondensen mellan ett företag och dess affärskontakter, såsom fakturor, ordersedlar , kvitton och visitkort. För att det senare skall anses vara en affärs- handling krävs att trycket omfattar firmanamn och/eller vis s befattningshavares namn, adress eller telefon. Produktangivelser för viss eller vissa varor ur företagets sortiment får inte finnas med . 
 Vidare krävs att kortet är avsett att användas som visitkort i traditionell mening, dvs. vid affärskon takter eller dylikt. I annat fall 
 är inte korten att betrakta som affärshandling. 
 Kontorsmaterial 
 Med kontorsmaterial avses brevpapper, kuvert m.m. Använd s brevpappret för att framställa säljbrev för en reklamkampanj eller liknande kan dock inte någon del anses utgöra kontorsmaterial . Pärmar räknas i allmänhet inte som kontorsmaterial utan som vara med självständigt bruksvärde. En mapp, dvs. ett enklare omslag av plast eller papper, anses normalt utgöra kontorsmaterial. 
 Etikett 
 Med etikett menas ett meddelande för produktmärkning. Den skall innehålla produktupplysni ng i någon form och vara fästad på varan i avsikt att åtfölja denna. Om meddelandet innehåller ett påtagligt säljfrämjande budskap utgör det emellertid inte en etikett. 
 En dekal (klistermärke) utgör en på specialpapper, plast elle r dylikt tryckt bild och/eller text som är avsedd att fästas på et t föremål. Dekaler används ofta för såväl produktmärkning so m reklammeddelanden. Om en dekal endast innehåller ett företag s namn och adress och har framställts för att fästas på föremål inom ett företag utgör dekalen en etikett och är sålunda inte en trycksak i lagens mening. Används dekalen i stället för att fästas på andra än företagets föremål är den inte att anse som en etikett och utgö r således en trycksak. 
  
 100  
 Reklamtrycksaker 
  
 SOU 1997:53 
  
 | 
  
 Emballage 
 Med emballage avses påsar, bärkassar, omslagspapper, kartonger etc. Så snart tryckalstret skall användas som emballage föreligger således inte någon trycksak. 
 10.2.2 Reklamtrycksaksbegreppet 
 Definition av begreppet reklamtrycksak 
 När det har konstaterat s att en tryckt produkt kan klassificeras som en trycksak återstår att avgöra om t rycksaken framställts huvudsak- ligen i syfte att offentliggöra reklam och sålunda utgör en reklam- trycksak. Enligt RSL förstås med reklam meddelande som har till syfte att åstadkomma eller främja avsättning i kommersiel l verksamhet av vara, fastighet, nyttighet, rättighet eller tjänst . 
 Meddelande anses som reklam även när meddelandet innefatta r erbjudande om inköp eller motsvarande. Med avsättning förstå s försäljning eller annan omsättning som normalt sker mot vederlag. 
 Om en tryckt skrift innehåller såväl meddelanden som svara r mot reklamdefinitionen som andra meddelanden anses den so m reklamtrycksak om innehållet vid en helhetsbedömning framstå r som huvudsakligen inriktat på rent kommersiella förhållanden. 
 För att avgöra om en trycksak är en reklamtrycksak eller int e måste sålunda syftet med trycksaken i fråga vara känt. Vid e n bedömning om en trycksak som innehåller reklam framställt s huvudsakligen i syfte att offentliggöra reklam får hänsyn tas till en rad faktorer, bl.a. mängden reklam. Något mått på hur stor del av innehållet i en trycksak som skall utgöras av reklam för att de n skall anses som en reklamtrycksak finns dock inte. Inte helle r beträffande andra faktorer kan lämnas entydiga anvisningar uta n bedömningen får ske från fall till fall. Dessa bedömningar vållar ofta svårigheter i tillämpningshänseende, svårigheter som således även dessa drabbar tryckerierna. 
 Undantag från reklamtrycksaksbegreppet 
 Lagtexten innehåller även i fråga om reklamtrycksaksbegreppet ett antal undantag. Som reklamtrycksak anses inte trycksak som avser viss vara och skall åtfölja denna vid försäljning eller motsvarande, såsom garantisedel, bruksanvisning eller instruktionsbok. So m 
  
 | 
  
 SOU 1997:53 
  
 Reklamtrycksaker  
 101 
  
 reklamtrycksak anses inte heller trycksak av innehåll som enbar t utgör affärsteknisk information om priser, produkter, sortimen t eller motsvarande, information till återförsäljare eller representan- ter eller intern information t ill anställda, medlemmar eller delägare eller trycksak som huvudsakligen är att anse som kalender , jubileumsskrift eller liknande eller som har huvudsakligen histo - riskt, tekniskt, ekonomiskt eller annat vetenskapligt innehåll. 
 Även frågor rörande undantag från reklamtrycksaksbegreppe t har åtskilliga gånger varit föremål för prövning. Det kan var a befogat att också nämna något om dessa undantag. 
 Garantisedlar m.m. 
 Det första undantaget avser trycksaker som avser viss vara oc h skall åtfölja densamma vid försäljning eller motsvarande . Innehåller trycksaken däremot reklam för andra varor eller är den avsedd att spridas separat till konsument anses hela upplagan göra reklamtrycksak. I ett förhandsbesked från RSV, dnr  
 3958/77-41724, 
  har t.ex. en bruksanvisning för en maskin som satts upp intil l maskinen efter att denna installerats och som innehöll reklam fö r en annan vara ansetts utgöra en reklamtrycksak. 
 Affärsteknisk information 
 De flesta reklamskatteärenden som tillämpande myndigheter oc h domstolar får till sin bedömning rör undantaget för affärsteknis k information. Vid bedömningen av om en trycksak kan anse s innehålla enbart affärsteknisk informa tion tas hänsyn till syftet med tryckningen, vem mottagaren är o ch innehållet i trycksaken. För att en trycksak skall anses innehålla enbart affärsteknisk information krävs att syftet med trycksaken i princip skall vara att förs e mottagaren med ett hjälpmedel. Trycksaken skall vara neutral till sin karaktär och i princip vara helt fri från köpstimulerande elle r värdeladdade omdömen. 
 Frågan om en trycksak innehåller enbart affärsteknisk informa- tion har således ett stort antal gånger varit föremål för prövning. I RÅ 1981 Aa 46 var det fråga o m en katalog som innehöll uppgifter om elektronikkomponenter. Den var framställd i 5 000 exempla r och spreds direkt till köpare av ifrågavarande produkter. I katalo- gen, som innehöll ca 385 sidor, förekom omdömen av köpstimule- rande karaktär, t.ex. lämpar sig speciellt bra för, en högeffektiv 
  
 102  
 Reklamtrycksaker 
  
 SOU 1997:53 
  
 | 
  
 volymbesparing, och instrumentet är lätt att montera. Regerings- rätten ansåg att katalogen inte kunde anses innehålla enbar t affärsteknisk information. I RÅ 1990 not 55 fann Regeringsrätten att program för V 5" och Dagens dubbel var skattepliktig a reklamtrycksaker. Trycksakerna ansågs framställda i huvudsakligt syfte att främja avsättningen av de tjänster som tillhandahölls a v vadhållningsbolaget och kunde inte anses innehålla enbart affär - steknisk information. I RÅ 1990 not 234 fann Regeringsrätten att trycksakerna Trädgårdsmagazinet och  
 Perenna-nyckeln 
  va r reklamskattepliktiga trycksaker. Regeringsrätten menade at t växtbeskrivningarna i trycksakerna inte framstod som neutra l produktinformation utan mer som säljfrämjan de meddelanden. Med hänsyn härtill och med beaktande a v trycksakernas innehåll i övrigt och omslagens texter fann Regeringsrätten att trycksakerna int e kunde anses innehålla enbart affärsteknisk information. 
 Det är naturligtvis ofta tveksamt om en produkt kan anse s innehålla köpstimulerande eller värdeladdade omdömen. Fö r tryckerierna är det oerhört betungande att ibland i mycket tjock a alster, sida för sida, behöva leta efter sådana omdömen och avgöra om de kan medföra att alstret upphö r att vara reklamtrycksak enligt 
 RSL. 
 Information till återförsäljare och representanter 
 En trycksak som enbart utgör information till återförsäljare Hurst representanter anses inte utgöra en reklamtrycksak. Det är endast den som vidareförsäljer varor i o förändrat skick eller är provisions- försäljare, handelsresande eller annat ombud som normalt anse s som återförsäljare eller representant. Vid are skall det vara fråga om redan etablerade återförsäljare eller representanter. Om däremo t trycksaken även sprids till såväl återförsäljare som konsumente r bedöms trycksaken som en reklamtrycksak. Som exempel p å trycksak som ansetts som information till återförsäljare oc h representanter kan nämnas en folder innehållande enbart informa- tion till biografägare om spelfilmer, RSV:s förhandsbesked dn r 
  
 1413/75-41724. 
  
 För att skattefrihet skall föreligga är det således nödvändigt för tryckerierna att få vetskap om vilken målgrupp som trycksakerna vänder sig till. Det är långt ifrån alltid at t den som gör beställningen vet eller talar om till vilka produkterna skall distribueras. Den som kvitterar följesedeln vid leveransen brukar inte heller ha de n 
  
 | 
  
 SOU 1997:53 
  
 Reklamtrycksaker  
 103 
  
 kunskapen. Återigen blir det därfö r ofta antaganden av tryckerierna som får avgöra utgången av den skattemässiga bedömningen. 
 Intern information till anställda, medlemmar eller delägare 
 Med intern information t ill anställda förstås personaltidningar eller tryckta meddelanden i annan form som sprids till personalen inom ett och samma företag. Med intern information till medlemma r avses meddelanden av icke kommersiell natur. Som exempel p å intern information till delägare kan nämnas verksamhetsberättelser. 
 Det bör framgå av trycksakerna att de är avsedda endast fö r någon av de nämnda mottagargrup perna. Som exempel på trycksak som ansetts hänförlig till denna un dantagsbestämmelse kan nämnas en katalog som utgetts av Statens vägverk och som spreds enbar t till de anställda. Katalogen innehöll information i text och bild om ett  
 20-tal 
  på skilda håll i landet belägna fritidsstugor som vägverket till självkostnadspris hyrde ut till sina anställda, RÅ 1980 1:36. 
 Kalender, jubileumsskrift m.m. 
 Inte heller trycksaker som är att anse som kalender, jubileumsskrift eller liknande utgör skattepliktiga reklamtrycksaker. En trycksa k anses som en kalender när almanackan jämte eventuellt tillhörande anteckningsblad utgör det huvudsakliga innehållet. I RÅ 1978 Aa 76 var det fråga om en färgplansch som var bifogad till en tidning. 
 Planschen upptog, förutom en fotografisk bild av betande hästar , dels en kvartalsalmanacka som angav tidningens utgivningsdagar, dels en annons för ett försäkringsbolag. Annonsen var av samm a format som almanackan. Regeringsrätten fann att trycksaken inte kunde anses skattebefriad. 
 En förutsättning för att en jubileumsskrift inte skall anses som en reklamtrycksak är att den huvudsakligen är att anse so m jubileumsskrift eller liknande. Det få r således inte vara fråga om en skrift som ges ut i ett direkt säljfrämjande syfte. 
 Vetenskapligt innehåll 
 Slutligen undantas från beskattning även trycksaker med huvud - sakligen historiskt, tekniskt, ekonomiskt eller annat vetenskaplig t innehåll. Innehåller däremot e n trycksak reklam i sådan omfattning 
  
 104  
 Reklamtrycksaker 
  
 SOU 1997:53 
  
 | 
  
 att den inte kan sägas huvudsakligen ha vete nskapligt innehåll anses den utgöra en reklamtrycksak. Det kan även hända att utrymmet i en trycksak kan ha huvudsakligen vetenskapligt innehåll men at t trycksaken ändå anses som en reklamtrycksak. I RÅ 1983 Aa 9 3 var det t.ex. fråga om en handbok i vilken det redogjordes för Ramirez 
 ämne som ingick i visst läkemedel. Regeringsrätten fann at t handboken i och för sig hade ett vetenskapligt innehåll. De n verkade dock ha utformat s med det uteslutande syftet att för läkare beskriva och framhålla det saluförda läkemedlet och därigeno m främja försäljningen av detta. Även i övrigt innehöll handboke n flera klart säljfrämjande moment för läkemedlet. Handboke n ansågs därför utgöra en skattepliktig reklamtrycksak. 
 10.3 Bristande beskattningskontroll 
 Den nuvarande beskattningsor dningen bygger på att de skattskyldi- ga anmäler sig till beskattningsmyndigheten, varvid en registrering görs. Beskattningsmyndigheten saknar effektiva möjligheter at t kontrollera efterlevnaden av registreringsskyldigheten. Med d e medel som myndigheten har till s itt förfogande, dvs. förelägganden och revisioner, skulle my cket stora resurser krävas för att ens få en acceptabel överblick. 
 Problemet med den bristande beskattningskontrollen är särskilt tydligt vad gäller reklamtrycksaker, men även beträffande annons- blad. Inom den grafiska branschen hävdas att ett mycket stort antal företag, som bedriver sådan verksamhet att de borde vara registre- rade för reklamskatt, medvetet eller omedvetet inte fullgör si n registreringsskyldighet. Avsaknaden av en effektiv övervakning av beskattningen medför därför risk för en osund konkurrens Owens branschen. 
 Medlemsskapet i EU har ytterli gare förvärrat kontrollproblema- tiken. Före den 1 januari 1995 gällde att om en skatteplikti g reklamtrycksak och i utlandet utgivet annonsblad infördes til l Sverige skulle reklamskatt erläggas i samband med förtullningen. Om skattepliktig reklamtrycksak kommit in från utlandet och skatt inte erlagts vid införseln skulle skatten i stället betalas av den som bedrev sådan verksamhet inom landet som omfattades av reklam- trycksaken. En beskattningsordning med gränskontroller vi d införsel från annan medlemsstat i EU kunde inte behållas efter ett svenskt inträde i unionen. Numera gäller därför att den so m bedriver yrkesmässig verksamhet inom landet är skattskyldig fö r 
  
 | 
  
 SOU 1997:53 
  
 Reklamtrycksaker  
 105 
  
 skattepliktig reklamtrycksak som avser ver ksamheten och som förts in till landet utan att reklamskatt betalats vid införseln. Vidare ä r den skattskyldig som i yrkesmässig verksamhet distribuera r annonstrycksaker som förts in till landet utan att reklamskat t betalats vid införseln. Införs däremot reklamtrycksak från lan d utanför EU:s tullområde eller annonsblad som har utgetts i sådant land skall reklamskatten betalas i samband med förtullningen. 
 Gällande beskattningsordning skiljer sig således från de n tidigare genom att ingen automatisk registrering och därme d sammanhängande uppbörd sker i samband med införseln a v trycksaken. Den skattskyldige måste själv vidta åtgärder för at t fullgöra sina skyldigheter. Beskattningsmyndigheten saknar i princip helt möjligheter att kontrollera att skattskyldiga för införda reklamtrycksaker och annonstrycksaker efterlev er registreringsskyl- digheten. Detta betyder att det blir billigare att köpa t.ex. reklam- trycksaker från andra medlemsstater i EU under förutsättning at t man inte följer bestämmelserna i RSL. Framför allt när det gäller stora ordervärden är även utländska try ckerier med och konkurrerar om beställningarna. För beställare som är omedvetna om reklam- skattebestämmelserna eller inte har för a vsikt att följa lagen kan det således i dessa fall vara lönsamt att göra beställningen i Roberson medlemsstat. Den bristande beskattningskontrollen medför även i detta avseende risk för en snedvri den konkurrenssituation inom den grafiska branschen, men också för att produktionen av reklamskat- tepliktiga trycksaker flyttas utomlands. 
 10.4 Några övriga brister 
 De största bristerna i beska ttningen av reklamtrycksaken har nämts i avsnitten ovan, men det finns även några andra problem me d beskattningen som är värda att framhållas. 
 Reklamskatt utgår för annons och annan reklam som är avsedd att offentliggöras eller spridas inom landet. Detta betyder sålede s att annonser och annan reklam som offentliggörs eller sprid s utomlands inte skall beskattas. Reklamen blir allt mer internationell och inom många yrkesgrupper är t.ex. det engelska språket de t allmänt förekommande. Stor del av direktreklamen till läkare , tekniker och dataindust rin är författad på engelska. Det är emeller- tid svårt för tryckerierna att få vetskap om vilka som är adressater till direktreklamen. Detta medför a tt reklamskatt normalt inte tas ut på reklamtrycksaker som är skrivna på andra språk än svenska , 
  
 106  
 Reklamtrycksaker 
  
 SOU 1997:53 
  
 | 
  
 därför att man utgår från att adressaterna finns utomlands. I de fall trycksakerna skall offentliggöras eller spridas i Sverige undgå r således dessa felaktigt beskattning. 
 Trycksaksreklamen omfattar dels reklamtrycksaker, dvs . trycksaker som getts ut i det huvudsakliga syftet att sprida reklam för utgivaren, dels annon strycksaker, dvs. trycksaker vari utrymme upplåtits åt utomstående annonsörer. På vilket sätt en trycksa k klassificeras har betydelse för vad som utgör beskattningsvärd e och därmed skattens storlek. Beskattningsvärdet är nämligen lägre för reklamtrycksaker än vad det är för annonstrycksaker. Fö r utgivare av t.ex. kuponghäften har det således betydelse om häftena klassificeras som reklamtrycksaker eller annonstrycksaker. Enligt tidigare beslutade förhandsbesked har i princip kuponghäften med namn eller gemensamt omslag bedömts som annonstrycksake r medan häfte som saknat motsvarande bedömts som reklamtrycksak. Frågan vad kan anses utgöra ett namn eller gemensamt omslag är naturligtvis högst osäker. Länsrätten i Kopparbers län har ocks å relativt nyligen bedömt två till synes liknande häften helt olika . 
 Målen ligger för avgörande hos Kammarrätten i Sundsvall . Utgivare av kuponghäften har med de rådande reglerna oc h tillämpningen av dessa mycket liten möjlighet att förutse de n skattemässiga bedömningen. 
 I det fallet tryckeriet utför arbete efter själva tryckeriarbetet i form av t.ex. häftning, bindning eller lackering utgår reklamskat t 
 även på vederlaget för detta arbete. Gör däremot kopieringsfirman eller någon annan samma arbete utgår inte reklamskatt. Dett a förhållande upplever de grafiska företagen som mycket orättvis t eftersom reklamskatten naturligtvis för deras del medför att d e måste hålla ett högre pris för det aktuella efterarbetet. 
 Den som bedriver yrkesmässig verksamhet inom landet är som nämnts skattskyldig för skattepliktiga reklamtrycksaker som avser verksamheten och som förts in till landet utan att reklamskat t betalats vid införseln. Detta betyder således att det normalt ä r beställaren av reklamtrycksaken so m är den skattskyldige. Detsam- ma gäller även i det fall han har vänt sig till en reklambyrå oc h reklambyrån låter trycka trycksaken i någon medlemsstat. Iblan d kan det t.o.m. vara ett ytterligare led i beställningskedjan. Reklam- byrån kanske har anlitat en broker för att sköta upphandlingen a v tryckeriarbetet. Beställaren är dock fortfarande den skattskyldige. Som framgått tidigare är en av svårigheterna med beskattningen av reklamtrycksaker att bedöma vad som är skattepliktig reklamtryck- sak. Vid sådana avgöranden finns stort utrymme för skönsmässiga bedömningar. Relativt ofta händer att b edömningarna blir felaktiga. 
  
 | 
  
 SOU 1997:53 
  
 Reklamtrycksaker  
 107 
  
 När det numera ankommer på den enskilde beställaren av reklam- trycksaken att avgöra om denna är skattepliktig föreligger risk för att felbedömningarna ökar. Till detta kommer att beställaren oft a har svårt att från det aktuella tryckeriet inhämta de uppgifter som 
 är nödvändiga för att bestämma ett korrekt beskattningsvärde. 
 Vid beskattningen av införda reklamtrycksaker uppkomme r också frågan när någon kan anses bedriva yrkesmässig verksamhet här i landet. Krävs det att vederbörande har kontor här eller räcker det t.ex. med att en researrangör startar resorna i Sverige? 
 De ytterligare exempel som angetts ovan på den extrem t svårhanterliga reklamtrycksaksbeskattningen gör enligt utredning- ens mening behovet av enklare regler för de skattskyldiga oc h skatteadministrationen än tydligare. 
 10.5 Reglerna måste förenklas 
 Kraven på en förenkling av reglerna om reklamtrycksaksbeskatt - ningen har sedan länge uttalats från såväl de skattskyldiga so m skatteadminstrationen. När ytterligare brister i beskattninge n framkom i samband med medlems skapet i EU har kritiken tilltagit. 
 En förenkling av reglerna är således högst önskvärd och få r dessutom bedömas som nödvändig för att en fortsatt beskattning i motsvarande form skall kunna motiveras. 
 Med hänsyn till den kritik den tidigare r eklamskatteutredningens förslag mötte har utredningen inte ansett det meningsfullt att på nytt 
 överväga ett förslag om en beskattning av reklamtrycksaker i distributionsledet. I stället har utredni ngen haft som utgångpunkt att förenkla och förbättra besk attningen inom ramarna för den ordning som gäller i dag. 
 En utvidgad definition av begreppet trycksak är ett tillväga - gångssätt för att uppnå en mer genere ll beskattning av reklamtryck- saker. En oönskad följd av en sådan förändring är dock att antalet skattskyldiga ökar drama tiskt. Om trycksaksbegreppet skulle göras oberoende av framställningssätt, vilket naturligtvis vore det bäst a från konkurrensneutralitetssynp unkt, uppskattas antalet skattskyldi- ga för reklamtrycksaker att öka till minst 50 000. En punktskat t med ett sådan mängd skattskyldiga är dock inte möjlig att hantera. Det ligger också i själva systemet med punktskatter att resp. skatt skall ha ett något så när begränsat antal skattskyldiga. Utredningen bedömer att den dramatiska ökningen av antalet skattskyldig a 
  
 108  
 Reklamtrycksaker 
  
 SOU 1997:53 
  
 | 
  
 endast till mindre del skulle kunna elimineras med en höjning a v gränsen för redovisningsskyldigheten. 
 Vad avser svårigheterna att avgrän sa vad som utgör skatteplikti- ga reklamtrycksaker uttalades i förarbetena till reklamskattelagen att man ville avgränsa de skattepliktiga reklamtrycksakerna frå n dels trycksaker som primärt gavs ut i annat syfte än att främj a avsättningen av andra varor eller dylikt, dels trycksaker so m visserligen kunde sägas utgöra hjälpmedel i kommersiell verksam- het men som inte var av reklamkaraktär. Denna avgränsning ä r enligt utredningens meni ng fortfarande adekvat. Det har inte heller från något håll framförts argument för en utök ning av beskattningen till i dag skattefria områden. Svårigheterna kommer dock när man skall konstruera lagregler där, som i detta fall, vissa slag a v trycksaker skall undantas från beskattning. Sådana regler ka n knappast utformas på annat sätt än som undantagsregler där de t exemplifieras vilka typer av trycksaker som inte skall beskattas . Det är ofrånkomligt att det vid tillämpningen av sådana regle r uppstår svårigheter. Endast marginella förändringar skulle kunn a göras i de undantagsregler som gäller för närvarande och det vore högst osäkert om sådana förändringar till slut skulle leda till någon förbättring. Utredningen anser således att m öjligheterna att förenkla de aktuella reglerna är mycket små. 
 För att kunna uppnå en acceptabel nivå på beskattningskontrol- len av dem som i Sverige producerar skattepliktiga reklamtrycksa- ker krävs betydande resursförstärkningar hos beskattningsmyndig- heten. Administrationen för reklamskatten skulle därför behöv a växa betydligt. 
 Vad gäller skattekontrol len av trycksaker som införs från annan medlemsstat i EU kan nämnas lagen (1996:598) om kontroll a v yrkesmässiga vägtransporter av mineraloljeprodukter, alkohol och tobak. Genom lagen, som trädde i kraft den 1 juli 1996, ge s beskattningsmyndigheten befogenhet att undersöka transportmedel samt behållare, containrar, lådor och an dra utrymmen där varor kan förvaras under transport. Myndigheten får också befogenhet at t granska ledsagardokument och bevis om ställd säkerhet samt at t undersöka och ta prov p å varor. Lagen innehåller även bestämmel- ser om skyldighet för förare av transportmedel att stanna p å anmaning och att legitimera sig samt att tillhandahålla handlingar och lämna uppgifter. Den nämnda lagen har tillkommit därför att revisionsinstitutet inte bedömdes som tillräckligt effektivt Jones kontroll av aktuella transporter. Till skillnad från de inom E U harmoniserade punktskatterna behöver reklamtrycksaker vi d införsel till Sverige inte åtföljas av ett ledsagardokument. Int e 
  
 | 
  
 SOU 1997:53 
  
 Reklamtrycksaker  
 109 
  
 heller torde den bristande beskattningskontrollen beträffand e införsel av reklamtrycksaker medföra att staten mister skatteintäk- ter i närheten av vad man tror är fallet angåe nde mineraloljeproduk- ter, alkohol och tobak. Med hänsyn till nämnda förhålland e bedömer utredningen att ett myndighetsingripande liknande de t angivna skulle sakna proportionalitet med vad som kan förvänta s uppnås med ingripandet jämte det ingrepp i den personlig a integriteten som ingripandet innebär. Det vore därför inte lämpligt att lösa problemet med den bristande beskattningskontrollen a v reklamtrycksaker från annan medlemsstat på detta sätt. Att i de n nuvarande beskattningsordningen hitta en annan lösning p å problemet med den bristfälliga beskattningskontrollen än revision- sinstitutet anser utredningen int e vara möjligt. Beskattningskontrol- len av de aktuella reklamtrycksakerna kan sålunda knappast ök a utan rejäla resursförstärkningar hos beskattningsmyndigheten. 
 10.6 Slutsatser 
 Utredningen har under arbetet med beskattningen av reklamtrycksa- ker många gånger slagits av hur svårhanterlig skatten är och at t antaganden ofta måste användas som den avgörande faktorn i skattebedömningarna. E n sådan svårtillämpad och dåligt fungeran- de skatt hör enligt utredningens mening inte hemma i ett modernt beskattningssystem. 
 En breddning av trycksaksbegreppet, för att skapa en me r konkurrensneutral situation mellan olika grafis ka framställningssätt, skulle emellertid medföra en orimligt stor ökning av dagen s problem och brister. Godtagbara tekniska lösningar för att komma till rätta med de problem som de gällande undantagsreglern a innebär saknas nämligen enligt utredningens bedömning. För at t uppnå en utökad beskattningskontroll skulle mycket stora resurser behöva tillskapas, vilket utredningen menar inte kan ses so m försvarbart med hänsyn till de förhållandevis ringa skatteintäkte r som en sådan resursförstärkning kan förväntas inbringa. Samman- taget finner således utredningen att det saknas lösningar för at t underlätta tillämpningen samt administrationen av skatten och att det därför inte är möjligt att nå ett acceptabelt beskattningssystem för reklamtrycksaker med den principiella träffbild som åsyfta s med en särskild skatt på reklam. 
  
 | 
  
 SOU 1997:53 
  
 111 
  
 11 Reklamskatten och  
 EG-rätten 
  
 11.1 Inledning 
 Arbetet med att harmonisera skatterna inom EU har pågått unde r lång tid. Det gäller särskilt mervärdesskatten men harmoniserings- beslut har också tagits beträffande punktskatter och bolagsbe - skattning. Harmoniseringen av de indirekta skatterna på varor och tjänster har framför allt varit viktig för att säkerställa den inr e marknadens funktion. 
 Som nämnts i avsnitt 3.3.1 skall  
 EG-rätten 
  i nte bara beaktas fullt ut i medlemsstaternas nationella rätt utan även ges företräd e framför eventuellt däremot stridande nationella regler. Det har på olika håll gjorts gällande att reklamskatten är oförenlig med EG - rätten. I första hand har man hävdat att skatten strider mot artikel 
 33 i det sjätte mervärdesskattedirektivet. Det har vidare framförts att skatten inte är förenlig med vissa artiklar i  
 EG-fördraget, 
  bl.a. artiklarna 85 och 86. I de tta kapitel analyserar utredningen reklam- skattens förenlighet med de bestämmelser i gemenskapsrätten som utredningen i första hand funnit relevanta. 
 11.2  
 EG-fördraget 
  
 Som angetts i avsnitt 3.3.2 skall medlemsstaterna enligt artikel 5 i 
  
 EG-fördraget 
  vidta alla lämpliga åtgärder, både allmänna oc h särskilda, för att säkerställa att de skyldigheter fullgörs som följer av fördraget eller av åtgärder som vidtagits av gemenskapen s institutioner. Medlemsstaterna skall underlätta att gemenskapen s uppgifter fullgörs. De skall vidare avstå från alla åtgärder som kan äventyra förverkligandet av fördragets mål. 
  
 112  
 Reklamskatten och  
 EG-rätten 
  
 SOU 1997:53 
  
 | 
  
 11.2.1 Skatteregler 
 Artiklarna  
 95-99 
  i fördraget utgör ett särskilt kapitel om fiskal a bestämmelser. Vidare föreskriver artikel 12 att medlemsstatern a sinsemellan inte skall införa nya import- eller exporttullar elle r avgifter med motsvarande verkan och inte höja sådana tullar oc h avgifter som de tillämpar i sina inbördes handelsförbindelser. 
 Artikel 95 innehåller e tt förbud mot diskriminering av importerade varor. En medlemsstat får varken direkt eller indirekt tillämp a avgifter som är högre för importerade varor än för inhemska . 
 Artikel 96 förklarar att någon återbetalning inte får ske av interna avgifter på varor som exporteras till en annan medlemsstat o m restitutionen överstiger det belopp som direkt eller indirekt pålagts dem. Av artikel 97 framgår att medlemsstater som tar ut omsätt - ningsskatt kumulativt i flera led får fastställa genomsnittlig a skattesatser för varor eller grupper av varor, om den princip so m fastställs i artiklarna 95 oc h 96 beaktas. Artikel 98 förklarar att vad beträffar andra avgifter än omsättningsskatter, punktskatter oc h andra indirekta skatter får befrielse och restitution vid export til l andra medlemsstater endast medges och utjämningsavgifter vi d import från medlemsstaterna endast läggas på i den mån rådet i förväg med kvalificerad majoritet på förslag av kommissionen för en begränsad tid godkänt de planerade åtgärderna. Slutligen skal l enligt artikel 99 de indirekta skatterna harmoniseras i den utsträck- ning detta krävs för att säkers tälla att den inre marknaden upprättas och fungerar. 
 11.2.2 Konkurrensregler 
 För att nå gemenskapens mål får konkurrensen inom den inr e marknaden inte snedvridas. Artiklarna  
 85-94 
  i fördraget ha r tillkommit för att förhindra konkurrensbegränsningar. Gemenska- pen ges rätt att ingripa mot företag eller stater som genom avta l eller på annat sätt delar upp den gemensamma marknaden elle r förmedlar stöd, vilka kan påverka handeln mellan medlemsstaterna. Medlemsstaternas lagstiftning på konkurrensområdet måst e utformas så att den överensstämmer med principerna i fördraget . Den stat som utfärdar lagar eller föreskrifter som strider mo t principerna uppfyller således inte de skyldigheter som följer a v artikel 5 i fördraget. 
  
 | 
  
 SOU 1997:53 
  
 Reklamskatten och  
 EG-rätten 
 113 
  
 Artiklarna 85 och 86 tar sikte på konkurrensbegränsande avtal och andra åtgärder som på verkar handeln mellan medlemsstaterna. 
 Artikel 85 rör avtal, beslut om företagssammanslutningar elle r samordnade förfaranden mellan två eller flera företag medan artikel 
 86 riktar sig mot monopolföretags eller andra mäktiga företag s missbruk av en dominerande ställning på ma rknaden. Dessa artiklar behandlas närmare nedan. I artiklarna  
 92-94 
  åt erfinns bestämmelser om statsstöd. 
 Artikel 85.1 uppställer tre rekvisit för att en åtgärd skal l omfattas av förbudet, nämligen 
  
 – 
  
 att det skall föreligga ett avtal mellan företag, beslut av företags sammanslutningar eller samordnade förfaranden 
  
 – 
  
 att åtgärden skall kunna påverka handeln mellan medlemsstater- na, och 
  
 – 
  
 att åtgärdens syfte eller resultat är att konkurrensen inom de n gemensamma marknaden hindras, inskränks eller snedvrids. 
  
 När fördraget talar om  
 avtal  
 mellan företag, beslut om företags- sammanslutningar och om samordnade förfaranden åsyfta s karteller. Ett  
 företag  
 innefattar också personer, statliga företag eller till och med medlemsstater i den mån de bedriver handel.  
 Påverkan på handeln mellan medlemsstaterna  
 måste vara påtaglig för at t artikeln skall kunna tillämpas. Avtal som endast påverkar handeln inom en medlemsstat omfattas inte av artikeln. 
 Som nämnts ovan förbjuder artikel 86 i fördraget företag at t missbruka en dominerande ställning p å marknaden. Missbruket kan i artikelns mening bestå i att det leder till oskäliga inköps- elle r försäljningspriser eller andra oskäliga villkor, att produktione n liksom avsättningen eller teknisk utveck ling begränsas till skada för konsumenterna, eller att olika villkor tillämpas för likvärdig a prestationer till skada för andra operatörer på marknaden, eller att avtalsvillkor ställs om åtaganden för andra parten som varken til l sin natur eller enligt handelsbruk ha r något samband med föremålet för avtalet 
 11.3 EG:s lagstiftning 
 11.3.1 Punktskatteregler 
 Det inom EU harmoniserade punktskatteområdet omfattar de från inkomstsynpunkt viktigaste punktskatterna, nämligen skatterna på alkoholhaltiga drycker, tobak och mineraloljor. I övrigt gäller , 
  
 114  
 Reklamskatten och  
 EG-rätten 
  
 SOU 1997:53 
  
 | 
  
 enligt artikel 3.3 i rådets direktiv 92/12/EEG av den 25 februar i 
 1992 om allmänna regler för punktskattepliktiga varor och o m innehav, flyttning och övervakning av sådana varor, att medlems- staterna får införa eller bibehålla skatter på andra varugrupper ä n de nyss nämnda, dock endast under f örutsättningen att dessa skatter inte leder till gränsformaliteter i handeln mellan medlemsstater. 
 11.3.2 Anpassning av reklamskattereglerna 
 Sedan Sverige ansökt om medlem sskap i EU tillsatte regeringen en utredning som bl.a. hade att lägga fram förslag till de författ - ningstekniska och andra ändringar som behövdes vid en svens k anpassning av de indirekta skatterna till  
 EG-rätten. 
  Utredningen , som antog namnet Utredningen om teknisk  
 EG-anpassning 
  av d e indirekta skatterna, lade i juni 1994 fram delbetänkandet Pu nktskat- terna och EG (SOU 1994:74). 
 Vad gällde reklamskatten konstaterade utredningen att beskatt- ningen av reklamtrycksaker som införts till Sverige från Roberson medlemsstat och vissa s.k. annonsblad som utgetts i annan med - lemsstat enligt de dåvarande reglerna krävde gränskontroller . 
 Utredningen föreslog att beskattning av reklamtrycksaker oc h annonsblad vid införsel från en annan medlemsstat skulle ske utan någon form av gränskontroller. Förslag et resulterade så småningom bl.a. i de regler som innebär att den är skattskyldig för skatteplikti- ga reklamtrycksaker som bedriver yrkesmässig verksamhet ino m landet som avser verksamheten och inkommer från annan med - lemsstat, samt, vad gäller annonsblad som förts in till Sverige från sådan stat, den som i yrkesmässig verksamhet distribuerar dessa. 
 Utredningen behandlade inte frågan om reklamskatten kan anses oförenlig med andra  
 EG-bestämmelser. 
  
 11.3.3 Mervärdesskatteregler 
 Redan 1967 beslöts att göra mervärdesskattesystemet obligatoriskt i EG:s medlemsstater. Inte i fråga om någon annan skatt har s å omfattande harmoniseringsåtgärder vidtagits. Orsaken till denn a utveckling är mervärdesskatte ns centrala betydelse för det handels- mässiga kravet på konkurrensneutralitet mellan medlemsstaterna, men även att skatten bildar underlag för en väsentlig del a v gemenskapens finansiering. 
  
 | 
  
 SOU 1997:53 
  
 Reklamskatten och  
 EG-rätten 
 115 
  
 Harmoniseringen av mervärdesskatten har skett genom en ra d direktiv. De mest väsentliga reglerna finns i det sjätte mervärdes- skattedirektivet, 77/388/EEG, med senare ändringar. Direktivet , som har sin grund i artikel 99 i  
 EG-fördraget, 
  är bindande fö r medlemsstaterna. Bestämmelserna är dock inte omedelbar t tillämpliga i respektive medlemsstat utan utgör bindande anvisning- ar riktade till medlemsstaterna hur deras mervärdesskattelagstift - ning skall vara utformad. I december 1991 offentliggjordes Ramirez omfattande direktiv, direktiv 91/ 680/EEG, om ändringar i det sjätte mervärdesskattedirektivet. Ändringsdirektivet innehåller sådan a ändringar som betingat s av införandet av den inre marknaden. Den bestämmelse i sjätte mervärdesskattedirektivet som är närmas t tillämplig vad gäller reklamskatten är artikel 33. Genom ändrings- direktivet 91/680/EEG fick denna artikel följande lydelse. 
  
 1. 
  
 Utan att det påverkar tillämpningen av andra gemen- skapsbestämmelser, särskilt dem som fastställs i gällande allmänna gemenskapsbestämmelser om innehav, flyttning och övervakning av punktskattspliktiga varor, får detta direktiv inte hindra en medlemsstat från att behålla eller införa skatter på försäkringsavtal, skatter på vadslagning och spel, punktskatter, stämpelskatter och, mer generellt, alla skatter, tullar eller avgifter som inte kan karakteriseras som omsättningsskatter, under förutsättning att dessa skatter, tullar eller avgifter inte leder till gränsformaliteter i handeln medlemsstaterna emellan. 
  
 2. 
  
 Alla hänvisningar i detta direktiv till punktskattepliktiga varor gäller för följande varor, såsom de definieras av aktuella gemenskapsbestämmelser: 
  
 – mineraloljor 
 – alkohol och alkoholdrycker 
 – tobaksvaror 
 Artikeln tillåter således medlemsstaterna att införa eller behåll a t.ex. punktskatter så länge dessa inte har karaktär av omsättnings- skatter. Självklart uppkommer frågan vad som kan anses utgöra en omsättningsskatt. I avsaknad av förarbeten till bestämmelsen få r ledning hämtas från de mål som varit föremål för domstolspröv - ning. 
  
 116  
 Reklamskatten och  
 EG-rätten 
  
 SOU 1997:53 
  
 | 
  
 Avgöranden av  
 EG-domstolen 
  
 Domstolen har under åren avgjort en rad mål som gällt frågan om en skatt eller avgift kan anses förenlig med artikel 33 i sjätt e mervärdesskattedirektivet. Nedan kommer en kort sammanfattning att ges av några av dessa mål. 
 Mål 295/84 Hamilton Wilmot SA mot Caisse de Compensation de lOrganisation Autonome Nationale de lIndustrie et du Commerce, REG 1985, s. 3759 
 Pålagor av  
 icke-fiskal 
  karaktär som påfördes företag för at t finansiera vissa sociala trygghetsförmåner och som beräknades på den totala årliga omsättni ngen för de aktuella företagen ansågs inte strida mot artikel 33 i sjätte mervärdesskattedirektivet. 
 Domstolen anförde bl.a. att omfattningen av artikel 33 i sjätt e mervärdesskattedirektivet måste bestämma s i ljuset av den funktion som artikeln har i det harmoniserade mervärdesskattesystemet . Genom att tillåta medlemsstaterna att behålla eller införa indirekta skatter såsom punktskatter endast under förutsättning att skatterna inte har karaktär av omsättningsskatter söker bestämmelse n förhindra att det harmoniserade m ervärdesskattesystemet äventyras av fiskala åtgärder från medlemsstaternas sida som belasta r rörligheten för varor och tjänster eller för kommersiella transaktio- ner på ett mervärdesskatteliknande sätt. Syftet med artikeln ka n därför inte vara att förhindra en medlemsstat från att behålla eller införa  
 icke-fiskala 
  skatter eller avgifter som påförs företag för att finansiera sociala trygghetsförmåner och som beräknas på de n årliga omsättningen för företagen utan att påverka priset på varor och tjänster. 
 Mål 93/88 och 94/88 Wisselink en Co. BV och andra mot 
 Secretary of State for Finance, REG 1989, s. 2671 
 Försäljningsskatt på personbilar och motorcyklar som påförde s tillverkaren eller importören och som beräknad es på visst procenttal av det pris som tillverkaren eller importören debiterade ansåg s förenlig med artikel 33 i sjätte mervärdesskattedirektivet. 
 Även i detta mål anförde domstolen att omfattningen av artikel 
 33 måste bestämmas i ljuset av den funktion som artikeln har i det harmoniserade mervärdesskattesystemet. Av den bedömninge n 
  
 | 
  
 SOU 1997:53 
  
 Reklamskatten och  
 EG-rätten 
 117 
  
 följer att artikeln, som tillåter medlemsstaterna att behålla elle r införa vissa indirekta skatter under förutsättning att skatterna inte kan karakteriseras som omsättningsskatter, söker förhindra att det harmoniserade mervärdesskattesystemet äventyras av fiskal a 
 åtgärder från medlemsstaternas sida som belastar rörligheten fö r varor och tjänster eller för kommersiella transaktioner på et t mervärdesskatteliknande sätt. Fastän den aktuella skatten var e n försäljningsskatt som beräknades i pr oportion till priset var den inte en generell skatt eftersom den endast utgick på två olika slag s produkter, nämligen på personbilar och motorcyklar. Skatte n belastade heller inte rörligheten för varor och tjänster eller Jones kommersiella transaktioner på ett mervärdesskatteliknande sätt , eftersom den endast upptogs vid ett tillfälle. Skatten var int e avdragsgill utan utgjorde en integrerad del av försäljningspriset . 
 Vidare beräknades skatten på listpriset för bilen innan mervärdes- skatten lagts på, medan mervärdesskatten beräknades på försälj - ningspriset inklusive den aktuella skatten. Slutligen ansåg domsto- len att skatten inte äventyrade det gemensamma mervärdesskatte- systemet därför att den påför des vid sidan av mervärdesskatten och inte helt eller delvis i stället för mervärdesskatten. 
 Mål  
 C-109/90 
  Giant NV mot Brooks, REG 1991, s. 1385 
 En årlig kommunal skatt på 25 procent av den totala summan a v inkomster från offentliga föreställningar och danshallar anså g domstolen inte strida mot art ikel 33 i sjätte mervärdesskattedirekti- vet då skatten inte var generell, inte påfördes i varje led i produktions- och distributionskedjan utan årligen på det samman- lagda värdet av inkomsterna för den skat tskyldige och inte beräkna- des på mervärdet utan på den totala summan av alla inkomster. 
 Mål  
 C-200/90 
  Dansk Denkavit ApS och P.Poulsen Trading ApS mot Skatteministeriet, REG 1992, s. 2217 
 Den aktuella skatten i detta mål, som införts som en arbetsmar - knadsåtgärd, är den enda skatt som domstolen hittills ansett strida mot artikel 33 i sjätte mervärdesskattedirektivet. Skatten utgick på såväl mervärdesskattebelagd omsättning av varor och tjänster som annan omsättning av varor och tjänster. För företag som va r mervärdesskatteskyldiga beräknades skatten på samma underla g 
  
 118  
 Reklamskatten och  
 EG-rätten 
  
 SOU 1997:53 
  
 | 
  
 som för mervärdesskatten, dvs. skatten togs ut i varje led som e n procentsats på företagens försäljning med avdrag för den skatt som betalats på inköp från det föregående ledet. För andra företa g beräknades skatten på summan av utbetalda löner ökat med 9 0 procent. Skatt betalades inte på import, men debiterades på hel a försäljningspriset på de importerade varorna vid första försälj - ningstillfället inom landet. Skatten behövde inte specificeras p å fakturorna. Den upptogs vid sidan av mervärdesskatten. 
 Domstolen uppgav också i detta mål att syftet med artikel 33 i sjätte mervärdesskattedirektivet är att förhindra att funktionen a v det harmoniserade mervärdesskattesystemet äventyras av skatter , tullar och avgifter på rörligheten för varor och tjänster på et t mervärdesskatteliknande sätt. Skatter, tullar och avgifter måst e 
 åtminstone anses vara lagda på rörligheten för varor och tjänster på ett mervärdesskatteliknande sätt om de har mervärdeskatten s huvuddrag. Dessa huvuddrag är följande. Mervärdesskatt utgå r generellt på omsättningen av varor eller tjänster, den är proportio- nell till priset på varan eller tjänsten, den upptas i varje led i produktionen eller distributionen o ch är slutligen lagd på mervärdet av varan eller tjänsten eftersom rätt till avdrag föreligger för skatt som erlagts i tidigare led. 
 Domstolen noterade att det förelåg ett antal skillnader mella n den aktuella skatten och mervärdesskatten. För det första tillämpa- des skatten även på företag som inte var skattskyldiga för mervär- desskatt. Vidare lades skatten inte på import och importföreta g kunde inte dra av värdet av importerade varor och tjänster frå n beskattningsunderlaget. Slutligen ansågs skatte n utgöra en bestånds- del av försäljningspriset av varorna eller tjänsterna och behövd e därför inte specificeras på fakturorna. 
 Härefter anförde domstol en att för att en skatt skall karakterise- ras som en omsättningsskatt behöver den inte på alla sätt var a identisk med mervärdesskatten, utan det är tillräckligt att skatte n har de huvudsakliga dragen av mervärdesskatten. I detta fal l påverkade skillnaderna int e karaktären av den typ av skatt som den danska, vilken i huvudsak liknade mervärdesskatten. Oavset t skillnaderna hade den aktuella skatten således karaktär av e n mervärdesskatt. 
 Även i ett senare mål (mål  
 C-234/91 
  Commission mot th e 
 Kingdom of Denmark, REG 1993, s. 6273) beträffande samm a skatt har domstolen uttalat att skatten är oförenlig med artikel 33 i sjätte mervärdesskattedirektivet. 
  
 | 
  
 SOU 1997:53 
  
 Reklamskatten och  
 EG-rätten 
 119 
  
 Mål  
 C-347/90 
  Jones mot Camacho Previdenza ed 
 Assistenza a favore degli Avvocati e dei Procuratori Legali, 
 REG 1992 s. 2947 
 Skatt för advokater och procuratori l egali beräknad på ersättning- en för deras domstolsarbete och som redovisades separat p å fakturorna ansågs inte strida mot artikel 33 i sjätte mervärdes - skattedirektivet. 
 Domstolen anförde att den aktuella skatten inte hade d e huvudsakliga dragen av mervärdesskatten. Skatten var inte e n generell pålaga utan gällde endast advokater och procurator i legali och utgick endast på ersättningen för deras domstolsarbete. Vidare var skatten inte alltid proportionell till ersättningen frå n klienten. Skatten utgick endast vid en tidpunk t, närmare bestämt när advokaten skickade fakturan till klienten. Vidare fanns det int e någon möjlighet för de skattskyldiga att göra avdrag från beskatt- ningsunderlaget. Inte heller fanns någon avdragsmöjlighet fö r klienten, som dock kunde göra avdrag för beta ld mervärdesskatt om han var skattskyldig för sådan skatt. 
 Mål  
 C-208/91 
  Morris Beaulande mot the director of the Nantes 
 Tax Authorities, REG 1992, s. 6709 
 Stämpelskatt uttagen vid förvärv av fastighet ansåg domstolen inte ha de huvudsakliga dragen av mervärdesskatten. 
 Domstolen motiverade sitt ställningstaga nde med att skatten inte var generell utan utgick endast vid försäljning av fast egendom . Vidare var det inte fråga om produktion eller distribution eftersom skatten upptogs enbart när egendomen övergick till den slutlig e konsumentens ägo. Slutligen tog skatten inte hänsyn till mervärdet utan baserades på hela värdet av egendomen. 
 11.4 Strider reklamskatten mot  
 EG-rätten? 
  
 EG-fördragets 
  regler utgör enligt utredningens bedömning int e hinder för en medlemsstat att diskriminera vissa inhemska varo r eller tjänster i förhållande till importerade sådana. Inte heller anser utredningen att bestämmelserna kan anses hindra en medlemsstat från att inom staten tillämpa olika skattesatser på olika varor eller 
  
 120  
 Reklamskatten och  
 EG-rätten 
  
 SOU 1997:53 
  
 | 
  
 tjänster. Övervägande skäl talar således för att reklamskatten bö r kunna anses vara förenlig med fördragets regler. 
 Vad gäller reklamskattens förenlighet med EG:s lagstiftning , närmare bestämt artikel 33 i sjätte mervärdesskattedirektivet, kan man av  
 EG-domstolens 
  praxis utläsa att inte alla indirekta skatter lagda på omsättning kan karakteriseras som omsättningsskatter i den mening som avses i artikeln. Syftet med artikeln är enlig t domstolen att förhindra att mervärdesskatteliknande skatter, tullar eller avgifter på omsättningen av varor och tjänster skall äventyra funktionen av det harmoniserade mervärdesskattesystemet . Domstolen har också angett vad som karakteriserar en mervärdes- skatt, nämligen att den utgår generellt på omsättningen av varo r eller tjänster, den är proportionell till priset på varan eller tjänsten, den upptas i varje led i pro duktionen eller distributionen och den är lagd på mervärdet av varan eller tjänsten eftersom rätt till avdrag föreligger för skatt som erlagts i tidigare led. Vidare kan man a v domstolens praxis sluta sig till att skatten skall vara av fiskal natur. 
 Uppräkningen av vad som karakteriserar en mervärdesskatt kan dock inte anses uttömmande. Vidare bör påpekas att det krävs att en skatt har mer än ett av de drag som karakteriserar en mervär - desskatt för att skatten skall anses utgöra en omsättningsskatt i artikelns mening (L. Mauritzen, Int ernational VAT Monitor 1997/1 s. 12). 
 Mot bakgrund av  
 EG-domstolens 
  praxis kan man angåend e reklamskattens egenskaper notera att sk atten utgår enbart på en viss kategori av produkter. Den är således inte generell. Vidare ä r skatten inte alltid proportionell till vederlaget. Den upptas inte i varje led i produktionen eller distributionen. Slutligen föreligger i de situationer när skatt påförs i mer än ett led inte avdragsrätt för tidigare erlagd skatt, förutom i ett fall som avser beskattning a v annonser i reklamtrycksak och som tillkommit för att undvik a dubbelbeskattning av annonsutrym me. I övrigt får dock konstateras att reklamskatten har vissa andra egenskaper som är likartad e mervärdesskattens. Som exempel kan nämnas att skatten so m huvudregel redovisas i perioder om en eller två månader, d e skattskyldiga skall vara registrerade hos beskattningsmyndigheten och utländska företagare som är skattskyldiga skall här i lande t företrädas av en representant som godkä nts av beskattningsmyndig- heten. Det måste emellertid framhållas att de flesta av de likheter som man kan finna mellan reklamskatten och mervärdesskatten är sådana som  
 EG-domstolen 
  hittills inte uttryckligen har fäst någo t avseende vid. 
  
 | 
  
 SOU 1997:53 
  
 Reklamskatten och  
 EG-rätten 
 121 
  
 Vid en jämförelse med rek lamskatten och hur domstolen hittills resonerat bör enligt utred ningens mening den slutsatsen kunna dras att reklamskatten inte strider mot artikel 33 i sjätte mervärdes - skattedirektivet. 
 Det har emellertid höjts röster i doktrinen för att artikeln skall tolkas mer strikt. På ett håll (Farmer, Chambers, Smith, EC Tax Law, s. 134) skulle man välkomna en möjlighet att anse en skatt strid a mot artikel 33 även om skatten inte är jämförbar med mervärdes- skatten, och på ett annat håll (Terra, B. J. M.  Kajus, J., A Guide to the European VAT Directives, volym tre, del XVIII, s. 64.1) tror man att en annan dimension kommer att läggas till artikeln på så sätt att inte bara skatter som har karaktär av omsättningsskatte r kommer att förbjudas utan även skatter som äventyrar integriteten av den inre marknaden. Även Mckay anger i den tidigar e nämnda artikeln att det mot bakgrund av utvecklingen av ett inom EU gemensamt mervärdesskattesystem är troligt att artikel 3 3 kommer att tolkas mer strikt så att utrymmet för att tillåta omsätt- ningsskatter minskar. Slut ligen har Jensen och Kajus, på uppdrag av 
 TaylorYoung Skattekonsulter, skrivit ett utlåtande om de n svenska reklamskattens förenlighet med artikel 33. De anger at t deras preliminära slutsats är att skatten kan karakteriseras som en omsättningsskatt i den me ning som avses i artikeln. Reklamskatten 
 är visserligen inte en generell skatt och ta s heller inte helt och hållet ut i varje led. Det förhållandet att en skatt är begränsad till viss a katagorier av varor och tjänster b ehöver emellertid enligt Jensen och 
 Kajus inte innebära att skatten är tillåten enligt artikel 33. Vidar e menar de att reklamskatten har ett stort antal andra likheter me d mervärdesskatten. 
  
 EG-rätten 
  har hittills befunnit sig i stark utveckling och de n fortsätter att utvecklas på den konstit utionella grund som fördragen utgör. Denna utveckling har fört med sig att domstolen ibland har 
 ändrat ståndpunkt. Exempel finns på att de tta har skett på förhållan- devis kort tid. Även om sålunda  
 EG-domstolens 
  hittillsvarand e praxis talar för att reklamskatten inte strider mot artikel 33 i sjätte mervärdesskattedirektivet bedömer utredningen att det inte ka n uteslutas att domstolen vid en senare prövning skulle komma fram till motsatsen. 
  
 | 
  
 SOU 1997:53 
  
 123 
  
 12 Effekterna av ett avskaffande 
 12.1 Direkta effekter 
 Konsekvenserna av att reklamskatten avskaffas kan analyseras i olika dimensioner. De  
 direkta  
 effekterna är minskade utgifter fö r de skattskyldiga. Ur tabell 12.1 framgår att ca 1 100 miljone r kronor i nettobetald reklamskatt under 1996 utgick för i huvudsak annonser i olika tidningar och publikationer (ca 700 miljone r kronor), reklamtrycksaker (ca 200 miljoner kronor) och övrigt (ca 
 200 miljoner kronor). Räknat som genomsnittligt skattebortfall är det främst storstadspress och landsortstidningar som vinner på ett avskaffande av reklamskatten. Eftersom skattebortfallet är propor- tionellt med annonsintäkt erna innebär det att ju större annonsintäk- ter som tidningarna har desto större blir det skattebelopp so m bortfaller. 
 Tabell 12.1 Fördelning av reklamskatten under 1996 
  
 Reklamskatte- 
  
 Antal tid- 
  
 Annons- el. 
  
 Reklamskatt, 
  
 Reklamskatt, 
  
 Genomsnittlig 
  
 skyldig 
  
 ningar el. 
  
 andra reklam- 
  
 brutto 
  
 Thornton 
  
 reklamskatt per 
  
 skattskyldiga 
  
 intäkter 
  
 (mkr) 
  
 (mkr) 
  
 tidning eller 
  
 (ca) 
  
 (mkr) 
  
 skattskyldig 
  
 (mkr) 
  
 Storstads- och 
  
 kvällstidningar 
  
 10 
  
 4100 
  
 164 
  
 159 
  
 15,90 
  
 Landsortstidningar 
  
 90 
  
 3800 
  
 148 
  
 112 
  
 1,24 
  
 Fådagarstidningar 
  
 35 
  
 150 
  
 0 
  
 0 
  
 0 
  
 Fack- och populärpress 
  
 500 
  
 2000 
  
 157 
  
 68 
  
 0,14 
  
 Annan publikation 
  
 1450 
  
 3250 
  
 358 
  
 358 
  
 0,25 
  
 Reklamtrycksak 
  
 1000 
  
 1700 
  
 187 
  
 187 
  
 0,19 
  
 Import av annonsblad 
  
 och reklamtrycksak 
  
 210 
  
 450 
  
 48 
  
 48 
  
 0,23 
  
 Utomhusreklam 
  
 och övrigt 
  
 1530 
  
 1300 
  
 146 
  
 146 
  
 0,10 
  
 Totalt 
  
 16750 
  
 1208 
  
 1080 
  
 Källor:  
 Presstödsnämnden, Finansdepartementet Ds 1993:20 (bearbetat), 
 skatteförvaltningen (bearbetat) 
  
 124 
  
 Effekterna av ett avskaffande 
  
 SOU 1997:53 
  
 | 
  
 12.2 Indirekta effekter 
 De  
 indirekta  
 effekterna av att reklamskatten avskaffas är svåra att exakt beräkna. Utgångspunkten är att bedömma vilka som  
 egentli- gen  
 bär bördan av reklamskatten och hur konkurrenssituatione n förändras om skatten slopas. Trots att tidningar, tryckerier m.fl. är de som formellt betalar skatten behöver det inte betyda att dess a också faktiskt drabbas. Det kan i stället vara annonsköparna elle r tidningsläsarna som faktis kt betalar reklamskatten genom ett högre pris på respektive produkt. Det kan också vara de som arbetar p å tidningarna eller tryckerierna vars löneutrymme begränsas a v skatten. 
 Beroende på hur reklamska tten övervältras påverkas flera poster på både inkomst- och utgiftssidan h os den offentliga sektorn. Dessa indirekta effekter motverkar i viss mån den negativa effekten a v skattebortfallet. Sammantaget kommer därför den offentlig a sektorns saldo att påverkas mindre negativt när de indirekt a effekterna är medräknade. Det är främst via förändrade vinster , löner och priser som Perez påverkas i motsatt riktning. Nä r reklamskatten slopas ökar löneutrymmet på sikt vilket ger e n positiv nettoeffekt på den offentliga sektorns saldo via förändrade inkomstskatter. I den mån vinsterna hos tidningsföretagen oc h tryckerierna påverkas positivt ökar också statens inkomster a v bolagsskatt. Förändrade priser på annonser, tidningar eller trycksa- ker ger olika effekter beroende på om det är hushåll eller företa g som gynnas. Via ekonomet riska modeller och tidigare erfarenheter bedömer utredningen att den långsiktiga nettoeffekten på de n offentliga sektorns saldo av att avskaffa reklamskatten uppgår till ca 700 miljoner kronor. 
 Ytterligare en indirekt effekt berör förändringar av konkurrens- situationen på mediamarknaden. Ett borttagande av reklamskatten kommer att innebära att konkurrensneutralitet uppstår i stället för den nuvarande snedvridningen. Det medför också att det s.k . indirekta presstödet påverkas. 
 12.3 Konsekvenser för tidningarna 
 12.3.1 Allmänt 
 Under 1996 betalade ca 135 svenska dags- och kvällstidninga r reklamskatt. Dessa kan delas upp i storstadstidningar, inklusiv e 
  
 | 
  
 SOU 1997:53 
  
 Effekterna av ett avskaffande  
 125 
  
 kvällstidningar, (10 st), landsort spress (90 st) och fådagarstidningar 
 (35 st). Dessutom betalade ca 500 tidningar inom kategorin fack- och populärpress reklamskatt. Dagspressens nettobetalningar upp- gick till ca 271 miljoner kronor medan fack- och populärpresse n betalade ca 68 miljoner kronor netto. 
 Ett slopande av reklamskatten skulle innebära att de direkt a utgifterna för i första hand storstadstidningarna, inklusive kvälls - tidningarna, minskar. Enligt tabell 12.1 skulle skatten för dess a tidningar minska med i genomsnitt 16 miljoner kronor per tidning. 
 För fådagarstidningarna som har låga annonsintäkter skulle ing a förändringar i absoluta tal ske. Landsortstidningarna skulle få e n genomsnittlig skattelättnad på ca 1,2 miljoner kronor per tidning . 
 12.3.2 Det indirekta presstödet 
 Presstödets syfte är att v erka för demokratin genom att bidra till en större pluralism i dagspress. Stödet består d els av  
 direkta subventio- ner  
 och dels av  
 indirekta subventioner i form av skattelättnader 
 . De direkta subventionerna, som ges i form av driftsstöd, utvecklings- stöd och distributionsstöd, är föremål för fö rnyade beslut inför varje budgetår och genomgår därmed en effektiv prövning. Det indirekta stödet via skatteavvikelser ingår däremot inte i den årliga budget- processen. Sedan RSL infördes 1972 har det indirekta stödet int e aktualiserats genom budgetprövning på samma sätt som en vanlig utgiftspost skulle ha gjo rt. Uppföljningen har därmed varit bristfäl- lig och det är oklart hur effektivt det indirekta presstödet varit. 
 Det totala direkta presstödet uppgick 1996 till ca 516 miljone r kronor. Av detta belopp utgjorde det allmänna driftsstödet 44 5 miljoner kronor. Skattesubven tionerna uppgick under samma år till ca 2 300 miljoner kronor, varav den ned satta mervärdesskattesatsen beräknas vara värd 1 800 miljoner kronor och lättnader i reklam - skatten ca 530 miljoner kronor. Det bör dock understrykas att d e angivna beloppen för skattesubventionerna är teoretiskt beräknade och förutsätter 1996 års upplagestorlekar och annonsintäkter. 
 Reklamskatten var tänkt att bidra indirekt till presstödet på tv å punkter, dels genom att små tidningar, främst s.k. andratidninga r som uppbär allmänt driftsstöd, skulle gynnas av skattebefriad e annonsintäkter, dels genom att dagspressens konkurrensförmåg a skulle gynnas via en nedsatt skattesats. Ytterligare en kopplin g mellan reklamskatten och presstödet var att skatten motiverade s som en finansieringskälla för det direkta presstödet. 
  
 126 
  
 Effekterna av ett avskaffande 
  
 SOU 1997:53 
  
 | 
  
 Reklamskattens koppling till presstödet har dock successiv t avtagit och det finns i d ag få direkta kopplingar. Det kan inte sägas att reklamskatten finansierar det direk ta presstödet eftersom skatten inte är öronmärkt för något särskilt syfte. Skatten kan inte heller sägas särskilt stödja de flerdagarstidningar som erhåller allmän t driftsstöd (andratidningarna) eftersom så gott som alla dessa , liksom de flesta förstatidningarna, har annonsintäkter överstigande 12 miljoner kronor och dä rmed en marginalskattesats på 4 procent. Andratidningarna har därmed på marginalen ingen konkurrens - fördel gentemot förstatidningarna. Tvärtom är det några förstatid- ningar som har en marginalskattesats som är noll eftersom de har så små annonsintäkter. En koppling mellan reklamskatten oc h presstödet finns dock vad avser konkurrenssituationen för få - dagarstidningarna. Samtliga fådagarstidningar som uppbär allmänt driftsstöd har små annonsintäkter, vilket medför skattebefrielse på marginalen. 
 Det får vidare anses tveksamt i hur hög grad reklamskatte n främjar dagspressens konkurrenssituation genom den lägre skatte- satsen. Reklam i skattebefriade medier har ökat kraftigt, vilke t innebär att dagspressen tvärtemot alla intentioner missgynna s gentemot vissa konkurrenter. 
 Enligt tabell 12.2 var det totala värdet av reklamskattelättnaderna ca 530 miljoner kronor för dagspresse n under 1996. Av detta var ca 485 miljoner kronor ett teoretiskt beräknat värde av dagspressens skatteförmån i förhållande till övri ga reklamskatteskyldiga. Det bör påpekas att skatteförmånen är proportionell till annonsintäkterna , vilket innebär att ju högre annonsintäkter som en tidning har desto större blir den indirekta subventionen . I absoluta tal är det därför de stora morgontidningarna i Stockholm, Göteborg och Malmö so m uppbär de största subventionerna. Detta gäller oavsett om storstad- stidningarna erhåller driftsstöd eftersom samtliga har stor a annonsintäkter. Kvällspresse n har också stora annonsintäkter vilket gör att även dessa har betydande indirekta skattesubventioner. P å marginalen är dock skatteförmånen lika stor för alla dagstidningar som har annonsintäkter över 12 miljoner kronor. Om reklamskat- ten avskaffas försvinner skatteförmånen för dagspressen gentemot 
 övrig press jämte annonsbladen eftersom jämfö relsenormen därmed sätts till noll. 
  
 | 
  
 SOU 1997:53 
  
 Effekterna av ett avskaffande  
 127 
  
 Tabell 12.2 Indirekt stöd via reklamskatten, 1996 
  
 Medier 
  
 Indirekt stöd, 
  
 Indirekt stöd, 
  
 Totalt indirekt 
  
 skattebefriade 
  
 differentierade 
  
 stöd via 
  
 annonser under 
  
 skattesatser* 
  
 reklamskatten 
  
 12 resp. 6 mkr. 
  
 (ca mkr) 
  
 (mkr) 
  
 (mkr) 
  
 Storstads- och 
  
 283 
  
 kvällstidningar 
  
 5 
  
 278 
  
 Landsortstidningar 
  
 37 
  
 207 
  
 244 
  
 Fådagarstidningar 
  
 6 
  
 0 
  
 6 
  
 Fack- och populärpress 
  
 146 
  
 0 
  
 146 
  
 Annan publikation 
  
 - 
  
 0 
  
 0 
  
 Reklamtrycksak 
  
 - 
  
 0 
  
 0 
  
 TV 
  
 - 
  
 264 
  
 264 
  
 *jämfört med en reklamskattesats på 11 procent 
 Den del av det indirekta stödet som utgörs av dagspressen s skattebefriade annonser under 12 miljoner kronor uppgår till ca 48 miljoner kronor. De flesta morgontidningar både i storstäderna och på landsbygden får fullt skatteavdrag eftersom deras annonsintäkter normalt överstiger 12 m iljoner kronor. Gränsen för skattefrihet har för övrigt inte ändrats sedan 198 5 för dagstidningar och sedan 1972 för fack- och populärpress. Det är endast ett fåtal förstatidningar på landsorten som inte kan utnyttja avdagsmöjligheten fullt ut . Samtliga fådagarstidningars annonsintäkter understiger dock 1 2 miljoner kronor. Dessa tidningars konkurrenssituation kommer att försämras om reklamskatten slopas. Å andra sidan kommer deras reklamskatteutgifter naturligtvis att vara oförändrade. 
 Det ovan sagda innebär att det indirekta presstödet inte står i samklang med det allmänna driftsstödet. Om reklamskatten mo t förmodan inte kommer att avskaffas sku lle utredningen rekommen- dera en grundlig genomgång av det indirekta stödet för att utred a om det effektivt fyller syftet med presstödet. 
 12.3.3 Sänkta annonspriser? 
 Lönsamhetsutvecklingen för dagspressen är konjunkturkänslig och har i stort sett följt den allmänna ekonomiska utvecklingen , åtminstone fram t.o.m. 1993. Därefter har dagstidningarnas margi- naler krymt trots den förbättrade ekonomiska utvecklingen i samhället. Vid en jämförelse mellan de sista tio åren utgjorde å r 
  
 128 
  
 Effekterna av ett avskaffande 
  
 SOU 1997:53 
  
 | 
  
 1995 en bottennotering för lönsamheten. Diagram 12.1 visar de n reala  
 BNP-utvecklingen 
  och lönsamheten f ör svenska dagstidningar mellan 1980 och 1995. Lönsamhetsmåttet ange r medianvärdet varje år för tidningarnas resultat efter finansnetto i förhållande til l intäkterna. Endast tidningar utan allmänt driftsstöd har beaktats. 
 Diagram 12.1 Lönsamheten hos dagstidningar utan allmänt driftsstöd 
  
 BNP fast index 
  
 Lönsamhet, % 
  
 125 
  
 10 
  
 9 
  
 120 
  
 8 
  
 115 
  
 7 
  
 110 
  
 6 
  
 5 
  
 105 
  
 4 
  
 100 
  
 BNP 
  
 Lönsamhet 
  
 3 
  
 2 
  
 95 
  
 1 
  
 90 
  
 0 
  
 Källor:  
 Presstödsnämnden, Nationalräkenskaperna 
 Det finns en rad orsaker till den allmänt sett positiva ekono - miska utvecklingen för dagspressen fram till slutet av  
 1980-talet . 
  Fram till och med 1989 ökade annonsvolymens spaltmeter stadigt. 
 Samtidigt steg annonspriserna, vil ket innebar ökade rörelseintäkter. 
 De första tecknen på en annalkande lågkonjunktur för dagspressen kunde observeras under 1989 och nettomarginalen sjönk från 9 procent år 1988 till drygt 7 procent året därpå . Lågkonjunkturen och det allt hårdnande konkurrensklimatet medförde att tidningarn a vidtog kostnadsbesparande åtgärder för att upprätthålla lönsam - heten. Pressutredningen  
 -94 
  (Vårt dagliga blad – stöd till Wallace dagspress, SOU 1995:37) konstaterade att tidningsföretagen hade minskat kostnaderna genom att använda ny teknik . Antalet anställda inom branschen hade minskat medan produktiviteten ökat. Trot s att neddragningarna på personalsidan fortsatte under 1995 ökad e kostnaderna bl.a. genom kraftigt höjda priser på tidningspapper. 
  
 | 
  
 SOU 1997:53 
  
 Effekterna av ett avskaffande  
 129 
  
 Diagram 12.2 belyser hur annons- och abonnemangsprisern a förändrades realt inom dagspressen från 1980 till 1995. Genom en allt hårdare konkurrens på reklammarknaden pressades annonspri- serna fr.o.m. slutet av  
 1980-talet. 
  Reklam började exempelvi s sändas i TV under slutet av  
 1980-talet 
  och sedan början av 1990 - talet förekommer även reklam i andra medier. 
 Dagspressens abonnemangspriser höjdes däremot successiv t efter 1986. Pressutredningen  
 -94 
  (Dagspressen i  
 1990-talets 
  medie- landskap, SOU 1994:94) drog slutsatsen att tidningarna börjad e tillämpa en marknadsstrategi för prissättningen efter 1986. De t innebär att  
 kostnadsutvecklingen inte längre styr prisbeteendet för tidningsupplagan.  
 Prenumerationspriset bestäms i stället a v dagstidningarnas ställning på marknad en, dvs. efterfrågans karaktär och konkurrensförhållanden. 
 Diagram 12.2 Annonspriser, abonnemangspriser och BNP i fastprisindex 
 index 
 125 
 Annonsprier 
 120 
 Abonnemangspriser  
  BNP 
 115 
 110 
 105 
  
 100 
  
 95 
  
 90 
  
 85 
  
 80 
  
 1980 
  
 1981 
  
 1982 
  
 1983 
  
 1984 
  
 1985 
  
 1986 
  
 1987 
  
 1988 
  
 1989 
  
 1990 
  
 1991 
  
 1992 
  
 1993 
  
 1994 
  
 1995 
  
 Källor:  
 IRM (bearbetat), Tidningsutgivarna (bearbetat), Pressutredningen  
 -94, 
  
 Nationalräkenskaperna 
  
 Olika undersökningar visar att  
 efterfrågan på dagstidningar är tämligen prisoelastisk 
 , vilket innebär att de flesta kunder fortsätter att köpa tidningar trots att priset ökar (se SOU 1995:37, s. 50) . 
  
 Priselasticiteten är dock högre för lösnummerköpare än Jones prenumeranter. Generellt gäller att vanemässigt konsumerad e 
  
 130 
  
 Effekterna av ett avskaffande 
  
 SOU 1997:53 
  
 | 
  
 produkter med hög kvalitet och go tt anseende brukar ha mycket låg priskänslighet. 
 Samtidigt är det uppenbart att dagspressens ställning unde r början av  
 1990-talet 
  försva gades. Både andelen lösnummersköpare och prenumeranter har minskat något. Pressutredningen  
 -94 
  ansåg att nedgången berodde på många samverkande faktorer såso m försvagad hushållsekonomi, prishöjningar på tidningarna, social a förändringar i samhället och hårdnad konkur rens från andra medier. Enligt upplagesiffror från Tidningsstatistik AB minskade upplagan för 131 dagstidningar under 1996. Totalt sjönk dagspressen s upplagor med 2,6 procent under nämnda år. 
 En rimlig slutsats av resonemanget ovan är att ett avskaffande av reklamskatten skulle medföra att dagspressen i första han d sänker annonspriserna och i andra hand prenumerationspriserna . 
 Det skulle i så fall innebära att annonsköpare och konsumente r kommer att gynnas av skattesänkningen. I viss mån torde ocks å branschens lönsamhet påverkas. 
 12.4 Några övriga konsekvenser 
 Som tidigare nämnts inräknas reklamskatten i det indirekta stödet till dagspressen bl.a. därför att dagspressen har en lägre skattesats jämfört med övriga reklamskatteskyldiga. I realiteten har dock de reklammedier som inte är skattepliktiga (t.ex. radio och TV) e n större skattelättnad. Om reklamskatten avskaffas skulle de n indirekta skattesubventionen för dessa medier försvinna oc h konkurrenssituationen mellan olika medier därmed förbättras. 
 De ca tusen tryckerier som för närvarande redovisar skatt p å reklamtrycksaker skulle vid ett avskaffande av skatten spara stora belopp i adminstrationskostnader. Enligt uppgift från den grafiska branschen uppskattas reklamskatten för ett genomsnittligt tryckeri ta i anspråk ca fem timmar per vecka. Kraftiga avvikelser ka n naturligtvis förekomma. Ett avskaffande av reklamskatten bör för tryckerierna få positiv effekt med möjligheter till t.ex. sänkta priser och ökad produktion. Naturl igtvis bör ett avskaffande även leda till stärkt konkurrenskraft gentemot utländska tryckerier. 
 Skatteförvaltningen i Stockholm har rapporterat att ca 9 0 procent av alla reklamskatterevisioner under 1996 resulterat i rättelser som innebar förhöjd skatt. Det är en större andel än Jones övriga punktskatterevisioner. En stor del av rättelserna berö r svårigheter för tryckerierna att korrekt bedöma vad som är e n 
  
 | 
  
 SOU 1997:53 
  
 Effekterna av ett avskaffande  
 131 
  
 skattepliktig reklamtrycksak. Tryckeriernas kunder begär ofta fast pris. Detta innebär att tryckerierna inte i efterhand kan debiter a kunden om en revision får till följd att tryckeriet skall betala högre skatt. För att försäkra sig mot den lönsamhetsförsämring som e n revision kan medföra tar vissa företag ut ett högre pris av kunderna. 
 Det högre priset ses som en slags riskpremie. Även i de fall det i avtalet med kunden finns en klausul som ger tryckerierna rätt at t återkomma till kunden för att d ebitera högre reklamskatt händer att tryckerierna ändå väljer att själva stå för den högre skatten. Detta talar för att ett avskaffande av reklamskatten skulle kunna leda till utrymme för tryckerierna att sänka priserna mer än vad som ä r motiverat av själva skatten. 
 Även övriga skattskyldiga skulle självfallet få en lättnad i administrativt hänseende vid ett slopa nde av reklamskatten. Inga av dessa kan dock antas vara så stora vinnare som dem inom de n grafiska branschen. 
 Slutligen skulle naturligtvis även skatteförvaltningens, övrig a tillämpande myndigheters och domstolars hantering med annons- och reklambeskattningen bortfalla. A dministrationskostnaderna hos Skattemyndigheten i Dalarnas län har för reklamskattens de l beräknats till 967 000 kronor för 1995. 
  
 | 
  
 SOU 1997:53 
  
 133 
  
 13 Finansieringsalternativ 
 13.1 Inledning 
 Enligt direktiven skall utredningen om den föreslår åtgärder so m leder till minskade intäkter för staten lämna förslag hur dessa skall finansieras. Ett slopande av reklamskatten skulle leda till e n varaktig intäktsminskning för staten i storleksordningen 70 0 miljoner kronor, när hänsyn tagits till vissa indirekta effekter. 
 Som framgått av främst utredningens överväganden i kapitel 6 har reklamskatten redan innan de n infördes och därefter från tid till annan utsatts för kraftig kritik. Alltsedan 1988 då reklamskatte - utredningens förslag till teknisk re formering av skatten inte kom att leda till lagstiftning har det i ökad utsträckning spritt sig uppfatt - ningen att reklamskatten har sådana grava brister att den inte bö r behållas. Det är inte endast de olika intressenter som direkt träffas av beskattningen som drivit kravet att skatten skall avskaffas. Även 
 RSV har i en rad sammanhang uttalat stark kritik mot skatten . Statliga utredningar har också pekat på oformligheter och i någo t fall föreslagit att reklamsk atten skall slopas. Ansvariga statsråd har i skilda sammanhang uttalat sin förståelse för kritiken och äve n uttalat ambitionen att avskaffa skatten. Samtidigt som ett sådan t synsätt vuxit sig starkare har den bekymmersamma statsfinansiella situationen begränsat utrymmet för en sådan åtgärd. Inte heller i samband med 1990 års skattereform med d ess gigantiska omfördel- ning mellan direkta och indirekta skatter slopades den kritiserad e reklamskatten. De nu antydda erfar enheterna talar enligt utredning- ens uppfattning för att ett förslag om skattens slopande om möjligt bör förenas med en finansiering som i någon annan form än de n gällande reklamskatten utgör en pålaga som riktar sin udd mo t reklamen. Utredningens genomgång av möjliga lösningar visa r dock att ett sådant resultat är svårt att nå. Det har därför visat si g nödvändigt att också inventera alternativ där kopplingen til l reklamen inte är särskilt framträdande. 
  
 134 
  
 Finansieringsalternativ 
  
 SOU 1997:53 
  
 | 
  
 Det är med dessa utgångspunkter som utredningen har analyse- rat en rad tänkbara finansieringsalternativ. I det följande redovisar utredningen sina överväganden i frågan. 
 13.2 Annan reklampålaga 
 13.2.1 Inledning 
 Som framgått av kapitel 12 bedömer utrednin gen att ett slopande av reklamskatten på olika sätt främst kommer att gynna aktörer inom företagssektorn. Mot denna bakgrund anser utredningen at t borttagandet av skatten i första hand bör finansieras inom denn a sektor. Som ett första alternativ har utredningen övervägt o m finanseringen kan ske genom en annan reklampålaga. En såda n skulle kunna utformas antingen som en begränsning av avdragsrät- ten för reklamkostnader eller som en omkostnadsavgift. 
  
 13.2.2 
  
 Allmänt om avdragsrätt för kostnader i näringsverksamhet 
  
 De grundläggande reglerna för avdragsrätt finns i 20 § kommunal- skattelagen (1928:370, KL). Som huvudprincip gäller att avdrags- rätt föreligger för omkostnader för intäktens förvärvande elle r bibehållande. Rätt till avdrag föreligger alltså inte för kostnader för förvärv eller förkovran av förvärv skälla. I paragrafens andra stycke uppräknas en rad kostnader för vilka avdragsrätt inte föreligger . 
 Avdrag medges t.ex. inte för den skattskyldiges levnadskostnader. De särskilda regler som gäller avdragsrätten i inkomstslage t näringsverksamhet finns i huvudsak samlade i 23 § KL me d anvisningar. Från näringsverksamhetens bruttointäkt får avdra g göras för i princip allt som är driftkostnad i verksamheten. Avgö- rande för att en kostnad skall anses hänf örlig till näringsverksamhe- ten är att den har ett samband med verksamheten. Det skall sålunda vara en kostnad för förvärvande av näringsverksamhetens intäkter. När det gäller sambandet mellan intäkter och kostnader är det i princip tillräckligt att kostnaden företagi ts i och för den skatteplikti- ga verksamheten även om kostnaden visat sig resultatlös. Det skall således föreligga kausalitet mellan inkomstens förvärvande oc h kostnaden antingen på det sättet att kostnaden syftat till att g e 
  
 | 
  
 SOU 1997:53 
  
 Finansieringsalternativ  
 135 
  
 inkomst eller genom att kostnaden verkligen givit inkomst även om den kostnadsdragande åtgärden kanske från början inte företagits i syfte att ge inkomster. 
 Vid inkomsttaxeringen prövas normalt inte om en kostnad va r förnuftig, för dyr, nödvändig eller inkomstbringande. Prövninge n omfattar i princip endast om ett tillräckligt samband mellan intäkt och kostnad föreligger. Kostna den skall vara en verklig kostnad för verksamheten och inte en maskerad kostnad för ägaren. 
  
 13.2.3 
  
 Begränsningar i avdragsrätten för vissa omkostnader 
  
 Av vissa regler i KL eller av praxis följer att avsteg görs från den allmänna principen att avdrag får göras för alla omkostnader fö r intäkternas förvärvande eller bibehållande. 
 I några särskilda fall anges i KL elle r följer av praxis högre krav på samband mellan kostnaderna och företagets verksamhet för att avdrag skall medges. Ett exempel är kostnader för representation, där det krävs ett omedelbart samband mellan representationen och verksamheten för att avdragsrätt skall föreligga. Genom kravet på omedelbart samband markeras att avdragsrätten inte omfatta r kostnader för sällskapsliv av personlig natur. Beträffande avdrags- rätten för representation gäller även en prisram. Avdrag medges i det enskilda fallet inte med större belopp än som kan anses skäligt. 
 Avdrag för måltidsutgifter som avser lunch, middag eller sup é medges inte med större belopp än 90 kronor. Nämnda regle r innebär sålunda ett avsteg från allmänna principer, enligt vilk a skattemyndigheterna inte s kall pröva om ett företag har omotivera- de kostnader. 
 Allmänt avdragsförbud gäller för medlemsa vgifter. Detta förbud har i rättspraxis fått en så vidsträckt tillämpning att avdrag vägras även för medlemsavgifter som egentligen utgör driftkostnader i näringsverksamheten. Trots att det för flertalet näringsidkare oc h en stor del av löntagarna är mer eller mindre nödvändigt för deras utkomst att vara medlemmar i olika föreningar och andra sam - manslutningar är sålunda avgifterna till dessa föreningar i normal- fallet inte avdragsgilla. Vidare föreligger i princip avdragsförbu d för böter och sanktionsavgifter. Dessa kostnader omfattas även de av kapitalförlustbegreppet. Avdragsförbudet gäller även Jones bötesbelopp som en näringsidkare måste erlägga utan ege n förskyllan. 
  
 136 
  
 Finansieringsalternativ 
  
 SOU 1997:53 
  
 | 
  
 13.2.4 Avdragsrätt för reklamkostnader 
 I KL saknas uttryckliga regler om avdragsrätt för reklam och andra marknadsföringskostnader. Möjligheterna att få avdrag får därför bedömas med utgångspunkt i det allmänna stadgandet i 20 § KL . 
 För avdragsrätt krävs således att samband föreligger mella n bolagets verksamhet och reklamkostnaden. 
 I KL finns inte heller någon definition av reklam och andr a försäljningspåverkande insatser. Cardenas och Bell Würtemberg anger i en artikel angående den skatterätt- sliga synen på sponsring (Skattenytt 1987 s. 539) att reklam me d utgångspunkt i reklamskattelagens regler rent allmänt kan säga s utgöra en åtgärd där syftet är a tt främja avsättningen av ett företags saluförda produkter eller tjänster etc. Enligt författarna ha r reklamskattelagen visserligen ett annat syfte än inkomstskattereg- lerna, men detta hindrar inte att samma gränsdragning görs vi d prövningen av om reklam och PR föreligger. Sanchez hävda r däremot i en artikel som behandlar avdragsrätten för sponsrings - kostnader (Svensk Skattetidning 1990 s. 135) at t kommunalskattela- gens reklambegrepp torde vara mer vidsträckt än reklamskattela - gens regler. 
 Att bedöma avdragsrätten för reklamkostnader synes geno m 
 åren inte ha vållat några större problem för tillämpande myndighe- ter och domstolar. Det saknas nämligen såväl avgöranden i högsta instans som doktrin beträffande rätt till a vdrag för reklamkostnader. Rätten till avdrag för sponsringskostnader, för vilket det kräv s samband mellan sponsorns verksamhet och motprestationen, ä r dock en omtvistad fråga där det fortfarande saknas vägledand e praxis. 
 13.2.5 Resultatposten reklam och PR 
 Med standardiserade räkenskapsutdrag (SRU) avses ett enhetlig t uppgiftslämnande för den som redovisar inkomst av näringsverk- samhet. Uppgifterna om näringsverksamhet skall för varje för - värvskälla lämnas på ett särskilt schema som utgör en del a v deklarationsblanketten. De poster som ingår i schemat utgör et t utdrag ur företagets räkenskaper och avser uppgifter om varje slag av bl.a. intäkter och kostnader. Även kostnader för reklam och PR skall lämnas för det fall de framkommer i bokföringen. Möjlighet finns att få dispens från skyldigheten att följa räkenskapsschemat. 
  
 | 
  
 SOU 1997:53 
  
 Finansieringsalternativ  
 137 
  
 Skattemyndigheten får nämligen, om särs kilda skäl föreligger, efter ansökan från den skattskyldige medge att vissa uppgifter lämnas i sammansatta poster i ställer för att dessa specificeras. Till d e resultatposter som efter dispens får lämnas i sammansatta poste r hör posten reklam och Jenkins För taxeringsåret 1995 var ett hundratal dispenser meddelade. En dispens kan avse en hel koncern. 
 Resultatposten reklam och PR, som motsvaras av kod 541 i  
 SRU-schemat, 
  inkluderar resp. företags k ostnader för åtgärder som syftar till att rikta uppmärksamheten på företagets produkter eller verksamhet och lämna information om företagets övriga kon - kurrensåtgärder. I den kontogrupp som posten avser redovisas dock inte löner och ersättningar till personer som är anställda ho s företaget. De närmare kostnader som, enligt  
 BAS-97, 
  ingår i resultatposten är kostnader för: 
  
 – 
  
 annonsering 
  
 – 
  
 utomhus- och trafikreklam 
  
 – 
  
 reklamtrycksaker och direktreklam 
  
 – 
  
 utställningar och mässor 
  
 – 
  
 butiksreklam, återförsäljarreklam 
  
 – 
  
 varuprover, reklamgåvor, presentreklam, tävlingar 
  
 – 
  
 film-, 
  
  radio- och  
 TV-reklam 
  
 – 
  
 PR, institutionell reklam, sponsring 
  
 – 
  
 övriga kostnader för reklam och PR 
  
 13.2.6 
  
 Begränsad avdragsrätt för reklamkostnader 
  
 Allmänna förutsättningar för en avdragsbegränsning 
 En förutsättning för införande av en begränsning av avdragsrätten för reklamkostnader är att näringsidkare inte ges dispens från at t lämna uppgift om kostnader för rekl am och PR. Vidare krävs att en sådan begränsning är mycket schablonmässigt utformad. Det ka n därför knappast bli fråga om att från det ovan nämnda resultatkon- tot försöka bryta ut endast vissa k ostnader, utan en avdragsbegräns- ning måste omfatta samtliga kostnader som redovisas på dett a konto. 
  
 138 
  
 Finansieringsalternativ 
  
 SOU 1997:53 
  
 | 
  
 Svårigheter med en avdragsbegränsning 
 Som grundläggande princip vad avse r företagsbeskattning gäller att det är enbart företagens vinst som skall beskattas. Vidare ka n nämnas att målsättningen bakom 1990 års skattereform bl.a. var att skapa en mer likformig företags- och ägarb eskattning av olika typer av näringsverksamhet, vilket skulle begränsa utrymmet Jones skatteplanering. Reglerna för beskattningen skulle även förenklas och göras mer överskådliga. 
 Som ett första skäl mot en begränsning av avdragsrätten Jones reklamkostnader kan anf öras att en sådan begränsning skulle strida mot den nämnda principen att det är företagets vinst som skal l beskattas. Åtgärden skulle också strida mot intentionerna bako m skattereformen. Likformighetsprincipen skulle inte kunna upp - rätthållas då ett avdragsbegränsningssystem v ore möjligt att kringgå av de stora företagen medan detta s kulle vara svårare för de mindre företagen. Systemet skulle utgöra ett komplicerande drag i beskatt- ningen för såväl företag som skattemyndigheter. En avdragsbeg - ränsning skulle även strida mot huvudregeln att företag har rätt till avdrag för alla sina driftkostnader. Från denna regel finns so m tidigare nämnts endast ett fåtal speciella undantag. 
 För att en avdragsbegränsning skall kunna genomföras ren t praktiskt måste de kostnader som skall omfa ttas av avdragsbegräns- ningen väl avgränsas. För enkelh etens skull har utredningen valt att kalla dessa kostnader för just reklamkostnader. Det gäller således att finna en definition av begreppet reklam som inte medger några tveksamheter vid tillämpningen. Innehållet i reklambegreppet kan dock förändras över tiden i och med att nya former av marknadsfö- ring uppträder och gamla helt eller delvis försvinner. Det är således inte helt självklart att vad som man i dag kan säga omfattas a v reklambegreppet är detsamma som i morgon. Vidare kan de t hävdas att beteckningen reklam blir adekvat endast om  
 syftet  
 verkligen är att främja avsättningen av de varor och tjänste r annonsören utbjuder. I praktiken skull e det emellertid vara omöjligt för skattemyndigheten att kontrollera syftet med diverse åtgärde r som vidtagits av företagen. And ra svårigheter utgör gränsdragning- ar mot andra typer av prestationer som ligger i gränslandet . Gränsen mellan reklam och information är ofta oklar. Exempelvis kan det ibland vara svårt att se skillnaden mellan telemarketing , som i princip utgör en reklamform, och marknadsundersökning , som snarare är informationshämtning. En annan fråga är hur man skall behandla förpackningar, mappar och andra s.k. bruksföremål som bär fram meddelanden och symboler. En definition a v 
  
 | 
  
 SOU 1997:53 
  
 Finansieringsalternativ  
 139 
  
 begreppet reklam bör vara utformad på så sätt att de nämnd a gränsdragningsproblemen endast uppkommer i mini mal omfattning. 
 Utredningen har emellertid inte kunnat finna någon konstruktio n som uppfyller detta krav. 
 En avdragsbegränsning skulle påverka ett mycket stort anta l skattskyldiga, närmare bestämt ca 700 000. Alla dessa skull e således vid redovisningen av vissa kostnader vara tvungna at t fundera över om kostnaderna utgör rek lam eller möjligen kan anses som något annat. Självfallet skulle äv en skattemyndigheten drabbas av ett betydande merarbete. 
 En uppenbar risk är att ett system med avdragsbegränsnin g skulle utnyttjas för skatteplanering och skatteundandragande . Systemet skulle självfallet medföra ett visst intresse hos företagen att försöka benämna reklamko stnader på annat sätt för att undgå en avdragsbegränsning. Det finns även r isk för att framför allt de stora bolagen flyttar sin marknadsföringsverksamhet till bolag utom - lands. Vilken omfattning sådana åtgärder för att undgå en avdrags- begränsning kan få är omöjligt att förutspå. Intresset av att försöka undgå en avdragsbegränsning kommer till stor del vara beroende av hur stor begränsningen blir för resp. företag. Ju större avdragsbeg- ränsningen blir desto högre blir naturligtvis risken för kringgående av reglerna. Sannolikt s kulle de stora företagen drabbas mest av en avdragsbegränsning. Det är också dessa som h ar de största resurser- na att försöka kringgå reglerna. 
 Kostnader för löner och sociala avgifter för anställd personal vid egen  
 reklam/PR-avdelning 
  redovisas i dag inte under resultatposten reklam och PR utan i en annan kontoklass. För att erhålla et t likformigt system skulle även kostnaderna för egen reklam/PR - avdelning behöva omfattas av en avdragsbegränsning. 
 13.2.7 Omkostnadsavgift 
 Reklambeskattning i form av omkostnadsavgift diskuterades som alternativ till punktskattemodellen i förarbetena till RSL (SO U 1972:6 s. 86). Avgiften skulle enligt nämnda förarbeten redovisas och erläggas av reklamköparen själv på grundval av uppgifter u r bokföringen om hans kostn ader för skattepliktig reklam, inbegripet kostnader för utförd reklam i egen regi. Beskattningsforme n förkastades emellertid till favör för punktskattealternativet, bl.a . med motiveringen att kontrollen av skatt på omsättning är enklare att göra effektiv än kontrollen av en beskattning grundad på olika slag av kostnader. 
  
 140 
  
 Finansieringsalternativ 
  
 SOU 1997:53 
  
 | 
  
 Utredningen bedömer att en beskattning i form av omkost - nadsavgift skulle medföra i princip motsvarande tillämpnings - svårigheter som ett system med avdragsbegränsning. 
  
 13.3 
  
 Andra finansieringsalternativ inom företagssektorn 
  
 13.3.1 Beskattningen av företag 
 Höjd bolagsskatt 
 En mycket enkel metod att inom företagsbeskattningens ram ök a skatteintäkterna vore naturligtvis att höja bolagsskatten. Utrymme för att avskaffa reklamskatten skulle skapas genom en mycke t begränsad höjning av skat tesatsen. Enligt utredningens mening kan dock en sådan isolerad åtgärd inte försvaras men alternativet bö r inte vara helt ute ur diskussionen om det kan samordnas me d förändringar i ett större sammanhang. 
 Periodiseringsfond 
 Vid beräkning av inkomst av näringsverksamhet finns sedan 1995 
 års taxering en generell reserveri ngsmöjlighet, nämligen avdrag för avsättning till periodiseringsfond. Avsättningsmöjligheten gälle r både för juridiska och fysiska pe rsoner. Tidigare medgavs juridiska personer avdrag med högst 25 procent av beskattningsårets inkomst före avdraget. För fysiska personer medgavs avdrag med högst 25 procent av ett något annorlunda beräknat inkomstunderlag. Frå n den 1 januari 1997 gäller emellertid att avdrag får göras med högst 20 procent. Den reducerade procentsatsen skal l tillämpas i fråga om beskattningsår som avslutas efter den 31 december 1996. 
 Utredningen har övervägt om ännu en reducering av reserve - ringsmöjligheten kan utgöra ett lämp ligt alternativ för att finansiera slopandet av reklamskatten. Den be gränsning av avdragsrätten med fem procentenheter som nyss har genomförts talar mot en såda n lösning. 
  
 | 
  
 SOU 1997:53 
  
 Finansieringsalternativ  
 141 
  
 Avskrivning av inventarier 
 Inom skatterätten finns det ett antal s.k. särregler. Reglerna har ofta till syfte att främja något eller någon, t.ex. viss aktivitet, vis s industri eller viss grupp av skattskyldiga. Reglerna kan allts å uttryckligen ha ett  
 icke-fiskalt 
  syfte. De ovannämnda reglerna om periodiseringsfonder är ett exempel på dessa särregler. Andr a sådana regler, som kan sägas bli för emål för tillämpning av de allra flesta företag, är avskrivningsreglerna för inventarier. 
 Utgifterna för anskaffning av inventarier fördelas genom et t avskrivningsförfarande och varje enskilt beskattningsår belasta s därigenom med viss del av anskaffningsutgiften. Korttidsinven - tarier, dvs. inventarier med en ekonomisk livslängd på upp till tre 
 år, och inventarier av mindre värde får omkostnadsföras direkt. 
 Reglerna om avskrivning av kostnaderna för inventarier ä r relativt väl tilltagna och kan därför bedöma s som en slags skatteför- mån. Utformningen av reglerna diskuterades i samband med 1990 
 år skattereform. Det föredragande statsrådet angav bl.a. at t elementet av överavskrivning är en följd av att schabloner me d nödvändighet tenderar att bli generöst utformade och att e n förändring av avskrivningsrätten skulle medföra ökad komplexitet och tillämpningsproblem. Överv ägande skäl talade enligt statsrådet för att reglerna om avskrivning för inventarier skulle behålla s (prop. 1989/90:110 s. 538). 
 En begränsning av avskrivningsrätten skulle liksom en höjning av bolagsskatten vara ett enkelt sätt att öka skatteintäkterna och på så sätt finansiera avskaffandet av reklamskatten. Utredninge n bedömer emellertid att de skäl mot en förändring av avskrivnings- reglerna som redovisats i det föregående alltjämt kvarstår. 
 Representationsavdraget 
 Utredningen har vidare övervägt ett finansieringsalternativ so m innebär att rätten till avdrag för representationskostnader avskaffas helt. De skatteintäkter ett sådant alternativ skulle ge kan beräknas till 500 miljoner kronor. 
 Under hösten 1995 beslutade riksdagen att begränsa avdragsra- men för representationkostnader från 300 kronor till 180 kronor . Begränsningen gällde fr.o.m. inkomståret 1996. I december 199 6 beslutade riksdagen att än en gång halvera avdragsramen. Fr.o.m. den 1 januari 1997 får avdrag för måltidsutgifter som avser lunch, 
  
 142 
  
 Finansieringsalternativ 
  
 SOU 1997:53 
  
 | 
  
 middag eller supé inte medges med större belopp än 90 kronor per person. 
 Avdragsrätten för representationskostnader har således nästa n helt urholkats under de sista åren och det är inte mycket av den som 
 återstår. För företagens del kan i vissa fall den kvarvarand e avdragsmöjligheten inte sägas ha så mycket större värde än vad det skulle innebära att slippa de redo visningsmässiga komplikationerna som avdragsbegränsningen medför. Slaget av kostnad kan säga s vara ganska likartad rekl amkostnader. Det sista utgör ett förhållan- de som särskilt talar för detta finansieringsalternativ. 
 Ett avskaffande av avdragsrätten för representationskostnade r bör i förekommande fall kunna utformas så att avdrag för sådan a kostnader som huvudregel inte medges. Undantag bör kunna gälla för kostnader av ringa värde, t.ex. kost nader för kaffe och bordsvat- ten. 
 13.3.2 Företagsstödet 
 Det statliga stödet till företag har under de senaste åren kartlagts på olika håll och därvid beräknats till olika belopp. År 1995 fic k 
 Företagsutredningen i uppdrag att genomföra en översyn av d e statliga stöden inom  
 närings-, 
  arbetsmarknads- och regional - politiken till främst små och medelstora företag. Utredningen hade bl.a. att redovisa vilka stöd som fanns och beräkna statens kostna- der för dem. Utredningen fann att nettokos tnaden för det näringspo- litiska, regionalpolitiska och arbetsmarknadspolitiska stödet Jones budgetåret 1994/95 uppgick till drygt 6 miljarder kronor (SO U 1996:69). 
 Utredningen föreslog ändringar i det regionalpolitiska företags- stödet vad gäller nedsatta socialavgifter och sysselsättningsbidrag. 
 Det förra menade utredningen skulle avskaffas och det senar e begränsas. Vidare föreslog utredningen att medel skulle avsätta s dels till utvecklingsprogram för kompetensuppbyggnad i regional- politiskt prioriterade områden och dels för att öka statens stöd till teknikprojekt i tidiga skeden. Utredningens förslag innebar e n nettobesparing för budgetåret 1997 om 140 miljoner kronor . Ytterligare medel skulle komma att frig öras under de följande åren. Utredningen hade ålagts att redovisa en besparing om 50 miljoner kronor från och med budgetåret 1997. 
 I budgetpropositionen 1996/1997:1 anför emellertid regeringen, med anledning av utredningens förslag, a tt den regionala obalanser- na inom regioner och mellan olika delar av landet tenderar att öka. 
  
 | 
  
 SOU 1997:53 
  
 Finansieringsalternativ  
 143 
  
 Regionalpolitiska insatser för utjämning och för att skapa utveck- ling även i stagnerade regioner måste därför även i fortsättningen ske med kraft. Bland annat därför an ser regeringen att utredningens förslag om nedskärning av olika former av regionalpolitiska stö d till företag endast skall genomföras i begränsad utsträckning. 
 Vad som sålunda talar mot att en begränsning av företagsstödet kan finansiera borttagandet av reklamskatten är den nys s genomförda översynen av stödet och den ställning som regeringen tagit till redan föreslagna nedskärningar. 
  
 13.4 
  
 Höjd mervärdesskatt på allmänna nyhetstidningar 
  
 Det indirekta stödet till dagspressen har traditionellt bestått av dels i jämförelse med andra tidningar förmånliga reklamskatteregler , dels befrielse från mervärdesskatt. För allmänna nyhetstidninga r gällde tidigare ett s.k. kvalificerat undantag från skatteplikt, dvs. det förelåg avdragsrätt för ingående mervärdessk att trots att upplagein- komsterna inte beskattades. Särbehandlingen av de allmänn a nyhetstidningarna har framför allt motiverats av tidningarna s framskjutna roll i den demokratiska processen. För populärpress - och fackpress eller för böcker och andra tryckta skrifter har alltid full mervärdesskatt tagits ut. 
  
 EG-reglerna 
  innehåller inte något undantag från skatteplikt för omsättning av allmänna nyhetstidningar. Sveriges inträde i E U medförde att den s.k. nollskattesatsen fick tillämpas endast till den 1 januari 1997 eller till det senare datum när det inom EU planera- de gemensamma mervärdesskattesystemet trätt i kraft. 
 Redan den 1 januari 1996 infördes emellertid mervärdesskat t 
 även på allmänna nyhetstidningar. Skattesatsen bestämdes till 6 procent. Regeringen ansåg att införandet av skatteplikten va r nödvändigt på grund av det ansträngda statsfinansiella läget , samtidigt som konkurrensneutraliteten förbättrades. 
 Ett slopande av reklamskatten skulle i vart fall direkt Scott dagstidningar med höga annonsintäkter. Utredningen har därfö r funnit anledning att överväga om ett borttagande av reklamskatten helt eller delvis kan finansieras med höjd mervärdesskatt p å allmänna nyhetstidningar. 
 En medlemsstat i EU får tillämpa h ögst tre olika skattesatser för mervärdesskatten. Sverige tillämpar för närvarande skattesatserna 6, 12 resp. 25 procent. Med bibehållande av gällande skattesatse r 
  
 144 
  
 Finansieringsalternativ 
  
 SOU 1997:53 
  
 | 
  
 skulle således höjd mervärdesskatt på allmänna nyhetstidninga r innebära att skattesatsen bestämdes till anti ngen 12 eller 25 procent. 
 Frågan om mervärdesskatt på allmänna nyhetstidningar har doc k nyligen behandlats av riksdagen. 
 13.5 Reducerat presstöd 
 Ett finansieringsalternativ som också skulle drabba dagspressen är en reducering av presstödet. 
 Presstödet har nyligen utvärderats genom betänkandet Vår t dagliga blad – stöd till svensk dagspress (SOU 1995:37) oc h departementspromemorian Distribu tionsstödet till dagspressen (Ds 
 1996:5). Utredningarna har legat till grund för regeringens ställ - ningstaganden angående presstödet i propositionen om kulturpolitik (prop. 1996/97:3) och budgetpr opositionen (prop. 1996/97:1). I den senare propositionen anför rege ringen att presstödet i allt väsentligt används på ett effektivt sätt och ger de resultat som stödet syfta r till. 
 Det anslag för presstödet som anvisats för budgetåret 199 7 uppgår till drygt en halv miljard kronor. Beräknade anslag fö r budgetåren 1998 och 1999 uppgår till motsvarande belopp. 
 Mot en reducering av p resstödet kan invändas att stödet nyligen varit föremål för en översyn. 
 13.6 Andra lösningar 
 13.6.1 Finansiering genom avfallsskatten 
 I SOU 1996:139 föreslås att skatt på avfall som deponeras inför s den 1 januari 1998. Skyldig att betala avfallsskatt är den so m ansvarar för verksamheten på en skattepliktig anläggning. So m huvudregel gäller att skattepli ktig anläggning är en anläggning som med stöd av bestämmelser i miljöskyddslagen har tillstånd att t a emot miljöfarligt avfal l, eller annat avfall än miljöfarligt avfall om mängden överstiger 50 ton per år. 
 Avfallsskatten beräknas ge ca 1 300 miljoner kronor i skattein- täkter under år 1998. Skatteintäkterna minskar till ca 980 miljoner kronor år 2005. Nämnas kan att viss del av de väntade skattein - täkterna har reserverats i den s.k. sysselsättningspropositione n 
  
 | 
  
 SOU 1997:53 
  
 Finansieringsalternativ  
 145 
  
 (prop. 1995/96:222). Det skattebelopp som har avsatts för år 1998 resp. 1999 uppgår till 400 miljoner kronor. 
 En skatt på avfall kommer till övervägande del att betalas inom företagssektorn, vilket b ör tala för att intäkterna från avfallsskatten till viss del kan användas för att finansiera avskaffandet a v reklamskatten. 
 13.6.2 Andra förändringar på skatteområdet 
 Trots de i skilda sammanhang uttalade ambitionerna om stabil a skatteregler pågår det inom Finansdepartementet, bl.a. på grundval av redan lämnade utredningsförslag, överväg anden om förändringar i skattesystemet. I ytterligare ett antal utredningar bedrivs arbet e med frågor om reformering och anpassning inom olika delar a v skatteområdet. Det finns därför anledning att räkna med att det i den närmaste framtiden kommer att aktualiseras större och mindre justeringar av skattelagstiftningen som självfallet också ge r statsfinansiella effekter. Inom ramen för sådana ingrepp bör de t enligt utredningens uppfattning vara möjl igt att skapa det, jämförel- sevis begränsade, utrymme som krävs för ett slopande av reklam- skatten. 
 13.7 Utredningens förslag 
 Genomgången i de föregående avsnitten i detta kapitel bekräfta r den bild utredningen fått av vilken faktor som kommit att f å avgörande betydelse i de senaste årens diskussion om reklamskat- tens slopande. Svårigheterna att er sätta bortfallet av statsintäkter på ett sätt som ter sig välavvägt mot bakgrund av de syften me d skatten som vissa anser sig kunna urs kilja och dess karaktär i övrigt visar sig vara mycket betydande. Mycket av den tunga kritik mo t reklamskatten som utredningens analys utmynnar i kan med rätt a också riktas mot flera av de finansieringsalternativ som nu ha r belysts. Resultatet av genomgången är dock inte så nedslående att utredningen finner anledning att ompröva sin uppfattning at t reklamskatten inte kan behållas. 
 Utredningens huvudförslag till fina nsiering är att de erforderliga medlen tas in genom att representationsavdraget i princip slopa s helt – ger ca 500 miljoner kronor – och att resterande belopp – ca 
  
 146 
  
 Finansieringsalternativ 
  
 SOU 1997:53 
  
 | 
  
 200 miljoner kronor – finansieras inom ramen för den aviserad e avfallsskatten. 
 I andra hand hävdar utredningen att det bör va ra möjligt att inom den närmaste framtiden i ett förbättrat statsfinansiellt läge åstad - komma ett utrymme för att avskaffa reklamskatten i samband med andra reformer på skatteo mrådet. Utredningen är väl medveten om att detta andrahandsalternativ knappast når upp till de krav so m direktiven anbefaller i finansieringsfrågan. Det är dock ofrånkom- ligt att flertalet av de finansieringslösningar som utredningen ha r diskuterat inrymmer en rad skattepolitiska och andra aspekter som utredningen vare sig kan eller bör ta ställning till. I ljuset av de t anser utredningen att det skisserade andrahandsförslaget låter si g försvaras. 
  
 | 
  
 SOU 1997:53 
  
 147 
  
 Särskilt yttrande 
 Av experten Porter 
 Jag delar utredarens välmotiverade uppfattning att reklamskatte n bör tas bort. Utredaren har på ett övertygande sätt visat att skatten inte har någon plats i ett modernt skattesystem. 
 Det kan ifrågasättas om inte skat ten är så pass dåligt fungerande att den borde kunna tas bort utan att förslag tas fram om des s finansiering. För detta talar också att, som utredaren påvisar, de t inte är otänkbart att reklamskatten str ider mot  
 EG-rätten. 
  Utredaren 
 är dock ålagd att i det fall han f inner att skatten inte bör finnas kvar redovisa någon form av finansiering. 
 Det är på finansierings sidan jag delvis har en annan uppfattning än utredaren. 
 Utredarens huvudförslag till finansiering är slopande a v representationsavdraget och att resterande belopp finansieras inom ramen för den aviserade avfallsskatten. I andra hand föreslås at t reklamskatten tas bort i ett inom den närmaste framtiden förbättrat statsfinansiellt läge i samband med andra reformer på skatteområ- det. En genomgång görs även av andra tänkbara finansieringsmöj- ligheter, dock utan att några direkta förslag läggs fram. 
 Inledningsvis vill jag, i likhet med utredaren, med kraft under- stryka att inte under några omständigheter får en finansiering sk e genom en avdragsbegränsning eller en omkostn adsavgift på reklam. 
 En sådan lösning skulle innebära att bl.a. tryckeriföretagen s tillämpningssvårigheter skull e utvidgas till mer än 700 000 företag, en helt orimlig lösning. Likaledes är en finansiering via höj d bolagsskatt otänkbar. 
 Också en finansiering via borttaget re presentationsavdrag är helt olämplig. Rent principiellt kan ifrågasättas om det finns något skäl att överhuvudtaget begränsa avdragsrätten i näringsverksamhet . 
 Den övergripande principen för vår företagsbeskattning är netto - vinstbeskattning och den principen borde gälla fullt ut. Just Jones representation kan dock eventuellt finnas skäl till viss begränsning 
  
 148  
 Särskilt yttrande 
  
 SOU 1997:53 
  
 | 
  
 för att inte avdrag skall medges för personliga levnadskostnader . 
 Utgångspunkten bör dock vara den att utgifter i en näringsverksam- het avser näringsverksamheten och ingenting annat. Så är ocks å fallet för det alldeles övervägande antalet representationer. 
 Restaurangbranschen har drabbats hårt av hittills gjord a begränsningar i avdragsrätten från 300 kronor till 180 kronor oc h nu senast till 90 kronor. En ytterligare begränsning skulle risker a slå mycket hårt mot sysselsättningen inom branschen och ambitio- nen borde snarare vara att återföra avdraget till den tidigare nivån 
 300 kronor. 
 I första hand borde i stället en f inansiering av ett avskaffande av reklamskatten ske genom minskat fö retagsstöd. Som nedan visas är företagsstöden till icke oväsentlig del bortkastade pengar. 
 Företagsstöden inverkar i flera avseenden ne gativt på ekonomins funktionssätt. Den kanske mest uppenbara negativa effekten är den belastning av den offentliga budgeten som stöden medför i form av utgifter för dels själva stödet, dels administration av detsamma . 
 Annorlunda uttryckt kan sägas att företagsstöden stjäl utrymme för  
 antingen  
 andra offentliga utgifter  
 eller  
 lägre skattebelastnin g  
 eller  
 en kombination av dessa båda alternativ. 
 Frågan måste därför ställas om ett användande av en liten del av de medel som idag går till företagsstöd till att slopa reklamskatten skulle vara ett bättre sätt att använda samhällets resurser. 
 Konkurrensen riskerar att snedvridas av företagsstöd. Ett enkelt exempel på sådan snedvridning är en marknad med två identisk a företag, så när som på att företag A har en något mindre effektiv – och därmed dyrare – produktionsteknik än företag B. Om företag 
 A å andra sidan får företagsstöd, kan detta innebära att man, trots sin i grunden mindre effektiva produktionsteknik, kan hålla lägr e priser än företag B och på så sätt långsiktigt konkurrera ut företag B. Den snedvridande konkurrens, som stödet bidragit till, ka n således motverka produktivitetsutveck lingen och medföra ett sämre utnyttjande av de samlade resurserna i ekonomin. 
 De konkurrenssnedvridande effekt erna av företagsstöd kan även påverka allokeringen av ekonomins resurser, t.ex. av kapital. I exemplet ovan skulle sannolikt investerare välja att satsa kapital i företag A. Utifrån de rådande förutsättningarna, om bl.a. företags- stöd, har ju detta företag de bästa förutsättningarna att långsiktig t ge en god avkastning. Från strikt ekonomi ska utgångspunkter skulle det emellertid vara mer ef fektivt om kapital allokerades till företag B, eftersom man där för fogar över en mer effektiv produktionstek- nik. 
  
 | 
  
 SOU 1997:53 
  
 Särskilt yttrande  
 149 
  
 Prisbildningen i ekonomin kan också komma att fungerar sämre till följd av företagsstöd. I en marknad sekonomi fyller prismekanis- men en viktig signalfunktion; genom stigan de eller sjunkande priser får producenter och konsumenter information om förändringar och kan därigenom anpassa sitt beteende. Eftersom företagsstö d påverkar kostnadsbilden för företagen, riskerar detta att få till följd att prismekanismen fungerar sämre och a tt ekonomins funktionssätt därigenom påverkas negativt. 
 Företagsstöd kan vidare innebära att orimliga krav ställs på de myndigheter, som skall administrera stöden. För att utform a regelverk och säkerställa att stöden slussas till de verksamheter , som är bäst behövande ur ett långsiktigt ekonomiskt perspektiv , krävs omfattande och initierad kunskap om de stödsökande s verksamheter och marknader. Sådan kunskap kan vara svår oc h kanske omöjlig för administrerande myndigheter att tillgodogör a sig och vidmakthålla. 
 Ytterligare en effekt av företagsstöd kan vara att företagen s beteende påverkas negativt. För etag kan riskera att bli bidragsbero- ende och anpassa sina satsningar til l verksamheter där subventioner finns att tillgå. Styrka i förhandlingar med bidragsadministrerande myndigheter blir därmed viktigare, än förmåga att utveckla de n egna verksamheten. 
 Företagsstöd kan även få oönskade sidoeffekter, som int e förutsetts vid införandet. Vid utformningen av olika typer av stöd 
 är ambitionen normalt att minimera snedvridande och liknand e effekter, men i praktiken visar sig detta vara svårt att helt undvika. Ett klassiskt exempel är den rika flora av jordbrukssubventioner , som under lång tid bidro g till höga matpriser i Sverige, trots att det ursprungliga syftet var det motsatta. 
 Det kan självklart också finnas p ositiva effekter av företagsstöd. Bland dessa brukar nämnas att stödet kan ge upphov till verksam- het, som annars inte skulle kommit till stånd. Stödet kan också ge spridningseffekter, t.ex. av ny teknik som utvecklas och sprids till andra företag. 
 I olika vetenskapliga rapporter har empiriska utvärderingar a v företagsstöd skett.  
 ESO-r 
  apporten Företagsstödet - Vad kostar det egentligen? (Ds 1995:14) gör en ganska omfattande genomgån g på området. I rapporten lyfts en viktig teoretisk insikt fram, so m också får empiriskt stöd, nämligen att en subv ention ibland leder till motsatsen till den önskade effekten. Exempelvis ka n investeringsstöd, som syftat till att skapa arbetstillfällen, i själv a verket minska sysselsättningen i lägen där företagen investerar på ett sätt som minskar behovet av arbetskraft. 
  
 150  
 Särskilt yttrande 
  
 SOU 1997:53 
  
 | 
  
 Enligt  
 ESO-rapporten 
  har senare års forskning också visat at t exempelvis sysselsättningsstöden kan påverka lönebildningen och de arbetslösas sökbeteende på ett sätt som i slutändan ökar arbets- lösheten. Likaså finns studier som visar att innovationsstöd ka n snedvrida företagens  
 FoU-satsningar 
  eller minska konkurrense n mellan företag på ett sätt som i slutändan ger mindre förnyelse. 
  
 ESO-rapporten 
  redogör också för undersökningar av stöd til l krympande branscher och drar starka slutsatser härav. Exempelvis anförs i rapporten (sid 80): Ett typiskt exempel på nyare studie r som tar hänsyn till lönebildningen är Knight och Fletcher som visar att stöd till krympande branscher tenderar att ha allvarlig a negativa sysselsättningseffekter. I e n länderjämförande studie hittar de ett slående nära samband mellan ökade industrisubventioner , 
 ökade lönekrav och i slutändan högre arbetslöshet. (Corporatism run amok: job stability and industrial policy in Belgium and th e United States, Economic Policy 1993, sid 356 ff) 
 Sammanfattningsvis finns det, mot bakgrund av hur ill a reklamskatten fungerar och mot bakgrund av företagsstödet s negativa effekter, goda skäl att finansiera ett borttagande a v reklamskatten med sänkt företagsstöd. 
 Wheeler bör att Industrifö rbundet vid flera tillfällen föreslagit att företagsstödet bör sänkas och medlen användas till annat.